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URUGUAY
CONSULTA 5807
Dirección General de Impositiva D.G.I.
Sumario: Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) -- Multa por
mora -- Agente de retención --Entidad no residente -- Omisión de verter el
pago.
Se consulta en forma no vinculante, respecto de la multa por mora que debería
abonar una entidad no residente que fuera agente de retención del Impuesto a
la Renta de las Personas Físicas (IRPF), por aplicación del artículo 8º Bis del
Título 7 del TO 1996, en caso de omitir verter en plazo el respectivo pago a la
DGI por concepto de retención del referido tributo.
Más precisamente, la duda radica en si correspondería aplicar la multa
dispuesta por el artículo 94º del Código Tributario (5%, 10%, o 20%, según el
caso) o la que dispone el artículo 119º del Título 1 del TO 1996 (100% en todos
los casos).
El citado artículo 8º Bis del Título 7 del TO 1996 enuncia lo siguiente:
"Artículo 8º Bis. Agentes de retención. Entidades no residentes.- Las entidades
no residentes que verifiquen las hipótesis de imputación de rentas a personas
físicas residentes establecidas en el artículo 7º Bis de este Título, podrán
designar una persona física o jurídica residente en el territorio nacional, para
que los represente ante la administración tributaria. El representante será
solidariamente responsable de las obligaciones tributarias de su representada,
en iguales condiciones a las establecidas en el artículo 11 del Título 8 del Texto
Ordenado 1996.
Desígnanse agentes de retención del Impuesto a las Rentas de las Personas
Físicas a las entidades a que refiere el inciso anterior cuando hayan designado
representante, sea en virtud de lo dispuesto en dicho inciso o por aplicación de
las normas del Impuesto a las Rentas de los No Residentes, por el impuesto
correspondiente a las rentas que los contribuyentes del tributo deban computar
en mérito al régimen de imputación establecido en el artículo 7º Bis de este
Título. La retención se determinará en las condiciones que establezca la
reglamentación. (...)"
Por su parte, el artículo 7º Bis del mismo Título dispone:
"Artículo 7º Bis. Imputación de rentas de entidades no residentes.- En el caso
en que personas físicas residentes participen en el capital de entidades no
residentes, las rentas obtenidas por dichas entidades serán determinadas e
imputadas a todos los efectos fiscales como propias por las referidas personas
físicas en la proporción que tenga su participación en el patrimonio de aquéllas.
Costa Rica 1667, of 201 / CP: 11500 / Montevideo, Uruguay. Tel Fax: +598 26007193
Las rentas objeto de imputación comprenderán exclusivamente los
rendimientos del capital mobiliario incluidos en el numeral 2 del artículo 3º de
este Título obtenidos por la entidad no residente, en tanto tales rentas pasivas
estén sometidas a una tributación efectiva a la renta en el país de su residencia
inferior a la tasa máxima vigente para el Impuesto a la Renta de las Personas
Físicas correspondiente a la Categoría I (Rentas del Capital)."
Mientras tanto, el último inciso del artículo 6º Bis del Decreto Nº 148/2007 de
26 de abril de 2007 (artículo reglamentario de referido artículo 7º Bis del Título
7 del TO 1996) establece una regla especial de presunción de devengamiento
para las rentas objeto de imputación:
"Las rentas a computar por el contribuyente se presumirán devengadas en el
momento en que sean percibidas por la entidad no residente."
Se trata de una típica cláusula de "transparencia fiscal internacional" - también
conocidas como "CFC rules" -, donde se establece una ficción jurídica que
implica considerar que la renta de capital mobiliario incluida en el numeral 2 del
artículo 3 del Título 7 del TO 1996, transita directamente desde la entidad
donde se genera hacia la persona física que participa en el capital de la
sociedad intermedia sometida a una tributación efectiva inferior al 12%.
Es decir, la Ley considera que en estos casos las rentas obtenidas por
entidades no residentes deban computarse en cabeza de las personas físicas
residentes que participen en su capital, presumiéndose su devengamiento en el
momento en que la entidad no residente perciba las rentas en cuestión.
A su vez, la citada entidad no residente deberá actuar como agente de
retención del IRPF que corresponda, por las rentas imputadas a las personas
físicas residentes, en tanto haya designado representante en la República.
Por otra parte, en lo que respecta a la multa por mora que deberá afrontar el
agente de retención en caso de haber omitido verter la misma a la DGI, el
artículo 119º del Título 1 del TO 1996 dispone lo siguiente:
"La multa por mora (artículo 94º del Código Tributario) para los agentes de
retención y de percepción de impuestos recaudados por la Dirección General
Impositiva, será del 100% (cien por ciento) del tributo retenido o percibido y no
vertido, sin perjuicio de las demás responsabilidades tributarias y penales."
En virtud de la ficción legal descripta, en el caso especial de estos agentes de
retención afectados por cláusulas de transparencia fiscal internacional la multa
que corresponde aplicar es la dispuesta por el artículo 94º del Código
Tributario.
29.07.2014 - El Director General de Rentas.
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