UNIVERSIDAD VERACRUZANA Facultad de Contaduría y Administración Tratamiento Fiscal Del Impuesto a los Depósitos en Efectivo MONOGRAFÍA Para obtener el Título de: Licenciado en Contaduría Presenta: Rosa Isela Díaz Figueroa Asesor: L.C. Sandra Luz Domínguez López Xalapa-Enríquez, Veracruz Agosto 2009 ÍNDICE RESUMEN ............................................................................................................................ 1 INTRODUCCIÓN ................................................................................................................. 2 CAPÍTULO I LA ACTIVIDAD FINACIERA DEL ESTADO ......................................... 6 1.1 DERECHO FINANCIERO........................................................................................ 7 1.2 DERECHO FISCAL .................................................................................................. 8 1.3 DERECHO TRIBUTARIO ........................................................................................ 9 1.4 INGRESOS DEL ESTADO.................................................................................... 13 1.4.1 INGRESOS TRIBUTARIOS ....................................................................... 14 1.4.2 INGRESOS NO TRIBUTARIOS ................................................................ 20 1.5 LA OBLIGACION TRIBUTARIA........................................................................ 27 1.5.1 DEFINICIÓN ..................................................................................................... 28 1.5.2 LA RELACIÓN TRIBUTARIA..................................................................... 29 1.5.3 NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA................................ 33 1.5.4 DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA ....................... 34 1.5.5 EXIGIBILIDAD DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA .............................. 36 1.5.6 EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA................................... 38 1.6 LOS IMPUESTOS............................................................................................... 47 1.6.1 CONCEPTO .................................................................................................... 47 1.6.2 PRINCIPIOS TEÓRICOS DEL IMPUESTO ................................................ 48 1.6.3 CARACTERISTICAS DE LOS IMPUESTOS .............................................. 51 1.6.4 EFECTOS DE LOS IMPUESTOS................................................................. 54 1.6.5 CLASIFICACIÓN DE LOS IMPUESTOS ..................................................... 56 CAPITULO II TRATAMIENTO FISCAL DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO .......................................................................................................................... 59 2.1 ANTECEDENTES DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO. .. 60 2.2 DEFINICIONES ....................................................................................................... 61 2.3 DISPOSICIONES APLICABLES A PERSONAS FÍSICAS Y MORALES QUE REALIZAN DEPÓSITOS EN EFECTIVO .................................................................. 64 i 2.3.1 SUJETOS Y OBJETOS DEL IDE ................................................................ 64 2.3.2 BASE Y TASA DEL IMPUESTO ................................................................... 73 2.3.3 RECAUDACIÓN Y ENTERO DEL IMPUESTO.......................................... 75 2.3.4 IDE PENDIENTE DE RECAUDAR............................................................... 79 2.3.5 DECLARACIÓN INFORMATIVA ................................................................. 79 2.3.6 ACREDITAMIENTO DEL IMPUESTO ........................................................ 81 2.4 ASPECTOS FINANCIEROS DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO ...................................................................................................................... 89 2.4.1 ACUERDOS CON LAS INSTITUCIONES DE CRÉDITO ......................... 89 2.4.2 AFECTACIONES A LOS FLUJOS DE EFECTIVO.................................... 90 2.4.3 ESTIMACIÓN DEL IDE EN LOS PAGOS PROVISIONALES DEL ISR . 91 CAPÍTULO III CASOS PRACTICOS DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO Y SUS REPERCUSIONES ......................................................................... 94 3.1 CASOS PRÁCTICOS EN LA DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO............... 95 3.2 CASOS PRÁCTICOS DEL ACREDITAMIENTO DEL IDE............................. 108 3.3 ESTRATEGIAS PARA EVITAR EL IMPACTO DEL IDE ................................ 126 CONCLUSIONES ............................................................................................................ 132 FUENTES DE INFORMACIÓN ..................................................................................... 136 ÍNDICE DE TABLAS....................................................................................................... 138 ii RESUMEN En la presente monografía comentamos sobre la actividad financiera del Estado, abordamos los temas referentes a la obligación tributaria, como son: definición, nacimiento, exigibilidad y su extinción. Del mismo modo tratamos el tema de la relación tributaria y sus elementos. Asimismo estudiamos a los impuestos como la principal fuente de ingresos de todo Estado, mencionando su concepto, principios teóricos, características, efectos y su clasificación. De igual manera analizamos las disposiciones aplicables a la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo en lo referente a las disposiciones que serán aplicables a aquellas personas que realicen depósitos en efectivo en alguna institución del sistema financiero, para lo cual, realizamos diversos casos ilustrativos para dar con ello un mejor entendimiento sobre el impuesto en cuestión. 1 INTRODUCCIÓN 2 En el presente trabajo de investigación hablaremos sobre el Impuesto a los Depósitos en Efectivo (IDE); comentaremos las generalidades referentes al impuesto como son, causas de su nacimiento, partes que lo integran, quienes se ven afectados, por quienes debe ser recaudado y su momento de recaudación, objetivos que persigue el impuesto, entre otros. Es por ello que la presente monografía se titula “TRATAMIENTO FISCAL DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO” Precisamente, ha ido en estos últimos días que la ley que se analiza se ha convertido en un importante tema de discusión, sobre todo en aquel sector del comercio en el país en donde por la naturaleza de sus operaciones se ven en la necesidad de realizar la mayor parte de sus transacciones en efectivo. La LIDE es un intento por incorporar a la base de contribuyentes a todos aquellos ciudadanos que se han sustraído del cumplimiento de sus obligaciones fiscales y manejan sus operaciones en efectivo sin que exista una justificación que dé completa licitud a los recursos que depositan en las cuentas y por otra parte, es un paso en la búsqueda de indicios de enriquecimiento no justificado, ya que aquellos contribuyentes que paguen IDE y no se encuentren registrados en el padrón del RFC serán perseguidos por las autoridades. Consideramos que los objetivos que persigue este impuesto son adecuados, pero resulta cuestionable la forma en que se pretenden cumplir y sobre todo, la gran interrogante es si los mismos serán alcanzados. A pesar de todos los cuestionamientos, dicho impuesto fue aprobado para posteriormente entrar en vigor el 1 de julio de 2008. Este trabajo tiene como objetivo analizar y comprender cada uno de los aspectos tanto teóricos como prácticos que son aplicables al citado impuesto, las Leyes y Códigos que lo reglamentan, así como las disposiciones fiscales que se deben 3 cumplir para el tratamiento del mismo, proporcionando adicionalmente el cálculo del impuesto a fin de que sirva como guía a las personas interesadas. Para una mejor comprensión de la presente investigación, la monografía fue dividida en tres capítulos. En el primero de ellos se aborda el tema de la actividad financiera del Estado, abordando en él, el derecho financiero, fiscal y tributario; tratamos el tema de los ingresos del Estado siendo éste clasificado en ingresos tributarios y no tributarios, hablamos sobre la obligación tributaria y sus partes que la integran como son su nacimiento, exigibilidad y extinción, de igual manera tocamos el tema de los impuestos, es decir, diversas definiciones de impuesto, principios teóricos del mismo, las características que deben reunir, los efectos que produce y por último la clasificación de ellos; Con ello se pretende entrar en materia y lograr aterrizar el impuesto que nos interesa, de tal manera que todos los lectores tengan un conocimiento respecto al tema en cuestión y así puedan comprender, de una mejor manera, al impuesto que nos concierne. En un segundo capítulo nos enfocamos a tratar las disposiciones fiscales aplicables al Impuesto a los Depósitos en Efectivo (IDE) entendiendo a este como un impuesto que grava los depósitos hechos en efectivo que se realicen en un mes en todas las cuentas de las que el contribuyente sea titular en una misma institución financiera ya sea persona física o moral, para ello hacemos referencia a distintas leyes, códigos y reglas que intervienen en su aplicación, como lo son la Ley del Impuesto sobre la Renta, la Ley General sobre Títulos y operaciones de Crédito, la Resolución Miscelánea Fiscal para 2009 e incluso el propio Código Fiscal de la Federación, Comentaremos el nacimiento del Impuesto a los Depósitos en Efectivo como un impuesto complementario al Impuesto Sobre la Renta, creado con la finalidad de ampliar la base de contribuyentes y eliminar la existencia de un amplio mercado informal., así, a lo largo de la investigación, mostraremos a detalle el procedimiento para el calculo del impuesto, su acreditamiento, compensación y devolución, las obligaciones a que están sujetas las personas físicas y morales por encontrarse dentro la situación jurídica de 4 hecho que marca la ley tributaria; los elementos del mencionado impuesto que son: sujeto, objeto, base y tasa. De igual manera, al final del presente capítulo, abordamos los efectos que tiene el impuesto en las finanzas de las empresas, principalmente, en los flujos de efectivo. Por último, en un tercer capítulo abordamos algunos casos prácticos los cuales son de gran utilidad para conocer el tratamiento fiscal que les compete a las personas físicas y morales que caen dentro de el hecho generador del impuesto, en dichos casos se ejemplifica el procedimiento para el calculo del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, además se muestran las diferentes formas en las cuales se puede acreditar el impuesto, e igualmente se presentan casos ilustrativos de compensación y devolución por si se obtuviere saldo a favor. De igual manera se presentan algunas estrategias por las que pueden optar los contribuyentes cumplidos que por la naturaleza de sus operaciones y el objeto de sus negocios, se ven obligados a realizar la mayoría de sus transacciones de compra y venta en efectivo, en cuyo caso resultan seriamente afectados por las diversas imprecisiones que establece la LIDE. En espera del que la presente investigación sea de gran ayuda y utilidad para las personas que necesiten asesoría respecto al tema, los exhortamos a conocer en nuestra investigación el tratamiento fiscal concerniente al impuesto en cuestión, esperando que con ella puedan enriquecer su conocimiento y de esta manera saber utilizar de la mejor manera posible las disposiciones legales aplicables al citado impuesto. 5 CAPÍTULO I LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO 6 1.1 DERECHO FINANCIERO Dentro de las materias del Derecho, actualmente resulta de vital importancia la que se refiere al derecho financiero, debido a que esta disciplina día con día tiene enormes cambios, aunado a ello, la importancia que tiene sobre la regulación de la actividad hacendaria del Estado. Ejemplo de ello lo podemos apreciar en la introducción del nuevo impuesto a los depósitos en efectivo, dentro de la actividad financiera del Estado, el cual es nuestro tema de interés en el presente trabajo de investigación. Para el Lic. Quintana (1997, p. 26) el derecho financiero se define como: “El conjunto de normas que regulan la obtención, la gestión y el empleo de los medios económicos necesarios para la vida de los entes públicos” En este orden de ideas, el derecho financiero forma parte del derecho público, y tiene como sustento al derecho constitucional, en virtud de que al poder legislativo corresponde no solo fijar las normas para el desarrollo de la actividad financiera, sino también autorizar anualmente al poder ejecutivo para que recaude los ingresos y realice los gastos dentro de los limites preestablecidos Tradicionalmente los autores han dividido el derecho financiero en tres grupos de normas que guardan entre sí, cierta similitud con los tres momentos o fases en que se divide la actividad financiera del Estado; esto es, la obtención, el manejo y la erogación de los recursos estatales, a los que corresponderían el derecho fiscal, el derecho patrimonial y el derecho presupuestario, respectivamente. 7 Si atendemos a la idea del maestro Alfonso Cortina Gutiérrez citado por Quintana (1997, p. 27), es posible afirmar que el derecho financiero está constituido por el conjunto de normas jurídicas derivadas de forma específica del derecho fiscal, que regula el establecimiento de tributos y formas de obtención de recursos para el Estado, así como el derecho patrimonial, por medio del cual se señala el procedimiento legal administrativo respecto de la gestión o manejo de los bienes y, por último del derecho presupuestario, normativo de la contabilidad del Estado en lo referente al gasto público, sin olvidar lo tocante a la normación de las relaciones jurídicas que se dan entre los diversos órganos del Estado. 1.2 DERECHO FISCAL Lo fiscal proviene del latín “fisco” que significa tesoro del emperador al que pagaban “tributum”, o “fiscum” que significa bolsa o cesto (Delgadillo, 1997, p. 25) En tal percepción se tiene que el Derecho Fiscal dentro de las Finanzas públicas será aquél que se relaciona con la obtención de los recursos, limitándose así a no interferir en su manejo y aplicación, pero si con la amplitud de no importar de donde provengan los recursos. Podemos considerar que lo fiscal comprenderá todos aquellos ingresos que obtenga el Estado con independencia de su origen, y crédito fiscal cuando se ha determinado el derecho a percibirlos, como se desprende del Código Fiscal de la Federación que señala lo siguiente: Art. 4 CFF. Son créditos fiscales los que tenga derecho a percibir el Estado o sus organismos descentralizados que provengan de contribuciones, de sus accesorios o de aprovechamientos, incluyendo los que deriven de responsabilidades que el Estado tenga derecho a exigir de sus funcionarios empleados o de los particulares, así como aquellos a los que las leyes les den ese carácter y el Estado tenga derecho a percibir por cuenta ajena. 8 La recaudación proviene de todos los ingresos de la Federación, aun cuando se destinen a un fin específico, se hará por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público o por las oficinas que dicha Secretaría autorice. Para efectos del párrafo anterior, las autoridades que remitan créditos fiscales al Servicio de Administración Tributaria para su cobro, deberán cumplir con los requisitos que mediante reglas de carácter general establezca dicho órgano. Así al ser de carácter fiscal todo acto que repercuta en un ingreso al Estado, podemos expresar que el Derecho Fiscal estudia parte del ámbito del Derecho Financiero sobre la captación de los recursos económicos. 1.3 DERECHO TRIBUTARIO Esta materia del Derecho que es aparentemente nueva cobra en la actualidad vital importancia en nuestro país, tan trascendente que año con año es de suma relevancia el tema sobre la reforma fiscal. El derecho tributario es una disciplina que se refiere a la imposición y a la recaudación de los tributos. De conformidad con el Lic. Saldaña (2007, p.21) el derecho tributario es: “El conjunto de normas jurídicas que regulan lo vertiente a los tributos” La vinculación del tributo con la contribución emana primordialmente del articulo 31 de la fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, la cual menciona “Contribuir para los gastos públicos…”, que en apariencia viene a creer que el pueblo deberá de auxiliar con cierta aportación para ese gasto público, lo que en realidad dicha disposición constitucional únicamente suaviza el 9 termino del tributo, mas no deja a un lado ese instrumento de sujeción y subordinación política, es decir el cobro coativo para su pago. Existe la postura de varios autores de manifestar que es lo mismo referirse a Derecho Tributario como a Derecho Fiscal, al respecto Arrioja (205, p. 18) comenta lo siguiente: …Podemos afirmar que resulta válido usar indistintamente las expresiones “Derecho Tributario y Derecho Fiscal, puesto que ambas están referidas al mismo objeto, a saber: el vínculo jurídico en virtud del cual los ciudadanos se encuentran obligados a contribuir al sostenimiento del Estado. Simplemente la diferencia estriba en que la acepción “Derecho Tributario” contempla el problema desde el punto de vista del causante o contribuyente, en tanto que el concepto de “Derecho Fiscal” hace alusión fundamentalmente a las relaciones y consecuencias jurídicas que derivan de la actividad del fisco. Por otro lado el Derecho Tributario de conformidad con Saldaña (2007, p. 22) se puede ver dividido a su vez en diversas ramas, cuya clasificación es la siguiente: a) Derecho Tributario Sustantivo o Material. b) Derecho Tributario Formal o Administrativo. c) Derecho Constitucional Tributario. d) Derecho Procesal Tributario. e) Derecho Penal Tributario. f) Derecho Internacional Tributario. Derecho Tributario Sustantivo o Material; aquel que deriva del encuadramiento del particular a la hipótesis normativa, es decir cuando éste se coloca en la situación jurídica o de hecho prevista en la norma jurídica y que se traduce a futuro en el pago; tanto del principal como de sus accesorios. 10 Derecho Tributario Formal o Administrativo; que serán todas aquellas obligaciones a cargo de los particulares, tanto en su carácter de posible contribuyente como en su calidad de simple gobernado; teniendo la autoridad la facultad de efectuar las revisiones a que haya lugar para verificar no solo la obligación de un pago y accesorios, sino también la obligación del mero trámite, pese a que no exista la obligación principal. Derecho Constitucional Tributario; parte de los principios constitucionales sobre el entorno del tributo, como es el caso de la legalidad, proporcionalidad, equidad y destino del tributo, así como aquellos no exclusivos de los tributos; irretroactividad de la ley entre otros. Derecho Procesal Tributario; que es indispensable y sin que se considere un proceso inmerso en materia tributaria, sino que dispone de una forma general de proceso con sus particularidades de la materia. Derecho Penal Tributario; por el contexto sancionador de la legislación tributaria en incumplimiento a las diversas disposiciones fiscales. Derecho Internacional Tributario; que está integrado por aquellos convenios o tratados que tienen como principal objetivo evitar la doble tributación, en aras de una comercialización global inevitable, sin pasar por alto que muchos de aquellos parten de normas con carácter convencional. Es necesario considerar que en el artículo 14 constitucional se señala que nadie puede ser privado de sus propiedades, posesiones o derechos, sino de acuerdo con las leyes expedidas con anterioridad al hecho. Entonces, una ley fiscal previa puede originar la existencia de gravamen a cargo de un gobernado. 11 En virtud del principio de legalidad consagrado en los artículos 14 y 16 constitucionales, reviste una gran importancia, puesto que no podrá cobrarse un impuesto que no esté establecido en la ley. En nuestro tema de discusión, el Impuesto a los Depósitos en Efectivo quebranta la Constitución en este aspecto, puesto que, no define con precisión el objeto del mismo, además de conceder facultades para determinar contribuciones a un ente no público. Por lo antes mencionado se puede señalar que, si se tiene en cuenta el principio de legalidad visto en el artículo 14 constitucional antes mencionado, la única fuente del derecho tributario sustantivo es la ley. Cabe señalar para nuestro tema de interés el artículo 133 de la Constitución en el cual establece que tienen carácter de ley suprema dicha Carta Magna, las leyes del Congreso de la Unión que emanen de ella y los tratados internacionales que estén de acuerdo con la ley fundamental y hayan sido aprobados por el senado de la República. En materia tributaria, este tipo de fuente tiene aplicación en lo relativo a la doble tributación, pues los jefes del Estado a través de los Órganos diplomáticos correspondientes, establecerán un régimen especial para los ciudadanos de cada Estado cuyas actividades, en razón de su actividad económica, pudieran quedar en los territorios de ambos países. 12 1.4 INGRESOS DEL ESTADO Como sabemos, una de las actividades primordiales del Estado está constituida por la satisfacción de las necesidades colectivas de interés general, cuya gestión no solo justifica y explica su existencia, sino que hace más tolerable y llevadera para los gobernados la presencia del poder público imperativo y a veces represor, que todo Estado genera y sostiene. En sus orígenes el Estado fue concebido como un instrumento al servicio del hombre para protegerlo, defenderlo y proporcionarle determinados medios de subsistencia, que por sí solo no podría alcanzar. En la actualidad, la prestación de servicios públicos se ha convertido en una tarea de enorme magnitud, debido al crecimiento demográfico y al avance de la ciencia y la técnica. Esto ha hecho que aumenten considerablemente el número de las necesidades colectivas a satisfacer. Hoy en día, la atención de este elevado volumen de servicios demanda del Estado considerables erogaciones que suelen elevar el gasto público a niveles impresionantes. En opinión de distinguidos tratadistas como Dalton y Kuznets, si el gasto público va a invertirse en beneficio de la comunidad, entonces deben ser los ciudadanos los que a través del pago de prestaciones tributarias se encarguen de financiarlo. En forma genérica, recibe el nombre de ingreso toda percepción en dinero, especie, crédito, servicio o cualquier otra forma que modifique el patrimonio de una persona. En estos términos podemos mencionar que al IDE forma parte de estos ingresos. 13 El estudio y análisis de las formas, medios y procedimientos que utiliza el Estado para obtener recursos económicos con los que hace frente a los gastos gubernamentales, es lo que se conoce con el nombre de ingresos públicos o del estado. De acuerdo con Saldaña (2007, p. 35) estos se clasifican de la siguiente manera. I. Ingresos Tributarios 1. Impuestos 2. Aportaciones de Seguridad Social 3. Contribuciones de Mejoras 4. Derechos Ingresos del Estado 1. Patrimoniales II. Ingresos No Tributarios 2. Crediticios 1.4.1 INGRESOS TRIBUTARIOS Es menester mencionar que el fundamento legal que sustenta el pago de las contribuciones se encuentra expreso en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, la cual señala lo siguiente: 14 Art. 31 fracción IV Es obligación de los ciudadanos: “Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación como del Distrito Federal o del estado y municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”. Siguiendo con nuestro tema de interés, podemos sostener que los ingresos tributarios son las aportaciones económicas que los contribuyentes, por disposiciones constitucionales y legales, se ven obligados a pagar y que corresponden a una parte proporcional de sus ingresos para sufragar los gastos públicos; dichos ingresos derivan de la capacidad contributiva de los contribuyentes, a mayor sea el ingreso percibido mayor será la carga contributiva y menor sea el ingreso menor será la carga contributiva. Este orden de ideas podemos decir que el IDE forma parte de esta mecánica de cobro coactivo, puesto que aquellas personas que realicen depósitos en efectivo por más de $25,000 se verán obligadas a contribuir con parte su riqueza para sufragar los gastos públicos. Los ingresos que derivan de los Tributos y que nuestro derecho retoma como contribuciones, son aquellos que impone el Estado en su calidad de imperio, es decir bajo el poder soberano y el yugo de su cobro coactivo. El autor Saldaña (2007, p. 36) menciona algunas características normalmente aceptadas de modo uniforme por los diversos autores del Derecho Tributario sobre los tributos, las cuales son las siguientes: 15 a) Son de carácter público; Tributo son ingresos que percibe el Estado en su Calidad de Ente Soberano, de donde eminentemente es de orden público. Tal es el caso del IDE. b) Son una prestación en dinero o en especie; el Tributo resulta ser una prestación a cargo del contribuyente a favor del Estado, y dicha prestación se presenta de manera primordial en dinero, sin embargo en casos excepcionales se presentará en especie. En nuestro tema de interés se presenta en dinero, puesto que el impuesto se efectúa por medio del manejo del efectivo. c) Contenida en Ley; los tributos operan bajo un principio de legalidad, es decir, la carga tributaria deberá de consignarse o estar expresamente en Ley. Esto lo podemos apreciar en la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo puesto que la carga contributiva esta expresa en dicha ley. d) Relación personal, de Derecho y Obligatoria; la obligación en la relación tributaria tiene lugar entre el Estado como sujeto acreedor del Tributo (sujeto activo) y por otro lado el contribuyente sujeto deudor del tributo (pasivo), quien tiene la obligación de dar, hacer o no hacer al sujeto acreedor la prestación en dinero o especie. e) Finalidad de Obtención de Recursos para satisfacer las Necesidades del Estado; la finalidad del Tributo deberá de estar dirigida a satisfacer las funciones del Estado y hacer frente al gasto público. Al igual que toda contribución, el Impuesto a los Depósitos en Efectivo tiene como uno de sus fines la recaudación de ingresos para satisfacer las necesidades públicas. f) Justos; los tributos no deben ser en forma que repercutan en un menoscabo a los particulares, que en extremo se agote la fuente, por lo que deben ser proporcionales y equitativos. 16 Aquí podemos encontrar ciertas imprecisiones con la LIDE, debido a que dicha Ley no resulta realmente justa, puesto que no grava el patrimonio o riqueza de los gobernados, no considera el origen o naturaleza del depósito y por si fuera poco se aplica una tasa fija sin apreciar que los montos depositados reflejan una distinta capacidad económica. Además de ello, en cuanto al tema de la equidad, no exista tal característica puesto que otorga exenciones sin justificar la causa. De acuerdo al Código Fiscal de la Federación podemos mencionar la existencia de las siguientes clases de ingresos tributarios: Impuestos Aportaciones de seguridad social Contribuciones de mejoras Derechos 1. Impuestos. Conforme lo dispuesto en el Articulo 2o., Fracción I, del Código Fiscal de la Federación, impuestos son: las contribuciones establecidas en Ley que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentren en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma y que sean distintas de las señaladas en las fracciones II, III y IV de este artículo. El impuesto será aquella prestación pecuniaria o en especie que impone el Estado en su calidad de imperio a cargo de personas físicas o morales que conforme a las leyes se encuentren obligadas a su pago al encuadrarse en la situación jurídica o de hecho, destinada a cubrir el gasto público, para lo cual el Estado gozará de una amplia libertad para imponer el gravamen o hechos imponibles que manifiestan una determinada capacidad económica. En nuestro tema de discusión, el IDE entra dentro de ésta clasificación. 17 2. Aportaciones de seguridad social. Respecto la Fracción II, del Artículo 2o., del Código Fiscal de la Federación las aportaciones de seguridad social son: Las contribuciones establecidas en Ley a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la Ley en materia de seguridad social o a las personas que se beneficien en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado. Para el Lic. Quintana (1997, p. 47) las aportaciones de seguridad social son: Esta categoría de gravamen se refiere a la prestación obligatoria debida en razón de beneficios individuales o de grupos sociales, derivado de la realización de especiales actividades del Estado. Por ejemplo, las cuotas obrero-patronales que se cubren al Instituto Mexicano del Seguro Social. Así las contribuciones serán aquellas prestaciones en dinero previstas en la ley a favor de organismos descentralizados con personalidad jurídica y patrimonio propio y a cargo de personas físicas y morales relacionadas con tales organismos. Bajo este contexto, en el ramo de seguridad social, las personas que en especial se ven beneficiadas son los trabajadores; los patrones sustituyen la responsabilidad laboral por riesgo de trabajo con el pago del Tributo, viéndose beneficiados asimismo al conseguir un beneficio al mantener una armonía en su relación laboral. 3. Contribuciones de mejoras. De acuerdo al Artículo 2o., en su Fracción III, del Código Fiscal de la Federación menciona que las contribuciones de mejoras son: 18 “las establecidas en Ley a cargo de personas físicas y morales que se beneficien de manera directa por obras públicas”. Profundizando sobre esta contribución, la contribución de mejoras es la prestación en dinero que deviene con motivo de una obra pública o de actividades estatales, teniendo lugar cuando el particular sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria obtiene un beneficio específico, que se traduce en el aumento del valor de un inmueble derivado de una obra pública. Así la contribución especial será la prestación en dinero que se debe pagar al Ente Público por el gasto que se origina, siendo el presupuesto de hecho, el referido gasto o el incremento con motivo de la actividad del particular, siendo éste así el autor del hecho generador que origina el gasto. 4. Derechos. Según lo dispuesto en el Artículo 2o., en su Fracción IV, del Código Fiscal de la Federación: Derechos son las contribuciones establecidas en Ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así como por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho público, excepto cuando se presten por organismos descentralizados u órganos desconcentrados cuando, en este último caso, se trate de contraprestaciones que no se encuentren previstas en la Ley Federal de Derechos. También son derechos las contribuciones a cargo de los organismos públicos descentralizados por prestar servicios exclusivos del Estado. Los ingresos antes mencionados representan los medios por los cuales el Estado se allega de los recursos económicos necesarios para lograr el propósito de cubrir el gasto público, ahora nos enfocaremos a comentar los ingresos no tributarios, para de esta manera saber identificar claramente los ingresos tributarios de los no tributarios. 19 1.4.2 INGRESOS NO TRIBUTARIOS De acuerdo con Saldaña (2007, p. 35) establece éstos ingresos de la siguiente manera: “… son todos aquellos que obtiene el Estado por la explotación de sus recursos, o los derivados de financiamiento que obtiene por distintos medios”. Los ingresos no tributarios son los que provienen de todas las fuentes de financiamiento a las que el Estado recurra, en adición a las prestaciones tributarias recibidas de sus súbditos, para la integración del Presupuesto Nacional. De lo mencionado tenemos que los ingresos no tributarios se pueden clasificar en patrimoniales y crediticios. 1. Patrimoniales Saldaña menciona (2007, p. 53) que estos son los que obtiene el Estado por la administración de su riqueza, o sea con el manejo de su patrimonio; contraprestaciones por los servicios que preste en sus funciones de derecho privado, como el uso, aprovechamiento o enajenación de bienes del dominio privado, así como los ingresos que percibe el Estado por funciones de derecho público distintos de las contribuciones, de los ingresos derivados de financiamiento y de los que obtengan los organismos descentralizados las empresas de participación estatal. De lo dicho anteriormente podemos desprender la siguiente clasificación: a) Productos Cuando el Estado actúa sin su poder de imperio, se decir bajo la mismas condiciones del particular, el ingreso que obtiene reviste el nombre de productos. 20 Al respecto, el autor Sánchez (2006, p.320) define los productos como: Son ingresos por vías de derecho privado del Estado que se perciben tanto por el desarrollo de sus actividades de carácter mercantil o empresarial, o por prestar ciertos servicios a particulares que se asimilan a las tareas propias de la privada, en el ámbito económico, pero también se adquiere por usar, explotar, aprovechar o enajenar los bienes del dominio privado del sector público, y por donaciones, herencias y legados a su favor. De conformidad con el párrafo cuarto del artículo 3 del Código Fiscal de la Federación, recibe el nombre de productos el ingreso que obtiene el Estado bajo lo siguiente: “Son productos las contraprestaciones por los servicios que preste el Estado en sus funciones de derecho privado, así como el uso, aprovechamiento o enajenación de bienes del dominio privado”. El monto del citado ingreso se destinará a las dependencias que realicen la enajenación de los bienes y servicios correspondientes para cubrir sus gastos, operaciones, conservación, mantenimiento o inversión, hasta el límite que señala el presupuesto de egresos, y cuyo excedente se destinará a la Tesorería de la Federación. b) Aprovechamientos Al hablar de aprovechamientos nos estamos refiriendo a un ingreso que bajo normas de Derecho Público anualmente se expiden par la Federación, las Entidades Federativas y los Municipios para cubrir el gasto público contenido en el presupuesto de egresos respectivo, y que en esa virtud el Estado hace uso de su potestad soberana para requerirlos y garantizar su importe. 21 El código Fiscal de la Federación en su artículo tercero establece lo siguiente: “Son aprovechamientos los ingresos que percibe el estado por funciones de derecho público distintos de las contribuciones, de los ingresos derivados de financiamientos y de los que obtengan los organismos descentralizados y las empresas de participación estatal”. 2. Crediticios El artículo 73 fracción VIII de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos establece: El congreso tiene la facultad: VIII. Para dar bases sobre las cuales el Ejecutivo pueda celebrar empréstitos sobre el crédito de la Nación, para aprobar esos mismos empréstitos y para reconocer y mandar pagar la deuda nacional. Ningún empréstito podrá celebrase sino para la ejecución de obras que directamente produzcan un incremento en los ingresos públicos. De lo anterior podemos deducir que los ingresos no tributarios crediticios son aquéllos derivados de financiamiento, ya sea de modo interno o externo, de los cuales el Estado se vale para dar cumplimiento a sus funciones de derecho público. Ley de Ingresos de la Federación Antes de seguir con nuestro tema de interés, debemos citar el artículo que nos habla sobre aquellos ingresos que percibe la Federación y para ello daremos una breve explicación de la Ley que lo rige. 22 La Ley de Ingresos de la Federación es un instrumento jurídico que establece anualmente los ingresos del Gobierno Federal que deberán recaudarse por concepto de impuestos, derechos, productos, aprovechamientos, emisión de bonos, préstamos, etc. (Los estados de la República Mexicana también establecen anualmente sus ingresos a través de las leyes de ingresos locales). En otras palabras se trata de Ordenamiento jurídico que establece los ingresos públicos, tributarios y no tributarios establecidos en porcentajes aproximados de percepción en un año por las autoridades hacendarías, propuesto por el Ejecutivo Federal y aprobado por el Congreso de la Unión. En el artículo 1° de la Ley de Ingresos de la Feder ación nos menciona lo siguiente: En el ejercicio fiscal de 2009, la Federación percibirá los ingresos provenientes de los conceptos y en las cantidades estimadas que a continuación se enumeran: CONCEPTO A. INGRESOS DEL GOBIERNO FEDERAL I. Impuestos: 1. Impuesto sobre la renta. 2. Impuesto empresarial a tasa única. 3. Impuesto al valor agregado. 4. Impuesto especial sobre producción y servicios: a. Gasolinas, diesel para combustión automotriz. i). Artículo 2o.-A, fracción I. ii). Artículo 2o.-A, fracción II. b. Bebidas con contenido alcohólico y cerveza: i). Bebidas alcohólicas. ii). Cervezas y bebidas refrescantes. c. Tabacos labrados. d. Juegos y sorteos. 5. Impuesto sobre tenencia o uso de vehículos. 6. Impuesto sobre automóviles nuevos. 7. Impuesto sobre servicios expresamente declarados de interés público por ley, en los que intervengan empresas concesionarias de bienes del dominio directo de la Nación. 8. Impuesto a los rendimientos petroleros. Millones de pesos 1,916,395.4 1,161,191.1 596,053.9 55,408.4 490,513.7 -59,627.5 -105,871.9 -130,583.5 24,711.6 23,567.3 6,351.1 17,216.2 21,370.0 1,307.1 21,050.3 5,191.2 0.0 5,795.0 23 9. Impuestos al comercio exterior: a. A la importación. b. A la exportación. 10. Impuesto a los depósitos en efectivo. 11. Accesorios. II. Contribuciones de mejoras: Contribución de mejoras por obras públicas de infraestructura hidráulica. III. Derechos: 1. Servicios que presta el Estado en funciones de derecho público: a. Secretaría de Gobernación. b. Secretaría de Relaciones Exteriores. c. Secretaría de la Defensa Nacional. d. Secretaría de Marina. e. Secretaría de Hacienda y Crédito Público. f. Secretaría de la Función Pública. g. Secretaría de Energía. h. Secretaría de Economía. i. Secretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Rural, Pesca y Alimentación. j. Secretaría de Comunicaciones y Transportes. k. Secretaría de Medio Ambiente y Recursos Naturales. l. Secretaría de Educación Pública. m. Secretaría de Salud. n. Secretaría del Trabajo y Previsión Social. ñ. Secretaría de la Reforma Agraria. o. Secretaría de Turismo. p. Secretaría de Seguridad Pública. 2. Por el uso, goce, aprovechamiento o explotación de bienes del dominio público: a. Secretaría de Hacienda y Crédito Público. b. Secretaría de la Función Pública. c. Secretaría de Economía. d. Secretaría de Comunicaciones y Transportes. e. Secretaría de Medio Ambiente y Recursos Naturales. f. Secretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Rural, Pesca y Alimentación. g. Secretaría del Trabajo y Previsión Social. 3. Derechos a los hidrocarburos. a. Derecho ordinario sobre hidrocarburos. b. Derecho sobre hidrocarburos para el fondo de estabilización. c. Derecho extraordinario sobre exportación de petróleo crudo. d. Derecho para la investigación científica y tecnológica en materia de energía. e. Derecho para la fiscalización petrolera. f. Derecho único sobre hidrocarburos. IV. Contribuciones no comprendidas en las fracciones precedentes causadas en ejercicios fiscales anteriores pendientes de liquidación o de pago. V. Productos: 27,612.2 27,612.2 0.0 7,511.5 11,682.4 18.5 18.5 714,107.7 4,579.5 26.6 3,080.9 0.0 0.0 123.3 7.5 33.4 96.3 13.5 751.3 33.4 322.9 5.7 0.9 60.3 1.2 22.3 9,267.8 0.6 0.0 1,061.5 2,682.6 5,476.1 47.0 0.0 700,260.4 607,342.4 79,645.6 10,467.5 2,772.0 32.9 0.0 79.2 6,648.2 24 1. VI. Por los servicios que no correspondan a funciones de derecho público. 2. Derivados del uso, aprovechamiento o enajenación de bienes no sujetos al régimen de dominio público: a. Explotación de tierras y aguas. b. Arrendamiento de tierras, locales y construcciones. c. Enajenación de bienes: i). Muebles. ii). Inmuebles. d. Intereses de valores, créditos y bonos. e. Utilidades: i). De organismos descentralizados y empresas de participación estatal. ii). De la Lotería Nacional para la Asistencia Pública. iii). De Pronósticos para la Asistencia Pública. iv). Otras. f. Otros. Aprovechamientos: 1. Multas. 2. Indemnizaciones. 3. Reintegros: a. Sostenimiento de las Escuelas Artículo 123. b. Servicio de Vigilancia Forestal. c. Otros. 4. Provenientes de obras públicas de infraestructura hidráulica. 5. Participaciones en los ingresos derivados de la aplicación de leyes locales sobre herencias y legados expedidas de acuerdo con la Federación. 6. Participaciones en los ingresos derivados de la aplicación de leyes locales sobre donaciones expedidas de acuerdo con la Federación. 7. Aportaciones de los Estados, Municipios y particulares para el servicio del Sistema Escolar Federalizado. 8. Cooperación del Distrito Federal por servicios públicos locales prestados por la Federación. 9. Cooperación de los Gobiernos de Estados y Municipios y de particulares para alcantarillado, electrificación, caminos y líneas telegráficas, telefónicas y para otras obras públicas. 10. 5% de días de cama a cargo de establecimientos particulares para internamiento de enfermos y otros destinados a la Secretaría de Salud. 11. Participaciones a cargo de los concesionarios de vías generales de comunicación y de empresas de abastecimiento de energía eléctrica. 12. Participaciones señaladas por la Ley Federal de Juegos y Sorteos. 13. Regalías provenientes de fondos y explotaciones mineras. 14. Aportaciones de contratistas de obras públicas. 15. Destinados al Fondo para el Desarrollo Forestal: a. Aportaciones que efectúen los Gobiernos del Distrito Federal, Estatales y Municipales, los organismos y entidades públicas, sociales y los particulares. 33.9 6,614.3 0.0 1.2 1,126.1 860.4 265.7 4,762.8 724.2 0.0 0.0 722.9 1.3 0.0 34,350.7 1,019.3 742.7 55.6 0.4 0.0 55.2 233.4 0.0 0.0 0.0 0.0 0.0 0.0 666.8 643.1 0.0 5.2 1.6 0.0 25 b. c. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22. 23. B. De las reservas nacionales forestales. Aportaciones al Instituto Nacional de Investigaciones Forestales y Agropecuarias. d. Otros conceptos. Cuotas Compensatorias. Hospitales Militares. Participaciones por la explotación de obras del dominio público señaladas por la Ley Federal del Derecho de Autor. Recuperaciones de capital: a. Fondos entregados en fideicomiso, a favor de Entidades Federativas y empresas públicas. b. Fondos entregados en fideicomiso, a favor de empresas privadas y a particulares. c. Inversiones en obras de agua potable y alcantarillado. d. Desincorporaciones. e. Otros. Provenientes de decomiso y de bienes que pasan a propiedad del Fisco Federal. Provenientes del programa de mejoramiento de los medios de informática y de control de las autoridades aduaneras. No comprendidos en los incisos anteriores provenientes del cumplimiento de convenios celebrados en otros ejercicios. Otros: a. Remanente de operación del Banco de México. b. Utilidades por Recompra de Deuda. c. Rendimiento mínimo garantizado. d. Otros. INGRESOS DE ORGANISMOS Y EMPRESAS I. Ingresos de organismos y empresas: 1. Ingresos propios de organismos y empresas: a. Petróleos Mexicanos. b. Comisión Federal de Electricidad. c. Luz y Fuerza del Centro. d. Instituto Mexicano del Seguro Social. e. Instituto de Seguridad y Servicios Sociales para los Trabajadores del Estado. 2. Otros ingresos de empresas de participación estatal. II. Aportaciones de seguridad social: 1. Aportaciones y abonos retenidos a trabajadores por patrones para el Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores. 2. Cuotas para el Seguro Social a cargo de patrones y trabajadores. 3. Cuotas del Sistema de Ahorro para el Retiro a cargo de los patrones. 4. Cuotas para el Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado a cargo de los citados trabajadores. 5. Cuotas para el Instituto de Seguridad Social para las Fuerzas Armadas Mexicanas a cargo de los militares. 0.0 0.0 1.6 469.6 0.0 0.0 19.5 18.0 1.5 0.0 0.0 0.0 0.0 0.0 0.0 30,493.9 0.0 0.0 0.0 30,493.9 875,585.3 717,542.6 717,542.6 415,683.4 265,968.7 -8,233.6 14,113.6 30,010.5 0.0 158,042.7 0.0 158,042.7 0.0 0.0 0.0 26 C. INGRESOS DERIVADOS DE FINANCIAMIENTOS I. Endeudamiento neto del Gobierno Federal: a. Interno. b. Externo. II. Otros financiamientos: a. Diferimiento de pagos. b. Otros. III. Superávit de organismos y empresas de control directo. TOTAL Tabla 1.1 Ingresos de la Federación 2009 253,497.9 334,812.2 334,812.2 0.0 26,000.0 26,000.0 0.0 -107,314.3 3,045,478.6 Es menester mencionar que el principal ingreso tributario del Estado es el proveniente de los impuestos y por ello, debe hacerse una definición clara y precisa de éstos, ya que su caracterización depende sin duda que los conceptos de las otras contribuciones queden también identificados de manera eficaz. 1.5 LA OBLIGACION TRIBUTARIA El derecho fiscal regula no solamente la obligación del contribuyente que consiste en el deber de entregar una cantidad de dinero al Estado en virtud de haberse causado un tributo, cantidad que el Estado puede exigir coercitivamente en caso de falta de pago oportuno; sino que prevé, además, otro tipo de obligaciones a cargo tanto del propio contribuyente como de terceras personas, esto podemos apreciarlo en el IDE, ya que es obligación como ciudadanos de entregar cierta cantidad de dinero por el motivo de haberse causado el hecho generador del impuesto, pero al igual se finca una responsabilidad a las instituciones financieras de recaudar dicho impuesto y fungir como responsable solidario con los causantes del mismo. Ambos tipos de obligaciones son de naturaleza fiscal, es decir, ambas son obligaciones fiscales, pero podemos distinguirlas por su objeto. En las obligaciones derivadas de la causación de los tributos el objeto es siempre y exclusivamente un dar (la cantidad de dinero que se entrega al Estado). En el otro tipo de obligaciones el objeto puede ser un hacer (presentación de declaraciones, 27 manifestaciones, o avisos; llevar una contabilidad; etcétera), un no hacer (no introducir al país mercancía extranjera por sitios no autorizados, no adquirir mercancías por las que no se acredite su legal estancia en territorial nacional, etcétera), o un tolerar (admitir inspecciones o visitas personales y domiciliarias que realicen las autoridades fiscales). Las obligaciones de hacer se relacionan con la determinación de los créditos fiscales; las de no hacer con la prevención de la evasión fiscal; y las de tolerar con la represión a la evasión fiscal. 1.5.1 DEFINICIÓN La obligación tributaria ha sido definida por Margáin (2005, p. 110) como: “El vínculo jurídico en virtud del cual el Estado, denominado sujeto activo, exige a un deudor, denominado sujeto pasivo, el cumplimiento de una prestación pecuniaria excepcionalmente en especie.” Por su parte de la Garza, citado por Margáin (2003, p. 110) sostiene que de la realización del presupuesto legal conocido como hecho imponible, surge una relación jurídica que tiene la naturaleza de una obligación, en cuyos extremos se encuentran los elementos personales: un acreedor y en el centro un contenido que es la prestación del tributo. A la relación, por su naturaleza, la denomina relación tributaria principal o sustantiva y a la obligación que implica, obligación tributaria. La relación tributaria sustantiva es considerada como aquella por virtud de la cual el acreedor tributario (la administración fiscal) tiene derecho a exigir a los responsables el pago del tributo, es decir, el cumplimiento de la prestación de dar cuyo contenido es el pago de una suma de dinero o la entrega de ciertos bienes en especie. 28 1.5.2 LA RELACIÓN TRIBUTARIA La relación jurídica tributaria la constituyen el conjunto de obligaciones que se deben el sujeto pasivo y el sujeto activo y se extingue al cesar el primero en las actividades reguladas por la Ley. En efecto, ese enlace nace cuando una norma jurídica con carácter general, obligatorio e impersonal tipifica el hecho generador del tributo, y demás elementos del mismo para que se pueda conocer, interpretar, entender y cumplir esa prestación, es por eso que el momento en que el Estado estatuye la obligación contributiva está fincando la esencia de la relación jurídica-tributaria. Sobre este punto Margáin (2003, p. 112) no dice que al dedicarse una persona a actividades que se encuentran gravadas por una ley fiscal, surgen de inmediato entre ellas y el Estado relaciones de carácter tributario; se deben una y otro una serie de obligaciones que serán cumplidas, aún cuando la primera nunca llegue a coincidir en la situación prevista la ley para que nazca la obligación fiscal, por lo tanto, la relación tributaria impone obligaciones a las dos partes. Con base a las ideas expuestas, Margáin (2003, p. 112) elabora la siguiente definición: “La relación jurídica tributaria la constituyen el conjunto de obligaciones que se deben el sujeto pasivo y el sujeto activo y se extinguen al cesar el primero en las actividades reguladas por la ley tributaria.” I.5.2.1 ELEMENTOS DE LA RELACIÓN TRIBUTARIA Toda relación tributaria consta de varios elementos, Sánchez (2008, p. 248) nos dice que dichos elementos son: el sujeto, objeto, base tasa o tarifa, monto y forma de pago. Para una mayor comprensión desarrollaremos cada uno de ellos 29 a) El sujeto El primer elemento que interviene en una relación tributaria es el sujeto el cual tiene la siguiente clasificación: sujeto activo y sujeto pasivo. Dentro de la organización del Estado Mexicano, los sujetos activos son: 1) La Federación 2) Las Entidades locales (Estados y Distrito Federal) 3) Los Municipios Podemos decir que son sujetos activos de la relación tributaria debido a que tienen el derecho de exigir el pago de los tributos, cabe señalar que este derecho no tiene en todos ellos la misma amplitud; la Federación y las Entidades locales pueden establecer los impuestos que consideren necesarios para cubrir sus presupuestos; en cambio, el municipio, no puede fijar por sí los impuestos municipales, sino que son fijados por las legislaturas de los Estados, y el Municipio sólo tiene la facultad de recaudarlo. Por el contrario, el sujeto pasivo es la persona que legalmente tiene la obligación de pagar el impuesto. Es aquella persona física o moral, mexicana o extranjera que está obligada al pago de una prestación determinada al fisco general. Cabe señalar que tratándose de impuestos federales, la representación del gobierno recae en la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, fungiendo ésta como sujeto activo, tal es el caso del IDE, y como sujeto pasivo (en este mismo impuesto) nos encontramos todas aquellas personas que por algún motivo nos vemos en la necesidad de realizar depósitos en efectivo en las cuentas bancarias. 30 b) El objeto Entendemos por objeto de la obligación tributaria sustantiva, aquellos que el acreedor puede exigir al deudor y que está constituido por una obligación de dar a cargo del sujeto pasivo y a favor del sujeto activo (el fisco). Flores Zavala, citado por Quintana (1997, p. 63) define al objeto del impuesto como la situación que la ley señala como hecho generador del crédito fiscal. Prácticamente se refiere a la situación jurídica o de hecho que señala la ley como deudor de un impuesto, derecho, aportaciones de seguridad social o de mejoras, y que por lo mismo una persona física o moral se ve obligada a pagar cualquiera de los tributos referidos, y esa circunstancia puede ser la percepción de un salario, de honorarios, la obtención de una herencia, de un premio, de utilidades, intereses, entre otros. Por lo mencionado podemos afirmar que objeto de la relación tributaria es la materia sobre la cual recae el gravamen, esto es, los hechos o circunstancias que generan o hacen nacer el crédito fiscal, en nuestro tema central podemos decir que el hecho que da origen a dicha relación es el efectuar depósitos en efectivo en instituciones bancarias por mas de $25,000 al mes, así también podemos decir que ello se refiere a los actos, actividades, ingresos, bienes u operaciones en virtud de de las cuales una persona física o moral se ve obligada a pagar un determinado tributo. c) Base Los tributos deben tener determinada su base gravable, que es aquel valor al que se llega mediante la aplicación de un procedimiento establecido en las Leyes fiscales y que al aplicarles un porcentaje establecido en Ley dan como resultado la contribución a pagar 31 Para el IDE, dicha base gravable es aquel excedente que se tenga de los 25,000 exentos y por los cuales se tiene la obligación de pagar cierta cantidad en dinero. Flores (2004, p. 129) entiende por base a la cuantía sobre la que se determina el impuesto a cargo de un sujeto. Puede decirse que la base del tributo representa la evaluación de una porción de lo gravado por la ley, para poder determinar de forma concreta cuál será el gravamen al que el contribuyente estará sujeto. d) Tasa o tarifa Al surgir la obligación del tributo a cargo del contribuyente es importante fijar el monto sobre el cual haya de pagarse por tal concepto. Es por esto que resulta necesario aplicar un cierto porcentaje establecido en una ley fiscal, a la base gravable y así obtener el impuesto. Por lo antes mencionado podemos decir que la tasa es la cantidad en dinero o en especie que se percibe por unidad tributaria, llamándose tipo de gravamen cuando se expresa en forma de porcentaje. Así las cosas tenemos que la tasa de nuestro impuesto a tratar es del 2%, el cual será aplicado a la base que anteriormente fue expuesta. e) Monto La cuantía o monto es precisamente aquella cantidad que los sujetos pasivos deben enterar al sujeto activo, una vez que se ha aplicado la tasa a la base imponible, con las deducciones autorizadas por la ley. Esto es, la cantidad líquida que el fisco tiene derecho a percibir una vez que se ha cuantificado debidamente la obligación tributaria. En el caso del IDE, el monto es aquella cantidad que resulte después de aplicar la tasa a la base gravable, la cual deberá ser enterada al sujeto activo de la relación tributaria. 32 f) Forma y periodo de pago Para el primer supuesto es fundamental señalar que las contribuciones pueden pagarse en dinero o en especie. En México el entero respectivo se hace se hace en efectivo, en moneda de curso legal, con las excepciones que en algunos casos se permitan en especie. El periodo de pago, es variable y diversificado, ya que no hay uniformidad para todas las contribuciones, por lo tanto es recomendable que los sujetos pasivos consulten cuidadosamente los ordenamientos legales observables para la federación, entidades federativas y municipios, para que dicho pago se haga en la fecha, plazo o periodo previsto en la ley respectiva, pues existen casos en que debe hacerse mensual, bimestral o trimestralmente, como son los pagos provisionales, así como también existen los pagos definitivos de los tributos, que deben hacerse al finalizar el ejercicio fiscal dentro de los tres meses siguientes al término de dicho ejercicio; además hay pagos que se hacen al momento de generarse la contribución, dentro de los quince días siguientes a su nacimiento, cuyo cumplimiento se recomienda acatar fielmente conforme a la ley para no incurrir en infracciones, y así no dar margen a la aplicación de sanciones fiscales y recargos. 1.5.3 NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Una vez establecida la obligación tributaria es visible en su contenido los hechos, actos u operaciones que le sirven de sustento para que las personas físicas y morales aporten una parte de su riqueza para sufragar el gasto público; esto es, lo que se llama el hecho generador de la contribución. Por lo que respecta al nacimiento de la obligación tributaria, el artículo 6 del Código Fiscal de la Federación expresa lo siguiente: 33 “Las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran”. Para el nacimiento de la obligación tributaria se requiere: la existencia de una ley u orden que prevea que al presentarse un hecho determinado nacerá una obligación a cargo del sujeto pasivo. Por lo tanto el momento característico del nacimiento de la obligación tributaria es aquél en el que se manifiesta el hecho jurídico que de acuerdo con la ley condiciona la obligación del pago del contribuyente. En otras palabras, el hecho imponible o propiciador del gravamen es la circunstancia, acontecimiento, hecho u operación hipotéticamente establecida en una norma jurídica, cuya realización provoca el nacimiento de la obligación tributaria. El nacimiento de la obligación fiscal es indudablemente el momento vital de la relación jurídica-fiscal, ya que puede en un momento dado existir la ley que establezca el nacimiento de la obligación, pero mientras no se materialice el hecho generador, es decir, no se realice la hipótesis legal, la obligación no habrá nacido y, por consiguiente, no podrá producirse ninguna consecuencia jurídica. 1.5.4 DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA La determinación de la obligación tributaria, consiste en la constatación de la realización del hecho imponible o existencia del hecho generador y la precisión de la deuda en cantidad líquida. Consiste en comunicarle a la autoridad fiscal, cual es el hecho que dio origen a la contribución, mediante el señalamiento del monto de los ingresos, para con base en ello se aplique la cuota o tarifa respectiva que permita calificar la porción de riqueza que debe aportarse al Estado para cubrir el gasto público. 34 Al abordar este aspecto Arrioja (2005, p. 132) expresa que: “La determinación en cantidad líquida de un tributo se define como la operación matemática encaminada a fijar su importe exacto mediante la aplicación de las tasas tributarias establecidas por la ley hacendaria”. Por lo expresado anteriormente podemos ubicar el hecho generador de IDE como aquel que surge cuando una persona se encuentra en los supuestos que establece la LIDE al depositar más de $25,000 en efectivo en un mes en una misma institución financiera. En otras palabras podemos decir que la determinación de la obligación fiscal es el conjunto de actos que realizan el sujeto pasivo (contribuyente) o el sujeto activo (Estado), o de ambos, mediante la aplicación de procedimientos y métodos establecidos en Ley, para así obtener con precisión la contribución a pagar. La determinación fiscal podrá estar a cargo de: a) El sujeto pasivo: se da cuando el propio contribuyente para cumplir con su obligación tributaria y sin la ayuda de la autoridad fiscal, determina su carga fiscal. Al respecto el Código Fiscal de la Federación en su artículo 6o. párrafo tercero establece que: “Corresponde a los contribuyentes la determinación de las contribuciones a su cargo, salvo disposición expresa en contrario”. b) El sujeto activo: en ocasiones la autoridad fiscal sin la intervención del contribuyente, realiza la determinación de la carga fiscal por parte del contribuyente, es decir la realiza de oficio. 35 1.5.5 EXIGIBILIDAD DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA La falta de pago de un crédito fiscal en la fecha o dentro del plazo establecido por la ley para hacerse el entero respectivo, conducirá a la autoridad fiscal a exigir el cumplimiento de esa obligación. Una vez determinada la obligación contributiva, la ley fija un término legal para proceder al entero del gravamen y en cuyo caso de incumplimiento se estará incurriendo por el sujeto pasivo principal o por el responsable solidario en una infracción o contravención a la norma jurídica que estatuye ese deber, y en esas condiciones, el Estado se encuentra facultado para que mediante un mandamiento de ejecución formule la liquidación del tributo y ordene a un ejecutor fiscal requerir el entero conducente, y en su caso embargar bienes suficientes para garantizar la prestación reclamada. Atendiendo lo expuesto, el IDE cuenta con un plazo para ser recaudado, el cual deberá realizarse el último día del mes de que se trate por parte de las instituciones del sistema financiero. El procedimiento administrativo de ejecución, es el instrumento jurídico de que dispone el Estado para hacer uso de su autoridad, a fin de lograr que el sujeto pasivo realice el pago de la obligación contributiva, que no fue cubierta en tiempo y forma. Esta institución se compone de cuatro situaciones o etapas fundamentales que son: I) La existencia de un crédito fiscal, que no fue pagado en su momento por el sujeto pasivo principal o responsable solidario y que por lo tanto propicia su exigibilidad por cuenta del Estado. 36 II) Una injerencia forzosa que hace la autoridad fiscal sobre los bienes patrimoniales o recursos del sujeto pasivo al despacharse la ejecución respectiva. III) El embargo o aseguramiento de los bienes propiedad del deudor fiscal, para garantizar la prestación reclamada. IV) El remate y la adjudicación de los bienes secuestrados para que con su producto se paguen las prestaciones aseguradas, mediante el ingreso de una cantidad de dinero a la Tesorería de la Administración Pública. Arrioja, mencionado por Sánchez (2006, p.380) dice al respecto lo siguiente: “Un tributo o contribución se vuelve exigible cuando después de haber nacido y de encontrarse determinado, el sujeto pasivo deja transcurrir el plazo que la ley establezca para su pago sin efectuar el entero correspondiente”. El Código Fiscal de la Federación en su norma 145, ordena que: Las autoridades fiscales exigirán el pago de créditos fiscales que no hubieran sido cubiertos o garantizados dentro de los plazos señalados por la ley, mediante el procedimiento administrativo de ejecución. Las autoridades fiscales podrán así mismo practicar embargo precautorio para asegurar cautelarmente el interés fiscal respectivo de contribuciones que a la fecha en que se practique el embargo ya se hubieren causado…”. Las consecuencias de la exigibilidad pueden llegar a afectar en forma bastante seria la economía personal que se exponga a ella, ya que presupone una actitud de renuncia o negligencia frente al operativo de tener que cumplir con las obligaciones tributarias y por ende da origen al ejercicio de facultades coactivas por parte del fisco, lo cual trae consecuencias de la exigibilidad, que son: 1. La imposición de recargos y multas. 2. La instauración del procedimiento económico coactivo, con el objeto de requerir en una forma obligatoria el entero del impuesto 37 y sus accesorios legales. 3. El cobro de los gastos de ejecución, que consiste en el pago de las erogaciones que hace el fisco como consecuencia del mencionado procedimiento. Por mencionado anteriormente, podemos decir que la exigibilidad de la obligación fiscal es la posibilidad de hacer efectiva dicha obligación, aún en contra de la voluntad del obligado, en virtud de que no satisfizo durante la época de pago, por lo tanto, mientras no se venza o transcurra la época de pago la obligación fiscal no será exigible por el sujeto activo. 1.5.6 EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Ello se refiere a la desaparición de la relación jurídica-tributaria entre el sujeto activo y el sujeto pasivo principal o responsable solidario, su punto culminante es marcado en una norma jurídica para que surta los efectos conducentes entre las partes que le dan sustento. Una vez que ha satisfecho la conducta relacionada con las obligaciones de hacer, no hacer, culmina la razón que le dio origen al deber contributivo, en cuanto quedan fehacientemente cumplidas las pretensiones del fisco, logrando el entero del de una prestación contributiva. Por tal motivo existen en la legislación fiscal mexicana diversas formas de extinción de la obligación tributaria, como son: el pago, condonación, compensación, prescripción, caducidad y la cancelación. 1. El pago El autor Sánchez (2006, p. 415) define al pago como sigue: 38 Es la entrega de una cantidad de dinero o en especie al fisco por concepto de una obligación tributaria y que debe hacerse por la persona física y moral que se encuentre comprendida dentro de la estipulación normativa observable para cada caso en particular, cumpliéndose ante la oficina respectiva dentro del plazo o momento que así se indique en dicha disposición legal. Margáin citado por Rodríguez (2003, p. 167) expresa diversas clases de pago que se pueden presentar en la práctica, explicándolas de la siguiente manera: a) El pago liso y llano. Es aquel que se efectúa sin objeción alguna y cuyo resultado puede ser pagar lo debido o efectuar un pago de lo indebido; el primero consiste en que el contribuyente entera al fisco lo que adeuda conforme a la ley; el segundo consiste en enterar al fisco una cantidad mayor de la debida o, incluso, una cantidad que no se adeuda. El pago de lo indebido se origina en un error de la persona que efectúa el entero, quien, desde luego, tiene derecho a que se le devuelva lo pagado indebidamente; surge entonces una obligación de reembolso a cargo del fisco, regulada por el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, o sea, surge una obligación en la cual el acreedor o sujeto activo es el contribuyente y el deudor o sujeto pasivo es el Estado. b) Pago en garantía. Es el que realiza el particular, sin que exista obligación fiscal, para asegurar el cumplimiento de la misma en caso de llegar a coincidir en el futuro con la hipótesis prevista en la ley. Se ha señalado que es impropio decir pago en garantía porque si no hay obligación no puede haber pago y que lo correcto es decir depósito en garantía. c) Pago bajo protesta. Es el que realiza el particular sin estar de acuerdo con el crédito fiscal que se le exige, y que propone impugnar a través de los 39 medios de defensa legalmente establecidos, por considerar que no debe total o parcialmente dicho crédito. d) Pago provisional. Es el que deriva de una autodeterminación sujeta a verificación por parte del fisco; es decir, en este caso, el contribuyente durante su ejercicio fiscal realiza enteros al fisco, conforme a reglas de estimación previstas en la ley, y al final del ejercicio presentará su declaración anual en la cual se reflejará su situación real durante el ejercicio correspondiente. Del tributo que resuelve en la declaración anual, restará el ya cubierto en los pagos provisionales y únicamente enterará la diferencia o bien podrá tener un saldo a su favor el cual puede optar por compensarlo o solicitar su devolución. e) Pago definitivo. Es el que deriva de una autodeterminación no sujeta a verificación por parte del fisco, es decir, en este caso el contribuyente presenta su declaración definitiva para el pago del tributo indicando cuál es su situación con motivo de su adecuación a la hipótesis normativa y señala cuál es la cuantía de su adeudo y el fisco la acepta como tal y se le presenta, aceptando, en principio, que el pago es correcto. f) Pago de anticipos. Es el que se efectúa en el momento de percibirse un ingreso gravado y a cuenta de lo que ya le corresponde al fisco; es decir, es el caso de los contribuyentes que por percibir ingresos fijos durante el ejercicio fiscal, pueden saber con precisión cuanto le corresponderá pagar al fisco y a cuenta de ello, en cada momento de recibir su ingreso hacen un entero anticipado que se tomará en cuenta al final del ejercicio en el momento de presentar la declaración anual. No debe confundirse al pago de anticipo con el pago provisional; este se realiza con base en estimaciones, sin que haya certeza de que, finalmente, llegue a existir un crédito fiscal a cargo del contribuyente, en cambio, aquel se hace con 40 certeza de que se ha causado el tributo y que se está haciendo a cuenta un pago a cuenta. g) Pago extemporáneo. Es el que se efectúa fuera del plazo legal y puede asumir dos formas: espontaneo o a requerimiento. Es espontaneo cuando se realiza sin que haya mediado gestión de cobro por parte del fisco; es a requerimiento cuando media gestión de cobro de parte del fisco. El pago extemporáneo puede tener su origen en una prórroga o bien en la mora. Hay prórroga cuando la autoridad fiscal conviene con el contribuyente en que éste pague su adeudo fuera del plazo legalmente establecido y hay mora cuando el contribuyente de manera unilateral decide pagar su adeudo fuera del plazo legal. El pago puede determinarse, según la persona que lo hace, mediante declaración, si es el contribuyente; mediante liquidación o estimación, si es el fisco; y mediante retención o recaudación si es un tercero ajeno a la relación fiscal. La declaración es la autodeterminación que el causante formula con elementos propios para el pago del crédito fiscal a su cargo. La liquidación es la determinación del crédito fiscal a cargo de un contribuyente que hace la autoridad con base en la información o elementos que le proporcionan o que ella misma se allega. La estimación es la determinación del crédito fiscal a cargo un contribuyente que hace la autoridad con base en presunciones legalmente establecidas. La retención es la determinación y descuento del importe del crédito fiscal a cargo del contribuyente, para su posterior entrega al fisco. 41 2. La condonación En materia de contribuciones, la hipótesis de condonación está prevista en el artículo 39, fracción I del Código Fiscal de la Federación, que en su parte conducente establece que el Ejecutivo Federal, mediante resoluciones de carácter general, podrá condonar, total o parcialmente, el pago de contribuciones y sus accesorios, cuando se haya afectado o trate de impedir que se afecte la situación de algún lugar o región del país, una rama de actividad, así como en casos de catástrofes sufridas por fenómenos meteorológicos, plagas o epidemias. En efecto en el precitado dispositivo es visible por un lado la condonación y sus accesorios legales, y por el otro el otorgamiento de prórrogas para el pago de tributos en parcialidades, cuando se presenten las calamidades naturales señaladas, o trastornos sociales o de otra índole que afecten ciertas actividades económicas de la población. En tales casos lo que se pretende es ayudar a quienes han sido victimas de los hechos o fenómenos precitados ajenos a su voluntad, con el objeto de proteger esas actividades y la propia economía de los afectados. Por lo mencionado podemos decir que la condonación consiste en perdonar la obligación tributaria al sujeto pasivo, es una facultad que posee la autoridad fiscal competente a favor de los contribuyentes que por diversas causas no pueden pagar el tributo, como: fuerza mayor, por fenómenos naturales o accidentales que dan como resultado un menoscabo o pérdida de la riqueza y bienes del contribuyente o cuando su situación económica le resulte insuficiente para cumplir con esa obligación. 42 3. La compensación Rafael Piña citado por Rodríguez (2003, p. 176) define a la compensación como el modo de extinción de obligaciones recíprocas que produce su efecto en la medida en que el importe de una se encuentra comprendido en el de la otra. De acuerdo con la anterior definición, podemos decir que la compensación, como forma de extinción de la obligación fiscal, tiene lugar cuando el fisco y contribuyente son acreedores y deudores recíprocos, situación que pude provenir de la aplicación de una misma ley fiscal o de dos diferentes. Para el autor Arrioja (2005, p. 560), la compensación, como forma de extinción de los tributos o contribuciones, tiene lugar cuando el fisco y el contribuyente son acreedores y deudores recíprocos, es decir, cuando por parte del contribuyente le adeuda determinados impuestos al fisco, pero este último a su vez está obligado a devolverle cantidades pagadas indebidamente. En consecuencia, deben compensarse las cifras correspondientes y extinguirse la obligación recíproca hasta por el monto de la deuda menor. Al efecto, dispone el artículo 23 del Código Fiscal de la Federación que los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración podrán optar por compensar las cantidades que tengan a su favor contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio o por retención a terceros, siempre que ambas deriven de una misma contribución, incluyendo sus accesorios y bastará que efectúen la compensación en la declaración respectiva. Si las cantidades que tengan a su favor los contribuyentes no derivan de la misma contribución por la cual están obligados a efectuar pagos, sólo se podrán compensar previa autorización expresa de las autoridades fiscales. 43 El artículo 23 citado prohíbe compensar las cantidades cuya devolución se haya solicitado o bien cuando haya prescrito la obligación de devolverlas. 4. La prescripción Significa modo de adquirir el dominio de una cosa ajena, a través de la posesión de ella durante cierto tiempo y con los requisitos marcados por la ley; de igual forma se refiere a librarse de una obligación que se hubiere contraído y cuyo cumplimiento no se exija dentro del término que indique una norma jurídica. De acuerdo con Rodríguez (2003, p. 171) la prescripción es la extinción del derecho de crédito por el transcurso de un tiempo determinado. El derecho Fiscal admite a la prescripción como una de las formas de extinción tanto de la obligación fiscal como de la obligación de reembolso, por lo tanto, la prescripción puede operar tanto a favor de los contribuyentes y en contra del fisco, como a favor de éste y en contra de aquéllos. El momento en que debe empezar a correr el término prescriptorio lo establece el artículo 146 del Código Fiscal de la Federación de la siguiente manera: “El término de la prescripción se inicia a partir de la fecha en que el pago pudo ser legalmente exigido” En México el plazo legal para que opere la prescripción es de cinco años, como se desprende del primer párrafo del artículo 146 del Código Fiscal de la Federación, que dispone que “El crédito fiscal se extingue por prescripción en término de cinco años”. El plazo prescriptorio puede ser interrumpido, lo cual produce el efecto de inutilizar el tiempo transcurrido, de tal forma que se tenga que volver a empezar el cómputo del plazo. Se interrumpe cuando la autoridad realiza algún acto tendiente a la 44 percepción del crédito fiscal, siempre y cuando lo notifique legalmente al deudor, bien por actos de éste en los cuales reconozca expresa o tácitamente la existencia de la prestación. Indudablemente, la prescripción nos representa a una institución legal de carácter sustantivo o material, que extingue el ejercicio de derechos por el transcurso del término estipulado en una ley, para que se hicieran valer y no se cumplió con su objetivo en ese lapso de tiempo, y sus efectos enlazan a dos personas, la primera, que los pierde en perjuicio de sus intereses individuales o patrimoniales, y la segunda que se beneficia con la declaración de prescripción, tal es el caso cuando opera a favor del particular, él alcanza la ventaja al liberarse de su obligación contributiva, ya no está obligado a pagar su monto, y el perjudicado, es el fisco; en sentido contrario, cuando se presenta a favor de la Hacienda Pública, ella alcanza una ventaja patrimonial, porque ya no está obligada a devolver lo que le pagaron indebidamente, y el perjudicado, es el contribuyente, que por descuido, ignorancia o negligencia, no solicitó a tiempo lo pagado injustificadamente. 5. La caducidad La palabra caducidad implica la acción o efecto de caducar, perder fuerza una ley o un derecho. Doctrinalmente se entiende como una sanción por la falta del ejercicio oportuno de un derecho. Sánchez Cordero citado por Narciso Sánchez (2008, P. 435) define a la caducidad de la siguiente manera: Es una figura procedimental que consiste en la pérdida o extinción de las facultades de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, por el transcurso del tiempo al no haberlas ejercido dentro del lapso prefijado y que está sujeta a suspensión. Con ella se pretende poner fin a largos e interminables procedimientos administrativos que afecten la seguridad jurídica de los 45 particulares, al tener la certeza que las autoridades hacendarias no podrán ejercer sus facultades una vez transcurrido el término expresado en la ley. En el código Fiscal de la Federación, la prescripción está prevista como una norma de derecho sustantivo susceptible de extinguir la obligación fiscal por el solo transcurso del tiempo. En cambio, la caducidad, o extinción de facultades, como le llama el propio Código en el artículo 67, que la regula, está prevista como una norma de Derecho Procedimental, cuyo efecto no es el e extinguir la obligación fiscal, sino únicamente señalar que la autoridad hacendaria ha perdido, por el transcurso y su inactividad, la facultad para comprobar el cumplimiento de las disposiciones fiscales, determinar las contribuciones omitidas y sus accesorios, así como para imponer sanciones por infracciones a dichas disposiciones . En síntesis, podemos decir que la caducidad consiste en la extinción de las facultades de la autoridad hacendaria para determinar la existencia de obligaciones fiscales, liquidarlas, exigir su pago, o bien para verificar el cumplimiento o incumplimiento de las disposiciones fiscales y sancionar las infracciones cometidas. Por regla general, el plazo para que opere la caducidad es de cinco años y no es susceptible de interrupción o suspensión, pero el propio artículo 67 del Código Fiscal de la Federación prevé casos en que el plazo de la caducidad es de tres o de diez años, así como casos en que el plazo puede suspenderse. 6. La cancelación Generalmente se encuentra contemplada en la legislación mexicana, para no exigir el entero de una obligación fiscal, cuando resulta incobrable o incosteable su requerimiento. Se considera que un crédito es incobrable, cuando el sujeto pasivo o los responsables solidarios son insolventes; han muerto sin dejar bienes 46 para garantizar dicha prestación a favor del Estado, básicamente; es incosteable, cuando por su escasa cuantía es antieconómico para el erario público proceder a su cobro. El Código Fiscal de la Federación en su norma 146-A, dice que: “La Secretaría de Hacienda y Crédito Público podrá cancelar créditos fiscales en las cuentas públicas, por incosteabilidad en el cobro o por insolvencia del deudor o de los responsables solidarios” En conclusión, podemos decir que la cancelación de una obligación fiscal consiste en el castigo de un crédito por insolvencia del deudor o incosteabilidad en el cobro, es decir, consiste en dar de baja una cuenta por ser incobrable o incosteable su cobro. Realmente la cancelación no extingue la obligación, pues cuando se cancela un crédito, la autoridad únicamente se abstiene de cobrarlo, por lo tanto, una vez cancelado el crédito sólo hay dos formas de que se extinga la obligación; a) el pago; o b) la prescripción. 1.6 LOS IMPUESTOS Los impuestos constituyen la principal fuente de ingresos de todo Estado, y es una de las formas esenciales de contribuir para los gastos públicos, que es el destino del producto de los impuestos. I.6.I CONCEPTO Han sido numerosas y variadas las definiciones que se han elaborado por la doctrina fiscal, con el objeto de conceptualizar lo que debemos entender por impuestos, coincidiendo esencialmente todos los autores; al respecto podemos decir de forma enunciativa más no limitativa algunas de ellas. 47 El maestro Flores (2004, p. 47), nos dice: Los impuestos son prestaciones, hoy por lo regular en dinero, al Estado y demás entidades de derecho público, que las mismas reclaman, en virtud de su poder coactivo, en forma y cuantía determinadas unilateralmente y sin contraprestación especial con el fin de satisfacer las necesidades colectivas. En el aspecto legal cabe destacar la definición que nos da el Código Fiscal de la Federación, en su artículo 2°, fracción I, qu e dice: “Impuestos son las contribuciones establecidas en Ley que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentren en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma norma.” Como ya lo mencionamos anteriormente, aquí es donde se clasifica nuestro tema de interés, dentro del tema de lo impuestos, debido a que es una contribución que se encuentra establecida en una ley y que deben pagar todas aquellas personas físicas y morales que se sitúen en el hecho generador del citado impuesto (IDE). De la definiciones transcritas podemos decir que coinciden en afirmar que los impuestos son prestaciones que obligatoriamente deben dar los particulares al Estado, pero se hace caso omiso de que es preciso que éstos guarden una determinada situación o realicen ciertos actos para adquirir dicha obligación. 1.6.2 PRINCIPIOS TEÓRICOS DEL IMPUESTO Los principios tributarios representan las guías de todo el orden jurídico, debido a que las normas que regulan dicho orden deben ser respetadas en todo momento 48 Varios tratadistas han elaborado principios teóricos a propósito del establecimiento de los impuestos, principios que aunque originalmente se han pensado en función de los impuestos, ya que ésta es la figura tributaria más estudiada, con ligeras adaptaciones se aplican para todos los tributos. De tales principios sólo comentaremos los formulados por Adam Smith y por Adolfo Wagner. En el libro V de su obra La Riqueza de las Naciones, Adam Smith citado por Rodríguez (2003, p. 62) formuló cuatro principios fundamentales de los impuestos que, por su acierto, continúan comentándose e inspirando a la legislación moderna y no obstante que datan de hace dos siglos, generalmente son respetados y observados. Estos principios son: de justicia, de certidumbre, de comodidad y de economía. a) El principio de justicia consiste en que los habitantes de una nación deben contribuir al sostenimiento del gobierno en una proporción lo más cercana posible a sus capacidades económicas y de la observación o menosprecio de esta máxima depende lo que se llama equidad o falta de equidad en la imposición. Este principio de justicia ha sido desarrollado por la doctrina a través de otros principios a saber, el de generalidad y el de uniformidad. Que el impuesto sea general significa que comprenda a todas las personas cuya situación coincide con la hipótesis que la ley señala como hecho generador del crédito fiscal, es decir, que cualquier persona pueda adecuarse a la hipótesis normativa; como excepción, sólo deberán eliminarse aquellas personas que carezcan de capacidad contributiva o, dicho en las palabras de Adam Smith, capacidad económica. Se entiende que posee capacidad contributiva la persona que percibe ingresos o rendimientos por encima del mínimo de subsistencia, o sea, cuando los ingresos rebasan las cantidades que son indispensables y suficientes para que una persona y su familia subsistan. 49 Que el impuesto sea uniforme significa en principio que todas las personas sean iguales frente al tributo. Por ello se dice entonces que el impuesto será uniforme si la ley trata igual a situaciones iguales y desigual a situaciones desiguales. b) El principio de certidumbre consiste en que todo impuesto debe poseer fijeza en sus elementos esenciales, para evitar actos arbitrarios por parte de la autoridad. Los elementos esenciales son: sujeto, objeto, tarifa o tasa, monto y época de pago. c) El principio de comodidad consiste en que todo impuesto debe recaudarse en la época y en la forma en las que es más probable que convenga su pago al contribuyente. Es decir, deben escogerse aquellas fechas o periodos que, en atención a la naturaleza del gravamen, sean más propicias y ventajosas para que el causante realice su pago. d) El principio de economía consiste en que el rendimiento del impuesto debe ser lo mayor posible y para ello, su recaudación no debe ser onerosa, o sea, que la diferencia entre la suma que se recaude y la que tenía contemplada recaudar la nación tiene que ser la menor posible. Por su parte Adolfo Wagner mencionado por Rodríguez (2003, p. 63), en su “Tratado de las Ciencias de las Finanzas”, ordena los principios de imposición en cuatro grupos: En el primer grupo, principios de política financiera. Abarca los de suficiencia de la imposición y de elasticidad de la imposición; conforme al primero, los impuestos deben ser suficientes para cubrir las necesidades financieras de un determinado período; el segundo significa que los impuestos deben ser adaptables a las variaciones de las necesidades financieras, de manera que en un sistema deben existir uno o varios impuestos que con un simple cambio de tarifa y sin provocar trastornos, produzcan, en casos de crisis, los recursos necesarios. 50 En el segundo grupo, principios de economía pública. Incluye aquí la elección de buenas fuentes de impuestos y la elección de las clases de impuestos. En el tercer grupo, principios de equidad. Son los de generalidad y uniformidad que hemos comentado anteriormente. Finalmente, en el cuarto grupo principios de administración fiscal. Encontramos aquí la fijeza de la imposición, comodidad de la imposición y tendencia a reducir lo más posible los gastos de la recaudación de los impuestos. 1.6.3 CARACTERISTICAS DE LOS IMPUESTOS Para Fernández (2003, p. 191) las características que debe reunir todo impuesto para que se considere como tal, son las siguientes: a) son contribuciones Puesto que así lo señala el artículo 2° del Código Fiscal de la Federación. El IDE es una contribución como lo hemos venido mencionando a lo largo del capítulo. b) Son prestaciones a cargo de las personas físicas o morales Ya que éstas realizan las situaciones jurídicas o de hecho consideradas por la Ley como generadoras de obligaciones fiscales, además porque el contribuyente no recibe nada a cambio de forma inmediata; lo que llega a recibir de manera mediata, son los beneficios de los servicios públicos generales indivisibles. 51 c) Deben establecerse en una Ley. Esta característica deriva del contenido del artículo 31 fracción IV de la Constitución Federal, que establece la obligación de los mexicanos de contribuir al gasto público de la Federación, del Distrito Federal, estado o municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan la leyes; y del artículo 73 fracción VII de la propia Constitución Federal, que señala como facultad del Congreso de la Unión, para discutir y aprobar las contribuciones que basten a cubrir el presupuesto. Estos dos preceptos constitucionales ordenan que los impuestos sean establecidos en una ley formal y materialmente legislativa, o sea expedida por el Congreso de la Unión (Poder Legislativo). Como es el caso de la LIDE. d) El pago del impuesto es obligatorio Esta característica emana del contenido del artículo 31 fracción IV de la Constitución Federal, que señala como obligación de los mexicanos de contribuir al gasto público de la Federación, del Distrito Federal, estado y municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes; además de que la obligatoriedad es una característica esencial de toda ley. Es por ello que podemos decir que el contribuyente no puede dejar de pagar el impuesto causado, ni la autoridad puede dejar de exigir su pago, de acuerdo con las disposiciones fiscales respectivas, para no incurrir en violación a la Ley. e) Debe ser proporcional y equitativo Atendiendo al artículo 31 fracción IV de la Constitución Federal, se establece la obligación de los mexicanos de contribuir al gasto público, de manera proporcional y equitativa. 52 Que la contribución sea proporcional, significa que comprenda por igual, de la misma forma a todos los individuos que se encuentren en la misma situación; que sea equitativa, significa que el impacto de la contribución sea el mismo para todos de acuerdo a su real capacidad contributiva. En esencia, se busca que el impuesto cumpla con el principio de justicia, que esté lo más cerca posible de la verdadera capacidad contributiva del particular, para que se cumpla con dicho requisito. Este aspecto lo mencionamos anteriormente como aquella característica del impuesto (IDE) que no se cumple puesto que dicha ley tiene diversas imprecisiones, las cuales fueron mencionadas en párrafos anteriores. f) El impuesto debe establecerse a favor de la administración activa. El artículo 74 fracción IV de la Constitución Federal, señala como facultad del Poder Legislativo, la de examinar, discutir y aprobar anualmente el Presupuesto de Egresos de la Federación, discutiendo primeramente las contribuciones que a su juicio deben decretarse para cubrirlo; a su vez el artículo 73 fracción VII de la misma, señala como facultad del Congreso de la Unión, imponer las contribuciones que basten a cubrir el presupuesto, el cual es ejercitado por la administración activa de la Federación. g) El impuesto debe destinarse a satisfacer los gastos previstos en el Presupuesto de Egresos En los términos de los artículos 73 fracción VII y 74 fracción IV de la constitución Federal, a que se ha hecho referencia en el punto anterior, el producto de los impuestos debe destinarse a cubrir únicamente los gastos previstos en el Presupuesto de Egresos de la Federación; además, por ser una obligación 53 impuesta por el artículo 31 fracción IV de la propia Constitución, la de contribuir al gasto de la Federación. I.6.4 E FECTOS DE LOS IMPUESTOS El pago del impuesto es un hecho que produce, dentro del campo económico, una serie de efectos, que en muchos casos, no se pueden prever. Estos efectos podemos estudiarlos en dos grandes grupos, en el primero, los efectos de los impuestos que no se pagan; en el segundo, los efectos de los impuestos que se pagan. El efecto de los impuestos que no se pagan es, en general, la evasión o la elusión. La evasión se presenta cuando el contribuyente se sustrae al pago del impuesto recurriendo a conductas ilícitas, es decir, violatorias de la ley, ya sea porque realice lo que ésta prohíbe u omita efectuar lo que ordena. Como efecto podemos citar al contrabando y al fraude fiscal. La elusión consiste también en sustraerse al pago del impuesto, pero sin recurrir para ello a conductas ilícitas, por ejemplo, absteniéndose de realizar los hechos o actos específicamente gravados por la Ley. El efecto de los impuestos que se pagan es la posibilidad de traslación del gravamen, también conocida como repercusión. La traslación del impuesto es un fenómeno económico a veces ordenado, a veces prohibido y a veces permitido por la ley; consiste en cargar a un tercero el impuesto originalmente a cargo del sujeto pasivo señalando por la ley, de modo que sea aquel y no éste quien sufra el impacto económico, o sea, en quien incida el impuesto. 54 La traslación del impuesto se verifica en tres fases: a) Percusión Es el momento en que se realiza el presupuesto de hecho previsto por la ley fiscal para que nazca la obligación, es decir, el causante del tributo se adecua a la hipótesis normativa y genera la obligación fiscal. b) Traslación Es el momento, en que el causante del impuesto, es decir, la persona a quien la ley señala como sujeto pasivo del impuesto, traslada el gravamen a un tercero, que a su vez puede transmitirlo a otro. La traslación puede ser hacia delante o protraslación, o bien hacia atrás o retrotraslación, según la dirección de la traslación. En la traslación hacia delante el causante cobra los bienes o servicios que enajena no solamente el precio de los mismos, sino, además, impulsa al consumidor a que pague el impuesto que ha causado al contribuyente. En la retrotraslación, el adquirente de bienes impulsa a su proveedor a que le pague el impuesto que causará en cuanto realice la mercancía adquirida. Para Griziotti, citado por Rodríguez (2003, p. 71), existe otro tipo de traslación, la lateral, que se presenta cuando no pudiendo realizarse la traslación hacia delante o hacia atrás, el causante consigue hacer recaer el pago del impuesto sobre los proveedores o los compradores de otras mercancías o de otros servicios. c) Incidencia Es aquel momento en que el impuesto llega a quien ya no puede trasladarlo y se ve forzado a pagar el tributo. 55 1.6.5 CLASIFICACIÓN DE LOS IMPUESTOS Después de haber leído a diversos autores, nos enfocaremos a estudiar la clasificación que a nuestro parecer resultó ser la más apropiada. La que aporta el autor Rodríguez Lobato (2003, p. 67): a) Directos e indirectos. Esta clasificación parece ser más de carácter económico que jurídico y presenta el grave problema de su imprecisión, lo que con toda facilidad mueve a confusión; sin embargo, es una de las más manejadas en el campo de la hacienda pública y a ella se hace frecuente referencia al hablar de los impuestos. No existe un criterio uniforme para distinguir a los impuestos directos de los indirectos, de ahí la imprecisión que hemos mencionado, por lo que comentaremos los criterios de distinción que se han elaborado. El criterio de la incidencia señala que son impuestos directos aquellos que no pueden ser trasladados, de modo que inciden en el patrimonio del sujeto pasivo de la obligación puesto que no lo pueden recuperar de otras personas; y son impuestos indirectos los que sí pueden ser trasladados, de modo que no inciden en el patrimonio del sujeto pasivo, sino en el de otras personas, de quienes lo recupera el sujeto pasivo. El criterio administrativo señala que son impuestos directos aquellos que gravan periódicamente situaciones que presentan una cierta permanencia y estabilidad, por lo que pueden hacerse padrones o listas de contribuyentes; y son impuestos indirectos aquellos que gravan hechos aislados o accidentales y como se refieren a situaciones transitorias no es posible hacer una lista o padrón de contribuyentes. 56 b) Reales y personales Los impuestos reales son los que se establecen atendiendo, exclusivamente, a los bienes o cosas que gravan, es decir, se desentienden de las personas, o mejor dicho prescinden de consideraciones sobre las condiciones personales del sujeto pasivo y sólo toman en cuenta una manifestación objetiva y aislada de riqueza; en cambio los impuestos personales son los que se establecen en atención a las personas, esto es, en atención a los contribuyentes o a quienes se prevé que serán los pagadores del gravamen, sin importar los bienes o las cosas que posean o de dónde deriva el ingreso gravado, por tanto, toman en cuenta la situación y cargas de familia del sujeto pasivo. c) Específicos y ad valorem El impuesto específico es aquel que se establece en función de una unidad de medida o calidad del bien gravado y el impuesto ad valorem es el que se establece en función del valor del bien gravado. d) Generales y especiales En esta clasificación encontramos dos criterios para distinguir cuáles son los impuestos generales y cuáles los impuestos especiales. Uno de los criterios señala que el impuesto general es el que grava diversas actividades u operaciones, pero que tienen un denominador común, por ser la misma naturaleza; en cambio, el impuesto especial es el que grava una actividad determinada en forma aislada. El otro de los criterios señala que el impuesto general es el que recae sobre una situación económica globalmente considerada y el impuesto especial es el que 57 recae sobre un elemento de esa situación económica. Al primero se le llama también impuesto sintético y al segundo, impuesto analítico. e) Con fines fiscales y con fines extrafiscales. Los impuestos con fines fiscales son aquellos que se establecen para recaudar los ingresos necesarios para satisfacer el presupuesto de egresos. Los impuestos con fines extrafiscales son aquellos que se establecen sin el ánimo de recaudarlos ni de obtener de ellos ingresos para satisfacer el presupuesto, sino con una finalidad diferente, en ocasiones de carácter social, económico, etcétera. En México es criticable el establecimiento de impuestos con fines extrafiscales, pues como ya hemos dicho una de las características esenciales del impuesto, derivada de la Constitución Política del país, es que se decreten para satisfacer el Presupuesto de Egresos, es decir, la Constitución no prevé ni autoriza el establecimiento de impuestos con fines diferentes de la satisfacción del Presupuesto de Egresos. f) Alcabalatorios Los impuestos alcabalatorios son aquellos que gravan la libre circulación de mercancías de una entidad a otra, o inclusive, dentro de una misma entidad. Las principales formas de impuestos alcabalatorios son los siguientes: Impuestos al tránsito, que gravan el simple paso de las mercancías por el territorio de una entidad, viniendo de otra y destinada a una tercera. Impuestos de circulación, son los que gravan la simple circulación de la mercancía en una misma entidad. Impuesto de extracción, que grava la salida de un producto de una entidad, con destino a otra o al extranjero. Impuestos de introducción, que gravan la entrada de mercancías a una entidad proveniente de otra o del extranjero. Impuestos diferenciales, son los que gravan la entrada o salida de productos, sus cuotas locales similares o a los que permanecen en el interior para su consumo 58 CAPITULO II TRATAMIENTO FISCAL DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO En el capítulo anterior mencionamos las características, principios, efectos y clasificación de los impuestos, por lo cual, al analizar el Impuesto a los Depósitos en Efectivo, podemos decir que dicho impuesto contiene cada uno de los requisitos para considerarse como tal, además al realizar un estudio sobre la clasificación del impuesto observamos que podemos ubicarlo dentro de los impuestos directos debido a que incide en el patrimonio del sujeto pasivo de la obligación y no puede ser trasladado. En el presente capitulo se abordará el tratamiento fiscal del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, valiéndonos de las disposiciones legales aplicables para el citado impuesto. 2.1 ANTECEDENTES DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO. El 20 de junio de 2007, el Ejecutivo Federal presentó ante el Congreso de la Unión, la iniciativa de Ley del impuesto contra la informalidad, la cual proponía gravar mediante un tasa del 2% los depósitos en efectivo, en moneda nacional o extranjera, que efectúen las personas físicas o morales cuyo monto acumulado exceda de $20,000 mensuales, en una o varias cuentas abiertas en instituciones financieras. De acuerdo con Pérez y Olguín (2008, p. 7) éste impuesto nace como consecuencia de la gran evasión fiscal que existe en México, como son la economía informal, la prestación de servicios y la venta de bienes sin expedición de facturas, así como la creación de esquemas sofisticados para evadir el pago de contribuciones, entre otros. 60 Por ello, el presidente de la República propuso a la soberanía la creación de este impuesto cuyo objeto fue incorporar una nueva contribución federal, complementaria del impuesto sobre la renta y auxiliar en el control de la evasión fiscal. Pérez y Olguín (2008, p. 7) mencionan que la finalidad primordial de esta iniciativa fue crear un mecanismo que impulsara al cumplimiento de las obligaciones fiscales en materia de Impuesto Sobre la Renta y que desalentara las medidas evasivas a su pago, buscando una distribución más equitativa de las cargas fiscales e incrementar la recaudación del Estado. Es por lo cual, que para este impuesto no se tomaran en cuenta, los depósitos realizados a través de medios distintos del efectivo, como son cheques o transferencias electrónicas ya que estos medios permiten un control del origen y destino de los recursos objeto del depósito, por lo que las autoridades fiscales en el ejercicio de sus facultades de comprobación (auditoria fiscal), pueden verificar el origen de los recursos depositados, así como el debido cumplimiento de las obligaciones en materia del impuesto sobre la renta. Con posterioridad, el Congreso de la Unión aprobó dicha ley modificando diversos aspectos, entre ellos, el nombre de la misma, para quedar en Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo. Este ordenamiento se publicó en el Diario Oficial de la Federación el 1° de octubre de 2007 y entró en vigo r el 1° de julio de 2008 2.2 DEFINICIONES En párrafos anteriores ubicamos el Impuesto a los Depósitos en Efectivo como un impuesto directo debido a las características que muestra, dicho impuesto es definido por Rico Loyola (2007, p. 12) como de control, gravando aquellos ingresos que no estén sustentados en una actividad inscrita en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC), cuya recaudación se impone a los integrantes del sistema financiero. 61 Para una mayor comprensión respecto a nuestro tema de interés, es menester mencionar algunos conceptos concernientes al impuesto en cuestión, para lo cual citamos algunos de ellos. De acuerdo con el artículo 12 de la LIDE, para efectos de la misma, se entenderá por: 1. Persona Moral A) Las consideradas por la Ley del Impuesto Sobre la Renta en su artículo 8, el cual señala lo siguiente: “Las sociedades mercantiles, los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales, las instituciones de crédito, las sociedades y asociaciones civiles y la asociación en participación cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en México”. B) A las sociedades operadoras de sociedades de inversión. C) A las sociedades que presten servicios de distribución de acciones de sociedades de inversiones. 2. Sistema Financiero A los que la LISR considera como tales en su art. 8. Que son: A) Las instituciones de crédito. B) De seguros y fianzas. C) Sociedades controladoras de grupos financieros. D) Almacenes generales de depósito. E) Administradoras de fondos para el retiro. 62 F) Arrendadoras financieras. G) Uniones de crédito. H) Sociedades financieras populares. I) Sociedades de inversión de renta variable. J) Sociedades de inversión en instrumentos de deuda. K) Empresas de factoraje financiero. L) Casas de bolsa. M) Casas de cambio N) Sociedades financieras de objeto limitado, que sean residentes en México o en el extranjero. O) Sociedades financieras de objeto múltiple a las que se refiere la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares del Crédito 3. Depósitos en Efectivo Los que se consideren como tales conforme a la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito. Los artículos 267 y 268 de la Ley en cita establecen: ARTÍCULO 267. El depósito de una suma determinada de dinero de moneda nacional o en divisas o monedas extranjeras transfiere la propiedad al depositario y lo obliga a restituir la suma depositada en la misma especie, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. “ARTÏCULO 268. Los depósitos que se constituyan en caja, saco o sobre cerrados, no transfieren la propiedad al depositario, y su retiro quedará sujeto a los términos y condiciones que en el contrato mismo se señalen.” 63 4. Cuenta Concentradora De acuerdo con Galindo Y Hernández (2007, p. 46) se entiende por ésta: “A la que tenga a su nombre una institución del sistema financiero en otra institución del sistema financiero para recibir recursos de sus clientes”. 5. Beneficiario Final Galindo y Hernández (2007, p. 47) conciben como beneficiario final a la persona física o moral que sea cliente de la institución del sistema financiero titular de una cuenta concentradora. 2.3 DISPOSICIONES APLICABLES A PERSONAS FÍSICAS Y MORALES QUE REALIZAN DEPÓSITOS EN EFECTIVO Las personas físicas y morales que realicen depósitos en efectivo, deberán cumplir con las disposiciones fiscales vigentes y pagar el impuesto a los depósitos en efectivo (IDE) en los términos de la propia Ley. Es por ello que continuación se presenta todo lo concerniente a la ley, estudiando detalladamente cada uno de los elementos que trae consigo este nuevo impuesto. 2.3.1 SUJETOS Y OBJETOS DEL IDE 1. Obligados al pago del IDE ARTICULO 1 (LIDE). Las personas físicas y morales, están obligadas al pago del impuesto establecido en esta Ley respecto de todos los depósitos en efectivo, en moneda nacional o extranjera, que se realicen en cualquier 64 tipo de cuenta que tengan a su nombre en las instituciones del sistema financiero. De acuerdo a lo que establece el citado artículo, están obligadas al pago de este impuesto las personas físicas y morales que realicen depósitos en efectivo mensuales mayores a $25,000 en cualquier tipo de cuenta abierta a su nombre “en una misma institución” del sistema financiero. Veamos lo siguiente: Sujetos obligados al Objeto Tipo de moneda pago del IDE Personas Físicas • Depósitos en Nacional efectivo Personas Morales • Adquisiciones en Extranjera efectivo de cheques de caja Tabla 2.1 Sujetos obligados al pago del IDE 2. No obligados al pago del IDE Existe en la LIDE la diferenciación de contribuyentes que no se encuentran obligados al pago, lo cual resulta razonable pues a quienes pretende gravar esta disposición es a los que buscan evadir el cumplimiento de sus obligaciones fiscales. Galindo y Hernández (2007, p. 35) comentan lo siguiente: En la exposición de motivos, el Ejecutivo argumentó: 65 Así mismo, se propone que queden exentos del pago del impuesto contra la informalidad las personas registradas que no tengan fines lucrativos, que estén considerados como no contribuyentes para efectos del impuesto sobre la renta, así como los ingresos que obtengan agentes diplomáticos y consulares, entre otros equiparables, por los que no se pague impuesto sobre la renta, como los establecidos en el artículo 109, fracción XII de la Ley de la materia, toda vez que, se insiste, el gravamen propuesto tiene la característica de ser un impuesto de control del flujo de efectivo, y no se busca repercutir a aquellos contribuyentes respecto de los cuales el origen de sus depósitos son identificados o exentos. El artículo 2º de la LIDE delimita a una serie de personas que no están obligadas al pago del impuesto, entre las que destacan las personas físicas y morales que realicen depósitos en efectivo por concepto de créditos otorgados por las instituciones del sistema financiero, única y exclusivamente hasta por el monto del crédito otorgado. De acuerdo al artículo 2 de la LIDE, no se encuentran obligados a pagar el IDE: a) Sector gobierno I. La Federación, las Entidades Federativas, los Municipios y las entidades de la administración pública paraestatal que, conforme al Título III de la Ley del Impuesto sobre la Renta o la Ley de Ingresos de la Federación, estén considerados como no contribuyentes del impuesto sobre la renta. b) No lucrativas “II. Las personas morales con fines no lucrativos conforme al Título III de la Ley del Impuesto sobre la Renta.” 66 ARTÍCULO 95 LISR. Para los efectos de esta ley, se consideran personas morales con fines no lucrativos, además de las señaladas en el artículo 102 de la misma, las siguientes: I. Sindicatos obreros y los organismos que los agrupen. II. Asociaciones patronales. III. Cámaras de comercio e industria, agrupaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, así como los organismos que las reúnan. IV. Colegios de profesionales y los organismos que los agrupen. V. asociaciones civiles y sociedades de responsabilidad limitada de interés público que administren en forma descentralizada los distritos o unidades de riego, previa la concesión y permiso respectivo. VI. Instituciones de asistencia o de beneficencia, autorizadas por las leyes de la materia, así como las sociedades o asociaciones civiles, organizadas sin fines de lucro y autorizadas para recibir donativos en los términos de esta ley, que tengan como beneficiarios a personas, sectores, y regiones de escasos recursos; que realicen actividades para lograr mejores condiciones de subsistencia y desarrollo a las comunidades indígenas y a los grupos vulnerables por edad, sexo o problemas de discapacidad. VII. Sociedades cooperativas de consumo. VIII. Organismos que conforme a la ley agrupen a las sociedades cooperativas, ya sea de productores o de consumidores. IX. Sociedades mutualistas y fondos de aseguramiento agropecuario y rural, que no operen con terceros, siempre que no realicen gastos para la adquisición de negocios, tales como premios, comisiones y otros semejantes. X. sociedades o asociaciones de carácter civil que se dediquen a la enseñanza, con autorización o con reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la ley general de educación, así como las instituciones creadas por decreto presidencial o por ley, cuyo objeto sea la enseñanza. 67 XI. Sociedades o asociaciones de carácter civil dedicadas a la investigación científica o tecnológica que se encuentren inscritas en el registro nacional de instituciones científicas y tecnológicas. XII. Asociaciones o sociedades civiles, organizadas sin fines de lucro y autorizadas para recibir donativos. XIII. Las instituciones o sociedades civiles, constituidas únicamente con el objeto de administrar fondos o cajas de ahorro, y aquellas a las que se refiera la legislación laboral, así como las sociedades cooperativas de ahorro y préstamo a que se refiere la ley de ahorro y crédito popular. XIV. Asociaciones de padres de familia constituidas y registradas en los términos del reglamento de asociaciones de padres de familia de la ley general de educación. XV. sociedades de gestión colectiva constituidas de acuerdo con la ley federal del derecho de autor. XVI. Asociaciones o sociedades civiles organizadas con fines políticos, deportivos o religiosos. XVII. Asociaciones o sociedades civiles que otorguen becas, a que se refiere el artículo 98 de esta ley. XVIII. Asociaciones civiles de colonos y las asociaciones civiles que se dediquen exclusivamente a la administración de un inmueble de propiedad en condominio. XIX. las sociedades o asociaciones civiles, organizadas sin fines de lucro que se constituyan y funcionen en forma exclusiva para la realización de actividades de investigación o preservación de la flora o fauna silvestre, terrestre o acuática, dentro de las aéreas geográficas definidas que señale el servicio de administración tributaria mediante reglas de carácter general, así como aquellas que se constituyan y funcionen en forma exclusiva para promover entre la población la prevención y control de la contaminación del agua, del aire y del suelo, la protección al ambiente y la preservación y restauración del equilibrio ecológico. 68 XX. Las asociaciones y sociedades civiles, sin fines de lucro, que comprueben que se dedican exclusivamente a la reproducción de especies en protección y peligro de extinción y a la conservación de su hábitat. c) Monto liberado de la obligación III. Las personas físicas y morales, por los depósitos en efectivo que se realicen en sus cuentas, hasta por un monto acumulado de $25,000.00, en cada mes del ejercicio fiscal, salvo por las adquisiciones en efectivo de cheques de caja. Por el excedente de dicha cantidad, se pagará el impuesto a los depósitos en efectivo en los términos de esta Ley. El monto señalado en el párrafo anterior, se determinará considerando todos los depósitos en efectivo que se realicen en todas las cuentas de las que el contribuyente sea titular en una misma institución del sistema financiero. En los casos a que se refiere el segundo párrafo del artículo 3 de esta Ley, el monto señalado en esta fracción se aplicará al titular de la cuenta, salvo que éste manifieste una distribución distinta en los términos descritos en dicho párrafo. Por lo mencionado anteriormente, debe hacerse énfasis en que los depósitos en efectivo que serán considerados para el pago de este impuesto, consistirán en aquellos que se realicen en todas las cuentas que tenga el contribuyente en una misma institución del sistema financiero, es decir, tratándose de cuentas bancarias se considerarán los depósitos realizados en todas las cuentas del mismo banco. 69 A manera de aclaración de lo mencionado, se presentan los siguientes ejemplos: Caso 1. Varias cuentas en una sola institución. ABC tiene abierta las siguientes cuentas en Banco Santander Serfín, S.A. (Institución del sistema financiero): Tipo de cuenta Monto depositado en Marzo 2008 Cuenta “A” Cuenta “B” Cuenta “C” Cuenta “D” Suma de todos los depósitos Menos: Límite (art. 2 fracción III LIDE) Igual: Excedente gravado para IDE $12,000 6,000 1,200 25,000 $ 44,200 25,000 $19,200 Tabla 2.2 Varias cuentas en una sola institución Caso 2. Varias cuentas en diversas instituciones ABC tiene abierta las siguientes cuentas en distintas instituciones del sistema financiero Institución del sistema financiero BBVA Bancomer Banco Inbursa, S.A Banco Azteca, S.A Banco Santander Serfín S.A Monto depositado en Marzo 2008 Límite (art, 2 fracción III LIDE) Excedente 12,000 6,000 25,000 25,000 0.00 0.00 1,200 25,000 25,000 25,000 0.00 0.00 Tabla 2.3 Varias cuentas en diversas instituciones 70 d) Sistema financiero Así también se encuentran exentas aquellas personas que realicen operaciones de compra-venta de moneda extranjera o que efectúen depósitos por motivo de intermediación financiera, lo anterior queda expresado en la fracción IV del art. 2° de la LIDE. Las instituciones del sistema financiero, por los depósitos en efectivo que se realicen en cuentas propias con motivo de su intermediación financiera o de la compraventa de moneda extranjera, salvo los que se realicen en las cuentas a las que se refiere el artículo 11 de esta Ley. e) Sueldos En materia de sueldos, podemos apreciar en la fracción V del Art 2 de la LIDE, aquellas personas exentas al impuesto en cuestión, para lo cual se cita la siguiente fracción: V. Las personas físicas, por los depósitos en efectivo realizados en sus cuentas que a su vez sean ingresos por los que no se pague el impuesto sobre la renta en los términos del artículo 109, fracción XII de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Para un mayor entendimiento de lo expuesto se presenta el artículo 109 de la LISR, el cual señala lo siguiente: ARTÍCULO 109. No se pagará el impuesto sobre la renta por la obtención de los siguientes ingresos: XII. Las remuneraciones por servicios personales subordinados que perciban los extranjeros, en los siguientes casos: 71 a) Los agentes diplomáticos b) Los agentes consulares, en el ejercicio de sus funciones, en los casos de reciprocidad. c) Los empleados de embajadas, legaciones y consulados extranjeros que sean nacionales de los países representados, siempre que exista reciprocidad. d) Los miembros de delegaciones oficiales, en el caso de reciprocidad, cuando representen países extranjeros. e) Los miembros de delegaciones científicas y humanitarias. f) Los representantes, funcionarios y empleados de los organismos internacionales con sede u oficina en México, cuando así lo establezcan los tratados o convenios. g) Los técnicos extranjeros contratados por el Gobierno Federal, cuando así se prevea en los acuerdos concertados entre México y el país de que dependan. Al hablar de sueldos es importante conocer lo que se considera como prestación de un servicio personal subordinado, para lo cual se presenta el artículo 110 de la LISR. Definición de ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado: ARTÍCULO 110 (LISR). Se consideran ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado, los salarios y demás prestaciones que deriven de una relación laboral, incluyendo la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas y las prestaciones percibidas como consecuencia de la terminación laboral. 72 f) Tarjeta de crédito La LIDE en su artículo 2° hace mención sobre aquell as personas que obtienen créditos por parte de las instituciones financieras, al respecto dicha ley establece: IV. Las personas físicas y morales, por los depósitos en efectivo que se realicen en cuentas propias abiertas con motivo de los créditos que les hayan sido otorgados por las instituciones del sistema financiero, hasta por el monto adecuado a dichas instituciones. 2.3.2 BASE Y TASA DEL IMPUESTO 1. Cómo se grava el efectivo. De conformidad con lo señalado por el artículo 3 de la LIDE, el impuesto a los depósitos en efectivo se calculará aplicando la tasa del 2% al importe total de los depósitos gravados. Se entenderá que el depósito corresponde al titular registrado de la cuenta. No obstante, mediante comunicación por escrito dicho titular podrá solicitar a la institución del sistema financiero, que el impuesto a los depósitos en efectivo se distribuya entre las personas que aparezcan en el contrato como sus cotitulares, en la proporción que señale el escrito mencionado. “ARTÍCULO 3 (LIDE). El impuesto a los depósitos en efectivo se calculará aplicando la tasa del 2% al importe total de los depósitos gravados por esta Ley”. El gravamen se determinará con base en el excedente de los $25,000 que prevé la propia LIDE, y se calculará aplicando la tasa de 2% al importe total del monto que excede el tope mensual de $25,000. 73 No existe una explicación lógica y convincente por la cual se haya determinado como monto máximo para no generar el impuesto la cantidad de $25,000. Conforme a los artículos 2° y 3°. de la Ley del IDE , el impuesto se calculará de la siguiente manera: (-) (=) (X) (=) Importe total de los depósitos en efectivo efectuados en el mes Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del 2% IDE mensual Tabla 2.4 Cálculo del impuesto 2. Depósitos en moneda extranjera y UDI´S El artículo 3 de la LIDE establece que el impuesto se calculará aplicando la tasa del 2% al importe total de los depósitos gravados por dicha Ley. Sin embargo, no establece el procedimiento a seguir cuando se trata de depósitos realizados en moneda extranjera. Por tal motivo, la regla miscelánea I.11.10 señala el procedimiento aplicable en estos casos y establece que las instituciones del sistema financiero en el caso de dólares de los Estados Unidos de América (EUA) calcularán el importe total de los depósitos gravados, aplicando el tipo de cambio FIX que publique el banco de México en el Diario Oficial de la Federación el día a anterior a aquel en el que se recaude el IDE. Cabe señalar que dicho impuesto se deberá recaudar el último día del mes de que se trate. Así mismo, señala que cuando el banco de México no publique el mencionado tipo de cambio, se utilizará el último publicado con anterioridad al día en que se recaude el IDE. 74 Cuando se trate de monedas extranjera distintas del dólar de los EUA, la equivalencia con el peso mexicano se calculará multiplicando el tipo de cambio FIX que publique el banco de México el día anterior a aquel en el que se recaude el IDE, por el equivalente en dólares de la moneda de que se trate, de acuerdo con la última tabla mensual publicada. Es necesario señalar también que en el caso del dólar de los EUA se publica un tipo de cambio FIX de manera diaria, sobre todo por el poder económico de esta divisa en nuestro país, sin embargo, en el caso de otras divisas solo se pública una tabla mensual de equivalencias y estas equivalencias son respecto del dólar y no respecto del peso mexicano. Esta misma regla 1.11.10 establece la obligación de que la institución que emita constancias mensuales en las cuales señalará el tipo de cambio con el que se calculó el importe total de los depósitos en efectivo gravados. 2.3.3 RECAUDACIÓN Y ENTERO DEL IMPUESTO El artículo 4 de la LIDE establece las obligaciones que corresponden a las instituciones del sistema financiero, entre las que desatacan recaudar y enterar el impuesto conforme a las reglas de carácter general emitidas por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público Artículo 4 (LIDE). Las instituciones del sistema financiero tendrán las siguientes obligaciones: I. Recaudar el impuesto a los depósitos en efectivo el último día del mes de que se trate. Las instituciones del sistema financiero recaudarán el impuesto a los depósitos en efectivo indistintamente de cualquiera de las cuentas que tenga abiertas el contribuyente en la institución de que se trate. 75 Tratándose de depósitos a plazo cuyo monto individual exceda de $25,000.00, el impuesto a los depósitos en efectivo se recaudará al momento en el que se realicen tales depósitos. Cuando una persona realice varios depósitos a plazo en una misma institución del sistema financiero, cuyo monto acumulado exceda de $25,000.00 en un mes, dicha institución deberá recaudar el impuesto a los depósitos en efectivo indistintamente de cualquiera de las cuentas que tenga abiertas el contribuyente en ella. En el caso de que dicha persona no sea titular de otro tipo de cuenta en la institución que recibió los depósitos, ésta deberá recaudar el impuesto a los depósitos en efectivo, indistintamente, al vencimiento de cualquiera de los depósitos a plazo que haya realizado dicha persona. Las instituciones del sistema financiero serán responsables solidarias con el contribuyente por el impuesto a los depósitos en efectivo no recaudado, cuando no informen a las autoridades fiscales de conformidad con la fracción III de este artículo que los fondos de las cuentas del contribuyente no fueron suficientes para recaudar la totalidad de dicho impuesto, o bien, cuando no hubiesen recaudado el impuesto en los términos de esta fracción o de la fracción IV de este artículo. …………………………………………………………………………………… II. Enterar el impuesto a los depósitos en efectivo en el plazo y en los términos que mediante reglas de carácter general establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público. Dicho plazo no deberá exceder de los tres días hábiles siguientes a aquél en el que se haya recaudado el impuesto. ……………………………………………………………………………………….. IV. Recaudar el impuesto a los depósitos en efectivo que no hubiera sido recaudado en el plazo señalado en la fracción I de este artículo por falta de fondos en las cuentas del contribuyente, en el momento en el que se realice algún depósito durante el ejercicio fiscal de que se trate en cualquiera de las cuentas que tenga abiertas en la institución financiera que corresponda, 76 haciendo el entero a la Tesorería de la Federación conforme a la fracción II de este artículo. Al respecto, Galindo y Hernández (2007, p. 71) presentan el siguiente cuadro resumen: Recaudación del IDE Plazo de Entero Observaciones Depósitos en general El último día del mes de Indistintamente de que se trate cualquiera de las cuentas que tenga abiertas el contribuyente en la institución de que se trate. Depósitos a plazo con Al momento en el que se monto individual que realicen tales depósitos exceda de $25,000.00 Varios depósitos a En el caso de que dicha Indistintamente de plazo en una misma persona no sea titular de cualquiera de las institución, con un otro tipo de cuenta en la cuentas que tenga monto acumulado que institución que recibió abiertas el contribuyente excede de $25,000.00 los depósitos, se deberá en ella. en un mes. recaudar, indistintamente, al vencimiento de cualquiera de los depósitos a plazo que haya realizado dicha persona. Recaudar el IDE En el momento en que Haciendo el entero a la pendiente de recaudar se realice algún depósito tesorería de la por falta de fondos en durante el ejercicio fiscal Federación. Dicho plazo las cuentas del de que se trate en no deberá exceder de contribuyente. cualquiera de las los tres días hábiles cuentas que tenga siguientes a aquel en el abiertas en la institución que se haya recaudado financiera que el impuesto corresponda. Tabla 2.5 Recaudación y entero del impuesto 77 Por su parte la cuarta Resolución Miscelánea para 2009 reglas 1.11.11 a 1.11.22, manifiesta las obligaciones de las instituciones de crédito para recaudar y enterar el impuesto, que básicamente consistirán en lo siguiente: a) Obligación de enterar el impuesto que recaude en la Tesorería de la Federación, el día hábil siguiente a la fecha en que se efectúe la recaudación. b) La institución de crédito podrá recaudar el IDE el día de corte de la cuenta en que se hayan realizado los depósitos, a falta de fondos en la cuenta se podrá recaudar en cualquier otra cuenta e la misma institución. c) Tratándose de cheques de caja, el IDE se deberá recaudar al momento de hacer la operación de compra. d) Las constancias de retención deberán enviarse al contribuyente a más tardar el día 10 del mes calendario posterior al mes de que se trate. En ese sentido, establece la propia resolución miscelánea que los estados de cuenta emitidos por la institución de créditos podrán ser considerados como constancias de retención y entero del impuesto. Referente a esto González y Santillán (2008, p.7) comentan lo siguiente: Es preciso mencionar que la fecha de corte no necesariamente es el último día del mes, sino que puede ser prácticamente cualquier día, esto dependerá de las características propias de las cuentas de cada institución. Por lo que con esta regla se permite que las instituciones de crédito tomen ciertas medidas para que el impuesto se recaude con mayor facilidad. Así entonces, se traslada la responsabilidad de recaudar y enterar el impuesto correspondiente a las instituciones del sistema financiero, las cuales serán responsables de la recaudación y entero del impuesto ante la Tesorería de la 78 Federación, creando en consecuencia una responsabilidad solidaria, que por cierto se encuentra limitada en términos del último párrafo de fracción I del artículo cuarto de la LIDE. 2.3.4 IDE PENDIENTE DE RECAUDAR Respecto a la obligación de recaudar el IDE que hubiese sido pagada el último día del mes, por falta de fondos en las cuentas del contribuyente, en el momento en el que se realice algún depósito durante el ejercicio fiscal en cualquiera de las cuentas que el contribuyente tenga abiertas en la institución de que se trate, la regla 1.11.15 de la RMF establece que se entenderá por momento, el día en el que se realice el depósito. Así mismo, se establece en la regla 1.11.16 que cuando el saldo o saldos de la cuentas que el contribuyente posea en la institución, no sean suficientes para cubrir el impuesto que no hubiera sido recaudado, las instituciones del sistema financiero, podrán recaudar parcialmente el impuesto, agotando el saldo que tenga cada una de las cuentas y sin exceder el importe del IDE a cargo. Cuando el impuesto se recaude de cuentas denominadas en UDI´S, se tomará el valor de la UDI que publique el Banco de México o el DOF vigente a la fecha de recaudación. 2.3.5 DECLARACIÓN INFORMATIVA Respecto a la declaración informativa el artículo 4° de la LIDE hace mención sobre quienes deben presentar dicha información, así también los medios por los cuales se presentará. Para ello presentamos el citado artículo. 79 ARTÍCULO 4 (LIDE). Las instituciones del sistema financiero tendrán las siguientes obligaciones: ……………………………………………………………………………………. III. Informar mensualmente al Servicio de Administración Tributaria el importe del impuesto a los depósitos en efectivo recaudado y el pendiente de recaudar por falta de fondos en las cuentas de los contribuyentes o por omisión de la institución de que se trate, en los términos que establezca el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general. Por lo que respecta a la declaración informativa anual, González y Santillán (2008, p. 10) establecen que: La declaración informativa anual, en la cual se manifieste el impuesto recaudado y el pendiente de recaudar por falta de fondos, se presentarán a través del programa electrónico IDE-A. Este programa se obtendrá en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria (SAT) y se presentará por los medios señalados en dicha página, empleando para ello la FIEL de la Institución. Adicionalmente, la regla 1.11.21 señala que el impuesto será el que se recaude en el año de calendario respectivo. El impuesto pendiente por recaudar por falta de fondos, será el que se tenga en la fecha de corte o vencimiento de las cuentas ocurrido en el m es de diciembre. En aquellas cuentas cuya fecha de corte mensual o de vencimiento sea posterior al 31 de diciembre, se informará en la siguiente declaración informativa anual. La información de los depósitos en efectivo por cuenta y movimientos podrá ser proporcionada por la institución, bajo un archivo con los datos de los estados de cuenta emitidos; siempre y cuando estos contengan todos los datos e información requeridos en el IDE-A, y se señale la naturaleza de la operación añadiendo el siguiente texto: “IDE recaudado”. Así mismo, se deberá presentar un escrito libre 80 el cual se entregará al SAT a más tardar el día anterior al envío de la información, donde indicarán la especificación técnica y las características del archivo electrónico. 2.3.6 ACREDITAMIENTO DEL IMPUESTO Los artículos 7° y 8° de la LIDE establecen la posi bilidad de acreditar el impuesto efectivamente pagado en el ejercicio contra el impuesto sobre la renta (ISR), así como acreditar el pago mensual de dicho impuesto contra el pago provisional del ISR del mes de que se trate, respectivamente. En los dos supuestos se establece que cuando el importe del impuesto efectivamente pagado sea mayor que el ISR, los contribuyentes tendrán opción de acreditar el impuesto contra el ISR retenido a terceros. Si aún así existiera una diferencia, el contribuyente podrá solicitar la devolución. De acuerdo con la Resolución Miscelánea Fiscal, regla I.11.23, no será aplicable lo expuesto en el párrafo anterior tratándose de aquellos contribuyentes que tributen bajo el régimen establecido en el título IV, capítulo II, sección II de la Ley del ISR, es decir sobre aquellas personas que tributen en el régimen intermedio de las personas físicas con actividades empresariales, ya que éstos únicamente podrán acreditar el IDE contra los impuestos pagados a la Federación en el periodo que corresponda. 1. Acreditamiento en pagos provisionales El Acreditamiento en los pagos provisionales establece dos formas para los contribuyentes: a) Efectivo.- Los contribuyentes podrán acreditar contra el monto del pago provisional del impuesto sobre la renta del mes de que se trate, una 81 cantidad equivalente al monto del impuesto establecido en esta Ley efectivamente pagado en el mismo mes. b) Estimado.- Los contribuyentes podrán optar por acreditar contra el pago provisional del impuesto sobre la renta del mes de que se trate, una cantidad equivalente al monto del impuesto a los depósitos en efectivo que estimen que pagarán en el mes inmediato posterior a dicho mes. De acuerdo con el artículo 8º de la Ley del IDE, los contribuyentes podrán acreditar contra el monto del pago provisional del ISR del mes de que se trate, una cantidad equivalente al monto del IDE efectivamente pagado en el mismo mes. Es importante señalar que el pago provisional del ISR será el calculado en los términos que para cada régimen establezca la ley relativa, después de disminuir a dicho pago provisional los pagos provisionales efectuados correspondientes al mismo ejercicio. Cuando el IDE efectivamente pagado en el mes de que se trate sea mayor que el monto del pago provisional del ISR, el contribuyente podrá acreditar la diferencia contra el ISR retenido a terceros en dicho mes. Si después de efectuar el Acreditamiento referido existiere una diferencia, el contribuyente la podrá compensar contra las contribuciones federales a su cargo en los términos del artículo 23 CFF. Si después de aplicar los procedimientos de acreditación y compensación a que se refiere el párrafo anterior subsistiere alguna diferencia, la misma podrá ser solicitada en devolución, siempre y cuando esta última sea dictaminada por contador público registrado y cumpla con los requisitos que establezca el SAT mediante reglas de carácter general. 82 Por lo anterior Pérez y Olguín (2008, p. 45) presentan el procedimiento para recuperar el IDE, el cual tiene la siguiente prelación: (-) (=) (-) (=) (-) (=) IDE del mes de que se trate Pago provisional del ISR del mismo mes Diferencia 1 (cuando es mayor el IDE al pago provisional del ISR) Retenciones del ISR del mismo mes Diferencia 2 Cantidades contra las que se puede compensar la diferencia conforme al CFF Diferencia 3 (cuando es mayor la diferencia 2 a las cantidades mencionadas) (diferencia que se puede solicitar en devolución) Tabla 2.6 Procedimiento para recuperar el IDE Es preciso hacer mención sobre aquellos impuestos contra los que se puede compensar el IDE, para lo cual se presenta el siguiente cuadro: • Impuestos contra los que se puede compensar el IDE Saldo a ISR favor en: propio IDE si* IVA propio IETU si si IEPS propio Si Tenencia de Retención Retención Retención aeronaves ISR IVA IEPS si si* no si Tabla 2.7 Impuestos contra los que se puede compensar el IDE * En estos dos casos el IDE no se aplica como compensación, cuando se trate del mismo periodo en el que se recaudó el IDE Del procedimiento anterior se tiene lo siguiente: a) La Ley del IDE no especifica que el impuesto del mes de que se trate que no se acredite contra el pago provisional del ISR propio o las retenciones del ISR efectuadas a terceros del mismo periodo, y que no se haya compensado o solicitado en devolución, pueda acreditarse contra el pago provisional del ISR o las retenciones a terceros de meses posteriores. 83 b) Para solicitar la devolución de la diferencia 3, ésta tiene que dictaminarse por contador público registrado y se deben cumplir los requisitos que establezca el SAT mediante reglas de carácter general. IDE en sociedades controladoras Por lo que respecta a este punto, para determinar el impuesto que deben pagar las sociedades controladas a la sociedad controladora, así como el que deben entregar a las oficinas autorizadas en los términos de lo dispuesto en la fracción II del artículo 76 de la LISR, deberán considerar el impuesto que resulte después de efectuar el acreditamiento del IDE. La sociedad controladora, para los efectos de los dispuesto en el segundo párrafo del artículo 77 de la LISR , y alguna o algunas de sus sociedades controladas de manera individual efectúen el Acreditamiento del IDE, podrá acreditar contra el pago provisional consolidado del ISR del mes de que se trate únicamente el IDE que hubiesen acreditado de manera individual dichas sociedades controladas contra el pago provisional del ISR del mismo mes, y el suyo propio, ambos en la participación consolidable correspondiente al periodo por el que se efectúe el pago. Cuando el IDE acreditado por la sociedad controladora en los términos del párrafo anterior sea superior al pago provisional del ISR consolidado del mes, el excedente se podrá acreditar, compensar o devolver en los términos del artículo 8 de la LIDE Para los efectos anteriores, la participación consolidable será la que se determine conforme a lo previsto en el penúltimo párrafo de la fracción I del artículo 68 de la LISR. 84 2. Opción de acreditamiento de IDE estimado en pagos provisionales De acuerdo con el artículo 9 de la LIDE, se permite al contribuyente optar por acreditar contra el pago provisional del ISR del mes de que se trate, una cantidad equivalente al monto del impuesto a los depósitos en efectivo que estimen que pagarán en el mes inmediato posterior a dicho mes. Para esto, estarán a lo siguiente: I. Una vez que se conozca el impuesto establecido en esta Ley efectivamente pagado en el mes de que se trate, se comparará con el impuesto a los depósitos en efectivo acreditado en el mismo mes. II. Si de la comparación a que se refiere la fracción anterior, resulta que el impuesto a los depósitos en efectivo acreditado en el mes fue mayor que el efectivamente pagado, la diferencia se enterará junto con el pago provisional del impuesto sobre la renta del mes inmediato siguiente a aquél en el que se acreditó. Por lo anterior, a manera de aclaración, se cita el siguiente ejemplo: IDE estimado acreditado en el mes de Febrero Vs IDE efectivamente pagado en febrero Diferencia a pagar el 17 de abril con el pago correspondiente al mes de marzo $18,000 14,500 3,500 Tabla 2.8 Opción de acreditamiento de IDE estimado en pagos provisionales Si de la comparación anterior resultara que el IDE acreditado en el mes fuese mayor que el efectivamente pagado en un 5% o más, la diferencia se enterará junto con el pago provisional del ISR del mes inmediato siguiente a aquel en el que se acreditó, con la actualización y recargos correspondientes. 85 A continuación se muestra el procedimiento para la determinación del límite del pago de recargos y actualización. IDE estimado acreditado en el mes de Febrero Entre: IDE efectivamente pagado en febrero Proporción que representa Menos: Unidad Diferencia Por: Cien Por ciento excedente 18,000 14,500 1.2413 1.0000 0.2413 100 24.13% 2.9 Determinación del límite del pago de recargos y actualización En caso contrario, si de la comparación resulta que el IDE acreditado en el mes fue menor que el efectivamente pagado, la diferencia podrá acreditarse, compensarse o solicitarse en devolución en los términos del artículo 8 de la Ley del IDE, de la siguiente manera: IDE estimado acreditado en el mes de Febrero Vs IDE efectivamente pagado en febrero Diferencia que podrá acreditarse , compensarse, o solicitarse en devolución en los términos del Artículo 8 de la LIDE 13,700 14,200 500 Tabla 2.10 Opción de acreditamiento, compensación o devolución del impuesto Una vez elegida la opción, el contribuyente no podrá variarla respecto al mismo ejercicio. 86 3. Acreditamiento en el ISR del ejercicio De acuerdo con el artículo 7° de la Ley del IDE, el impuesto efectivamente pagado en el ejercicio de que se trate, será acreditable contra el ISR a cargo en dicho ejercicio, salvo que previamente hubiese sido acreditado contra el impuesto sobre la renta retenido a terceros o compensando contra otras contribuciones federales a su cargo o hubiese sido solicitado en devolución. Ejemplificando lo anterior se tiene lo siguiente: Resultado fiscal por: Tasa aplicable ISR del ejercicio Menos: Pagos provisionales del ejercicio ISR a cargo Menos: ISR retenido por intereses Menos: IDE por acreditar en el ejercicio ISR a pagar en la declaración anual. 1,000,000 28% 280,000 260,000 20,000 6,000 12,000 2,000 Tabla 2.11 Acreditamiento en el ISR del ejercicio 4. Pérdida del derecho de acreditamiento Las disposiciones aplicables al acreditamiento son sumamente estrictas en el sentido de establecer que aquellos contribuyentes que no ejerzan el derecho de acreditamiento previsto durante el ejercicio correspondiente, perderán el derecho a realizarlo en los ejercicios posteriores y hasta por la cantidad por la que pudo haberlo efectuado. 87 Determinación y exigibilidad de los créditos fiscales El artículo 5 de la LIDE establece la facultad de la autoridad fiscal para determinar créditos fiscales en aquellos casos en que exista un saldo a pagar por concepto del impuesto a los depósitos en efectivo por parte del contribuyente en cuyo caso notificará el crédito fiscal determinado otorgando un plazo de 10 días hábiles, para que manifieste lo que a su interés convenga, trascurrido dicho plazo la autoridad procederá a iniciar el procedimiento administrativo de ejecución para hacer efectivo el cobro del crédito fiscal determinado. De acuerdo con el artículo 5 de la LIDE, las autoridades fiscales comprobarán la falta de pago de acuerdo con lo siguiente: Determinación de crédito fiscal por saldo a pagar ARTÍCULO 5. Si de la información a que se refiere la fracción VII del artículo 4 de esta Ley, se comprueba que existe un saldo a pagar de impuesto a los depósitos en efectivo por parte del contribuyente, la autoridad determinará el crédito fiscal correspondiente, lo notificará al contribuyente y le otorgará el plazo de 10 días hábiles para que manifieste lo que a su derecho convenga. Transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior, la autoridad procederá al requerimiento de pago y posterior cobro del crédito fiscal a que se refiere el párrafo anterior, más la actualización y recargos correspondientes desde que la cantidad no pudo ser recaudada hasta que sea pagada. Galindo y Hernández (2007, p. 83) mencionan que el SAT determinará el crédito fiscal correspondiente, lo notificará el contribuyente y le otorgará el plazo de 10 días hábiles para que manifieste lo que a su derecho convenga. 88 Trascurrido el plazo de 10 días el SAT procederá al requerimiento de pago y posterior cobro del crédito fiscal a que se refiere el párrafo anterior. De acuerdo con el artículo 6 de la LIDE los montos del impuesto que no hayan sido recaudados por falta de fondos en las cuentas de los contribuyentes, serán objeto de actualización y recargos conforme a los artículos 17-A y 21 de la Código Fiscal de la Federación, a partir del último día del ejercicio fiscal de que se trate hasta que dicho impuesto sea pagado. 2.4 ASPECTOS FINANCIEROS DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO Este apartado estará encaminado, principalmente, a los aspectos de la aplicación de la ley y sus efectos en las finanzas de las empresas. 2.4.1 ACUERDOS CON LAS INSTITUCIONES DE CRÉDITO Para simplificar la aplicación del impuesto, las autoridades fiscales van a dar las siguientes facilidades a las instituciones bancarias: a) El IDE no se va a recaudar en forma diaria y por cada depósito que se reciba en efectivo. b) La regla 1.11.12 permite a las instituciones de crédito recaudar el IDE hasta el día hábil siguiente a la fecha de corte de la cuenta en la que se hayan realizado los depósitos. c) Las instituciones del sistema financiero han acordado con el SAT manejar como fecha de corte de sus estados de cuenta el día último del mes, por lo cual la retención la estarán efectuando un día después, es decir, el día primero hábil del siguiente mes. d) Al respecto, la regla I.11.28 de la RMF permite que se pueda considerar que el IDE correspondiente al mes de que se trate fue efectivamente 89 pagado en dicho mes, aún cuando hubiese sido recaudado el día hábil siguiente al último día del mismo mes. La regla dice lo siguiente: IDE efectivamente pagado en el mes que se recauda I.11.28. para los efectos de los artículos 4, fracción V, 7 y 8 de la Ley del IDE, se podrá considerar que el IDE correspondiente al mes de que se trate fue efectivamente pagado en dicho mes, aun cuando hubiese sido recaudado el día hábil siguiente al último día del mismo mes. Con las disposiciones anteriores, los bancos y las instituciones del sistema financiero van a calcular la retención del IDE sobre todos los depósitos en efectivo recibidos en el mes, el día último de cada mes, y lo van a retener o descontar del saldo bancario del cuentahabiente el día primero del mes siguiente. 2.4.2 AFECTACIONES A LOS FLUJOS DE EFECTIVO El IDE, al ser acreditable, tiene la característica de ser recuperable para la empresa, como lo vimos anteriormente, por lo cual sólo tendría efectos negativos en los flujos de efectivo de las empresas y no en sus resultados. De acuerdo con Novoa y Pérez (2008, p. 15), para disminuir el efecto del impuesto en los flujos de efectivo, la disposición anterior se refleja también en los pagos provisionales del impuesto. Así, el artículo 8° del IDE permite su acreditamiento contra los pagos provisionales de otros impuestos federales (ISR, IVA, retenciones de ISR, etcétera), por lo cual el efecto en el flujo se daría por el diferencial de fechas entre la fecha de la retención del impuesto y la fecha de presentación de los pagos provisionales. 90 Como ejemplo de lo anterior se tiene el siguiente caso: Datos • IDE retenido en el mes de julio: $4,000. La retención se hace el primer día del mes de agosto • Monto del pago provisional de ISR del mes de julio: $10,000, el cual debe enterarse a más tardar el día 17 de agosto. Solución Conforme al artículo 8° comentado, el IDE se puede acreditar contra el pago provisional del ISR, por lo cual el pago provisional que se entere será de $6,000 ($10,000 por pagar menos $4,000 retenidos del IDE). El efecto negativo en el flujo de efectivo que podemos observar en este caso es de $4,000 durante 16 días naturales. 2.4.3 ESTIMACIÓN DEL IDE EN LOS PAGOS PROVISIONALES DEL ISR El impacto que causa el IDE en los flujos de efectivo puede ser disminuido e incluso convertirse en un flujo favorable para la persona, si se hace uso del artículo 9° de la LIDE, el cual permite estimar el pago provisional del ISR del mes de que se trate, una cantidad equivalente al monto del IDE que estimen estarán pagando en el mes inmediato posterior a dicho mes. 91 Ejemplo: Datos • Monto del pago provisional del ISR del mes de junio: $9,000, el cual debe enterarse a más tardar el día 17 del mes de julio. • IDE que se estima nos van a retener en el mes de julio: $3,850. La retención se va a efectuar el primer día del mes de agosto. Solución Conforme al artículo 9°., en el pago provisional de l mes de que se trate, se puede estimar el importe que estén esperando pagara de IDE al siguiente mes. En este caso, en el pago provisional de ISR del mes de junio, los contribuyentes podrán estimar el IDE que esperan les van a retener en el mes de julio. El entero del pago provisional del ISR del mes de junio será de $5,150 ($9,000 por pagar menos $3,850 estimados del IDE). Como puede observarse, el impacto en el flujo es positivo en este ejemplo, ya que la empresa está acreditando por anticipado el impacto estimado del IDE el día 17 de julio, en tanto que el IDE le va a ser retenido hasta el día 1 de agosto, con lo cual se ganan 13 días naturales de flujo de efectivo. Este mecanismo puede seguirse utilizando en los meses posteriores, en caso de que se haya estimado de mas o de menos la retención del IDE, el artículo 9° permite compensar las diferencias al siguiente mes y solo se causan recargos si el IDE estimado fue mayor al IDE efectivamente pagado en más de un 5%. 92 CONSIDERACIONES DEL CAPÍTULO Como pudimos observar a lo largo del capítulo, el IDE no es un impuesto definitivo. Los contribuyentes que están pagando impuestos federales lo van a recuperar al momento de la presentación de sus pagos provisionales o su declaración anual. Además, pudimos percatarnos que la ley no contempla algunas situaciones que en algún momento puede causar confusión a las personas, por lo cual se tuvo la necesidad de publicar una serie de reglas misceláneas que vienen a aclarar dichas situaciones y con ello otorgar certidumbre a los contribuyentes de este impuesto. Pero esperemos que con el afán que se debe tener de incrementar la certidumbre en los contribuyentes, dichas reglas sean incorporadas al texto de la LIDE, o al menos las más importantes. 93 CAPÍTULO III CASOS PRACTICOS DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO Y SUS REPERCUSIONES 94 3.1 CASOS PRÁCTICOS EN LA DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO Como manera de ejemplificar lo expuesto en el capítulo anterior, presentamos algunos casos prácticos para un mejor entendimiento del impuesto, los cuales son presentados a continuación: Caso 1 Determinación del IDE mensual a cargo de una persona física cuyos ingresos por sueldos y salarios se depositan en efectivo en una cuenta bancaria Planteamiento Una persona física que percibe ingresos por sueldos y salarios desea conocer el importe del IDE a su cargo en julio de 2008, ya que dichos ingresos los deposita en efectivo en una cuenta bancaria a su nombre. Datos Importe de los depósitos en efectivo efectuados en julio 2008 $20,000.00 Tabla 3.1 Importe de depósitos efectuados en julio 2008 Desarrollo Determinación del IDE de julio de 2008 a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios. 95 (-) (=) (X) (=) Importe total de los depósitos en efectivo efectuados en julio de 2008 Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del IDE IDE correspondiente a julio de 2008 $20,000.00 25,000.00 0.00 2% $0.00 Tabla 3.2 Determinación del IDE a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios Comentario En este ejemplo podemos darnos cuenta de la aplicación del artículo 2° de la LIDE, pues ya que éste nos dice que no se pagará impuesto por los depósitos en efectivo que se realicen hasta por un monto acumulado de $25,000.00 en cada mes del ejercicio fiscal, por lo cual pudimos apreciar que en este caso no aplica la retención del impuesto puesto que no excede de dicho monto. Caso 2 Determinación del IDE mensual a cargo de una persona moral del régimen general de ley, que tiene una cuenta en una institución de crédito. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la Ley del ISR que se dedica a la venta de dulces y abarrotes al público en general, desea conocer el importe del IDE a su cargo en julio de 2008 La empresa abre sus almacenes de lunes a domingos, y todas sus ventas son en efectivo. La compañía tiene sólo una cuenta bancaria abierta en una institución de crédito. 96 Datos Depósitos en efectivo efectuados en julio de 2008 Día del mes ventas de dulces, gravados al 0% en el IVA Ventas de abarrotes gravadas al 15% en el IVA IVA cobrado Importe total del depósito en efectivo 1 2 3 5,750.00 6,300.00 4,950.00 4,200.00 1,800.00 2,340.00 630.00 270.00 351.00 10,580.00 8,370.00 7,641.00 4 3,750.00 2,420.00 363.00 6,533.00 5 2,760.00 1,960.00 294.00 5,014.00 6 1,420.00 2,200.00 330.00 3,950.00 7 2,890.00 1,900.00 285.00 5,075.00 8 1,980.00 2,200.00 330.00 4,510.00 9 3,150.00 3,020.00 453.00 6,623.00 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 2,420.00 2,150.00 2,050.00 2,450.00 2,680.00 10,800.00 12,300.00 14,700.00 6,850.00 7,450.00 5,500.00 6,230.00 5,500.00 4,800.00 2,300.00 1,980.00 2,690.00 1,720.00 1,560.00 2,100.00 8,620.00 10,720.00 2,870.00 1,920.00 1,000.00 1,500.00 1,900.00 6,900.00 7,500.00 9,400.00 4,420.00 4,500.00 3,900.00 3,860.00 3,100.00 2,900.00 1,300.00 1,000.00 1,000.00 1,500.00 1,050.00 1,260.00 4,750.00 5,500.00 430.50 288.00 150.00 225.00 285.00 1,035.00 1,125.00 1,410.00 663.00 675.00 585.00 579.00 465.00 435.00 195.00 150.00 150.00 225.00 157.50 189.00 712.50 825.00 5,720.50 4,358.00 3,200.00 4,175.00 4,865.00 18,735.00 20,925.00 25,510.00 11,933.00 12,625.00 9,985.00 10,669.00 9,065.00 8,135.00 3,795.00 3,130.00 3,840.00 3,445.00 2,767.50 3,549.00 14,082.50 17,045.00 Total 259,850.50 Tabla 3.3 Depósitos en efectivo efectuados en una cuenta bancaria en una institución de crédito. 97 Desarrollo Determinación del IDE de julio a cargo de una persona moral del régimen general de la Ley del ISR. (-) (=) (X) (=) Importe total de los depósitos en efectivo efectuados en julio de 2008 Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del IDE IDE correspondiente a julio 2008 $ 259,850.50 25,000.00 $ 234,850.50 2% $ 4,697.01 Tabla 3.4 Determinación del IDE por depósitos efectuados en una cuenta bancaria en una institución de crédito Comentario En este ejercicio podemos observar que el IDE también se pagará por los impuestos trasladados que se depositen en efectivo, ya que la Ley que regula este impuesto no los exenta de su pago. Al igual podemos apreciar la aplicación del artículo 4° fracción 1 de la LIDE, debido a que ést e señala la obligación que tienen las instituciones del sistema financiero de recaudar el impuesto el último día del mes de que se trate. Caso 3 Determinación del IDE a cargo de una persona moral del régimen general de ley, que tiene varias cuentas en una institución de crédito. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la Ley de ISR que se dedica a la venta de muebles para el hogar, desea conocer el importe del IDE a su cargo en agosto de 2008. 98 La compañía tiene tres cuentas de cheques con una sola institución de crédito. Datos Depósitos efectuados en la cuenta 1 Mes Depósitos de cheques Agosto de 2008 $225,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $320,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $105,000.00 $650,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $57,000.00 $257,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $82,000.00 $646,000.00 Tabla 3.5 Depósitos efectuados en la cuenta 1 Depósitos efectuados en la cuenta 2 Mes Depósitos de cheques Agosto de 2008 $80,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $120,000.00 Tabla 3.6 Depósitos efectuados en la cuenta 2 Depósitos efectuados en la cuenta 3 Mes Depósitos de cheques Agosto de 2008 $106,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $458,000.00 Tabla 3.7 Depósitos efectuados en la cuenta 3 Desarrollo Determinación del total de los depósitos en efectivo efectuados por la persona moral en sus cuentas bancarias en agosto de 2008. 99 (+) (+) (=) Depósitos en efectivo efectuados en la cuenta 1 Depósitos en efectivo efectuados en la cuenta 2 Depósitos en efectivo efectuados en la cuenta 3 Importe total de los depósitos en efectivo efectuados en agosto de 2008 $105,000.00 57,000.00 82,000.00 $244,000.00 Tabla 3.8 Determinación de los depósitos en efectivo en agosto de 2008 Determinación del IDE de agosto de 2008 a cargo de una persona moral del régimen general de la Ley de ISR. (X) Importe total de los depósitos en efectivo efectuados en agosto de 2008 Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del IDE (=) IDE correspondiente a agosto de 2008 (-) (=) 244,000.00 25,000.00 219,000.00 2% 4,380.00 Tabla 3.9 Determinación del IDE de agosto de 2008 Comentario Aquí podemos darnos cuenta que el IDE no se pagará por los traspasos y transferencias electrónicas, sino únicamente por aquellos que se realicen en efectivo, salvo por las adquisiciones en efectivo de cheques de caja. Además se presenta el caso de tener varias cuentas abiertas en una misma institución financiera, siendo éstas acumulables para el impuesto, según el artículo 4° de la LIDE. Caso 4 Determinación del IDE mensual a cargo de una persona moral del régimen general de Ley, que tiene cuentas abiertas en diferentes instituciones de crédito. 100 Planteamiento Una persona moral del régimen general de la Ley del ISR que se dedica a la venta de ropa, desea conocer el importe del IDE a su cargo en julio de 2008. La compañía tiene tres cuentas de cheques abiertas en diferentes instituciones de crédito. Datos Depósitos efectuados en la cuenta de cheques en el banco 1 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $270,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $180,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $10,000.00 $460,000.00 Tabla 3.10 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques del banco 1 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques en el banco 2 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $344,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $169,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $12,000.00 $525,000.00 Tabla 3.11 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques del banco 2 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques en el banco 3 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $344,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $169,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $12,000.00 $525,000.00 Tabla 3.12 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques del banco 3 101 Determinación del IDE de julio a cargo de una persona moral del régimen general de la Ley del ISR. Concepto Importe de los depósitos en efectivo efectuados en julio 2008 (-) (=) (X) (=) Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del IDE IDE correspondiente a julio de 2008 Cuenta en el Cuenta en el Cuenta en el banco 1 banco 2 banco 3 $ 10,000.00 $ 12,000.00 $ 25,000.00 0.00 2% 0.00 25,000.00 0.00 2% 0.00 8,000.00 25,000.00 0.00 2% 0.00 Tabla 3.13 Determinación del IDE de julio por depósitos efectuados en cuentas abiertas en diferentes instituciones de crédito Comentario Según el artículo 2° de la LIDE señala que el monto de los depósitos en efectivo se determinará considerando todos los depósitos en efectivo efectuados en una misma institución financiera, para lo cual en este ejemplo, la persona moral no debe pagar en julio el IDE por sus depósitos en efectivo, ya que en cada banco los mismos fueron inferiores a $25,000.00, aunque el total de ellos fue superior a dicha cantidad. Caso 5 Determinación del IDE mensual a cargo de una persona moral del régimen general de Ley, que tiene cuentas abiertas en diferentes instituciones de crédito. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la Ley del ISR que se dedica a la venta de ropa, desea conocer el importe del IDE a su cargo en julio 2008. 102 La compañía tiene tres cuentas de cheques abiertas en diferentes instituciones de crédito. Datos Depósitos efectuados en la cuenta de cheques del banco 1 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $270,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $180,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $30,000.00 $480,000.00 Tabla 3.14 Depósitos efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 1 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques del banco 2 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $270,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $180,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $24,000.00 $480,000.00 Tabla 3.15 Depósitos efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 2 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques del banco 3 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $201,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $86,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $8,000.00 $295,000.00 Tabla 3.16 Depósitos efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 3 Desarrollo Determinación del total de los depósitos en efectivo efectuados por la persona moral en sus cuentas bancarias en julio de 2008, afectos al IDE. Depósitos en efectivo efectuados en la cuenta de cheques del banco 1 $30,000.00 Tabla 3.17 Total de depósitos en efectivo efectuados en diferentes instituciones de crédito 103 Determinación del IDE en julio de 2008 a cargo de una persona moral del régimen general de la Ley del ISR. (-) (=) (X) (=) Importe de los depósitos en efectivo efectuados en julio 2008. Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del IDE IDE correspondiente a julio de 2008 $ 30,000.00 25,000.00 5000.00 2% 100.00 Tabla 3.18 Determinación del IDE por depósitos en efectivo efectuados en diferentes instituciones de crédito. Comentario Como se observa, esta persona moral debe pagar el IDE sólo por los depósitos en efectivo efectuados en la cuenta bancaria del banco 1, ya que en éste los depósitos mencionados superaron la cantidad de $25,000.00. Caso 6 Determinación del IDE mensual a cargo de una persona moral del régimen general de Ley, que tiene cuentas abiertas en diferentes instituciones de crédito. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la Ley del ISR que se dedica a la venta de calzado, desea conocer el importe del IDE a su cargo en julio de 2008. La compañía tiene tres cuentas de cheques abiertas en diferentes instituciones de crédito. 104 Datos Depósitos efectuados en la cuenta de cheques en el banco 1 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $270,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $180,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $35,000.00 $485,000.00 Tabla 3.19 Depósitos en efectivo mayores a $25,000 efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 1. Depósitos efectuados en la cuenta de cheques en el banco 2 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $344,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $169,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $26,000.00 $539,000.00 Tabla 3.20 Depósitos en efectivo mayores a $25,000 efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 2. Depósitos efectuados en la cuenta de cheque en el banco 3 Mes Depósitos de cheques Julio de 2008 $201,000.00 Traspasos y transferencias electrónicas recibidas $86,000.00 Depósitos en efectivo Total de los depósitos en el mes $48,000.00 $335,000.00 Tabla 3.21 Depósitos en efectivo mayores a $25,000 efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 3. Desarrollo Determinación del IDE de julio de 2008 a cargo de una persona moral del régimen de la Ley del ISR. Importe de los depósitos en efectivo efectuados en julio 2008 (-) (=) (X) (=) Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del IDE IDE correspondiente a julio de 2008 Cuenta en el Cuenta en el Cuenta en el banco 1 Banco 2 banco 3 $ $ 35,000.00 $ 26,000.00 48,000.00 25,000.00 10,000.00 2% $200.00 25,000.00 1,000.00 2% $20.00 25,000.00 23,000.00 2% $460.00 Tabla 3.22 Determinación del IDE por depósitos efectuados en diferentes instituciones de crédito causando IDE en cada una de sus cuentas. 105 Comentario Como podemos observar cada una de las instituciones del sistema financiero tiene la obligación de recaudar el IDE por los depósitos en efectivo efectuados, debido que en cada una de ellas se excede el monto de los $25,000.00. Caso 7 Determinación del IDE a cargo de una persona física por la venta de un automóvil usado que se cobró en efectivo. Planteamiento Una persona física que percibe ingresos por sueldos y salarios que son depositados por la empresa que los paga mediante transferencia electrónica en su cuenta de nómina, desea conocer el importe del IDE a su cargo por la venta de un automóvil en noviembre de 2008, cuyo precio fue cobrado en efectivo y depositado en la cuenta bancaria citada. Datos Depósitos efectuados mediante transferencias electrónicas $18,000.00 Precio de venta del automóvil depositado en efectivo $52,000.00 Tabla 3.23 Depósitos efectuados por venta de un automóvil Desarrollo Determinación del IDE a cargo de la persona física en noviembre de 2008 106 (-) (=) (X) (=) Precio de venta del automóvil depositado en efectivo en noviembre de 2008 Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del IDE IDE correspondiente a noviembre de 2008 $ 52,000.00 25,000.00 27,000.00 2% $540.00 Tabla 3.24 Determinación del IDE a cargo de una persona física, por la venta de un automóvil cuyo ingreso fue depositado en efectivo. Como podemos apreciar, la persona física no paga impuesto por los sueldos y salarios depositados en su cuenta de nómina debido a que éstos se realizan vía transferencia electrónica, sin embargo, si procede la determinación de dicho impuesto por la venta del automóvil, puesto que el precio fue cobrado en efectivo y depositado en su cuenta. Caso 8 Determinación del IDE a cargo de una persona moral con fines no lucrativos por los depósitos en efectivo efectuados en el mes. Planteamiento Una sociedad civil que se dedica a la enseñanza con reconocimiento de validez de estudios otorgados por la SEP y que se considera por la Ley del ISR como persona moral con fines no lucrativos, desea determinar el IDE a su cargo en agosto de 2008, por las colegiaturas cobradas en efectivo que se depositaron en su cuenta de cheques en el mes citado. Datos Monto de colegiaturas depositadas en efectivo en julio de 2008 $850,000.00 Tabla 3.25 Monto de colegiaturas depositadas en efectivo en julio de 2008. 107 Desarrollo Determinación del IDE a cargo de una persona moral con fines no lucrativos en julio de 2008 (-) (=) (X) (=) Monto de colegiaturas depositadas en efectivo de 2008 Depósitos en efectivo exentos Importe total de los depósitos en efectivo gravados en el mes Tasa del IDE IDE correspondiente a noviembre de 2008 $ 850,000.00 25,000.00 0.00 2% $0.00 Tabla 3.26 Determinación del IDE a cargo de una persona moral con fines no lucrativos. Comentario Como se aprecia en este caso practico, no se procedió a la determinación del impuesto, debido a que el artículo 2° de la LIDE es tablece que las personas morales con fines no lucrativos conforme al título III de la LISR no pagarán dicho impuesto. 3.2 CASOS PRÁCTICOS DEL ACREDITAMIENTO DEL IDE Como hemos visto a lo largo del capítulo anterior, el Impuesto a los Depósitos en Efectivo puede ser acreditado contra los pagos provisionales del ISR o contra el ISR retenido a terceros como lo marca el artículo 8 de la LIDE, es por lo cual que nos vimos en la necesidad de abordar algunos casos prácticos para una mejor comprensión sobre dicho acreditamiento, lo cual nos mostrará de una manera clara y sencilla su procedimiento. 108 Caso 1 Acreditamiento del IDE mensual contra el pago provisional del ISR del mismo periodo por una persona moral del régimen general de ley. El IDE es inferior al pago provisional de ISR. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la Ley del ISR, desea acreditar el IDE efectivamente pagado en julio de 2008, contra el pago provisional del ISR del mismo mes. Datos • Pago provisional del ISR de julio de 2008 $95,000.00 • Pagos provisionales del ISR efectuados de enero a junio $81,000.00 de 2008 • Monto del IDE efectivamente pagado en julio de 2008 $ 5,500.00 Tabla 3.27 Datos del pago provisional de ISR y del monto del IDE efectivamente pagado. Desarrollo Determinación del pago provisional del ISR de julio de 2008 (-) (=) (-) (=) Pago provisional del ISR de enero a julio de 2008 Pagos provisionales del ISR efectuados de enero a julio de 2008 Pago provisional del mes Monto del IDE efectivamente pagado en julio de 2008 Pago provisional del ISR a cargo de la persona moral en julio de 2008 $95,000.00 81,000.00 14,000.00 5,500.00 $8,500.00 Tabla 3.28 Determinación del pago provisional de ISR de julio de 2008. 109 Comentario En este ejercicio podemos observar la aplicación del artículo 8 de la LIDE, el cual nos dice que los contribuyentes podrán acreditar contra el pago provisional del ISR del mes de que se trate, una cantidad equivalente al monto del IDE efectivamente pagado en el mismo mes. Cabe señalar, que el pago provisional del ISR será calculado de acuerdo a los términos que para cada régimen establezca la ley relativa, después de disminuir a dicho pago provisional los pagos provisionales efectuados correspondientes al mismo ejercicio. Caso 2 Acreditamiento del IDE mensual contra el pago provisional del ISR del mismo periodo, realizado por una persona moral del régimen general de ley. El IDE es superior al pago provisional del ISR. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la LISR, desea acreditar el IDE efectivamente pagado en julio de 2008, contra el pago provisional del ISR del mismo mes. Datos • Pago provisional del ISR de julio de 2008 • Pagos provisionales del ISR efectuados de enero a junio de $80,000.00 2008 $76,000.00 • Monto del IDE efectivamente pagado en julio de 2008 $ 6,700.00 • Retenciones del ISR efectuados a terceros en julio de 2008 $ 8,200.00 Tabla 3.29 Datos para acreditar el IDE efectivamente pagado en julio de 2008 contra el pago del ISR del mismo mes. 110 Desarrollo 1. Determinación del pago provisional del ISR de julio de 2008 (-) (=) (-) (=) Pago provisional del ISR de enero a julio de 2008 Pagos provisionales del ISR efectuados de enero a junio de 2008 Pago provisional del mes Monto del IDE efectivamente pagado en julio de 2008 Diferencia a favor del IDE en julio de 2008 $80,000.00 76,000.00 4,000.00 6,700.00 -2,700.00 Tabla 3.30 Determinación del pago provisional del ISR de julio de 2008. 2. Determinación de las retenciones del ISR efectuados a terceros por pagar en julio de 2008 (-) (=) Retenciones del ISR efectuados a terceros en julio de 2008 Diferencia a favor del IDE en julio de 2008 Retenciones del ISR efectuados a terceros por pagar en julio de 2008 $8,200.00 2,700.00 $5,500.00 Tabla 3.31 Determinación de las retenciones del ISR efectuados a terceros a pagar en julio de 2008. Comentario Como vimos a lo largo del capitulo 2, cuando el IDE efectivamente pagado sea mayor que el monto del pago provisional del ISR, la diferencia podrá ser acreditada contra el ISR retenido a terceros; ejemplo de ello lo encontramos en caso anterior. Caso 3 Acreditamiento del IDE mensual contra el pago provisional del ISR del mismo periodo, realizado por una persona moral del régimen general de ley. El IDE es superior al pago provisional del ISR y a las retenciones del ISR efectuadas a terceros. 111 Planteamiento Una persona moral del régimen general de la LISR, desea acreditar el IDE efectivamente pagado en julio de 2008, contra el pago provisional del ISR del mismo mes. Datos • Pago provisional del ISR de julio de 2008 • Pagos provisionales del ISR efectuados de enero a junio de 2008 • Monto del IDE efectivamente pagado en julio de 2008 $60,000.00 $55,000.00 $ 6,400.00 Tabla 3.32 Datos para acreditamiento del IDE efectivamente pagado contra el pago provisioanl del ISR del mismo mes Desarrollo 1. Determinación del pago provisional del ISR de julio de 2008 (-) (=) (-) (=) Pago provisional del ISR de julio de 2008 Pagos provisionales del ISR efectuados de enero a junio de 2008 Pago provisional del mes Monto del IDE efectivamente pagado en julio de 2008 Diferencia a favor del IDE en julio de 2008 $60,000.00 55,000.00 5,000.00 6,400.00 -1,400.00 Tabla 3.33 Determinación del pago provisional del ISR de julio de 2008 obteniendo saldo a favor. 2. Determinación de las retenciones del ISR efectuados a terceros por pagar en julio de 2008. (-) (=) Retenciones del ISR efectuados a terceros en julio de 2008 Diferencia a favor del IDE en julio de 2008 Retenciones del ISR efectuados a terceros por pagar en julio de 2008 $1,100.00 1,400.00 -$300.00 Tabla 3.34 Determinación de las retenciones del ISR efectuados a terceros por pagar, disminuyendo el saldo a favor obtenido. 112 Comentario Como podemos observar en este caso al ser mayor el IDE al pago provisional de ISR propio se procede a acreditarlo contra el ISR retenido a terceros, en caso de que existiere una diferencia, el contribuyente podrá compensarla contra las contribuciones federales a su cargo en los términos del artículo 23 del CFF. Si después de aplicar los procedimientos de acreditamiento y compensación existiere saldo a favor, éste podrá ser solicitado en devolución, siempre y cuando esta última sea dictaminada por contador público registrado y cumpla con los requisitos que establezca el SAT mediante reglas de carácter general. Caso 4 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo periodo, realizado por una persona moral del régimen general de ley. El IDE se acreditó en su totalidad contra los pagos provisionales del ISR. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la LISR, desea acreditar contra el ISR del ejercicio de 2008, el monto del IDE pagado de julio a diciembre de 2008. Datos • ISR causado en el ejercicio de 2008 $60,000.00 • Pagos provisionales del ISR $48,000.00 Tabla 3.35 Datos para acreditamiento del IDE pagado de julio a diciembre contra el ISR del ejercicio. 113 • IDE pagado de julio a diciembre de 2008 Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre total IDE pagado $4,500 $7,600 $5,600 $4,200 $3,700 $8,600 $34,200 Tabla 3.36 IDE pagado de julio a diciembre de 2008. • Aplicación del IDE en el periodo de julio a diciembre de 2008 Jul Ago Sep IDE acreditado contra los $4,500 $7,600 $5,600 pagos provisionales del ISR Oct Nov Dic Total $4,200 $3,700 $8,600 $34,200 Tabla 3.37 Aplicación del IDE en el periodo de julio a diciembre de 2008. Desarrollo Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio. (-) (=) (-) (=) ISR causado en el ejercicio de 2008 Pagos provisionales del ISR ISR a cargo del ejercicio IDE pagado de julio a diciembre de 2008, acreditado contra pagos provisionales del ISR Diferencia del IDE a favor del contribuyente $60,000.00 48,000.00 12,000.00 34,200.00 -22,200.00 Tabla 3.38 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio. Comentario Como podemos observar al ser mayor el IDE efectivamente pagado que el ISR del mismo ejercicio, se obtiene una diferencia a favor de IDE, la cual, como vimos en 114 el ejercicio anterior (caso 3) puede ser acreditada contra el ISR retenido a terceros, si existiere alguna diferencia se procede a compensar contra las contribuciones federales a su cargo y si aún así existiere saldo a favor ésta puede ser solicitada en devolución de acuerdo al artículo 23 del CFF. Caso 5 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio, realizado por una persona moral del régimen general de ley. El IDE se acreditó parcialmente contra los pagos provisionales del ISR. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la LISR, desea acreditar contra el ISR del ejercicio de 2008, el monto del IDE pagado de julio a diciembre de 2008. Datos • ISR causado en el ejercicio de 2008 $37,000.00 • Pagos provisionales del ISR $18,000.00 Tabla 3.39 Datos del ISR causado en el ejercicio 2008 y pagos provisionales de ISR. • IDE pagado de julio a diciembre de 2008 Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre total IDE pagado $2,500 $7,600 $5,400 $3,300 $3,900 $8,600 $31,300 Tabla 3.40 IDE pagado de julio a diciembre de 2008. Caso 5. 115 • Aplicación del IDE en el periodo de julio a diciembre de 2008 Jul IDE acreditado contra los pagos provisionales del ISR IDE acreditado contra las retenciones del ISR a terceros Oct Nov Dic Total $1,500 $1,600 $1,000 $1,200 $1,700 $2,700 $9,700 $1,000 $2,000 $2,000 $2,100 $2,200 $0 $0 $3,400 $9,800 $0 $0 $0 $0 IDE compensado contra otras contribuciones $0 Diferencia no aplicada (a favor) $0 Ago Sep $4,000 $2,400 $0 $0 $2,500 $11,800 Tabla 3.41 Aplicación del IDE en el periodo de julio a diciembre de 2008. Caso 5. Desarrollo 1. Determinación del IDE acreditable contra el ISR del ejercicio IDE acreditado contra pagos provisionales del ISR $9,700 Tabla 3.42 Determinación del IDE acreditable contra el ISR del ejercicio. Caso 5. 2. Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio (-) (=) (-) (=) ISR causado en el ejercicio de 2008 Pagos provisionales del ISR ISR a cargo del ejercicio IDE pagado de julio a diciembre de 2008, acreditado contra pagos provisionales del ISR ISR por pagar en el ejercicio fiscal de 2008 $37,000.00 18,000.00 19,000.00 9,700.00 $9,300.00 Tabla 3.43 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio. 116 Comentario En este caso podemos percatarnos de la aplicación del artículo 7° de la LIDE, pues ya que este nos dice que el impuesto efectivamente pagado en el ejercicio de que se trate, será acreditable contra el ISR a cargo en dicho ejercicio, salvo que previamente hubiese sido acreditado contra el ISR retenido a terceros o compensado contra otras contribuciones federales a su cargo o hubiese sido solicitado en devolución. Para lo cual resulta como aclaración de este artículo el precedente caso. Caso 6 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio, realizado por una persona moral del régimen general de ley. El IDE se acreditó parcialmente contra los pagos provisionales del ISR y no se solicitaron en devolución las diferencias mensuales a favor. Planteamiento Una persona moral del régimen general de la LISR, desea acreditar contra el ISR del ejercicio de 2008, el monto del IDE pagado de julio a diciembre de 2008. Datos • ISR causado en el ejercicio de 2008 $38,000.00 • Pagos provisionales del ISR $20,000.00 Tabla 3.44 Datos para acreditamiento del IDE. Caso 6. • IDE pagado de julio a diciembre de 2008 Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre total IDE pagado $4,500 $5,900 $4,300 $2,200 $5,400 $4,700 $27,000 Tabla 3.45 IDE pagado de julio a diciembre. Caso 6. 117 • Aplicación del IDE en el periodo de julio a diciembre de 2008 Jul IDE acreditado contra los pagos provisionales del ISR IDE acreditado contra las retenciones del ISR a terceros Ago Sep Oct Nov Dic Total $1,000 $2,100 $2,500 $1,000 $1,400 $2,500 $10,500 $1,000 $1,000 $1,000 $1,000 $1,200 $1,500 $6,700 IDE compensado $2,500 $2,800 contra otras contribuciones $0 $0 $2,800 $0 $8,100 IDE a favor solicitado en devolución $0 $0 $0 $0 $0 $0 $0 Diferencia del IDE no aplicada (a favor no solicitada en devolución) $0 $0 $800 $200 $0 $700 $1,700 Tabla 3.46 Aplicación del IDE de julio a diciembre de 2008, la diferencia del IDE a favor no se solicitó en devolución. Desarrollo 1. Determinación del IDE acreditable contra el ISR del ejercicio (+) (=) IDE acreditado contra pagos provisionales del ISR $10,500.00 Diferencia del IDE no aplicada (a favor no solicitada en devolución) 1,700.00 IDE acreditable contra el ISR del ejercicio $12,200.00 Tabla 3.47 Determinación del IDE acreditable contra el ISR del ejercicio. 118 2. Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio (-) (=) (-) (=) ISR causado en el ejercicio de 2008 Pagos provisionales del ISR ISR a cargo del ejercicio IDE pagado de julio a diciembre de 2008, acreditado contra pagos provisionales del ISR ISR por pagar en el ejercicio fiscal de 2008 $38,000.00 20,000.00 18,000.00 12,200.00 5,800.00 Tabla 3.48 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio contra el ISR causado en el mismo ejercicio. Comentario Como se pude apreciar en este caso, el IDE que no se hubiera aplicado en los meses del ejercicio, se podrá aplicar contra el ISR del mismo ejercicio. Cabe recordar, que el artículo 7° de la LIDE señala que cuando el contribuyente no acredite en un ejercicio el IDE efectivamente pagado, pudiendo haberlo hecho, perderá el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores y hasta por la cantidad por la que pudo haberlo efectuado. Caso 7 Aplicación de la diferencia a favor del IDE obtenida en el ejercicio fiscal de 2008. Planteamiento Una persona moral del régimen general de ley, desea aplicar la diferencia a favor del IDE no aplicada contra el ISR del ejercicio fiscal de 2008. 119 Datos • Fecha de presentación de la declaración anual de 2008 • 31 de marzo de 2009 Diferencia del IDE a favor del contribuyente en 2008 (véase el caso 4) $22,200.00 • Pago provisional del ISR de marzo de 2009 • Retenciones del ISR efectuado a terceros en marzo $5,000.00 de 2009 • Pago provisional del IVA de marzo de 2009 $16,000.00 $0 Tabla 3.49 Datos para aplicación del IDE a favor no aplicado contra el ISR del ejercicio fiscal de 2008. Desarrollo 1. Acreditamiento de la diferencia del IDE a favor del contribuyente en 2008. (-) (=) Retenciones del ISR efectuado a terceros en marzo de 2009 Diferencia del IDE a favor del contribuyente en 2008 Diferencia del IDE a favor del contribuyente que se podrá compensar contra otros impuestos federales o que se podrá solicitar en devolución $5,000.00 22,200.00 -$17,200.00 Tabla 3.50 Acreditamiento del IDE a favor del contribuyente en 2008. 2. Determinación de los impuestos por pagar de marzo de 2009 (+) (=) Pago provisional del ISR de marzo de 2009 Retenciones del ISR efectuado a terceros en marzo de 2009 Impuestos por pagar de marzo de 2009 $16,000.00 5,000.00 $21,000.00 Tabla 3.51 Determinación de los impuestos por pagar en marzo de 2009. Comentario Como se observa en este caso, el contribuyente podrá compensar o solicitar en devolución la cantidad de $17,200, dado que ésta no se puede aplicar contra el 120 pago provisional del ISR de marzo de 2009 y meses posteriores, puesto que así lo establece la LIDE. Caso 8 Determinación del IDE a cargo de una persona física que no está inscrita en el RFC y no presenta declaraciones del ISR. Planteamiento Una persona física que no se encuentra inscrita en el RFC y no presenta declaraciones del ISR, desea determinar los efectos de los depósitos en efectivo que realiza en su cuenta bancaria. Datos Depósitos efectuados de julio a diciembre de 2008 Depósitos Jul Ago Sep Oct Nov Dic Total $24,500 $35,800 $44,200 $22,200 $55,400 $94,700 $276,800 en efectivo Tabla 3.52 Depósitos efectuados de julio a diciembre por persona física que no se encuentra inscrita en el RFC. 121 Desarrollo 1. Determinación del IDE pagado en el periodo de julio a diciembre de 2008. (-) (=) (X) (=) Depósitos en efectivo Depósitos exentos Base gravable Tasa del IDE IDE pagado Jul Ago Sep Oct Nov Dic 24,500 35,800 44,200 22,200 55,400 94,700 25,000 25,000 25,000 25,000 25,000 25,000 - 10,800 19,200 - 30,400 69,700 2% 2% 2% 2% 2% 2% - 216 384 - 608 1,394 Total 2,602 Tabla 3.53 Determinación del IDE pagado de julio a diciembre de 2008 por una persona física que no se encuentra inscrita en el RFC. 2. Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008 IDE por acreditaren ejercicio de 2008 $0 Tabla 3.54 Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008 Comentario Por lo que podemos darnos cuenta en este caso, ésta persona física al no encontrarse inscrita en el RFC y no presentar declaraciones de ISR, se encuentra imposibilitada de acreditar el IDE y, en consecuencia, tampoco lo podrá recuperar vía compensación o devolución. De este modo, el IDE pagado por la cantidad de $2,602, será un impuesto definitivo para esta persona física. 122 Caso 9 Determinación del IDE a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios y no presenta declaración anual del ISR. Planteamiento Una persona física que percibe sueldos y salarios, desea determinar los efectos de los depósitos en efectivo que realiza en su cuenta bancaria. Esta persona física no presenta declaración anual de ISR ya que no está obligada conforme a la ley relativa. Datos Depósitos efectuados de julio a diciembre de 2008. Depósitos Jul Ago Sep Oct Nov Dic Total $28,800 $36,900 $21,000 $32,200 $42,400 $80,000 $235,300 en efectivo Tabla 3.55 Depósitos en efectivo a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios y no presenta declaración anual. Desarrollo 1. Determinación del IDE pagado en el periodo de julio a diciembre de 2008. (-) (=) (X) (=) Depósitos En efectivo Depósitos exentos Base gravable Tasa del IDE IDE pagado Jul Ago Sep Oct Nov Dic 28,800 36,900 21,000 32,200 42,400 80,000 25,000 25,000 25,000 25,000 25,000 25,000 - 11,900 - 7,200 17,400 55,000 2% 2% 2% 2% 2% 2% - 238 - 144 348 1,100 Total 1,830 Tabla 3.56 Determinación del IDE pagado de julio a diciembre a cargo de persona física que percibe sueldos y salarios. 123 2. Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008. IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008 $0 Tabla 3.57 Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008 a cargo de persona física que percibe sueldos y salarios. Comentario Debido a que ésta persona física no presenta declaración anual de ISR, está imposibilitada de acreditar el IDE y, en consecuencia, tampoco lo podría recuperar vía compensación o devolución. En este caso, el IDE pagado sería un impuesto definitivo para ésta persona física. La recomendación en estos casos sería optar por presentar la declaración anual del ISR y así poder acreditar el impuesto pagado. Caso 10 Determinación del IDE a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios, y que presenta declaración anual del ISR. Planteamiento Una persona física que percibe ingresos por sueldos y salarios, y opta por presentar la declaración anual del ISR, desea acreditar el IDE pagado en el ejercicio de 2008 que podrá acreditar contra su impuesto anual. El contribuyente no recibió en el ejercicio subsidio para el empleo. Para efectos comparativos, se toman los datos del caso práctico anterior 124 Datos ISR causado en el ejercicio de 2008 Retenciones del ISR efectuadas por el patrón en el Ejercicio $3,208 $2,400 Tabla 3.58 Datos para acreditamiento del IDE a cargo de persona física que percibe sueldos y salarios y opta por presentar declaración anual del ISR. Depósitos efectuados de julio a diciembre de 2008 Depósitos Jul Ago Sep Oct Nov Dic Total $28,800 $36,900 $21,000 $32,200 $42,400 $80,000 $235,300 en efectivo Tabla 3.59 Depósitos efectuados de julio a diciembre de 2008 a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios. Desarrollo 1. Determinación del IDE pagado en el periodo de julio a diciembre de 2008. Depósitos En efectivo Depósitos exentos Base gravable Tasa del IDE IDE pagado (-) (=) (X) (=) Jul Ago Sep Oct Nov Dic Total 28,800 36,900 21,000 32,200 42,400 80,000 25,000 25,000 25,000 25,000 25,000 25,000 - 11,900 - 7,200 17,400 55,000 2% 2% 2% 2% 2% 2% - 238 - 144 348 1,100 1,830 Tabla 3.60 Determinación del IDE pagado en el periodo de julio a diciembre de 2008 por persona física que percibe sueldos y salarios. 2. Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008. (-) (=) (-) (=) ISR causado en el ejercicio de 2008 Retenciones del ISR efectuadas por el patrón en el ejercicio ISR a cargo en el ejercicio IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008 Diferencia de IDE a favor en el ejercicio $3,208 2,400 808 1,830 -1,022 Tabla 3.61 Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008 a cargo de persona física que percibe sueldos y salarios. 125 Comentario En este caso al obtener saldo a favor del IDE, el contribuyente podrá solicitar su devolución en los términos de la ley relativa. 3.3 ESTRATEGIAS PARA EVITAR EL IMPACTO DEL IDE Es bien sabido que si bien el IDE pretende gravar a todos los depósitos que se realicen en efectivo y con ello evitar la evasión fiscal también llega a perjudicar a aquellas personas que sin estar violando las leyes resultan seriamente afectadas con este impuesto. Algunas de las personas a quienes afecta en mayor medida el impuesto son las siguientes: a) Quienes cobren cheques de pensiones en el IMSS, o de otras empresas y los cambien por efectivo en el banco y deseen después depositar este dinero en sus cuentas bancarias personales o de otros bancos. b) Quienes reciban en efectivo premios, sorteos y rifas, y quieran después depositar su dinero en efectivo en sus cuentas bancarias personales. c) Aquellos beneficiarios que reciban efectivo de los bancos por concepto de herencias al fallecimiento del titular, quieran depositar este dinero en efectivo en otra cuenta bancaria. d) Quienes reciban remesas en efectivo de sus parientes de una ciudad a otra o bien del extranjero y decidan depositar el efectico en bancos. e) Quienes reciban nómina fija o variable en efectivo y quieran depositar su dinero en una cuenta bancaria. 126 f) Quienes vendan alguna propiedad y reciban el pago en efectivo y quieran depositarlo en su cuenta bancaria. g) A los contribuyentes registrados con giros de restaurantes, tiendas de autoservicios y departamentales, así como las de comercio especializado en público en general y que operen con márgenes de utilidad pequeños de entre los 3% y 5%. Como podemos observar en estos simples ejemplos, en muchos de los casos se presenta el problema de la doble tributación, esto es, que no obstante que la persona ya haya pagado sus impuestos, por la tenencia del efectivo tendrá que pagar el 2% del impuesto al depositarlo en el banco por el simple hecho de recibir el dinero en efectivo, lo cual es evidentemente inconstitucional. Es por ello que el presente apartado aborda algunas alternativas o mejor dicho estrategias para evitar el impacto que el IDE trae consigo, claro está, valiéndose de acciones que caben dentro de la legalidad. María Teresa de la Paz Rosales (recuperado de www.debate.com.mx, el 25 de mayo de 2009) contadora y asesora fiscal, indica que las principales estrategias que utilizan los contribuyentes para evitar el impacto del IDE y que no les afecte el impuesto son dos: 1. Formar empresas cooperativas de servicios financieros, éstas entran en un régimen de no contribuyente, a la cual se adhieren socios-empresarios, que depositan en ella la ganancia de sus ventas y posteriormente la empresa de servicios financieros les regresa un cheque, evitando así el impuesto. 2. Abrir un crédito empresarial, donde se dispone del dinero. El empresario o comerciante realiza sus operaciones con ella. Cuando el negocio genera 127 ganancias, en lugar de depositarlas en el banco, se paga la línea de crédito anteriormente solicitada. Es importante recordar que con base en el artículo 1 de la LIDE existen operaciones o depósitos por los que no se paga este impuesto: No se consideran depósitos en efectivo, y por lo tanto no se paga este impuesto, los abonos que se efectúen en favor de personas físicas y morales mediante: transferencias electrónicas de fondos, traspasos de cuenta, títulos de crédito como los cheques u otro documento pactado con el sistema financiero conforme a la ley. Podemos concluir como estrategias para evitar el impacto del Impuesto a los Depósitos en Efectivo las siguientes: a) Disminuir los depósitos en efectivo (mediante la aceptación de pagos con tarjetas de crédito, debito o monedero electrónico). b) Administrar los depósitos en efectivo de la cuenta bancaria de tal forma que se busque diferir los depósitos en efectivo cuando vayan a rebasar la cantidad de los $25,000 en el mes, para que los depósitos se realicen en el mes siguiente. c) Aperturar cuentas bancarias en distintos bancos, con la finalidad de que los depósitos en efectivo se distribuyan en cada cuenta con la intención de que la exención de los $25,000 se multiplique. Por ejemplo: Un contribuyente recibe depósitos en efectivo por ventas mensuales promedio de $ 100,000.00. Si el contribuyente maneja un solo banco en el cual deposita todo el efectivo su impuesto a los depósitos en efectivo del contribuyente sería el siguiente: 128 Concepto Importe Importe total de los depósitos en efectivo mensuales $100,000.00 (-) Depósitos bancarios exentos 25,000.00 (=) Importe total de los depósitos en efectivo gravados 75,000.00 (x) Tasa del IDE 2% (=) IDE a pagar 1,500.00 Tabla 3.62 Determinación del IDE para un contribuyente que maneja un solo banco. En cambio, si este contribuyente apertura dos cuentas bancarias en distintos bancos y deposita equilibradamente esa cantidad en dos cuentas bancarias veamos el efecto financiero: Concepto Importe total de los depósitos en efectivo mensuales (-) Depósitos bancarios exentos Importe total de los depósitos en efectivo (=) gravados (x) Tasa del IDE (=) IDE a pagar Banco "X" Banco "Y" $50,000.00 $50,000.00 25,000.00 25,000.00 25,000.00 2% 25,000.00 2% 500 500 Tabla 3.63 Determinación del IDE para un contribuyente que maneja dos cuentas bancarias en distintos bancos. Por lo que podemos observar, de esta forma logramos un IDE ahorrado en comparación con el primer esquema de $500. Podemos decir que si aperturamos cuentas bancarias en distintos bancos, tendremos derecho a la exención de $ 25,000.00 en cada institución bancaria, lo que nos permitirá reducir la base gravable del IDE. d) Tener una cuenta bancaria de operaciones normales y abrir con cualquier otro banco (incluso el mismo) una línea de crédito empresarial revolvente con una cantidad equivalente a los ingresos en efectivo promedio que percibe mensualmente. Ejemplo: 129 Un comerciante, maneja un promedio de ventas mensual de $1, 000,000.00 de ventas mensuales con el publico en general y casi la totalidad de las operaciones son cobradas en efectivo, su margen de utilidad es aproximadamente del 2% ¿Cuál seria el impacto económico que causaría a estos tipos de comerciantes el IDE? Análisis del impacto financiero si se tiene una sola cuenta bancaria Concepto Importe Importe total de los depósitos en efectivo mensuales $1,000,000.00 (-) Depósitos bancarios exentos 25,000.00 (=) Importe total de los depósitos en efectivo gravados 975,000.00 (x) Tasa del IDE 2% (=) IDE a pagar 19,500.00 Tabla 3.64 Análisis del impacto financiero si se tiene una sola cuenta bancaria. Concepto Utilidad promedio de los ingresos mensuales (2%) (X) Tasa de ISR vigente (=) Pago provisional de I.S.R. mensual (-) Acreditamiento del IDE retenido mensual (=) IDE a favor mensual Importe $20,000.00 28% 5,600.00 19,500.00 -13,900.00 Tabla 3.65 Análisis del impacto financiero si se tiene una sola cuenta bancaria aplicando la disminución del IDE retenido. La estrategia que debe seguir este contribuyente para evitar el impacto del IDE es la siguiente: 1.- El contribuyente deberá tener una cuenta tradicional en la que realice sus operaciones normales (Depósitos, retiros, expedición de cheques, etc.). 2.- Contratar con el mismo o con otro banco una línea de crédito de fondo revolvente por la cantidad que mas pueda otorgarles el banco y aperturar una cuenta bancaria con ese fin de tal manera que se puedan disponer de los recursos mediante cheque o transferencia electrónica de fondos. (Para 130 el ejemplo citado el banco pudiera otorgar una línea de crédito hasta de $1´000,000.00). 3.- Traspasar los recursos de la línea de crédito mediante cheque o transferencia electrónica de fondos a la cuenta bancaria tradicional, para que tenga recursos suficientes y pueda hacer frente a los pagos de proveedores, acreedores, sueldos, impuestos, etc. 4.- Todas las ventas y cobranzas que realice en efectivo, deberá depositarlas a la cuenta de la línea de crédito procurando que a la fecha de corte que tiene para regresar el dinero, no rebase el importe total del crédito que dispuso. Visto y analizado lo anterior, podemos deducir que aquellas personas que por el giro de su negocio se ven orilladas a realizar depósitos en efectivo pueden optar por algunas de las estrategias expuestas anteriormente, con la finalidad de que el mencionado impuesto no tenga un impacto en sus finanzas. 131 CONCLUSIONES 132 En mérito de lo expuesto y del análisis realizado al impuesto en cuestión, concluimos que éste lleva inmersos algunos vicios de inconstitucionalidad, en virtud de que transgrede las garantías de legalidad, proporcionalidad y equidad tributarias toda vez que: 1. Las personas que son parte de la economía informal no utilizan necesariamente el sistema financiero para depositar sus flujos de efectivo, en consecuencia, fácilmente se puede presentar una evasión del pago del impuesto. 2. La base del IDE (el excedente de 25 mil pesos mensuales) no refleja la capacidad económica de las personas para contribuir al gasto público, ya que estos depósitos no representan la utilidad de los contribuyentes. En razón de lo anterior, consideramos que éste impuesto más que de recaudación tiene la finalidad de identificar posibles evasores de otros impuestos como son el Impuesto Sobre la Renta, Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Empresarial a Tasa Única. Esta claro que cualquier intento por ampliar la base de contribuyentes a través de disposiciones que contemplen la introducción de todas aquellas personas que actúan en el denominado mercado informal es válido, sin embargo tales intentos deben ir acompañados del establecimiento de mecanismos que respeten las demás leyes tributarias, en especial con la Ley del ISR, a fin de no ocasionar conflictos e inequidades en su aplicación. El tema no es sencillo, si analizamos el sector informal de la economía, hay un gran número de comerciantes que operan en éste sector y que realizan la mayoría de sus operaciones en efectivo, tanto de ventas como de compras, los cuales seguramente se van a crear nuevos mecanismos para evadir el impuesto. 133 Como ya se mencionó, si bien es cierto que el legislador al estipular un tributo tiene una facultad que va más allá del fin recaudatorio, lograr que las personas que laboran en el mercado informal se incorporen a la base de contribuyentes, lo cual es una tarea primordial dentro de la política fiscal del país. No obstante, es evidente que esto no se logrará a través del IDE ya que carece de las disposiciones adecuadas para cumplir con tan ambicioso y necesario fin. Ahora bien, de la recta interpretación de la ley que regula al IDE, resulta difícil presumir que a través de su implementación realmente se pueda combatir la informalidad y la evasión fiscal que se da por medio de la práctica de actividades no declaradas para fines de ISR, de tal manera que los únicos afectados con este gravamen serán todos aquellos negocios que tienen un gran flujo de efectivo. Así también, la carga administrativa se torna costosa para los contribuyentes, en virtud de que deberán contar con controles adicionales para poder recuperar o compensar el IDE, y a su vez, los afectará en sus flujos de efectivo al disminuir en un 2 por ciento sus ingresos. Como pudimos darnos cuenta, está ley afectará a las personas físicas y morales que perciben ingresos por ventas al público en general, tales como cines, tiendas de autoservicio, gasolineras, misceláneas, distribuidoras de refrescos y cervezas, entre otros. En tal virtud, es muy importante estudiar las alternativas que se tienen, así como sus efectos en el pago del IDE, con base en las disposiciones fiscales vigentes. Cabe recordar que el IDE no es un impuesto definitivo, pues como pudimos apreciar a lo largo del trabajo de investigación, es un impuesto que podemos recuperar, claro esta, se debe revisar si el IDE recaudado esta siendo realmente recuperado, o bien si se está solicitando su devolución mensualmente (en el caso de los obligados a dictaminarse), de lo contrario deviene un efecto financiero que debe cuantificarse. 134 Por otra parte, si se trata de un contribuyente que no tiene obligación de dictaminar, es importante reunir la información suficiente para dictaminarse al final del ejercicio a fin de obtener la devolución del impuesto lo más pronto posible. Esperemos que la implementación del nuevo impuesto resulte positiva. La economía informal es un gran mal que aqueja al país, por lo que el IDE es una medida que pretende disminuirla. Finalmente, se queda en espera de una reforma fiscal integral que permita eficientar la recaudación por parte de las autoridades, incrementado la base de contribuyentes y permitiendo a éstos tener una carga tributaria menor que les permita ser más competitivos en este mundo globalizado. 135 FUENTES DE INFORMACIÓN Arrioja, A. (2005). Derecho Fiscal. (19 ed.). México: Themis. Ávila, E. (2008). Defectos e imprecisiones del IDE. Información Dinámica de Consulta.184, 2-8. De la Paz, M. (2008). El IDE tiene alternativas legales para evitar su impacto. Recuperado el 25 de mayo de 2009, de http://www.debate.com.mx Fernández, R. (2003). Derecho Fiscal. (1 ed.). México: McGraw-Hill Galindo, M & Hernández, J. (2007). Estudio Práctico del Impuesto a los Depósitos en Efectivo. México: ISEF. González, I & Santillán, J. (2008). Nuevas Reglas del Impuesto a los Depósitos en Efectivo. Consultorio Fiscal. 450, 5-11. Jiménez, A. (2004). Lecciones de Derecho Tributario. (9 ed.). México: Thomson. Margáin, E. (2005). Introducción al estudio del Derecho Tributario Mexicano. (18 ed.). México: Porrúa. Novoa, J & Pérez, A. (2008). Aspectos Financieros del Impuesto a los Depósitos en Efectivo. Puntos Finos. 155, 11-17. Pérez, J & Fol, R. (2008). ¿Conoce como le afecta el Nuevo Impuesto a los Depósitos en Efectivo (IDE)?. México: Tax. Quintana, J. (1997). Derecho Tributario Mexicano. (3 ed.). México: Trillas. 136 Rico, M. (2007). Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo. Contaduría Pública, 423,12. Rodríguez, R. (2003). Derecho Fiscal. (2 ed.). México: Oxford Saldaña, A. (2007). Curso elemental sobre Derecho Tributario. (2 ed.). México: ISEF. Sánchez, N. (2008). Derecho Fiscal Mexicano. (6 ed.). México: Porrúa. Zavala, E. (2004). Finanzas Públicas Mexicanas. (34 ed.). México: Trillas. Código Fiscal de la Federación. (2009). México. Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. (2009). México. Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo. (2009). México. Ley de Ingresos de la Federación. (2009). México. Ley del Impuesto Sobre la Renta. (2009). México. Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito. (2009). México. Resolución Miscelánea. (2009). 137 ÍNDICE DE TABLAS Tabla 1.1 Ingresos de la Federación 2009……….………………………………………………… 23 Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla 65 70 70 74 77 83 83 85 86 86 87 2.1 Sujetos obligados al pago del IDE…………..…………………………………………… 2.2 Varias cuentas en una sola institución………………………………………………….. 2.3 Varias cuentas en diversas instituciones……………………………………………….. 2.4 Cálculo del impuesto…………………………………………………………………....... 2.5 Recaudación y entero del impuesto………………………………..………………....... 2.6 Procedimiento para recuperar el IDE……………..…………………………………...... 2.7 Impuestos contra los que se puede compensar el IDE…………………………….…. 2.8 Opción de acreditamiento de IDE estimado en pagos provisionales……….……….. 2.9 Determinación del límite de pago de recargos y actualización…………………..…… 2.10 Opción de acertamiento, compensación o devolución del impuesto………….….. 2.11 Acreditamiento en el ISR del ejercicio…………………………………………………. Tabla 3.1 Importe de los depósitos efectuados en julio 2008.……………………………………. Tabla 3.2 Determinación del IDE a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios…………………………………………………………………………………………………... Tabla 3.3 Depósitos en efectivo efectuados en una cuenta bancaria en una institución de crédito…………………………...……………………………………………………………………….... Tabla 3.4 Determinación del IDE por depósitos efectuados en una cuenta bancaria en una institución de crédito…………………………………………………………………………………… Tabla 3.5 Depósitos efectuados en la cuenta 1……………………………………………………. Tabla 3.6 Depósitos efectuados en la cuenta 2……………………………………………………. Tabla 3.7 Depósitos efectuados en la cuenta 3…………...……………………………………….. Tabla 3.8 Determinación de los depósitos en efectivo en agosto en 2008……………………... Tabla 3.9 Determinación del IDE de agosto de 2008……………………………………………… Tabla 3.10 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques del banco 1……………………….. Tabla 3.11 Depósitos efectuados en la cuenta de cheques del banco 2……………………….. Tabla 3.12 Depósitos en efectivo en la cuenta de cheques del banco 3……………………….. Tabla 3.13 Determinación del IDE de julio por depósitos efectuados en cuentas abiertas en diferentes instituciones de crédito……………………………………………………………………. Tabla 3.14 Depósitos efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 1….………… Tabla 3.15 Depósitos efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 2….………... Tabla 3.16 Depósitos efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 3….………… Tabla 3.17 Total de depósitos en efectivo efectuados en diferentes instituciones de crédito… Tabla 3.18 Determinación del IDE por depósitos en efectivo efectuados en diferentes instituciones de crédito………………………………………………………………………………… Tabla 3.19 Depósitos en efectivo mayores a $25,000 efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 1…………………………………………………………………………………….. Tabla 3.20 Depósitos en efectivo mayores a $25,000 efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 2…………………………………………………………………………………….. Tabla 3.21 Depósitos en efectivo mayores a $25,000 efectuados en diferentes instituciones de crédito. Banco 3…………………………………………………………………………………….. Tabla 3.22 Tabla 3.22 Determinación del IDE por depósitos efectuados en diferentes instituciones de crédito causando IDE en cada una de sus cuentas…………………………….. Tabla 3.23 Depósitos efectuados por venta de automóvil………………………………………… Tabla 3.24 Determinación del IDE a cargo de una persona física, por la venta de un automóvil cuyo ingreso fue depositado en efectivo……………………………………………………………… Tabla 3.25 Monto de colegiaturas depositadas en efectivo en julio de 2008…………………… 95 96 97 98 99 99 99 100 100 101 101 101 102 103 103 103 103 104 105 105 105 105 106 107 107 138 Tabla 3.26 Determinación del IDE a cargo de una persona moral con fines no lucrativos…… Tabla 3.27 Datos del pago provisional de ISR y del monto del IDE efectivamente pagado… Tabla 3.28 Determinación del pago provisional de ISR de julio de 2008…….………….……… Tabla 3.29 Datos para acreditar el IDE efectivamente pagado en julio de 2008 contra el pago del ISR del mismo mes…………………………………………………………………………. Tabla 3.30 Determinación del pago provisional del ISR de julio de 2008………………………. Tabla 3.31 Determinación de las retenciones del ISR efectuados a terceros a pagar en julio de 2008 …………………………………………………………………………………………………. Tabla 3.32 Tabla 3.32 Datos para acreditamiento del IDE efectivamente pagado contra el pago provisional del ISR del mismo mes……………………………………………………………. Tabla 3.33 Determinación del pago provisional del ISR de julio de 2008 obteniendo saldo a favor……………………………………………………………………………………………………… Tabla 3.34 Determinación de las retenciones del ISR efectuados a terceros por pagar, disminuyendo el saldo a favor obtenido……………………………………………………………... Tabla 3.35 Datos para acreditamiento del IDE pagado de julio a diciembre contra el ISR del ejercicio………………………………...………………………………………………………………… Tabla 3.36 IDE pagado de julio a diciembre de 2008……………………………………………... Tabla 3.37 Aplicación del IDE en el periodo de julio a diciembre de 2008…………………….. Tabla 3.38 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio……………………………………………………………………………….…... Tabla 3.39 Datos del ISR causado en el ejercicio 2008 y pagos provisionales de ISR………. Tabla 3.40 IDE pagado de julio a diciembre de 2008. Caso 5…………………………………… Tabla 3.41 Aplicación del IDE en el periodo de julio a diciembre de 2008. Caso 5…………… Tabla 3.42 Determinación del IDE acreditable contra el ISR del ejercicio. Caso 5……………. Tabla 3.43 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio fiscal de 2008 contra el ISR causado en el mismo ejercicio………………………………………………………………………………..…... Tabla 3.44 Datos para acreditamiento del IDE. Caso 6…………………………………………… Tabla 3.45 IDE pagado de julio a diciembre. Caso 6……………………………………………… Tabla 3.46 Aplicación del IDE de julio a diciembre de 2008, la diferencia del IDE a favor no se solicitó en devolución…………………………………………………………………………..………. Tabla 3.47 Determinación del IDE acreditable contra el ISR del ejercicio…………..…………… Tabla 3.48 Acreditamiento del IDE pagado en el ejercicio contra el ISR causado en el mismo ejercicio………………………………………………………………………………………………….. Tabla 3.49 Datos para aplicación del IDE a favor no aplicado contra el ISR del ejercicio fiscal de 2008…………………………………………………………………..……………………………… Tabla 3.50 Acreditamiento del IDE a favor del contribuyente en 2008………………………….. Tabla 3.51 Determinación de los impuestos por pagar en marzo de 2009…………………….. Tabla 3.52 Depósitos efectuados de julio a diciembre por persona física que no se encuentra inscrita en el RFC………………………………………………………………………………………. Tabla 3.53 Determinación del IDE pagado de julio a diciembre de 2008 por una persona física que no se encuentra inscrita en el RFC………………………………………………………. Tabla 3.54 Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008………………….. Tabla 3.55 Depósitos en efectivo a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios y no presenta declaración anual………………………………………………………….… Tabla 3.56 Determinación del IDE pagado de julio a diciembre a cargo de persona física que percibe sueldos y salarios…………………………………………………………………………….. Tabla 3.57 Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008 a cargo de persona física que percibe sueldos y salarios………………………………………………………. Tabla 3.58 Datos para acreditamiento del IDE a cargo de persona física que percibe sueldos y salarios y opta por presentar declaración anual del ISR………………………………………… Tabla 3.59 Depósitos efectuados de julio a diciembre de 2008 a cargo de una persona física que percibe sueldos y salarios………………………………………………………………………... Tabla 3.60 Determinación del IDE pagado en el periodo de julio a diciembre de 2008 por persona física que percibe sueldos y salarios………………………………………………………. Tabla 3.61 Determinación del IDE por acreditar en el ejercicio fiscal de 2008 a cargo de persona física que percibe sueldos y salarios………………………………………………………. 108 109 109 110 111 111 112 112 112 113 114 114 114 115 115 116 116 116 117 117 118 118 119 120 120 120 121 122 122 123 123 124 125 125 125 125 139 Tabla 3.62 Determinación del IDE para un contribuyente que maneja un solo banco………… Tabla 3.63 Determinación del IDE para un contribuyente que maneja dos cuentas bancarias en distintos bancos…………………………………………………………………………………….. Tabla 3.64 Análisis del impacto financiero si se tiene una sola cuenta bancaria……………….. Tabla 3.65 Análisis del impacto financiero si se tiene una sola cuenta bancaria aplicando la disminución del IDE retenido………………………………………………………………………….. 129 129 130 130 140