RESUMEN Las retenciones en la fuente del impuesto a la renta

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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
RESUMEN
Las retenciones en la fuente del impuesto a la renta
constituyen pagos parciales a cargo del contribuyente.
Nuestra legislación contempla este tributo a ser
satisfecho en periodos anuales; mas, el sistema de
retención en la fuente ha sido instaurado para proveer
a la administración tributaria de recursos anticipados,
ofreciendo liquidez a la caja fiscal y perjudicando al
contribuyente
representa
su
contribuyente
por
el
pago.
es
costo
de
Por
otra
crédito
fiscal,
oportunidad
parte,
que
le
para
que
el
permite
compensar sus obligaciones pendientes o futuras con
el Fisco, o inclusive reclamar su devolución planteando
el reclamo por pago en exceso.
PALABRAS CLAVES:
Obligación tributaria,
sujeto activo y sujeto pasivo de
la obligación tributaria, contribuyente, responsable,
agente de retención, retenciones en la fuente del
impuesto a la renta, crédito tributario.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
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ÍNDICE
INTRODUCCIÓN
CAPÍTULO PRIMERO. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
1.1 Concepto ………………………………………………………………..…9
1.2 Características ……………………………………………………..……..11
1.3 Sujetos de la obligación tributaria……………………………………..15
CAPÍTULO SEGUNDO. INCIDENCIA DE LA RECAUDACIÓN POR
RETENCIONES EN LA FUENTE DEL IMPUESTO A LA RENTA EN LO
FISCAL Y EN EL DESARROLLO DEL PAÍS
2.1 Concepto de retenciones en la fuente……………….…………..…. 51
2.2 Retenciones en la fuente del impuesto a la renta por pagos
realizados dentro del país ………………………………………………….55
2.3 Retenciones en la fuente del impuesto a la renta por pagos
realizados al exterior…………………………………………………………82
2.4 Crédito tributario en renta ……………………………………………..90
2.5 Breve Estudio del Presupuesto General del Estado…...………….98
2.6 Incidencia de la recaudación del impuesto a la renta en el
Presupuesto del Estado y su impacto en el desarrollo del país …....99
CAPÍTULO TERCERO. CONCLUSIONES
3.1 Conclusiones…………….…………………………………...................109
BIBLIOGRAFÍA...………………….………………………………................115
ANEXOS
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FACULTAD DE JURISPRUDENCIA
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y
ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN
TRIBUTACIÓN
MONOGRAFÍA PREVIA AL GRADO DE
ESPECIALISTA EN TRIBUTACIÓN
“LAS RETENCIONES EN LA FUENTE DEL
IMPUESTO A LA RENTA EN LA LEGISLACIÓN
ECUATORIANA Y SU IMPACTO FISCAL EN EL
DESARROLLO NACIONAL”
AUTORA: MARÍA DE LOURDES VÁSQUEZ MATUTE
DIRECTOR: MSC. MANUEL VÉLEZ CRIOLLO
CUENCA - 2005
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INTRODUCCIÓN
En el trabajo que se expone a continuación se
aborda el tema central de las retenciones en la fuente
del impuesto a la renta, cuya importancia es innegable
desde diferentes puntos de vista: en lo académico
puede servir como guía de estudio a personas que en
sus trabajos de investigación aborden el tema tributario
en mención. En el campo institucional contribuye a
reforzar la administración tributaria con la divulgación
del tema como ayuda para la formación de la cultura
tributaria en el Ecuador en que está empeñado el
Servicio de Rentas Internas. De la importancia en las
dos áreas mencionadas se deduce la ayuda social en
el campo de la divulgación técnica de uno de los
campos de mayor significación en el tratamiento del
impuesto a la renta.
El tratamiento de las retenciones del impuesto a
la
renta
motivó
pormenorizadamente
a
esta
la
parte
autora
de
investigar
los
tributos
nacionales, debido a la complejidad que significa su
tratamiento en todos los estamentos obligados a
entregar anticipadamente una parte del impuesto que
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normalmente deben hacerlo luego de concluir el año
económico.
La
presente
Monografía
se
refiere
a
las
Retenciones en la Fuente del Impuesto a la Renta. Su
origen viene dado en el Capítulo X de la Ley de
Régimen Tributario Interno y en el Capítulo IX del
Reglamento de Aplicación de la Ley mencionada,
siendo por ello de carácter obligatorio, bajo los
lineamientos que se estudian en el presente trabajo de
investigación.
Al término de la investigación se alcanzó los
siguientes objetivos:
Se demostró que el impuesto a la renta, a pesar de
afectar los ingresos de los contribuyentes solamente en
el lapso de cada año fiscal, sin embargo, es pagado
parcialmente en cada transacción mercantil, como
consecuencia de la aplicación del mecanismo de la
retención en la fuente.
Se determinó que la retención en la fuente del
impuesto a la renta es un pago anticipado que beneficia
a
la
administración
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tributaria
y
perjudica
al
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contribuyente, debido al costo que significa dicho pago,
en un análisis de costo-beneficio.
La investigación fue posible con el empleo de una
metodología adecuada al estudio de las variables de
carácter social requerido por el tema; habiéndose
aplicado el procedimiento de recopilación de datos,
análisis y síntesis de los mismos, de modo que
sirvieran
para
el
objetivo
trazado.
Los
datos
básicamente fueron bibliográficos, con selección de
textos actualizados sobre la temática abordada en la
investigación. Luego de ello se desarrolló casos
relacionados directamente con el tema, con el propósito
de mostrar a los lectores la relación directa entre la
teoría y la práctica.
El trabajo consta de los siguientes capítulos:
El Capítulo Primero trata de la Obligación
Tributaria en sus aspectos conceptuales, dentro de ella
estudia los sujetos de la relación tributaria. Comienza
con la definición legal para continuar tratando acerca
del origen de dicha obligación y finalmente afirmar que
constituye el deber que tiene el contribuyente frente al
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Estado de pagar una cantidad de dinero cuando se da
cumplimiento al hecho generador previsto en la norma
legal.
El Capítulo Segundo se adentra en el estudio de
las Retenciones en la Fuente del Impuesto a la Renta y
su incidencia fiscal en la economía nacional. Muestra
cómo las retenciones en la fuente constituyen el
mecanismo más ventajoso para el sujeto activo, porque
recauda en forma anticipada el impuesto a la renta, sin
pago de costo financiero al sujeto pasivo de la relación
tributaria.
En el Capítulo Tercero se llega a establecer las
conclusiones
que
resumen
los
temas
más
trascendentales que han sido abordados en los
capítulos anteriores.
Finalmente, se detalla la bibliografía que fue
utilizada en el desarrollo de la monografía, y que consta
de libros, leyes, reglamentos y páginas web visitadas.
El trabajo se completa con los anexos que
contienen información que sirvió de apoyo para el
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desarrollo de ciertos temas específicos, así como
también incluye un ejercicio práctico que resume los
casos más sobresalientes de retenciones en la fuente
del impuesto a la renta.
El trabajo alcanzó los resultados de presentar en
forma sistemática el desarrollo de las retenciones en la
fuente del impuesto a la renta, las obligaciones del
agente de retención y el procedimiento a seguirse
cuando el contribuyente ha pagado el impuesto
excesivamente.
Las limitaciones fueron de orden práctico por la
dificultad que representa conseguir datos reales acerca
de retenciones en la fuente y trámites por pagos en
exceso o indebidos del impuesto a la renta, debido al
celo que existe de abrir la información reservada para
efectos de investigación.
Por ello, se desarrolló
algunos ejemplos para suplir el vacío de la información
inaccesible.
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CAPÍTULO PRIMERO
LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
El contenido del
presente
capítulo pretende dar al
lector una visión general de la obligación tributaria, así
como de temas que resultan inherentes a esta
institución jurídica, concentrando de manera específica
el análisis de los sujetos que en ella se vinculan como
son el sujeto activo y el pasivo, pilares de este
tratamiento. En este sentido se esbozarán ideas de
autores dedicados a investigar el tema en cuestión, e
ideas propias que contribuyan a explicar en forma clara
los diferentes temas formulados.
1.1 Concepto de obligación tributaria
El Código Tributario Ecuatoriano define a la
obligación tributaria como “... el vínculo jurídico
personal existente entre el Estado o entidades
acreedoras
de
tributos
y
los
contribuyentes
o
responsables de aquellos, en virtud del cual debe
satisfacerse una prestación en dinero, especies o
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servicios apreciables en dinero, al verificarse el hecho
generador previsto por la Ley.”1
El mismo código, más adelante en el artículo 18,
trata sobre el origen de dicha obligación, expresando
que se produce su nacimiento cuando se cumple el
presupuesto señalado por la Ley para conformar el
tributo.
La obligación tributaria constituye el deber que
tiene el contribuyente frente al Estado de pagar una
cantidad
de dinero cuando se da cumplimiento al
hecho generador previsto en la norma legal. Bajo estas
circunstancias se concibe que al momento de la
configuración de la obligación tributaria surge en ella
un crédito a favor del Estado y consecuentemente se
configura la obligación de pago del tributo en contra del
contribuyente o responsable.∗
El efecto que produce el cumplimiento de la
obligación que estamos tratando, permite al
Estado
incrementar su patrimonio, lo cual servirá para financiar
en parte los gastos e inversiones contenidos en
1
el
Corporación de Estudios y Publicaciones, Código Tributario, junio de 2005, Art. 15.
Al hecho imponible llamado también hecho generador o presupuesto de hecho, el Código
Tributario de nuestro país establece que se lo entiende “… al presupuesto establecido por la Ley
para configurar cada tributo.”
∗
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Presupuesto General del Estado. Por el contrario, al
contribuyente
o
responsable,
le
ocasiona
una
disminución de su patrimonio personal, puesto que
para él significa un egreso. Entonces
la obligación
tributaria es una mera obligación de dar dinero (el
medio mayormente utilizado) o especies (un medio casi
inexistente
en
nuestra
época)
cuando
la
Ley
expresamente lo permita. Cuando se produce el pago
por cualquiera de las formas referidas, se rompe o
concluye el vínculo jurídico, porque se ha dado
cumplimiento a la prestación impositiva.
1.2 Características
Las características que distinguen a la obligación
tributaria son las siguientes:
•
La obligación tributaria tiene como fuente única
el precepto legal.- La Constitución Política del Estado
Ecuatoriano en su artículo 257 se refiere al Principio
de Reserva de Ley, expresando que “Sólo por acto
legislativo
de
órgano
competente
se
podrán
establecer, modificar o extinguir tributos.”2
2
Corporación de Estudios y Publicaciones, Constitución Política de la República del Ecuador,
2004 Art. 257.
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En este mismo tema el Código Tributario de
nuestro país al tratar el tema de la Reserva de ley
señala que “Las leyes tributarias determinarán el
objeto imponible, los sujetos activo y pasivo, la
cuantía del tributo o la forma de establecerla, las
exenciones y deducciones; los reclamos, recursos y
demás materias reservadas a la ley que deban
concederse conforme a este Código”.3
Dado que la obligación tributaria tiene como
fuente la ley, únicamente por vía legislativa se ha de
instaurar las normas impositivas en ejercicio de la
soberanía del Estado y en demostración de su
imperio. En consecuencia ningún reglamento podrá
modificar o alterar el sentido de la Ley. La potestad
de creación de tributos es propia del Estado que lo
ejercerá a través del organismo legislativo, pues la
Constitución Política de la República dentro de las
atribuciones y deberes del Congreso establece que
se encuentra facultado para expedir, reformar y
derogar mediante ley los impuestos, tasas u otros
ingresos públicos. Se exceptúa de esta facultad los
actos legislativos de los organismos seccionales o
3
Código Tributario, op. cit, Art. 4.
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locales, quienes –como se dijo antes- solamente
pueden
emitir
contribuciones
ordenanzas
especiales,
para
en
tasas
sus
y
respectivas
jurisdicciones.
Cuando
los
Consejos
Provinciales
y
las
Municipalidades crean tributos (únicamente tasas y
contribuciones especiales, a que están facultados),
también
están
cumpliendo
constitucional
referido,
legislativo
que
el
ordenanza,
por
dado
ejercen
ejemplo
con
el
precepto
que
es
un
acto
dictan
una
cuando
para
la
creación,
modificación o supresión de los tributos a que están
autorizados.
•
Otra
característica
importante
diferenciar a la obligación tributaria
apunta al objeto, mismo que
que
permite
es cuando
radica en una
prestación de tipo patrimonial, en dinero o en
especie, tal como hemos indicado anteriormente.
•
En cuanto a la relación jurídica,
tributaria
la obligación
genera un vínculo jurídico de carácter
personal entre el sujeto activo que es el Estado o los
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entes públicos investidos de capacidad tributaria y el
contribuyente,
a
quien
se
le
pueda
atribuir
directamente el hecho imponible previsto en la Ley.
Sin embargo, la relación jurídica se establece
además
con
una
tercera
persona
llamada
responsable del tributo, quien sin ser contribuyente,
responde por éste ante la administración tributaria
por la prestación correspondiente.
Al explicar la obligación en general, el articulista
Javier Cordero manifiesta que tal obligación permite
distinguir dos aspectos “... uno que podríamos llamar
activo, entendido como la potestad de exigir; y otro
pasivo, el de cumplir, entendiendo como tal al deber de
dar, hacer o no hacer. De estos dos aspectos de la
obligación se desprende el papel de las personas que
en ella se vinculan, por una parte el Sujeto Activo de la
obligación, el que tiene la potestad de exigir, el
acreedor, podríamos decir con propiedad, y por otra el
Sujeto Pasivo, el que tiene el deber de dar, hacer o no
hacer, el deudor. Dos sujetos vinculados en la
obligación, por una cosa o conducta debida, por el
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cumplimiento de un deber al que se lo conoce como
“prestación.”4
Para el Jurista Doctor José Vicente Troya:
“La
obligación tributaria es el vínculo jurídico personal
que ocurre entre dos partes concretas y conocibles,
la administración acreedora y el sujeto pasivo,
deudor…”, indica además que para el cumplimiento
de
tal
obligación
patrimonio
del
“...queda
contribuyente,
comprometido
siendo
esta
el
una
consecuencia importante, de que se la conceptúe
como un vínculo jurídico personal….”5
1.3 Sujetos de la obligación tributaria
El concepto de obligación tributaria revisado
anteriormente, permite identificar a dos sujetos que
intervienen en ella: el primero, el sujeto acreedor del
tributo y el segundo, el contribuyente o responsable de
aquel. Los sujetos a los que hacemos mención se los
denomina así:
4
CORDERO, Javier: Los Sujetos Pasivos: Los Responsables por Deuda Ajena. El caso en el
Impuesto a la Renta. En: Revista “Economía y Política” # 12, Facultad de Ciencias Económicas y
Administrativas de la Universidad de Cuenca, Cuenca, diciembre del 2004, p. 45.
5
TROYA, José Vicente: Material recopilado para el Módulo Teoría General de los Tributos Fundamentos del Derecho Tributario - Postgrado de Especialización en Tributación, Universidad
de Cuenca, 2004-2005: Derecho Tributario Material, p.4.
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a) Sujeto activo
b) Sujeto pasivo
1.3.1Sujeto activo de la obligación tributaria
El Código Tributario de nuestro país conceptúa al
sujeto activo de la obligación tributaria como el ente
acreedor del tributo. Por lo tanto, este sujeto posee la
característica de ser acreedor del monto
representa
la
obligación
tributaria,
que
y,
consecuentemente, se configura un crédito a su favor,
que se lo conoce como crédito tributario.
Para los autores José María Martín y Guillermo
Rodríguez Use6, el sujeto activo de la obligación
tributaria
a
más
de
poseer
las
características
anteriores, tiene el particular de ser “ente con derecho
a percibir el tributo”. Sustentando su juicio en el hecho
de que, en la mayoría de los casos y como sucede en
la Nación y provincias argentinas, reside la potestad
de percibir los tributos en el sujeto que posee el poder
tributario. Los autores afirman que lo expuesto
6
no
MARTIN, José y RODRIGUEZ, Guillermo, Derecho Tributario General, Material compilado por
el Dr. PATIÑO Ledesma, Rodrigo para el Postgrado de Especialización en Tributación de la
Universidad de Cuenca, 2004-2005. p. 155.
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permite identificar
al sujeto activo de la obligación
tributaria con el titular del poder
tributario, debido a que existen casos en los que este
último, puede delegar el derecho a percibir el tributo a
otros entes, siendo estos entonces los acreedores del
crédito tributario que ocasiona la obligación tributaria,
aunque sin ser los legítimos titulares de la potestad
tributaria.∗
Lo que manifiestan los autores se ajusta a la
realidad del régimen legal argentino, en donde
el
sujeto
es
activo
de
la
obligación
tributaria
no
únicamente el Estado, sino también, entre otros, los
Municipios
y
los
organismos
paraestatales
con
funciones económicas o sociales, los cuales carecen
de potestad tributaria.
En nuestro país sucede que el ente acreedor del
tributo es el Estado a través de organismos creados
para este fin y los organismos del régimen seccional
autónomo. De otro lado, en nuestra realidad nacional
∗
Para algunos autores hay diferencia conceptual entre poder tributario y potestad tributaria. Para
ellos, se llama poder tributario a la facultad de crear tributos por la vía legislativa o también como
la posibilidad jurídica del Estado de exigir contribuciones. En cambio, señalan que la potestad
tributaria es la facultad de reglamentar las leyes que crean los tributos, facultad que descansa en el
Ejecutivo como aquella de hacer cumplir la Ley. En la presente investigación, poder y potestad
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no participan entidades paraestatales en la relación
jurídica tributaria.
El Código Tributario ecuatoriano, en su artículo
15, al definir la obligación tributaria señala que es el
vínculo jurídico personal, que existe entre el Estado o
las entidades acreedoras de tributos
y el sujeto
pasivo…, indicando con ello que el acreedor de la
obligación tributaria no siempre será el Estado. En todo
caso a quien la ley conceda la característica de sujeto
acreedor del tributo, le corresponderá la determinación
y recaudación del mismo.
El Estado se constituye
en el sujeto activo
de los tributos nacionales, sin embargo la labor que le
corresponde como acreedor de tributos no lo realiza
directamente, sino que lo hace mediante un organismo
especializado,
al que la Ley le concede capacidad
tributaria y que se denomina Administración Tributaria.
Para llevar a cabo las diversas funciones de la
actividad tributaria los artículos 64, 65 y 66 del Código
tributarios son sinónimos, como lo emplea la mayoría de autores que se han dedicado al tema de
los tributos.
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Tributario señala que los órganos que conforman la
administración tributaria son los siguientes:
1. Administración tributaria central
2. Administración tributaria seccional
3. Administración tributaria de excepción
Administración tributaria central.-
En el
ámbito nacional, la dirección de esta administración se
le atribuye al
Presidente de la República,
quien lo
ejercerá a través de dos órganos creados por la ley
para facilitar el ejercicio de esta potestad.
Los órganos especializados creados con este fin son:
• El Servicio de Rentas Internas y;
• La Corporación Aduanera Ecuatoriana
Administración tributaria seccional.- Está bajo
la responsabilidad del Prefecto Provincial y del Alcalde
o Presidente del Concejo, como máximos personeros
del consejo provincial y municipal respectivamente, la
dirección de la Administración Tributaria, quienes lo
ejercerán a través de las dependencias
determine.
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que la Ley
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En
la
legislación
tributaria
ecuatoriana
se
encuentra normado que a los respectivos órganos
administrativos de los gobiernos provincial o municipal
les corresponderá la administración de los tributos no
fiscales adicionales a los provinciales o municipales;
cuando estos gobiernos tengan participación en tales
tributos; o de los tributos principales, aunque su
recaudación corresponda a otros organismos.
Administración
tributaria
de
excepción.-
Cuando la Ley, por excepción concede de manera
expresa la gestión tributaria a ciertos organismos
encargados de prestar servicios públicos, la propia
entidad pública acreedora del tributo se constituye en
sujeto
activo
de
la
obligación
tributaria.
Consecuentemente la administración de estos tributos
concernirá
a los órganos del mismo sujeto acreedor que la Ley
determine,
y
en
caso
de
que
no
exista
una
determinación expresa, corresponderá a las autoridades
que ordenen o deban ordenar la recaudación de esos
tributos.
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Sobre este tema, el Dr. Rodrigo Patiño Ledesma
en su obra titulada Sistema Tributario Ecuatoriano Tomo
I, alega que, la Sala de lo Fiscal de la Corte Suprema
de Justicia estableció que, entre otros organismos de
servicio público, la Empresa de Telecomunicaciones
constituye una administración de excepción, al indicar lo
siguiente:
“Según el Art. 10 de la Ley Especial del
Telecomunicaciones (R.O. 167 DE 19 de octubre de
1992), las telecomunicaciones constituyen un servicio
público de responsabilidad del Gobierno que puede
concesionarse, sujeto al pago de tasas y tarifas;
debiendo entenderse que las primeras, las tasas, se
aplican cuando el servicio es brindado por el propio
Estado a través de EMETEL, las segundas, las tarifas
cuando es brindado por concesionarios particulares. Así
se infiere del artículo 32 de la Ley. EMETEL, de
conformidad con el Art. 10 de la propia Ley, es una
Entidad
de
Derecho
Público,
por
lo
tanto
una
administración tributaria de excepción con competencia
para aplicar tributos, en este caso tasas que se exigen
con ocasión de la prestación de un servicio público. En
el caso se discute sobre el pago de una tasa, asunto
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para cuyo conocimiento tiene competencia el Tribunal
Distrital”.7.
Sin
embargo,
la
Empresa
Estatal
de
Telecomunicaciones, EMETEL, ya no existe en nuestros
días; pero, pueden surgir otras empresas similares en el
futuro con la misión de generar y recaudar tributos en la
especie de tasas por servicios públicos, como lo hacía la
fenecida EMETEL, hoy
escindida en dos empresas
prestadoras de los mismos servicios, como son
ANDINATEL y PACIFICTEL.
1.3.2Sujeto pasivo de la obligación tributaria
Es la persona designada por la Ley para dar
cumplimento a la obligación tributaria, sea por cuenta
propia o ajena. Nuestro Código Tributario proporciona
una definición basada en aquella contenida en
modelo de Código Tributario para América Latina.
el
“Es
sujeto pasivo la persona natural o jurídica que, según la
Ley, está obligada al cumplimiento de las prestaciones
tributarias,
sea
como
contribuyente
o
como
responsable…”8
7
Fallo de Casación: Gaceta Judicial. Año XCVIII. Serie XVI. No. 11. Pág. 2960. Citado por
PATIÑO, Rodrigo: Sistema Tributario Ecuatoriano Tomo I, 2003, p. 178.
8
Código Tributario, op.cit. art. 24.
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El sujeto pasivo de la obligación tributaria es el
obligado a satisfacer el valor que resulta de su
obligación una vez
cumplido el hecho generador
establecido en la Ley. La persona llamada a satisfacer
el crédito o cumplir con el pago no necesariamente es
quien sufre la disminución de su patrimonio puesto que
un individuo puede tener la designación de sujeto
pasivo a título propio o por una obligación ajena, de ahí
que la definición contemplada anteriormente establece
dos
categorías
dentro
del
sujeto
pasivo
el
contribuyente o sujeto pasivo propiamente dicho y que
lo es a título propio; y el responsable o sujeto pasivo a
título de un tercero.
Por consiguiente, al hablar de sujeto pasivo de la
obligación tributaria no lo identificamos
únicamente
con el contribuyente sino que también comprende al
responsable.
Cuando nos referimos al sujeto pasivo como
contribuyente lo identificamos con la persona a quien
se le imputa la producción del hecho imponible que da
lugar a la obligación tributaria y por tanto a quien le
corresponde hacer efectiva la prestación. Al momento
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en que se liquida la obligación por pago, se produce
entonces su extinción, tal como lo dispone el artículo 37
del Código Tributario Ecuatoriano (CTE), que trata de
los modos de extinción de la obligación tributaria.
En relación al sujeto pasivo como responsable
de la obligación tributaria, por imperio de la Ley se lo ha
obligado a satisfacer el crédito tributario aunque no se
lo pueda imputar directamente la producción del hecho
imponible, puesto que el responsable actúa en
representación de otras personas ya sean naturales o
jurídicas.
El artículo 24 del CTE dentro del concepto de
sujeto
pasivo
contempla
además
que:
...”Se
considerarán también sujetos pasivos las herencias
yacentes, las comunidades de bienes y las demás
entidades que, carentes de personalidad jurídica,
constituyan una unidad económica o un patrimonio
independiente al de sus miembros, susceptible de
imposición, siempre que así se establezca en la Ley
Tributaria respectiva.”∗
∗
Herencia yacente: “Se designa con este nombre la herencia en cuya posesión no ha entrado
todavía el heredero testamentario o ab intestato (sin testamento); o aquella en la que no se han
hecho las particiones, de haber varios herederos. El adjetivo de origen latino, se aplica porque el
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1.3.2.1 Contribuyente
Conforme a la definición dada anteriormente de
sujeto
pasivo
de
la
obligación
tributaria,
el
contribuyente se constituye en un tipo de tal categoría,
y corresponde denominar así a la persona a quien se le
atribuye el hecho imponible que da lugar a la obligación
tributaria y por tanto a quien le corresponde hacer
efectiva la prestación. El contribuyente en efecto es el
deudor principal del tributo.
La definición dada por el CTE, explica aún más
la particularidad de contribuyente, señalando que es la
persona natural o jurídica a quien, por imperio de la
Ley, se lo impone la prestación tributaria al verificarse
conjunto de bienes hereditarios parece yacer hasta que la herencia es adida (de adir=aceptar; adir la
herencia es igual a aceptarla).
Comunidad de bienes: “Existe siempre que el dominio de una cosa o la titularidad de un derecho
pertenezca proindiviso a varias personas. En términos generales no es sino el condominio.”
“Condominio: “Dominio o propiedad de una cosa perteneciente en común a dos o más personas.”
CABANELLAS, Guillermo, Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual, 1996. Editorial
Heliasta S.R.L., 24ª. Edición.
Para el autor Rodrigo Patiño Ledesma, las comunidades de bienes, al igual que las entidades
autónomas, patrimonios independientes o sociedades de hecho “son susceptibles de imposición,
pues constituyen unidades económicas, diversas de las de las personas que la integran, y como
tales al generar actividades económicas, están en capacidad de ser sujetos pasivos de la obligación
tributaria, cuando en ellas se verifica de modo autónomo uno o más de los presupuestos previstos
en la ley, como Hecho Generador.”
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el hecho generador del tributo.
De ninguna manera
perderá la calidad de contribuyente quien, según la
Ley, deba soportar la carga tributaria, aunque realice su
traslación a otras personas.
Por lo indicado, el contribuyente se constituye en
un obligado puro frente al derecho del Estado de exigir
el pago del tributo.
El contribuyente posee ciertas características
muy particulares de carácter jurídico, si se le compara
con aquellas atribuidas en las pertinentes disposiciones
del código civil ecuatoriano. Así, el Código Civil
considera a todas las personas como capaces ante la
ley, exceptuando aquellas a quienes la ley declara
incapaces. 9
El mismo código, agrega: “Son absolutamente
incapaces
los
dementes,
los
impúberes
y
los
sordomudos que no pueden darse a entender por
escrito. Sus actos no surten ni aun obligaciones
naturales,
y
no
admiten
caución.
Son
también
incapaces los menores adultos, los que se hallan en
9
Corporación de Estudios y Publicaciones, Codificación del Código Civil, 2005, Art. 1462.
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interdicción de administrar sus bienes, y las personas
jurídicas. Pero la incapacidad de esta clase de
personas no es absoluta y sus actos pueden tener valor
en ciertas circunstancias y bajo ciertos respectos
determinados
por
las
leyes.
Además
de
estas
incapacidades hay otras particulares, que consisten en
la prohibición que la ley ha impuesto a ciertas personas
para ejecutar ciertos actos.”10
A pesar de las disposiciones legales citadas, la
normatividad tributaria no distingue entre personas
capaces e incapaces, puesto que todas tienen la
calidad de contribuyentes. De ese modo, Dino Jarach,
citado por José María Martín y Guillermo F. Rodríguez
Usé, en su obra Derecho Tributario General, adecuado
a la legislación argentina, misma que tiene similitud
marcada con la nuestra, dice “que el rango de
contribuyente (o, como él la denomina, “capacidad de
los contribuyentes” o “capacidad jurídica tributaria”) no
se identifica con la capacidad jurídica del derecho
privado.11 Consecuente con este principio, se considera
contribuyentes a entes que por sí mismos no tienen
10
Ibidem, Art. 1463.
PATIÑO, Rodrigo, Material compilado para Módulo de Teoría General de los Tributos
Fundamentos del Derecho Tributario, para el Postgrado de Especialización en Tributación de la
Universidad de Cuenca, 2004-2005, p. 158.
11
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capacidad
de
adquirir
derechos
o
contraer
obligaciones, como es el caso del conjunto de bienes
hereditarios en calidad de sucesión indivisa, al cual el
derecho privado le tiene como persona incapaz y sin
embargo para el Derecho Tributario es sujeto pasivo de
la obligación tributaria.
1.3.2.2 Responsable
Conforme quedó definido en el apartado del
sujeto pasivo, el responsable tributario es “…la persona
que sin tener el carácter de contribuyente debe, por
disposición expresa de la Ley, cumplir las obligaciones
atribuidas a este…”12.
El responsable del tributo es la persona a quien
la Ley le impone el cumplimiento de obligaciones, con
el propósito de
asegurar la recaudación justa y
oportuna de los tributos que deba satisfacerlo
por
cuenta de un tercero. El responsable de la obligación
tributaria
actúa
como
garante
del
contribuyente
propiamente dicho frente al acreedor del tributo, debido
a que asume el papel de aval de aquel, asumiendo por
12
Código Tributario, op.cit. art. 26.
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ello la responsabilidad que en materia tributaria le
corresponde al deudor principal o contribuyente.
El artículo 26 del Código Tributario, antes citado,
indica además que toda obligación tributaria tiene la
particularidad de ser solidaria entre el contribuyente y el
responsable, quedando a salvo el derecho de éste
último de repetir lo pagado en contra del contribuyente,
ante la justicia ordinaria y en juicio verbal sumario.
Al igual que el contribuyente el responsable
posee también características propias. Los tratadistas
J. M. Martín y G. Rodríguez nos proveen cuatro
características básicas comunes a todas las categorías
de responsabilidad por deuda ajena.
1. La unidad e identidad de la prestación, radica
en que la prestación pecuniaria que debe satisfacer el
responsable por deuda ajena se identifica totalmente
con la prestación debida por el contribuyente, de tal
manera que no podrá ser superior al monto exigible a
este último. Ello sin perjuicio de la responsabilidad
penal que le puede caber al responsable, y no al
contribuyente
por
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incumplimiento
de
deberes
y
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obligaciones o por infracciones cometidas por el
responsable. Esta característica trae consigo, además,
otros efectos significativos. Así, por ejemplo, cuando el
contribuyente realiza el pago por concepto de la
obligación tributaria exonera de toda responsabilidad al
responsable. De igual forma, la prescripción de la
acción fiscal para exigir el pago del contribuyente anula
también
la
acción
del
fisco
para
reclamar
al
responsable.
2. Pluralidad e Independencia de los vínculos
entre el fisco, el contribuyente y los responsables. En la
ley argentina, según los autores citados, la obligación
puede ser pura y simple para el contribuyente, no así
para el responsable, por lo que puede estar sujeta a
determinadas condiciones, tales como las siguientes: 1)
Que los responsables no hayan dado cumplimiento a
los deberes formales;
y, 2) que además de haber
existido el primer supuesto, el contribuyente a pesar de
tener una reclamación de la autoridad tributaria no haya
pagado sus obligaciones. Las características citadas no
están recogidas en la legislación ecuatoriana, pero en
la doctrina tributaria internacional, Dino Jarach dice que
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son obligaciones supeditadas, tal como hemos visto
que ha considerado el legislador argentino. ∗
3. Carácter excepcional de la responsabilidad
por deuda ajena, se refiere a que la responsabilidad por
deuda ajena debe constar expresamente en la Ley.
4. Inderogabilidad por convenios particulares,
surge como consecuencia de la anterior característica
al tener como fuente única la Ley, la responsabilidad
es inderogable por cualquier convenio que se celebre
entre particulares.
1.3.2.3
Categorías
legislación
tributaria
de
Responsabilidad.-
ecuatoriana
contempla
La
las
siguientes categorías de responsabilidad:
1. Responsable por representación
2. Responsable como adquirente o sucesor
3. Otros responsables
∗
El diccionario de Derecho Usual de Cabanellas, conceptúa la obligación pura como “la
prestación que no depende de condición, plazo ni modo, la exigible desde luego. La obligación
pura, que es el tipo común, salvo constar algo en contrario, es caracterizada así en el Código Civil
español: Será exigible, desde luego, toda obligación cuyo cumplimiento no dependa de un suceso
futuro o incierto, o de un suceso pasado que los interesados ignoren.”
La obligación condicional como: “la que depende de un acontecimiento futuro e incierto, que
puede producir la adquisición de un derecho o la resolución del ya adquirido. El Código Civil
español amplía el concepto de condición al hecho pasado que los interesados ignoren. En las
obligaciones condicionales, la adquisición de los derechos, así como la resolución o pérdida de los
ya adquiridos, dependerá del acontecimiento que constituya la condición. El Código Civil
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1.3.2.3.1 Responsable por representación.- Son
responsables por representación las personas que
actúan en nombre y por cuenta de un tercero, sea
porque ha manifestado su voluntad de representar al
contribuyente, ejemplo, cuando acepta un poder
conferido con éste; sea por disposición legal, como
cuando el gerente de una empresa la representa
fundamentado en claras disposiciones de la Ley de
Compañías.
Los
responsables
por
representación
están
obligados a pagar los tributos respectivos con los
recursos
que
responsables
administren
del
o
cumplimiento
dispongan
de
la
como
obligación
tributaria de sus representados, en la forma y plazos
que se establecen para el efecto, teniendo presente
que el incumplimiento de las obligaciones atribuidas a
éstos ocasiona sanciones impuestas por la Ley.
Son
responsables
por
representación
para
efectos tributarios, de acuerdo con el artículo 27 del
CTE, las siguientes personas:
ecuatoriano conceptúa a la obligación condicional como aquella que depende de una condición,
esto es, de un acontecimiento futuro que puede suceder o no.”
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1) Los padres, tutores y curadores de los
incapaces;
2) Los
directores,
gerentes
y
demás
representantes de las personas jurídicas y
demás entes colectivos con personalidad
reconocida;
3) Los que dirijan, administren o tengan la
disponibilidad de los bienes de los entes
colectivos que carecen de personería jurídica.
4) Los mandatarios, agentes oficiosos o gestores
voluntarios
respecto
de
los
bienes
que
administren o dispongan.
5) Los síndicos de quiebras o de concursos de
acreedores, los representantes o liquidadores
de sociedades de hecho o de derecho en
liquidación, los albaceas de las sucesiones, los
depositarios judiciales y en general toda
persona que administre o se encargue de la
gestión de bienes ajenos, designados judicial o
convencionalmente.
1.3.2.3.2 Responsable como adquirente o sucesor.Son responsables como adquirentes o sucesores de
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bienes o negocios con referencia a sus antecesores,
quienes ostentaban la calidad de contribuyentes por
las disposiciones del derecho civil que establece que
los créditos u obligaciones son objeto de transmisión
por acto entre vivos o por causa de muerte; por lo cual,
quienes los sucedan serán también considerados
contribuyentes por haber adquirido su titularidad.
Al adquirir la titularidad del negocio el comprador
le sucede al vendedor en las obligaciones tributarias,
en razón de que éstas forman parte del pasivo del
negocio bajo el rubro de cuentas por pagar,
de tal
forma que al ceder el patrimonio se transmite también
las obligaciones tributarias.
Tanto el responsable por adquisición de bienes
como
por
representación,
ve
comprometido
su
patrimonio en garantía del cumplimiento de la deuda
ajena, a no ser que se haya fijado expresamente un
límite, en este caso, la obligación está asegurada con
determinados bienes que conforman el patrimonio del
responsable, sin que ello de lugar a confundir con una
limitación en la responsabilidad que le ha sido
asignada.
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El Código Tributario Ecuatoriano, en su artículo
28
considera
responsables
como
adquirentes
o
sucesores de bienes a:
1) Quienes adquieran bienes raíces, por los
tributos
que
afecten
a
dichos
bienes,
proporcionados al año en que se haya
efectuado la transferencia y por el año
inmediato anterior.
2) Los que adquieran negocios o empresas, por
todos los tributos que se hallare adeudando el
tradente, generados en la actividad del negocio
o empresa que se transfiere, concernientes al
año en el que se efectúe la transferencia y por
los dos años anteriores, la responsabilidad se
limitará al valor de esos bienes.
3) Las
sociedades
que
sustituyan
a
otras,
haciéndose cargo del activo y del pasivo, ya
sea en forma total o en parte, por cualquier
modalidad, sea por fusión, transformación,
absorción, etc. La responsabilidad será por los
tributos
que
tengan
pendientes
éstas
empresas hasta la fecha del respectivo acto.
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4) Los donatarios o sucesores a título universal o
singular, por los tributos adeudados por el
donante o causante respecto a los bienes
legados o donados.
La responsabilidad señalada en los numerales 1
y 2, cesará dentro del plazo de un año contado a
partir de la fecha en que se haya comunicado a la
Administración Tributaria la realización del acto.
1.3.2.3.3 Otros responsables.- Dentro de este grupo
tenemos dos sujetos pasivos que revisten gran
importancia en esta investigación y son los agentes de
percepción y los agentes de retención, y en forma
particular este último, porque partiendo de su estudio
se introduce el análisis de las retenciones en la fuente,
específicamente del impuesto a la renta.
1.3.2.3.3.1 Agente de percepción.- Se entiende por
agente de percepción a la persona natural o jurídica,
que por razón de su actividad, función o empleo, y por
disposición de la Ley está obligada a recaudar tributos
de los contribuyentes y entregarlos al sujeto activo.
Tales entidades están representadas por entes del
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Sistema Financiero Nacional, concretamente algunos
bancos, a las que la administración tributaria ha
encargado la recaudación de impuestos, intereses,
multas y cualquiera otra contribución fiscal.
1.3.2.3.3.2
Agente de retención.-
Constituyen
agentes de retención las personas naturales o jurídicas,
que en razón de su actividad, función o empleo, están
obligadas por disposición legal a retener la totalidad o
parte de los impuestos en los pagos que efectúan, sea
en nombre propio o de terceros, a las personas a
quienes les compran bienes o servicios de cualquier
naturaleza, y posteriormente ingresar en la cuenta de la
administración tributaria de manera anticipada los
valores retenidos.
Para el régimen tributario del Ecuador serán
también agentes de retención los herederos y, cuando
sea el caso, el albacea por el impuesto a los legados;
entendiéndose que la obligación del albacea terminará
cuando haya cumplido su labor para la cual fue
designado.
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El agente de retención en el caso del impuesto a la
renta.-
El artículo 67 del Reglamento para la
Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno del
Ecuador (RLRTI), considera agentes de retención del
impuesto a la renta a las personas naturales o jurídicas
que se enumeran:
a) Las
entidades
del
sector
público,
las
sociedades, las personas naturales y las
sucesiones
indivisas
obligadas
a
llevar
contabilidad, que realicen pagos o acrediten en
cuenta valores que constituyan
ingresos
gravados para quien los perciba.
b) Los empleadores por los pagos que realicen
por
concepto
de
remuneraciones,
bonificaciones, comisiones y más haberes a
favor
del
contribuyente
en
relación
de
se
dediquen
a
dependencia.
c) Los
contribuyentes
que
actividades de exportación por todos los pagos
que efectúen a sus proveedores de los bienes
o productos exportables, incluso aquellos de
origen
agropecuario,
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
siempre
que
dichos
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valores constituyan renta gravada para quien
los perciba.
En cambio serán contribuyentes sujetos a
retención en la fuente de impuesto a la renta, de
acuerdo con el artículo 68 del RLRTI, las personas
naturales, las sucesiones indivisas y las sociedades,
incluyendo las empresas del Estado que no prestan
servicios públicos.
Por otra parte, dentro de las entidades no sujetas
a retención están las instituciones del sector público a
excepción de las empresas del Estado que no prestan
servicios
públicos,
organismos internacionales,
misiones
diplomáticas,
instituciones
constituidas sin fines de lucro,
legalmente
establecimientos de
educación superior reconocidos por el CONESUP,
cooperativas de campesinos y pequeños agricultores y
las
asociaciones,
uniones,
pueblos
indígenas,
comunas.
Alcance de la responsabilidad de los agentes de
retención o percepción.- “La responsabilidad de los
agentes de retención o de percepción es directa en
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relación al sujeto activo y por lo consiguiente son los
únicos obligados ante éste en la medida en que se
haya verificado la retención o percepción de los
tributos; y es solidaria con el contribuyente frente al
mismo sujeto activo, cuando no se haya efectuado total
o parcialmente la retención o percepción.
Sin perjuicio de la sanción administrativa o penal a que
hubiere lugar, los agentes de retención o percepción
serán responsables ante el contribuyente por los
valores retenidos o cobrados contraviniendo las normas
tributarias correspondientes, cuando no los hubiere
entregado al ente por quién o a cuyo nombre los
verificaron”.13
En este sentido el agente de retención o de
percepción es el responsable frente al contribuyente y
único obligado ante el sujeto activo por los valores
retenidos o percibidos, en tanto que el contribuyente
queda liberado de su obligación en el momento en el
que efectuó la liquidación de los tributos, respaldado
por el respectivo comprobante de pago que emitirá el
agente de percepción como constancia de que ha
13
Código Tributario, op. cit. Art. 30
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recibido el importe tributario, esto cuando se trate de la
percepción de tributos; y el contribuyente queda
liberado del monto total o parcial cuando el agente de
retención retiene el impuesto en los porcentajes
establecidos
por
la
administración
tributaria,
entregando como soporte para el contribuyente
respectivo comprobante de retención.
el
En caso de no
efectuar la percepción o retención a que está obligado,
será solidariamente responsable con el contribuyente.
Sí el agente de retención no cumple con la
obligación de retener los impuestos
o si retiene
únicamente parte de éstos, es decir en un porcentaje
menor al que corresponda, sobre la parte que no
retenga es solidario con el contribuyente; así lo señala
el artículo transcrito en líneas anteriores del CTE, por lo
que
es
necesario,
para
poder
determinar
la
responsabilidad del agente, se compruebe que existe y
se encuentra pendiente de pago
la obligación del
contribuyente, a quien se debió realizar la retención del
impuesto y no se la hizo o se la hizo de manera parcial.
1.3.3 Obligaciones de los agentes de retención del
impuesto a la renta.- Los agentes de retención por
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tener la calidad de responsables por deuda ajena, se
caracterizan por los mismos rasgos que hemos
señalado con respecto de estos últimos. Sin embargo
la Ley de Régimen Tributario Interno (LRTI) de nuestro
país nos provee en su artículo 50 de otras obligaciones
que son propias de estos sujetos y que pasamos de
inmediato a revisarlas:
• Los agentes de retención están obligados a entregar
el respectivo comprobante de retención, dentro del
término no mayor de cinco días de recibido el
comprobante de venta, a las personas a quienes
deben efectuar la retención. En el caso de las
retenciones por ingresos del trabajo en relación de
dependencia, el comprobante de retención será
entregado dentro del mes de enero de cada año en
relación con las rentas del año precedente.
• Declarar y depositar mensualmente los valores
retenidos en las entidades legalmente autorizadas
para recaudar tributos, en las fechas y la forma que
determine el reglamento (RLRTI).
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• Mantener un auxiliar de los impuestos retenidos y
presentar en medio magnético la información
relativa a las retenciones en la fuente, realizadas en
el periodo comprendido entre el 01 de enero y 31 de
diciembre de cada año. Esta información deberá ser
entregada en las oficinas del Servicio de Rentas
Internas (SRI) o mediante internet. Deberán cumplir
con esta obligación los contribuyentes que hayan
declarado y pagado en el formulario 103 un valor
consolidado igual o mayor a cien dólares de los
Estados Unidos de América (USD 100) durante
todo el año, a partir del ejercicio económico 2004 y
en adelante.
En los pagos que realicen los empleadores a los
empleados, se deberá informar inclusive aquellos
casos en que no se ha generado ninguna retención,
con todos los datos contenidos en el comprobante
de retención.
El plazo para la entrega de esta información
respecto del ejercicio económico 2004 inicia el 01
de enero de 2005 y vence en las fechas
correspondientes a la obligación de pago de cada
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
contribuyente, según el noveno dígito del registro
único de contribuyentes RUC, siendo el plazo
máximo de vencimiento
el 28 de abril. Para los
ejercicios económicos 2005 y siguientes, el plazo
para la entrega de esta información, inicia el 1 de
enero del siguiente año, y vence en las siguientes
fechas de ese mismo ejercicio, según el noveno
dígito del RUC del informante, estableciendo como
plazo máximo de vencimiento el 28 de febrero.
• Proporcionar al SRI cualquier tipo de información
vinculada
con
las
transacciones
por
ellos
efectuadas, a fin de verificar el cabal cumplimiento
de las obligaciones tributarias y la aplicación de las
exenciones creadas por Ley, por parte de los
respectivos sujetos pasivos, en su calidad de
contribuyentes o responsables.
1.3.4 Régimen sancionatorio para el agente de
retención del impuesto a la renta.-
El agente de
retención que no cumpla correctamente con sus
deberes será sancionado con las penalidades previstas
para cada caso en particular.
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La Ley de Régimen
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Tributario Interno, en el artículo antes indicado hace
constar tales penas.
El incumplimiento de las obligaciones de efectuar
la retención, presentar la declaración de retenciones,
depositar
los
valores
retenidos
y
entregar
los
comprobantes a favor del retenido, será sancionado
con las siguientes penas:
1.
En los casos de que el agente de retención
descuide la obligación que tiene con la administración
tributaria de efectuar la retención; o si retiene en forma
parcial o si luego de haber retenido no deposita los
valores respectivos, el agente de retención será
obligado a depositar en las entidades autorizadas para
recaudar tributos el valor total de las retenciones que
debiendo
hacérselas
no
se
efectuaron,
o
que
realizadas no se depositaron, las multas e intereses
por mora respectivos, sin perjuicio de las demás
sanciones establecidas en el Código Tributario.
2.
El retraso en la presentación de la declaración de
retención, será sancionado sin necesidad de resolución
administrativa con una multa equivalente al 3% por
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
cada mes o fracción de mes de retraso en la
presentación de la declaración, la cual se calculará
sobre el impuesto causado según la respectiva
declaración, multa que no podrá exceder del 100% de
dicho
impuesto.
Si
no
se
hubieren
producido
retenciones la multa es de quince dólares (15,00 USD)
por declaración. En el caso de sociedades sin fines de
lucro, legalmente constituidas y de organismos del
estado, con excepción de las empresas del sector
público, se sujetarán a la sanción de un dólar (1,00
USD) por declaración cuando ésta no causa impuesto.
(Res. SRI No.117 10-abril-2000)
El retraso en la entrega de los tributos retenidos
dará lugar a la aplicación de los intereses de que trata
el artículo 21 del CTE sin perjuicio de las demás
sanciones previstas en dicho Código.
“La obligación tributaria que no fuera satisfecha en el
tiempo que la Ley establece, causará a favor del
respectivo sujeto activo y sin necesidad de resolución
administrativa alguna, el interés anual equivalente al
1.1 veces de la tasa activa referencial para noventa
días establecida por el Banco Central del Ecuador,
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
desde la fecha de su exigibilidad hasta la de su
extinción. Este interés se calculará de acuerdo con las
tasas de interés aplicables a cada período trimestral
que dure la mora por cada mes de retraso sin lugar a
liquidaciones diarias; la fracción de mes se liquidará
como mes completo…”14
3.
La falta de entrega del comprobante de retención
al contribuyente será sancionada con una multa
equivalente al 5% del monto de la retención y en caso
de reincidencia se considerará como defraudación de
acuerdo con lo previsto en el CTE.
4.
Por no mantener el Auxiliar de Impuestos
Retenidos, será sancionado con una multa de hasta
doscientos
cincuenta
dólares
(250
USD),
previa
verificación del hecho y la resolución pertinente.
En este mismo tema la Dirección Nacional del Servicio
de Rentas Internas, mediante Resolución No. 0446
publicada en el Registro Oficial No. 582 de 23 de mayo
de 2002,
dentro del Capítulo I “Infracciones que
Generan Multas que el mismo Sujeto Pasivo debe
14
Ibidem, art. 21
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Liquidar”, establece la sanción que se aplicará a los
contribuyentes que cometan infracciones relacionadas
con los anexos de impuesto a la renta:
5.
Sanciones relacionadas con los anexos de IVA,
Retenciones de Impuesto a la Renta e Impuesto a los
Consumos Especiales:
a) La presentación con errores de la información
magnética de sus compras, ventas, importaciones,
exportaciones, retenciones en la fuente de Impuesto a
la Renta y la información relacionada con el Impuesto a
los Consumos Especiales, será sancionada con una
multa de veinte dólares de los Estados Unidos de
América (USD 20).
b) En caso que los sujetos pasivos presenten
tardíamente esta información serán sancionados con
una multa de 10 dólares de los Estados Unidos de
América (USD 10).
En caso de concurrencia de infracciones, se aplicarán
las sanciones que procedan de acuerdo con lo previsto
en el CTE.
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Sanciones
previstas
en
el
Código
Tributario
Ecuatoriano
Las penas previstas en el artículo 323 del CTE,
para las infracciones tributarias son las siguientes:
1. Decomiso
2. Multa
3. Prisión
4. Cancelación
de
Inscripciones
en
los
registros
públicos
5. Cancelación de patentes y autorizaciones
6. Clausura del establecimiento o negocio; y
7. Suspensión o destitución del desempeño de cargos
públicos.
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CAPÍTULO SEGUNDO
INCIDENCIA DE LA RECAUDACIÓN POR
RETENCIONES EN LA FUENTE DEL IMPUESTO A
LA RENTA EN LO FISCAL Y EN EL DESARROLLO
DEL PAÍS
Las retenciones en la fuente constituyen el mecanismo
más ventajoso para el sujeto activo, porque recauda en
forma anticipada impuestos, en este caso el impuesto a
la renta, sin pago de costo financiero que, en cualquier
otra forma, debería pagar por la cantidad de dinero
líquido que obtiene para solucionar, en parte, la
disponibilidad presupuestaria.
Contrariamente a lo que ocurre en beneficio del Estado,
los contribuyentes entregan parte de su riqueza antes
de que venza el plazo para el pago, situación que
significa la pérdida del ingreso financiero que, de otro
modo, obtendrían si invirtieran ese dinero en cualquier
otra forma.
Consecuentemente,
este
capítulo
trata
de
las
retenciones en la fuente, pero también del incremento
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de recursos para el Estado, en forma detallada y con
ejemplos de los temas más importantes tratados dentro
de él.
2.1 Concepto de retenciones en la fuente.- Es el
mecanismo empleado por la Administración Tributaria
para recaudar impuestos anticipadamente. Su objetivo
es proporcionar recursos corrientes a la caja fiscal,
para que el Estado pueda cumplir con las erogaciones
presupuestarias, como parte de sus fines específicos.
La institución de las retenciones en la fuente ha
servido al Estado como uno de los medios más
eficaces y económicos para facilitar, acelerar y
asegurar la percepción de los tributos. En tal sentido,
la Administración Tributaria del Ecuador, ha instaurado
este mecanismo de recaudación anticipada para los
impuestos a la renta y valor agregado, mediante la
utilización de un porcentaje legalmente establecido,
que será aplicado al impuesto que deba satisfacer el
sujeto pasivo de la relación tributaria.
El impuesto a la renta es contemplado en nuestra
legislación como el tributo cuya liquidación y pago se
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efectúa en periodos anuales; sin embargo la aplicación
de las retenciones en la fuente da lugar a un pago
parcial anticipado que constituye crédito tributario para
el sujeto pasivo.
El Tribunal Constitucional en el caso No. 0322003-TC, referido a la solicitud de inconstitucionalidad
de
las
retenciones
en
la
fuente
al
régimen
agropecuario, presentada por los señores Carlos
Falquez Batallas e Ingeniero Clemente Vásquez
González, como Legisladores por las provincias de El
Oro
y
Manabí,
inconstitucionalidad
respectivamente,
declara
la
de tales anticipos por violar
expresas disposiciones contenidas en la Constitución
Política de la República.
Como se ve de la resolución invocada, la
declaratoria de inconstitucionalidad se refiere única y
exclusivamente a la producción agropecuaria.
En
Tributaria,
el
en
caso
planteado,
la
Administración
la
contestación
de
la
demanda,
manifiesta que la retención es una forma adelantada de
satisfacer el tributo que al final del ejercicio económico
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se cause, y puede ser regulada por las resoluciones de
carácter general que dicte la Directora del Servicio de
Rentas Internas y no causa ningún perjuicio ni viola
derecho alguno, sino que permite a los sujetos pasivos
provisionar
fraccionadamente
un
pago
que
indefectiblemente debe ser realizado; y, en el caso que
el monto de las retenciones sea mayor al impuesto
causado, el contribuyente puede plantear un reclamo
de
pago
indebido
solicitando
la
devolución
del
excedente más los intereses legales respectivos, como
lo dispone el artículo 122 del Código Tributario y el
artículo 46 de LRTI.
Nuestro punto de vista se orienta a objetar el
pensamiento de la Administración Tributaria, por los
siguientes razonamientos:
a. Al ser una forma adelantada de satisfacer el tributo,
el sujeto pasivo incurre en un costo financiero adicional
porque, de no pagarlo, podría obtener intereses a su
favor o ganancias al invertir en el campo productivo
eficiente.
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b. La provisión fraccionada del pago que se hará al final
del año económico, no debería preocupar a la
Administración
Tributaria,
en
razón
de
que
la
planificación de los recursos del contribuyente se
encuentra fuera de su esfera administrativa.
c. En
resumen,
la
inconstitucionalidad
debería
extenderse a todos los sujetos pasivos, no solamente a
los que trabajan en el agro, porque violenta principios
de administración de los tributos antes de que éstos se
configuren en su base impositiva; y porque el
contribuyente se ve afectado económicamente al
carecer de ingresos financieros sobre la alícuota que
entrega al Fisco en forma anticipada.
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2.1.1Diagrama del proceso de las retenciones en la
fuente del impuesto a la renta
Sujeto Pasivo
Estado o Sujeto
Activo
Administración
Tributaria
Contribuyente
Responsable
Retenciones
en la fuente I.R.
2.2 Retenciones en la fuente del impuesto a la renta
por pagos realizados dentro del país.- El agente de
retención del impuesto a la renta procederá a efectuar
las retenciones en la fuente al momento de realizar el
pago o crédito en cuenta cuando ejecute operaciones
dentro del país, como las que se detallan a
continuación:
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2.2.1 Retenciones en la fuente del impuesto a la
renta por ingreso del trabajo en relación de
dependencia.- Las funciones básicas que debe
efectuar todo empleador en calidad de agente de
retención, respecto de sus trabajadores se resumen
así:
a) Calcular y liquidar el impuesto a ser
retenido: Los empleadores se constituyen en agentes
de retención de sus trabajadores en el pago del
impuesto a la renta, por lo que deberán retener
mensualmente el impuesto resultante de la suma de
todas
las
remuneraciones
trabajador, proyectadas para
que
correspondan
al
el ejercicio económico
anual, deducido el aporte individual al Seguro Social. A
la base imponible resultante, se aplicará la tarifa
contenida en la tabla del artículo 36 de la LRTI (anexo
1), con lo que se tendrá el impuesto a causarse en el
ejercicio económico. Para obtener la alícuota mensual
correspondiente a la retención por impuesto a la renta
se dividirá para 12 el valor del impuesto causado.
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Excepción: El agente de retención no efectuará
retención sobre ingresos exentos, particularmente en
los siguientes pagos:
1. Los que se efectúen al Instituto Ecuatoriano de
Seguridad Social IESS, Instituto de Seguridad Social de
las Fuerzas Armadas ISSFA y al Instituto de Seguridad
Social de la Policía Nacional ISSPOL por concepto de
aportes patronales, aportes personales, fondos de
reserva o por cualquier otro concepto.
2. Las pensiones jubilares, de retiro o de montepíos, los
valores entregados por concepto de cesantía, la
devolución del fondo de reserva y otras prestaciones
otorgadas por el Instituto Ecuatoriano de Seguridad
Social IESS, Instituto de Seguridad Social de las
Fuerzas Armadas ISSFA y al Instituto de Seguridad
Social de la Policía Nacional ISSPOL; las pensiones
concedidas por el Estado; y, el capital actuarialmente
cuantificado entregado al trabajador o a terceros para
asegurar al trabajador la percepción de su pensión
jubilar.
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3. Los viáticos y asignaciones para movilización que se
concedan a los legisladores y a los funcionarios y
empleados del sector público.
4. Los gastos de viaje, hospedaje y alimentación que
reciban los empleados y trabajadores del sector
privado, por razones inherentes a su función o cargo,
en las condiciones previstas por este Reglamento.”15
A continuación se plantea un ejemplo que ilustra
lo enunciado, para ello se refiere al
caso de un
empleado que percibe en el mes de enero de 2005, los
siguientes ingresos:
Mes
Enero
Sueldo
1.500,00
Sueldo
Bonificación
Total Ingresos
Aporte 9,35%
Base Imponible Proyec.
Fracc. Básica
Fracc. Excedente
% Impto. Fracc. Exced.
Impto. Fracc.Exced.
Impto. Fracc. Básica
Impto. Causado Proyec.
Bonificación XIII Sueldo
275,00
147,92
XIV Sueldo
12,50
Apor. Pers.
165,96
Proyectado
18.000,00
3.300,00
21.300,00
1.991,55
19.308,45
14.800,00
4.508,45
10%
450,85
370,00
820,85
15
Corporación de Estudios y Publicaciones, Reglamento para la Aplicación a la Ley de Régimen
Tributario Interno, 2005, art. 80.
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Para obtener la alícuota mensual a retener
durante los meses de 2005, en el supuesto de que la
remuneración no sufre ningún cambio será: 820,85/12
= $ 68,40
b) Declarar y depositar la totalidad del impuesto
retenido: El agente de retención está en la obligación
de declarar y pagar
el valor total retenido a los
empleados o trabajadores, el incumplimiento de este
deber implica a más de la sanción económica una
sanción penal.
c) Entregar al trabajador el formulario 107: El
empleador está obligado a entregar el comprobante de
retención en la fuente del impuesto a la renta por
ingresos del trabajo en relación de dependencia,
durante el mes de enero del siguiente ejercicio al que
corresponden los ingresos y retenciones efectuadas o
dentro del primer mes
contribuyente
deje
de
en que el empleado
prestar
sus
servicios
al
empleador. Este comprobante será entregado inclusive
a los trabajadores cuyos ingresos percibidos durante el
año no hayan superado la fracción básica gravada con
el impuesto a la renta.
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El comprobante de retención entregado por el
empleador
constituirá
la declaración del trabajador
que obtenga únicamente ingresos de su trabajo en
relación de dependencia con un solo empleador.
d) Solicitar al nuevo empleado el formulario 107
de su anterior empleador: Cuando un trabajador
ingresa a laborar en una empresa el actual empleador
exigirá al trabajador el formulario 107 del anterior
empleador para efectuar el cálculo de las retenciones a
realizarse en lo que resta del año.
Para explicar este contenido tomamos como ejemplo el
caso de un empleado que ingresa a laborar en una
empresa en el mes de Septiembre de 2005 con una
remuneración mensual de $1.350,00.
Para establecer el valor mensual a retener por
concepto de impuesto a la renta, el nuevo empleador
requiere el formulario 107 del anterior empleador. Con
los datos contenidos en aquel documento, realiza el
siguiente cálculo:
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Información
del
formulario
107
del
anterior
empleador:
Sueldo de enero a agosto
$ 9.600,00
Aporte personal al IESS
$ 897.60
Valor retenido y pagado por concepto de I.R
$ 188.45
Para obtener la alícuota mensual a retener
durante los cuatro meses del año 2005, el empleador
operará de este modo:
Sueldo de ener-agos
Sueldo de sep-dic
Total Ingresos
Apor. Pers. 9,35%
Base Imponible Proyec.
Fracc. Básica
Fracc.Excedente
% Impto. Fracc. Exced.
Impto Fracc. Exced.
Impto Fracc. Básica
Impto. Causado Proy.
(-) Crédito Tributario
Diferencia a Pagar
Proyectado
9.600,00
5.400,00
15.000,00
1.402,50
13.597,50
7.400,00
6.197,50
5%
309,88
0,00
309,88
188,45
121,43
El valor correspondiente a la retención en la
fuente del impuesto a la renta para los meses que van
de septiembre a diciembre es de 121,43/4 = $ 30,36;
siempre y cuando los ingresos y deducciones se
mantengan constantes; caso contrario, se reliquidará
mensualmente, de acuerdo a los montos reales
pagados por el empleador.
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e) Solicitar el certificado del IESS: Al presentar el
empleado contribuyente el certificado de aportación del
IESS permitirá conocer al empleador si dicho empleado
está o no afiliado al Seguro Social; si no es afiliado,
tiene la obligación de afiliarle desde el primer día de
trabajo.
f) Efectuar reliquidación anual: El empleador
efectuará la reliquidación del impuesto a la renta de sus
trabajadores anualmente en el mes de diciembre. Sin
embargo puede ocurrir que los trabajadores no siempre
tengan una remuneración fija durante todo el año; así,
por ejemplo, ingresos por concepto de horas extras,
comisiones en ventas variará de mes a mes, o de
producirse un incremento en sus ingresos,
se ve
necesario realizar una o varias reliquidaciones dentro
del mismo año y de este modo ir ajustando el valor por
concepto de retenciones en la fuente del impuesto a la
renta Ejemplo:
Un empleado recibió durante los cuatro primeros
meses del año 2005, los siguientes valores por
concepto de remuneración:
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Mes
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Sueldo Hor. Extr. Comisiones XIII Sueldo XIV Sueldo Apor. Pers.
1.200,00
45,00
125,00
114,17
12,50
128,10
1.200,00
85,00
150,00
119,58
12,50
134,17
1.200,00
0,00
198,00
116,50
12,50
130,71
1.200,00
37,00
0,00
103,08
12,50
115,66
En este ejemplo, siguiendo el procedimiento
establecido en el artículo 79 del RLRTI, corresponde al
empleador mensualmente realizar la correspondiente
reliquidación para obtener el impuesto a causarse y
determinar la alícuota mensual a retener.
Impuesto a la renta a ser retenido en el mes de
enero de 2005:
Suel. Prome. hasta enero
Hor. Ext. prom hasta ener
Comis prom hasta enero
XIII S. prom. hasta enero
XIV S. prom. hasta enero
Total Ingresos
Apor. Person. 9.35%
Base Imponi. Proyect.
Fracción Básica
Fracción Excedente
% Impto. Fracc. Excede
Impto. Fracc. Exceden
Impto. Fracc. Básica
Impto. Causado Proyect.
Mensual
1.200,00
45,00
125,00
114,17
12,50
Anual
14.400,00
540,00
1.500,00
1.370,04
150,00
17.960,04
1.537,14
16.422,90
14.800,00
1.622,90
10%
162,29
370,00
532,29
Impuesto acumulado proyectado del periodo
(Impuesto anual proyectado /12) (número de meses
transcurridos hasta el mes de cálculo)
532,29/12 = 44,36 * 1 = 44,36
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Impuesto a la renta a ser retenido
(Impuesto acumulado del periodo) - (Impuesto a la
renta retenido en meses anteriores)
44,36 – 0 = 44,36
Impuesto a la renta a ser retenido en el mes de
febrero de 2005:
Suel. Promed. hasta febrero
Hor. Extr. Promd.hasta febr.
Comis. Promed. hasta febre
XIII S. promed hast febr.
XIV S. promed hast febre.
Total Ingresos
Aport. Perso. 9,35%
Base Imponible Proyect.
Fracc. Básica
Fracc. Exced.
%Impto. Fracc. Excedent.
Impto. Fracc. Excedente
Impto. Fracc. Básica
Impto. Causado Proyecta
Mensual
Proyectado
1.200,00
14.400,00
65,00
780,00
137,50
1.650,00
116,88
1.402,50
12,50
150,00
18.382,50
1.573,61
16.808,90
14.800,00
2.008,90
10%
200,89
370,00
570,89
Impuesto acumulado proyectado del periodo
(Impuesto anual proyectado /12) (número de meses
transcurridos hasta el mes de cálculo)
570,89/12 = 47,57 * 2 = 95,14
Impuesto a la renta a ser retenido
(Impuesto acumulado del periodo) - (Impuesto a la
renta retenido en meses anteriores)
95,14 – 44,36 = 50,78
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Impuesto a la renta a ser retenido en el mes de
marzo de 2005:
Suel. promed.hasta marz
Hor. extr. prom. hast marz
Comis. prom. hasta marz
XIII S. prom hasta marz
XV S. prom hasta marz
Total Ingresos
Aporte. Person. 9,35%
Base Imponible Proyect.
Fracc. Básica
Fracc. Excedente
%Impto. Fracc. Excedente
Impto. Fracc. Excedente
Impto. Fracc. Básica
Impto. Causado Proyect.
Mensual
Proyectado
1.200,00
14.400,00
43,33
520,00
157,67
1.892,00
116,75
1.401,00
12,50
150,00
18.363,00
1.571,92
16.791,08
14.800,00
1.991,08
10%
199,11
370,00
569,11
Impuesto acumulado proyectado del período
(Impuesto anual proyectado /12) (número de meses
transcurridos hasta el mes de cálculo)
569,11/12 = 47,43 * 3 = 142,29
Impuesto a la renta a ser retenido
(Impuesto acumulado del periodo) - (Impuesto a la
renta retenido en meses anteriores)
142,29 – 95,14 = 47,15
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Impuesto a la renta a ser retenido en el mes de abril
de 2005:
Suel. promedio hasta abril
Hor extr prome hasta abr
Comis promedio hasta abri
XIII S. promedio hasta abril
XIV S. promedio hasta abril
Total Ingresos
Aport. Perso. 9,35%
Base Imponibl Proyect.
Fracc. Básica
Fracc. Exceden
% Impto Fracc. Exceden
Impto. Fracc. Excedente
Impto. Fracc. Básica
Impto. Causa. Proyect.
Mensual
Proyectado
1.200,00
14.400,00
41,75
501,00
118,25
1.419,00
113,33
1.359,99
12,50
150,00
17.829,99
1.525,92
16.304,07
14.800,00
1.504,07
10%
150,41
370,00
520,41
Impuesto acumulado proyectado del periodo
(Impuesto anual proyectado /12) (número de meses
transcurridos hasta el mes de cálculo)
520,41/12 = 43,37 * 4 = 173,48
Impuesto a la renta a ser retenido
(Impuesto acumulado del periodo) - (Impuesto a la
renta retenido en meses anteriores)
173,48 – 142,29 = 31,19
g) Entregar el formulario 107: Todo trabajador a
quien se le haya o no retenido, esto es, si ha superado
o no la base desgravada, tiene derecho a que su
empleador le entregue el respectivo comprobante 107,
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hasta el 31 de enero del año siguiente al de la
liquidación.
2.2.1.1 Casos especiales que se presentan en el
ingreso del trabajo en relación de dependencia.
Contratación bajo el régimen de ingreso neto.Normalmente cuando el empleador contrata personal,
en el respectivo contrato de trabajo consta el salario
nominal, sin embargo mensualmente recibirá el salario
real (salario nominal deducido
el aporte personal al
IESS y el valor por concepto de impuesto a la renta).
No obstante, cuando sea necesario puede contratar el
recurso humano bajo el sistema de ingreso neto, en
donde tanto el salario nominal como el
real son
iguales, es decir el empleador asumirá el impuesto a la
renta y el aporte personal al IESS o uno de ellos, según
se haya convenido.
“Base imponible de los ingresos del trabajo en
relación de dependencia.- La base imponible de los
ingresos del trabajo en relación de dependencia está
constituida por el ingreso ordinario o extraordinario que
se encuentre sometido al impuesto, menos el valor de
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
los aportes personales al IESS, excepto cuando éstos
sean pagados por el empleador, sin que pueda
disminuirse con rebaja o deducción alguna; en el caso
de los miembros de la Fuerza Pública se reducirán los
aportes personales a las cajas Militar o Policial, para
fines de retiro o cesantía.
Cuando los contribuyentes que trabajan en relación
de dependencia sean contratados por el sistema de
ingreso neto, a la base imponible prevista en el
inciso anterior se sumará, por una sola vez, el
impuesto a la renta asumido por el empleador. El
resultado de esta suma constituirá la nueva base
imponible para calcular el impuesto.
Las entidades y organismos del sector público, en
ningún caso asumirán el pago del impuesto a la renta ni
del aporte personal al IESS por sus funcionarios,
empleados y trabajadores...”16
Ejemplo de cálculo del impuesto a la renta de un
empleado contratado bajo el sistema de ingreso neto:
16
Corporación de Estudios y Publicaciones, Ley de Régimen Tributario Interno, 2005, art. 17
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Sueldo enero de 2005
$1.000,00; aporte personal al
IESS $ 93,50.
Sueldo ene-dic
Total Ingresos
Base Imponib. (1)
Fracc. Básica
Fracc. Excedente
% Impto. Fracc. Exce.
Impto. Fracc. Exced.
Impto. Fracc. Básica
Impto a la Renta
Base Imponible (1)
Impto a la Renta
Base Imponible (2)
Fracc. Básica
Fracc. Excedente
% Impto. Fracc. Exce.
Impto. Fracc. Exced.
Impto. Fracc. Básica
Impto Renta Causad.
(-) Crédito Tributario
Diferencia a Pagar
Proyectado
12.000,00
12.000,00
12.000,00
7.400,00
4.600,00
5%
230
0,00
230
12.000,00
230
12.230,00
7.400,00
4.830,00
5%
241,50
0,00
241,50
230
11,50
El empleador debe pagar por concepto de
impuesto a la renta del empleado contratado bajo el
régimen de ingreso neto $ 241,50 (230,00 + 11,50).
Consolidación de ingresos del trabajo en relación
de dependencia.- Si un contribuyente trabaja en
relación de dependencia para dos o más empleadores,
consolidará la renta global en el formulario 102, en
tanto que las retenciones que le han sido efectuadas
por concepto de impuesto a la renta, constituirán
crédito tributario.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
La consolidación de la renta global que están
obligadas a efectuar las personas que obtengan
ingresos provenientes de dos o más fuentes se
fundamenta en el hecho de que ningún contribuyente,
excepto los discapacitados y las personas mayores de
sesenta y cinco años17, tienen derecho a rebajas
especiales para el cálculo del impuesto a la renta, para
ello estos contribuyentes, antes de obtener la base
imponible, aplicarán la rebaja a la que tienen derecho,
cuyo resultado será la nueva base imponible. Sobre
esta segunda base se calculará el impuesto, aplicando
la tabla contenida en el artículo 36 de la LRTI.
En el caso de personas físicas no contempladas
dentro de las excepciones mencionadas en el párrafo
que antecede y cuyos ingresos provienen de dos o más
empleadores, cada agente de retención deduce de la
base imponible la correspondiente base desgravada;
sin embargo, siguiendo la normatividad tributaria de
que ninguna persona, excepto las antes indicadas,
tiene derecho a más de una base desgravada,
el
contribuyente deberá sumar los ingresos de todas las
17
Ibidem, art. 9, numeral 12
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
fuentes y de este total deducir una sola vez la tantas
veces indicada base desgravada. A este procedimiento
se le llama consolidación de la renta global, para cuya
declaración el contribuyente utilizará un solo formulario,
que es el signado con el número 102. ∗
Ejemplo:
A continuación se presenta información anual de
un trabajador que presta sus servicios en
dos
empresas.
Empresa A
Empresa B
Sueldo
9.600,00
18.000,00
XIII Sueldo
800,00
1.500,00
XVI Sueldo
150,00
150,00
Apr. Pers.
897,60
1.683,00
1. Retención en la fuente del impuesto a la renta por
la empresa A.
∗
Si el trabajador además de su remuneración percibe ingresos de otras fuentes, tales como:
rendimientos financieros, arrendamientos, ingresos por el libre ejercicio profesional u otros
ingresos gravados, presentará obligatoriamente su declaración de impuesto a la renta en el
formulario 102.
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Sueldo
XIII Sueldo
XIV Sueldo
Total Ingresos
Aport Personal
Base Impon. Proy.
Fracción Básica
Fracción Excedente
% Impto.Fracc. Exced.
Impto.Fracc. Excede.
Impto.Fracc.Básica
Impto Caus. Proyect.
Proyectado
9.600,00
800,00
150,00
10.550,00
986,43
9.563,58
7.400,00
2.163,58
5%
108,18
0,00
108,18
Retención en la fuente del I.R. en el año 2005 fue de:
108,18.
2. Retención en la fuente del impuesto a la renta por
la empresa B:
Sueldo
XIII Sueldo
XIV Sueldo
Total Ingresos
Aport. Perso 9,35%
Base Imponib. Proyec.
Fracc. Básica
Fracc. Excedente
% Impto. Fracc. Exceden
Impto. Fracc. Exceden.
Impto. Fracc. Básica
Impto. Causad. Proyect.
Proyectado
18.000,00
1.500,00
150,00
19.650,00
1.837,28
17.812,73
14.800,00
3.012,73
10%
301,27
370,00
671,27
La Retención en la fuente del I.R. en el año 2005 fue
de: 671,27.
El empleado al presentar el
consolidará la renta global
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así:
formulario 102,
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Anual
30.200,00
30.200,00
2.823,70
27.376,30
14.800,00
12.576,30
10%
1.257,63
370,00
1.627,63
779,45
848,18
Ingresos empresas A y B
Total ingresos
Deducci. empresas A y B
Base Imponible
Fracción Básica
Fracción Excedente
% Impto. Fracc. Exceden.
Impto. Fracc. Exced.
Impto. Fracc.Básica
Impuesto Causado
(-) Crédito Tributario
Impuesto a Pagar
El contribuyente debe pagar por concepto de
impuesto a la renta el valor de $ 848,18.
2.2.1.2 Contabilización de las retenciones en la
fuente del impuesto a la renta por ingreso del
trabajo en relación de dependencia.
Un empleador tiene a su cargo un trabajador que
percibe en el mes de enero de 2005, los ingresos
siguientes:
Mes
Enero
Sueldo
1.500,00
Bonificación XIII Sueldo
200,00
141,67
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XIV Sueldo
12,50
Apor. Pers.
158,95
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Sueldo enero
Bonificacion enero
Total ingresos
Aporte Personal 9,35%
Base Impon. Proyec.
Fracci. Básica
Fracci. Excedente
% Impto. Fracc. Exceden.
Impto. Fracc. Exced.
Impto. Fracc. Básica
Impto Causado Proyecta.
Mensual
Proyectado
1.500,00
18.000,00
200,00
2.400,00
20.400,00
1.907,40
18.492,60
14.800,00
3.692,60
10%
369,26
370,00
739,26
El valor correspondiente a la retención en la
fuente del impuesto a la renta para enero de 2005 es:
739,26/12 = $ 61,61.
Contabilización:
FECHA
2005
Enero
DETALLE
31
PARCIAL
Sueldo mensual
Bonificación/enero
XIII Sueldo
XIV Sueldo
a) Bancos
IESS x pagar
Retenc. I.R. Rel. Dep.
Beneficios Sociales x
Pagar
Por pago de sueldo ene/05
DEBE
1.500,00
200,00
141.67
12,50
1.479,44
158,95
61.61
154,17
1.854,17
Cuando
adeudados
por
el
empleador
concepto
HABER
de
paga
aporte
los
1.854,17
valores
personal
y
retención en la fuente del impuesto a la renta, a las
respectivas instituciones, la contabilización será:
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FECHA
2005
Febrero
DETALLE
13
PARCIAL
IESS x pagar
Retenc. IR Relación Dep
a) Bancos
DEBE
HABER
158,95
61,61
220,56
220,56
220,56
2.2.2 Retenciones en la fuente sobre rendimientos
financieros.- La LRTI en su artículo 44 indica quienes
son agentes de retención del impuesto a la renta sobre
rendimientos financieros, expresando que son las
instituciones, entidades bancarias, financieras, de
intermediación financiera y, en general las sociedades
que paguen o acrediten en cuenta intereses o cualquier
tipo de rendimientos financieros.
“Cuando se trate de intereses de cualquier tipo
de
rendimientos
financieros,
generados
por
operaciones de mutuo y, en general, toda clase de
colocaciones de dinero, realizadas por personas que no
sean
bancos,
compañías
financieras
u
otros
intermediarios financieros, sujetos al control de la
Superintendencia de Bancos y Seguros, la entidad
pagadora efectuará la retención sobre el valor pagado
o acreditado en cuenta. Los intereses y rendimientos
financieros
pagados
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
a
instituciones
bancarias
o
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compañías financieras y otras entidades sometidas a la
vigilancia de la Superintendencia de Bancos y Seguros
no están sujetos a la retención prevista...”18
“Los intereses y comisiones que se causen en las
operaciones de crédito entre las instituciones del
sistema financiero, están sujetos a la retención en la
fuente del uno por ciento (1%). El banco que pague o
acredite los rendimientos financieros, actuará como
agente de retención y depositará mensualmente los
valores recaudados.”19
El porcentaje de retención en la fuente sobre
rendimientos financieros en general es del 5%.20
Ejemplo: Un contribuyente invierte dinero en un
Certificado de Depósito a Plazo por el valor de
$150.000 con el 7.5% de interés anual, a 12 meses
plazo. Le pagan intereses trimestrales anticipados; la
fecha de la inversión fue el 1 de abril de 2005.
18
Ibidem art. 44
Ley de Régimen Tributario Interno, op.cit, art. 47
20
Resolución No. 9170104DGER-0282 de junio - 2004
19
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Inversión:
$150.000,00
Tasa interés:
7.5% anual
Fecha inversión:
01/04/05
Plazo:
12 meses
Intereses trimestrales:
I = 150.000,00 x 0,00625 x 3
I = 2.812,50
Recibe por concepto de intereses:
El 01/abril/2005 $ 2.812,50
El 01/julio/2005 $ 2.812,50
El 01/octubre/2005 $ 2.812,50
La base imponible para la retención en la fuente sobre
los rendimientos financieros es $ 2.812,50; en cada
trimestre de 2005.
La retención en la fuente trimestral por este concepto
es de $ 140,63
Base imponible x % retención
2.812,50
x
5%
=
140,63
En consecuencia al contribuyente se lo ha retenido
durante el año 2005 $ 421,89 por concepto de
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retención en la fuente de impuesto a la renta sobre
rendimientos financieros.
2.2.2.1 Contabilización de las retenciones en la
fuente del impuesto a la renta sobre rendimientos
financieros.
Contabilización al momento de la inversión:
FECHA
2005
Abril
DETALLE
01
PARCIAL
Inversiones
Financieras
Certificado de depós. a plazo
a) Bancos
Certificado de depósito en el
Banco
DEBE
HABER
150.000,00
150.000,00
150.000,00
150.000,00
150.000,00
150.000,00
Contabilización de los intereses ganados en el primer trimestre:
FECHA
2005
Abril
DETALLE
01
PARCIAL
Bancos
Retenc. en la Fuente I.R 5%
a) Intereses Ganados
Por registro
ganados
de
DEBE
HABER
2.671,87
140,63
2.812,50
intereses
2.812,50
2.812,50
Rendimientos financieros no sujetos a retención.El reglamento para la aplicación a la LRTI, indica que
no serán objeto de retención en la fuente: a) los
intereses pagados en libretas de ahorro a la vista
perteneciente a personas naturales. b) los intereses y
demás
rendimientos
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financieros
pagados
a
las
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
instituciones bajo el control de la Superintendencia de
Bancos,
salvo
el
caso
de
las
operaciones
interbancarias.
2.2.3 Retenciones en la fuente sobre otros pagos o
conceptos.- “Toda persona jurídica, pública o privada,
las sociedades y las empresas o personas naturales
obligadas a llevar contabilidad que paguen o acrediten
en cuenta cualquier otro tipo de ingresos que
constituyan rentas gravadas para quien los reciba,
actuará como agente de retención del impuesto a la
renta.
El Servicio de Rentas Internas señalará periódicamente
los porcentajes de retención, que no podrán ser
superiores al 10% del pago o crédito realizado…”21
21
Ibidem, art. 45.
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CUADRO DE RETENCIONES EN LA FUENTE POR OTROS PAGOS
Concepto de la transacción
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
21
23
24
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
36
37
38
39
40
41
42
43
44
45
46
47
48
49
Compra de bienes muebles
Compra de bienes inmuebles
Compra de maquinaria caminera o agrícola
Compra de materia prima
Compra de productos de primera necesidad
(comisariatos)
Compra de productos agropecuarios en primera
etapa de comercialización
Compra de artículos de construcción
Compra de medicinas
Compra de artículos de ferretería
Compra de periódicos, publicaciones, libros
Compra de uniformes
Pagos por actividades de construcción material
inmueble
Pagos efectuados por las empresas emisoras de
tarjetas de crédito a sus establecimientos
Arriendo mercantil (leasing)
Compra Venta de combustibles
Transporte público de pasajeros (taxis)
Transporte de carga
Transporte privado de personas
Transporte de pasajeros o carga internacional
aérea o marítima
Pagos por intereses y comisiones entre
instituciones financieras
Rendimientos financieros
Intereses de cuentas de ahorros
Honorarios, comisiones, regalías
Pagos a deportistas, entrenadores, árbitros
Arrendamientos de bienes inmuebles
Arrendamientos de bienes muebles (ejm.
vehículos)
Pagos a Notarios, Registradores Mercantiles o de
la Propiedad
Luz eléctrica
Teléfono
Mantenimiento y reparaciones en general
Pagos a hoteles y similares
Pagos a medios de comunicación
Permutas o trueques de bienes
Permutas o trueques de servicios profesionales
(intelectuales)
Servicios de fotocopias
Servicios de impresión
Servicios de cafetería y otros similares
Servicios médicos (intelectuales)
Compra de papel bond, periódico
Pagos por pólizas de seguros
Pagos a Universidades y Escuelas Politécnicas
Pagos al IESS, ISSFA, ISSPOL (aportes
patronales, personales)
Viáticos y movilización funcionarios
Reembolso de gastos
Pagos anticipados de dividendos o utilidades
Dividendos remesados al exterior
Pagos a extranjeros no residentes
Pagos de servicios profesionales a extranjeros
residentes (más de 180 días)
Pagos de otros servicios a extranjeros residentes
(más de 180 días)
Sociedad
%Retención
1%
n/a
1%
1%
1%
1%
n/a
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
n/a
n/a
1%
1%
n/a
1%
n/a
n/a
1%
1%
n/a
1%
n/a
5%
5%
1%
1%
5%
1%
5%
n/a
8%
5%
8%
1%
n/a
8%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
1%
n/a
n/a
1%
1%
1%
1%
8%
1%
1%
1%
1%
1%
0.1%
n/a
n/a
1%
1%
1%
8%
1%
n/a
n/a
n/a
n/a
n/a
25%
n/a
25%
1%
n/a
n/a
25%
n/a
25%
8%
1%
8%
Fuente: Resolución No. 9170104DGER-0282 de junio de 2004.
n/a = no aplica
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Persn. Natural
%Retención
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El agente de retención será el responsable de
aplicar el porcentaje legal cuando pague o acredite en
cuenta ingresos que constituyan rentas gravables para
quien los perciba. La obligatoriedad de efectuar
retenciones, procede sobre todo pago o crédito en
cuenta superior a $ 50,00 (USD 50), cuando el pago o
crédito en cuenta se realice a favor de un proveedor
permanente o prestador continuo, se practicará la
retención
sin
considerar
los
límites
señalados.
Entendiéndose por proveedor permanente o prestador
continuo a quien habitualmente se realicen compras o
se adquieran servicios por dos o más ocasiones en un
mismo mes calendario.
La base de retención antes mencionada no aplica
a los pagos o créditos en cuenta que se realicen por
rendimientos
financieros
u
otros
conceptos
no
especificados, por lo que la retención se aplicará sobre
la totalidad del monto pagado o acreditado en cuenta,
sin considerar el monto.
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UNIVERSIDAD DE CUENCA 82
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
2.2.3.1 Contabilización de las retenciones en la
fuente del impuesto a la renta por otros conceptos.
Ejercicio de aplicación: La empresa comercial “J & R
Cía. Ltda.” compra mercaderías a la Distribuidora Freire
(contribuyente especial) por $ 2.500,00; según Factura
No. 0560. La fecha de la factura es de 13/08/05.
Contabilización de la empresa comercial “J & R Cía. Ltda.”:
FECHA
2005
Agosto
DETALLE
13
Compras
IVA en compras
a) Bancos
Retenc. Fuent. I.R 1%
Por compra mercaderías
según Fac/0560.
PARCIAL
DEBE
HABER
2.500,00
300,00
2.775,00
25,00
2.800,00
2.800,00
Nota: Como se compra a un contribuyente especial no se le retiene el IVA.
2.3 Retenciones en la fuente del impuesto a la renta
por pagos realizados al exterior.- “Quienes realicen
pagos o créditos en cuenta al exterior, que constituyan
rentas gravadas por esta Ley, directamente, mediante
compensaciones o con la mediación de entidades
financieras u otros intermediarios, actuarán como
agentes de retención en la fuente del impuesto
establecido en esta Ley”22.
22
Ibidem. art. 48.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 83
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
El reglamento para la aplicación a la LRTI, dedica
el siguiente artículo a este tema:
“Quienes envíen,
paguen o acrediten al exterior ingresos gravados, bien
sea directamente, mediante compensaciones o con la
mediación de entidades financieras nacionales o
extranjeras u otros intermediarios, deberán retener y
pagar el 25% sobre la parte gravable del respectivo
pago o crédito en cuenta, salvo los pagos que se
encuentren exonerados de impuesto a la renta, según
la Ley de Régimen Tributario Interno. Se exceptúan de
lo dispuesto, los pagos o créditos en cuenta hechos al
exterior en favor de sociedades o personas naturales
que, de conformidad con la Ley y este Reglamento, son
sujetos pasivos obligados a presentar declaración de
impuesto a la renta en el Ecuador. También, se
exceptúan los pagos o créditos en cuenta, anticipos o
reembolso de gastos hechos al exterior a favor de
instituciones sin fines de lucro que formen parte de
gobiernos
extranjeros,
según
las
previsiones
determinadas en los contratos o convenios de gobierno
a gobierno
En atención a lo dispuesto por el numeral 1) del Art. 9
de la Ley de Régimen Tributario Interno, no habrá lugar
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 84
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
a retención alguna en la fuente cuando el pago o
crédito en cuenta corresponda a dividendos o utilidades
remesados al exterior, siempre que la sociedad que los
remita haya cumplido con lo dispuesto en el Art. 37 de
dicha Ley.”23
CUADRO DE RETENCIONES EN LA FUENTE DEL IMPUESTO A LA
RENTA POR VALORES REMESADOS AL EXTERIOR
%
Concepto
Retención
El valor de las importaciones
n/a
El valor de los honorarios
25%
El valor de las comisiones
25%
El valor de comisiones por exportaciones y las pagadas para la promoción del turismo
n/a
receptivo, sin que excedan del 2% del valor de las exportaciones
n/a
El valor de los intereses y costos financieros por financiamiento de proveedores externos, así
como los intereses de créditos externos registrados en el Banco Central del Ecuador,
siempre que no excedan de las tasas de interés máximas referenciales fijadas por el
Directorio del Banco Central
Los gastos que necesariamente deban ser realizados por empresas de transporte marítimo o
n/a
aéreo y las empresas pesqueras de alta mar
El 96% de las primas de de cesión o reaseguros contratados con empresas del exterior
n/a
El valor de las regalías
25%
El valor de otros servicios (Ejm. leasing)
25%
El valor de los dividendos de sociedades
n/a
El valor de las utilidades de sociedades
n/a
Los pagos efectuados por las agencias internacionales de prensa registradas en la Secretaría
n/a
de Comunicación del Estado en el 90%
Los pagos por arrendamiento internacional de bienes de capital
n/a
El 90% del valor de los contratos de fletamento de naves para empresas de transporte aéreo
n/a
o marítimo internacional
Los pagos que se hagan a empresas productoras y distribuidoras de cintas cinematográficas
n/a
en el 85%. Los que se hagan a empresas productoras y distribuidoras de cintas para
televisión en el 85%
Los pagos que las agencias de viaje y de turismo realicen a los proveedores de servicios
hoteleros y turísticos en el exterior, como un servicio a sus clientes.
23
Reglamento para la Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno, op. cit. art. 105
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
n/a
UNIVERSIDAD DE CUENCA 85
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
A continuación se plantea un caso práctico que
ilustra la aplicación de la retención en la fuente del
impuesto a la renta por valores remesados al exterior.
La empresa “A” constituida y domiciliada en
Ecuador, el 25 de mayo de 2005 ha recibido de una
entidad financiera del exterior, un préstamo por el valor
de novecientos mil dólares ($900.000,00 USD) a una
tasa de interés del
11.50% anual,
cuya fecha de
vencimiento es el 25/12/05.
El crédito ha sido registrado en el Banco Central
del Ecuador el 25/05/05. Siendo la tasa máxima
referencial (convencional según el BCE) fijada por esta
institución a esa fecha el 13.43%.
Préstamo:
$ 900.000,00
Tasa interés:
11.50% anual
Fecha del préstamo:
25/05/05
Fecha vencimiento:
25/12/05
Fecha de registro en el B.C.E:
25/05/05
Tasa máxima referencial:
13.43%
Cálculo de los intereses mensuales:
No. de
periodos
0
1
2
TABLA DE AMORTIZACION
Amortización
Valor del
Fecha de
Intereses Dividendo
Vencimiento Capital
25/05/05 ---------------- ---------------- ---------------25/06/05
128.571,43
8.625,00 137.196,43
25/07/05
128.571,43
7.392,86 135.964,29
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
Saldo del
Capital
900.000,00
771.428,57
642.857,14
UNIVERSIDAD DE CUENCA 86
FACULTAD DE JURISPRUDENCIA – FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
3
4
5
6
7
25/08/05
25/09/05
25/10/05
25/11/05
25/12/05
TOTALES
128.571,43
128.571,43
128.571,43
128.571,43
128.571,43
900.000,00
6.160,71
4.928,57
3.696,43
2.464,29
1.232,14
34.500,00
134.732,14 514.285,71
133.500,00 385.714,29
132.267,86 257.142,86
131.035,71 128.571,43
129.803,57
0,00
934.500,00 ----------------
La empresa “A” remesará al exterior
por
concepto de intereses durante el año 2005 $ 34.500,00
sin retención en la fuente del impuesto a la renta,
puesto que en el ejemplo se establece una tasa de
interés inferior a la fijada por el Banco Central.
En el mismo ejercicio se considera que la tasa de
interés que debe pagar a la institución financiera del
exterior es superior a la máxima referencial fijada por el
Banco Central a la fecha de registro del crédito, para
ello se presume una tasa del 14.26%.
Préstamo:
$ 900.000,00
Tasa interés:
14.26% anual
Fecha del préstamo:
25/05/05
Fecha vencimiento:
25/12/05
Fecha de registro en el B.C.E:
25/05/05
Tasa máxima referencial:
13.43%
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 87
FACULTAD DE JURISPRUDENCIA – FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Cálculo de los intereses mensuales:
TABLA DE AMORTIZACION
No. de
Amortización
Valor del
Saldo del
Fecha de
periodos Vencimiento Capital
Intereses Dividendo
Capital
0
25/05/05 ---------------- ---------------- ---------------- 900.000,00
1
25/06/05
128.571,43
10.695,00 139.266,43 771.428,57
2
25/07/05
128.571,43
9.167,14 137.738,57 642.857,14
3
25/08/05
128.571,43
7.639,29 136.210,71 514.285,71
4
25/09/05
128.571,43
6.111,43 134.682,86 385.714,29
5
25/10/05
128.571,43
4.583,57 133.155,00 257.142,86
6
25/11/05
128.571,43
3.055,71 131.627,14 128.571,43
7
25/12/05
128.571,43
1.527,86 130.099,29
0,00
900.000,00
42.780,00 942.780,00 ---------------TOTALES
Cálculo de los intereses mensuales considerando la tasa máxima
referencial fijada por el Banco Central a la fecha de registro del
crédito:
TABLA DE AMORTIZACION
No. de
Amortización
Valor del
Saldo del
Fecha de
periodos Vencimiento
Capital
Interés
Dividendo
Capital
0
25/05/05 ---------------- ---------------- ---------------- 900.000,00
1
25/06/05
128.571,43
10.072,50 138.643,93 771.428,57
2
25/07/05
128.571,43
8.633,57 137.205,00 642.857,14
3
25/08/05
128.571,43
7.194,64 135.766,07 514.285,71
4
25/09/05
128.571,43
5.755,71 134.327,14 385.714,29
5
25/10/05
128.571,43
4.316,79 132.888,21 257.142,86
6
25/11/05
128.571,43
2.877,86 131.449,29 128.571,43
7
25/12/05
128.571,43
1.438,93 130.010,36
0,00
900.000,00
40.290,00 940.290,00 ---------------TOTALES
Debido a que la tasa de interés aplicada en el
ejemplo es superior a la máxima referencial fijada por
el Banco Central, la empresa “A” remesará en el año
2005 por concepto de intereses sin retención en la
fuente del impuesto a la renta
$ 40.290,00 y sobre el
exceso $2.490,00 aplicará la retención del 25%.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 88
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Retención del 25% sobre el valor que excede a la
tasa fijada por el Banco Central:
Mensual: Valores remesados en el primer mes (junio/05)
Intereses mensuales tasa convenida entidad extranjera
$10.695,00
Intereses mensuales tasa fijada por el Banco Central
$10.072,50
Excedente sujeto a retención 25%
622,50
Retención
155,63
Cuadro Resumen
Intereses remesados mes de junio (1)
$ 10.072,50
Intereses remesados mes de junio (2)
$
466,87
Valor retenido
$
155,63
TOTAL
$ 10.695,00
Hasta el vencimiento:
Inte. hasta vencimiento tasa convenida entidad extranj.
$42.780,00
Inte. hasta vencimiento tasa fijada por el Banc. Central
$40.290,00
Excedente sujeto a retención 25%
2.490,00
Retención
622,50
Cuadro Resumen
Intereses remesados hasta diciembre/05 (1)
$ 40.290,00
Intereses remesados hasta diciembre/05 (2)
$ 1.867,50
Valor retenido
$
TOTAL
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
622,50
$ 42.780,00
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
2.3.1 Contabilización de las retenciones en la fuente del impuesto a
la renta por valores remesados al exterior:
a) Contabilización de la empresa “A” al momento de recibir el
crédito:
FECHA
2005
Mayo
DETALLE
25
PARCIAL
Bancos
a) Documentos x Pagar
N/C # 00258 Por préstamo
recibido del Banco.
DEBE
HABER
900.000,00
900.000,00
900.000,00
900.000,00
b) Contabilización del abono del primer mes, considerando la tasa
que excede a la fijada por el Banco Central al momento del registro
del crédito
Préstamo:
$ 900.000,00
Tasa interés:
14.26% anual
Fecha del préstamo:
25/05/05
Fecha vencimiento:
25/12/05
Fecha de registro en el B.C.E:
25/05/05
Tasa máxima referencial:
13.43%
TABLA DE AMORTIZACION
No. de
Amortización
Valor del
Saldo del
Fecha de
periodos Vencimiento
Capital
Interés
Dividendo
Capital
0
25/05/05 ---------------- ---------------- ---------------- 900.000,00
1
25/06/05
128.571,43
10.695,00 139.266,43 771.428,57
2
25/07/05
128.571,43
9.167,14 137.738,57 642.857,14
3
25/08/05
128.571,43
7.639,29 136.210,71 514.285,71
4
25/09/05
128.571,43
6.111,43 134.682,86 385.714,29
5
25/10/05
128.571,43
4.583,57 133.155,00 257.142,86
6
25/11/05
128.571,43
3.055,71 131.627,14 128.571,43
7
25/12/05
128.571,43
1.527,86 130.099,29
0,00
900.000,00
42.780,00 942.780,00 ---------------TOTALES
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Mensual: Valores remesados en el primer mes (junio/05)
Intereses mensuales tasa convenida entidad extranjera
$10.695,00
Intereses mensuales tasa fijada por el Banco Central
$10.072,50
Excedente sujeto a retención 25%
622,50
Retención
155,63
Cuadro Resumen
Intereses remesados mes de junio (1)
$ 10.072,50
Intereses remesados mes de junio (2)
$
466,87
Valor retenido
$
155,63
TOTAL
FECHA
2005
Junio
DETALLE
25
$ 10.695,00
PARCIAL
Documentos por Pagar
Intereses Pagados
a) Bancos
Reten. Fuente I.R 25%
Abono al Banco del primer
dividendo del préstamo
DEBE
HABER
128.571,43
10.695,00
139.110,80
155,63
139.266,43
139.266,43
Nota: En el anexo No.2 se recoge los casos analizados
de retenciones en la fuente de impuesto a la renta.
2.4 Crédito tributario en renta.-
“La aplicación del
principio de equidad en las relaciones tributarias, ha
generado en el concepto legal de crédito tributario, que
se entiende como el derecho a favor de los sujetos
pasivos, para compensar el valor sustraído a título de
retenciones o anticipos del total de los impuestos
causados, en su declaración anual…”24
24
PATIÑO, Rodrigo, Sistema Tributario Ecuatoriano, op. cit. Pág. 101
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 91
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
El valor entregado en forma anticipada por
concepto de retención en la fuente por parte del sujeto
pasivo, constituye para él crédito tributario, que será
deducido al finalizar el ejercicio económico, del total del
impuesto causado en su declaración anual, al aplicar la
tarifa respectiva a la base imponible obtenida. También
da lugar a crédito tributario el valor de los anticipos
efectivamente pagados por el contribuyente.
“…En el caso de que las retenciones a las que
nos referimos y/o los anticipos sean mayores al
impuesto causado, el contribuyente podrá solicitar
devolución de pago en exceso, sin perjuicio de la
devolución automática prevista en el Código Tributario
o compensarlo con el impuesto del cual fue objeto la
retención
o
anticipos,
que
cause
en
ejercicios
impositivos posteriores; la opción así escogida por el
contribuyente respecto al uso del saldo del crédito
tributario
a
su
favor,
deberá
ser
informada
oportunamente a la administración tributaria, en la
forma que ésta establezca…”25
25
Ley de Régimen Tributario Interno, op.cit, art. 46
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 92
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
El impuesto a la renta pagado en el exterior,
constituye también crédito tributario para las personas
naturales residentes en el país y las sociedades
nacionales que perciban ingresos en el exterior sujetos
al pago de impuesto a la renta en el país de origen, en
tal sentido tienen derecho a deducir del impuesto a la
renta causado en el Ecuador, el impuesto pagado en el
extranjero sobre esos mismos ingresos, siempre que
los ingresos hayan sido incluidos en la renta global del
contribuyente, y que el crédito no sobrepase el valor
del impuesto según las tarifas establecidas en el
Ecuador.
Pago en exceso.- “Se considerará pago en exceso
aquel que resulte en demasía en relación con el valor
que debió pagarse al aplicar la tarifa prevista en la ley
sobre la respectiva base imponible...”26
El concepto de pago en exceso conforme a este
artículo y a lo establecido en LRTI, alcanza al valor
pagado por retenciones en la fuente y/o anticipos de
impuesto a la renta que exceden al impuesto causado.
En virtud de lo cual, “…los sujetos pasivos tendrán
26
Código Tributario, op. cit. Art. 123
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 93
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
derecho a solicitar el reintegro del exceso, solicitud que
deberá ser tramitada dentro del plazo de seis
meses…”27
El
contribuyente“…podrá
también
previa
notificación al Director Regional del Servicio de Rentas
Internas, manifestar su voluntad de compensar dichos
saldos con obligaciones pendientes o futuras de
impuesto a la renta. Esta compensación se efectuará
hasta en un plazo máximo de tres años.”28
El sujeto pasivo, sin embargo, en goce de sus
derechos planteará ante la administración tributaria la
solicitud de pago en exceso requiriéndole proceda a la
devolución de los saldos a su favor, toda vez que el
beneficiario no haya manifestado su voluntad de
compensar con obligaciones tributarias
similares
pendientes o futuras a su cargo. En caso de que el
Director General del Servicio de Rentas Internas no lo
hubiere resuelto dentro del plazo establecido por el
Código Tributario, aquel podrá compensar directamente
este saldo con otras obligaciones tributarias que
correspondan a la misma administración. En este caso
27
28
Reglamento para la Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno, op. cit. art. 65
Ibidem, art. 65
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 94
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
el sujeto activo (administración tributaria) reconocerá
los intereses respectivos de conformidad con el artículo
22 del Código Tributario. Sin embargo el sujeto activo
se reserva el derecho de verificación y si de dicha
verificación resultare que el contribuyente no tuvo
derecho al crédito tributario, aquel deberá pagar los
valores compensados con los respectivos intereses y
multas, contados desde la fecha en que se efectuó la
compensación.
“…Si el contribuyente no recibe la devolución dentro del
plazo máximo de seis meses de presentada la solicitud
o si considera que lo recibido no es la cantidad
correcta, tendrá derecho a presentar en cualquier
momento un reclamo formal para la devolución, en los
mismos términos previstos en este Código para el caso
de pago indebido.”29
Plazo para presentar el reclamo de pago en
exceso.- El plazo establecido para que el sujeto pasivo
de la obligación tributaria presente reclamo de pago en
exceso es
de tres años contados desde el día
siguiente a la fecha en que se efectúo el pago,
29
Ibidem, art. 123
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
transcurrido el cual prescribe la acción de pago en
exceso tanto en vía administrativa como contenciosa.
Cuando
se
haya
satisfecho
la
obligación
tributaria, sin antes discutir con la administración, se
debe presentar reclamo ante ella, pudiéndose impugnar
por la vía contenciosa la resolución que se expida. Si la
obligación tributaria se ha satisfecho luego de discutirla
con la administración, se debe proponer acción directa
ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal que corresponda.
Notas de crédito.- Cuando la reclamación de pago en
exceso
haya
sido
aceptada
por
la
autoridad
administrativa competente o por el Tribunal Distrital de
lo Fiscal, en su caso, se emitirá la
nota de crédito o
cheque respectivo o se admitirá la compensación con
obligaciones tributarias pendientes o futuras
que
tuviere el mismo contribuyente o responsable.
Corresponderá
al
administrador
del
tributo
reglamentar la forma, oportunidad, parámetros de
liquidación y reembolso de los tributos pagados en
exceso. El término para el reembolso, no podrá ser
mayor de sesenta días contados desde la fecha en
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
que el acto administrativo o sentencia se encuentren
ejecutoriados.
Si no se llegare a emitir la nota de crédito, sin
perjuicio
de
las
sanciones
establecidas
por
incumplimiento de la resolución o fallo, conforme al
artículo 278 del Código Tributario, el contribuyente o
responsable podrá compensar directamente los valores
reconocidos como pago en exceso en una declaración
del mismo tributo o de cualquier otro de la que sea
titular la misma administración tributaria.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 97
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
2.4.1Diagrama del Crédito Tributario en Renta
Impuesto a la Renta
pagado en el exterior
Crédito Tributario
- Retenciones que le
efectuaron
y/o
- Anticipos Pagados
Son
mayores
Solicitar devolución
Pago en Exceso
Tramitada dentro
de seis meses
Impuesto Causado
Compensar con oblig.
misma Adm. Trib.
En plazo máximo
de tres años
- No recibe devol. ó
- Cantidad incorrec.
Reclamo Formal de
Pago en exceso
Plazo de tres años
contados desde día
siguien. del pago
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
- Nota de Crédito
- Cheque
- Compensación
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
2.5 Breve Estudio del Presupuesto General del
Estado.-
El
Presupuesto
General
del
Estado
comprende los ingresos y los gastos de las entidades
del Estado.
Los
ingresos
se
hallan
estructurados
principalmente por ingresos petroleros y no petroleros.
Los
primeros
comprenden
los
recursos
provenientes de la exportación del petróleo y la venta
interna de derivados de combustible (gasolina, diesel,
etc.).
Los ingresos no petroleros
se dividen en
tributarios y no tributarios. En los ingresos tributarios,
constan los impuestos administrados por el Servicio de
Rentas Internas: Impuesto a la Renta, Impuesto al
Valor Agregado, Impuesto a los Consumos Especiales,
Impuesto a los Vehículos Motorizados de Transporte
Terrestre, y
los administrados por la Corporación
Aduanera Ecuatoriana: Aranceles a las Importaciones.
Los ingresos no tributarios, están formados por
los recursos provenientes de multas, intereses y los
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 99
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
ingresos de autogestión como el cobro por la cédula de
identidad o por las consultas en hospitales públicos,
entre otros.
En tanto que los gastos se dividen en corrientes,
que incluyen sueldos, salarios, intereses de la deuda,
materiales y suministros, entre otros; gastos de capital
o inversión que básicamente se refieren a la obra
pública en infraestructura de colegios, escuelas,
hospitales, puentes y carreteras. Además dentro de
este grupo
está el pago de la deuda, es decir la
amortización del capital recibido como préstamo, tanto
interno como externo.
2.6 Incidencia de la recaudación del impuesto a la
renta en el Presupuesto del Estado y su impacto en
el desarrollo del país.- El Estado presupuestó la
cantidad de 600.378.867
dólares por impuesto a la
renta global durante el año 2004, lo que representó el
8,64% del total de los ingresos presupuestados. La
recaudación, a través de la Administración Tributaria
fue de 908.163.223 dólares, de lo cual el 79% se
destina al presupuesto general del Estado, lo que
significa 717.448.946,17 dólares. Al comparar lo
recaudado con lo presupuestado se establece una
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 100
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
diferencia a favor del Estado por 117.070.079 dólares.
Esta diferencia significa que la recaudación superó las
expectativas presupuestarias en el 19,50 %. (Anexo
No. 4).
Destino del Impuesto a la Renta: El producto de la
recaudación del impuesto a la renta, de acuerdo con el
artículo 51 de la Ley de Régimen Tributario Interno, se
depositará en la cuenta del Servicio de Rentas
Internas. Luego de realizarse los correspondientes
registros contables, los valores se transferirán a la
Cuenta Corriente Única del Tesoro Nacional, para ser
distribuidos inmediatamente y sin necesidad de orden
expresa de la siguiente manera:
Beneficiario
Universidades y Escuelas Politécnicas Estatales
Universidades Particulares
Comisión de Tránsito del Guayas
Centro de Rehabilitación de Manabí
Fondo Salvamen. Patrim. Cult. Munic. del país
distintos de Munic. De Guayas y Manabí
Fondo de Desarrollo Seccional
% de recaudación
10% de la recaudación total
1% de la recaudación total
6% de la recaudación del Guayas
6% de la recaudación de Manabí
6% de la recaudación en el respectivo munic.
Presupuesto General del Estado
la recaudación restante
10% de la recaudación total
El indicado artículo señala además qué: “…El
Servicio de Rentas Internas informará al Ministerio de
Economía
y
correspondan
Finanzas
sobre
a
beneficiarios
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
los
los
valores
que
voluntarios:
UNIVERSIDAD DE CUENCA 101
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
universidades
y
escuelas
politécnicas,
Fundación
Malecón 2000, CORPECUADOR y el Fondo de
Desarrollo Social del Magisterio Nacional, con base a
los pagos que realicen los donantes en concepto de
anticipo de impuesto a la renta y en sus declaraciones
anuales. En este último caso, para el cálculo del valor
que corresponde a los beneficiarios voluntarios, del
valor del impuesto causado se deducirá el monto del
anticipo.
Las
donaciones
que
efectúe
cada
contribuyente, tendrán como límite los porcentajes y
plazos que establecen las leyes de creación de los
beneficiarios y, en su conjunto, no podrán superar el
veinte y cinco por ciento (25%) de su impuesto
causado.”30
Información para el gráfico del destino de la
recaudación
del Impuesto a la Renta a nivel
nacional:
BENEFICIARIO
Universid. y Escuelas Politécnicas Estatales
PORCENTAJE DE RECAUDACIÓN
10% de la recaudación total
Universidades Particulares
1% de la recaudación total
Fondo de Desarrollo Seccional
10% de la recaudación total
Presupuesto General del Estado
la recaudación restante (79%)
30
Ley de Régimen Tributario Interno, op.cit, art. 51
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 102
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Como se verá en el gráfico siguiente, el Estado
dispone de una cantidad inferior al total de las
recaudaciones del impuesto a la renta, puesto que en
forma previa se encuentra distribuido en porcentajes
fijos para algunas entidades públicas, por disposiciones
legales, quedando para el Estado el saldo de los
valores comprometidos.
Partiendo del monto recaudado por el Servicio de
Rentas Internas durante el año 2004, que asciende a
908.163.223 dólares, en el gráfico que se muestra a
continuación, se indica en términos absolutos y
relativos la distribución del impuesto a la renta global.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 103
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
DESTINO DEL IMPUESTO A LA RENTA A NIVEL
NACIONAL
90.816.322,30
10%
9.081.632,23
1%
90.816.322,30
10%
717.448.946,17
79%
Universidades y Escuel. Politécnic. Estatales
Universidades Particulares
Fondo de Desarrollo Seccional
Presupuesto General del Estado
Nota: En el gráfico no se considera el impuesto
asignado a la
Comisión de Tránsito del Guayas,
Centro de Rehabilitación de Manabí y al Fondo de
Salvamento del Patrimonio Cultural de los Municipios
del país distintos de los municipios de las provincias de
Guayas y Manabí, porque trata únicamente del
impuesto a la renta de carácter nacional.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 104
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
De la información representada gráficamente se
obtiene que del monto recaudado por impuesto a la
renta global durante el año 2004, es decir 908.163.223
dólares, el 79% figurará en el grupo de los ingresos del
Presupuesto General del Estado para financiar los
gastos, lo que significaría 717.448.946,17 dólares. De
la cantidad recaudada se conoce también que el 11%
se destina al financiamiento de la educación superior
(universidades y escuelas politécnicas estatales y
particulares), lo que equivale a 99.897.954 dólares, el
monto figurado en el Presupuesto General del Estado
para la educación superior en el año 2004 asciende a
20.070.782 dólares, lo que representa el 0.29% de los
gastos totales. Además de la partida preasignada en el
artículo
51
de
presupuestaria,
la
LRTI
y
de
la
asignación
la educación superior recibe fondos
del rubro de donaciones del impuesto a la renta, que
realizan diferentes contribuyentes, y que en el año
2004 alcanzaron 16.410.641,59 dólares (Anexo 4).
Estas donaciones no figuran en el presupuesto general
del Estado, como tampoco figuran las preasignaciones
referidas.
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
En efecto la cantidad requerida para financiar la
educación superior en el año objeto del análisis
alcanzaron los 136.379.378,90 dólares y los recursos
necesarios para costear esta inversión contribuyeron
de la siguiente manera:
FINANCIAMIENTO DE LA EDUCACIÓN SUPERIOR EN EL AÑO
2004
16.410.641,59
12%
20.070.782,78
15%
99.897.954,53
73%
Asignación art. 51 LRTI
Asignación presupuestaria
Donaciones
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Consecuentemente se manifiesta que el destino
conferido
a la recaudación del impuesto a la renta,
financia la educación superior en el 73%. Esto
evidencia que el impuesto a la renta es invertido en
educación, de tal manera que se puede decir que el
gasto público en este caso cumple con su fin social.
Se
indicó
recaudado,
el
anteriormente
79%
es
que
asignado
del
a
monto
cubrir
las
erogaciones del Presupuesto General del Estado, lo
que significa
equivale
717.448.946,17 dólares. Cantidad que
al
10%
de
los
ingresos
totales
presupuestados.
Las entidades y organismos públicos que se
beneficiarán de estos recursos, son aquellas que
dependen del Presupuesto General del Estado y que
desarrollan
las siguientes actividades del sector
público.
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Distribución de los ingresos fiscales del Presupuesto General del Estado año 2004
A
B
C
D
E
F
G
H
I
J
Actividades
Servicios públicos generales
Defensa
Orden público y seguridad
Asuntos económicos
Protección ambiental
Vivienda y asuntos de la comunidad
Salud
Recreación, cultura y religión
Educación
Bienestar social
TOTAL
79% de la recaudación Impt. Renta
Dólares
3.337.741.161,65
622.572.947,06
569.832.668,67
481.529.200,37
5.790.876,84
76.829.983,92
383.349.519,03
24.047.892,71
869.280.161,72
579.863.056,64
6.950.837.468,61
717.448.946,17 10%
Por lo antes anotado, se deduce que el monto
recaudado por impuesto a la renta, si bien contribuye
en su totalidad para el
desarrollo de las distintas
actividades que cumplen una función importante en el
desarrollo del país, sin embargo se puede observar que
una gran parte de los recursos recaudados por este
concepto se destinan a cubrir servicios públicos
generales, dentro de estos, los más sobresalientes
están los
gastos para las funciones ejecutiva,
legislativa, gobiernos seccionales, asuntos internos y
externos además de los recursos para el pago de la
deuda pública interna y externa. Por tanto los sectores
incluidos como gasto social y que comprende la
educación, salud, bienestar social, y vivienda son los
menos favorecidos en la distribución del impuesto a la
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
renta, destacando sin embargo que dentro de la
educación, es la educación superior la que se financia
con este impuesto en razón de lo establecido en el
antes indicado artículo 51 de la LRTI.
Para complementar el análisis se estableció el
impacto del monto recaudado por retenciones en la
fuente del impuesto a la renta en la recaudación de
impuesto a la renta global efectuada por el Servicio de
Rentas Internas, obteniendo que el SRI, ha recaudado
por impuesto a la renta global la suma de 908.163.223
dólares y por concepto de retenciones en la fuente del
impuesto a la renta la cantidad de 586.140.435 dólares,
durante el año 2004. La recaudación por retenciones
en la fuente representa el 64,54% del impuesto a la
renta global recaudado por la administración tributaria.
Lo que significa que el Estado recibió en forma
anticipada
el
64,54%
del
impuesto
a
la
renta
recaudado en ese año por el Servicio de Rentas
Internas. (Anexo # 4).
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
CAPÍTULO TERCERO
CONCLUSIONES
El trabajo de investigación que antecede se centra en
las retenciones del impuesto a la renta. Trata de
mostrar
las
diferentes
instancias
en
que
la
Administración Tributaria obliga a los Agentes de
Retención a retener, en este caso, parte del impuesto a
la renta, en cumplimiento de una de sus obligaciones
ante dicha Administración Tributaria. A continuación se
presenta el resumen que nos parece más importante
acerca de los temas tratados en esta monografía:
1. La obligación tributaria principal nace cuando se
realiza el presupuesto establecido por la ley para
configurar el tributo, es una obligación de dar
(dinero o especies) y por tanto da origen a un
derecho de crédito a favor de la administración
tributaria, que por ello configura una acción de
cobro.
2. La obligación tributaria admite la existencia de dos
sujetos concretos y conocibles, la parte acreedora
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
que es la administración tributaria o sujeto activo y
la deudora llamada sujeto pasivo. El deudor de la
obligación tributaria es la persona obligada a dar
cumplimiento a las prestaciones tributarias, ya sea
como contribuyente o responsable.
3. Dentro del grupo de los responsables por deuda
ajena encontramos a los agentes de retención,
personas que por su cargo, función pública o
privada, están obligadas por la ley a retener y
recaudar
tributos
de
los
contribuyentes
y
entregarlos a la administración tributaria, con la
obligación
de
emitir
el
correspondiente
comprobante de retención en cada operación
efectuada, el mismo que servirá al contribuyente
de sustento del crédito tributario al que da lugar.
Es también obligación de los agentes de retención
declarar
y depositar mensualmente los valores
retenidos, dentro de los plazos establecidos para
el efecto. El incumplimiento de estas obligaciones
acarrea sanciones para el agente de retención.
4. El contribuyente al que se le practicó la retención,
queda liberado del impuesto por el valor de la
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
retención, sin considerar
que el agente de
retención deposite o no los valores retenidos,
debido a que éste es el único obligado ante la
administración tributaria.
5. De ser
practicada la retención
fuera de la
medida legal, y de no habérsela depositado en
la cuenta del sujeto activo, quedará el agente de
retención
como
responsable
frente
al
contribuyente; sin embargo cuando se produce la
retención
fuera de Ley, y es depositada en la
cuenta del Fisco, el contribuyente podrá iniciar la
acción de pago indebido contra éste.
Si el agente de retención no cumple con la
obligación de retener los impuestos o si retiene en
forma parcial, sobre la parte que no retenga es
solidario con el contribuyente. Para determinar la
responsabilidad del agente de retención es
necesario
establecer
si
la
obligación
del
contribuyente, a quien se debió efectuar la
retención y no se la hizo o se la hizo en parte,
existe
y se encuentra pendiente de pago;
únicamente cuando la prestación se encuentra
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
pendiente, se desprende la obligación solidaria
respecto al tributo adeudado por el contribuyente
y en la medida en la que debió hacerse la
retención por el agente. Si el contribuyente
cumplió con el pago del tributo por cuenta propia
ante la administración tributaria, entonces podrá
exigirse al agente de retención solamente las
multas respectivas, en vista de que el tributo ha
sido liquidado.
6. El sistema de retenciones en la fuente le permite
al Estado obtener ingresos anticipadamente, en
tanto que al contribuyente le representa un
anticipo en el pago del impuesto, considerado
como crédito fiscal, pudiendo inclusive reclamar
su devolución cuando los valores retenidos son
mayores al impuesto causado, en este caso el
contribuyente, en su calidad de acreedor debe
presentar solicitud de reclamo de pago en exceso.
7. Finalmente, se trató de la incidencia fiscal del
impuesto a la renta global en el Presupuesto
General del Estado durante el año 2004, viéndose
que lo presupuestado por impuesto a la renta
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
significó el 8,64% de los ingresos del Presupuesto
General del Estado; no obstante la recaudación
efectuada por la administración tributaria en el
periodo fiscal analizado superó las expectativas
presupuestarias en el 19,50%. Del análisis de la
distribución del impuesto a la renta, se observó
que el aludido impuesto financia la educación
superior ecuatoriana en un alto porcentaje, por lo
que los recursos son invertidos para cumplir con
un fin social; pero también se pudo apreciar que
los recursos por impuesto a la renta que se
destinan al Presupuesto General del Estado no
costean otros gastos inminentes como los de
salud, vivienda, bienestar social y la educación en
los niveles distintos al superior, sino que más bien
se los destina a los servicios generales, por ser
este el rubro que mayores recursos demanda.
El estudio se completa
con la relación de la
recaudación de las retenciones en la fuente del
impuesto a la renta frente al impuesto a la renta
global
recaudado por el Servicio de Rentas
Internas, que llegó al 64,54% del impuesto a la
renta global recaudado por la Administración
Tributaria en el ejercicio fiscal del 2004, de lo que
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se puede concluir que el Estado ha recibido
previamente más de la mitad del impuesto a la
renta generado en ese año.
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
BIBLIOGRAFÍA
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MONTAÑO, César, 1999, Programa de Derecho Tributario Volumen 1,
Editorial Universidad Técnica Particular de Loja.
PATIÑO, Rodrigo, 2003, Sistema Tributario Ecuatoriano Tomo 1.
CORDERO, Javier, Los Sujetos Pasivos: Los Responsables por Deuda
Ajena. El caso en el Impuesto a la Renta. En: Revista
“Economía
y
Política”
#
12,
Facultad
de
Ciencias
Económicas y Administrativas de la Universidad de Cuenca,
Cuenca, diciembre de 2004.
CORPORACIÓN
DE
ESTUDIOS
Y
PUBLICACIONES,
“Código
Tributario Ecuatoriano”, junio 2005.
CORPORACIÓN DE ESTUDIOS Y PUBLICACIONES, “Codificación del
Código Civil”, junio 2005.
CORPORACIÓN DE ESTUDIOS Y PUBLICACIONES, “Constitución
Política de la República del Ecuador”, 2004.
CORPORACIÓN DE ESTUDIOS Y PUBLICACIONES, “Ley de Régimen
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Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno”, 2005.
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SERVICIO DE RENTAS INTERNAS, Guía Nacional de Tributación,
Décima Edición.
SERVICIO DE RENTAS INTERNAS, Resolución Nro. 0117.
SERVICIO DE RENTAS INTERNAS, Resolución Nro. 032-2003-TC, Caso
Nro. 032-2003-TC, enero 2004
SERVICIO DE RENTAS INTERNAS, Resolución Nro. 9170104DGER0282, junio 2004.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
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FACULTAD DE JURISPRUDENCIA – FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
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SERVICIO DE RENTAS INTERNAS, Resoluciones abril 2005, Ejercicio
Práctico de la forma de efectuar la retención en la fuente de
los ingresos en relación de dependencia.
SERVICIO
DE
RENTAS
INTERNAS
“Educación
y
Capacitación
Tributaria”.
UNIVERSIDAD DE CUENCA – POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN
EN TRIBUTACIÓN, 2004-2005, “Material Compilado por el
Econ. CARRASCO, Marx para el Módulo Política Fiscal y de
Gasto Público”.
UNIVERSIDAD DE CUENCA – POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN
EN TRIBUTACIÓN, 2004-2005, “Material Compilado por el
Dr. LEON, César para el Módulo Principios de Contabilidad
Tributaria”.
UNIVERSIDAD DE CUENCA – POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN
EN TRIBUTACIÓN, 2004-2005, “Material Compilado por el
Dr. PATIÑO, Rodrigo para el Módulo Teoría General de los
Tributos – Fundamentos del Derecho Tributario”.
UNIVERSIDAD DE CUENCA – POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN
EN TRIBUTACIÓN, 2004-2005, “Material Compilado por el
Dr. TROYA, José Vicente para el módulo Teoría General de
los Tributos - Fundamentos del Derecho Tributario”.
UNIVERSIDAD DE CUENCA – POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN
EN TRIBUTACIÓN, 2004-2005, “Material Compilado por el
Dr. VELASCO, Carlos para el Módulo Impuesto a la Renta”.
Presupuesto General del Estado año 2004: www.sigef.gov.ec
Recaudación del Servicio de Rentas Internas: www.sri.gov.ec
www.actualicese.com/editorial/2005
www.gestiopolis.com
www.mercadolibre.com.ec
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ANEXO No.1
Art. 36 Ley de Régimen Tributario Interno: Tabla de ingresos para
liquidar el impuesto a la renta de las personas naturales y de las
sucesiones indivisas.
Renta 2005
Fracción
Básica
Exceso
Hasta
0
7400
14800
29600
44100
58800
7400
14800
29600
44100
58800
en adelante
Impto. Fracc. Impto. Fracc.
Básica
Exceden.
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0
0
370
1850
4025
6925
0%
5%
10%
15%
20%
25%
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ANEXO No. 2
Tasa de interés máxima convencional: Enero a Octubre de 2005
BANCO CENTRAL DEL ECUADOR
SUCURSAL EN CUENCA
DIRECCIÒN DE ESTUDIOS
TASA DE INTERÈS MÀXIMA CONVENCIONAL
AÑO/MES
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septie
Octubre
2005
12.05
12.21
12.89
13.50
13.43
13.43
13.43
13.43
13.43
13.43
Noviem
Diciem
Elaborado por: Econ. Jorge I. Domínguez Méndez
Fuente: web BCE
TASA MÀXIMA CONVENCIONAL:
Será fijada por el Directorio del Banco Central del Ecuador tomando en cuenta la tasa activa referencial vigente en la última semana completa
del mes anterior,
más un recargo del 50% (Artículo sustituido por Reg. 067-2000 de Ago.23/2000)
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ANEXO No. 3
Información para elaborar un ejercicio de retenciones en la fuente del
impuesto a la renta (formulario SRI-103) de la empresa ideal
“Aplicación del Impuesto a la Renta S.A.”
El contribuyente especial; empresa “APLICACIÓN DE RETENCIONES
EN LA FUENTE DEL I.R S.A” con RUC 0103434114001 y domicilio en la
ciudad de Cuenca en la avenida 24 de Mayo 5-74, durante el mes de
septiembre de 2005 ha efectuado las siguientes operaciones, y, por tener
la calidad de agente de retención ha realizado las correspondientes
retenciones en la fuente del impuesto a la renta.
A lo largo de la solución del ejercicio propuesto se considerará
únicamente el Impuesto a la Renta, en razón de que se trata de mostrar
las retenciones en la fuente de dicho impuesto; consecuentemente, no
aparecerá en ninguna transacción el Impuesto al Valor Agregado.
Septiembre 04: Pagó a la sociedad “A & B” la cuota del arrendamiento
mercantil de la maquinaria la cantidad de $ 550,00; y $ 150,00 por
intereses sobre la cuota de arrendamiento.
Septiembre 06: Canceló honorarios a
técnicos del extranjero por
servicios ocasionales prestados durante los días 04 y 05 de septiembre, la
cantidad de $ 4.850,00.
Septiembre 15: Compró muebles para la oficina por el valor de $ 250,00.
Septiembre 19: Realizó un pago por honorarios al Dr. Pedro Paredes $
1.400,00.
Septiembre 22: Canceló la póliza de seguro a “Seguros del Austro”, por
el valor de $ 135,00.
Septiembre 25: Compró mercadería a “Almacenes del Sur” por el valor
de $ 1.545,00.
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Septiembre 26: Realizó un pago a un medio de comunicación por
publicidad el valor de $ 180,00.
Septiembre 27: Pagó por arriendo del local a la empresa “A.Z. S.A” el
valor de $ 250,00.
Septiembre 29: Realizó un pago al notario Dr. Juan Torres por el valor de
$ 155,00.
Septiembre 29: Canceló la última cuota e
intereses por
el
arrendamiento mercantil a la “Empresa Miami Corp.” de nacionalidad
norteamericana y procede reexportar al extranjero el bien que mantuvo
bajo arrendamiento.
Datos adicionales: El contrato de arrendamiento mercantil se celebró el
29 de enero de 2005 y fue registrado en el Banco Central del Ecuador en
esa misma fecha. El valor de la maquinaria es de $ 105.000,00; la cuota
mensual de arrendamiento es de $ 7.500,00 hasta el 29 de Septiembre
del mismo año; la tasa de interés es del 13.04%.
El Banco Central tiene registrada la tasa máxima referencial del 12,21% a
la fecha inicial del contrato de arrendamiento.
Septiembre 30: Pagó por concepto de sueldos a sus trabajadores:
Mes
Sep.
Sep.
Trabaj.
Sueldo
Sr. "A"
Sr. "B"
1.500,00
1.200,00
Bonificac. XIII Suel. XIV Suel. Apor. Pers.
275,00
275,00
147,92
122,92
12,50
12,50
165,96
137,91
Con esta información el contribuyente procederá a realizar el formulario
103, presentar y pagar de acuerdo con el noveno dígito del RUC, en el
mes siguiente al de la información.
El contribuyente además está obligado a
retenciones
presentar los anexos de
en la fuente del impuesto a la renta, correspondiente al
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ejercicio económico 2005 a partir del 01 de enero del año siguiente siendo
el plazo máximo el 28 de febrero de acuerdo al noveno dígito del RUC.
Para
elaborar
los
mencionados
anexos,
consideramos
que
las
retenciones efectuadas en septiembre de 2005 corresponden al ejercicio
2004, en vista de que aún no termina el periodo 2005 y por tanto el
Programa de Anexos de Retenciones en la Fuente de Impuesto a la
Renta,
permite ingresar información relativa a los anexos una vez
finalizado el período.
DESARROLLO
RETENCIONES EFECTUADAS POR EL CONTRIBUYENTE:
Septiembre 04: Pagó a la sociedad “A & B” la cuota del arrendamiento
mercantil de la maquinaria la cantidad de $ 550,00; y $ 150,00 por
intereses sobre la cuota de arrendamiento.
Fecha
Detalle
04/09/05 Gastos arriend. bienes
Gastos Financieros
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R 1%
Ret. Fuet. I.R 5%
Pago cuota arrend merca.
e intereses F/0056.
Parcial
Debe
550,00
150,00
Haber
687,00
5,50
7,50
Septiembre 06: Canceló honorarios a
técnicos del extranjero por
servicios ocasionales prestados durante los días 04 y 05 de septiembre, la
cantidad de $ 4.850,00.
Fecha
Detalle
06/09/05 Gastos honorarios.
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R 25%
Pago honorarios técnicos
del extranjero.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
Parcial
Debe
4.850,00
Haber
3.637,50
1.212,50
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Septiembre 15: Compró muebles para la oficina por el valor de $ 250,00.
Fecha
Detalle
15/09/05 Muebles y enseres
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R 1%
Compra de muebles oficina
según F/0578
Parcial
Debe
250,00
Haber
247,50
2,50
Septiembre 19: Realizó un pago por honorarios al Dr. Pedro Paredes $
1.400,00.
Fecha
Detalle
19/09/05 Gastos honorarios.
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R 8%
Pago honorarios según
F/001
Parcial
Debe
1.400,00
Haber
1.288,00
112,00
Septiembre 22: Canceló la póliza de seguro a “Seguros del Austro”, por
el valor de $ 135,00.
Fecha
Detalle
22/09/05 Gastos seguros
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R: 0,1%
Pago póliza seguro
según F/0874
Parcial
Debe
135,00
Haber
134,86
0,14
Septiembre 25: Compró mercadería a “Almacenes del Sur” por el valor
de $ 1.545,00.
Fecha
Detalle
25/09/05 Mercaderías
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R 1%
Compra de mercaderías
según F/0879
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Parcial
Debe
1.545,00
Haber
1.529,55
15,45
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POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Septiembre 26: Realizó un pago a un medio de comunicación por
publicidad el valor de $ 180,00.
Fecha
Detalle
26/09/05 Gtos de publicidad
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R 1%
Por pago de publicidad
según F/08777
Parcial
Debe
180,00
Haber
178,20
1,80
Septiembre 27: Pagó por arriendo del local a la empresa “A.Z. S.A” el
valor de $ 250,00.
Fecha
Detalle
27/09/05 Gtos de arriendo local
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R 5%
Por pago de arriendo local
según F/079
Parcial
Debe
250,00
Haber
237,50
12,50
Septiembre 29: Realizó un pago al notario Dr. Juan Torres por el valor de
$ 155,00.
Fecha
Detalle
27/09/05 Gtos. Varios
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R 8%
Pago al notario por varios
trámites según F/0025
Parcial
Debe
155,00
Septiembre 29: Canceló la última cuota e
Haber
142,60
12,40
intereses por
el
arrendamiento mercantil a la “Empresa Miami Corp.” de nacionalidad
norteamericana y procede reexportar al extranjero el bien que mantuvo
bajo arrendamiento.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 124
FACULTAD DE JURISPRUDENCIA – FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Datos adicionales: El contrato de arrendamiento mercantil se celebró el
29 de enero de 2005 y fue registrado en el Banco Central del Ecuador en
esa misma fecha. El valor de la maquinaria es de $ 105.000,00; la cuota
mensual de arrendamiento es de $ 7.500,00 hasta el 29 de Septiembre
del mismo año; la tasa de interés es del 13.04%.
El Banco Central tiene registrada la tasa máxima referencial del 12,21% a
la fecha inicial del contrato de arrendamiento.
Asientos Contables de la transacción de arrendamiento mercantil:
Al inicio del contrato la arrendataria debió contabilizar así:
Fecha
Detalle
Parcial
29/01/05 Maquinar en Arrendam.
a) Pasivo por Arrend.Finan
Por arriendo de maquinar.
Debe
105.000,00
Haber
105.000,00
Cálculo de los Intereses de acuerdo con la tasa acordada con la
empresa contratante:
No. de
Cuota +
Fecha de
períodos Vencimiento
Cuota
Intereses intereses
0
29/01/05 ---------------- ---------------- ---------------1
29/02/05
7.500,00
81,50
7.581,50
2
29/03/05
7.500,00
81,50
7.581,50
3
29/04/05
7.500,00
81,50
7.581,50
4
29/05/05
7.500,00
81,50
7.581,50
5
29/06/05
7.500,00
81,50
7.581,50
6
29/07/05
7.500,00
81,50
7.581,50
7
29/08/05
7.500,00
81,50
7.581,50
8
29/09/05
7.500,00
81,50
7.581,50
60.000,00
652,00
60.652,00
TOTALES
Cálculo de los Intereses considerando la tasa fijada por el Banco
Central del Ecuador:
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 125
FACULTAD DE JURISPRUDENCIA – FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
No. de
Cuota +
Fecha de
períodos Vencimiento
Cuota
Intereses intereses
0
29/01/05 ---------------- ---------------- ---------------1
29/02/05
7.500,00
76,31
7.576,31
2
29/03/05
7.500,00
76,31
7.576,31
3
29/04/05
7.500,00
76,31
7.576,31
4
29/05/05
7.500,00
76,31
7.576,31
5
29/06/05
7.500,00
76,31
7.576,31
6
29/07/05
7.500,00
76,31
7.576,31
7
29/08/05
7.500,00
76,31
7.576,31
8
29/09/05
7.500,00
76,31
7.576,31
60.000,00
610,50
60.610,50
TOTALES
Valores remesados en Septiembre de 2005:
Intereses tasa convenida entidad extranjera
$81,50
Intereses tasa fijada por el Banco Central
$76,31
Excedente sujeto a retención 25%
5,19
Retención
1,30
Cuadro Resumen
Intereses remesados mes de sept. (1)
$ 76,31
Intereses remesados mes de sept. (2)
$ 3,89
Valor retenido
$ 1,30
TOTAL
$ 81,50
Contabilización de la retención en la fuente de I.R., pago de intereses
y cuota de arrendamiento
Para ello es necesario calcular la depreciación acumulada por el tiempo
durante el cual se encontraba en la empresa arrendataria.
Valor de la maquinaria $ 105.000,00
Porcentaje de depreciación 10%
Depreciación acumulada en los ocho meses $ 7.000,00
Valor a retener: 7.000,00 * 25% = 1.750,00.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 126
FACULTAD DE JURISPRUDENCIA – FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Fecha
Detalle
29/09/05 Gtos.amortización del arrendamiento
Gtos. Financieros
a) Bancos
Ret. Fuet. I.R.Rend.Finan 25%
Ret. Fuet. I.R. Arre. Merc. Inter. 25%
Pago cuota e inter. arrendamiento
según F/0025
Debe
7.500,00
81,50
Haber
5.830,20
1,30
1.750,00
Septiembre 30: Pagó por concepto de sueldos a sus trabajadores:
Mes
Sept.
Sept.
Trabaj.
Sueldo
Sr. "A"
Sr. "B"
1.500,00
1.200,00
Bonificac. XIII Suel. XIV Suel. Apor. Pers.
275,00
275,00
147,92
122,92
12,50
12,50
165,96
137,91
Sr. “A”:
Suel. proy. ene - dici.
Comis proyec. ene - dici.
XIII S. proy. ene - dici.
XIV S. proy. ene - dici.
Total Ingresos
Apor. Person. 9.35%
Base Imponi. Proyect.
Fracción Básica
Fracción Excedente
% Impto. Fracc. Excede
Impto. Fracc. Exceden
Impto. Fracc. Básica
Impto. Causado Proyect.
Mensual
Proyectado
1.500,00
18.000,00
275,00
3.300,00
147,92
1.775,04
12,50
150,00
23.225,04
1.991,55
21.233,49
14.800,00
6.433,49
10%
643,35
370,00
1.013,35
Impuesto acumulado proyectado del periodo
(Impuesto anual proyectado /12) (# meses transcurridos hasta el mes de
cálculo)
1.013,35/12 = 84,45 * 9 = 760,05
Impuesto a la renta a ser retenido
(Impuesto acumulado del periodo) - (Impuesto a la renta retenido en
meses anteriores)
760,05 – 675,6 = 84,45
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
UNIVERSIDAD DE CUENCA 127
FACULTAD DE JURISPRUDENCIA – FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
Sr. “B”:
Suel. proy. ene - dici.
Comis proyec. ene - dici.
XIII S. proy. ene - dici.
XIV S. proy. ene - dici.
Total Ingresos
Apor. Person. 9.35%
Base Imponi. Proyect.
Fracción Básica
Fracción Excedente
% Impto. Fracc. Excede
Impto. Fracc. Exceden
Impto. Fracc. Básica
Impto. Causado Proyect.
Mensual
Proyectado
1.200,00
14.400,00
275,00
3.300,00
122,92
1.475,00
12,50
150,00
19.325,00
1.654,95
17.670,05
14.800,00
2.870,05
10%
287,01
370,00
657,01
Impuesto acumulado proyectado del periodo
(Impuesto anual proyectado /12) (# meses transcurridos hasta el mes de
cálculo)
657,01/12 = 54,75 * 9 = 492,75
Impuesto a la renta a ser retenido
(Impuesto acumulado del periodo) - (Impuesto a la renta retenido en
meses anteriores)
492,75 – 438,00 = 54,75
Contabilización:
Fecha
Detalle
30/09/05 Sueldo mensual
Bonif/septiem
XIII Sueldo
XIV Sueldo
a) Bancos
IESS por Pagar
Ret. Fuet. I.R. Relac. Dependen.
Benf. Sociales por Pagar
Por pago de sueldos del mes de septiembre
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ
Debe
2.700,00
550,00
270,84
25,00
Haber
2.806,93
303,87
139,20
295,84
UNIVERSIDAD DE CUENCA 128
FACULTAD DE JURISPRUDENCIA – FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS
POSTGRADO DE ESPECIALIZACIÓN EN TRIBUTACIÓN
ANEXO No. 4
Resumen del Presupuesto General del Gobierno Central Consolidado
de Ingresos año 2004.
www.sigef.gov.ec
Resumen del Presupuesto General del Gobierno Central Consolidado
por Actividades año 2004. www.sigef.gov.ec
Recaudación del Servicio de Rentas Internas durante el año 2004.
www.sri.gov.ec.
Donaciones Voluntarias de Impuesto a la Renta Año 2004.
Universidades y Escuelas Politécnicas. www.sri.gov.ec.
MARÍA DE LOURDES VASQUEZ