STS 496/2016 - ECLI

Roj: STS 496/2016 - ECLI:ES:TS:2016:496
Id Cendoj: 28079130022016100047
Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso
Sede: Madrid
Sección: 2
Nº de Recurso: 1000/2014
Nº de Resolución:
Procedimiento: RECURSO CASACIÓN
Ponente: RAFAEL FERNANDEZ MONTALVO
Tipo de Resolución: Sentencia
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciséis de Febrero de dos mil dieciséis.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación núm.
1000/2014, interpuesto por la Procuradora de los Tribunales doña Isabel Covadonga Julia Corujo, en nombre
y representación de "RESORTHOPPA (UK) LIMITED", contra la sentencia, de fecha 20 de febrero de 2014,
dictada por la Sección Sexta Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso
de dicho orden jurisdiccional núm. 580/2011, en el que se impugnaba resolución del Tribunal EconómicoAdministrativo Central (TEAC), de fecha 19 de julio de 2011, por la que se desestimaba la reclamación
económico-administrativa interpuesta contra acuerdos de denegación de la solicitud de devolución de cuotas
del Impuesto sobre el Valor Añadido, de fechas 16 de enero de 2009, 15 de abril de 2009 y 27 de julio de
2010, dictados por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria- IVA No Residentes del Departamento de Gestión
Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, referidos al Impuesto sobre el Valor Añadido
(IVA) periodos 2006, 2007 y 2008. Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada
por el Abogado del Estado.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO .- En el recurso contencioso administrativo núm. 580/2011, seguido ante la Sección Sexta
de la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional se dictó sentencia, con fecha 20 de febrero
de 2014 , cuyo fallo es del siguiente tenor literal: "Desestimamos el recurso interpuesto y en consecuencia
confirmamos el acto impugnado. Se imponen las costas a la parte recurrente".
SEGUNDO .- Notificada dicha sentencia a las partes, por la representación procesal de
"RESORTHOPPA (UK) LIMITED se preparó recurso de casación y, teniéndose por preparado, se emplazó a
las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.
TERCERO .- Dicha representación procesal, por escrito presentado el 5 de mayo de 2014, formaliza
el recurso de casación e interesa se dicte sentencia estimatoria que case y anule la recurrida "dictando a
continuación nueva sentencia, según lo dispuesto en el artículo 95.2 LJCA , por la que se declare la estimación
del suplico del escrito de demanda y la devolución de las solicitudes del IVA soportado" (sic).
El recurso de casación se fundamentaba en cuatro motivos:
Primero, al amparo del artículo 88.1, apartado c) LJCA , por cuanto la sentencia incurre en
quebrantamiento de las normas reguladoras de la sentencia, por infracción de los artículos 120.3 CE , 248.2
y 3 LOPJ , y 67 LJCA por falta de motivación de la sentencia.
Segundo, al amparo del artículo 88.1.d) LJCA , por cuanto la sentencia incurre en infracción de las
normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicables para resolver las cuestiones objeto de del
debate, por infracción de los artículos 106LGT y 1214 del Código Civil .
Tercero, al amparo del artículo 88.1.d) LJCA , por cuanto la sentencia incurre en infracción de las normas
del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, por
infracción del artículo 141. Uno. 1º Ley 37/1992 .
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Y cuarto, al amparo del artículo 88.1.d) LJCA , por cuanto la sentencia incurre en infracción de las
normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicables para resolver las cuestiones objeto de
debate, por infracción del artículo 139 LJCA , en relación con la imposición de costas.
CUARTO .- Por auto de la Sección Primera de esta Sala, de fecha 2 de octubre de 2014 , se declaró
"la admisión del recurso de casación interpuesto por la entidad RESORTHOPPA (UK) LIMITED, contra la
Sentencia de 20 de febrero de 2014, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia
Nacional, en el recurso nº 580/2011 , en lo relativo al motivo primero y tercero y para las cuotas soportadas
correspondiente a los periodos 1-2007/12-2007 y 1-2008/12-2008; y la inadmisión del mismo recurso en
cuanto a los motivos segundo y cuarto, y las cuotas soportadas correspondiente al periodo 01-2006/12-2006,
resolución que se declara firme".
QUINTO .- El Abogado del Estado formalizó, con fecha 16 de diciembre de 2014, escrito de oposición
al recurso de casación interesando sentencia desestimatoria que confirme la recurrida.
SEXTO .- Por providencia de 26 de noviembre de 2015, se señaló para votación y fallo el 9 de febrero
de 2016, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Magistrado de la Sala
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO .- El recurso de casación, como consecuencia del referido auto de la Sección Primera de 2 de
octubre de 2014 , queda limitado a los motivos primero y tercero y, únicamente, respecto de las devoluciones
correspondientes a los periodos 1-2007/12- 2007 y 1-2008/12-2008.
SEGUNDO .- A) En el primer motivo se atribuye a la sentencia de instancia una falta de motivación que
infringiría los artículos 120.3 CE , 248.2 y 3 LOPJ y 67 LJCA .
En defensa de su tesis, la parte recurrente reproduce el fallo de la sentencia impugnada y el suplico
de su demanda.
Pone de relieve que en la demanda se sostenía la distinta naturaleza de las cuotas soportadas por IVA
en los tres periodos impositivos contemplados: 01/2006-12/2006 (periodo 2006), 01/2007-12/2007 (periodo
2007) y 01/2008-12/2008 (periodo 2008), según la diversa naturaleza de los servicios prestados y, en su
consecuencia, de la diferente motivación de la devolución de las cuotas soportadas por el concepto de IVA
en cada uno de los períodos impositivos.
La sentencia dictada por la Sala de la Audiencia Nacional no motiva las razones por las que se aparta
del tratamiento individualizado de cada periodo impositivo, aglutinando la resolución en un único argumento
conjunto, y no efectúa ningún análisis de la diversa naturaleza de los servicios prestados cuya devolución se
solicita, ya que no todas ellas, como es de ver en el escrito de demanda y de conclusiones sucintas, devienen
de la actividad de transporte de viajeros como así se deduce del fundamento jurídico segundo y fallo de dicha
sentencia.
Se afirma en el desarrollo argumental del motivo que "del escrito de demanda se ponen de manifiesto
la distinta naturaleza de las cuotas soportadas en la prestación del servicio o entrega de bienes que afectan a
cada período impositivo y cuya devolución se solicita [...] y pese a la claridad expositiva, la sentencia recurrida
omite tanto en sus Antecedentes de Hecho como en los Fundamentos Jurídicos referirse a estas cuestiones
planteadas por la parte recurrente en el debate procesal, incurriendo en falta de motivación de la sentencia
dictada" (sic).
B) Partiendo de que el defecto que se atribuye a la Sentencia de instancia, según se deduce del
razonamiento desarrollado en el escrito de interposición del recurso, es el de falta de motivación y no un
supuesto de incongruencia, esta Sección mantiene una doctrina reiterada, por lo que respecta a la motivación
de las sentencias, que puede resumirse en los siguientes términos:
a) La motivación puede entenderse cumplida, cuando se exponen las razones que motivan la resolución
y esa exposición permite a la parte afectada conocer esas razones o motivos a fin de poder cuestionarlas o
desvirtuarlas en el oportuno recurso, pues lo trascendente de la motivación es evitar la indefensión y ésta,
ciertamente, se ocasiona cuando el Tribunal deniega o acepta una petición y la parte afectada no sabe cuál
ha sido la razón de su estimación o denegación.
b) No tiene la consideración de defecto de motivación el eventual error que pueda producirse en la
apreciación de los hechos, en la valoración de la prueba o en la interpretación y aplicación de las normas -sin
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perjuicio de que ello pueda dar lugar a distinto motivo de casación por la vía del artículo 88.1.d) LJCA .- salvo
que se alegue y se demuestre que el Tribunal de instancia ha procedido de manera ilógica o arbitraria ( SSTS
de 11 de marzo , 28 de abril , 16 de mayo , 15 de julio , 23 de septiembre , 10 y 23 de octubre y 7 de noviembre
de 1995 , 23 y 27 de julio , 30 de septiembre y 30 de diciembre de 1996 , 20 de enero , 23 de junio , 22 de
noviembre , 9 y 16 de diciembre de 1997 , 20 y 24 de enero , 14 y 23 de marzo , 14 y 25 de abril , 6 de junio , 19
de septiembre , 31 de octubre , 10 y 21 de noviembre y 28 de diciembre de 1998 , 23 y 30 de enero de 1999 ).
c) La exigencia constitucional de la motivación de las sentencias, recogida en el artículo 120.3 en
relación con el 24.1, de la Constitución , aparece justificada, sin más que subrayar los fines a cuyo logro tiende
aquella, que, ante todo, aspira a hacer patente el sometimiento del Juez o Tribunal al imperio de la Ley y
contribuye a lograr la convicción de las partes en el proceso sobre la justicia y la corrección de una decisión
judicial, facilitando el control de la sentencia por los Tribunales Superiores, y opera como garantía o elemento
preventivo frente a la arbitrariedad.
d) La amplitud de la motivación de las sentencias ha sido matizada por la doctrina del Tribunal
Constitucional, indicando que no autoriza a exigir un razonamiento judicial exhaustivo y pormenorizado de
todos los aspectos y perspectivas que las partes puedan tener de la cuestión a decidir, sino que deben
considerarse suficientemente motivadas aquellas resoluciones judiciales que vengan apoyadas en razones
que permitan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos esenciales fundamentadores de la decisión, es
decir, la "ratio decidendi" que ha determinado aquélla ( sentencias del Tribunal Constitucional 14/1991 ,
28/1994 , 145/1995 y 32/1996 , entre muchas otras). Así lo ha reconocido el propio Tribunal Constitucional
cuando se refiere a que no es necesario un examen agotador o exhaustivo de las argumentaciones de
las partes, y cuando incluso permite la argumentación por referencias a informes u otras resoluciones. La
Sentencia del Tribunal Constitucional nº 122/94 de 25 de abril , afirma que ese derecho a la motivación se
satisface cuando la resolución judicial de manera explícita o implícita contiene razones o elementos de juicio
que permiten conocer los criterios que fundamentan la decisión.
La motivación, antes que cualquier otra cosa, busca no producir indefensión en la parte a la que
perjudique la sentencia, para de ese modo permitir el recurso que corresponda frente a la misma, de forma que
el mismo se pueda articular frente a las razones que justifiquen la decisión alcanzada ( Sentencias, entre otras,
de 16 de diciembre de 2010, rec. de cas. 3056/2007 ; 24 de marzo de 2010 , rec. de cas. núm. 8649/2004;
3 de febrero de 2010, rec. de cas. núm. 5937/2004; 9 de julio de 2009, rec. cas. núm. 1194/2006; y 25 de
junio de 2008 (rec. cas. núm. 4505/2005).
C) La aplicación de la referida doctrina a la sentencia que se analiza determina que no pueda ser acogido
el motivo. Es cierto que su fundamentación es escueta y lacónica, posiblemente, más de lo deseable, pero no
llega a incurrir en el vicio de falta de motivación porque expresa la razón de su decisión desestimatoria de la
pretensión objeto del proceso, en su fundamento jurídico tercero.
Considera la Sala de instancia que ambas partes entienden aplicable la misma legislación (en esencia el
artículo 26 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo de 17 de mayo, y los artículos 141 a 147 de la Ley 37/1992 ,
y la misma jurisprudencia, sustancialmente la STJUE de 22 de octubre de 1998 asunto C-308/96 ), muestran
su acuerdo sobre el hecho de que la sujeción al régimen especial de las agencias de viaje es irrenunciable y
está en función de un elemento fáctico como es la circunstancia de prestar los servicios en régimen de agente
o por cuenta propia. También admiten de consuno, que sólo en el primer caso no se considerará la actividad
como sujeta a este régimen y en consecuencia será procedente la devolución del IVA soportado.
El Tribunal de instancia centra su "ratio decidendi en dicho elemento fáctico, relativo a los servicios
realizados por la recurrente, que considera decisivo y que proyecta a los tres períodos sobre los que versa la
solicitud de devolución de cuotas del IVA formulada.
Y resuelve tal cuestión sobre la base de tres argumentos: carga de la prueba, que considera que
corresponde a la recurrente, de conformidad a lo que establecen los artículos 106 LGT y 1214 CC ; la prueba
aportada por la recurrente, una serie de contratos; y valoración de dicha prueba, dando relevancia a que, en
ningún momento aparece notificación a terceros, es decir a usuarios del servicio y subraya que los usuarios
pagan directamente a la recurrente que, a su vez, retribuye a los prestadores del mismo. Considera el tribunal
de instancia muy llamativa la cláusula 6.2, estandarizada y que aparece en los contratos aportados, según
la cual, "El Agente (es decir, la recurrente), tiene derecho a una comisión del suministrador (empresa de
transportes que presta el servicio), que será cualquier cantidad, a la absoluta discreción del Agente y se
cobrará al Cliente (el usuario del transporte) sobre la cantidad pagadera al Suministrador, de acuerdo con las
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condiciones de este Acuerdo". Termina la cláusula añadiendo que, el agente contrae la obligación de notificar
al suministrador la cantidad pagada por los clientes para su reserva.
La particularidad de esta cláusula que confiere al agente la decisión sobre un elemento tan esencial del
contrato que en realidad lo desnaturaliza, viene a reforzar las conclusiones de la Administración y del TEAC
en el sentido de que la realidad, a pesar de lo que dispone la letra de los contratos aportados, es la de que
la recurrente presta los servicios de transporte descritos en nombre propio, razón por la que en aplicación de
lo dispuesto en el artículo 141.Uno.1º de la Ley 37/1992 y la doctrina de la STJUE de 22 de octubre de 1998
asunto C-308/96 apartado 23, no puede procederse a la devolución de las cuotas reclamadas ya que queda
plenamente sometida al régimen especial de las agencias de viajes.
Puede compartirse o no dicha motivación, pero no cabe considerar que no cumpla con la finalidad
que es propia de tal exigencia, evidenciar que la respuesta dada es en aplicación de ordenamiento jurídico,
proporcionando a la parte la información necesaria para el ejercicio de su derecho de defensa.
TERCERO .- A) Al amparo del artículo 88.1.d) LJCA , la recurrente sostiene, en el tercero de sus
motivos de casación, que la sentencia de instancia infringe el artículo 141.Uno.1º de la Ley 37/1992 (LIVA)
y la jurisprudencia aplicable.
Razona el motivo en dos apartados.
a) En el primero se refiere a la infracción de dicho precepto y del artículo 26 de la Directiva 77/388/CEE
del Consejo de 17 de mayo, en relación con la STJUE de 22 de octubre de 1998, asunto C-308/96 . Sintetiza
la argumentación de la sentencia impugnada, y alega que el artículo 141 LIVA señala los requisitos necesarios
para la aplicación del régimen especial de agencias de viajes, siendo uno de los problemas más complejos
el de determinar "cuando la agencia de viajes actúa en nombre y propio o ajeno, señalando que resultará
probado que la agencia actúa frente al viajero en nombre y por cuanta de tercero cuando, con autorización
de éstos últimos [este último] la agencia haga constar esta circunstancia en los documentos que expida
para formalizar los contratos celebrados con el viajero; cuando la persona o el usuario del servicio pague
directamente la contraprestación de dicho servicio al tercero (mayorista, transportista...) o cuando resulta que
en los documentos expedidos por la agencia al viajero o cliente se haga constar expresamente que lleva a
cabo un función de agente o mediador" (sic).
El mencionado artículo 26 de la Directiva dice que el régimen especial de las Agencias de Viajes se
aplicará "...en tanto tales agencias actúen en propio nombre con respecto al viajero y siempre que utilicen
para la realización del viaje, entrega y prestaciones de servicios de otros sujetos pasivos. El presente artículo
no será aplicable a las agencias de viajes que actúen únicamente en calidad de intermediario y a las que sean
de aplicación el aparto 3 del punto A del artículo 11..."
Dice la recurrente, "la sentencia recurrida reconoce expresamente dicha circunstancia en los contratos
aportados, sin embargo concluye <<No puede procederse a la devolución de las cantidades reclamadas ya
que queda plenamente sometida al régimen especial de agencias de viajes>>".
Se refiere a continuación al artículo 1281 CC que dispone que si los términos del contrato son claros
y no dejan duda sobre la intención de los contratantes se estará al sentido literal de sus cláusulas. Si las
palabras parecieren contrarias a la intención evidente de los contratantes, prevalecerá ésta sobre aquellas.
Y considera que el presente caso, los términos del contrato son claros y no dejan duda sobre la intención
de los contratantes, ni las palabras son contrarias a la intención evidente de los mismos.Es por ello que el
órgano jurisdiccional no puede alterar el debate procesal introduciendo elementos nuevos que no han podido
ser objeto de debate.
b) En el segundo apartado del motivo, la recurrente se refiere a la infracción de la jurisprudencia,
cita la STJUE, de 22 de octubre de 1998 en los asuntos C-308/96 y C-94/97, y concluye que procede las
devoluciones solicitadas "por cuanto debe entenderse que las actividades realizadas por la entidad no se
encuentran incluidas dentro del régimen especial de las agencias de viajes, y en este régimen los sujetos
pasivos pueden deducir u obtener la devolución de las cuotas que graven los bienes y servicios que adquiera
la agencia para la realización del viaje y que redunden directamente en beneficio del viajero" (sic).
"La Sexta Directiva y la Ley española sobre el IVA coinciden en la exigencia de los requisitos para la
aplicación del Régimen Especial de las Agencias de Viajes y, particularmente, y por lo que aquí interesa, en la
exigencia para dicha aplicación del requisito relativo a que las operaciones sujetas al mismo sean realizadas
por los sujetos pasivos en nombre propio respecto de los viajeros [...] Por ello [dice la recurrente] no se
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puede compartir la argumentación que se contiene en la resolución impugnada al prescindir de la distinción
establecida legalmente y considerar de aplicación siempre y en todo caso a las agencias de viajes el régimen
especial, sin atender a quien es el destinatario de los servicios prestados" (sic).
B) El motivo, en sus dos vertientes, no puede ser acogido:
a) De acuerdo con reiterada jurisprudencia, la interpretación de los contratos y negocios jurídicos
corresponde a los Tribunales de instancia, cuyos criterios sólo son susceptibles de revisarse en casación
cuando resultan irrazonables o incurren en un error manifiesto. Y, en el presente, el entendimiento que hace
la Sala de los contratos examinados no merece dicha consideración.
La interpretación gramatical de los contratos es uno de los criterios contemplados en el CC (artículo
1281), pero no es el único, ya que, en los artículos 1282 a 1289 , también se refieren a interpretaciones
teleológicas, históricas, contextuales, sistemáticas, consuetudinarias y criterios residuales para cláusulas
obscuras y para supuestos en los que fuere imposible resolver las dudas.
En el presente caso la Sala de instancia atiende, de una parte, a actos coetáneos y posteriores, "en
ningún momento aparece una notificación a terceros, es decir, a los usuarios del servicio, en ese mismo
sentido, debiendo subrayarse que los usuarios pagan el servicio directamente a la recurrente, que a su vez
retribuye a los prestadores del mismo", y, de otra, a la interpretación sistemática subrayando la cláusula 6.2
que aparece en los contratos aportados, según la cual "<<El Agente (es decir la recurrente) tiene derecho a
una comisión del Suministrador (empresa de transportes que presta el servicio), que será cualquier cantidad, a
la absoluta discreción del Agente y se cobrará al Cliente (el usuario del transporte) sobre la cantidad pagadera
al Suministrador, de acuerdo con las condiciones de este Acuerdo>>. Termina la cláusula añadiendo que, el
agente contrae la obligación de notificar al Suministrador la cantidad pagada por los clientes para su reserva".Y
razona, en uso de su facultad interpretativa, "La particularidad de esta cláusula que confiere al Agente la
decisión sobre un elemento tan esencial del contrato que en realidad lo desnaturaliza, viene a reforzar las
conclusiones de la Administración y del TEAC en el sentido de que la realidad, a pesar de lo que dispone la letra
de los contratos aportados, es la de que la recurrente presta los servicios de transporte descritos en nombre
propio, razón por la que en aplicación de lo dispuesto en el artículo 141.Uno.1º de la Ley 37/1992 y la doctrina
de la STJUE de 22 de octubre de 1998 asunto C-308/96 apartado 23, no puede procederse a la devolución
de las cuotas reclamadas ya que queda plenamente sometida al régimen especial de las agencias de viajes".
b) Desde la premisa contractual a que llega la Sala de instancia, la conclusión, conforme a la normativa
aplicable, no puede ser otra que entender que el régimen del IVA de la recurrente era el especial de agencia
de viajes por la concurrencia de los requisitos establecidos en el artículo 141 LIVA y, de conformidad con el
artículo 26 de la Sexta Directiva y el propio criterio expresado por el TJUE en sentencia de 22 de octubre de
1998 (asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97.
CUARTO .- Los razonamientos expuestos justifican el rechazo de los únicos motivos de casación
admitidos a trámite y la, consecuente, desestimación del recurso interpuesto.
De conformidad con el artículo 139 LJCA , procede la imposición de las costas causadas a la recurrente.
Si bien, la Sala haciendo uso de la facultad reconocida en el apartado 3 de dicho precepto, fija en 8.000 €
la cantidad máxima por dicho concepto.
FALLAMOS
Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, por la autoridad conferida por la Constitución
esta sala ha decidido
Que debemos DESESTIMAR y DESESTIMAMOS el presente recurso de casación interpuesto por la
representación procesal de "RESORTHOPPA (UK) LIMITED", contra la sentencia, de fecha 20 de febrero
de 2014, dictada por la Sección Sexta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el
recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 580/2011, sentencia que confirmamos. E imponemos las costas a
la parte recurrente, si bien que con la limitación a 8.000 euros de la cifra máxima por tal concepto.
Notifíquese esta resolución a las partes haciéndoles saber que contra la misma no cabe recurso.
Insértese en la colección legislativa,
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Manuel Vicente Garzon Herrero
Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon
Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior
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sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo, estando la Sala celebrando
audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrado de la Administración de Justicia,
certifico.
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