Los Gastos de Viajes y el criterio de Causalidad

I
Actualidad y Aplicación Práctica
Los Gastos de Viajes y el criterio de Causalidad
Ficha Técnica
Autor: C.P. Luz Hirache Flores
Título:Los Gastos de Viajes y el criterio de Causalidad
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 209 - S egunda
Quincena de Junio 2010
1.Introducción
Muchas entidades por las propias gestiones para el desarrollo de la actividad
comercial que se realiza, deben realizar
gastos de viajes ya sean nacionales o
internacionales, por los cuales es necesario que tengan en consideración ciertas
precisiones tributarias, como sustento
la causalidad del gasto en la generación
de mis ingresos, toda las erogaciones
realizadas, serán deducibles al cierre del
ejercicio, entre otras interrogantes que
nos hacen llegar nuestros suscriptores,
que pasaremos a desarrollar.
2. Marco Legal
- Artículo 37°, inciso r) de la Ley del
Impuesto a la Renta.
- Artículo 21°, inciso n) del Reglamento
del Impuesto a la Renta.
- Artículo 14° del Decreto Legislativo
N° 970.
- Decreto Supremo N° 186-86-EF1.
3. Definición de términos
A continuación vamos a definir en base a
precisiones normativas, ciertos términos
para poder utilizarlos adecuadamente en
el desarrollo del tema:
3.1 Causalidad
Resulta necesario indicar que la Resolución del Tribunal Fiscal N° 8634-02-2001
del 24.10.01, precisa una definición del
Principio de Causalidad, e indica:
”El principio de Causalidad es la relación de
necesidad que deben establecerse entre los
gastos incurridos y la generación de renta
o el mantenimiento de la fuente, lo cual en
nuestra legislación es bastante amplio, pues
se permite la deducción de gastos que no
guardan relación de manera directa.
No obstante de ello el principio de causalidad
debe ser atendido siguiendo los criterios adicionales de que los gastos sean normales de
acuerdo al rubro del negocio y mantengan
proporción con el volumen de las operaciones realizadas, entre otros.
De lo antes expuesto, se afirma que los
gastos de viajes realizados por las empre1
El D. S. N° 181-86-EF, (30.05.86), “Reajuste de escala de Viáticos
para Funcionarios y Servidores del Sector Público”
I-12
Instituto Pacífico
sas, resultarán deducibles sólo si cumplen
con el criterio de Causalidad, es decir
deben ser necesarios para la generación
de ingresos gravados, además deben
contribuir con el mantenimiento de la
fuente productora de renta. Asimismo,
estos deben ser acreditados mediante el
respectivo comprobante de pago.
Declaración Jurada del beneficiario de
los viáticos. Los gastos sustentados con
Declaración Jurada no podrán exceder
del treinta por ciento (30%) del monto
máximo permitido.
3.2 Viáticos: comprende los gastos de
alojamiento, alimentación y movilidad, según el artículo 21° inciso n) del
Reglamento del Impuesto a la Renta.
Asimismo, estos no pueden exceder
del doble del monto que, por este
concepto, concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de
mayor jerarquía2.
3.3 Gastos de Transporte: son aquellos
cuya finalidad refiere el traslado del
trabajador a un lugar distinto al de
su residencia habitual, por asuntos
del servicio que presta. (Art. 14° D.
Leg. N° 970).
3.4 Gastos de Movilidad: son aquellos
en los que se incurre cuando, siendo
prestado el servicio en un lugar distinto al de su residencia habitual, la
persona requiera trasladarse o movilizarse de un lugar a otro. (Art. 14°
D. Leg. N° 970)
Informe N° 107-2007-SUNAT/2B0000
(12.06.07)
“En la medida que los gastos efectuados (transporte y viáticos) con ocasión de un viaje, en
los periodos en los cuales no se han realizado
actividades profesionales o comerciales, sean
necesarios para la obtención de rentas de tercera categoría, serán deducibles al amparo del
inciso r) del artículo 37° del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta”.
Se plantea el supuesto en que un solo viaje
comprende varias etapas de desarrollo de
actividades, y por ende el cumplimiento de
períodos de traslado (por ejemplo, de una
ciudad a otra) o descanso (por ejemplo, días
domingos), por lo cual habrá días en los que
no se registre actividad comercial o profesional directa y probadamente productiva.
Con la finalidad de establecer los gastos de
viaje correspondientes a aquellos periodos
en los cuales no se ha realizado actividades
profesionales o comerciales probadamente
productivas, pero que sin embargo, son necesarios y razonables para acceder a la siguiente
etapa de actividades, son considerados gastos
de viaje deducibles para efectos del Impuesto a
la Renta, al amparo de lo dispuesto por el literal
r) del artículo 37° del Texto Único Ordenado
de la Ley del Impuesto a la Renta y del literal
n) del artículo 21° de su Reglamento.
Del Análisis se concluye en:
“Ahora bien, en el supuesto planteado en la
consulta, se tiene que el contribuyente incurre
en gastos en períodos de traslado o de descanso,
pero que son necesarios para que se cumpla
con el objetivo del viaje. Bajo dicho supuesto,
teniendo en cuenta los alcances del principio de
causalidad recogido en nuestra legislación sobre
el Impuesto a la Renta, tales gastos también serían
deducibles por concepto de viaje, siempre que se
encuentren vinculados con la generación y mantenimiento de rentas de tercera categoría, aún
cuando en los mencionados períodos no se realicen actividades profesionales o comerciales.
En consecuencia, en la medida que los gastos
efectuados (transporte y viáticos) con ocasión
de un viaje, en los períodos en los cuales no
se han realizado actividades profesionales o
comerciales, sean necesarios para la obtención
de rentas de tercera categoría, serán deducibles
al amparo del inciso r) del artículo 37° del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta”.
Respecto de esta posición, entonces cumplirá
con el criterio de causalidad aquellos gastos
ocasionados en días de descanso, que con la
finalidad de mantener la fuente productora
de renta, y en la medida que sean normales y
necesarios por los fines programados motivos
del viaje. Evaluando además que los gastos de
retorno y retomar nuevamente el viaje podrían
ocasionar un mayor gasto a la entidad.
4. Consideraciones Tributarias
para deducir Gastos de Viaje
4.1 Impuesto a la Renta
Gastos de viaje - Ley del IR – Art. 37° inciso r)
Son gastos aceptados tributariamente:
Los gastos de viaje por concepto de transporte y
viáticos que sean indispensables de acuerdo con la
actividad productora de renta gravada.
Los viáticos comprenden los gastos de alojamiento,
alimentación y movilidad, los cuales no podrán
exceder del doble del monto que, por ese concepto,
concede el Gobierno Central a sus funcionarios de
carrera de mayor jerarquía. Gastos de viaje
nacionales
Gastos de viaje
al exterior*
Se sustentan con
comprobantes de
pago.
Deben sustentarse de la siguiente manera:
- Alojamiento, Comprobantes
emitidos en el exterior (Art.
51°-A de la Ley IR). - Alimentación y movilidad,
Comprobantes emitidos en el
exterior o Declaración Jurada.
Nota: Los viáticos por alimentación y movilidad en el exterior podrán sustentarse
con uno de los documentos permitidos
según Artículo 51-A3 Ley IR, o con la
2 Hasta el 05.02.09 la determinación del viático otorgado a funcionarios públicos, era del 27% de su RMV, según D.S. N° 181-86-EF.
3 Art. 51-A Ley del IR: Los gastos incurridos en el extranjero se acreditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de
conformidad a las disposiciones legales del país respectivo, siempre
que conste en ellos, por lo menos, el nombre, denominación o razón
social y el domicilio del transferente o prestador del servicio, la natu-
4.2 Pronunciamientos de Sunat
raleza u objeto de la operación; y, la fecha y el monto de la misma. El deudor tributario deberá presentar una traducción al castellano de
tales documentos cuando así lo solicite la Superintendencia Nacional
de Administración Tributaria - SUNAT. N° 209
Segunda Quincena - Junio 2010
I
Área Tributaria
Informe N° 022-2005-SUNAT/2B0000
(01.02.05)
“Los gastos por viáticos (alojamiento y alimentación) incurridos en el extranjero serán
deducibles de la renta bruta de tercera categoría,
siempre que esté acreditada la necesidad del
viaje así como la realización de dichos gastos
con los documentos que hagan las veces de los
comprobantes de pago emitidos de acuerdo a la
legislación del país respectivo o cualquier otro
documento fehaciente, en los cuales debe constar, por lo menos, el nombre, denominación o
razón social y el domicilio del transferente o
prestador del servicio, la naturaleza u objeto de
la operación; y, la fecha y el monto de la misma.
Dicha deducción sólo procederá hasta el doble
del monto que, por ese concepto, concede el
Gobierno Central a sus funcionarios de carrera
de mayor jerarquía”.
4.3.Pronunciamiento del Tribunal
Fiscal
RTF N° 7645-4-2005 - (14.12.05)
“Los gastos asumidos por un sujeto domiciliado,
constituyen renta gravable para el sujeto No
Domiciliado”.
Se confirma la apelada en cuanto a la omisión
al pago del Impuesto a la Renta - retenciones
no domiciliados y del Impuesto General a
las Ventas por servicios utilizados en el país,
respectivamente, correspondientes al mes
Base legal4
Período
RMV5 (S/.)
Cálculo
Límite diario (S/.)
345.00
2 (27% * 345)
186.00
Del 10/03/2000 al 14/9/2003
D. U. 012-2000
410.00
2 (27% * 410)
221.40
Del 15/09/2003 al 31/12/2005
D. U. 022-2003
460.00
2 (27% * 460)
248.40
Del 01/01/2006 al 30/09/2007
D. S. 016-2005-TR
500.00
2 (27% * 500)
270.00
Del 01/10/2007 al 31/12/2007
D. S. 022-2007-TR
530.00
2 (27% * 530)
286.20
Del 01/01/2008 al 05/02/2009
D. S. 022-2007-TR
550.00
2 (27% * 550)
297.00
Del 06/02/2009 en adelante.
D. S. 028-2009-EF6
2*210
420.00
Cálculo
Límite
diario US$
Africa
US$ 200 x 2
US$ 400
América Central
US$ 200 x 2
US$ 400
América del Sur
US$ 200 x 2
US$ 400
América del Norte
US$ 220 x 2
US$ 440
Caribe y Oceanía
US$ 240 x 2
US$ 480
Asia y Europa
US$ 260 x 2
US$ 520
Base Legal:
D.S. N° 047-2002-PCM (06.06.02)
6. Casos prácticos
Caso N° 1
Viaje dentro del país relacionado con
una futura venta
La empresa Rider Max SA, ubicada
en la cuidad de Lima, con motivos de
N° 209
Segunda Quincena - Junio 2010
Solución
5.1Limites de Gastos por concepto de
Viáticos en el País
D. U. 074-97
Continente
Se requiere determinar el gasto deducible
aplicando el criterio de Causalidad:
5. Límites permitidos para Gastos de Viaje
Del 01/09/97 al 09/03/2000
5.2 Limites de Gastos por concepto de
Viáticos en el Exterior
b) Viáticos sustentado con
comprobantes de pago estadía 3 días:
b.1Alojamiento en Hotel
Tumi, por 3 días 540.00 16.05.10180.00
17.05.10
180.00
18.05.10
180.00
b.2Alimentación en el restaurante
del Hotel, por 3 días 95.00
16.05.10
35.00
17.05.10
28.00
18.05.10
32.00
c) TUA (16.05.10) 12.00
d) Movilidad con
Comprobantes de pago: 77.00
16.05.1025.00
17.05.1022.00
18.05.10
30.00
e) Otros gastos varios (sin
comprobantes de pago) 48.00
Total Gastos de Viaje
S/. 1,372.00
de mayo de 2001, toda vez que “Los gastos
por concepto de pasajes, hospedaje y viáticos
asumidos por un sujeto domiciliado con
ocasión de la actividad artística de un sujeto
no domiciliado constituyen renta gravable de
este último”, debiendo la Administración en
atención a la dualidad de criterio detectada
aplicar lo dispuesto en el artículo 170º del
Código Tributario. Se dispone declarar dicho
criterio como jurisprudencia de observancia
obligatoria. Se menciona que en atención
a la Ley Nº 28647, publicada el 11 de
diciembre de 2005, no resulta aplicable el
plazo para el cese de la responsabilidad de
los agentes de retención o percepción a que
se refiere el numeral 2 del artículo 18º del
Código Tributario modificado por el Decreto
Legislativo Nº 953. Se confirma la apelada
en cuanto al Impuesto General a las Ventas,
toda vez que dado que los mencionados
conceptos constituyen renta para el no
domiciliado y, consecuentemente, parte de
la suma que ésta se encontraba obligada a
pagar por el servicio prestado por el grupo
musical MDO no domiciliado, el reparo
efectuado se encuentra arreglado a ley.”
finalizar una venta con un cliente en la
ciudad de Trujillo, conviene enviar a un
representante de ventas, para realizar las
gestiones pertinentes a fin de concretar la
transacción con dicho cliente.
Se le entrega para los gastos al Sr. Manuel Ramírez, Representante de Ventas
S/. 1,500.
El Representante de Ventas, incurre en los
siguientes gastos:
a) Boleto Aéreo (S/. 600.00) y TUA
(S/. 12.00)
El sustento del gasto del pasaje aéreo,
es un gasto deducible, siendo que el
comprobante cumple con los requisitos
establecidos en el RCP, y del mismo
modo la Tarifa Única de Uso de Aeropuerto (TUA), será deducible.
La causalidad se sustentará en los documentos pertinentes para la concertación
de la venta, ya sea mediante el contrato,
acuerdos de negociación, y sobre todo
en la evidencia de la venta realizada, se
entenderá así que el gasto cumple con
dicho criterio ya que ayuda a mantener
e incrementar la fuente de renta.
b) Viáticos (S/. 712.00). Se deberá evaluar el límite permitido para establecer
que parte del gasto será deducible, así
como el sustento mediante comprobantes de pago. El criterio de causalidad,
encierra a todos los gastos relacionados
al viaje (Gastos de transporte, viáticos,
otros necesario)
Límite diario de viáticos dentro
del territorio nacional
Límite Diario por Viáticos:
Límite aceptado x cantidad de días
a) Boleto Aéreo a Lima Trujillo- Lima (15.05.10)600.00
Fecha
420 x 3 días = S/. 1,260.00
Gastos de viaje
Alojamiento
Alimentación
420.00
Movilidad
Total
Viáticos
Límite
Exceso
16.05.10
180.00
35.00
25.00
240.00
420.00
0
17.05.10
180.00
28.00
22.00
230.00
420.00
0
18.05.10
180.00
32.00
30.00
242.00
420.00
0
Totales
540.00
95.00
77.00
712.00
1,260.00
-
4 Los Decretos de Urgencia y Supremos mencionados, refieren a la modificación de la Remuneración Mínima Vital.
5 RMV = Remuneración Mínima Vital
6 D. S. N° 028-2009-EF, Aprueba la escala fija de viáticos por viajes para funcionarios y servidores del Sector Público de mayor jerarquía, estableciendo el monto de S/. 210.00.
Actualidad Empresarial
I-13
I
Actualidad y Aplicación Práctica
c) Otros gastos varios sin comprobantes de pago (S/. 48.00)
En este caso el gasto reúne el requisito
de causalidad, debido a que esta relacionado al viaje para concretar una
venta futura, sin embargo no cuenta
con comprobantes de pago que lo
sustenten, por tanto este gasto se
deberá reparar para fines de la determinación del Impuesto a la Renta
anual.
Asimismo, resulta necesario precisar
que en el caso de gastos que no cuenten con comprobante de pago, para
efectos tributarios se considera como
“Disposición de rentas” y por tanto,
se entiende como una distribución de
utilidades afectas a la tasa del 4.1%
de cargo de la empresa.
d) Asientos contables
———————— X ———————— DEBE HABER
14 CTAS. POR COBR. AL PERS.
ACC.,DIR. Y GERENT.
1,500.00 141Personal 1413 Entregas a rendir
10 EFECT. Y EQUIV. DE EFECT.1,500.00
104Ctas Corrientes e
instituciones fin.
1041 Ctas. Ctes. Operativas
x/x Por la entrega a rendir otorgada
para los gastos de viaje a Trujillo
———————— X ————————
...viene ————— X ——————
DEBE HABER
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE
DE EFECTIVO128.00
104Cuentas corrientes e
instituciones fin. 1041 Ctas. Ctes. Operativas
14 CTAS POR COBRAR AL PERSON.
ACC.,DIR. Y GEREN1,500.00
141Personal 1413 Entregas a rendir
x/x Por la rendición de cuenta
• Cada entidad reflejará el respectivo
asiento de destino utilizando el elemento 9, para el destino de los gastos.
Caso N° 2
Viaje al Exterior del país relacionado
con futura venta
La empresa Planex SA, ubicada en la
cuidad de Lima – Perú, con motivos de
contactar clientes y concretar ventas en
el Ecuador, conviene enviar a su Gerente
de Ventas a dicho país para realizar las
gestiones pertinentes, respecto de ubicar
potenciales clientes.
El Gerente de Ventas, viaja el 15.01.10 y
retorna el 19.01.10, realiza los siguientes
gastos:
ConceptoGastos
a) Boleto Aéreo a LimaQuito-Lima (15.01.10)
$400.00
b) Viáticos sustentado con
comprobantes de pago estadía 5 días: b.1Alojamiento (5 días) $1,250.00
15.01.10
$250.00
16.01.10
$250.00
17.01.10
$250.00
18.01.10
$250.00
19.01.10
$250.00
b.2Alimentación en el
restaurante del Hotel,
por 5 días $630.00
15.01.10
$120.00
16.01.10
$120.00
17.01.10
$120.00
18.01.10
$120.00
19.01.10
$150.00
c) TUA (15.01.10)
$12.00
d) Movilidad con
Comprobantes de pago:
$260.00
15.01.10
$50.00
16.01.10
$50.00
17.01.10
$50.00
18.01.10
$50.00
19.01.10
$60.00
e) Otros gastos varios
(sin comprobantes de pago)
$60.00
Total Gastos de Viaje $2,612.00
Se solicita
Determinar la deducibilidad de los gastos.
1. Determinar el límite de Gastos por Viaje:
Monto Diario por Viáticos:
$400.00
Límite aceptado x cantidad de días
$400 x 5 días = $ 2,000.00
63 GASTOS POR SERVICIOS
Gastos de viaje
PRESTAD. POR TERC.
1,102.52
Total ViáFecha
Límite
Exceso
ticos
631Transporte, correos y
Alojamiento Alimentación
Movilidad
gastos de viaje
15.01.10
$250.00
$120.00
$50.00
$420.00
$400.00
$20.00
6311 Transporte
16.01.10
$250.00
$120.00
$50.00
$420.00
$400.00
$20.00
63112 De pasajeros 504.2
17.01.10
$250.00
$120.00
$50.00
$420.00
$400.00
$20.00
6313 Alojamiento 453.78
18.01.10
$250.00
$120.00
$50.00
$420.00
$400.00
$20.00
6314 Alimentación 79.83
6315 Otros gastos
19.01.10
$250.00
$150.00
$60.00
$460.00
$400.00
$60.00
de viaje
64.71
$1,250.00
$630.00
$260.00 $2,140.00 $2,000.00
$140.00
40 TRIB., CONTRAPRESTAC.
Y APORT AL SIST. PRIV DE
Conversión de los gastos de viaje, considerando el Tipo de cambio
PENS. Y SALUD209.48
Venta correspondiente al día de la operación
401Gobierno Central Gastos de viaje S/,
4011 IGV
Total
Fecha
T.C.
Límite
Exceso
Viáticos
64 GASTOS POR TRIBUTOS12.00
Alojamiento Alimentación
Movilidad
644Otros gastos por trib.
15.01.10
2.850
712.50
342.00
142.50 1,197.00 1,140.00
57.00
6443 Otros
16.01.10
2.850
712.50
342.00
142.50 1,197.00 1,140.00
57.00
65 OTROS GASTOS DE GEST.48.00
17.01.10
2.850
712.50
342.00
142.50 1,197.00 1,140.00
57.00
659Otros gastos de gestión 18.01.10
2.852
713.00
342.24
142.60 1,197.84 1,140.80
57.04
6599 Gastos sin sustento
tributario
19.01.10
2.854
713.50
428.10
171.24 1,312.84 1,141.60
171.24
46 CUENTAS POR PAGAR
3,564.00
1,796.34
741.34 6,101.68 5,702.40
399.28
DIVERSAS - TERCEROS
1,372.00
469Otras cuentas por
pagar diversas Por tanto del cuadro, se desprende que
el Reglamento de Comprobantes de
x/x Por el registro de los gastos
pago y en aplicación del artículo 51-A
la deducción del gasto se realizará sólo
efectuados en el viaje Trujillo.
de la Ley del Impuesto a la Renta.
por S/. 5,702.40, debiéndose reparar el
exceso de S/. 399.28.
———————— X ————————
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS - TERCEROS 1,372.00
469Otras cuentas por
pagar diversas I-14
Instituto Pacífico
Otras consideraciones a tener en cuenta:
...van
1. Boletos de Viaje, TUA: serán gastos
deducibles, debido a que cuentan con
la documentación respectiva, según
2 Otros Gastos sin sustento; este gasto
será deducible; emitiéndose la respectiva Declaración jurada por parte
del Gerente de Ventas, mientras que
no supere el 30% del gasto deducible
(S/. 5,702.40 x30%= S/. 1,710.72)
N° 209
Segunda Quincena - Junio 2010