Nic 12

“Curso presencial del curso on-line
sobre “Las Normas Internacionales
de Información Financiera,
NIIF/NIC”
Nic 12
Impuestos sobre las ganancias
Eduardo Gris
Socio Deloitte Perú
Indice
•
•
•
•
•
•
•
•
3
Objetivo y alcance de la norma
Definiciones
Reconocimiento de activos y pasivos por impuesto a la renta corriente
Reconocimiento de activos y pasivos por impuesto a la renta diferido
 Diferencias temporarias imponibles
 Diferencias temporarias deducibles
Medición de Impuesto corriente y diferido
 Estado de Resultados
 Partidas cargadas o acreditas directamente a patrimonio
Inversiones en filiales, asociadas y joint ventures (condiciones para el
reconocimiento)
Presentación y revelación
Casos prácticos
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
Objetivo y Alcance
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Objetivo
• Tratamiento contable del impuesto a las ganancias
• Cómo tratar las consecuencias actuales y futuras de:
 La recuperación (liquidación) en el futuro del importe en libros de los
activos (pasivos) que se han reconocido en el balance.
 Las transacciones y otros sucesos del período corriente que han sido
objeto de reconocimiento en los estados financieros.
• Impuestos diferidos que aparecen ligados a las pérdidas y créditos fiscales
no utilizados.
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Alcance
• Contabilización del impuesto a las ganancias.
• El término impuesto a las ganancias (IG) incluye todos los impuestos, ya
sean nacionales o extranjeros, que se relacionan con las ganancias
sujetas a imposición.
• (IG) Incluye también otros tributos, tales como las retenciones sobre
dividendos, que se pagan por parte de una entidad subsidiaria, asociada o
negocio conjunto, cuando proceden a distribuir ganancias a la entidad que
presenta los estados financieros.
• No aborda las subvenciones del gobierno, ni de los créditos fiscales por
inversiones, si de la contabilización de las diferencias temporarias.
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Definiciones
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Definiciones
Impuesto Corriente
Es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto a las ganancias relativo a la
ganancia (pérdida) fiscal del período.
Esta cantidad está afectada por:
• Pasivos por impuestos diferidos
Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en periodos
futuros, relacionadas con las diferencias temporarias imponibles.
• Activos por impuestos diferidos
Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en periodos
futuros, relacionadas con:
 las diferencias temporarias deducibles;
 la compensación de pérdidas obtenidas en periodos anteriores, que
todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal; y
 la compensación de créditos no utilizados procedentes de periodos
anteriores.
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Definiciones
Diferencias Temporales
Son las divergencias que existen entre el importe en libros de un activo o un
pasivo y el valor que constituye la base fiscal de los mismos.
Las diferencias temporales pueden ser:
• Diferencias temporales imponibles:
Son las que dan lugar a incrementos en los importes sujetos a tributación
al determinar el beneficio (pérdida) fiscal correspondiente a períodos
futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o se consuma
o el del pasivo sea liquidado.
EJEMPLO: ingreso contable que se grava cuando se cobre.
• Diferencias temporales deducibles:
Son las que dan lugar a importes que se deducirán para la determinación del
beneficio (pérdida) fiscal de períodos futuros, cuando el importe en libros del
activo sea recuperado o se consuma o el del pasivo sea liquidado.
EJEMPLO: Provisión contable no deducible en su declaración fiscal.
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Definiciones
Diferencias Temporales - Clasificación
Activos
Pasivos
Diferencias temporarias
Imponibles
Deducibles
(Pasivos)
(Activos)
Importe en libros Importe en libros
>
<
base fiscal
base fiscal
Importe en libros
<
base fiscal
Importe en libros
>
base fiscal
No surgen diferencias temporarias ni impuestos diferidos por ingresos no
sujetos a tributación y por gastos no deducibles (diferencias permanentes).
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Definiciones
Base fiscal vs Importe en libros
Base fiscal de un activo o de un pasivo es el importe atribuido, para fines
fiscales, a dicho activo o pasivo.
Ejemplo: Activo Fijo
–
–
–
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Importe contable
1.000
Importe cuya amortización es deducible
800
Base Fiscal
800
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Reconocimiento de Activos y
Pasivos por Impuesto a la
Renta Diferido
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Reconocimiento de activos y pasivos por impuesto
a la renta corriente
• El impuesto corriente, correspondiente al periodo presente y a los
anteriores, debe ser reconocido como una obligación de pago en la medida
en que no haya sido liquidado.
• Si la cantidad ya pagada, que corresponda al periodo presente y a los
anteriores, excede el importe a pagar por esos períodos, el exceso debe ser
reconocido como un activo.
• El importe a cobrar que corresponda a una pérdida fiscal, si ésta puede ser
retrotraída para recuperar las cuotas corrientes satisfechas en periodos
anteriores, debe ser reconocido como un activo.
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Identificación de activos y pasivos diferidos
Procedimiento para identificar los activos y pasivos por impuestos diferidos:
•
Preparar un balance ‘fiscal’ considerando:
 Todos los activos y pasivos reconocidos en el balance contable
valorados por su base fiscal.
 Todas las otras partidas que no figuran como activos o pasivos en
el balance contable pero que pueden tener una base fiscal.
•
Comparar el balance fiscal con el balance contable
Estos balances son necesarios tanto al principio como al final de un ejercicio.
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Ejemplo 1
Identificación de activos y pasivos diferidos
Balance
Contable
Inicio
Activo
S/.000
Caja y Bancos
34
Clientes
105
Cargas Diferidas
45
IME
1,000
Total
1,184
Pasivo
Proveedores
Préstamos
Total
135
10
145
Balance
Tributario
Fin
S/.000
35
123
34
900
1,092
Balance
Balance
Contable Tributario
Inicio
Fin
S/.000
S/.000
34
35
105
123
45
34
800
720
984
912
144
7
151
135
10
145
144
7
151
Activo Fijo
VIDA UTIL 10 AÑOS
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Ejemplo 1
Identificación de activos y pasivos diferidos
Año
N
16
Diferencia Temporaria
Inicio
Contable Tributario DTI
Diferencia Temporaria
Fin
Contable Tributario DTI
Variación
1,000
800
200
900
720
180 200 - 180 = 20
N+1
900
720
180
800
640
160 180 - 160 = 20
N+2
800
640
160
700
560
140 160 - 140 = 20
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Pasivos Tributarios Diferidos
El pasivo por impuesto a la renta y participación de los trabajadores diferido
se reconoce por todas las diferencias temporales gravables que surgen al
comparar el valor en libros de los activos y pasivos y su base tributaria, sin
tener en cuenta el momento en que se estime que dichas diferencias
temporales serán reversadas.
• Se reconocen siempre excepto:
• En el caso de que la diferencia temporal surja por:
 Reconocimiento inicial del Goodwill (si es NO deducible).
 Reconocimiento inicial de un activo o pasivo, en una transacción que no
sea una combinación de negocios.
 En el momento en que tuvo lugar, no afectó ni al resultado contable ni al
resultado fiscal.
• En el caso de Goodwill cuya amortización es deducible.
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Activos Tributarios Diferidos
El activo por impuesto a la renta diferido se reconoce por:
a) Las pérdidas tributarias arrastrables, y
b) Las diferencias temporales deducibles que resultan al comparar el valor
en libros de los activos y pasivos y su base tributaria.
Todo esto, en la medida en que sea probable que en el futuro, la Compañía
dispondrá de renta gravable contra la cual pueda aplicar las pérdidas
tributarias por compensar dentro del plazo elegido según las normas
tributarias vigentes, así como las diferencias temporales que reviertan.
Salvo cuando el activo por diferimiento de impuestos surja por el
reconocimiento inicial de un activo o un pasivo en una transacción que:
a) No sea una combinación de negocios; y
b) En el momento en que tuvo lugar, no afectó ni al resultado contable
ni al resultado fiscal.
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Activos Tributarios Diferidos
Se considera que existe ganancia fiscal suficiente futura, si:
• Probable que existan ganancias fiscales futuras.
Ej. Si la pérdida fiscal se produjo en un ejercicio de manera puntual
por causas identificables concretas no recurrentes, una historia de
ganancias fiscales apoya el reconocimiento de activos por diferimiento
de impuestos.
Ej. Si no existe historia de ganancias fiscales, pero por ejemplo se cierra
la unidad de negocio que generaba las pérdidas.
• Existen diferencias temporales imponibles que revierten en el mismo
ejercicio que las diferencias temporarias deducibles (y corresponden a
una misma autoridad fiscal y entidad).
• Si la empresa tiene la posibilidad de aprovechar oportunidades de
planificación fiscal para crear ganancias fiscales en los periodos
oportunos.
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Ejemplo 2
Diferencia Temporal
Activo fijo cuyo costo es de S/.10,000 y que se deprecia a una tasa del 5%
financieramente y 10% tributariamente, se adquirió hace tres años.
Costo
Saldo al 31 de diciembre de 2007
Saldo al 31 de diciembre de 2008
Depreciación acumulada
Saldo al 31 de diciembre de 2007
Saldo al 31 de diciembre de 2008
Costo neto al 31-12-07
Costo neto al 31-12-08
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Saldo contable
S/.
Saldo tributario
S/.
10,000
10,000
10,000
10,000
(1,500)
(2,000)
(3,000)
(4,000)
8,500
8,000
=======
7,000
6,000
========
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Ejemplo 2
Diferencia Temporal
Costo neto al 31-12-07
Costo neto al 31-12-08
Variaciones
Saldo contable
S/.
Saldo tributario
S/.
Diferencia temporal
S/.
8,500
8,000
500
7,000
6,000
1,000
1,500
2,000
500
DIFERENCIA TEMPORARIA imponible: 8.500 – 7.000 = 1.500
DIFERENCIA TEMPORARIA imponible: 8.000 – 6.000 = 2.000
Variación de la DIFERENCIA TEMPORARIA: + 500
Gasto 30 % s/ 500 = 150
DECLARACIÓN DEL IMPUESTO
Liquidación del impuesto:
BI: 1.200 – 500 = 700
• Cuota a pagar: 30 % 700 = 210
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Ejemplo 2
Diferencia Temporal
REGISTROS CONTABLES
Gasto:
– Impuesto a pagar
S/. 210
– Diferencia temporaria S/. 150
Asiento:
Por el registro del impuesto a la renta corriente y diferido
-----------------------------------------------------------------------------------------Gasto por impuesto (1200 x 30%)
360
a Impuesto Pasivo Diferido
150
a Impuesto por pagar
210
------------------------------------------------------------------------------------------
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Medición del
impuesto corriente y
diferido
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Activos y pasivos diferidos
Medición
• Los pasivos (activos) corrientes de tipo fiscal, ya procedan del periodo
presente o de períodos anteriores, deben ser medidos por las cantidades
que se espere pagar (recuperar) de la autoridad fiscal, utilizando la
normativa y tasas impositivas que se hayan aprobado, o estén a punto de
aprobarse, en la fecha del balance.
• Los activos y pasivos de tipo fiscal diferidos a largo plazo deben medirse
según las tasas que vayan a ser de aplicación en los periodos en los que se
espere realizar los activos o pagar los pasivos, a partir de la normativa y
tasas impositivas que se hayan aprobado, o estén a punto de aprobarse, en
la fecha del balance.
Ej.: Cuando la tasa fiscal es diferente si se vende un activo o si se consume
en el proceso productivo.
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Ejemplo 3
Medición de activos y pasivos diferidos
Un activo tiene un importe en libros de 100 y una base fiscal de 60. Si el activo
se vendiese, sería de aplicación a las ganancias una tasa del 20%, pero si se
obtienen del mismo otro tipo de ingresos, la tasa aplicable es del 30%.
¿Se debe de reconocer un impuesto diferido? ¿Qué tasa debería considerarse?
La entidad reconocerá un pasivo por impuestos diferidos de 8 (el 20% de
40) si prevé vender el activo sin usarlo, y un impuesto diferido de 12 (el
30% de 40) si prevé conservar el activo y recuperar su valor mediante el
uso .
•
25
Una comunicación del regulador tributario (respecto a un cambio de tasa)
será tratada como un hecho posterior si el anuncio es posterior a la
fecha de balance. Si la comunicación se produce después de la fecha
de balance pero antes de la publicación de los estados financieros, se
deberá informar de la misma.
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Reconocimiento de activos y pasivos por impuestos
Los activos y pasivos por diferimiento de impuestos se cargarán (abonarán) a:
Resultados
Patrimonio
Goodwill
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• Efectos de cambios en tasas impositivas o
leyes fiscales.
• Efectos de revaluación de la recuperación de
activos por impuestos diferidos.
• Efectos de los cambios en la forma esperada
de recuperar un Activo.
Cuando la transacción o hecho que lo origina se
reconoce directamente en el patrimonio
• Un cambio en el importe en libros procedente
de la revaluación de las propiedades, planta y
equipo
• Un ajuste al saldo inicial de las ganancias
acumuladas procedente de un cambio en las
políticas contables, que se aplique
retroactivamente, o de la corrección de un error
Reconocimiento de impuestos diferidos que
surgen en una combinación de negocios (IFRS 3).
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Diferencias Temporarias
Activos a FAIR VALUE
La revalorización de activos se aplica en:
– IAS 16 – Propiedades, planta y equipo
– IAS 39 – Instrumentos financieros
Patrimonio
Patrimonio
– IAS 40 – Propiedad inmobiliaria para inversión
P/L
P/L
– IAS 41 – Agricultura
Reconocimiento de algunos impuestos diferidos en patrimonio.
Si la revaluación de un activo no se admite por las autoridades tributarias, surge
una diferencia temporaria imponible/deducible.
Si la revaluación también se hace a efectos fiscales, entonces no surge
ninguna diferencia temporaria.
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Otras cuestiones prácticas
Tratamiento contable de las
Contingencias fiscales
Una Sociedad recibe en 200X una inspección fiscal, y registra una provisión en
cumplimiento de
la NIC 37.
En el 200X+1 se recibe el acta definitiva, firmada en conformidad, en la que, por
diversos motivos, los importes a satisfacer son superiores a la estimación
¿Cómo se debe tratar esta variación y dónde se debe clasificar?
• Cuota: superior en 4 MM €
• Intereses de demora (ejercicios anteriores):
superior en 2 MM€
• Intereses de demora del ejercicio: 0,5 MM€
• Sanción: superior en 1, 5MM€
•Gasto por impuesto s/sociedades
•Gasto financiero
•Gasto financiero
•Gasto operativo
Se trata de un cambio en las estimaciones. Reconocimiento a P/L, atendiendo
a su naturaleza.
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Inversiones en
filiales, asociadas,
Joint Ventures (condiciones para el
reconocimiento)
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Diferencias Temporarias
Inversiones en filiales, asociadas y joint venture
Pasivo por impuestos diferidos, salvo que se den conjuntamente las dos
condiciones siguientes:
1. La inversora es capaz de controlar el momento de reversión de la
diferencia temporaria.
2. Es probable que la diferencia temporaria no revierta en un futuro previsible.
Activo por impuestos diferidos, únicamente si se dan conjuntamente las
dos condiciones siguientes:
1. Las diferencias temporarias van a revertir en un futuro previsible.
2. Se espera disponer de ganancias fiscales contra las cuales cargar las
citadas diferencias temporarias.
En el caso de asociadas y Joint Venture, un inversor no podrá controlar el
momento de reversión de las diferencias temporarias. En ausencia de un
acuerdo en cuanto a que no se producirá la distribución de beneficios en
un futuro predecible, el inversor deberá reconocer el correspondiente impuesto
diferido.
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Activos por diferimiento de impuestos
Combinaciones de negocios
En la fecha de una combinación de negocios (adquisición):
Goodwill: Se determina como diferencia entre precio de adquisición y valor
razonable de los activos y pasivos netos:
• No se reconoce un pasivo por impuestos diferidos aunque la amortización no
sea deducible fiscalmente.
• Si fuera DEDUCIBLE la amortización (pero el Goodwill no se amortiza
contablemente, sino que se somete anualmente a test de impairment), a
medida que se amortiza (fiscalmente) aparece un pasivo por impuesto
diferido.
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Activos por diferimiento de impuestos
Combinaciones de negocios
Diferencias temporarias deducibles, créditos por bases imponibles negativas,
créditos por deducciones y bonificaciones : si la empresa adquirente puede
utilizarlos, se debe reconocer el activo siempre que exista probabilidad de
obtener ganancias fiscales suficientes.
• Estos activos se reconocen en una combinación de negocios afectando
al importe del Goodwill.
• Si el activo se reconoce en fechas posteriores (porque se dan las condiciones
para que sea recuperable).
Registro del activo contra ingresos
Ajuste del Goodwill contra gastos
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Ejemplo 4
Combinaciones de negocios
El uso de valores razonables puede crear diferencias temporarias:
BASE FISCAL
VALOR
RAZONABLE
PRECIO DE
ADQUISICIÓN
50
50
ACTIVOS
40
60
PASIVOS
-20
-20
-
-10
GOODWILL
30
20
TOTAL
100
100
PASIVO POR
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DIFERENCIA
TEMPORARIA
Tasa impositiva 50%
20
No se reconoce
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Revelación
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Revelaciones
• Reconciliación del gasto fiscal con el beneficio contable.
• Activos y pasivos diferidos para cada tipo de diferencia temporaria,
pérdidas fiscales no utilizadas, créditos fiscales no utilizados.
• Componentes del gasto fiscal:
 Gasto fiscal corriente
 Ajustes a periodos anteriores
 Gasto fiscal diferido:
• Origen y reversión de diferencial temporarias.
• Cambios en tasas y leyes fiscales.
• Activos por impuestos diferidos no reconocidos previamente.
• Corrección de activos por impuestos diferidos.
• Gasto fiscal relacionado con los cambios en políticas contables o
errores fundamentales.
• Desglose de activos y pasivos por diferimiento de impuestos:
 Para cada tipo de diferencia temporaria, pérdida fiscal no utilizada y
crédito fiscal.
 Desglose del importe de impuestos diferidos reconocidos en la cuenta de
resultados, si no se puede inferir de los cambios en el balance.
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Revelaciones
• Activos por impuestos diferidos no reconocidos.
• Importe agregado de las diferencias temporarias derivadas de las
participaciones en filiales, asociadas y Joint Venture.
• Gasto fiscal correspondiente a:
 Partidas extraordinarias
 Operaciones discontinuadas
 Dividendos
• Importe agregado de impuestos derivados de partidas que se hayan
cargado/abonado contra patrimonio.
• Importe de los activos por impuestos diferidos y evidencia que soporte su
reconocimiento si:
 La utilización depende de ganancias futuras por encima de la
reversión de diferencias temporales sujetas a tributación.
 La empresa ha sufrido una pérdida en el periodo corriente o anterior por la
que ha surgido el activo diferido.
• Consecuencias fiscales de la distribución de dividendos:
 Importe del potencial impuesto sobre beneficios.
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Revelaciones
Conciliación del gasto por impuestos
Relación entre el gasto por impuestos y el resultado contable
Resultado contable
x
tasa impositiva aplicable
=
gasto fiscal antes de ajustes
+ (-)
efectos fiscales de i.e.:
gastos no deducibles / ingresos no tributables diferentes tasas impositivas en entidades .
extranjeras
=
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gasto fiscal efectivo del período
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Casos Prácticos
NIC12
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CASO 1
Planteamiento:
En 2007 el tipo impositivo en bitor era del 40% del beneficio fiscal. En 2008 el
tipo impositivo en vigor era del 35% del beneficio fiscal.
En 2008 se reconocieron como gasto donaciones de caridad por 350 (en 2007
por 500) cuando se pagaron. Dichas donaciones no son deducibles
fiscalmente.
En 2007, las autoridades competentes notificaron a la sociedad que tenían
intención de querellarse contra la misma debido a las emisiones del sulfuro.
Aunque a Diciembre de 2006 dicha querella aun no ha llegado a los tribunales,
la compañía ha reconocido un pasivo de 700 en 2007, como su mejor
estimación de la sanción que habría que pagar por la querella. Las sanciones
no son deducibles fiscalmente.
En 2004, la empresa incurrió en costes por 1,250, en relación con el desarrollo
de un nuevo producto. Estos coste fueron deducidos a efectos fiscales en
2004. Contablemente, la empresa capitalizo esta gasto y lo amortiza por el
método lineal en 5 años. Al 31.12.2006, el saldo sin amortizar de estos costes
de desarrollo era de 500.
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CASO 1
Planteamiento (cont.):
En 2007, la empresa llego a un acuerdo con sus empleados para
proporcionar seguridad medica a sus jubilados. La empresa reconoce como
gasto el coste de su plan para los empleados, en la medida en que se les
proporciona dicho servicio. En 2007 y 2008 no se ha realizado ningún pago
a los jubilados en relación con tales beneficios. Los costes médicos son
deducibles a efectos fiscales cuando se hacen pagos a los jubilados. La
empresa ha concluido que es probable haya un beneficio fiscal con el cual
aprovechar cualquier activo por diferimiento de impuestos que surgiera.
Los edificios se amortizan fiscalmente al 5% de manera lineal y al 10%
anual a efectos fiscales. Vehículos de transporte se amortizan
contablemente al 20% anual linealmente y al 25% anual linealmente a
efectos fiscales. El año en que se adquiere un activo se registra
contablemente la amortización de un ejercicio completo véase cuadro con
información histórica).
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CASO 1
Planteamiento (cont.):
Al 01.01.2008 el edificio se revaluó a 65,000 y la compañía estimo que la
vida útil restante del edificio era de 20 años desde la fecha de la
revalorización. La revalorización no afecto al beneficio fiscal en 2008 y las
autoridades fiscales no ajustaron la base fiscal del edificio para reflejar la
revalorización.
Determinar las bases fiscales, los activos y pasivos por diferimiento de
impuestos y el gasto por impuesto al ejercicio a registrar en los estados
financieros al 31.12.2006, 31.12.2007 y 31.12.2008.
¿Permite IAS 12 compensar los activos por diferimiento de impuestos con
los pasivos por diferimiento de impuestos?
Utilizar la siguiente información:
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CASO 1
Balance a 31.12.2006
Cuentas por cobrar
Existencias
Gastos de desarrollo
Inversiones
Propiedades, planta y equipo
TOTAL ACTIVO
A pagar por impuestos en el ejercicio
Cuentas por pagar
Sanciones a pagar
Pasivo por beneficios médicos
Deuda a largo plazo
Impuestos diferidos
TOTAL PASIVO
PATRIMONIO
Diferencias Temporales
Pasivos por diferencias temporales
Activos por diferencias temporales
Pasivo neto por impuestos diferidos
42
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
Valor
contable
500
2,000
500
33,000
36,000
72,000
3,000
500
0
0
20,000
39,900
Base
Fiscal
Diferencia
Temporal
0
0
18,400
Al --%
Al --%
0
0
0
Balance a 31.12.2007
Cuentas por cobrar
Existencias
Gastos de desarrollo
Inversiones
Propiedades, planta y equipo
TOTAL ACTIVO
A pagar por impuestos en el ejercicio
Cuentas por pagar
Sanciones a pagar
Pasivo por beneficios médicos
Deuda a largo plazo
Impuestos diferidos
TOTAL PASIVO
PATRIMONIO
Diferencias Temporales
Pasivos por diferencias temporales
Activos por diferencias temporales
Pasivo neto por impuestos diferidos
Valor
contable
500
2,000
250
33,000
37,200
72,950
Base
Fiscal
Diferencia
Temporal
0
0
0
0
0
--
500
700
2,000
12,475
44,685
Al --%
Al --%
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 1
Balance a 31.12.2008
Cuentas por cobrar
Existencias
Gastos de desarrollo
Inversiones
Propiedades, planta y equipo
TOTAL ACTIVO
A pagar por impuestos en el ejercicio
Cuentas por pagar
Sanciones a pagar
Pasivo por beneficios médicos
Deuda a largo plazo
Impuestos diferidos
TOTAL PASIVO
PATRIMONIO
Diferencias Temporales
Pasivos por diferencias temporales
Activos por diferencias temporales
Pasivo neto por impuestos diferidos
43
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
Valor
contable
Base
Fiscal
500
2,000
0
33,000
75,750
111,250
500
700
3,000
12,805
72,041
-
Diferencia
Temporal
15,341
-
Al --%
Al --%
-
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 1
Movimiento de inmovilizado (fiscal):
Coste
Determinación del gasto por impuesto corriente:
Edificios Vehiculos Total
Saldo al 31.12.2008
50,000
10,000
60,000
6,000
0
6,000
56,000
10,000
66,000
-22,800
0
-22,800
Revalorización
31,800
0
31,800
Saldo al 1.01.2008
65,000
10,000
75,000
0
15,000
15,000
65,000
25,000
90,000
5%
20%
20,000
4,000
24,000
2,800
2,000
4,800
22,800
6,000
-22,800
Saldo al 1.01.2008
Adiciones 2007
Saldo al 31.12.2007
Eliminación de amort. acumulada
Adiciones 2008
Saldo al 31.12.2008
Coste
Saldo al 31.12.2006
Adiciones 2007
Saldo al 31.12.2007
Edificios Vehiculos Total
50,000
10,000
60,000
6,000
0
6,000
56,000
10,000
66,000
0
15,000
15,000
56,000
25,000
81,000
10%
25%
40,000
5,000
Adiciones 2008
Saldo al 31.12.2008
Amortización Acumulada
Saldo al 31.12.2006
45,000
Amortización 2007
-
-
-
Saldo al 31.12.2007
-
-
-
Revalorización
-
-
-
28,800
Saldo al 1.01.2008
-
-
-
0
-22,800
Amortización 2008
-
-
-
0
6,000
6,000
Saldo al 31.12.2008
-
-
-
Amortización 2008
3,250
5,000
8,250
Base fiscal 31.12.2006
-
-
-
Saldo al 31.12.2008
3,250
11,000
14,250
Base fiscal 31.12.2007
-
-
-
Base fiscal 31.12.2008
4,800
11,250
Amortización Acumulada
Saldo al 31.12.2006
Amortización
Saldo al 31.12.2007
Revalorización
Valor neto contable 31.12.2006
30,000
6,000
36,000
Valor neto contable 31.12.2007
33,200
4,000
37,200
Valor neto contable 31.12.2008
61,750
14,000
75,750
44
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
16,050
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 1
Solución Propuesta (1/3)
Balance a 31.12.2006
Valor
contable
Base
Fiscal
Diferencia
Temporal
Balance a 31.12.2007
Valor
contable
Base
Fiscal
Diferencia
Temporal
Cuentas por cobrar
Existencias
Gastos de desarrollo
Inversiones
Propiedades, planta y equipo
TOTAL ACTIVO
A pagar por impuestos en el ejercicio
Cuentas por pagar
Sanciones a pagar
Pasivo por beneficios médicos
Deuda a largo plazo
Impuestos diferidos
TOTAL PASIVO
PATRIMONIO
500
2,000
500
33,000
36,000
72,000
3,000
500
0
0
20,000
8,600
32,100
39,900
500
2,000
0
33,000
15,000
50,500
3,000
500
0
0
20,000
8,600
32,100
18,400
0
0
500
0
21,000
21,500
0
0
0
0
0
0
0
21,500
Cuentas por cobrar
Existencias
Gastos de desarrollo
Inversiones
Propiedades, planta y equipo
TOTAL ACTIVO
A pagar por impuestos en el ejercicio
Cuentas por pagar
Sanciones a pagar
Pasivo por beneficios médicos
Deuda a largo plazo
Impuestos diferidos
TOTAL PASIVO
PATRIMONIO
500
2,000
250
33,000
37,200
72,950
3,570
500
700
2,000
12,475
9,020
28,265
44,685
500
2,000
0
33,000
12,900
48,400
3,570
500
700
0
12,475
9,020
26,265
22,135
0
0
250
0
24,300
24,550
0
0
0
-2,000
0
0
-2,000
--
Diferencias Temporales
Pasivos por diferencias temporales
Activos por diferencias temporales
Pasivo neto por impuestos diferidos
21,500
0
Al 40%
Al 40%
21,500
8,600
0
86,000
Diferencias Temporales
Pasivos por diferencias temporales
Activos por diferencias temporales
Pasivo neto por impuestos diferidos
24,550
-2,000
Al 40%
Al 40%
22,550
9,820
-800
9,020
45
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 1
Solución Propuesta (2/3)
Balance a 31.12.2008
Cuentas por cobrar
Existencias
Gastos de desarrollo
Inversiones
Propiedades, planta y equipo
TOTAL ACTIVO
A pagar por impuestos en el ejercicio
Cuentas por pagar
Sanciones a pagar
Pasivo por beneficios médicos
Deuda a largo plazo
Impuestos diferidos
TOTAL PASIVO
PATRIMONIO
Diferencias Temporales
Pasivos por diferencias temporales
Activos por diferencias temporales
Pasivo neto por impuestos diferidos
46
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
Valor
contable
500
2,000
0
33,000
75,750
111,250
2,359
500
700
3,000
12,805
19,845
39,209
72,041
59,700
-3,000
Base
Fiscal
500
2,000
0
33,000
16,050
51,550
2,359
500
700
0
12,805
19,845
36,209
15,341
Al 35%
Al 35%
Diferencia
Temporal
0
0
0
0
59,700
59,700
0
0
0
-3,000
0
0
-3,000
62,700
20,895
-1,050
19,845
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 1
Solución Propuesta (3/3)
Movimiento de inmovilizado (fiscal):
Coste
Saldo al 31.12.2008
Determinación del gasto por impuesto corriente:
Edificios Vehiculos Total
2007
2008
8,775
8,740
4,800
8,250
50,000
10,000
60,000
6,000
0
6,000
56,000
10,000
66,000
Amortización contable
0
15,000
15,000
Donaciones de caridad
500
350
56,000
25,000
81,000
Sanchón por contaminación
700
0
10%
25%
Gastos de desarrollo
250
250
Saldo al 31.12.2008
40,000
5,000
45,000
2,000
2,000
Amortización 2007
5,600
2,500
8,100
17,025
19,590
Saldo al 31.12.2007
45,600
7,500
53,100
Menos
Amortización 2008
5,600
6,250
11,850
Amortización fiscal
-8,100
-11,850
Saldo al 31.12.2008
51,200
13,750
64,950
Base imponible
8,925
7,740
Base fiscal 31.12.2008
10,000
5,000
15,000
Gasto por impuestos corriente al 40%
3,570
Base fiscal 31.12.2007
10,400
2,500
12,900
Gastos por impuestos corriente al 35%
Base fiscal 31.12.2008
4,800
11,250
16,050
Adiciones 2007
Saldo al 31.12.2007
Adiciones 2008
Saldo al 31.12.2008
Amortización Acumulada
47
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
Resultado contable
Más
Beneficios médicos
2,709
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 2 - Adquisición
Planeamiento:
El 1 de enero de 2008 la empresa A adquirió el 100% de las acciones de la
empresa B a un costo de 600. A amortiza el Goodwill en 5 años. La
amortización del Goodwill no es deducible fiscalmente. La tasa impositiva en
el país de A es del 30% y la tasa impositiva en el país de B es del 40%.
El valor razonable de los activos y pasivos netos identificables en la
adquisición (sin considerar los activos y pasivos por impuestos) por parte de A,
se muestran en la siguiente tabla, junto con su base fiscal en el país de B.
Propiedades, planta y equipo
Cuentas por cobrar
Existencias
Pasivo por pensiones
Cuentas por pagar
48
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
Costo de
adquisición
270
210
174
-30
120
504
Base
Diferencia
fiscal
Temporal
155
115
210
0
124
50
0
-30
-120
0
369
135
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 2 - Adquisición
Planeamiento (cont.):
En el país de B no hay ninguna deducción o beneficio fiscal por el costo
del Goodwill.
1) Calcular las diferencias temporales de los activos y pasivos adquiridos,
basándose en el cuadro anterior.
2) ¿cuál es el valor contable del Goodwill a reconocer en la adquisición?
49
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 2 - Adquisición
Solución Propuesta
1) Las diferencias temporales se muestran en el siguiente cuadro:
Costo de
adquisición
Propiedades, planta y
equipo
Cuentas por cobrar
Existencias
Pasivo por pensiones
Cuentas por pagar
270
210
174
-30
120
504
Base
fiscal
155
210
124
0
-120
369
Diferencia
Temporal
115
0
50
-30
0
135
No hay ninguna deducción disponible en la jurisdicción fiscal de B para el
costo del Goodwill. Por lo tanto, la base fiscal del Goodwill es cero.
50
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
CASO 2 - Adquisición
Solución Propuesta
2) Cálculo del Goodwill.
Valor razonable de los activos y pasivos identificables
adquiridos, sin considerar activos y pasivos por diferimiento de
impuestos.
I
504
Pasivo por diferimiento de impuestos (135 x 40%).
II
-54
Valor razonable de los activos y pasivos adquiridos, considerando
diferidos.
Precio de adquisición.
Goodwill.
51
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
III=I + II
IV
IV- III
450
600
150
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu
Deloitte se refiere a Deloitte Touche Tohmatsu, una asociación suiza, o a una o más integrantes de su
red de firmas miembros, cada una de las cuales constituye una entidad separada e independiente desde
el punto de vista legal. Una descripción detallada de la estructura legal de Deloitte Touche Tohmatsu y
sus firmas miembros puede verse en el sitio web www.deloitte.com/about.
52
Nic 12 - Impuestos sobre las ganancias
© 2009 Deloitte Touche Tohmatsu