EL EJERCICIO DE LA PROFESIÓN A TRAVÉS DE SOCIEDADES

EL EJERCICIO DE LA PROFESIÓN A TRAVÉS DE SOCIEDADES MERCANTILES:
POSIBLES VENTAJAS FISCALES.
Juan González Martín-Palomino.
Carmen González Martín-Palomino.
Abogados.
Este artículo tiene por objeto poner de manifiesto las posibles
ventajas, en principio sólo desde el punto de vista tributario, de
desarrollar la actividad profesional por medio de sociedades
mercantiles, principalmente a través de sociedades limitadas.
Al hilo de esta cuestión comentaremos otros aspectos relacionados
con las sociedades de profesionales, tales como su regulación en
los Estatutos Generales de los Colegios Oficiales de Arquitectos,
fórmulas
posibles
que
pueden
adoptar
estas
sociedades,
encuadramiento del socio en los distintos regímenes del sistema de
la Seguridad Social y su posible adscripción a la Mutualidad,
responsabilidad civil y deontológica y distintas posibilidades de
retribuir al socio profesional.
Las materias y temas enumerados son tantos y tan sustanciosos que
nuestra única pretensión es ponerlos de manifiesto, comentarlos
con breves pinceladas y, sobre todo, despertar el interés del
lector en relación con el mundo de las sociedades de profesionales
que, por lo que posteriormente se dirá, cobra a partir de ahora
especial atractivo.
A tal efecto, el artículo 34 de los Estatutos Generales de los
Colegios Oficiales de Arquitectos (aprobado por Real Decreto
327/2002, de 5 de abril), establece:
“Toda colaboración profesional entre arquitectos en régimen de
asociación permanente, con o sin personalidad jurídica propia,
deberá ser comunicada al Colegio.
Los colegios llevarán un registro de las entidades asociativas
cuyo objeto sea servir al ejercicio profesional de sus miembros
arquitectos, en el que podrán inscribirse aquéllas que reúnan las
condiciones de adecuación legal y deontológica previstas en la
normativa aprobada a este efecto por el Consejo Superior de
Colegios. Dicha normativa atenderá, en todo caso, a garantizar la
debida
independencia
e
identificación
responsable
de
los
arquitectos en el ejercicio de sus funciones profesionales. La
inscripción en el Colegio de su domicilio produce el efecto de
acreditar a las entidades registradas ante los restantes Colegios
de Arquitectos”.
Asimismo, la normativa aprobada por el Colegio Oficial de Castilla
la Mancha, reguladora de los Registros Colegiales de Entidades
Asociativas de Arquitectos para el ejercicio de la profesión,
señala en su punto primero: “Las entidades asociativas con
personalidad jurídica constituidas por Arquitectos para el
ejercicio de la profesión serán reconocidas por este Colegio de
Arquitectos a los efectos y con las condiciones que se establecen
en la presente normativa”.
En cuanto a las posibles fórmulas que pueden utilizarse para
desarrollar la profesión vía sociedad profesional, en el punto
tercero de la citada normativa se establece:
“Podrán solicitar el reconocimiento colegial las entidades
asociativas constituidas bajo cualquiera de las modalidades
autorizadas por el ordenamiento jurídico español siempre que
reúnan los requisitos siguientes:
1.
Objeto social referido exclusivamente a la prestación de
servicios profesionales en los campos de la arquitectura y
el urbanismo a cargo de los Arquitectos socios, con la
colaboración, en su caso, de otros profesionales legalmente
competentes. Complementariamente, podrán incluirse en el
objeto social la asunción por la entidad, en representación
de los clientes y por cuenta exclusiva de los mismos, de las
actividades de gestión, asesoramiento, coordinación y
administración que guarden relación y sean compatibles con
la realización de las misiones profesionales encargadas.
También podrá contemplarse la explotación de derechos de
propiedad intelectual o industrial derivados de la actividad
de los miembros de la entidad.
2.
Composición del capital social y de los órganos de gobierno
limitadas con arreglo a los siguientes criterios:
a) La participación de Arquitectos colegiados en el
capital será siempre superior al 50 por ciento y, en
todo caso, la mayoritaria que se precise si existiesen
quórum de decisión reforzados.
b) Igual proporción mayoritaria se observará en la
composición
del
órgano
de
gobierno
si
fuese
pluripersonal,
debiendo
recaer
en
un
Arquitecto
colegiado cuando fuese unipersonal.
c) Cuando se trate de sociedades por acciones, éstas serán
nominativas.
d) No podrán formar parte personas jurídicas, ya sea
directa o indirectamente”.
Por lo tanto, desde el punto de vista de ordenación o regulación
del ejercicio de la actividad profesional, no sólo no hay
impedimento alguno para desarrollar la actividad profesional vía
sociedad, o entidad asociativa como se viene a denominar, sino que
además consta expresamente prevista y regulada esa posibilidad en
la propia normativa.
Redundando en esta cuestión, señalamos a grandes rasgos las
características y requisitos de estas sociedades de profesionales:
-
-
Estar
constituidas
mayoritariamente
por
Arquitectos
colegiados, debiendo observar igual proporción mayoritaria en
el órgano de gobierno.
Tener como objeto exclusivo el ejercicio de actividades en
los
campos
de
la
arquitectura
y
el
urbanismo
(excepcionalmente, explotación de derechos de propiedad
intelectual o industrial derivados de la actividad de los
miembros de la entidad).
Inscribirse
en
un
registro
especial
del
Colegio
de
Arquitectos donde la entidad tenga su domicilio.
Inscribir, asimismo, su composición y las altas y las bajas
de socios que se produzcan.
Quedará sometido personalmente el Arquitecto a la disciplina
colegial.
A
pesar de la posibilidad anterior, no son frecuentes las
sociedades de Arquitectos, anónimas, limitadas u otras fórmulas,
quedando normalmente reducidas estas figuras a grandes estudios
por entender que reflejan mejor su realidad.
Consideramos que a partir de ahora, y como consecuencia de la
tal
desaparición
del
régimen
de
transparencia
fiscal,
circunstancia va a cambiar sustancialmente, siendo más normal
encontrarnos
con
estudios,
individuales
o
colectivos,
que
desarrollen su actividad vía sociedad.
Llegados a este punto, debemos detenernos en dos aspectos: Lo que
significa o significaba la Transparencia Fiscal y concretar las
fórmulas societarias que se podrían elegir para desarrollar la
actividad.
Empezando por esta última cuestión, volvemos a recordar que el
punto Tercero de la normativa reguladora de los Registros
Colegiales de Entidades Asociativas de Arquitectos del Colegio de
Arquitectos de Castilla la Mancha, establece que “podrán solicitar
el reconocimiento colegial las entidades asociativas constituidas
bajo cualquiera de las modalidades autorizadas por el Ordenamiento
jurídico español...”.
En principio, lo normal será decantarse por una sociedad mercantil
y, dentro de éstas, elegir la fórmula más usual y sencilla: la
sociedad limitada, que requiere un menor capital, en relación con
la anónima, para su constitución y siendo menores, también en
relación con aquélla, determinadas obligaciones o requisitos: no
necesaria la intervención de expertos en la aportación de bienes
in natura, posibilidad de convocar juntas generales sin anuncios
en prensa y BORME...
En relación con la sociedad limitada, debemos hacer mención,
aunque haya quedado en poco más que una simple noticia de
Telediario, a la recientemente creada sociedad limitada Nueva
Empresa (Ley 7/2003, de 1 de abril (BOE, 2 de abril), que tiene
por objeto pretendido la simplificación en los trámites para la
creación de empresas por medio de fórmulas societarias sencillas,
contemplando la posibilidad de realizar los trámites para la
constitución y puesta en marcha por medios telemáticos y
estableciendo modelos de contabilidad simplificada.
Ahora bien, nada impediría que eligiésemos otras fórmulas
societarias, por ejemplo la Cooperativa, y más concretamente una
de sus modalidades: La Cooperativa de Trabajo Asociado. Hasta la
entrada en vigor de la derogada Ley 3/1987, General de
Cooperativas, la Cooperativa de Trabajo Asociado sólo era viable
cuando el trabajo desarrollado por los socios trabajadores fuese
un trabajo preponderantemente manual; con la entrada en vigor de
la citada Ley se suprime este requisito, circunstancia que
mantiene tanto nuestra Ley regional de Cooperativas (Ley 20/2002,
de 14 de noviembre, de Cooperativas de Castilla la Mancha), como
la Ley estatal (Ley 27/1999, de 16 de julio, de Cooperativas).
Por lo tanto, entiendo que no existe impedimento legal alguno para
desarrollar la actividad profesional por medio de una Cooperativa
de Trabajo Asociado, resultando evidente que sería una elección
totalmente novedosa en este ámbito profesional, pero que no tiene
por qué descartarse, sobre todo para aquellos que inicien su
actividad, que sean atrevidos, que lo deseen hacer colectivamente
con otros y que quieran beneficiarse de posibles incentivos o
subvenciones para la constitución de este tipo de entidades, pues
no conviene olvidar el mandato de la Constitución Española, que en
el apartado 2 del artículo 129 ordena a los poderes públicos el
fomento, mediante una legislación adecuada, de las sociedades
cooperativas, como fórmula que facilita la integración económica y
laboral de los españoles.
En este caso, el Arquitecto tendría la condición de socio
trabajador de la Cooperativa, pudiendo elegir a efectos de la
Seguridad Social entre el régimen de autónomos o el general como
trabajador por cuenta ajena, sin que cupiese, entendemos, la
sustitución de éstos por la adscripción a la mutualidad.
Ya que se ha apuntado esta posibilidad, aparentemente extravagante
por lo novedosa, indicar a grandes rasgos que sus posibles
ventajas radicarían en las probables ayudas o subvenciones como
entidades merecedoras de fomento o especial protección por parte
de las administraciones públicas, posibilidad de elegir el régimen
de autónomos o el general como trabajador por cuenta ajena en la
Seguridad Social y tributación especialmente privilegiada, siendo
el tipo de las Cooperativas en el Impuesto sobre Sociedades del
20%, con la posibilidad (muy frecuente) de obtener una
bonificación del 50% en la cuota, lo que supone una tributación
efectiva del 10%.
Como
inconvenientes,
la
imposibilidad,
características de esta figura, de elegir
régimen alternativo a la Seguridad Social, la
obligatorios a los que hay que destinar
beneficio y el hecho de ser estas figuras un
en cuanto a la llevanza de su contabilidad y
legal.
por
las
propias
la mutualidad como
existencia de fondos
parte del posible
poco más complicadas
de su propio régimen
Una vez expuestas, de una manera breve, sencilla y sin ánimo de
ser exhaustivos, las posibles formas jurídicas que podríamos
utilizar para ejercer la profesión, comentamos el segundo de los
aspectos en los que indicamos debíamos detenernos: La supresión
del régimen de Transparencia Fiscal.
La desaparición de la transparencia fiscal obligatoria para las
sociedades de profesionales, que pasarán como consecuencia a
tributar como cualquier otra sociedad, va a suponer que el
desarrollo de la actividad profesional vía sociedad se convierta
en algo mucho más frecuente, sobre todo por cuestiones fiscales.
En el régimen de transparencia fiscal se encontraban aquellas
sociedades en las que más del 75% de los ingresos procedían del
ejercicio
de
actividades
profesionales
y,
además,
los
profesionales
fuesen
personas
físicas
que,
directa
o
indirectamente, estuviesen vinculadas al desarrollo de aquellas
actividades profesionales y, por sí mismos o conjuntamente con sus
familiares hasta el cuarto grado inclusive, tuviesen derecho a
participar en los beneficios en un porcentaje de, al menos, el
50%.
A grandes rasgos, la transparencia fiscal suponía que las rentas
obtenidas por la sociedad se imputaban a sus socios, se hubiesen o
no distribuido, que debían integrarlas en su base imponible del
IRPF (o Impuesto sobre Sociedades, si el socio era persona
jurídica).
Con la transparencia fiscal se intentaba evitar que determinados
contribuyentes (entre otros, los profesionales) eludiesen la
progresividad del IRPF (a más base imponible mayor tipo
impositivo), desviando parte de sus rentas (las profesionales) a
sociedades, donde tributarían a un tipo fijo, permitiendo, además,
el Impuesto sobre Sociedades una mayor flexibilidad a la hora de
calificar como deducibles los gastos relacionados con la
actividad.
El régimen de transparencia fiscal para las sociedades de
profesionales ha sido muy criticado por el colectivo de
profesionales, por considerarlo discriminatorio en relación con el
ejercicio de actividades empresariales, pues en la coyuntura
empresarial actual, para el ejercicio de cualquier actividad
profesional se necesita disponer de una estructura empresarial
(organización de medios materiales y humanos), careciendo por
tanto de sentido considerar de peor condición al profesional, que
invierte y crea empleo igual, que al empresario.
Con la supresión de este régimen para el 2003, podemos decir que
quedan atendidas las reivindicaciones de los profesionales, que
datan de 1978, cuando se incluyó la transparencia fiscal en la
imposición directa, lo que hace, sin lugar a dudas, mucho más
atractiva la posibilidad de ejercer la profesión vía sociedad.
Después de este largo preámbulo, entramos en el núcleo central de
estos comentarios que, recordemos, tienen por objeto analizar las
posibles ventajas desde el punto de vista fiscal, principalmente,
de ejercer la profesión vía sociedad.
Aunque este artículo se concibe desde la óptica tributaria, no hay
que olvidar otros aspectos que pueden incentivar o, por el
contrario, ser un obstáculo para la constitución de este tipo de
sociedades.
Así, una cuestión ajena a la fiscalidad relevante en relación con
esta materia, la constituye el hecho de que pudiese existir algún
tipo de inconveniente con la Seguridad Social para mantener la
adscripción
a
la
Mutualidad
como
alternativa
al
RETA.
Considerábamos que, efectivamente, podrían existir obstáculos por
un doble motivo: por un lado, la Mutualidad se asocia con
profesionales independientes que desarrollan la actividad como
personas físicas, y no a través de sociedades; por otro lado, en
la mayoría de las ocasiones, nos encontraremos con sociedades de
profesionales en las que alguno de los socios ostente una
participación en el capital social que le otorgue el control de la
misma, o sociedades en las que alguno de los profesionales tenga
la condición de administrador único, debiendo en ambos casos
causar alta en el RETA.
Tales circunstancias, inclinaban a pensar que los órganos de la
Seguridad Social pudiesen considerar improcedente la adscripción a
la Mutualidad, como alternativa al RETA, en el supuesto de
ejercicio de la profesión vía sociedad; no obstante lo anterior,
existe un informe de la Subdirección General de Asuntos Técnicos
del Ministerio de Trabajo, del año 2000, que expresamente trató
esta cuestión en relación con la Mutualidad de la Abogacía, y que
a nuestro entender es perfectamente aplicable al Arquitecto,
apuntando una solución distinta: El abogado miembro de una entidad
mercantil puede optar entre el RETA o la Mutualidad, aun cuando
tenga la condición de administrador único y ostente el control de
la sociedad.
En el citado informe se analiza si en el supuesto de que un
abogado cree una sociedad mercantil para prestar servicios
jurídicos, debe anteponer a su condición de profesional de la
abogacía, su cualidad de administrador
ostentar el control de la sociedad.
único
y
el
hecho
de
Trabajo considera como elemento clave para resolver esta cuestión,
analizar la actividad que desarrolla la sociedad. En este sentido,
el informe indica que se trata de una sociedad mercantil cuyo
exclusivo objeto social consiste en el desarrollo, mediante una
forma societaria, de la actividad propia de la abogacía, “por lo
que no parece lógico el encuadramiento en el RETA del interesado”.
El informe considera que la condición de administrador no puede
ser la que determine el tipo de afiliación, haciendo abstracción
de la condición de profesional de la abogacía.
Trabajo mantiene que “bajo la cobertura de una forma societaria,
nos encontramos con una realidad idéntica a la del profesional
independiente para quien no cabe disociar la actividad de
organización y administración de su trabajo de la puramente
profesional”.
Por lo tanto, en el informe se concluye que, en todo caso, prima
la condición de abogado, lo que le permite optar entre el RETA o
la Mutualidad.
Al hilo de esta cuestión, señalar que un razonamiento
utilizado por el Tribunal Económico-administrativo
(en resolución de fecha 31.01.2002) para anular la
girada a una sociedad de profesionales por la Cámara
de Las Palmas por el Recurso Cameral.
similar fue
de Canarias
liquidación
de Comercio
También como cuestión ajena a lo fiscal, podemos plantearnos si el
hecho de ejercer mediante sociedad puede suponer que nuestra
responsabilidad quede limitada a ésta, sin que se extienda al
ámbito personal del Arquitecto.
En cuanto a responsabilidad deontológico o disciplinaria, no cabe
la menor duda que deberá responder personalmente el Arquitecto.
Así, en el apartado 5 del punto Cuarto de la normativa reguladora
de
los
Registros
Colegiales
de
Entidades
Asociativas
de
Arquitectos, aprobada por Colegio de Arquitectos de Castilla la
Mancha se establece que a la solicitud de inscripción en el
Registro se acompañará: “Declaración suscrita por todos los
Arquitectos asociados en la que hagan constar que asumen como
propia la responsabilidad por las contravenciones de las normas
legales y colegiales ordenadoras del ejercicio de la profesión que
se cometan a través de la entidad”.
Por último, en relación con las cuestiones extrafiscales, indicar
que cuando se va a iniciar un negocio (terminología más propia del
ámbito empresarial que del profesional, pero valga como ejemplo),
la primera duda que suele plantearse es elegir o concretar la
forma a través de la cual desarrollar el mismo (comunidad de
bienes, sociedad limitada, anónima, cooperativa, ejercer como
persona física...). A tal efecto, consideramos que la fórmula más
adecuada es siempre aquélla que mejor refleje la realidad de la
propia actividad. Así, y dicho en términos simplistas, si dos o
más personas desean conjuntamente iniciar una actividad, reflejará
mejor su realidad una forma societaria, que el hecho de causar
alta uno de ellos como empresario autónomo, contratando como
trabajadores a los demás; igualmente, si la actividad se inicia
con la intención de permitir o facilitar la incorporación de
nuevos socios, la fórmula que mejor reflejará esta situación es la
cooperativa; si la unión, en principio, tiene carácter transitorio
y no definitivo, tal vez la fórmula más adecuada sea la comunidad
de bienes...
Tales consideraciones pueden perfectamente aplicarse a nuestra
actividad profesional, de manera que, con independencia de
ventajas fiscales, una sociedad puede reflejar mejor la realidad
de algunos estudios en los que se comparten ingresos y gastos, en
los que tiene verdadera importancia el aspecto colectivo,
permitiendo, asimismo, la sociedad determinar la participación en
los beneficios de diversas maneras, principalmente a través de
iguales o distintas participaciones en el capital social o fijando
iguales o distintos sueldos para cada socio.
Por otro lado, es evidente que en el caso de estudios
individuales, la elección de sociedad (en este caso unipersonal)
no sería por los anteriores motivos, sino exclusivamente por
cuestiones fiscales.
En relación con la fiscalidad de las sociedades de profesionales y
sus posibles ventajas respecto a la tributación del Arquitecto
como persona física, volver a indicar que la transparencia fiscal
que afectaba a este tipo de sociedades desaparece a partir de los
periodos iniciados desde el 1 de enero de 2003, como consecuencia
de las modificaciones introducidas por la Ley 46/2002, de reforma
parcial del IRPF y por la que se modifican las Leyes de los
Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes, en
la Ley 43/1995, reguladora del Impuesto sobre Sociedades, pasando
a tributar este tipo de sociedades por el régimen general y sin
que proceda, por tanto, imputar a sus socios las rentas obtenidas
para que las integren en su base imponible del IRPF.
En el caso de ejercicio de la profesión como persona física, el
rendimiento neto de la actividad (ingresos menos gastos) tributará
en el IRPF del abogado a un tipo máximo del 45% y un tipo mínimo
del 15%, tipo creciente que va a depender de la base imponible del
contribuyente.
Por el contrario, en el caso de ejercicio de la profesión vía
sociedad, la renta generada será gravada en el Impuesto sobre
Sociedades al tipo del 30% para los primeros 90.151,81 euros
(quince millones de las antiguas pesetas), y al 35% para los
restantes, siempre que la sociedad pueda calificarse de entidad de
reducida dimensión (aquéllas en las que su cifra de negocios haya
sido inferior a seis millones de euros, según nueva redacción dada
al artículo 122 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades por el
Real Decreto-Ley 2/2003, de 25 de abril), circunstancia que
evidentemente concurrirá en la inmensa mayoría de las sociedades
de profesionales.
Por lo tanto, la primera conclusión que podemos extraer, simple
pero no por ello menos evidente, es que si el tipo medio de
gravamen en el IRPF del Arquitecto es superior al 30%, desde el
punto de vista estrictamente fiscal, resultaría más económico
hacer tributar las rentas profesionales en el Impuesto sobre
Sociedades.
Decimos que lo anterior es una conclusión simple por diversas
razones:
Así, podría ser que aun siendo inferior al 30% el tipo medio de
gravamen en el IRPF del Arquitecto, resultase más rentable hacer
tributar las rentas profesionales en el Impuesto sobre Sociedades.
Tal sería el caso de un profesional con un tipo medio del, por
ejemplo, 28% en su IRPF, que tuviese rentas procedentes de
distintas
fuentes;
por
ejemplo,
además
de
los
ingresos
profesionales
tuviese
rentas
provenientes
del
alquiler
de
inmuebles.
Aunque en este caso, su tipo medio del 28% en el IRPF es inferior
en dos puntos al tipo del Impuesto sobre Sociedades (para las
entidades de reducida dimensión), no conviene olvidar que si
sacásemos las rentas profesionales de su impuesto personal,
llevándolas a una sociedad, el tipo medio al que se verían
sometidas las rentas que quedasen en su IRPF (en el ejemplo
puesto,
por
el
alquiler
de
inmuebles)
descendería
considerablemente, al ser el IRPF un impuesto progresivo que
descansa en una tarifa con tipos crecientes, en función de la base
liquidable del contribuyente.
Por otro lado, la sociedad que se constituya tendrá personalidad
jurídica propia e independiente de los socios que la forman,
siendo por tanto dueña y única titular de las rentas que se
generen,
y
si
queremos,
como
así
ocurrirá
normalmente,
trasladarlas al patrimonio personal de los socios, deberán
asimismo,
buscarse los mecanismos adecuados para ello, que,
tendrán consecuencias fiscales.
En principio, tres serán las posibilidades o fórmulas de traspasar
o repartir, de manera definitiva, rentas o recursos de la sociedad
a los socios: vía sueldo, en concepto de dividendos o como
retribución a administradores.
De estas tres posibilidades, las más usuales serán las dos
primeras (sueldo y dividendos), debiéndose fijar en todo caso,
según entendemos, un sueldo para los Arquitectos socios de la
sociedad, y en el supuesto de que la entidad genere beneficios
(teniendo en cuenta que el sueldo de los profesionales tendrá la
consideración de gasto deducible) los socios determinarán su
distribución o, por el contrario, acumularlo en la sociedad,
considerando que cuanto mayor sea la sociedad, y mayor el número
de socios que la integren, mayor será la tendencia a repartir el
excedente.
A continuación se comenta brevemente algunos aspectos de estas
tres posibilidades de trasvasar recursos de la sociedad al
patrimonio personal de sus socios:
* Vía sueldo: Aunque la relación entre el socio y la sociedad no
sea una relación laboral ordinaria, ni aquél pueda considerarse
trabajador por cuenta ajena de ésta, ni tan siquiera pueda causar
alta en el régimen general de la seguridad social, nada impide que
a efectos fiscales los rendimientos obtenidos por la realización
de su trabajo como Arquitecto tengan la consideración de
rendimientos del trabajo, siéndoles de aplicación el procedimiento
general de retenciones según tablas, en función de los ingresos
anuales y el número de descendientes (y otras circunstancias).
Por lo tanto, en el seno de la sociedad fijaremos un sueldo para
cada socio, del que se descontará la retención correspondiente,
que tendrá la consideración de gasto para la sociedad e ingreso en
el IRPF del socio en concepto de rendimiento del trabajo personal.
Aunque a la hora de determinar la cuantía de este sueldo existe un
importante margen de maniobra, que va a constituir una de las
posibles ventajas fiscales de desarrollar la actividad vía
sociedad profesional, debemos tener en cuenta que a las relaciones
socio-sociedad se aplican las reglas de las operaciones vinculadas
que implican que las operaciones se entienden realizadas, sin
posibilidad de prueba en contrario, por su valor de mercado. No
obstante,
esta
regla
se
suaviza
importantemente,
con
la
modificación introducida en el artículo 42 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas por la Ley 46/2002
(artículo 21), estableciéndose que en el caso de operaciones
vinculadas, se entiende que la contraprestación satisfecha
coincide
con
el
valor
de
mercado
en
las
operaciones
correspondientes al ejercicio de actividades profesionales o a la
prestación de trabajo personal por personas físicas a sociedades
en las que más del 50% de sus ingresos procedan del ejercicio de
actividades profesionales, siempre que la entidad cuente con
medios personales y materiales para el desarrollo de sus
actividades, modificación que es consecuencia de la desaparición
del régimen de transparencia fiscal para este tipo de sociedades.
Asimismo, y como ya indicamos anteriormente, la cuantía del sueldo
será normalmente uno de los mecanismos principales para determinar
la participación de cada profesional en los resultados de la
sociedad.
Como matiz digno de mencionar, indicar que en el caso de que fuese
la sociedad quien pagase las cuotas de la Mutualidad, o las cuotas
de autónomos, del socio, constituirá para éste un mayor importe de
su retribución.
Puesto que el sueldo fijado tiene la consideración fiscal de
rendimiento del trabajo, el socio podrá aplicar en su declaración
del IRPF la reducción por rendimientos del trabajo prevista en el
artículo 46 bis de la LIRPF (3.500 euros anuales cuando los
rendimientos netos del trabajo sean iguales o inferiores a 8.200
euros; 3.500 euros menos el resultado de multiplicar por 0,2291 la
diferencia entre el rendimiento del trabajo y 8.200 euros anuales,
cuando los rendimientos netos del trabajo estén comprendidos entre
8.200,01 euros y 13.000 euros anuales; y 2.400 euros anuales
cuando los rendimientos netos del trabajo sean superiores a 13.000
euros anuales o el contribuyente tenga otras rentas distintas de
las del trabajo superiores a 6.500 euros).
Por otro lado, como cuestión importante, señalar que el hecho de
percibir su retribución en concepto de rentas del trabajo, puede
dar lugar a que el Arquitecto no tenga que presentar declaración
del IRPF, de acuerdo con lo previsto en el artículo 79 de la LIRPF
Y 59 de su Reglamento, siempre que su sueldo no supere los 22.000
euros anuales y no obtenga rentas distintas a las señaladas en el
citado artículo 79 (rendimientos de capital mobiliario y ganancias
patrimoniales sometidas a retención con el límite conjunto de
1.600 euros anuales y rentas inmobiliarias imputadas en virtud del
artículo 71 LIRPF que correspondan a un único inmueble,
rendimientos íntegros de capital mobiliario no sujetos a retención
derivados de Letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición
de vivienda de protección oficial, con el límite conjunto de 1.000
euros anuales).
* Dividendos: Constituirá normalmente la segunda vía de traspasar
recursos de la sociedad al patrimonio de los socios, y será de
posible aplicación siempre que la sociedad haya obtenido un
resultado positivo en el ejercicio, sin olvidar que para la
determinación de este resultado el sueldo de los socios tendrá la
consideración de gasto contable y fiscal.
Desde el año 1995 se estableció un mecanismo en el IRPF con objeto
de evitar la doble imposición que se produciría si el beneficio
tributase primero en la sociedad (por el Impuesto sobre
Sociedades) y luego en el socio (en su IRPF, si es persona
física), como consecuencia de su distribución.
Este mecanismo se articula en dos operaciones: en primer lugar,
beneficio recibido por el socio se integra en su IRPF después
haberlo multiplicado por un porcentaje en función del tipo
gravamen de la sociedad; posteriormente, en la cuota del IRPF
deduce la cantidad que se ha añadido en la base.
el
de
de
se
En la práctica, la doble imposición se evita cuando el tipo medio
del socio en el IRPF ronda el 30%, en el caso de una sociedad que
tribute al tipo general del Impuesto sobre Sociedades (35%).
* Retribución a los Administradores: Constituye la última de las
vías que hemos propuesto para transferir rentas de la sociedad al
patrimonio personal de los socios, y será la menos utilizada
normalmente.
En el supuesto de que el Administrador (Único, solidario o
mancomunado) de la sociedad o algún miembro del Consejo de
Administración, realice labores que excedan, dicho de algún modo,
de las propiamente representativas de su cargo, por actuar como
verdaderos gestores de la empresa, podrán ser retribuidos por su
actividad en concepto de gastos de personal, constituyendo la
citada retribución rendimientos del trabajo para éste, que será
objeto de retención a cuenta de su IRPF, al tipo del 35%.
Por último, y para concluir este artículo, hacer referencia a
algunas
cuestiones
relacionadas
con
las
sociedades
de
profesionales: Por un lado, comentar algún aspecto conflictivo o
significativo en relación con la tributación del profesional como
persona física y qué incidencia tendría en el caso de ejercer la
profesión por medio de sociedad; por otro lado, señalar de una
manera breve y sencilla las obligaciones formales y contables que
serían de aplicación a las sociedades de profesionales.
En relación con la primera cuestión, poner de manifiesto una
resolución del Tribunal Económico-administrativo de Santa Cruz de
Tenerife, de fecha 31.01.02, en la que se anulaba la liquidación
girada por la Cámara de Comercio de Las Palmas, por el concepto
“Recurso Cameral”, a una sociedad de profesionales.
A tal efecto, indicar que aunque en ocasiones nos hemos encontrado
con liquidaciones por el Recurso Cameral giradas a profesionales
que ejercen como persona física (entendemos que con el único
fundamento de “por si colaban”), los recursos interpuestos contra
las mismas han prosperado, por carecer de base legal alguna, al
quedar excluidas expresamente del Recurso Cameral las actividades
profesionales (artículo 6.2 de la Ley 3/1993, de 22 de marzo,
Básica de las Cámaras de Comercio).
Resultado distinto se ha conseguido, normalmente, en los recursos
interpuestos contra liquidaciones giradas por este concepto a
sociedades de profesionales, incluso a comunidades de bienes.
Pues bien, en relación con estas liquidaciones giradas a
sociedades de profesionales, el referido Tribunal Económicoadministrativo de Las Palmas estimó la reclamación interpuesta,
anulando por tanto la liquidación girada por el Recurso Cameral a
una sociedad de profesionales, por entender, con mucho sentido
común, que “si el profesional persona física no está sujeto al
recurso Cameral por quedar expresamente excluidas las sociedades
de profesionales, también debe ser excluida la sociedad que
desarrolla la misma actividad, pues el carácter profesional de la
actividad desarrollada no queda desvirtuado por haber elegido la
forma societaria para su desarrollo”.
Otra cuestión que hasta el uno de enero de dos mil tres tenía
especial importancia a la hora de plantearse ejercer la profesión
a través de sociedades profesionales, la constituía el distinto
tratamiento que en el Impuesto sobre Actividades Económicas tienen
los
profesionales
personas
físicas
y
las
sociedades
de
profesionales. Así, los profesionales personas físicas quedan
encuadrados en la Sección 2ª “Actividades Profesionales”, mientras
que las sociedades, incluidas las de profesionales, lo están en la
sección
1ª
“Actividades
empresariales,
ganaderas,
mineras,
industriales, comerciales y de servicios”, siendo la cuota de la
actividad bastante mayor para el epígrafe 843.2 “Servicios de
arquitectura y urbanismo” de la sección 1ª que para el grupo 411
“Arquitectos” de la sección 2ª. Por otro lado, también en relación
con el IAE, surgía la duda, o al menos una pequeña duda, de si el
hecho de ejercer la actividad vía sociedad eximía al Arquitecto de
la obligación de darse de alta en el citado impuesto.
Tales
circunstancias,
aunque
fuesen
cuestiones
menores,
constituían un cierto inconveniente a la hora de decantarse por la
sociedad profesional, inconveniente que desaparece a partir del 1
de enero de 2003, como consecuencia de la profunda reforma
introducida en la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (Ley
39/1998, de 28 de diciembre) por la Ley 51/2002, de 27 de
diciembre, y más concretamente en uno de sus impuestos más
significativos: el Impuesto sobre Actividades Económicas.
Como consecuencia de esta reforma, quedan exentos de este impuesto
las personas físicas (por lo tanto los Arquitectos) y las
sociedades cuya facturación sea inferior a 1.000.000 de euros
(artículo 83.1.c) de la Ley 39/1988), circunstancia por la cual, a
efectos del IAE, no tendrá mayor trascendencia ejercer como
persona física o como sociedad profesional, siempre que ésta no
supere el millón de euros como cifra de negocios, estando, en caso
contrario, sujeta y no exenta del referido impuesto, debiendo
tributar por el epígrafe 843.2 “Servicios de arquitectura y
urbanismo” de la sección 1ª.
En cuanto a las obligaciones formales y contables de la sociedad
de profesionales, evidentemente son mayores que las del Arquitecto
persona física, debiendo llevar su contabilidad ajustada al Plan
General Contable, presentar a legalizar su libros oficiales (Libro
Diario y Libro de Inventarios y Cuentas Anuales) en el Registro
Mercantil y depositar en este mismo registro las Cuentas Anuales
(Balance, Cuenta de Perdidas y Ganancias y Memoria).
Aunque tales obligaciones son superiores a las del Arquitecto
persona física, que deberá llevar simplemente un libro registro de
ingresos, de gastos, de bienes de inversión y de provisiones de
fondos y suplidos, que no es necesario diligenciar o legalizar,
considero que en modo alguno debe ser motivo, o tomarse en
consideración, a la hora de decidir ejercer como sociedad
profesional, pues esa obligación añadida de llevar la contabilidad
ajustada al Plan General de Contabilidad (pues las cuentas anuales
y los libros oficiales son básicamente consecuencia de la
contabilidad),
tiene
más
ventajas
que
inconvenientes,
al
permitirnos obtener de una manera exhaustiva y rápida la
información o situación económica del despacho; por otro lado, aun
ejerciendo como persona física, entiendo que es más sencillo
llevar “las cuentas” de la actividad por medio de uno de los
múltiples programas de contabilidad informatizada que existen en
el mercado que elaborar “a mano” los distintos libros registros.
En conclusión con todo lo anterior, indicar que la desaparición
del régimen de transparencia fiscal para las sociedades de
profesionales a partir de los periodos impositivos iniciados desde
el 1 de enero de 2003, hace mucho más atractiva la posibilidad de
desarrollar la actividad profesional a través de sociedades, como
más habitual la sociedad limitada, pero sin descartar otras
fórmulas societarias.
Aunque el motivo principal de esta elección será el fiscal, debe
también tenerse en cuenta que en el caso de determinados estudios
la forma societaria puede reflejar mejor su realidad, estando
expresamente previstas las fórmulas asociativas en los Estatutos
Oficiales de los Colegios de Arquitectos y en la normativa que los
desarrolla.
En cuanto a los posibles inconvenientes de utilizar sociedades
para ejercer la profesión, el más grande estará constituido por
las lógicas reticencias a enfrentarse a lo desconocido, a lo
nuevo, sin que por otro lado exista ninguno de especial
significado, pues incluso el ligero aumento de obligaciones
contables y formales es compensado con la mayor información que
proporciona una contabilidad ajustada al Plan General de
Contabilidad, no teniendo, asimismo, trascendencia la elección de
cara al Impuesto sobre Actividades Económicas o a la posible
adscripción a la Mutualidad.