sentencia

RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO/ Ingresos por ventas/ Presunción del artículo 755-3
Estatuto Tributario/ La DIAN dio tratamiento de ingresos por ventas al valor de las
consignaciones bancarias sin otro respaldo que el contenido de los extractos bancarios.
“De lo anterior la Sala concluye que la Administración de Impuestos tomó como ingresos por
ventas producto de la actividad comercial del contribuyente el valor neto de sus consignaciones
bancarias realizadas durante el período gravable, por ser mayores a los valores registrados en
la declaración privada, procedimiento que no se enmarca dentro de la presunción legal del
artículo 755-3 del Estatuto, según la cual, se tomaría como ingreso presunto para el
contribuyente el 15% de la diferencia detectada entre los valores netos consignados en sus
cuentas y los registrados en la contabilidad, aquí no se estableció tal porcentaje, sino que se
consideró que todas las consignaciones eran ingresos por ventas(presuntos), además ni en el
Requerimiento Especial ni en la Liquidación de Revisión la Administración advierte al
contribuyente que le está aplicando tal presunción, tampoco en el acta de inspección contable
realizada por la entidad (fls 389 a 392 cdno 2 de pruebas) se deja constancia de que se hubiere
realizado la conciliación entre los libros de bancos y los extractos bancarios, a fin de establecer
la diferencia, base de la aplicación de la presunción; es en la etapa de discusión que la
Administración, al resolver negativamente el recurso de reconsideración justifica tal decisión en
el hecho de que al contribuyente se le aplicó la presunción del artículo 755-3, y por tanto, era al
contribuyente a quien correspondía desvirtuar que las consignaciones realizadas en sus
cuentas no correspondía a ingresos, conclusión que como se vió, no corresponde al
procedimiento realizado por los auditores y liquidadores de impuestos. Según evidencia la
Sala, la Administración de Impuestos no solo, no siguió el procedimiento legal establecido para
aplicar la presunción del artículo 755-3 E.T. sino que además fue en contra de lo establecido en
los artículos 26, 27 y 28 del E.T. al darle tratamiento de ingresos por ventas al valor de las
consignaciones bancarias sin otro respaldo que el contenido de los extractos bancarios, puesto
que no todo valor consignado en una cuenta bancaria corresponde a un hecho generador de
renta, tal como la una venta de un bien o la prestación de un servicio. En este caso, el valor
adicionado $ 261.314.000. se derivó de la simple confrontación entre el valor de ventas
declarado y el valor total neto de las consignaciones y no de un verificación de las ventas
reales realizadas por el contribuyente, por tanto, no tiene asiento legal, y deberá descontarse
de la Liquidación de Revisión”.
RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO/ Deberes del contribuyente/ Deber de presentar en
oportunidad los soportes de los valores de costos y deducciones registrados en su
declaración/ Artículos 632 y 744 del Estatuto Tributario.
“De lo anterior, la Sala concluye que el contribuyente faltó a su deber de presentar en
oportunidad los soportes de los valores de costos y deducciones registrados en su declaración,
tal como lo ordenan los artículos 632 y 744 transcritos, y comparte la apreciación realizada por
la Administración respecto a que el contribuyente tuvo tiempo más que suficiente para rehacer
su contabilidad, desde el siniestro de incendio hasta la fecha en que se realizó la inspección
contable y la inspección tributaria. Si bien, la Administración de Impuestos desconoció el
artículo 744 al desechar la valoración de las pruebas aportadas con ocasión de la interposición
Expediente:
Actor:
Acción:
19-001-23-00-001-2005-01564-00
ALVARO CORREA REYES
NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO
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del recurso, tal omisión no afecta la determinación oficial de costos y deducciones, pues tal
como se vio, tales documentos distan de ser soporte de los registros contables de costos y
deducciones, como si lo serían las facturas, contratos, y/o remisiones, además de no coincidir
con los valores totales solicitados como costos y deducciones”.
RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO/ Base de liquidación de la sanción/ Adición de
ingresos realizada por la Administración con base en las consignaciones bancarias fue
irregular/Sanción es improcedente.
“Visto que la adición de ingresos realizada por la Administración con base en las
consignaciones bancarias fue irregular, ello quiere decir, que la base de liquidación de la
sanción es igualmente arbitraria. La Administración no demostró que contribuyente hubiere
omitió declarar ingresos, sino que presumió que todas las consignaciones de sus cuentas
bancarias eran ingresos y con base en ello modificó su denuncio rentístico y aplicó la diferencia
así establecida como base de la sanción. En consecuencia, para la Sala dicha sanción es
improcedente y debe eliminarse de la liquidación oficial. En conclusión, la Sala accederá
parcialmente a las pretensiones de la demanda, ordenando a título de restablecimiento que la
Administración de Impuestos de Popayán expida nueva Liquidación de Revisión, que incorpore
las modificaciones establecidas en los acápites anteriores, de manera que se mantengan los
ingresos registrados en la declaración privada, se registren los costos presuntos aquí
establecidos y se omita liquidar sanción de inexactitud”.
REPÚBLICA DE COLOMBIA
RAMA JUDICIAL DEL PODER PÚBLICO
TRIBUNAL CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL CAUCA
-SALA DE DECISIÓN 003SENTENCIA NR 020
Popayán, doce (12) de abril de dos mil doce (2012)
Magistrada Ponente:
Acción:
Expediente:
Actor:
Demandado:
CARMEN AMPARO PONCE DELGADO
NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO
19001230000120050156400
ALVARO CORREA REYES
DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESDIAN-
Expediente:
Actor:
Acción:
19-001-23-00-001-2005-01564-00
ALVARO CORREA REYES
NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO
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l. ANTECEDENTES
1. DEMANDA (Fls.28-36 y 99 a 107 )
1.1 PRETENSIONES
Que se declaren nulos los siguientes actos administrativos:
1. “Liquidación Oficial de Revisión N° 17642004000015 del 01 de junio de 2004, mediante la
cual la División de Liquidación determinó el impuesto de renta y complementarios a cargo
del doctor ALVARO CORREA REYES en la suma de $ 679’175.999: y
2. Resolución Recurso de Reconsideración # 17002120005000002 de 2 de junio de 2005 de
la Administración de Impuestos Nacionales de Popayán que modificó la Liquidación Oficial
de Revisión N° 17642004000015, reduciendo su valor a la suma de $ 403’020.000”
Como consecuencia de las declaraciones precedentes:
1. “Declárese en firme la Liquidación Privada que el contribuyente ALVARO CORREA REYES
presentó por el año gravable de 1999, por la suma de $ 5’198.000. Acredítese ese valor a
la cuenta corriente que por el año 1999 le lleva la ADMINISTRACION demandada.
2. Condénese en costas a la Entidad demandada.”
1.2. HECHOS
Que el contribuyente presentó la declaración de renta del año gravable 1999, el 16 de junio de
2003, por un valor total de impuestos de $ 5’198.000.
Que por Auto de mayo 27 de 2003, la División de Liquidación de la Administración de
Impuestos Nacionales de Popayán, le abrió investigación tributaria, y luego ordenó una
inspección tributaria y una inspección contable. Como resultado de ello le expidió
Requerimiento Especial, el 15 de septiembre de 2003, donde se proponía disminuirle sus
costos y deducciones, y aplicarle sanción de inexactitud.
El contribuyente dio respuesta al requerimiento. La Administración sin embargo, expidió la
Liquidación Oficial de Revisión demandada. Contra dicho acto, el contribuyente interpuso
recurso de reconsideración, que fue decidido el 2 de junio de 2005, que modificó la
Liquidación Oficial rebajándola a la cantidad de $ 403’.020.000. La decisión del recurso fue
notificada el día 14 de junio de 2005.
2. ARGUMENTOS JURÍDICOS DE LA DEMANDA (fl 99 a 107)
Artículos 13, 23 y 29 C.N.; artículos 580 y 745 en concordancia con el artículo 13, parágrafo 2|
de la Ley 43 de 1990 y el artículo 27 del Código Civil. Art. 749-3, artículos 647,744 y 708. E.T.
Según el demandante la Administración debió tener la declaración de renta, como no
presentada al tenor del artículo 580 del E.T. al no estar firmada por contador público o revisor
fiscal, en razón a que el contribuyente percibió ingresos brutos en el año anterior superiores a
Expediente:
Actor:
Acción:
19-001-23-00-001-2005-01564-00
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los tres mil salarios mínimos mensuales, por tanto, solicita se le aplique el artículo 745 de dicho
estatuto.
El contribuyente admite tener las cuentas de ahorro y corrientes cuyos movimientos sirvieron de
base a la Administración para modificarle la declaración de renta, pero afirma que esta no le
aplicó la indivisibilidad de la confesión del artículo 749, al no tener en cuenta el hecho afirmado
por el contribuyente de que dichas cuentas las utilizo para realizar transacciones de la sociedad
Álvaro Correa Reyes y Cia.S. en C., NIT 817.002544-8 con domicilio en Corinto.
Afirma que la Administración viola el artículo 744 del E.T. al rechazar por extemporáneas las
pruebas aportadas respecto a sus costos y deducciones, dice que pidió ampliación del plazo
para responder, pero que aquélla no le contestó, y que debió valorarlas al resolver el recurso,
puesto que ya obraban en el expediente.
Por las anteriores razones, considera que tampoco es procedente que se le aplique la sanción
de inexactitud.
3. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA (Fls. 88 a 96 y 111 a 114))
A la petición del demandante para que se tenga la declaración de renta como no presentada,
acepta que si bien la declaración de renta del año 1999 presenta una causal del art. 580, al no
haber proferido la Administración de Impuestos el auto declarativo dentro de los dos años
siguientes a la presentación, esta quedó saneada.
Manifiesta que el contribuyente presentó de manera extemporánea libros y comprobantes de
contabilidad que acreditan costos, gastos y demás inversiones, sin justificar válidamente
porque no se presentaron al momento de la inspección tributaria.
Que el contribuyente quiere hacer valer las compras hechas a personas que tenían la
obligación de declarar renta pero no lo hicieron.
En cuanto a la aplicación de la presunción establecida en el artículo 755-3 del E.T. dice que
el contribuyente es a quien correspondía desvirtuarla, pero que en ni en las etapas
investigación y discusión presentó pruebas que demostrarán que las consignaciones
correspondían a ingresos de la sociedad Álvaro Correa Reyes y CIA S. en C.
Finalmente que al contribuyente le es aplicable la sanción de inexactitud, porque el mismo
reconoció poseer las cuentas bancarias así como los movimientos realizados en 1999, que
sirvieron de base para tomarlos como ingresos por ventas producto de su actividad comercial.
4. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
De la parte demandante.
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Expediente:
Actor:
Acción:
19-001-23-00-001-2005-01564-00
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Manifiesta que al proceso no se allegaron todas las pruebas solicitadas por negligencia de la
entidad demandada, y que por tanto no hay un acervo probatorio pleno. Reitera que no hubo
una adecuada valoración probatoria en la vía gubernativa.
Las partes reiteran los argumentos expuestos en la demanda y su contestación.
De la parte demandada.
El apoderado hace un recuento de las actuaciones adelantadas por la Administración en
relación con el impuesto de renta del contribuyente correspondiente al año 1999.
Dice que el acto modificatorio está sustentado en que el contribuyente reconoció que las
cuentas bancarias tenidas en cuenta en la investigación corresponden a él y que los
movimientos de dichas cuentas sí corresponden al año gravable 1999. Asimismo que el
rechazo de los costos y gastos se dio por falta de prueba.
El agente del Ministerio Público no rindió concepto sobre el presente asunto.
5. TRÁMITE
La demanda fue presentada el 18 de octubre de 2005 (fl 38) y admitida la demanda inicial
el 7 de mayo de 2007 (fl 80) y su adición el 13 de marzo de 2008 (fl 109) Se abrió a pruebas
el proceso mediante auto de septiembre 3 de 2008. Por auto del 19 de marzo de 2009 se
corrió traslado a las partes para alegar de conclusión. Mediante auto del 8 de junio de 2009,
se ordenó como prueba de oficio la realización de un peritazgo. Finalmente el expediente
ingresó para fallo el 11 de noviembre de 2009.
II. CONSIDERACIONES DE LA SALA
1. COMPETENCIA
Por la naturaleza de la acción, el factor territorial y el monto de la pretensión reclamada, el
Tribunal es competente para conocer de este asunto en PRIMERA INSTANCIA, conforme lo
dispone el artículo 132 numeral 3° del Código Contencioso Administrativo.
2. CADUCIDAD
Se tiene que el último acto expedido por la entidad demandada y por la cual quedó agotada la
vía gubernativa es la Resolución Recurso de Reconsideración N° 17002120005000002
notificada personalmente el 14 de junio de 2005 (fl 62). La demanda fue presentada el 18 de
octubre de 2005, primer día hábil siguiente al vencimiento (octubre 15), por tanto, dentro del
plazo de los cuatro (04) meses previstos en el numeral 2° del artículo 136 del Código
Contencioso Administrativo.
3. LOS ACTOS DEMANDADOS
Expediente:
Actor:
Acción:
19-001-23-00-001-2005-01564-00
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La Liquidación Oficial de Revisión N° 17642004000015 del 01 de junio de 2004,
mediante la cual la se modificó la declaración privada del impuesto de renta y
complementarios año gravable 1999 a cargo del demandante.
La Resolución Recurso de Reconsideración # 17002120005000002 de 2 de junio de
2005 de la Administración de Impuestos Nacionales de Popayán que modificó parcialmente
y confirmó la Liquidación Oficial.
4. PROBLEMAS JURÍDICOS
De los argumentos y los conceptos de violación expuestos en la demanda, la Sala deduce los
siguientes problemas jurídicos a resolver:
4.1 Debe declararse la invalidez de la declaración privada de renta presentada del año
gravable 1999, presentada por el contribuyente al no estar firmada por contador o revisor
fiscal?
El demandante solicita se de aplicación al artículo 580 del Estatuto Tributario, y en
consecuencia se declare la invalidez de su propia declaración de renta. Interpreta la Sala, que
el objetivo final que persigue el demandante con esta declaratoria, es que, de declararse tal
petición, en su criterio, perdería sustento el proceso de determinación oficial de impuestos
adelantado por la DIAN. Por lo anterior, se entrará a determinar si prospera o no dicho cargo,
para de ello derivar si hay lugar o no a estudiar los demás problemas jurídicos planteados.
El Estatuto Tributario, establece que los contribuyentes del impuesto sobre la renta, que estén
obligados a presentar declaración de renta, deberán diligenciar un formulario, que contenga los
siguientes requisitos:
Según el artículo 580 del Estatuto Tributario:
ARTICULO 580 Declaraciones que se tienen por no presentadas
No se entenderá cumplido el deber de presentar la declaración tributaria, en los siguientes casos:
a) Cuando la declaración no se presente en los lugares señalados para tal efecto.
b) Cuando no se suministre la identificación del declarante, o se haga en forma equivocada.
c) Cuando no contenga los factores necesarios para identificar las bases gravables.
d) Cuando no se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar, o cuando se
omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal.(resaltado fuera
de texto)
Según el demandante la Administración debió tener la declaración de renta, como no presentada
al tenor del artículo 580 del E.T. al no estar firmada por contador público o revisor fiscal, en razón
a que percibió ingresos brutos en el año anterior superiores a los tres mil salarios mínimos
mensuales, con lo cual en su sentir se incumplió lo dispuesto en el parágrafo 2° del artículo 13 de
la Ley 43 de 1990.
La Ley 43 de 1990 por la cual se reglamenta la profesión de contador público, dice en su artículo
13.
Expediente:
Actor:
Acción:
19-001-23-00-001-2005-01564-00
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“ARTICULO 13. Además de lo exigido por leyes anteriores, se requiere tener la calidad de
Contador Público en los siguientes casos:
(…)
PARAGRAFO SEGUNDO. Será obligatorio tener Revisor Fiscal en todas las sociedades
comerciales, de cualquier naturaleza, cuyos activos brutos a 31 de diciembre del año
inmediatamente anterior sean o excedan el equivalente de cinco mil salarios mínimos y/o
cuyos ingresos brutos durante el año inmediatamente anterior sean o excedan al equivalente
a tres mil salarios mínimos.” (resaltado fuera de texto)
Para la Sala, el propósito del artículo 580 E.T. es fijarle un marco normativo a la Administración
Tributaria, para determinar cuándo no se entiende cumplido formalmente el deber de presentar
una declaración tributaria, hecho que traería como consecuencia, que el contribuyente deba ser
aforado como omiso, por ello, llama la atención que el demandante cuestione la legalidad de los
actos de determinación oficial de impuestos, alegando una omisión propia a un deber legal, cual
es la de presentar la declaración de renta con los requisitos que establece el artículo 596 del
Estatuto Tributario, es decir, que busca beneficiarse de su propio error, al pretender que se tenga
dicha declaración como no válida al tenor del artículo 580 ibídem, al tiempo que solicita sea
declarada en firme en vía judicial por considerar que refleja su verdadera situación tributaria y no
como lo determinó la Administración de Impuestos.
No obstante lo anterior, se tiene que la disposición de la Ley 43 de 1990, que el demandante
considera se incumplió, está dirigida expresamente a las sociedades comerciales, que superen el
monto de activos o ingresos brutos allí establecidos, y nada dice las personas naturales. En este
caso se demandan los actos administrativos mediantes los cuales se modifica la declaración de
renta que el demandante presenta como persona natural, asimismo del texto de la demanda se
desprende que los cuestionamientos a los actos demandados se refieren a su situación tributaria
como persona natural. El hecho de que el demandante tenga o haga parte de la sociedad Álvaro
Correa Reyes y Cia S. en C., no implica que se extiendan las obligaciones comerciales y
tributarias del ente asociativo a sus socios, pues se trata de personas independientes que como
tal tienen sus propias obligaciones comerciales y tributarias. Por tanto, al no enmarcarse el
contribuyente dentro de la situación descrita en la Ley 43 de 1990, mal puede alegar su propia
omisión frente a la exigencia tributaria del artículo 596 del Estatuto Tributario y la sanción prevista
en el artículo 58º ibídem, de que se tenga su declaración por no presentada.
Además, el cargo carece de supuesto fáctico, puesto que el demandante no aportó al proceso la
declaración de renta privada del año gravable 1999, que por ser un documento privado
diligenciado por el propio contribuyente debe estar en su poder y por tanto era su carga procesal
aportarlo como respaldo a sus afirmaciones, por tanto, no se pudo verificar si la declaración de
renta del año gravable 1999 se presentó con o sin firma de revisor fiscal.
Por todas las razones anteriores el cargo no está llamado a prosperar.
Pasa entonces la Sala a revisar los cargos relacionados con el contenido mismo de los actos
acusados.
Expediente:
Actor:
Acción:
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19-001-23-00-001-2005-01564-00
ALVARO CORREA REYES
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Según el expediente administrativo remitido por la DIAN, esta entidad profirió la Liquidación Oficial
de Revisión N° 170642004000015 el 1° de junio de 2004, a la declaración de renta año gravable
1999 N° 36111020048335 presentada el 16 de junio de 2003, por el contribuyente Alvaro Correa
Reyes.(fl 541 cdno 3 de pruebas), en la cual modifica los siguientes renglones correspondientes a
la depuración de la base gravable.
CONCEPTO
Total ingresos recibidos
Costos
Otras deducciones
Total costos y deducciones
Renta líquida
Total impuesto a cargo
Sanciones
Total a pagar
PRIVADA ($)
3.689.088.000
3.541.767.000
116.477.000
3.658.244.000
30.844.000
4.146.000
3.365.000
5.198.000
L. OFICIAL($)
3.951.008.000
3.165.187.000
1.244.000
3.174.738.000
776.270.000
263.395.000
418.120.000
679.175.000
La Administración de Impuestos, al resolver el recurso de reconsideración interpuesto por el
contribuyente, mediante Resolución N°170012005000002 del 2 de junio de 2005, desestima los
argumentos del recurrente en cuanto a las glosas, y sólo accede a disminuir la sanción de
inexactitud por cuestiones de forma en el procedimiento de su liquidación. (fls 600 a 615 cdno 3
de pruebas). En consecuencia, la liquidación de impuestos del contribuyente quedó así:
CONCEPTO
PRIVADA ($)
L. OFICIAL
RES. RECURSO
Total impuesto a cargo
4.146.000
263.395.000
263.395.000
Sanciones
3.365.000
418.120.000
141.971.000
Total a pagar
5.198.000
679.175.000
403.026.000
En cuanto a la modificación de los ingresos declarados, el cuestionamiento del demandante se
centra en que fueron adicionados como tales ingresos que correspondían a la Sociedad Alvaro
Correa Reyes y Cía.S. en C. que si bien admite fueron manejados a través de su cuenta bancaria
personal, manifiesta que correspondían a aquella sociedad.
Por su parte la Administración argumenta que el contribuyente no desvirtuó en la etapa de
fiscalización y liquidación la presunción de ingresos de que trata el artículo 755-3 E.T.
4.2. Se trata de establecer entonces si la adición de ingresos realizada por Administración
de Impuestos a la declaración privada del contribuyente correspondiente al año gravable
1999, con base en sus cuentas bancarias se hizo conforme a la Ley.
El Estatuto Tributario en su artículo 755-3 establece:
ARTICULO 755.3 Renta presuntiva por consignaciones en cuentas bancarias y de ahorro
Cuando existan indicios graves de que los valores consignados en cuentas bancarias o de
ahorro, que figuren a nombre de terceros o no correspondan a las registradas en la
contabilidad, pertenecen a ingresos originados en operaciones realizadas por el
Expediente:
Actor:
Acción:
19-001-23-00-001-2005-01564-00
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contribuyente, se presumirá legalmente que el monto de las consignaciones realizadas en
dichas cuentas durante el período gravable ha originado una renta líquida gravable
equivalente a un 15% del valor total de las mismas. Esta presunción admite prueba en
contrario.
Para el caso de los responsables del impuesto sobre las ventas, dicha presunción se aplicará
sin perjuicio de la adición del mismo valor, establecido en la forma indicada en el inciso
anterior, como ingreso gravado que se distribuirá en proporción a las ventas declaradas en
cada uno de los bimestres correspondientes.
Los mayores impuestos originados en la aplicación de lo dispuesto en este artículo, no
podrán afectarse con descuento alguno. (Ley 6/92, art. 59)
De conformidad con la anterior disposición, los presupuestos para la aplicación de la misma
son:
1. Que el contribuyente lleve contabilidad o que este obligado a llevarla.
2. Que existan pruebas o indicios graves de que los valores consignados en cuentas
bancarias del contribuyente no correspondan con los registrados en su contabilidad, o
3. Que existan pruebas o indicios graves de que consignaciones en cuentas bancarias que
figuran a nombre de terceros, corresponden a ingresos originados en operaciones
realizadas por el contribuyente.
4. Como consecuencia de lo anterior, la norma presume que el monto de dichas
consignaciones le ha originado una renta líquida gravable equivalente al 15% del valor
total de las mismas.
5. Por ser una presunción legal, admite prueba en contrario.
Según la explicación sumaria de la Liquidación de Revisión (fl 533 a 536 cdno 3 de pruebas),
acto que fue confirmado en vía gubernativa:
“1. Adición de ingresos, por valor de $ 261.920.000, valor que se obtiene de las siguiente
manera:
a) De la diferencia de los ingresos declarados inicialmente por el contribuyente en el
renglón (IL) Ventas Brutas por valor de $ 3.651.784.000 y el total de los ingresos
informados por el contribuyente producto de las consignaciones bancarias $
3.913.098.000, se obtuvo el valor de los ingresos a adicionar como producto de la
actividad económica desarrollada por el contribuyente que corresponde a una actividad
mercantil de $ 261.314.000. Es importante tener en cuenta que este incremento de
ingresos se realiza también con base en los resultados de la investigación tributaria
realizada por la división de fiscalización tributaria al contribuyente para lo cual se tuvo
como marco tanto la visita de inspección tributaria y la contable; así como también del
análisis a las pruebas presentadas en forma oportuna por el contribuyente mediante
oficio de fecha 21 de noviembre 2002, en dicho oficio podemos observar como el
contribuyente reconoce en primer lugar como las cuentas de ahorro y corrientes tenidas
en cuentas(si) en esta investigación si corresponden a él, al igual que los movimientos
que presentan dichas cuentas si corresponden al año gravable 1999, textual mente
manifiesta entre otras cosas lo siguiente: “…a continuación me permito dar respuesta,
detallando los movimientos financieros correspondientes a mis cuentas corrientes y de
ahorro durante el año gravable 1999”, lo anterior permitió que no se presentara duda de
Expediente:
Actor:
Acción:
19-001-23-00-001-2005-01564-00
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tomar dichos ingresos como ventas producto de su actividad comercial y se
establecieron de acuerdo al análisis en la suma de $ 3.913.098.000”
Según se observa, la DIAN determina el valor anterior al tomar el valor de las consignaciones
netas mensuales realizadas en: la cuenta de ahorros 866-760166-50 del Banco de Colombia
(“ingresos presuntos 23.325.381”); en la cuenta corriente 866-762250-41(“ingresos presuntos
647.007.169”); cuenta corriente 866-762168-43 (“ingresos presuntos 3.150.556.904”) y en la
cuenta corriente de Megabanco 00173-2 (“ingresos presuntos 92.208.274”). Para establecer el
valor neto de consignaciones en cada cuenta, se restan conceptos tales como intereses,
devoluciones y notas crédito. (fls 534, 535 cdno 3 de pruebas).
En el Requerimiento Especial N° 170632003000054 de septiembre 15 de 2003, base de la
Liquidación Oficial de Revisión (art. 703 E.T.), se realiza el mismo proceso de análisis de las
cuentas bancarias, proponiendo la adición del renglón de ventas brutas con base en el valor
total neto de las consignaciones establecidas previo proceso de depuración similar al antes
enunciado (fl 414, 415 cdno 3 de pruebas).
De lo anterior la Sala concluye que la Administración de Impuestos tomó como ingresos por
ventas producto de la actividad comercial del contribuyente el valor neto de sus consignaciones
bancarias realizadas durante el período gravable, por ser mayores a los valores registrados en
la declaración privada, procedimiento que no se enmarca dentro de la presunción legal del
artículo 755-3 del Estatuto, según la cual, se tomaría como ingreso presunto para el
contribuyente el 15% de la diferencia detectada entre los valores netos consignados en sus
cuentas y los registrados en la contabilidad, aquí no se estableció tal porcentaje, sino que se
consideró que todas las consignaciones eran ingresos por ventas(presuntos), además ni en el
Requerimiento Especial ni en la Liquidación de Revisión la Administración advierte al
contribuyente que le está aplicando tal presunción, tampoco en el acta de inspección contable
realizada por la entidad (fls 389 a 392 cdno 2 de pruebas) se deja constancia de que se hubiere
realizado la conciliación entre los libros de bancos y los extractos bancarios, a fin de establecer
la diferencia, base de la aplicación de la presunción; es en la etapa de discusión que la
Administración, al resolver negativamente el recurso de reconsideración justifica tal decisión en
el hecho de que al contribuyente se le aplicó la presunción del artículo 755-3, y por tanto, era al
contribuyente a quien correspondía desvirtuar que las consignaciones realizadas en sus
cuentas no correspondía a ingresos, conclusión que como se vio, no corresponde al
procedimiento realizado por los auditores y liquidadores de impuestos.
Según evidencia la Sala, la Administración de Impuestos no solo, no siguió el procedimiento
legal establecido para aplicar la presunción del artículo 755-3 E.T. sino que además fue en
contra de lo establecido en los artículos 26, 27 y 28 del E.T. al darle tratamiento de ingresos
por ventas al valor de las consignaciones bancarias sin otro respaldo que el contenido de los
extractos bancarios, puesto que no todo valor consignado en una cuenta bancaria corresponde
a un hecho generador de renta, tal como la una venta de un bien o la prestación de un servicio.
En este caso, el valor adicionado $ 261.314.000. se derivó de la simple confrontación entre el
valor de ventas declarado y el valor total neto de las consignaciones y no de un verificación de
Expediente:
Actor:
Acción:
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las ventas reales realizadas por el contribuyente, por tanto, no tiene asiento legal, y deberá
descontarse de la Liquidación de Revisión.
Como tercer cargo contra los actos demandados, manifiesta el demandante que la
Administración violó el artículo 744 del E.T. al rechazar por extemporáneas las pruebas
aportadas respecto a sus costos y deducciones, que debió valorarlas al resolver el recurso,
puesto que ya obraban en el expediente.
La Administración responde que el contribuyente presentó de manera extemporánea libros y
comprobantes de contabilidad que acreditan costos, gastos y demás inversiones, sin justificar
válidamente porque no se presentaron al momento de la inspección tributaria.
4.3 Se trata de determinar entonces, si se ajusta o no a derecho el rechazo de costos y
deducciones por parte de la Administración Tributaria, que a su criterio no fueron
oportunamente acreditados por el contribuyente respecto de su declaración de renta
del año gravable 1999.
De acuerdo con el Estatuto Tributario:
“ARTICULO 632 Deber de conservar informaciones y pruebas.
Para efectos del control de los impuestos administrados por la Dirección General de
Impuestos Nacionales, las personas o entidades, contribuyentes o no contribuyentes de los
mismos, deberán conservar por un período mínimo de cinco (5) años, contados a partir del 1o.
de enero del año siguiente al de su elaboración, expedición o recibo, los siguientes
documentos, informaciones y pruebas, que deberán ponerse a disposición de la
Administración de Impuestos, cuando ésta así lo requiera:
1. Cuando se trate de personas o entidades obligadas a llevar contabilidad, los libros de
contabilidad junto con los comprobantes de orden interno y externo que dieron origen a los
registros contables, de tal forma que sea posible verificar la exactitud de los activos,
pasivos, patrimonio, ingresos, costos, deducciones, rentas exentas, descuentos, impuestos y
retenciones consignados en ellos. (resaltado fuera de texto)
Cuando la contabilidad se lleve en computador, adicionalmente, se deben conservar los
medios magnéticos que contengan la información, así como los programas respectivos.
2. Las informaciones y pruebas específicas contempladas en las normas vigentes, que dan
derecho o permiten acreditar los ingresos, costos, deducciones, descuentos, exenciones y
demás beneficios tributarios, créditos activos y pasivos, retenciones y demás factores
necesarios para establecer el patrimonio líquido y la renta líquida de los contribuyentes, y en
general, para fijar correctamente las bases gravables y liquidar los impuestos
correspondientes.
3. La prueba de la consignación de las retenciones en la fuente practicadas en su calidad de
agente retenedor.
4. Copia de las declaraciones tributarias presentadas, así como de los recibos de pago
correspondientes.”
Conforme al artículo 742 del E.T. la determinación de tributos y la imposición de sanciones
deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los
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Actor:
Acción:
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medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en
cuanto éstos sean compatibles con aquellos.
ARTICULO 772 La contabilidad como medio de prueba
Los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor, siempre que se
lleven en debida forma.
ARTICULO 774 Requisitos para que la contabilidad constituya prueba
Tanto para los obligados legalmente a llevar libros de contabilidad, como para
quienes no estando legalmente obligados lleven libros de contabilidad, éstos serán prueba
suficiente, siempre que reúnan los siguientes requisitos:
1. Estar registrados en la Cámara de Comercio o en la Administración de Impuestos
Nacionales, según el caso;
2. Estar respaldados por comprobantes internos y externos;
3. Reflejar completamente la situación de la entidad o persona natural;
4. No haber sido desvirtuados por medios probatorios directos o indirectos que no estén
prohibidos por la ley;
5. No encontrarse en las circunstancias del artículo 74 del Código de Comercio.
ARTICULO 781 La no presentación de los libros de contabilidad será indicio en contra del
contribuyente
El contribuyente que no presente sus libros, comprobantes y demás documentos de
contabilidad cuando la administración lo exija, no podrá invocarlos posteriormente como
prueba en su favor y tal hecho se tendrá como indicio en su contra. En tales casos se
desconocerán los correspondientes costos, deducciones, descuentos y pasivos, salvo que el
contribuyente los acredite plenamente. Únicamente se aceptará como causa justificativa de
la no presentación, la comprobación plena de hechos constitutivos de fuerza mayor o caso
fortuito. (resaltado fuera de texto).
La existencia de la contabilidad se presume en todos los casos en que la ley impone la
obligación de llevarla.
ARTICULO 744 Oportunidad para allegar pruebas al expediente
Para estimar el mérito de las pruebas, éstas deben obrar en el expediente, por alguna de las
siguientes circunstancias:
1. Formar parte de la declaración;
2. Haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación , o en
cumplimiento del deber de información conforme a las normas legales.
3. Haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o a su
ampliación;
4. Haberse acompañado al memorial de recurso o pedido en éste; y
5. Haberse practicado de oficio.
6. Haber sido obtenidas y allegadas en desarrollo de un convenio internacional de
intercambio de información para fines de control tributario.
7. Haber sido enviadas por Gobierno o entidad extranjera a solicitud de la administración
colombiana o de oficio. (Los numerales 6 y 7 fueron adicionados por la Ley 6/92, art. 51)
8. Haber sido obtenidas y allegadas en cumplimiento de acuerdos interinstitucionales
recíprocos de intercambio de información, para fines de control fiscal con
entidades del
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Actor:
Acción:
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orden nacional o con agencias de gobiernos extranjeros. (literal adicionado por la Ley 633 de
2000 artículo 44)
9. Haber sido practicadas por autoridades extranjeras a solicitud de la Administración
Tributaria, o haber sido practicadas directamente por funcionarios de la Administración
Tributaria debidamente comisionados de acuerdo a la Ley. (literal adicionado por la Ley 633
de 2000 artículo 44)
Según la Liquidación de Revisión, la Administración de impuestos modificó así los renglones de
la declaración privada correspondientes a costos y deducciones:
CONCEPTO
Costos
Otras deducciones
Total costos y deducciones
PRIVADA ($)
3.541.767.000
116.477.000
3.658.244.000
L. OFICIAL($)
3.165.187.000
1.244.000
3.174.738.000
DIFERENCIA
376.580.000
115.233.000
483.506.000
Según la explicación sumaria de la Liquidación, ante la falta de presentación de los soportes de
costos al momento de la visita, estableció los costos presuntos de que trata el artículo 82 del
Estatuto Tributario1, es decir, el 75% de los ingresos por ventas, en este caso, el cálculo se
hizo sobre $:3.913.098.000 (valor determinado a partir de las consignaciones bancarias), cuyo
efecto es el rechazo de $ 376.580.000.
En cuanto al rechazo de otras deducciones, dice la Administración en el citado acto:
“…el contribuyente solo presentó al momento de inspección tributaria y contable solo
ducmentos que soportan deducciones por valor de $ 9.510.000, sin embargo en dicho renglón
(CX) declaró la suma de $ 116.477.000 por consiguiente se rechaza la suma de $ 106.896.000,
lo anterior por carecer de los respectivos soporte(sic) que respalden dichos registros en los
libros de contabilidad…Para este despacho no es claro como el contribuyente desde el
momento en que ocurrió el siniestro estos es, el 21 de enero de 2000 hasta el momento de la
inspección tributaria 13 de junio del 2003, han transcurrido en consecuencia aproximadamente
3.5 años, tiempo suficiente para haber recuperado toda la información respectiva y que
posteriormente fue solicitada por la Dian para la inspección tributaria y sin embargo no fue
presentada dicha información” (fl 529 cdno 3 de pruebas)
Al interponer el recurso de reconsideración el contribuyente anuncia como anexos:
“documentación radicada el 15 de marzo de 2004, donde se anexan certificados de costos por
1
ARTICULO 82 Determinación de costos estimados y presuntos
Cuando existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real o cuando no se conozca el costo de los
activos enajenados ni sea posible su determinación mediante pruebas directas, tales como las declaraciones de renta del
contribuyente o de terceros, la contabilidad o los comprobantes internos o externos, el funcionario que esté adelantando el
proceso de fiscalización respectivo, puede fijar un costo acorde con los incurridos durante el año o período gravable por
otras personas que hayan desarrollado la misma actividad del contribuyente, o hayan hecho operaciones similares de
enajenación de activos, atendiendo a los datos estadísticos producidos por la Dirección General de Impuestos Nacionales,
por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística, por el Banco de la República, por la Superintendencia de
Industria y Comercio, por la Superintendencia de Sociedades u otras entidades cuyas estadísticas fueren aplicables.
Su aplicación y discusión se hará dentro del mismo proceso.
Si lo dispuesto en este artículo no resultare posible, se estimará el costo en el setenta y cinco por ciento (75%) del valor de la
respectiva enajenación, sin perjuicio de las sanciones que se impongan por inexactitud de la declaración de renta o por no
llevar debidamente los libros de contabilidad.
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$ 562.680.000 y gastos por $ 86.400.000… Relación de soportes de empresas por $
132.604.000(compras). Relación de soporte por compras a régimen simplificado de $
1.878.040.009”
Según observa la Sala, los anexos que adjunta al recurso (fls 545 a 552 cdno 3 de pruebas),
son relaciones realizadas por el propio contribuyente y certificaciones de terceros que datan de
2003 y 2004.
La Administración al resolver dicho recurso, se limitó a confirmar el rechazo de costos y
deducciones, bajo la consideración de que “el contribuyente no presentó todos sus
comprobantes cuando la Administración los exigió y tampoco los ha acreditado plenamente en
ninguna de las etapas de las instancias de este proceso, razón por la cual se confirmará lo
dispuesto en la Liquidación Oficial”.(fl 619 cdno 3 de pruebas)
De lo anterior, la Sala concluye que el contribuyente faltó a su deber de presentar en
oportunidad los soportes de los valores de costos y deducciones registrados en su declaración,
tal como lo ordenan los artículos 632 y 744 transcritos, y comparte la apreciación realizada por
la Administración respecto a que el contribuyente tuvo tiempo más que suficiente para rehacer
su contabilidad, desde el siniestro de incendio hasta la fecha en que se realizó la inspección
contable y la inspección tributaria.
Si bien, la Administración de Impuestos desconoció el artículo 744 al desechar la valoración de
las pruebas aportadas con ocasión de la interposición del recurso, tal omisión no afecta la
determinación oficial de costos y deducciones, pues tal como se vio, tales documentos distan
de ser soporte de los registros contables de costos y deducciones, como si lo serían las
facturas, contratos, y/o remisiones, además de no coincidir con los valores totales solicitados
como costos y deducciones.
Ante la situación de deficiente prueba de los costos y deducciones solicitados, procedía la
aplicación de los costos presuntos del artículo 82 del Estatuto; sin embargo, debe tenerse en
cuenta que la Administración liquidó como costo presunto de ventas, el resultado de aplicar el
75% sobre el valor de las consignaciones, procedimiento que como antes se vio fue ilegal, por
tanto, el resultado así determinado resulta igualmente erróneo, debiendo en consecuencia
tomarse como base para dicho cálculo los ingresos por ventas declarados, así:
Ingresos por ventas $ 3.651.784.000 x 75% =
Mas: valor de inventario inicial
Costo de ventas
Costo de ventas s/n DIAN
Costo de ventas s/n Tribunal
2.934.824.000
2.969.201.000
$ 2.738.838.000
230.363.000
2.969.201.000
Diferencia
34.377.000
Como resultado del cambio, la liquidación oficial quedará así en cuanto a costos:
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concepto
Inventario inicial
compras
Total costos
Valor declarado
230.363.000
3.311.404.000
3.541.767.000
Valor determinado
230.363.000
2.738.838.000
2.969.201.000
4.4. Se debe determinar si es procedente o no la sanción de inexactitud impuesta al
contribuyente en la Liquidación Oficial demandada.
El artículo 647 del Estatuto Tributario establece la sanción por inexactitud en los siguientes
términos:
“Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos,
de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles
de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos,
impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general, la utilización en
las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las Oficinas de Impuestos, de
datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un
menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o
responsable. Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o
devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución
anterior.
La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la
diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación
oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el
mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el
contribuyente.
(…).
No se configura inexactitud, cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones
tributarias, se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las Oficinas
de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que
los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.”
La Administración de Impuestos al resolver el recurso de reconsideración, reduce la sanción de
inexactitud impuesta en la liquidación oficial argumentando que: “Es reiterada la jurisprudencia
del Consejo de Estado y es doctrina oficial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
que el desconocimiento de costos y deducciones no genera sanción por inexactitud sino la
inexistencia probada de dichos rubros” A renglón seguido procedió a reliquidar la sanción,
tasándola únicamente sobre los mayores ingresos determinados (fls 616, 617 cdno 3 de
pruebas). Aparte de que la Sala comparta o no, los anteriores argumentos, el hecho cierto es
que el acto administrativo que agotó vía gubernativa, liquidó la sanción únicamente sobre los
ingresos establecidos con base en las consignaciones, por tanto, ese es el ámbito sobre el cual
debe analizarse si la sanción es legal o no.
Visto que la adición de ingresos realizada por la Administración con base en las
consignaciones bancarias fue irregular, ello quiere decir, que la base de liquidación de la
Expediente:
Actor:
Acción:
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sanción es igualmente arbitraria. La Administración no demostró que contribuyente hubiere
omitió declarar ingresos, sino que presumió que todas las consignaciones de sus cuentas
bancarias eran ingresos y con base en ello modificó su denuncio rentístico y aplicó la diferencia
así establecida como base de la sanción. En consecuencia, para la Sala dicha sanción es
improcedente y debe eliminarse de la liquidación oficial.
En conclusión, la Sala accederá parcialmente a las pretensiones de la demanda, ordenando a
título de restablecimiento que la Administración de Impuestos de Popayán expida nueva
Liquidación de Revisión, que incorpore las modificaciones establecidas en los acápites
anteriores, de manera que se mantengan los ingresos registrados en la declaración privada, se
registren los costos presuntos aquí establecidos y se omita liquidar sanción de inexactitud.
En cuanto a la pretensión del demandante de que se invalide su declaración privada sobre la
cual se realizó la liquidación oficial, será negada por lo antes expuesto.
III. DECISION.
En consecuencia, el Tribunal Administrativo del Cauca, administrando justicia en nombre de la
República de Colombia y por autoridad de la ley,
FALLA
PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión N°
17642004000015 del 01 de junio de 2004, mediante la cual la División de Liquidación
determinó el impuesto de renta y complementarios a cargo de ALVARO CORREA REYES y
de la Resolución Recurso de Reconsideración N°17002120005000002 de 2 de junio de
2005 de LA ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS NACIONALES DE POPAYÁN que modificó
parcialmente la anterior.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, ORDENAR a la DIAN- LA
ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS NACIONALES DE POPAYÁN, expida nueva liquidación
oficial en la que incorpore los ajustes realizados a la liquidación de ingresos, costos conforme a
lo expuesto en la parte motiva de la sentencia, y omita liquidar sanción de inexactitud al
contribuyente.
TERCERO: DENEGAR las demás pretensiones.
CUARTO: Reconocer personería jurídica al doctor DIEGO FERNANDO GARCES ORDOÑEZ,
identificado con c.c. 76.304.712 de Popayán, abogado con T.P. No. 125.144, como apoderado
de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, según poder obrante a folio 158
del cuaderno principal.
QUINTO: Ejecutoriada la presente providencia, archívese el expediente.
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE
Expediente:
Actor:
Acción:
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ALVARO CORREA REYES
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Constancia. El proyecto de esta providencia fue estudiado y aprobado en sesión de la fecha.
Los Magistrados
CARMEN AMPARO PONCE DELGADO
HORACIO CORAL CAICEDO
CARLOS H. JARAMILLO DELGADO