Novedades fiscales 2013

Novedades fiscales 2013
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Audit Tax Advisory
Introducción
Con objeto de que puedan disponer de una
información completa y útil, les exponemos de forma
pormenorizada las novedades más significativas
incorporadas recientemente al ordenamiento fiscal.
La lucha contra el fraude fiscal se ha traducido en
determinadas medidas tendentes al mejor control de
rentas, bienes y transacciones, como la declaración
de bienes en el extranjero, la limitación de pagos
en efectivo, la inversión del sujeto pasivo en el
IVA que afecta a operaciones inmobiliarias o el
endurecimiento del Código Penal en materia de delito
fiscal.
La prioridad del control del déficit público explica
la aprobación de medidas de finalidad recaudatoria a
corto plazo en el Impuesto sobre Sociedades, como la
limitación de la amortización fiscalmente deducible
o la actualización de balances. De igual manera,
ese mismo objetivo se ha traducido en reformas
introducidas en el Impuesto sobre la Renta de
Personas Físicas, como la supresión de la deducción
de vivienda, el gravamen de loterías y apuestas o
la limitación del beneficio fiscal para rendimientos
generados en más de dos años.
En otro orden de cosas, hacemos mención a las
modificaciones de carácter más técnico introducidas
en la normativa de IVA y en las obligaciones en
materia de facturación.
1. DECLARACIÓN DE BIENES EN EL EXTRANJERO
p. 3
2. NOVEDADES EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
p. 14
3. MODIFICACIONES EN EL IVA Y EN LAS OBLIGACIONES DE FACTURACIÓN
p. 18
4. MODIFICACIONES EN EL IRPF
p. 21
5. MODIFICACIONES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES
p. 27
1. Declaraciones de bienes en el extranjero
José María Rubio
Gerente Fiscal
Introducción
¿Quién debe presentar la declaración?
Una de las medidas introducidas por la Ley
7/2012, en vigor desde el pasado 31 de octubre,
fue la obligación de suministrar, con carácter
general, información de determinados bienes que
los contribuyentes españoles pudieran tener en
el extranjero, con un doble intención: no solo se
obliga a suministrar información para vigilar que las
inversiones acometidas en el extranjero se encuentren
respaldadas por rentas que han tributado en España,
sino que también se perseguigue las rentas derivadas
de dichos activos extranjeros, por lo que pudieran ser
objeto de tributación en España. A este respecto, no
debe olvidarse que los residentes fiscales en España
deben tributar por su renta mundial, sin perjuicio
de las medidas que pudieran disponer los convenios
firmados por España con otros países, para paliar
la doble imposición a uno y otro lado de nuestra
frontera.
Deben hacerlo las personas físicas y jurídicas
residentes en España, así como establecimientos
permanentes mantenidos en España por no
residentes, y cualquier tipo de entidad que,
carente de personalidad jurídica, sea considerado
contribuyente a efectos fiscales (como comunidades
de bienes o herencias yacentes).
La mencionada Ley 7/2012 incluyó una mención
genérica, en Ley General Tributaria, acerca de la
nueva obligación de declaración de bienes en el
extranjero, y definió el doble régimen sancionador
(que más tarde veremos) al que se enfrentará quien
no cumpla con esta nueva obligación, cuestión que ya
fue comentada en nuestro anterior boletín de Grant
Thornton. Sin embargo, el Real Decreto 1558/2012,
de 15 de noviembre, es quien entra en más detalle
concretando qué activos, y en qué limites, deben
formar parte de dicha obligación. Veamos como
queda finalmente el régimen.
En relación a este punto, y fijándonos
especialmente a las personas físicas, hemos de
recordar que la Ley del IRPF considera como
residentes fiscales españoles a las personas físicas por
el mero hecho de residir en España más de 183 días.
Esto es matizable por diversas cuestiones demasiado
complejas de analizar aquí pero, en cualquier caso,
es importante tener en cuenta que un extranjero que
haya venido a residir en España, bien por motivos
laborales o de mero placer, aunque no tenga la
nacionalidad española, puede ser considerado como
residente fiscal y, por tanto, obligado a cumplir con
esta norma, so pena de sufrir el afilado régimen
sancionador, que ya analizaremos.
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¿Cuándo y cómo hay que presentar la declaración?
Contenido de la declaración:
La declaración hay que presentarla durante el primer
trimestre natural siguiente al año al que se refiera
la declaración. Según esto, la declaración de 2012,
primer año objeto de declaración debería presentarse
entre el 1 de Enero y el 31 de Marzo del presente
ejercicio 2013. No obstante, acaso por la premura
de tiempo para preparar los nuevos modelos, el
pasado 29 de diciembre apareció en el BOE un Real
Decreto, el 1715/2012, donde se establecía que,
con carácter excepcional, la declaración de 2012 se
presentará entre el 1 de Febrero y el 30 de Abril de
2013.
Se establecen tres grandes grupos de activos:
Para realizar la declaración, el Ministerio de
Hacienda deberá aprobar un modelo que, a fecha
de hoy, aún no está en vigor, aunque esperamos que
lo esté a la mayor brevedad. Una vez presentada la
declaración, solo debe volver a presentarse si hay
alguna variación significativa con respecto al año
anterior, con el significado que más adelante se dará
a este punto.
1. Bienes inmuebles
Se obliga a informar de la tenencia de bienes inmuebles
o derechos sobre los mismos, siempre que dichos
inmuebles estén en el extranjero. Deberá informarse,
específicamente del tipo de inmueble (según las
categorías que el nuevo modelo contendrá), así como
ubicación detallada, valor y fecha de adquisición del
inmueble o de la adquisición del derecho sobre el
inmueble.
También se obliga a realizar la declaración a
quien, sin ser titular de un inmueble o derecho sobre
el mismo a 31 de diciembre, lo haya sido en algún
momento del año; en este caso, deberá informarse de la
fecha de transmisión y el importe de la misma.
Existen determinadas excepciones a la hora de
informar, como son las siguientes:
s
s
s
No deben informar las Administraciones Públicas
ni organismos oficiales (en general, quienes gocen
de exención plena en el Impuesto de Sociedades).
Tampoco deben informar quienes al desarrollar
una actividad económica (ya sean personas físicas
o jurídicas), lleven una contabilidad de partida
doble, con arreglo al Código de Comercio, y en
su contabilidad el inmueble esté debidamente
identificado.
Por último, tampoco hay obligación de identificar
los inmuebles cuando la totalidad de todos los
inmuebles, o derechos sobre los mismos, no
superen los 50.000 euros. Este valor no debe
tomarse como actual valor de mercado, sino como
el valor de adquisición del que debe informarse.
Una vez realizada la declaración, solo deberá
volverse a presentar cuando se hayan realizado
adquisiciones de inmuebles, o derechos sobre los
mismos, con un importe superior a 20.000 euros.
Evidentemente, si se ha realizado la transmisión del
inmueble, también habrá de realizarse la declaración,
pues en cualquier caso hay que informar tanto de la
fecha de transmisión como de su importe.
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2. Cuentas en entidades financieras en el extranjero
Debe informarse de la existencia de cuentas abiertas en
entidades financieras sobre las cuales se sea (o se haya sido en
algún momento del año) titular, o se pueda o haya podido
actuar como representante, autorizado, beneficiario o con
algún poder de disposición. Se entiende como “cuentas”
las cuentas corrientes, de ahorro, imposiciones a plazo y
cualquier otra cuenta o depósito bancario, sea cual sea el
nombre que en el país extranjero se le otorgue.
Se debe identificar a la entidad financiera, la cuenta
bancaria, fecha de apertura o cancelación (o fechas de
concesión/revocación) de autorización, y los saldo final a 31
de diciembre y el medio del último trimestre, que a tal efecto
deberá ser comunicado por la entidad financiera. El titular
deberá, asimismo, comunicar dicha información a quienes
tuvieran relación con la cuenta en calidad de beneficiario o
autorizado. Si se ha dejado de ser titular o autorizado de una
cuenta antes de fin de año, deberá indicarse el saldo final de la
cuenta antes de su cancelación o revocación de autorización.
Una vez presentada la declaración, solo habrá
obligación de volver a informar de cuentas en el
extranjero si el saldo medio o el del final de año se
incrementan en más de 20.000 euros. En todo caso,
habrá obligación de informar en caso de cancelación
de la cuenta o fin de la condición de autorizado o
beneficiario.
3. Valores, derechos, seguros y rentas depositados,
gestionados u obtenidas en el extranjero.
En este apartado, debe informarse de lo siguiente:
s
s
Las excepciones a la obligación de informar son muy
similares a las que se han visto para los inmuebles:
s
s
s
s
s
Administraciones y Organismos Públicos.
Entidades y personas que lleven contabilidad mercantil,
y las cuentas estén individualizadas y suficientemente
identificadas en su contabilidad.
Cuentas mantenidas en el extranjero, pero en
entidades financieras domiciliadas en España, siempre
que hubieran podido ser declaradas conforme a la
normativa del país donde esté situada la cuenta.
Cuando la totalidad de los saldos a final de ejercicio, o
los saldos medios del último trimestre, no superen los
50.000 euros.
Valores o derechos de participación en cualquier tipo
de entidad jurídica (acciones, por ejemplo); valores
representativos de la cesión a terceros de capitales
propios y, por último, valores aportados para su gestión
o administración a cualquier instrumento jurídico, tales
como masas patrimoniales sin personalidad, trusts o
fideicomisos.
Acciones o participaciones en el capital social o fondo
patrimonial de instituciones de inversión colectiva,
indicando identificación completa del fondo y valor
liquidativo del fondo a 31 de diciembre.
Seguros de vida o invalidez, así como rentas temporales
o vitalicias de las que se sea beneficiario como
consecuencia de la entrega de un capital, de la entrega de
bienes muebles o de bienes muebles a cualquier entidad.
Al igual que en apartados anteriores, no solo deben
informar los titulares a 31 de diciembre, sino quienes
lo hayan sido durante el ejercicio. El contenido de la
comunicación contendrá la identificación adecuada del
activo, la entidad participada o gestora, así como su valor a
31 de diciembre o del día en que se dejó de ser titular.
Las excepciones a la obligación de declarar son las siguientes:
s
s
s
Administraciones y Organismos Públicos.
Entidades que lleven contabilidad mercantil, y las
cuentas estén individualizadas y suficientemente
identificadas en su contabilidad (en este apartado no se
permite que personas físicas con contabilidad mercantil
puedan ser eximidas por la tenencia de los anteriores
activos).
Cuando el valor conjunto de las tres clases de activos
anteriormente mencionados no supera los 50.000 euros.
Una vez realizada la declaración, solo hay que volver a
presentarla si hay un aumento de más de 20.000 euros.
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Régimen sancionador
Una vez determinado el alcance de la obligación de
suministrar información a la Agencia Tributaria,
veamos qué ocurre si el contribuyente no presenta la
declaración, la presenta tarde, o lo hace de una manera
incompleta o inexacta.
En el caso de bienes en el extranjero que deban ser
objeto de declaración, y no lo sean, la situación cambia,
pues se declara la imprescribilidad de estos bienes,
salvo que el contribuyente pueda estar en condiciones
de demostrar que:
s
El régimen sancionador se articula de un doble
modo: por un lado, la mera falta de declaración, o su
presentación incompleta, supone automáticamente la
imposición de sanciones, que veremos más adelante.
Pero, sanciones al margen, el hecho de no declarar los
bienes y derechos en el extranjero también supondrá
una importante consecuencia para el contribuyente.
Hasta la fecha, cuando a un contribuyente se le
descubría un bien no presente en sus declaraciones
tributarias, se presuponía que dicho bien había sido
adquirido con rentas no declaradas y, por lo tanto, se
regularizaba su situación imputando a su declaración
más antigua no prescrita la renta necesaria para haber
adquirido tal bien. Supongamos, por ejemplo, que
una sociedad es poseedora de un terreno que no
figuraba en su contabilidad. Si el fisco descubría este
hecho, imputaba el valor del terreno como renta
en el Impuesto de Sociedades al último período no
prescrito, exigiendo por lo tanto el tipo impositivo
correspondiente a tal imputación de renta. No
obstante, esta regularización no podía tener efecto
si el contribuyente podía demostrar que las rentas
no declaradas, necesarias para adquirir dicho bien,
se correspondían con un período prescrito, cerrado
ya a las regularizaciones tributarias. Supongamos, en
nuestro ejemplo, que la sociedad consigue demostrar
que el terreno fue adquirido en el año 2001. Siendo el
2001 un período prescrito, la Agencia Tributaria no
podrá realizar ninguna regularización por este motivo.
s
Fueron adquiridos con rentas que, en su
momento, tributaron.
Fueron adquiridos cuando el contribuyente no
tenía obligaciones fiscales en España.
Si el contribuyente no está en condiciones de
demostrar cualquiera de los dos anteriores hechos,
verá como se regulariza su situación imputando en
su declaración, como renta a tributar, el valor de los
bienes no declarados.
Esto supone, de hecho, un grave problema
para quien omita su deber de declarar bienes en el
extranjero. Imaginemos un ciudadano español que,
con cargo de sus ahorros, provenientes de rentas que
han tributado sin ninguna particularidad, adquiere una
residencia de verano en el extranjero en los años 90. El
ciudadano no presenta la declaración informando de
su residencia de verano, y la Agencia Tributaria abre
contra él un proceso por falta de información. En este
caso, el ciudadano debería estar en condiciones de
poder demostrar que la residencia que compró hace
ya veinte años fue adquirida con rentas declaradas. En
la práctica, esto es extremadamente complicado, pues
es difícil que el contribuyente guarde declaraciones
tributarias, nóminas y movimientos bancarios de los
años 90, para poder estar en condiciones de poder
demostrar que la residencia fue adquirida legalmente.
De no poder hacerlo, la Agencia podrá regularizar su
situación imputando en su último período no prescrito
el valor de la vivienda como renta no declarada.
Para residentes no españoles, la situación es algo
menos complicada. Es fácil pensar que un extranjero
que venga vivir a España tendrá en su país de origen
bienes y derechos que acaso deban ser declarados.
En el caso de que el extranjero, una vez adquirida la
residencia fiscal española, no cumpla con su obligación
de realizar la declaración, al margen de la sanción
correspondiente, si no quiere ver cómo sufre la
regularización de imputar como renta no declarada
el valor de sus bienes en el extranjero, deberá poder
demostrar que adquirió dichos bienes antes de ser
considerado residente fiscal en España lo cual, a priori,
no parece difícil de conseguir.
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En cualquier caso, como hemos comentado,
la mera falta de declaración supone un régimen de
cuantiosas sanciones. Las sanciones son autónomas
por cada una de las tres categorías ya vistas (inmuebles,
cuentas bancarias, activos financieros), y se establecen
en función de si el contribuyente no ha cumplido su
obligación de presentar la declaración de bienes o
si la ha presentado, pero fuera del plazo establecido
antes de recibir cualquier tipo de comunicación
administrativa advirtiéndole de tal hecho. Veámoslas
por separado.
La no presentación de la declaración se sanciona,
para cada uno de los tres grupos, con 5.000 euros
por cada dato o conjunto de datos o no declarado, o
declarado de una forma incompleta, inexacta o falsa,
con un mínimo de 10.000 euros por categoría.
En el caso de que la declaración se presente fuera
de plazo, sin requerimiento previo, las sanciones son
de 100 euros por cada dato o conjunto de datos no
declarados, con un mínimo de 1.500 euros.
En lo que respecta al inmueble, se considera
distinto conjunto de datos tanto la identificación del
inmueble como la situación del mismo, considerándose
“dato” la fecha de adquisición de dicho inmueble,
así como su valor. La sanción es de 5.000 euros por
cada dato o conjunto de datos, por lo que habiéndose
omitido cuatro informaciones distintas, la sanción será
de 20.000 euros por no informar del inmueble.
Si la declaración se presentase fuera de plazo, sin
requerimiento previo, la sanción sería de 100 euros
por cada dato o conjunto de datos declarado tarde,
operando la sanción mínima, que ascenderá a 1.500
euros.
En cuanto a la cuenta bancaria, es cierto que
se presenta la declaración, pero es incompleta, por
cuanto se informa de toda la información requerida,
a excepción del saldo medio del trimestre. Dado que
este saldo se considera como un dato autónomo, se
sancionará con 5.000 euros, pero operará el mínimo de
sanción por no informar de cuentas bancarias, por lo
que la sanción final será de 10.000 euros.
El Real Decreto 1558/2012 entra a establecer qué
se considera “dato” o “conjunto de dato”, a efectos del
régimen sancionador, por lo que ya podemos calibrar
cómo quedaría una sanción por incumplimiento de la
obligación de declarar.
Imaginemos un ciudadano que tiene un inmueble
en Miami. También tiene una cuenta bancaria en
Francia, con un saldo superior a 50.000 euros. El
ciudadano presenta la declaración relativa solo a la
cuenta bancaria, pero cumplimenta deficientemente
la declaración, identificando la razón social del
banco, número de cuenta, saldo a fin de año, fecha de
apertura, pero no del saldo medio del último trimestre.
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Prohibición de realizar pagos en operaciones de más de
2.500 euros
Otra de las medidas antifraude que más revuelo ha
causado es la prohibición, desde el pasado 19 de
noviembre, de realizar pagos en operaciones de más
de 2.500 euros. Esta limitación solo entra en vigor
cuando, al menos, una de las partes que intervengan
en la operación sea un empresario o profesional: entre
particulares, no hay límite para pagar en efectivo.
Por otra parte, si una de las partes es un extranjero el
límite de 2.500 euros se aumenta a 15.000.
En el último boletín de Grant Thornton ya
informamos, en líneas generales, de los parámetros de
esta prohibición: existe un régimen sancionador del
25% de la cantidad pagada indebidamente, pueden
ser sancionados tanto el pagador como el que recibe
el dinero (sea o no un particular) y la posibilidad de
que cualquiera de las dos partes que intervengan en
la operación denuncie a la otra parte en los primeros
tres meses tras el pago indebido, quedando eximido
de ser sancionado. La denuncia a la otra parte ya
puede ser realizada telemáticamente y, por cierto, el
enlace para realizar la denuncia ocupa parte destacada
en la web de la Agencia Tributaria.
No obstante, la Ley 7/2012 reguló de una manera
extremadamente vaga el régimen de esta prohibición:
por ejemplo, hablaba de prohibir el pago en
operaciones de más de 2.500 euros, pero no aclaraba
qué entendía por “operación”. Así, por ejemplo,
al contribuyente le asaltaron toda suerte de dudas
razonables ¿un alquiler era una única operación
anual, o tantas operaciones como facturas fuesen
emitidas?, ¿y qué hay de empresas que, a lo largo
de un mes, tienen varias entregas de productos,
documentándose un número de albaranes en una
única factura?, ¿qué es una operación?, ¿el albarán o
la factura?
En la web de la Agencia Tributaria han aparecido
algunos criterios interpretativos que, a continuación,
comentaremos. Es importante tener en cuenta que
estos criterios no tienen el carácter vinculante de
las consultas evacuadas por la Dirección General
Tributaria, pero creemos interesante conocer el
contenido de esta información, por cuanto es el
primer pronunciamiento administrativo acerca del
cumplimiento de esta nueva normativa.
Se prohíbe pagar en efectivo operaciones de más de 2.500
euros… ¿y qué es una operación?
La AEAT asimila “operación” a “transacción
económica”. Así, plantea lo que puede ocurrir cuando
una misma factura ampara varias transacciones
económicas, estableciendo que aunque estas
operaciones se documenten en una única factura,
si son operaciones independientes, el límite de los
2.500 euros se aplicará a las operaciones tomadas
individualmente, no a la factura.
Esto es lo que ocurriría, por ejemplo, entre
un almacenista de materiales de construcción y
un constructor. Imaginemos que el constructor
retira en cinco ocasiones, dentro de un mismo mes,
materiales de construcción. Lo normal es que cada
vez que el constructor retire materiales se documente
la operación con un albarán, y todos los albaranes
comprensivos de un mes natural conformen una
única factura. Siendo cada retirada de materiales
independiente de la otra, y no existiendo un contrato
de tracto sucesivo o de suministro, sino que el
constructor acude al almacén cada vez que lo estima
oportuno, el límite de 2.500 euros se aplicará a cada
retirada de material individualmente considerada, no
a la factura mensual recapitulativa.
A la misma conclusión se llega, por ejemplo, en
el caso de cooperativas en las que los cooperativistas
van realizando periódicamente entregas o retiradas
de material: los 2.500 euros se considerarán entrega a
entrega.
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Prohibición de desagregar una única operación para
eludir el límite de los 2.500 euros.
Dicho lo anterior, la Agencia Tributaria, recogiendo
lo que la propia Ley 7/2012 establece, nos recuerda
que no pueden desagregar una única operación para
eludir el límite de los 2.500 euros, lo cual no siempre
es sencillo de discernir.
Siguiendo el ejemplo anterior, lo que no se podría
hacer es desglosar una única entrega de materiales en
varias entregas, más pequeñas, para eludir el límite de
los 2.500 euros. Este mismo criterio debe seguirse en
el caso de que una misma operación deba realizarse
en varias sesiones. Imaginemos un dentista que se
propone realizar un completo arreglo bucal a un
paciente, desarrollándose su trabajo en cinco sesiones.
Siendo cada sesión parte individual de un mismo
trabajo, deberíamos considerar el importe total del
trabajo para considerar el límite de los 2.500 euros: es
decir, si el total del trabajo importa 5.000 euros, y el
pago se realiza sesión a sesión a razón de 1.000 euros
cada una, no se podría pagar nada en efectivo, siendo
una única operación de más de 2.500 euros.
Acerca de las operaciones de tracto sucesivo y, en
particular, los arrendamientos.
Pagos parciales en operaciones de más de 2.500 euros.
Como ya hemos visto, la Ley prohíbe que se
fraccione una operación para que cada una de las
operaciones resultantes quede por debajo de los 2.500
euros. A este respecto, es importante tener en cuenta
que la Ley no prohíbe pagar en efectivo más de 2.500
euros, sino que prohíbe que se paguen en efectivo
operaciones de más de 2.500 euros (sea el importe que
sea) lo que, como veremos, lleve a situaciones algo
surrealistas.
Así, la Agencia Tributaria nos ejemplifica en su
web que una operación de 4.000 euros no puede ser
satisfecha en dos pagos en efectivo, de 2.000 euros
cada uno, pues la operación en sí excede de los 2.500
euros (aunque no lo haga ninguno de los pagos).
Este criterio, llevado al extremo, supone que si una
persona va a adquirir un sofá de 3.000 euros, en caso
de dejar 50 euros como señal de la compra, podrá
ser sancionado. Sin embargo, como hemos visto en
el ejemplo anterior, es perfectamente legal pagar en
efectivo 12.500 euros en efectivo si se trata de una
factura que ampara 5 entregas distintas, suponiendo
a cada entrega de 2.500 euros cada una. Curioso,
cuando menos.
En el caso de operaciones de tracto sucesivo, la
Agencia Tributaria equipara “operación” con factura.
Es decir, un arrendamiento de un local de negocio
de 1.000 euros/mes podrá pagarse en efectivo si se
realizan facturas mensuales, pero no si las facturas
de arrendamiento se emiten con cadencia trimestral,
pues en este caso las facturas ascenderían a 3.000
euros. Lo mismo cabe decir de las nóminas de un
trabajador. La Agencia Tributaria establece que una
nómina de más de 2.500 euros no podrá pagarse en
efectivo, si bien no entra a discernir si el concepto
a tomar es el bruto o el neto, aunque por lo que a
continuación comentaremos, habremos de suponer
que se refiere al bruto.
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Inversión del sujeto pasivo en ejecuciones de obra:
primer pronunciamiento de la dirección general de
tributos.
La Ley 7/2012 supuso la aplicación de la regla de la
inversión del sujeto pasivo, entre otras operaciones,
para ejecuciones de obra destinadas a la construcción
o rehabilitación de edificaciones, así como la
urbanización de terrenos. La fecha de entrada en
vigor de esta medida se situó el pasado 31 de octubre,
y de ello ya informamos en el anterior boletín de
Grant Thornton.
Esta medida ha causado gran controversia
en no pocos empresarios, pues supone un
cambio radical en la forma de operar (y
facturar) en gran número de operaciones. Por
otra parte, la Ley es extremadamente parca
a la hora de delimitar las operaciones que se
ven afectadas, debiendo existir una profunda
interpretación de la Ley de IVA para delimitar
qué operaciones se ven afectadas, y cuáles no,
por la nueva regla de la inversión del sujeto
pasivo.
Tal vez fruto de estas inquietudes, la Dirección
General de Tributos ha lanzado una respuesta
vinculante, con fecha del pasado 27 de diciembre, en
la que se dan algunos criterios a la hora de aplicar la
norma. Veámoslo por separado.
¿Cuáles son los supuestos en los que aplica la inversión
del sujeto pasivo?
La inversión debe practicarse cuando nos
encontremos ante una ejecución de obra destinada a
construir o rehabilitar una edificación, o a urbanizar
un terreno. Como veremos, esto va a suponer la
necesidad de acotar diversos conceptos, tales como
“edificación” o “ejecución de obra”. Pero, en primer
lugar, conviene tener en cuenta que la inversión solo
opera cuando el destinatario de la operación es un
empresario, con la definición que de “empresario”
tiene la Ley de IVA.
Si el destinatario de la operación es un particular
(o una entidad que no actúa como empresario), nunca
podrá darse la inversión. Cuando existan dudas acerca
de si nos encontramos con un empresario o no (un
persona física, una Administración, una fundación…)
la DGT establece la necesidad de que el destinatario
conteste por escrito si tiene, a efectos del IVA, la
condición de empresario. Una Administración
Pública, en principio, no actuará como empresario,
pero pueden existir casos en que sí lo haga: piénsese,
por ejemplo, en un organismo encargado de
promover viviendas sociales a precio reducido, lo cual
no deja de ser una actividad empresarial sujeta a IVA.
En este punto, es importante tener en cuenta que
empresario, a efectos de IVA, es cualquier persona o
entidad que realice actividades empresariales, aunque
ello no le suponga derecho a la deducción del IVA.
Pensemos, por ejemplo, en un odontólogo que quiere
rehabilitar una vivienda para instalar allí su consulta.
Como los servicios de odontología están exentos de
IVA, este profesional no presentará declaraciones de
IVA al no tener que ni repercutir IVA (y, por ende,
no puede deducir), pero es empresario a efectos de
IVA, por lo que sí aplica en este caso la inversión del
sujeto pasivo, debiendo correr la repercusión del IVA
por cuenta del odontólogo.
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¿Qué es una ejecución de obra?
Concepto de edificación.
La DGT nos recuerda que ejecución de obra no es un
concepto tributario, sino propio del Derecho Civil.
Es importante tener claro cuándo nos encontramos
ante una ejecución de obra, para desligarla de otras
operaciones en las que no nos encontraremos
ante la inversión, tales como entregas de bienes o
prestaciones de servicios.
Para que aplique la inversión, la construcción o
rehabilitación debe darse dentro de una edificación.
La Ley de IVA tiene, como en muchas otras cosas,
un concepto propio que difiere del coloquial. A
efectos de IVA, y al margen de edificios, viviendas y
locales de negocio, tienen la categoría de edificación
instalaciones industriales no habitables, como tanques
o cargaderos; también son edificaciones los puentes o
caminos, así como cualquier elemento industrial que
esté firmemente unido al suelo o a otro inmueble, y
que no pueda ser trasladado a lugar distinto sin sufrir
rotura o deterioro. Tirando de fondo de armario, la
DGT nos recuerda algunas de sus resoluciones en este
aspecto: entre otras consultas, se nos recuerda que
las instalaciones de piscifactorías son edificaciones
si están ancladas firmemente al suelo; también son
edificaciones los aerogeneradores o las instalaciones
de un huerto solar pero, por el contrario, no lo son
las placas solares que se instalan sobre los techos
de viviendas o almacenes por la posible traslación
de dichas placas a otros lugares sin que sufra el
Poniendo un sencillo ejemplo, imaginemos
un empresario que quiere levantar una alambrada
alrededor de una campa. Si un proveedor se limita a
venderle los hierros y alambres necesarios, estaremos
ante una entrega de materiales, a la que no aplicará la
inversión. Si un profesional aconseja al empresario
qué tipo de alambre elegir, o cómo debe prepararse
el terreno para levantar la alambrada, estaremos
ante una prestación de servicios de asesoramiento
o dirección técnica, pero no ante una ejecución de
obra, y no aplicará la inversión; si, por el contrario,
un empresario se pone manos a la obra y, con sus
propios materiales, o materiales ajenos, se encarga
de levantar la alambrada, entonces sí estaremos ante
una ejecución de obra en la que lo relevante es el
resultado final buscado: la alambrada alrededor de
la campa. Ahora bien, estaríamos ante una ejecución
de obra, pero ¿aplica la inversión? Solo aplicará si es
una ejecución de obra que se enmarque en uno de los
tres supuestos vistos: construcción o rehabilitación de
edificación o urbanización de terreno.
rendimiento futuro de las placas.
Obras dentro un proceso de construcción o rehabilitación
Una vez visto que el destinatario debe ser un
empresario, que lo que se esté construyendo o
rehabilitando sea una edificación, y que la operación
sea jurídicamente una ejecución de obra, la DGT
nos recuerda que, para que aparezca la inversión
del sujeto pasivo, dicha ejecución de obra debe
incardinarse dentro de un proceso de construcción o
rehabilitación.
Aquí sorprende que la DGT nos diga que las
obras de construcción son aquellas que tienen por
objeto levantar una edificación de nueva planta,
o incrementar la superficie de una edificación ya
existente, pero que deben considerarse como obras de
construcción las obras que tengan por objeto reparar
o subsanar deficiencias de la nueva construcción,
aunque la edificación ya esté terminada, siempre que
estas reparaciones estén unidas al contrato principal
de construcción, dándose dentro del período de
garantía.
Novedades fiscales 2013
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Nada dice la DGT acerca de qué garantía
se refiere, (si estamos en el ámbito de la Ley de
Ordenación de la Edificación, podría incluso ser la
¿decenal?), pero es curioso cómo un mismo concepto
pueda tener, a ojos de la propia DGT, dos significados
bien distintos. Las ejecuciones de obra para construir
viviendas tributan en IVA a tipo reducido. Pero ha
sido doctrina de la DGT que del tipo reducido solo
podían gozar las ejecuciones de obra llevadas a cabo
hasta la finalización de la construcción, tomando
como fecha de finalización la del otorgamiento
de la cédula de habitabilidad o licencia de primera
ocupación; a partir de este momento, cualquier
ejecución de obra que se realizase en la vivienda,
aunque tuviese como objeto la reparación de
deficiencias en las obras llevadas a cabo por el
constructor, se tomaban como “obras de reparación”,
y no como “de construcción”, no pudiendo ser
facturadas a tipo reducido, sino general. Ahora se nos
dice que si la obra tiene como objeto la reparación
de la construcción, respondiendo de la garantía,
debería aplicarse la inversión pues es una ejecución
de obra ligada a la construcción (pero a efectos de la
inversión, no así a la aplicación del tipo reducido) lo
que es, como poco, ciertamente incongruente.
En cuanto al concepto de rehabilitación de
edificaciones, este viene bien detallado en el artículo
20 de la Ley de IVA. Sin profundizar en el mismo,
diremos que estaremos ante una rehabilitación
cuando nos enfrentemos no solo a obras de gran
calado (adecuación de estructuras, cimientos,
cubiertas…) sino que, además, el coste de las
obras supera el 25% del precio de adquisición de
la edificación (si ha sido adquirida en los dos años
previos al inicio de la rehabilitación) o del valor de
mercado de la edificación, en otro caso.
Llegado a este punto, es obvio que nos
encontraremos en no pocas ocasiones, ante
ejecuciones de obra en las que solo el promotor
sabrá si están destinadas a construir o rehabilitar
edificaciones. En tal caso, el contratista solo sabrá
si su obra, en particular, se enmarca dentro de un
proceso de construcción o rehabilitación si se lo
comunica el promotor. A este respecto, la DGT
establece la conveniencia de que el constructor exija
al promotor una declaración por escrito para que se
pronuncie acerca de si las obras que se están llevando
a cabo son, a efectos del IVA, obras de construcción
o rehabilitación a las que cabe aplicar la inversión del
sujeto pasivo.
Inversión del sujeto pasivo en procesos de urbanización.
Por último, la DGT también se pronuncia acerca
de la inversión del sujeto pasivo en procesos
de urbanización, dado que también se aplica a
ejecuciones de obra habidas en estos procesos. Aquí
nos recuerda dos cuestiones controvertidas acerca
de la urbanización de terrenos: la primera, el mismo
concepto de urbanización, que de acuerdo con la
doctrina del Tribunal Supremo, no comienza hasta
que no exista una transformación física del terreno,
por lo que no habiendo urbanización sin movimiento
de tierra, debería descartarse la inversión del sujeto
pasivo en estadios muy primerizos en los procesos
de urbanización; en segundo lugar, menciona, sin
excesivo pronunciamiento, una cuestión que va a
ser controvertida: el acceso a la condición de sujeto
pasivo de IVA de particulares propietarios de
terrenos urbanizados, que se convierten en sujetos
pasivos de IVA por el mero pago de las derramas de
urbanización. No obstante, de acuerdo con el artículo
5.uno.d) de la Ley de IVA, para que un propietario
de suelo acceda a la condición de sujeto pasivo
debe existir, también, una intención de transmitir o
ceder el uso del terreno urbanizado, lo que exigirá
un pronunciamiento por parte del propietario para
saber si, realmente, nos encontramos ante un sujeto
pasivo de IVA (al que se aplicará la inversión), o un
particular que soporta las cargas de urbanización pero
que, careciendo de ese futuro ánimo de transmisión,
no se considerará empresario a efectos de IVA, por lo
que no cabrá aplicar la inversión del sujeto pasivo.
Novedades fiscales 2013
12
Modificaciones en el código penal relativas a delitos
contra la hacienda pública
El pasado 28 de diciembre apareció publicada en el
BOE la Ley Orgánica 7/2012, que modificaba algunas
cuestiones relativas a la represión del delito fiscal,
entre las que destacamos las siguientes:
1. Se crea un tipo agravado de delito fiscal, elevándose
la pena hasta los seis años de prisión, y multa de hasta
del séxtuplo de lo defraudado. Se considerarán delitos
agravados cuando nos encontremos ante uno de los
siguientes supuestos:
s
s
s
Cuota defraudada superior a 600.000 euros.
Defraudación cometida en el seno de una
organización o grupo criminal.
Utilización de personas, negocios, instrumentos
o territorios que dificulten la determinación de la
identidad o patrimonio verdadero.
Al hilo de la creación de este tipo agravado, se
eleva el período de prescripción hasta los diez años.
2. Se elimina la paralización administrativa del cobro
de la deuda por el inicio del proceso penal. Hasta
la fecha, cuando la Agencia Tributaria estimaba que
existía un delito contra la Hacienda Pública, debía
pasar el tanto al Ministerio Fiscal, y abstenerse de
proseguir cualquier actuación; ahora, el hecho de
que se abra proceso penal no excluye actuaciones
administrativas contra el presunto delincuente, que
solo podrá ser paralizada por el Juez cuando estime
que el cobro de la deuda puede suponer al encausado
daños de difícil o imposible reparación, o bien el
propio encausado garantice de manera suficiente el
pago de la deuda.
Novedades fiscales 2013
13
2. Novedades en el impuesto sobre sociedades
Germán Rodrigo
Socio fiscal
Juan Melero
Gerente de fiscal
El pasado 28 de diciembre de 2012, se publicó la Ley
16/2012, de 27 de diciembre, de medidas tributarias
dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y
al impulso de la actividad económica, cuya entrada en
vigor con carácter general, tiene efectos desde el día 1
de enero de 2013.
En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, las
principales novedades introducidas son las siguientes:
1. Limitación a las amortizaciones fiscalmente
deducibles.
Como últimamente viene siendo costumbre, como una
consecuencia más de la crisis económica, se introduce
esta limitación con carácter transitorio, es decir, para
los periodos impositivos iniciados dentro de los años
2.013 y 2.014.
La limitación permite la deducibilidad fiscal
del 70 por ciento de la amortización contable del
ejercicio correspondiente al inmovilizado material,
intangible y de las inversiones inmobiliarias, para todas
aquellas empresas que no cumplan con los requisitos
establecidos en los apartados 1, 2 o 3 del artículo 108
del TRLIS, es decir, para aquellas que no se consideren
en los citados ejercicios Entidades de Reducida
Dimensión.
Esta nueva limitación al gasto deducible provocará
un ajuste temporal positivo en la base imponible del
impuesto por importe del 30 % de la amortización
contabilizada del periodo que, a su vez, deberemos
contabilizar como un crédito impositivo en la
correspondiente cuenta de “Activos por diferencias
temporarias deducibles”.
Dicha diferencia revertirá a partir del primer
periodo iniciado en el año 2.015, pues la parte no
deducible se deducirá de forma lineal durante un plazo
de 10 de años u, opcionalmente, durante la vida útil
del elemento patrimonial a partir del primer periodo
iniciado en el citado año.
A su vez, la limitación será igualmente aplicable en
aquellos casos en que se hayan aplicado los beneficios
de amortización acelerada previstos en los artículos
111 y 113 TRLIS por haber adquirido elementos
de inmovilizado nuevos u objeto de reinversión en
periodos en los que la entidad cumplía los requisitos
para ser considerada de reducida dimensión, pero
que en ejercicios siguientes sigue aplicando, habiendo
superado los límites para aplicar dichos beneficios.
Por consiguiente, en estos periodos en
que la entidad ha dejado de ser de Entidad
de Reducida Dimensión, la consecuencia
práctica de la norma, tal y como está redactada,
implicará la realización de un ajuste negativo
como consecuencia de la aplicación del
beneficio de la amortización acelerada, y
uno positivo derivado de la aplicación de la
limitación que comentamos por importe del 30
% de importe fiscalmente deducible.
Novedades fiscales 2013
14
Este tratamiento implicará, a su vez, a nivel
contable, la contabilización del crédito impositivo
derivado de la limitación comentada, que revertirá
a partir del primer periodo impositivo iniciado en
el año 2.015, así como, el pasivo por la diferencia
temporaria imponible consecuencia del beneficio
de la amortización acelerada, que revertirá en el
momento en que fiscalmente se haya amortizado el
bien.
La diferente reversión temporal de ambos ajustes
complicará los registros extracontables a tener en
cuenta para la correcta aplicación de los ajustes
fiscales y la contabilización del efecto impositivo.
Lo mismo sucederá con la aplicación de la
limitación de la amortización fiscalmente deducible
en los supuestos de contratos de arrendamiento
financiero en que se aplique el beneficio fiscal
previsto en el artículo 115 TRLIS, a los que la
ley comentada aplica expresamente la reiterada
limitación.
El único supuesto en que la limitación no
será de aplicación es en aquellos casos en que los
elementos patrimoniales hayan sido objeto de
un procedimiento específico de comunicación
o autorización por parte de la Administración
tributaria respecto su amortización, es decir,
principalmente en los casos de aprobación de planes
especiales de amortización del artículo 11.d) TRLIS.
deducido como consecuencia de esta limitación
resulte deducida a través de una pérdida de valor
del inmovilizado afectado, y es que el texto de la
ley establece que “no tendrá la consideración de
deterioro la amortización contable que no resulte
fiscalmente deducible como consecuencia de lo
dispuesto en este artículo”.
2. Modificación de la Ley 11/2009, de 26 de octubre,
por la que se regulan las Sociedades Anónimas
Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.
Con la finalidad de promover la constitución de este
tipo de sociedades, cuya promoción ha supuesto
un plausible fracaso, dado el escaso número de
sociedades constituidas desde la aprobación de la
ley 11/09, se han flexibilizado los requisitos para el
acogimiento al régimen especial y se han mejorado
las ventajas fiscales previstas para las mismas.
En concreto, y en lo que a materia fiscal
concierne, las novedades más relevantes son las
siguientes:
s
s
s
Por último, el legislador ha introducido
una cautela destinada a evitar que el gasto no
s
Frente al tipo de gravamen general del 18
por ciento, con la exención del 20 por ciento
de las rentas procedentes del arrendamiento
previsto en la norma anterior, la modificación
deja directamente exentas del Impuesto sobre
Sociedades las rentas generadas por la SOCIMI.
Sin embargo, en el caso de incumplimiento
de los requisitos para aplicar el régimen
especial, la sociedad tributará al tipo general
del impuesto por las rentas afectadas por este
incumplimiento.
Se establece además, un gravamen especial del
19 por cuento aplicable sobre el importe íntegro
de los beneficios distribuidos a los socios con
participación igual o superior al 5 por ciento,
cuando dichos dividendos, en sede de sus
socios, estén exentos o tributen a un tipo de
gravamen inferior al 10 por ciento.
Como consecuencia del cambio en la
tributación de las SOCIMI, se ha modificado
la tributación de los socios por los beneficios
recibidos, a fin de preservar el gravamen
efectivo conjunto entre sociedad y sociosociedad al tipo general del impuesto.
Novedades fiscales 2013
15
Y en cuanto a los requisitos a cumplir por las
sociedades para el acogimiento al régimen especial:
s
s
Se reduce el importe del capital social mínimo
de 15 a 5 millones de euros, eliminándose la
limitación del volumen de endeudamiento.
Se ha reducido el porcentaje de distribución
obligatoria de dividendos procedente de rentas
de alquiler y restas afectas a su objeto social
del 90% al 80%. Se mantiene sin embargo la
obligación de distribución del resto de rentas
(100 por ciento de los dividendos percibidos
y el 50% de las rentas procedentes de la
transmisión de inmuebles y participaciones).
s
s
Se flexibilizan los criterios que permiten
la aplicación del régimen fiscal especial de
arrendamiento de viviendas, reduciéndose
el número mínimo de viviendas requerido,
de diez a ocho, y el período de tiempo
en que deben mantenerse las mismas en
arrendamiento, de siete a tres años. Del mismo
modo se suprime el requisito de dimensión de
las viviendas que no podían ser superiores a
135 metros cuadrados.
Se prorroga para el año 2013, el incentivo fiscal
para los gastos e inversiones efectuados para
habituar a los empleados en la utilización de
las nuevas tecnologías de la comunicación y de
la información.
3. Otras modificaciones en el impuesto introducidas
por la Ley 16/2012:
s
s
s
Se prorroga, para el ejercicio 2013, la
aplicación de un tipo de gravamen reducido
en el Impuesto sobre Sociedades por
mantenimiento o creación de empleo para las
microempresas (cifra de negocios anual inferior
a cinco millones de euros).
Se incluye un nuevo apartado en el artículo 14
TRLIS por el que se declaran no deducibles
las cantidades pagadas en concepto de
indemnización por extinción de la relación
laboral que supere 1.000.000 de euros.
Se libera de la obligación de realizar el pago
fraccionado a los sujetos pasivos relacionados
en los apartados 4 y 5 del artículo 28,
principalmente, sociedades y fondos de
inversión y de pensiones, y se libera del límite
mínimo establecido para el citado pago a las
entidades a las que sea de aplicación el régimen
fiscal establecido en la Ley 49/2002, de 23 de
diciembre, de régimen fiscal de las entidades
sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales
al mecenazgo.
Novedades fiscales 2013
16
Actualización Balances
La Ley 16/2012 ha aprobado también una nueva
actualización de balances muy similar a la anterior
actualización de balances de 1997 y que permite
revalorizar contable y fiscalmente determinados
elementos patrimoniales.
La actualización de valores resultará de aplicar
los coeficientes de actualización previstos en la Ley
tanto al precio de adquisición o coste de producción
como a las amortizaciones contables que tuvieron la
consideración de fiscalmente deducibles, y deberá
efectuarse dentro del período de aprobación del
balance al que afecte la actualización (por ejemplo,
para un ejercicio cerrado a 31 de diciembre 2012 el
plazo finalizaría el 30 de Junio de 2013) y siempre
con el límite del valor de mercado.
Los elementos que sean objeto
de actualización son principalmente
inmovilizado material e inversiones
inmobiliarias, sin que pueda discriminarse
entre elementos patrimoniales salvo en
el caso de inmuebles, en los cuales podrá
optarse por su actualización de forma
independiente para cada uno de ellos.
El importe de las revalorizaciones contables
se llevará a una cuenta de reservas (reserva de
revalorización), que será indisponible hasta que
sea comprobado y aceptado por la Administración
Tributaria, en el plazo de 3 años desde la
presentación de la declaración del Impuesto
sobre Sociedades del ejercicio afectado por la
actualización.
Este nuevo valor contable se amortizará, a partir
del primer periodo impositivo que se inicie a partir
de 1 de enero de 2015 y durante aquellos que resten
para completar la vida útil del elemento patrimonial.
Una de las desventajas de la norma es que las
pérdidas habidas en la transmisión o deterioros de
valor de elementos patrimoniales actualizados se
minorarán en el importe de la cuenta de reserva de
revalorización correspondiente a dichos elementos.
La norma exige determinadas menciones en
la memoria de las Cuentas Anuales de todos los
ejercicios en que los elementos actualizados se hallen
en el patrimonio de la entidad, lo que implicará
una buena relación entre auditores y empresas en
aquellos casos en que dichas empresas se encuentren
auditadas.
La determinación de si interesa o no acogerse
a la actualización de balances vendrá dado por
determinar el valor actualizado de ahorro fiscal
producido por el aumento de las amortizaciones
a partir de 2015 comparado con el pago del 5 por
ciento y la limitación de pérdidas establecida.
También deberá valorarse el aumento del
valor patrimonial de la compañía que se acoja a
la actualización de balances con los nuevos ratios
financieros que, a raíz de la misma, puedan surgir.
Una vez comprobado o transcurrido el plazo,
el saldo de la cuenta podrá destinarse a: (i) la
eliminación de resultados contables negativos, (ii)
la ampliación de capital social y (iii) transcurridos
10 años a partir de la fecha de cierre del balance, a
reservas de libre disposición, que serán distribuibles
sólo cuando los bienes estén totalmente amortizados
o hayan sido transmitidos o dados de baja.
La actualización está sujeta a un gravamen
único del 5% sobre el saldo acreedor de la cuenta
de reserva de revalorización, que se autoliquidará
e ingresará conjuntamente con la declaración del
Impuesto sobre Sociedades sin que tenga el carácter
de gasto deducible.
Novedades fiscales 2013
17
3. Modificaciones en el IVA y en las
obligaciones de facturación
Adriá Llimós
Gerente fiscal
La normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido ha
sido modificada, con efectos 1 de enero de 2013, por
las siguientes leyes:
A continuación enumeramos las principales
novedades, establecidas por estas leyes, en el IVA
2013:
s
1. Adjudicación de inmuebles a los comuneros.
Se considera definitivamente entrega de bienes, las
adjudicaciones de bienes inmuebles promovidos por
comunidades de bienes a sus comuneros de acuerdo
a su cuota de participación. Realmente no se trata de
una nueva medida, la Administración Tributaria así lo
consideraba en su doctrina administrativa, pero ante
las dudas que había suscitado jurisprudencialmente,
se ha decidido incorporar este nuevo supuesto al
articulado de la normativa del impuesto.
s
Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se
adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la
consolidación de las finanzas públicas y al impulso
de la actividad económica.
Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos
Generales del Estado para el año 2013, ambas
publicadas en el BOE el pasado 28 de diciembre
de 2012.
Según la exposición de motivos de ambos textos
normativos, las nuevas medidas establecidas tienen
un marcado contenido técnico, con el fin de clarificar
el articulado del impuesto y con la intención de
armonizar el ordenamiento interno a las exigencias de
la normativa y jurisprudencia europea.
2. Modificación de la Base Imponible en los casos de
morosos.
En los casos de morosidad se permite que en las
operaciones a plazo, sea suficiente instar el cobro
de uno de los plazos, vía reclamación judicial o
requerimiento notarial, para poder rectificar la base
imponible de ese plazo impagado o plazos impagados.
Con ello, lo que se establece es que la reclamación
de uno de los pagos aplazados, sea suficiente para
rectificar proporcionalmente no solamente el plazo
reclamado judicial o notarialmente, sino también el
resto de plazos impagados.
3. Devengo de determinadas operaciones
intracomunitarias
En las entregas intracomunitarias de medios de
transporte nuevos, se establece una nueva regla de
devengo, que tendrá lugar el 15 de cada mes siguiente
al inicio del transporte de los bienes, salvo que se
hubiese expedido la factura con anterioridad, en cuyo
caso el devengo se producirá en la fecha de emisión
de la factura.
Novedades fiscales 2013
18
En los supuestos de operaciones de suministro, el
devengo como regla general continúa produciéndose
en el momento en que sea exigible el pago. No
obstante en los suministros que supongan entrega
de bienes, el devengo se producirá el último día de
cada mes por la parte proporcional correspondiente,
cuando no se hubiese pactado el precio o si se hubiese
pactado no se hubiera determinado su exigibilidad o
habiéndose pactado, ésta tuviera una periodicidad
superior al mes natural.
4. Obligaciones de Facturación
Como ya habíamos avanzado en un anterior artículo,
dentro de las modificaciones en el IVA para este año
2013, ha entrado en vigor un nuevo Reglamento
de Facturación (Real Decreto 1619/2012, de 30 de
noviembre) que sustituye el anterior vigente desde
2004 ( Real Decreto 1496/2003).
A efectos de IVA, la normativa publicada a
final de año, ha modificado los artículos necesarios,
para adaptar su articulado al nuevo Reglamento de
Facturación.
Así se modifican todos los artículos que hacían
referencia a los documentos sustitutivos de las facturas
para adaptarlos los nuevos supuestos, en especial a
lo que la nueva normativa denomina como facturas
simplificadas. Recordemos que el nuevo Reglamento
de Facturación establece dos tipos de facturas:
la factura completa y como novedad la factura
simplificada.
Con la nueva redacción del artículo, el procedimiento
de facturación por el destinatario también se
puede realizar en papel, siempre que igual que en
el supuesto de facturación electrónica, se pueda
garantizar la autenticidad del origen de la factura, la
integridad de su contenido y su legibilidad.
5. Exención de los servicios prestados por las
Uniones y agrupaciones de Interés Económico a sus
miembros
Se modifica la exención aplicable a las Uniones
y Agrupaciones de Interés Económico. Por un
lado, se elimina el requisito de reconocimiento
previo del derecho a aplicar la exención por parte
de la Administración Tributaria. En consecuencia
procederá aplicar la exención si se cumplen los
requisitos objetivos previstos en la Ley.
Por otro lado, se modifica precisamente el alcance de
la exención. Hasta 31 de diciembre de 2012, se preveía
la exención de los servicios que prestara una AIE,
cunado dichos servicios se utilizaran en una actividad
“esencialmente” exenta de sus miembros. Se entendía
que una actividad era esencialmente exenta cuando
el porcentaje de prorrata de deducción aplicable
no fuera superior del 10%. Con la redacción actual
vigente a partir de 1 de enero de 2013 están exentos
los servicios que se utilicen directa y exclusivamente
en una actividad exenta de sus miembros. La exención
también se aplicará cuando la prorrata de deducción
no exceda del 10% siempre que el servicio no se
utilice directa y exclusivamente en las operaciones
que originen el derecho a la deducción.
Las facturas simplificadas son aquellas que se
pueden expedir en los siguientes casos:
s
s
s
Cuando su importe no exceda de 400 euros.
Cuando se trate de una factura rectificativa.
Y en todos los casos en los que la anterior
normativa permitía la emisión de tickets o
documentos sustitutivos.
Por otra parte, también se modifica el artículo de
la ley del IVA referente a la expedición de facturas
por cuenta de un tercero, suavizando los requisitos
formales que se exigían con la anterior normativa.
Con la equiparación que el nuevo Reglamento de
Facturación establece entre la factura electrónica y la
factura en papel, se modifica el artículo de la Ley del
IVA que únicamente permitía que el procedimiento
de facturación por el destinatario solamente se pudiera
utilizar cuando se utilizaban medios electrónicos.
Novedades fiscales 2013
19
6. Limitación de la exención en los contratos de
arrendamiento financiero en los casos de bienes
inmuebles
Se continua considerando como operación sujeta y
no exenta las entregas de bienes inmuebles derivadas
del ejercicio de una opción de compra en un contrato
de arrendamiento financiero. Sin embargo, se
establece la duración mínima de 10 años para que
estos contratos tengan esta consideración. Con esta
modificación, lo que se pretende es dar cobertura
legal, a la interpretación de la Administración, que
establece que cuando se adquiere un inmueble
mediante la cancelación anticipada en un contrato
de leasing, la transmisión del inmueble al adquirente
tiene la consideración de segunda entrega. La
doctrina de Hacienda, establecía que la exclusión de
la exención resultaba procedente exclusivamente,
cuando el ejercicio de la opción de compra por parte
del arrendatario tenía lugar al término del contrato
de arrendamiento financiero o cuando hubiera
transcurrido, al menos, el plazo mínimo previsto en la
normativa aplicable (DA séptima Ley 26/1988), que
en el caso de inmuebles se establecía precisamente
en 10 años. Si el arrendatario, ejercitaba la opción
de compra en un momento anterior, el contrato
firmado con la entidad de leasing dejaba de tener la
condición de arrendamiento financiero, por no haber
alcanzado el plazo mínimo que la norma de este tipo
de contratos exige para los casos de inmuebles, y
por tanto la transmisión que realizara la empresa de
arrendamiento financiero tendría normalmente la
naturaleza de segunda entrega.
Novedades fiscales 2013
20
4. Modificaciones en el IRPF
Fernando Vírseda
Director fiscal
Coeficientes de actualización del valor de adquisición.
Como es habitual, la Ley de Presupuestos Generales del
Estado incorpora para 2013 la tabla de coeficientes de
actualización del valor de adquisición de inmuebles no
afectos a actividades económicas, aplicable a los efectos
de calcular la ganancia o pérdida patrimonial generada
con ocasión de la transmisión de los mismos. Es la
siguiente:
Año de adquisición
Coeficiente
1994 y anteriores
1,3167
1995
1,3911
1996
1,3435
1997
1,3167
1998
1,2912
1999
1,2680
2000
1,2436
2001
1,2192
2002
1,1952
2003
1,1719
2004
1,1489
2005
1,1263
2006
1,1042
2007
1,0826
2008
1,0614
2009
1,0406
2010
1,0303
2011
1,0201
2012
1,0100
2013
1,0000
Cuando las inversiones se hubieran efectuado
el 31 de diciembre de 1994, será de aplicación el
coeficiente 1,3911.
Modificación de la deducción por inversión en vivienda
habitual
La Ley de Acompañamiento a los PGE (Ley 16/2012,
de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas
medidas tributarias dirigidas a la consolidación de
las finanzas públicas y al impulso de la actividad
económica), suprime la deducción por inversión
en vivienda habitual para los contribuyentes que
adquieran viviendas a partir de 1 de enero de 2013.
No obstante, podrán aplicar la deducción hasta ahora
existente, los contribuyentes:
s
s
s
Que hubieran adquirido su vivienda habitual con
anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho
cantidades con anterioridad a dicha fecha para la
construcción de la misma.
Que hubieran satisfecho cantidades con
anterioridad a 1 de enero de 2013 por obras
de rehabilitación o ampliación de la vivienda
habitual, siempre que las citadas obras estén
terminadas antes de 1 de enero de 2017.
Que hubieran satisfecho cantidades para la
realización de obras e instalaciones de adecuación
de la vivienda habitual de las personas con
discapacidad con anterioridad a 1 de enero
de 2013 siempre y cuando las citadas obras o
instalaciones estén concluidas antes de 1 de enero
de 2017.
Novedades fiscales 2013
21
Con objeto de que puedan aplicarse deducciones
por inversión en vivienda habitual a partir de 2013, se
establece una cautela legal por la cual, se requiere para
dicha aplicación que en todo caso se haya practicado
la deducción en relación con las cantidades satisfechas
para la adquisición o construcción de dicha vivienda
en un período impositivo devengado con anterioridad
a 1 de enero de 2013, salvo que dicha deducción
no hubiera podido aplicarse en tanto las cantidades
invertidas en la vivienda habitual no hubieran
superado las invertidas en las anteriores.
En cuanto a las cuentas vivienda, el contribuyente
queda obligado a devolver las deducciones
practicadas, si bien lo podrá hacer sin necesidad
de pagar intereses. A tal efecto, prevé la norma
que los que con anterioridad a 1 de enero de 2013
hubieran depositado cantidades en cuentas vivienda
destinadas a la primera adquisición o rehabilitación
de la vivienda habitual, siempre que en dicha fecha no
hubiera transcurrido el plazo de cuatro años desde
la apertura de la cuenta, podrán sumar a la cuota
devengada en 2012 las deducciones practicadas hasta
el 2011, sin intereses de demora.
Gravamen especial sobre los premios de determinadas
loterías y apuestas
Hasta ahora estaban exentos los premios de las
loterías y apuestas organizadas por la entidad pública
empresarial Loterías y Apuestas del Estado y por los
órganos o entidades de las Comunidades Autónomas,
así como de los sorteos organizados por la Cruz Roja
Española y de las modalidades de juegos autorizadas
a la Organización Nacional de Ciegos Españoles.
Asimismo se encontraban exentos, los premios
de loterías, apuestas y sorteos organizados por
organismos públicos o entidades que ejercieran
actividades de carácter social o asistencial sin ánimo
de lucro establecidos en otros Estados miembros de
la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo
y que persiguieran objetivos idénticos a los de los
organismos o entidades antes señalados.
Con la nueva regulación, los premios derivados
de los juegos antes citados celebrados a partir de 1 de
enero de 2013 solamente estarán exentos si su importe
íntegro es igual o inferior a 2.500 Euros.
La exención de 2.500 Euros será de
aplicación siempre que la cuantía del décimo,
fracción o cupón de lotería, o de la apuesta
efectuada, sea de al menos 0,50 euros. En caso
de que fuera inferior a 0,50 euros, la cuantía
máxima exenta señalada se reducirá de forma
proporcional.
En el supuesto de que el premio fuera de
titularidad compartida, la cuantía exenta antes
indicada se prorrateará entre los cotitulares en
función de la cuota que les corresponda.
La base imponible estará formada por el importe
del premio que exceda de la cuantía exenta, ahora
bien, si el premio fuera en especie, la base imponible
será aquella cuantía que, una vez minorada en el
importe del ingreso a cuenta, arroje la parte del valor
de mercado del premio que exceda de la cuantía
exenta.
En el supuesto de que el premio fuera de
titularidad compartida, la base imponible se
prorrateará entre los cotitulares en función de la
cuota que les corresponda.
El tipo de gravamen será del 20 por 100 y el gravamen
será exigido vía retención o ingreso a cuenta.
Los contribuyentes que obtengan premios
sujetos a gravamen estarán obligados a presentar una
autoliquidación, a menos que fuera inferior al mínimo
exento o se hubiera practicado retención o ingreso a
cuenta.
Novedades fiscales 2013
22
Pérdidas en el juego.
Hasta el momento no computaban como pérdidas
patrimoniales las debidas a pérdidas en el juego. Con
efectos a partir de 1 de enero de 2012, no computarán
las debidas a pérdidas por este concepto que excedan
de las ganancias obtenidas en el juego en el mismo
período.
Sin perjuicio de ello, se establece que en ningún
caso se computarán las pérdidas derivadas de la
participación en los juegos sujetos a gravamen
especial.
Ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la
transmisión de elementos patrimoniales con menos de
un año de antigüedad.
A partir de 2013 se penalizan las transmisiones
patrimoniales a corto plazo, dado que no formarán
parte de la base de ahorro las ganancias y pérdidas
patrimoniales derivadas de la transmisión de
elementos patrimoniales que se pongan de manifiesto
con ocasión de transmisiones de elementos
patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas
en los mismos hasta un año de antelación a la fecha
de transmisión o de derechos de suscripción que
correspondan a valores adquiridos, asimismo, con la
misma antelación.
Regla especial de valoración de la retribución en
especie derivada de la utilización de vivienda.
En los casos de rendimiento de trabajo en especie
consistente en la utilización de vivienda por parte del
trabajador, la regla especial consistente en el 10 por
100 del valor catastral (5 por 100 si el valor catastral se
hubiera revisado a partir de 01.01.1994), con máximo
del 10 por 100 de las restantes contraprestaciones del
trabajo, únicamente se aplicará a partir de 2013 en el
caso de utilización de vivienda que sea propiedad del
pagador.
En el supuesto de utilización de una vivienda
que no sea propiedad del pagador, la retribución
en especie vendrá determinada por el coste para
el pagador, incluidos los tributos que graven la
operación, no pudiendo la valoración resultante ser
inferior a la que hubiera correspondido de aplicarse
la regla especial anterior.
Con carácter transitorio, durante 2013 seguirá
aplicándose la regulación anterior siempre que la
entidad empleadora ya viniera satisfaciendo tales
rendimientos en relación con dicha vivienda con
anterioridad a 4 de octubre de 2012.
Prórroga de la reducción del rendimiento neto de las
actividades económicas por mantenimiento o creación
de empleo.
Integración y compensación de rentas en la base
imponible general.
Si el saldo resultante de integrar y compensar
entre sí, en cada período impositivo, las ganancias
y pérdidas patrimoniales que forman parte de la
base imponible general arrojara saldo negativo, su
importe se compensaba con el saldo resultante de
integrar y compensar entre sí, sin limitación alguna,
en cada período impositivo, los rendimientos y las
imputaciones de renta, con el límite del 25 por 100 de
dicho saldo.
A partir de 2013, el límite de compensación
será el 10 por 100, salvo en lo referente a pérdidas
patrimoniales generadas en 2009, 2010, 2011 y 2012
que formaran parte de la base imponible general hasta
2012, en cuyo caso el límite será del 25 por 100.
Desde 2009, los contribuyentes que ejerzan
actividades económicas cuyo importe neto de la cifra
de negocios para el conjunto de ellas sea inferior
a 5 millones de euros y tengan una plantilla media
inferior a 25 empleados, pueden reducir en un 20 %
el rendimiento neto positivo declarado, minorado
en su caso por las reducciones previstas en la Ley
y en las condiciones fijadas en la misma, cuando
mantengan o creen empleo.
Con efectos para 2013 se prorroga la aplicación de
esta reducción.
Gastos e inversiones para habituar a los empleados
en la utilización de las nuevas tecnologías de la
comunicación y de la información.
A efectos de su no consideración como rendimientos
del trabajo en especie, se extiende a 2013 la
consideración de gastos de formación de los
gastos e inversiones para habituar a los empleados
en la utilización de las nuevas tecnologías de la
comunicación y de la información, cuando su
utilización sólo pueda realizarse fuera del lugar y
horario de trabajo.
Novedades fiscales 2013
23
Actualización Balances
Los contribuyentes que realicen actividades
económicas, que lleven su contabilidad conforme al
Código de Comercio o estén obligados a llevar los
libros registros de su actividad económica, podrán
acogerse, con carácter voluntario, a la actualización
de valores que introduce la Ley 16/2012.
Serán actualizables, con carácter general,
los elementos del inmovilizado material y de
las inversiones inmobiliarias situados tanto en
España como en el extranjero.
La actualización se referirá necesariamente a
todos los elementos susceptibles de la misma y a las
correspondientes amortizaciones, salvo en el caso de
los inmuebles, respecto a los cuales podrá optarse por
su actualización de forma independiente para cada
uno de ellos. En el caso de inmuebles, la actualización
deberá realizarse distinguiendo entre el valor del
suelo y el de la construcción.
Para resultar aplicable la actualización, se requiere
que los elementos actualizables deben estar afectos a
la actividad económica.
La actualización de valores se practicará respecto
de los elementos susceptibles de actualización
que figuren en el último balance cerrado o en los
correspondientes libros registros a 31 de diciembre de
2012, siempre que no estén fiscalmente amortizados
en su totalidad. A estos efectos, se tomarán, como
mínimo, las amortizaciones que debieron realizarse
con dicho carácter.
Las operaciones de actualización se realizarán
dentro del período comprendido entre el 31 de
diciembre de 2012 y la fecha de finalización del plazo
de presentación de la declaración por dicho impuesto
correspondiente al período impositivo 2012.
No podrán acogerse a la actualización de
balances las operaciones de incorporación de
elementos patrimoniales no registrados en los
libros de contabilidad, o en los libros registros
correspondientes en el caso de contribuyentes que
estén obligados por dicho impuesto a la llevanza de
los mismos, ni las de eliminación de dichos libros de
los pasivos inexistentes.
Las operaciones de actualización se practicarán
aplicando determinados coeficientes sobre el precio
de adquisición o coste de producción y sobre las
amortizaciones contables que fueron fiscalmente
deducibles.
El nuevo valor actualizado no podrá exceder
del valor de mercado del elemento patrimonial
actualizado, teniendo en cuenta su estado de uso en
función de los desgastes técnicos y económicos y de
la utilización que de ellos se haga por el sujeto pasivo
o contribuyente.
El saldo de la cuenta reserva de revalorización
de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre no podrá
tener carácter deudor, ni en relación al conjunto de
las operaciones de actualización ni en relación a la
actualización de algún elemento patrimonial.
El importe de las revalorizaciones contables se
llevará a la cuenta reserva de revalorización de la Ley
16/2012, de 27 de diciembre, que formará parte de
los fondos propios. Tratándose de contribuyentes
que estén obligados a llevar los libros registros de su
actividad económica, el importe de la revalorización
contable deberá reflejarse en el libro registro de
bienes de inversión.
El incremento neto de valor resultante de las Las
Novedades fiscales 2013
24
Las operaciones de actualización se amortizará,
a partir del primer período impositivo que se inicie
a partir de 1 de enero de 2015, durante aquellos
que resten para completar la vida útil del elemento
patrimonial, en los mismos términos que corresponde
a las renovaciones, ampliaciones o mejoras.
Los contribuyentes que practiquen la
actualización deberán satisfacer un gravamen
único del 5 % sobre el saldo acreedor de la cuenta
reserva de revalorización de la Ley 16/2012, de 27
de diciembre. Tratándose de contribuyentes que
estuvieran obligadas a llevar los libros registros de
su actividad económica, el gravamen único recaerá
sobre el incremento neto de valor de los elementos
patrimoniales actualizados.
El saldo de la cuenta reserva de revalorización de
la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, no se integrará
en la base imponible del IRPF y será indisponible
hasta que sea comprobado y aceptado por la
Administración tributaria. Dicha comprobación
deberá realizarse dentro de los tres años siguientes a
la fecha de presentación de la declaración.
En caso de minoración del saldo de la cuenta
reserva de revalorización de la Ley 16/2012, de 27 de
diciembre, como consecuencia de la comprobación
administrativa, se devolverá, de oficio, el importe del
gravamen único que corresponda al saldo minorado.
Esta misma regla se aplicará en caso de minoración
del incremento neto del valor.
Imputación de rentas en caso de cambio de residencia
Tratándose de contribuyentes que
estuvieran obligados a llevar los libros
registros de su actividad económica, el hecho
imponible se entenderá realizado el día 31 de
diciembre de 2012.
El gravamen único será exigible el día que se
presente la declaración correspondiente al período
impositivo 2012.
Este gravamen se autoliquidará e ingresará
conjuntamente con la declaración del IRPF
correspondiente al período impositivo 2012. En
dicha declaración constará el balance actualizado y la
información complementaria que se determine por el
Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas.
La presentación de la declaración fuera de plazo será
causa invalidante de las operaciones de actualización.
El importe del gravamen único no tendrá la
consideración de cuota del IRPF, su importe se
cargará en la cuenta reserva de revalorización de
la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, y no tendrá la
consideración de gasto fiscalmente.
En el supuesto de que el contribuyente pierda
su condición por cambio de residencia, todas las
rentas pendientes de imputación deben integrarse
en la base imponible correspondiente al último
período impositivo que deba declararse por el
IRPF, practicándose, en su caso, autoliquidación
complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni
recargo alguno.
Con efectos a partir de 1 de enero de 2013, cuando
el traslado de residencia se produzca a otro Estado
miembro de la Unión Europea, el contribuyente
podrá optar por imputar las rentas pendientes,
conforme a la norma existente, o por presentar a
medida en que se vayan obteniendo cada una de las
rentas pendientes de imputación, una autoliquidación
complementaria sin sanción, ni intereses de demora
ni recargo alguno, correspondiente al último período
que deba declararse por este Impuesto. En este último
caso, la autoliquidación se presentará en el plazo de
declaración del período impositivo en el que hubiera
correspondido imputar dichas rentas en caso de no
haberse producido la pérdida de la condición de
contribuyente.
El gravamen único tendrá la consideración de
deuda tributaria.
El modelo de declaración de este gravamen único
se aprobará por Orden Ministerial del Ministro de
Hacienda y Administraciones Públicas.
Novedades fiscales 2013
25
Imputación fiscal de primas de contratos de seguro
Tienen la consideración de rendimientos del trabajo
las contribuciones o aportaciones satisfechas por los
empresarios para hacer frente a los compromisos
por pensiones en los términos previstos por la D.A.
1ª de la Ley de regulación de los Planes y Fondos
de Pensiones, y en su normativa de desarrollo,
cuando aquellas sean imputadas a las personas a
quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación
fiscal tendrá carácter voluntario en los contratos de
seguro colectivo distintos de los planes de previsión
social empresarial, debiendo mantenerse la decisión
que se adopte respecto del resto de primas que se
satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro.
No obstante, la imputación fiscal tendrá carácter
obligatorio en los contratos de seguro de riesgo.
Hasta 2012, en ningún caso la imputación fiscal
tenía carácter obligatorio en los contratos de seguro
en los que se cubrían conjuntamente las contingencias
de jubilación y de fallecimiento o incapacidad. A
partir de 1 de enero de 2013, la imputación fiscal
de primas de estos contratos de seguro no tendrá
carácter obligatorio, salvo por el importe que
exceda de 100.000 euros anuales por contribuyente
y respecto del mismo empresario, excepción hecha
de los seguros colectivos contratados a consecuencia
de despidos colectivos realizados de conformidad
con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los
Trabajadores.
Con carácter transitorio, en los seguros colectivos
contratados con anterioridad a 1 de diciembre
de 2012, en los que figuren primas de importe
determinado expresamente, y el importe anual de
estas supere el límite de 100.000 euros anuales, no
será obligatoria la imputación por ese exceso.
Reducción por rendimientos generados en más de dos
años
En la actualidad se aplica una reducción del 40 por
100 de reducción para los rendimientos íntegros
distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de la
Ley que tengan un período de generación superior a
dos años y que no se obtengan de forma periódica o
recurrente, así como para aquellos que se califiquen
reglamentariamente como obtenidos de forma
notoriamente irregular en el tiempo.
La cuantía del rendimiento íntegro sobre
la que se aplicará la citada reducción no podrá
superar el importe de 300.000 euros anuales,
aplicándose una limitación adicional en
caso de rendimientos derivados del ejercicio
de opciones de compra sobre acciones o
participaciones por los trabajadores.
Pues bien, a partir de 1 de enero de 2013 esta
reducción del 40 por 100 tendrá una nueva limitación,
a cuyo tenor la reducción no podrá superar:
s
s
En el caso de rendimientos del trabajo cuya
cuantía esté comprendida entre 700.000,01 euros
y 1.000.000 euros y deriven de la extinción de
la relación laboral, común o especial, o de la
relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2
e) de esta Ley, o de ambas, el importe que resulte
de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la
cuantía del rendimiento y 700.000 euros.
Cuando la cuantía de tales rendimientos fuera
igual o superior a 1.000.000 de euros, la cuantía
de los rendimientos sobre la que se aplicará la
reducción del 40 por 100 será cero.
A estos efectos, la cuantía total del rendimiento
del trabajo a computar vendrá determinada por la
suma aritmética de los rendimientos del trabajo
anteriormente indicados procedentes de la propia
empresa o de otras empresas del grupo de sociedades
en las que concurran las circunstancias previstas
en el artículo 42 del Código de Comercio, con
independencia del número de períodos impositivos a
los que se imputen.
Con carácter transitorio, se establece que el nuevo
límite indicado no se aplicará a los rendimientos
del trabajo que deriven de extinciones producidas
con anterioridad a 1 de enero de 2013 de relaciones
laborales o mercantiles.
Novedades fiscales 2013
26
5. Modificaciones en el impuesto
sobre la renta de no residentes
Fernando Vírseda
Director fiscal
Gravamen especial sobre los premios de determinadas
loterías y apuestas
Con efectos desde 1 de enero de 2013 se establece por
la Ley 16/2012 un gravamen especial en el Impuesto
sobre la Renta de no Residentes sobre los premios de
determinadas loterías y apuestas, los cuales estarán
sujetos a retención o ingreso a cuenta. Asimismo,
existirá obligación de practicar retención o ingreso
a cuenta cuando el premio esté exento en virtud de
lo dispuesto en un convenio para evitar la doble
imposición que resulte aplicable.
El porcentaje de retención o ingreso
a cuenta será el 20 por ciento. La base
de retención o ingreso a cuenta vendrá
determinada por el importe de la base
imponible del gravamen especial.
Los contribuyentes por este impuesto que
hubieran obtenido los premios previstos en esta
disposición estarán obligados a presentar una
declaración por este gravamen especial. No obstante,
no existirá obligación de presentar declaración
cuando el premio obtenido hubiera sido de cuantía
inferior al importe exento o se hubiera practicado
en relación con el mismo la retención o el ingreso a
cuenta previsto en la Ley.
Cuando se hubieran ingresado en el Tesoro
cantidades, o soportado retenciones a cuenta por este
gravamen especial, en cuantías superiores a las que se
deriven de la aplicación de un convenio para evitar la
doble imposición, se podrá solicitar dicha aplicación
y la devolución consiguiente.
Se autoriza a la Administración tributaria a
facilitar al Estado de residencia del contribuyente
los datos incluidos en dicha solicitud de devolución,
en los términos y con los límites establecidos en la
normativa sobre asistencia mutua.
Por último se establece que en el ámbito del
Impuesto sobre la Renta de no Residentes los
premios previstos a los que nos referimos, obtenidos
por contribuyentes sin mediación de establecimiento
permanente, solo podrán ser gravados por este
gravamen especial.
Novedades fiscales 2013
27
Gravamen especial sobre bienes inmuebles
Con efectos desde 1 de enero de 2013 se establecen
las siguientes modificaciones en el Gravamen Especial
sobre Bienes Inmuebles de Entidades No Residentes
en España:
s
s
Se aplicará el gravamen especial a las entidades
residentes en un país o territorio que tenga
la consideración de paraíso fiscal, que sean
propietarias o posean en España, por cualquier
título, bienes inmuebles o derechos reales de goce
o disfrute sobre éstos.
La base imponible estará constituida por el
valor catastral de los bienes inmuebles. Cuando
no existiese valor catastral, se utilizará el valor
determinado con arreglo a las disposiciones
aplicables a efectos del Impuesto sobre el
Patrimonio.
En los supuestos en que una entidad de las sujetas
al gravamen especial participe en la titularidad de los
bienes o derechos junto con otra u otras personas
o entidades, el Gravamen Especial será exigible
por la parte del valor de los bienes o derechos que
corresponda proporcionalmente a su participación en
la titularidad de aquéllos.
Estarán exentos:
1. Los Estados e instituciones públicas
extranjeras y los organismos internacionales.
2. Las entidades que desarrollen en España, de
modo continuado o habitual, explotaciones
económicas diferenciables de la simple
tenencia o arrendamiento del inmueble.
3. Las sociedades que coticen en mercados
secundarios de valores oficialmente
reconocidos.
Tratándose de transmisiones de bienes inmuebles
situados en territorio español por entidades sujetas al
gravamen especial, los bienes transmitidos quedarán
afectos al pago del importe de dicho gravamen
especial.
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