manual - Instituto de Estudios Fiscales

INSTITUTO DE ESTUDIOS FISCALES ESCUELA DE LA HACIENDA PÚBLICA
MANUAL DE FISCALIDAD INTERNACIONAL (2.ª edición. Revisada y ampliada)
DIRECCIÓN:
TEODORO CORDÓN EZQUERRO COORDINACIÓN MANUEL GUTIÉRREZ LOUSA COORDINACIÓN EDITORIAL MARÍA LUISA MARÍN PARRA AUTORES
ALMUDÍ CID, José Manuel
BLANCO DALMAU, Antonio
BUNES IBARRA, José Manuel de
BUSTAMANTE ESQUIVIAS, Mª Dolores
BUSTOS BUIZA, José Antonio
CALDERÓN CARRERO, José Manuel
CALLEJA CRESPO, Ángel
CARMONA FERNÁNDEZ, Néstor
CORDÓN EZQUERRO, Teodoro
COSÍN OCHAÍTA, Rafael
CRUZ AMORÓS, Miguel
CUEVA GONZÁLEZ-COTERA, Álvaro de la
CHICO DE LA CÁMARA, Pablo
DELGADO PACHECO, Abelardo
DÍAZ, Vicente Oscar
FALCÓN Y TELLA, Ramón
GARCÍA PRATS, Francisco Alfredo
GUTIÉRREZ LOUSA, Manuel
HERRERA MOLINA, Pedro M.
LÓPEZ RIBAS, Silvia
MAROTO SÁEZ, Amelia
MARTÍN-ABRIL Y CALVO, Diego
MARTÍN JIMÉNEZ, Adolfo
MULLERAT PRAT, Ramón
PALACÍN SOTILLOS, Ramón
PALACIOS PÉREZ, José
PEÑA ÁLVAREZ, Fernando
PÉREZ RODILLA, Gerardo
RODRÍGUEZ SANTOS, Javier
RUBIO GUERRERO, Juan José
SÁNCHEZ FERNÁNDEZ, Tomás
SÁNCHEZ GALLARDO, Francisco Javier
SANZ GADEA, Eduardo
SEGARRA TORMO, Santiago
SERRANO ANTÓN, Fernando
TRAPÉ VILADOMAT, Montserrat
VALLEJO CHAMORRO, José María
VEGA BORREGO, Félix Alberto
VELAYOS JIMÉNEZ, Fernando
MINISTERIO DE ECONOMÍA HACIENDA © Instituto de Estudios Fiscales, 2004.
No está permtida la reproducción total o parcial de este libro, ni su tratamiento informá­
tico, ni la transmisión de ninguna forma o or cualquier medio, ya sea electrónico, mecá­
nico, por fotocopia, por registro u otros métodos, sin el permiso previo y por escrito del
editor.
1ª Edición: mayo 2001 Reimpresión: diciembre 2001 2ª Edición: septiembre 2004 Diseño portada: Miguel Ángel Aguilar Martín (IEF)
Depósito Legal: M-40.436 - 2004 I.S.B.N.: 84-8008-165-1 N.I.P.O.: 111-04-009-9 Edita: Instituto de Estudios Fiscales Avda, Cardenal Herrera Oria, 378 C.P. 28035 Madrid (España)
Tel.: 91 339 88 60 - Fax: 91 339 87 20 Imprime: Solana e Hijos, A. G., S.A. SUMARIO
Págs
PRESENTACIÓN a la Segunda Edición, por Jesús Ruiz-Huerta Carbonell, Director General del Instituto de Estudios Fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
PRESENTACIÓN a la Primera Edición, por Juan José Rubio Guerrero . . . . . . .
39 41 CAPÍTULO 1
REFORMULACIÓN DE LOS PRINCIPIOS DE LA HACIENDA PÚBLICA EN EL ÁMBITO DE LA FISCALIDAD INTERNACIONAL por Fernando Peña Álvarez 1. La Nueva Economía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1. Análisis del fenómeno desde una perspectiva tributaria . . . . . . . . .
1.1.1. Razones de la internacionalización de las empresas . . . . . . .
1.1.2. Efectos desde la perspectiva de los Estados . . . . . . . . . . . . .
2. Condicionantes tributarios previos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Reformulación desde la perspectiva de la Teoría de la Hacienda Públic
. a
3.1. La equidad tributaria en una economía globalizada . . . . . . . . . . . .
3.1.1. Equidad personal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.2. Equidad entre Estados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Principio de suficiencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3. Principio de eficiencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4. Efectos en la articulación de la imposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4.1. Imposición personal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4.2. Imposición sobre la ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Conclusión final . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
47
48
48
49
49
50
51
51
52
54
56
57
57
59
60
61
CAPÍTULO 2
LOS PRINCIPIOS BÁSICOS DE LA FISCALIDAD INTERNACIONAL Y LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL por Juan José Rubio Guerrero 1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. La
doble imposición internacional y los principios básicos de asignación impositiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Principios básicos de asignación impositiva internacional . . . . . . . . .
2.2. Doble imposición internacional jurídica y económica . . . . . . . . . . . .
63 64 64 66 5
SUMARIO
Págs
3.
4.
5.
6.
2.3. Causas principales de la doble imposición internacional . . . . . . . . . .
2.4. Mecanismos de coordinación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4.1. Método de exención . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4.2. Método del crédito fiscal o de imputación . . . . . . . . . . . . . . .
2.4.3. Método de deducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
La
eficiencia y la equidad en la coordinación fiscal internacional . . . . . . .
3.1. Neutralidad fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Equidad fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
El
caso de la imposición sobre las sociedades en el marco internaciona
. l
El
tratamiento fiscal de las operaciones internacionales en España. Funda­
mentos y estrategias temporales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Política
fiscal y coordinación tributaria en la Unión Europea. Un marco de referencia para España . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
66
68
68
69
72
78
79
81
83
86 88 CAPÍTULO 3
LOS CONVENIOS EN LA FISCALIDAD INTERNACIONAL ESPAÑOLA por Fernando Velayos Jiménez y José Antonio Bustos Buiza 1. Introducció
n .............................................
2. Convenios
para evitar la doble imposición internacional: definición, natu­
raleza jurídica, objetivos y clases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Definición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Naturaleza jurídica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Objetivos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4. Clases de Convenios para evitar la doble imposición internacional . .
2.4.1. Convenios multilaterales: el Convenio de Arbitraje . . . . . . . . .
2.4.2. Convenios bilaterales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Los Modelos de Convenios para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio. Incidencia de esos modelos en los convenios españoles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Contenido
de los Convenios para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Ámbito de aplicación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Definiciones generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Gravamen de las rentas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.4. Imposición del patrimonio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.5. Disposiciones especiales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.6. Disposiciones finales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Otros
Convenios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. Convenios relativos a la navegación marítima y aérea . . . . . . . . . . .
5.2. Convenios sobre las herencias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Negociación
de Convenios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Convenios
suscritos por España . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6
93 94
94
94
95
95
95
97
98 99
100
101
104
111
112
114
114
114
115
115
118
MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
CAPÍTULO 4
ANÁLISIS DE LOS CONVENIOS ESPAÑOLES PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL por Tomás Sánchez Fernández 1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Definición, naturaleza y objetivos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Definición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Naturaleza jurídica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Objetivos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Clases de Convenios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. C onvenios para evitar la doble imposición suscritos por España en materia de impuestos sobre la renta y, o el patrimonio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Estructura de los Convenios sobre la renta y patrimonio . . . . . . . . . . . . .
6. Contenido de los Convenios suscritos por España . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1. Cuestiones generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.1. Ámbitos de aplicación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.2. Definiciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2. Distribución de la potestad impositiva entre los Estados . . . . . . . . .
7. Análisis de la tributación de las distintas categorías de renta . . . . . . . . . .
7.1. Rentas inmobiliarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2. Beneficios empresariales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.3. Navegación marítima y, o aérea . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.4. Empresas asociadas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.5. Dividendos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.6. Intereses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.7. Cánones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.8. Ganancias de capital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.9. Profesionales independientes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.10. Trabajo dependiente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.11. Participaciones de consejeros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.12. Artistas y deportistas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.13. Pensiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.14. Retribuciones públicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.15. Estudiantes y profesores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.16. Otras rentas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Análisis de la tributación por el Impuesto sobre el Patrimonio . . . . . . . . .
9. Otras
disposiciones contenidas en los Convenios para evitar la doble im­
posición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1. Métodos para evitar la doble imposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.2. No discriminación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.3. Procedimiento amistoso . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.4. Intercambio de información . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.5. Entrada en vigor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.6. Denuncia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10. Particularidades o diferencias más significativas en los Convenios . . . . . .
121
123
123
123
123
123
124
127
128
128
129
129
131
131
131
132
132
133
133
134
134
135
136
136
137
137
138
138
139
139
140
140
141
141
142
142
144
144
145
7
SUMARIO
Págs
10.1. Convenio con Alemania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.2. Convenio con Australia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.3. Convenio con Austria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.4. Convenio con Brasil . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.5. Convenio con Canadá . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.6. Convenio con Cuba . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.7. Convenios con Dinamarca, Noruega y Suecia . . . . . .
10.8. Convenio con EE.UU . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.9. Convenio con Filipinas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.10. Convenio con Francia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.11. Convenio con Italia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.12. Convenio con Países Bajos . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.13. Convenio con Suiza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11. Trámites de los Convenios hasta su entrada en vigor . . . . . .
11.1. Actividades previas a la negociación de un Convenio
11.2. Intercambio de propuestas de Convenio . . . . . . . . . .
11.3. Rondas de negociación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.4. Contenido de la negociación . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.5. Trámites posteriores a la negociación de un Convenio
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
145
145
145
146
146
146
146
146
147
147
147
147
147
147
148
148
148
149
150
CAPÍTULO 5
MEDIDAS UNILATERALES ESPAÑOLAS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL por Rafael Cosín Ochaíta 1. La
doble imposición internacional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1. Existencia
de dos o más soberanías fiscales de diferentes Estados o partes de los mismos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.2. Identidad
de objeto imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.3. Identidad
del sujeto pasivo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.4. Identidad
de impuestos de naturaleza idéntica o análoga . . . . . . . . .
1.4.1. Examen
de la función del impuesto extranjero en su sistema tributario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.4.2. Similitud
sustancial de los impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.4.3. Existencia
de Convenios de doble imposición . . . . . . . . . . . .
2. Requisitos
generales de los métodos de eliminación de la doble imposi­
ción internacional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Tenencia
de la participación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Entidad
gravada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades español . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Actividad
económica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8
151 151
152
152
154
155 155 159 159 159 160 160 MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
2.4. Residencia
de la entidad participada en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.5. Integración de la renta en la base imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.6. Cuantificación del tributo teórico en sede de la entidad residente . . .
2.7. Base
de exención/deducción en la transmisión de participaciones en entidades no residentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Directiva del ahorro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Directiva de intereses y cánones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
162 163 164 165 165 167 CAPÍTULO 6
LA FISCALIDAD DE LOS NO RESIDENTES EN ESPAÑA (I): ELEMENTOS SUBJETIVOS por Néstor Carmona Fernández 1. El
concepto de residencia fiscal: la configuración del contribuyente del Im­
puesto sobre la Renta de No Residentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1. La residencia fiscal de las personas físicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1.1. El factor presencial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1.2. El factor económico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1.3. El factor familiar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.2. La residencia fiscal de las personas jurídicas . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.3. La deslocalización hacia paraísos fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.4. El impacto de los Convenios sobre Doble Imposición . . . . . . . . . . .
1.4.1. Residencia fiscal de entidades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.4.2. Residencia fiscal de personas físicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.5. El impacto de la normativa comunitaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.6. Un
caso singular: las entidades en atribución de rentas constituidas en el extranjero . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Otros elementos personales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. El representante del no residente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. El responsable solidario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. El retenedor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4. Otras figuras singulares . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
169
171
173
174
176
176
178
179
179
180
182
183
184
184
186
187
191
CAPÍTULO 7
LA FISCALIDAD DE LOS NO RESIDENTES EN ESPAÑA (II): HECHO IMPONIBLE Y SUPUESTOS DE EXENCIÓN por Néstor Carmona Fernández 1. Hecho imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1. El ámbito territorial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
193 194 9
SUMARIO
Págs
1.2. Formas de sujeción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.2.1. Obtención
de rentas con establecimiento permanente . . . . . . .
1.2.2. Obtención
de rentas sin establecimiento permanente . . . . . . .
2. Criterios de sujeción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. El criterio del pago (y su declive) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. El criterio del establecimiento permanente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. El criterio del lugar de realización de la prestación . . . . . . . . . . . . . .
2.4. El criterio del lugar de utilización de la prestación . . . . . . . . . . . . . .
2.5. El criterio del lugar de residencia de la entidad emisora . . . . . . . . . .
2.6. El criterio del lugar de situación del bien o derecho . . . . . . . . . . . . .
3. Supuestos de exoneración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Rentas
derivadas de Deuda Pública . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Rentas derivadas de emisiones de participaciones preferentes y deuda privada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3. Determinadas
rentas mobiliarias obtenidas por residentes en la Unión Europea . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.1. Dividendos
obtenidos por sociedades matrices comunitarias . .
3.3.2. Remesas de beneficios de establecimientos permanentes a la Ca­
sa Central . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.3. Interese
s ........................................
3.3.4. Ganancias
de patrimonio mobiliario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.5. Fiscalidad
de los cánones comunitarios . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.6. Fiscalidad
del ahorro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4. Las
rentas derivadas de emisiones en España de valores extranjero
. s
3.5. Rendimientos
de cuentas bancarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.6. Las
rentas derivadas de la transmisión de valores en mercados oficia­
les españoles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.7. Las
rentas declaradas exentas por el TRLIRPF, percibidas por personas físicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.8. Ciertas becas y pensiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.9. Rentas relacionadas con las compraventas internacionales y otras ren­
tas extraterritoriales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.9.1. Las rentas derivadas de compraventas internacionales de mer­
cancías . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.9.2. Los
rendimientos derivados de las actividades de instalación o montaje de maquinaria o instalaciones importadas . . . . . . . . .
3.9.3. Los
rendimientos de las entidades de navegación internacional
3.9.4. Las
rentas derivadas de la cesión de contenedores, buques y aeronaves en navegación internacional . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.9.5. Los
rendimientos obtenidos por prestaciones recibidas por es­
tablecimientos permanentes en el extranjero . . . . . . . . . . . . .
3.10. Los
dividendos y plusvalías procedentes de entidades de tenencia de valores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.11. Los
dividendos y plusvalías procedentes de sociedades y fondos de capital riesgo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.12. Otras
rentas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.13. Las
rentas exentas en virtud de normas bilaterales . . . . . . . . . . . . .
10
196
197
198
200
201
202
204
204
205
206
206
207
207 207 208 209
209
209
210
211
212
212
212 213 213 213 213 213 214 214 214 214 215 215 216 MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
CAPÍTULO 8
LA FISCALIDAD DE LOS NO RESIDENTES EN ESPAÑA (III): RENTAS OBTENIDAS A TRAVÉS DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE por Ángel Calleja Crespo 1. Introducción: principales rasgos definidores del régimen del establecimien­
to permanente en nuestro ordenamiento fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Definición
de establecimiento permanente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Marco
normativo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. El establecimiento permanente y la obligación real de contribuir . . .
2.3. El establecimiento permanente como punto de conexión de las rentas obtenidas en España por el no residente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4. El concepto de establecimiento permanente en el TRLIRNR . . . . . . .
2.5. El concepto de establecimiento permanente en los Convenios de Do­
ble Imposición suscritos por España . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.6. El concepto de establecimiento del TRLIRNR versus el del Modelo de Convenio de la OCDE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.7. El Convenio Modelo de la ONU . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.8. Algunas
peculiaridades de nuestros Convenios de Doble Imposición
2.9. Diversidad
de establecimientos permanentes . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Clases
de establecimiento permanente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Consideraciones
previas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Regímenes
de tributación de los establecimientos permanentes en Es­
paña de contribuyentes no residentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Tributación
del establecimiento permanente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Aspectos previos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Determinación de la base imponible del establecimiento permanente
4.2.1. Régimen
general de tributación de los establecimientos perma­
nentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.2. Regímenes
especiales: establecimientos permanentes que no cierran ciclo mercantil . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.3. Regímenes
especiales: establecimientos permanentes estaciona­
les o de temporada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.4. El establecimiento permanente como entidad dominante de un grupo en régimen de tributación consolidada . . . . . . . . . . . . .
4.3. La
deuda tributaria del establecimiento permanente . . . . . . . . . . . . .
4.4. La
imposición complementaria sobre las rentas del establecimiento per­
manente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.5. Deducciones
y bonificaciones en la cuota . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.6. Período
impositivo y devengo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.7. Declaració
n ..........................................
4.8. Obligaciones
contables, registrales y formales . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.9. Pagos
a cuenta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
217
218
218
219
220 220 222 225
225
226
227
228
228
228
229
229
229
230 236 237 238 239 239
240
240
241
241
242
11
SUMARIO
Págs
CAPÍTULO 9
LA FISCALIDAD DE LOS NO RESIDENTES EN ESPAÑA (IV). RENTAS OBTENIDAS SIN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE por Amelia Maroto Sáez 1. Normativa aplicable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Pautas generales de la tributacion de no residentes . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Fiscalidad de los rendimientos de actividades económicas . . . . . . . . . . . .
3.1. Normativa interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.1. Criterios
de conexión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.2. Supuestos
de no sujeción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.3. Exencione
s ......................................
3.1.4. Base
imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.5. Tipos
de gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Normativa convenida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.1. Beneficios
de empresa (artículo 7 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.2. Navegación
marítima, interior y aérea (artículo 8 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.3. Empresas
Asociadas (artículo 9 del Modelo Convenio de la OCDE)
3.2.4. Artistas
y deportistas (artículo 17 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Fiscalidad de los rendimientos del trabajo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Normativa interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.1. Criterios
de conexión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.2. Categorías
de rentas sujetas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.3. Supuestos
de no sujeción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.4. Exencione
s ......................................
4.1.5. Base
imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.6. Tipos
de gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Normativa convenida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.1. Trabajo dependiente (artículo 15 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.2. Funcionarios públicos (artículo 19 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.3. Estudiantes
(artículo 20 del Modelo Convenio de la OCDE) . .
5. Fiscalidad de las pensiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. Normativa interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1.1. Criterios
de conexión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1.2. Categoría
de rentas sujetas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1.3. Base
imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1.4. Tipos
de gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2. Normativa convenida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2.1. Pensiones
públicas (artículo 19 del Modelo Convenio de la OCDE)
5.2.2. Pensiones
privadas (artículo 18 del Modelo Convenio de la OCDE)
6. Fiscalidad de las retribuciones de Consejeros de Administración . . . . . . .
12
243
245
247
247
247
250
251
252
253
254
254 256 257 258
260
260
260
261
261
262
263
263
263
263 264
265
266
266
266
266
267
267
268
268
269
269
MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
6.1. Normativa interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.1. Criterios
de conexión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.2. Categoría
de rentas sujetas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.3. Base
imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.4. Tipo
de gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2. Normativa
convenida. Participaciones de consejeros (artículo 16 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Fiscalidad de los rendimientos de capital mobiliario . . . . . . . . . . . . . . . .
7.1. Fiscalidad de los dividendos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.1.1. Normativa
interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.1.2. Normativa
convenida (artículo 10 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2. Fiscalidad de los intereses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2.1. Normativa
interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2.2. Normativa
convenida (artículo 11 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.3. Fiscalidad de los cánones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.3.1. Normativa
interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.3.2. Normativa
convenida (artículo 12 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.4. Cuadro de tratados fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Fiscalidad de los rendimientos de capital inmobiliario . . . . . . . . . . . . . . .
8.1. Normativa interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.1.1. Criterios
de conexión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.1.2. Categoría
de rentas sujetas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.1.3. Exencione
s ......................................
8.1.4. Base
imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.1.5. Tipo
de gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.1.6. Gra
vamen especial de bienes inmuebles de entidades no resi­
dentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2. Normativa convenida (artículo 6 del Modelo Convenio de la OCDE)
8.2.1. Distribución
de la potestad tributaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2.2. Definición
de bienes inmuebles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2.3. Categoría
de rentas sujetas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2.4. Rendimientos
indirectos de bienes inmuebles . . . . . . . . . . . . .
8.2.5. Base
imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2.6. Tipo
de gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9. Fiscalidad de las ganancias de capital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1. Normativa interna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.1. Criterios
de conexión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.2. Categoría
de rentas sujetas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.3. Supuestos
de no sujeción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.4. Exencione
s ......................................
9.1.5. Base
imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.6. Tipo
de gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.7. Retención
en la adquisición de bienes inmuebles . . . . . . . . . .
9.2. Normativa convenida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
269
269
270
270
270
270
271
271
271
277 281 281 287 291 291 293
299
301
301
301
301
303
303
307
307
313
313
313
314
314
315
315
315
315
315
316
317
318
323
325
325
329
13
SUMARIO
Págs
9.2.1. Distribución
de la potestad tributaria (artículo 13 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.2.2. Medidas
antielusión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10. Otras rentas (artículo 21 del Modelo Convenio de la OCDE) . . . . . . . . . .
11. Opción para contribuyentes residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
12. Devengo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
13. Normas comunes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
14. Cuadro resumen de tipos impositivos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
329 331 331 332
335
337
339
CAPITULO 10 LAS ENTIDADES EN ATRIBUCIÓN DE RENTAS Y EL RÉGIMEN FISCAL DE PARTNERSHIPS Y TRUSTS EN ESPAÑA por Abelardo Delgado Pacheco 1. Las entidades en atribución de rentas tras la reforma del IRPF y del IRNR en 2002 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1. El concepto de entidad en atribución de rentas en el Derecho Tribu­
tario español . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.2. El régimen de atribución de rentas en el TRLIRPF, para entidades y miembros o partícipes residentes (sección 2ª, título VII del TRLIRPF . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.3. El régimen de atribución de rentas en el TRLIRNR para entidades o miembros no residentes (capítulo V del TRLIRNR) . . . . . . . . . . . . . .
1.3.1. El marco que establece el TRLIRNR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.3.2. La
tributación en el IRNR de las entidades constituidas en Espa­
ña con miembros no residentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.3.3. La
tributación en el IRNR de las entidades en régimen de atri­
bución de rentas constituidas en el extranjero . . . . . . . . . . . .
2. Régimen
de los partnerships extranjeros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. El concepto de partnership . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. La
experiencia de Estados Unidos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. La
trascendencia de la aplicación de un Convenio de Doble Impo­
sición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4. Régimen
en la Ley española de los partnerships . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Aspectos
fiscales del trust en España . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Concepto
y clases de trust . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Trascendencia
del Convenio de La Haya sobre la ley aplicable al trust
3.3. La
recepción del trust en el Derecho español . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4. El tratamiento fiscal del trust es España. La aproximación funcional y analógica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. A modo de conclusiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
14
341 341 349 353 353 355 358
363
363
365
368
371
373
373
375
377
379 385 387 MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
CAPÍTULO 11 OBLIGACIONES FORMALES Y GESTIÓN TRIBUTARIA DE LOS NO RESIDENTES por Diego Martín-Abril y Calvo 1. Cuestiones
generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. La
retención . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Sujetos obligados a retener . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Rentas sujetas a retención . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Base de la retención . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4. Nacimiento de la obligación de retener . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.5. Retenciones no practicadas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.6. Obligaciones formales del retenedor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.6.1. La
declaración-liquidación de retenciones (Modelo 216) . . . . .
2.6.2. El resumen anual de retenciones (Modelo 296) . . . . . . . . . . .
2.7. Cuentas de no residentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Normas
de declaración de las rentas obtenidas por los no residentes sin es­
tablecimiento permanente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Modalidades de declaración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.1. Declaración
ordinaria (Modelo 210). Solicitudes de devolución
3.1.2. Declaración
colectiva (Modelo 215). Solicitudes de devolución
3.1.3. Declaración
de rentas derivadas de transmisiones de bienes in­
muebles (Modelo 212) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.4. Declaración
simplificada de los Impuestos sobre el Patrimonio y sobre la Renta de no Residentes (Modelo 214) . . . . . . . . . . .
3.2. Documentación
que debe presentarse con las declaraciones . . . . . .
3.3. Retención
e ingreso a cuenta en la adquisición de bienes inmuebles (Modelo 211) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4. Gravamen
Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residen­
tes (Modelo 213) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.5. Lugar
de presentación e ingreso de las declaraciones . . . . . . . . . . . .
3.6. Presentación
telemática . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Acreditación
de la residencia fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Certificados de residencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Otros «certificados» de residencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Cambios
de residencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. Cambios de residencia desde España al extranjero . . . . . . . . . . . . . .
5.2. Cambios de residencia desde el extranjero a España . . . . . . . . . . . .
6. Proc
edimiento para hacer efectiva la práctica de retención al tipo corres­
pondiente sobre los intereses y los dividendos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Régimen
opcional para contribuyentes residentes en otros Estados miem­
bros de la Unión Europea . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Nuevo
régimen de los «impatriados» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9. Obligaciones
formales de los establecimientos permanentes . . . . . . . . . .
10. Obligaciones formales de las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español . . . . . . .
11. Otras obligaciones formales: identificación fiscal y obligaciones censale
. s
389
392
392
394
395
397
397
398
398
400
402
404
406
406
408
410 410 411 412 413
413
415
415
415
418
419
419
421
421 423 426 426 429 430 15
SUMARIO
Págs
11.1. Identificación fiscal: el NIF . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.2. Obligaciones censales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
430 431 CAPÍTULO 12 EL RÉGIMEN FISCAL DE LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA por Montserrat Trapé Viladomat
1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Fundamento jurídico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Normativa convenida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Normativa doméstica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Relación entre la normativa doméstica y normativa convenida . . . . .
3. El principio de libre concurrencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Criterios para aplicar el principio de libre concurrencia . . . . . . . . . .
3.1.1. Análisis
de comparabilidad. Los cinco factores determinantes de comparabilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.2. Otras
consideraciones en relación con el principio de libre con­
currencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Métodos de valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Métodos tradicionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.1. El método del precio libre comparable . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.2. El método del precio de reventa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.3. El método del coste incrementado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Otros métodos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.1. El método del beneficio de la operación . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.2. El método del margen neto de la operación . . . . . . . . . . . . . .
5. Servicios intragrupo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Cuestiones específicas en relación con intangibles . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Acuerdos de reparto de costes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Documentación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9. Eliminación de la doble imposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1. Medidas de carácter preventivo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.1. Acuerdos
previos de valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.2. Consultas
previas entre Administraciones fiscales . . . . . . . . . .
9.1.3. Comprobaciones
simultáneas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.2. Medidas para eliminar la doble imposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.2.1. Los
ajustes correlativos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.2.2. El procedimiento de mutuo acuerdo . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.2.3. El arbitraje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10. Perspectivas de futuro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
16
433
435
435
437
443
445
445
446 448
450
450
451
451
452
453
454
455
456
458
461
464
466
467
467
468
468
469
469
469
470
471
471
MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
CAPÍTULO 13 LOS ACUERDOS PREVIOS SOBRE PRECIOS DE TRANSFERENCIA por Miguel Cruz Amorós 1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Condiciones generales de los acuerdo previos de valoración . . . . . . . . . .
3. Supuestos de acuerdos previos de valoración en la normativa tributaria es­
pecial vigente en España . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Los acuerdos previos sobre precios de transferencia: concepto . . . . . . . .
4.1. Algunos datos del problema . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Ventajas e inconvenientes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Experiencia comparada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. El caso USA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2. El caso de Francia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.3. El caso de Alemania . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4. El caso de Japón . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.5. El caso de Inglaterra . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Normativa española y procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1. Características generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.1. Carácter previo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.2. Eficacia temporal limitada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.3. Adaptación por cambio de circunstancias económicas . . . . . .
6.1.4. Valor de mercado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.5. Inaplicación si no se cumplen los términos del acuerdo . . . . .
6.1.6. Desestimación por silencio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.7. Falta de control jurisdiccional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.8. Efectos internacionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2.1. Órganos competentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2.2. Plazo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2.3. Procedimiento general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2.4. Procedimiento de modificación del acuerdo (art. 28 del Rgto) .
6.2.5. Procedimiento
en los acuerdos internacionales o multilaterales (art. 26 del Rgto) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
473 474 476
478
478
479
480
481
481
482
482
483
483
483
484
484
484
484
484
484
485
485
486
486
486
486
487
489
491 492 CAPÍTULO 14 LA SUBCAPITALIZACIÓN: TRATAMIENTO JURÍDICO-TRIBUTARIO Y SU COMPATIBILIDAD CON EL PRINCIPIO DE NO DISCRIMINACIÓN por Teodoro Cordón Ezquerro y Manuel Gutiérrez Lousa 1. Concepto y problemática general de la subcapitalización . . . . . . . . . . . .
1.1. Concepto de subcapitalización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
495 495 17
SUMARIO
Págs
1.2. La subcapitalización como un supuesto de externalidad negativa . . .
2. Clases de subcapitalización. Especial análisis de la subcapitalización nominal
3. El
problema de la subcapitalización en el ámbito jurídico-tributario . . . . .
4. La
subcapitalización en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Entidades excluidas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Vinculación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Endeudamiento directo o indirecto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.4. Endeudamiento neto remunerado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.5. El endeudamiento neto remunerado reducido a su estado medio . . .
4.6. El capital fiscal reducido a su estado medio . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.7. Determinación del importe que se califica como dividendo . . . . . . .
4.8. Implicaciones fiscales para las partes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.8.1. Implicaciones en la sociedad residente pagadora de los intereses
4.8.2. Implicaciones en la entidad prestamista no residente . . . . . . .
4.9. Acuerdos de fijación de coeficientes de subcapitalización . . . . . . . . .
5. La
subcapitalización, los CDI y el principio de no discriminación . . . . . .
6. La
subcapitalizacion y el principio de no discriminacion en el Derecho Co­
munitario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1. La doctrina general del TJCE en materia de discriminación . . . . . . . .
6.2. La sentencia del TJCE en el Asunto Lankhorst-Hohorst . . . . . . . . . . .
6.3. La
reacción española a la sentencia del TJCE en el Asunto Lankhorst- Hohorst . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
496 498 501 504
506
507
507
509
510
511
513
514
514
514
517
519
521 523 524 528 529 CAPÍTULO 15 EL TRATAMIENTO FISCAL DE LA HOLDING ESPAÑOLA por José Palacios Pérez 1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Experiencia comparada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. La normativa española sobre entidades de tenencia de valores extranjeros
3.1. Definición y principios generales (artículos 116 TRLIS y 46 RIS) . . . .
3.2. Régimen de las rentas obtenidas por la ETVE (artículo 117 TRLIS) . .
3.3. Régimen aplicable a los socios de la ETVE (artículo 118 TRLIS) . . . .
3.4. Aplicación del régimen (artículo 119 TRLIS) . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Alternativas y conclusiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
533
535
545
545
548
551
554
555
CAPÍTULO 16 LAS MEDIDAS ANTIABUSO EN LOS CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL por José Manuel Almudí Cid y Fernando Serrano Antón 1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Origen
del problema . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. El
concepto de abuso y su diferenciación con la legítima planificación fis­
cal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Los
esfuerzos de la OCDE por atajar el abuso de los CDIs . . . . . . . . . . . .
18
557 558 559 560 MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
5. Las
condiciones de aplicación de las medidas antiabuso contenidas en los CDIs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. Inventario
de medidas antiabuso . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1. El treaty shopping . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2. Cláusula del beneficiario efectivo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.3. Cláusula de limitación de beneficios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.4. Sociedades de artistas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.5. Sociedades de bienes inmuebles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.6. Normas de residencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. El
treaty override como técnica antiabuso . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. Cláusulas
antiabuso en los CDIs suscritos por España . . . . . . . . . . . . . . .
9. Otras
clausulas antiabuso . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10. La cláusula de buena fe en la aplicación de las medidas antiabuso de los CDIs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11. La coordinación entre las cláusulas antiabuso generales, las cláusulas anti­
abuso específicas y los CDIs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.1. Las
cláusulas antiabuso generales de la normativa interna y las cláu­
sulas antiabuso específicas de los CDIs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.2. La
coordinación de las cláusulas internas específicas con los CDI
. s
12. Las cláusulas antiabuso contempladas por los CDIs y el ordenamiento co­
munitario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
562
563
564
570
573
576
578
579
580
581
583
583 584 585 587 587 588 CAPÍTULO 17 CLÁUSULAS GENERALES ANTIABUSO Y FISCALIDAD INTERNACIONAL por Pablo Chico de la Cámara y Pedro M. Herrera Molina 1. Precisiones
terminológicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
591 2. Eficacia
en el control y grado de dificultad en la aplicación de la norm
. a
594 3. Limitaciones internacionales a las cláusulas generales antiabuso de carácter unilateral . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
597 3.1. Convenios de Doble Imposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
597 3.2. Derecho Comunitario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
599 4. Cláusulas
aplicables en el procedimiento de comprobación . . . . . . . . . . .
604 4.1. Calificación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
604 4.2. Simulación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
604 4.3. Fraude de ley (conflicto en la aplicación de normas tributarias) . . . .
605 4.3.1. Naturaleza
y estructura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
605 4.3.2. Posible
relevancia penal de la nueva denominación . . . . . . . .
607 4.3.3. Problemas
de aplicación derivados de cláusulas específicas apli­
cables en un contexto internacional no comunitario (subcapita­
lización y transparencia fiscal internacional) . . . . . . . . . . . . . .
610 4.3.4. Problemas
de aplicación derivados de las libertades comunitarias
610 5. Cláusulas aplicables en el procedimiento de recaudación . . . . . . . . . . . .
612 Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
612 19
SUMARIO
Págs
CAPÍTULO 18 TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL
por Eduardo Sanz Gadea
1. El contexto de la transparencia fiscal internacional . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1. La deslocalización de capitales y de actividades económicas por moti­
vos fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.2. La
deslocalización de bases imponibles por motivos fiscales . . . . . . .
1.3. El recrudecimiento de los problemas de doble imposición . . . . . . . .
1.4. Las
medidas de defensa unilateral . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Causas de la transparencia fiscal internacional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Elementos estructurales de la transparencia fiscal internacional . . . . . . . .
3.1. Control sobre la entidad no residente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Régimen fiscal privilegiado de la entidad no residente . . . . . . . . . . .
3.2.1. La
lista de países . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.2. Tributación
efectiva soportada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3. Rentas afectadas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.1. Tipología
de las rentas afectadas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.2. Rentas
afectadas en la legislación española . . . . . . . . . . . . . .
3.3.3. Descripción
de las rentas afectadas en los países de la OCDE .
4. Excepciones de carácter técnico de la transparencia fiscal internacional . .
4.1. Excepción
por razón de la distribución de dividendos . . . . . . . . . . .
4.2. Excepción
por razón del ejercicio de actividades comerciales e indus­
triales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Excepción
por razón del importe de la renta susceptible de inclusión en relación con la renta total . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.4. Excepción
de motivos económicos válidos . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.5. Excepción
de cotización en mercado oficialmente organizado . . . . .
5. Liquidación de la transparencia fiscal internacional . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. Sujetos
pasivos obligados a la inclusión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2. Criterios
de distribución de la renta entre las personas que deben so­
portar la inclusión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.3. Período
impositivo en el que debe producirse la inclusión . . . . . . . .
5.4. Determinación
del importe de la renta que debe incluirse en la base imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4.1. Normas
aplicables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4.2. Determinación
conjunta o separada de la renta susceptible de inclusión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4.3. Tratamiento
de las pérdidas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4.4. Co
rrección monetaria de plusvalías y diferimiento por reinver­
sión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4.5. Concepto
bajo el que se produce la tributación de la renta po­
sitiva en la base imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.5. Deducción de impuestos pagados en el extranjero . . . . . . . . . . . . . .
5.5.1. Sujetos
pasivos del Impuesto sobre Sociedades . . . . . . . . . . .
5.5.2. Sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fí­
sicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
20
616 617
618
619
619
619
622
622
624
625
626
626
626
627
629
631
632
632 634
635
635
635
636
636 636 637 637 637 637 638 638 638 638 639 MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
5.6. Dividendos distribuidos con cargo a la renta positiva incluida . . . . .
5.7. Transmisión de la participación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.7.1. Antes
de la entrada en vigor de la Ley 46/2002 . . . . . . . . . . .
5.7.2. A partir de la entrada en vigor de la Ley 46/2002 . . . . . . . . . .
6. Las
instituciones de inversión colectiva y la transparencia fiscal internacional
6.1. Tributación
de los socios o partícipes residentes en territorio español de las instituciones de inversión colectiva constituidas en el extranjero
6.1.1. Situación
anterior a la entrada en vigor de la Ley 46/2002 . . . .
6.1.2. Situación
posterior a la entrada en vigor de la Ley 46/2002 . . .
6.2. Instituciones
de inversión colectiva constituidas en Luxemburgo . . .
6.3. Aplicación
de la transparencia fiscal internacional a las instituciones de inversión colectiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.3.1. Situación
anterior a la entrada en vigor de la Ley 46/2002 . . . .
6.3.2. Situación
posterior a la entrada en vigor de la Ley 46/2002 . . .
7. Los
Convenios para evitar la doble imposición y la transparencia fiscal in­
ternacional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.1. La
cuestión en el TRLIS y el TRLIRPF . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2. Comentarios
al Modelo de Convenio de la OCDE, relativos a la trans­
parencia fiscal internacional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2.1. Comentarios
anteriores a enero de 2003 . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2.2. Comentarios
de enero de 2003 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.3. La
aplicación de los convenios en relación con la transparencia fiscal internacional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.4. La
experiencia de la jurisprudencia francesa . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. La
transparencia fiscal internacional y el Derecho Comunitario . . . . . . . .
8.1. Aspectos generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2. El repliegue de la transparencia fiscal internacional en la Ley 62/2003
9. Otros
aspectos de la transparencia fiscal internacional . . . . . . . . . . . . . . .
9.1. La aplicación de la exención del artículo 30 bis de la Ley 43/1995 . .
9.2. La aplicación de la exención del artículo 21 del TRLIS . . . . . . . . . . .
10. Conclusiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
640
640
640
640
641
641
641
642
642
643 643 644 644 644 645 645 646 649
649
650
650
651
651
651
652
652
653
655
658
658
659
659
CAPÍTULO 19 PLANIFICACIÓN FISCAL INTERNACIONAL: PRINCIPIOS E INSTRUMENTOS por Javier Rodríguez Santos 1. Introducció
n .............................................
2. Principios
generales de la planificación fiscal internacional . . . . . . . . . . .
2.1. Objetivos de la planificación fiscal internacional . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.1. Evitar
la doble imposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.2. Diferimiento
del gravamen de las rentas . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.3. Localización
de capitales y beneficios para mejorar la eficiencia
del proceso inversor/reinversor.
2.1.4. Estructuración
eficiente de grupos de empresas . . . . . . . . . . .
659 21
SUMARIO
Págs
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
659
660
662
662
663
663
663
664
664
665
665
665
666
666
667
669
670
670
672
673
673
1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Argentina . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Impuesto de sociedades (IS) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.1. Tributación sobre la renta de entidades residentes . . . . . . . . .
2.1.2. Tributación sobre la renta de entidades no residentes . . . . . . .
2.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.1. Impuesto sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.2. Impuesto a los bienes personales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.3. Impuesto a los débitos y créditos bancarios . . . . . . . . . . . . . .
2.2.4. Impuesto provincial a los ingresos brutos . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.5. Impuestos específicos al consumo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.6. Impuestos a la exportación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Bolivia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.1. Tributación sobre la renta de entidades residentes . . . . . . . . .
3.1.2. Tributación sobre la renta de entidades no residentes . . . . . . .
3.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.1. Impuesto sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
676
677
677
677
681
682
682
684
684
684
685
685
685
685
685
689
691
691
2.1.5. Planificación de interés para particulares
2.2. Legalidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Rentabilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4. Seguridad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Instrumentos de planificación . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Elección de jurisdicción . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Elección de una forma de financiación . . . . . .
3.3. Forma jurídica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.1. Sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.2. Otras entidades . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.3. Estructura fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.4. Incentivos fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Operaciones objeto de planificación . . . . . . . . . . . .
4.1. Dividendos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Operaciones financieras . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Cánones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.4. Plusvalías . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.4.1. Plusvalías inmobiliarias . . . . . . . . . . . . .
4.4.2. Plusvalías mobiliarias . . . . . . . . . . . . . .
5. Conclusión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
CAPÍTULO 20 FISCALIDAD DEL PAÍS DE DESTINO DE LAS INVERSIONES ESPAÑOLAS EN IBEROAMÉRICA por Ramón Mullerat Prat 22
MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
4.
5.
6.
7.
8.
9.
3.2.2. Impuesto
a las transacciones (IT) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.3. Impuesto
específico al consumo (IEC) . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.4. Impuesto
a los hidrocarburos y sus derivados (IHC) . . . . . . . .
Brasil . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . . . .
4.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . . . .
4.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.1. Impuesto
sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.2. Impuesto
sobre productos industrializados . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.3. Impuesto
a las actividades financieras . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.4. Contribución
para el financiamiento de la Seguridad Social y programa de integración social . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.5. Impuesto
sobre servicios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Centro América . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Chile . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . . . .
6.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . . . .
6.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2.1. Impuesto
sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2.2. Impuesto
de timbres y estampillas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2.3. Impuesto
territorial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Colombia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . . . .
7.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . . . .
7.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2.1. Impuesto
sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2.2. Impuesto
a la industria y comercio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2.3. Gravamen
a los movimientos financieros . . . . . . . . . . . . . . . .
7.2.4. Impuesto
de timbres . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Ecuador . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . . . .
8.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . . . .
8.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2.1. Impuesto
sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2.2. Impuesto
sobre activos totales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
México . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . . . .
9.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . . . .
9.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.2.1. Impuesto
sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
9.2.2. Participación
de los trabajadores en los beneficios empresariales
9.2.3. Impuesto especial sobre producción y servicios . . . . . . . . . . .
693
693
693
694
694
694
698
700
700
701
701
702
702
702
702
702
702
706
708
708
708
711
711
711
711
715
716
716
716
717
717
717
717
717
719
720
720
721
721
721
721
728
729
729
730
731
23
SUMARIO
Págs
10. Paraguay . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . .
10.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . .
10.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.2.1. Impuesto
sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.2.2. Impuesto
selectivo al consumo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.2.3. Impuesto
a los actos y documentos . . . . . . . . . . . . . . . . . .
10.2.4. Impuesto
de patente de comercio, industrias, profesiones y oficios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11. Perú . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . .
11.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . .
11.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.2.1. Impuesto
general a las ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.2.2. Impuesto
al valor del patrimonio predial . . . . . . . . . . . . . .
11.2.3. Impuesto
municipal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
11.2.4. Impuesto
de alcabala . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
12. República Dominicana . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
12.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
12.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . .
12.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . .
12.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
12.2.1. Impuesto
sobre la transferencia de bienes industrializados y servicios (ITBIS) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
12.2.2. Impuesto
selectivo al consumo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
13. Uruguay . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
13.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
13.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . .
13.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . .
13.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
13.2.1. Impuesto
sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
13.2.2. Impuesto
de contribución al financiamiento de la Seguridad Social (COFIS) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
13.2.3. Impuesto
al Patrimonio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
13.2.4. Impuesto
específico interno (IMESI) . . . . . . . . . . . . . . . . . .
14. Venezuela . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
14.1. Impuesto de sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
14.1.1. Tributación
sobre la renta de entidades residentes . . . . . . .
14.1.2. Tributación
sobre la renta de entidades no residentes . . . . .
14.2. Otros impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
14.2.1. Impuesto
sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
14.2.2. Impuesto
al débito bancario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
14.2.3. Impuesto
municipal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
24
731
731
731
734
735
735
737
737
737
738
738
738
741
743
743
744
744
745
745
745
745
747
749
749
750
750
750
750
754
757
757
758
759
759
760
760
760
765
767
767
769
769
MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
CAPÍTULO 21 INCIDENCIA EN LA FISCALIDAD ESPAÑOLA DE LAS NORMAS FISCALES DEL PAÍS DE DESTINO DE LAS INVERSIONES: PAÍSES DEL ESTE DE EUROPA Y CHINA por José Palacios Pérez y Álvaro de la Cueva González-Cotera 1. Introducció
n .............................................
2. Breve
descripción general del marco fiscal en los países del Este de Europa y China . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Los países del Este de Europa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.1. Marco
fiscal general e incentivos fiscales más destacados . . . .
2.1.2. Tributación
de las rentas obtenidas por residentes españole
.s
2.1.3. El impacto de la adhesión a la Unión Europea . . . . . . . . . . . .
2.2. China . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.1. Marco
fiscal general e incentivos fiscales más destacados . . . .
2.2.2. Tributación
de las rentas obtenidas por residentes españole
.s
2.2.3. Impacto
de la incorporación a la Organización Mundial de Co­
mercio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Incidencia
en España de las legislaciones extranjeras . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Breve
repaso de los instrumentos de inversión . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Incidencia
de las normas fiscales del país de destino en los instrumen­
tos de inversión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.1. M ecanismos utilizados para reducir la tributación en el país de destino de la inversión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.2 Mecanismos utilizados para diferir o reducir la tributación en el país de residencia del inversor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Conclusione
s .............................................
773 774
774
774
777
779
781
781
782
783 783 783 785 787 789 790 CAPÍTULO 22 ASPECTOS FISCALES DE LOS PROCESOS DE REESTRUCTURACIÓN EMPRESARIAL DE CARÁCTER INTERNACIONAL por Silvia López Ribas 1. Introducció
n .............................................
2. Operaciones
de reestructuración empresarial susceptibles de acogerse al régimen fiscal especial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Régimen
fiscal de la entidad transmitente y de sus socios en las operacio­
nes internacionales de fusión, escisión, aportación de rama de actividad y aportación no dineraria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Régimen fiscal de la entidad transmitente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Régimen fiscal de los socios de la entidad transmitente . . . . . . . . . .
4. Régimen
fiscal de las operaciones internacionales de canje de valores . . .
5. Régimen
fiscal de las aportaciones no dinerarias especiales . . . . . . . . . . .
6. Aplicación
del régimen fiscal especial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
793 797 800
800
807
810
815
816
25
SUMARIO
Págs
7. Régimen
de la imposición indirecta de las operaciones de reestructuración
818 8. Informe
de la Comisión Europea sobre tributación empresarial . . . . . . . .
819 9. Propuesta
de reforma de la Directiva 90/434/CEE relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros .
824 CAPÍTULO 23 RÉGIMEN FISCAL ESPECIAL EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS PARA FAVORECER LOS DESPLAZAMIENTOS O TRASLADOS INTERNACIONALES DE LOS TRABAJADORES por Teodoro Cordón Ezquerro 1. Introducció
n .............................................
2. La
residencia habitual en España de las personas físicas . . . . . . . . . . . . .
2.1. La residencia habitual en territorio español de las personas físicas . .
2.1.1. Criterio
general de la permanencia en territorio español . . . . .
2.1.2. Criterio
específico de los intereses económicos . . . . . . . . . . .
2.1.3. Criterio
de presunción de residencia por el vinculo familiar . .
2.2. Personal
diplomático, consular y titulares de empleo o cargo público no residentes en territorio español . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Mantenimiento
de la condición de contribuyentes por el IRPF cuando hay traslado a un paraíso fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4. No
consideración de contribuyentes por el IRPF, a titulo de reciproci­
dad, a residentes en territorio español . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.5. Aplicación
de los convenios para evitar la doble imposición . . . . . .
3. Los
regímenes especiales de los impatriados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Régimen especial de opción de tributación por el IRPF o por el IRNR
3.1.1. Requisitos
para el ejercicio de la opción . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.2. Opción
de tributación por el IRNR o por el IRPF . . . . . . . . . .
3.1.3. Procedimiento
para el ejercicio de la opción . . . . . . . . . . . . .
3.1.4. Opción
por el IRNR y tributación en el Impuesto sobre Patri­
monio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Régimen especial de la Copa América 2007 . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Los
regímenes especiales para los trabajos efectivamente realizados fuera de España . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Exención
para los rendimientos derivados de los trabajos efectivamen­
te realizados en el extranjero . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.1. Que
se entiende por trabajos efectivamente realizados en el ex­
tranjero . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.2. Para
quien se deben prestar dichos trabajos . . . . . . . . . . . . . .
4.1.3. Cuando
entendemos que dichos trabajos se realizan en el exte­
rior efectivamente para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero . . . .
4.1.4. A que tipos de rendimientos del trabajo se aplica la exención .
4.1.5. Impuesto
de naturaleza idéntica o análoga . . . . . . . . . . . . . . .
26
827
829
829
829
831
831
832 833 833
833
834
834
835
836
837
838 838 838 838 839 839 840 843 844 MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
4.1.6. Cuantía
de la renta exenta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.7. Incompatibilidad
de la exención para los contribuyentes desti­
nados en el extranjero con el régimen de excesos excluidos de tributación del artículo 8.A3.b) del Reglamento del Impuesto cualquiera que sea su importe. Posibilidad de opción entre uno u otro régimen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.8. Apli
cación de la exención a efectos de determinar el tipo de re­
tención . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1.9. Supuestos
especiales de entrada y salida con cambio de residen­
cia y trabajadores transfronterizos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. El régimen de dietas exentas como consecuencia del desplazamiento
o destino de trabajadores al extranjero . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.1. Dietas
exceptuadas de gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.2. Gastos
de locomoción y manutención que son deducibles . . .
4.2.3. Cantidades
abonadas por traslado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Tripulantes inscritos en el registro de buques de Canarias . . . . . . . .
5. Puntos de conexión entre el IRPF y el IRNR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. La residencia habitual en territorio español . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2. Residente que pasa a ser no residente (expatriados) . . . . . . . . . . . . .
5.3. No residente que pasa a ser residente (impatriados) . . . . . . . . . . . . .
6. Eliminación de la doble imposición internacional . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1. Convenios de doble imposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.2. Régimen general en el TRLIRPF . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.3. Regímenes especiales en el TRLIRPF . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
844 845 846 847 848
848
850
851
851
851
851
852
853
855
855
856
857
CAPÍTULO 24 EL IVA Y LAS OPERACIONES INTERNACIONALES DE BIENES por Antonio Blanco Dalmau 1. Las importaciones de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1.1. Los
tributos que gravan la entrada de mercancías en la Comu­
nidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.1.2. Territorio
aduanero, Comunidad Fiscal y territorio de aplicación del IVA español . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.2. El hecho imponible importación de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.2.1. Concept
o .......................................
1.2.2. Casos
de introducción de mercancías que no determinan el de­
vengo de una importación aduanera . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.3. El hecho imponible «operación asimilada a importación de bienes» . .
1.3.1. Introducció
n .....................................
1.3.2. Operaciones
asimiladas a las importaciones de bienes . . . . . .
1.4. El despacho a libre práctica de mercancías . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.5. Breve
descripción del funcionamiento de las áreas y regímenes adua­
neros y fiscales recogidos en los artículos 23 y 24 LIVA . . . . . . . . . .
860 860 860 861 862 862 862
864
864
864
866
867 27
SUMARIO
Págs
1.5.1. Los
regímenes aduaneros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.5.2. Los
regímenes fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.6. Exenciones en la importación de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.6.1. Introducció
n .....................................
1.6.2. Exención
de las importaciones de bienes que se vinculen al ré­
gimen de depósito distinto de los aduaneros . . . . . . . . . . . . .
1.6.3. Exención
de las importaciones de bienes cuya expedición o transporte tenga como punto de llegada un lugar situado en otro Estado miembro, siempre que la entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el importador estuviese exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 25 LIVA . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.6.4. Importaciones
de bienes de escaso valor y de pequeños envíos
1.6.5. Exenciones
técnicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.7. El sujeto pasivo del IVA a la importación y el «deudor ante la aduana»
1.7.1. El deudor ante la Aduana. En particular, el declarante . . . . . .
1.7.2. El sujeto pasivo del IVA: el importador . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.7.3. Responsables
del IVA a la importación . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.8. La base imponible del IVA a la importación . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.8.1. Regla
general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.8.2. Reglas
especiales para determinar la base imponible del IVA en las importaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Las exportaciones de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Introducción: la desgravación de los impuestos interiores . . . . . . . . .
2.2. La exportación desde un punto de vista aduanero . . . . . . . . . . . . . .
2.3. La exportación para el IVA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3.1. La
exención de las exportaciones es una exención «plena» . . .
2.3.2. El artículo 21 LIVA: entregas de bienes y prestaciones de servi­
cios exentas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4. Operaciones asimiladas a las exportaciones de bienes . . . . . . . . . . .
2.4.1. Operaciones
relativas a buques y aeronaves . . . . . . . . . . . . . .
2.4.2. O peraciones privilegiadas en virtud de convenios internacio­
nales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.4.3. Exención
de las entregas de oro destinadas al Banco de España
2.4.4. Exención
de los transportes internacionales de viajeros y de sus equipajes por vía marítima o aérea . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.5. Exenciones
relativas a las zonas francas, depósitos francos y otros de­
pósitos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.5.1. El artículo 16 de la Sexta Directiva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.5.2. El artículo 23 LIVA: exenciones relativas a zonas y depósitos francos, depósito temporal y plataformas marítimas . . . . . . . .
2.5.3. El artículo 24 LIVA: exenciones relativas a regímenes aduaneros y fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Las operaciones intracomunitarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.1. El Mercado Interior . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.2. El régimen transitorio de tributación de las operaciones intra­
comunitarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
28
867
869
870
870
871 871
872
872
873
873
874
874
875
875
876
878
878
878
879
879
880 885 886 887 888 888 888 888 889 889
890
890
890
891 MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
3.1.3. El funcionamiento del régimen transitorio . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Las
adquisiciones y las entregas intracomunitarias de bienes . . . . . . .
3.3. Operaciones
asimiladas a las entregas y adquisiciones intracomunita­
rias de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4. La exención de las entregas intracomunitarias de bienes: requisitos y efectos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4.1. Requisito
s .......................................
3.4.2. Efecto
s .........................................
3.5. El transporte intracomunitario de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.6. Localización de las adquisiciones intracomunitarias de bienes . . . . .
3.7. Base imponible de las adquisiciones intracomunitarias de bienes . . .
3.8. Sujeto pasivo de las adquisiciones intracomunitarias de bienes . . . . .
3.9. Excepciones al régimen transitorio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.9.1. Introducció
n .....................................
3.9.2. Las
entregas intracomunitarias de medios de transporte nuevos
3.9.3. Régimen
de las adquisiciones realizadas por determinadas per­
sonas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.9.4. Régimen
de ventas a distancia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.10. Obligaciones
formales de los sujetos pasivos que realizan entregas y adquisiciones intracomunitarias de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.10.1. El número de operador intracomunitario . . . . . . . . . . . . . . .
3.10.2. La factura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.10.3. La declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias
3.10.4. El libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
891 892 893 894
894
895
896
896
896
896
897
897
897
898 899 901
901
902
902
902
903
905
906
907
908
909
CAPÍTULO 25 EL IVA EN LAS OPERACIONES INTERNACIONALES DE SERVICIOS por José Manuel de Bunes Ibarra y
Francisco Javier Sánchez Gallardo 1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Regla general: la sede del prestador (artículo 69 de la Ley 37/1992) . . . . .
3. Reglas especiales (artículo 70 de la Ley) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Servicios
relacionados con inmuebles (artículo 70.uno.1º de la Ley
. )
3.2. Transportes
(artículos 70.uno.2º y 72 de la Ley) . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3. Servicios que se localizan en el lugar de prestación material (artículo 70.uno.3º de la Ley) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4. Servicios
prestados por vía electrónica (artículo 70.uno.4º de la Ley)
3.5. Servicios
profesionales localizados en sede del destinatario (artículo 70.uno.5º de la Ley) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.6. Mediación
en nombre y por cuenta ajena (artículo 70.uno.6º de la Ley)
3.7. Trabajos
sobre bienes muebles, informes periciales, valoraciones y dictámenes sobre tales bienes (artículo 70.uno.7º de la Ley) . . . . . . .
910 913 919 926 927 29
SUMARIO
Págs
3.8. Servicios
de telecomunicaciones y de radiodifusión y televisión (artícu­
lo 70.uno.8º de la Ley) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. La
nueva cláusula de cierre del artículo 70.dos de la Ley . . . . . . . . . . . . .
928 933 CAPÍTULO 26 LA COLABORACIÓN ENTRE ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS: EL INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN por Mª Dolores Bustamante Esquivias 1. Introducció
n .............................................
2. Análisis
de los instrumentos jurídicos que dan cobertura al intercambio de información entre administraciones tributarias y de su utilización en la prá­
ctica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Instrumentos bilaterales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.1. Ambito
material y subjetivo del Convenio . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.2. Modalidades
de intercambio de información . . . . . . . . . . . . .
2.1.3. Autoridad
competente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.4. Límites
a la obligación de intercambio de datos . . . . . . . . . . .
2.1.5. Posibilidades
de cesión posterior de datos obtenidos sobre la base de los Convenios de Doble Imposición . . . . . . . . . . . . .
2.1.6. Otras
cuestiones relativas al intercambio de información de los Convenios de Doble Imposición basados en el Modelo del Con­
venio de la OCDE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Instrumentos multilaterales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2.1. Análisis
del contenido y significación de la Directiva 77/799/CEE
2.2.2. Los
reglamentos de cooperación administrativa para la liquida­
ción del IVA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Aspectos
organizativos y desarrollo práctico en España del intercambio de información . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
941 942
943
945
946
946
947
951 952 954 955 959 965 CAPÍTULO 27 LA COLABORACIÓN DE LAS ADMINISTRACIONES FISCALES EN EL ÁMBITO DE LA UNIÓN EUROPEA EN LA LUCHA CONTRA EL FRAUDE FISCAL por Gerardo Pérez Rodilla 1. Planteamiento
general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Principales
normas e instituciones de la Unión Europea en materia de coo­
peración administrativa contra el fraude fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Directiva
del Consejo 77/799/CEE, de 12 de diciembre de 1977, relati­
va a la asistencia mutua entre las autoridades competentes de los Esta­
dos miembros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
30
971 972 972 MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
2.2. Reglamento
(CEE) Nº 218/92 del Consejo, de 27 de enero, de 1992 sobre cooperación administrativa en materia de impuestos indirectos (IVA) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Decisión
Nº 888/98/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 30 de marzo de 1998, relativa a la adopción de un programa de acción co­
munitaria (entre el 1 de enero de 1998 y el 31 de diciembre de 2002) destinado a mejorar los sistemas de fiscalidad indirecta en el mercado interior (programa Fiscalis) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Insatisfacción
respecto de los resultados: propuesta de España para mejo­
rar la cooperación administrativa contra el fraude fiscal . . . . . . . . . . . . . .
4. G
rupo Ad Hoc de alto nivel en materia de lucha contra el fraude fiscal: re­
sumen de sus trabajos y recomendaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Introducció
n..........................................
4.2. Debilidades
detectadas y recomendaciones propuestas en el ámbito de los impuestos indirectos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.1. En la legislación nacional y comunitaria . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.2. En la cooperación administrativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.3. En los sistemas de control . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Debilidades
detectadas y recomendaciones propuestas en el ámbito de los impuestos directos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3.1. En la legislación nacional y comunitaria . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3.2. En la cooperación administrativa y la asistencia judicial . . . . .
4.3.3. En los sistemas de control . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Situación
actual en materia de cooperación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
974 976 976 977 977 980
980
982
983
984
984
985
988
988
CAPÍTULO 28 ASISTENCIA MUTUA INTERNACIONAL EN MATERIA DE RECAUDACIÓN TRIBUTARIA por Francisco Alfredo García Prats 1. Introducció
n .............................................
1.1. El reto del Derecho Internacional Tributario: la cooperación adminis­
trativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1.2. Logros
en la evolución reciente de la asistencia administrativa a la re­
caudación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Los
mecanismos internacionales de asistencia a la recaudación tributari
. a
2.1. Presupuestos
de actuación y desarrollo de la asistencia a la recaudación
2.2. Tipol
ogía de la asistencia internacional a la recaudación tributaria: la asistencia judicial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. La
asistencia administrativa internacional para la recaudación tributaria: ins­
trumentos reguladores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Antecedentes históricos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Modalidades de colaboración inter-administrativa . . . . . . . . . . . . . . .
993 993 996 997 997 1000 1001 1002
1003
31
SUMARIO
Págs
3.2.1. Medidas
de notificación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.2. Medidas
cautelares o provisionales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2.3. Medidas
de ejecución de la deuda tributaria . . . . . . . . . . . . . .
3.3. Tipología de las cláusulas de asistencia en materia de recaudación tri­
butaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.1. Según
su extensión y contenido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.2. Se
gún el número de Estados firmantes del acuerdo: los acuer­
dos multilaterales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. La
cooperación convencional para la asistencia en materia de recaudación tributaria en el Modelo de Convenio de la OCDE y en la práctica conven­
cional española . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Ámbito
de aplicación: consideraciones generales . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Impuestos
afectados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Componentes
de la deuda tributaria afectados por la asistencia admi­
nistrativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3.1. Recargo
s ........................................
4.3.2. Interese
s ........................................
4.3.3. Sanciones
tributarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3.4. Los
componentes de la deuda tributaria en la práctica conven­
cional española . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.4. Formas de colaboración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.5. Requisitos para la solicitud de asistencia a la recaudación . . . . . . . .
4.5.1. Los
requisitos en el Modelo de Convenio de la OCDE . . . . . .
4.5.2. Los
requisitos en los Convenios de doble imposición españoles
4.6. Condiciones de la prestación de asistencia a la recaudación . . . . . . .
4.6.1. Excepciones
a la aplicación de la normativa del Estado requerido
4.6.2. Exclusiones
a la obligación de prestar asistencia a la recaudación
4.7. La asistencia para la adopción de medidas cautelares . . . . . . . . . . . .
5. La
asistencia a la recaudación en el Derecho Comunitario . . . . . . . . . . . .
5.1. Consideraciones generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1.1. Normativa
reguladora . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1.2. La
transposición de la normativa comunitaria en el Derecho in­
terno . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2. Modalidades de asistencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.3. Impuestos comprendidos por la asistencia a la recaudación . . . . . . .
5.4. Elementos de la deuda tributaria afectados por la asistencia . . . . . . .
5.4.1. Interese
s ........................................
5.4.2. Recargos
y sanciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.5. Sujetos afectados por la asistencia a la recaudación . . . . . . . . . . . . .
5.6. Requisitos aplicables a la solicitud de asistencia . . . . . . . . . . . . . . . .
5.6.1. Requisitos
materiales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.6.2. Requisitos
procedimentales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.7. Condiciones y requisitos para la prestación de la asistencia recaudatoria
5.7.1. Dificultades
económicas y sociales graves derivadas del cobro
5.7.2. Créditos
de más de cinco años . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
32
1003 1004 1004 1005 1005 1006 1007 1008 1009 1012
1012
1013
1015
1016
1017
1018
1018
1020
1021
1022
1024
1025
1027
1027
1027
1028
1029
1030
1034
1034
1037
1040
1042
1042
1048
1049
1049
1050
MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
5.7.3. Créditos
de cuantía inferior a 1.500 euros . . . . . . . . . . . . . . . .
5.8. Desarrollo de la prestación de asistencia recaudatoria . . . . . . . . . . .
5.8.1. Inicio
del procedimiento de asistencia recaudatoria en el Esta­
do requerido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.8.2. El desarrollo del procedimiento ejecutivo de asistencia recauda­
toria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.8.3. Los
efectos de las actuaciones de asistencia sobre la pendencia de la deuda . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.8.4. Terminación
del procedimiento de asistencia recaudatoria . . .
5.9. M ecanismos de defensa del particular frente al procedimiento de asis­
tencia a la recaudación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.10. La
adopción de medidas cautelares en el seno del ordenamiento co­
munitario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1052 1054 1054 1055 1059 1060 1062 1064 1067 CAPÍTULO 29 EL PROCEDIMIENTO AMISTOSO Y EL ARBITRAJE COMO INSTRUMENTOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL por Ramón Palacín Sotillos 1. Los
procedimientos amistosos. Finalidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. Marco
normativo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Los
procedimientos amistosos bajo el Modelo Convenio fiscal de la OCDE para evitar la doble imposición en los impuestos sobre la renta y el patri­
monio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. Los procedimientos amistosos de resolución de conflictos . . . . . . . .
3.1.1. Especial
referencia a los procedimientos amistosos en el caso de corrección de beneficios de empresas asociadas (precios de transferencia) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. Procedimientos
de consulta para la interpretación y aplicación del Con­
venio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3. Pr ocedimientos de consulta para evitar la doble imposición en casos no previstos por el Convenio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Cuestiones
procedimentales en el desarrollo de los procedimientos amis­
tosos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Introducción. Referencia a la cuestión del ámbito normativo . . . . . .
4.2. Solicitud de inicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2.1. Plazo
de inicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. Compatibilidad con recursos internos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.4. Desarrollo del procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.5. Resolución del procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.6. Recursos contra la resolución del procedimiento amistoso . . . . . . . .
4.7. Intereses de demora . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1069 1071 1072 1074 1077 1082 1085 1086
1086
1088
1090
1090
1092
1093
1095
1095
33
SUMARIO
Págs
4.8. Ejecutividad y suspensión de la deuda tributaria . . . . . . . . . . . . . . .
4.9. Aplicación de los plazos de prescripción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.9.1. Planteamiento general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.9.2. Interrupción del cómputo del plazo de prescripción . . . . . . . .
4.9.3. Análisis de la reserva española . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. E l Convenio 90/436/CEE, para evitar la doble imposición en el caso de co­
rrección de los beneficios de empresas asociadas . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. Introducción.
Especialidades respecto de los procedimientos amisto­
sos de los convenios bilaterales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2. Naturaleza
del Convenio 90/436/CEE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.3. Presupuestos
de aplicación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4. Tramitación
del procedimiento. Especialidades respecto de los proce­
dimientos amistosos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4.1. Solicitud . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.4.2. La fase amistosa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.5. La fase de arbitraje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.5.1. Carácter del dictamen de la comisión consultiva . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1096
1096
1096
1098
1099
1100 1100 1102 1103 1104
1104
1106
1106
1107
1109
CAPÍTULO 30 NUEVAS TECNOLOGÍAS Y ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA: EXPERIENCIA INTERNACIONAL Y COMUNITARIA por Santiago Segarra Tormo 1.
2.
3.
4.
El
comercio electrónico: descripción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Riesgos
fiscales en el comercio electrónico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Facturación
telemática . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
IVA:
localización del hecho imponible en el comercio electrónico interna­
cional . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1111 1118 1121 1122 1130 CAPÍTULO 31 EL DERECHO FISCAL EUROPEO
por Ramón Falcón y Tella
1. El
llamado «Derecho Fiscal europeo»: concepto y naturaleza . . . . . . . . . .
2. La
distinción entre Derecho Fiscal originario y derivado: fuentes formales
2.1. El Derecho originario: los Tratados y su primacía sobre el Derecho de­
rivado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Actos
normativos de carácter vinculante: reglamentos (leyes comunita­
rias); directivas (leyes marco); reglamentos y decisiones . . . . . . . . . .
2.3. Actos
no vinculantes y actos atípicos; otras fuentes . . . . . . . . . . . . .
34
1131 1133 1134 1135
1137
MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
3. La
articulación entre el Ordenamiento comunitario y el interno: eficacia di­
recta y primacía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. La
eficacia directa del Tratado y los reglamentos; su extensión a las di­
rectivas (leyes marco) a través de la jurisprudencia (la Sentencia Ursu­
la Becker) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. La
primacía del Ordenamiento Comunitario sobre el Derecho interno y la inaplicación de las normas internas incompatibles con el Ordena­
miento Comunitario (las Sentencias Simmenthal y Costanzo) . . . . . .
3.3. El problema de los derechos fundamentales . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. La aplicación del Derecho Fiscal europeo y el control de la adaptación del Ordenamiento interno al Comunitario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. La eficacia en el tiempo y en el espacio de los normas comunitarias: los regímenes comunitarios especiales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. El principio de autonomía institucional y procedimental en la aplica­
ción del Ordenamiento Comunitario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.3. El control de los actos de las instituciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.4. El recurso por incumplimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.5. La
cuestión prejudicial: especial referencia a la legitimación de los TEA
4.6. La devolución de los ingresos que resulten indebidos con arreglo al Derecho Comunitario y la aplicación retroactiva de la declaración de incumplimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. El
carácter subsidiario o instrumental de la armonización fiscal: contenido del Derecho Fiscal europeo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1138 1139 1141 1143 1143 1143 1145
1146
1147
1147
1150 1151 CAPÍTULO 32 LA COMPETENCIA FISCAL PERJUDICIAL
por José María Vallejo Chamorro
1. Introducció
n .............................................
2. La
competencia fiscal perjudicial y los paraísos fiscales . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Concepto de paraíso fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Características de los paraísos fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.3. Clasificación de los paraísos fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. La
competencia fiscal perjudicial y los trabajos de la OCDE . . . . . . . . . . .
3.1. Primeros
resultados de los trabajos: El Informe sobre Competencia Fiscal Perjudicial: Una cuestión global emergente, de 1998 . . . . . . . .
3.1.1. Criterios
para la identificación de paraísos fiscales . . . . . . . . .
3.1.2. Criterios para la identificación de regímenes preferenciales per­
judiciales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1.3. Creación
del Foro de Competencia Fiscal Perjudicial . . . . . . .
3.2. 2ª etapa de los trabajos: El Foro y el Informe de progreso de 2000 . .
3.2.1. Trabajos
para la identificación de los paraísos fiscales . . . . . .
3.2.2. Trabajos
para la eliminación de los regímenes perjudiciales de
los Estados miembros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1153
1156
1157
1157
1159
1161
1161 1162 1162
1163
1163
1164
1165
35
SUMARIO
Págs
3.3. 3ª etapa de los trabajos: El informe de 2001 y la revisión de los crite­
rios para la determinación de los rasgos perjudiciales . . . . . . . . . . . .
3.3.1. Trabajos
con Estados no miembros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.2. Trabajos
sobre los regímenes perjudiciales de los Estados miem­
bros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.3.3. Trabajos
con los paraísos fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.4. 4ª etapa: La lista de las jurisdicciones no cooperativas y el Modelo de Acuerdo sobre Intercambio de Información . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.5. 5ª etapa: Los trabajos con los participating partners y los problemas con la definición del level playing field. El informe de progreso de 200
. 4
3.5.1. Trabajos con los regímenes perjudiciales de los Estados miem­
bros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.5.2. Trabajos
con los socios colaboradores . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.6. El futuro de los trabajos de la OCDE en materia de competencia fiscal perjudicial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. La
competencia fiscal perjudicial y los trabajos de la Unión Europea . . . .
4.1. Código de Conducta: Creación y primeros pasos . . . . . . . . . . . . . . .
4.2. Los trabajos del Grupo del Código de Conducta . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Medidas
contra la competencia fiscal perjudicial . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. Clases
de medidas contra la competencia perjudicial . . . . . . . . . . . .
5.2. Medidas
contra la competencia perjudicial en el seno de la OCDE . .
5.3. Medidas contra la competencia perjudicial en el seno de la UE . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1166 1166 1166 1167 1168 1169 1169 1169 1170
1171
1172
1173
1175
1176
1177
1179
1179
CAPÍTULO 33 LA ARMONIZACIÓN JURISPRUDENCIAL DE LA IMPOSICIÓN DIRECTA: LAS IMPLICACIONES FISCALES DEL PRINCIPIO COMUNITARIO DE NO DISCRIMINACIÓN EN RELACIÓN CON LAS LIBERTADES BÁSICAS COMUNITARIAS por José Manuel Calderón Carrero y Adolfo Martín Jiménez 1. Introducción:
el Derecho Comunitario y las normas nacionales en materia de imposición directa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. El
principio de no discriminación en el Derecho Tributario internacional .
2.1. Caracterización
de los efectos generales del principio de no discrimi­
nación del Derecho Tributario internacional . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.2. Significado
del principio de no discriminación establecido en el art. 24 MC OCDE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. El
principio comunitario de no discriminación por razón de la nacionali­
dad: consideraciones generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4. Libre
circulación de mercancías . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
4.1. Introducció
n..........................................
4.2. La
prohibición de establecer restricciones cuantitativas a la importa­
ción y a la exportación y de medidas equivalentes a éstas: concepto
y excepciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
36
1181 1183 1183 1184 1187 1188 1188 1189
MANUAL
DEL
FISCALIDAD INTERNACIONAL / IEF (2004)
Págs
libre circulación de mercancías y la imposición directa: la jurispru­
4.3. La
dencia del TJCE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Libre
circulación de personas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2. La libre circulación de trabajadores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2.1. Alcance
general de la libre circulación de trabajadores . . . . . .
5.2.2. La
jurisprudencia comunitaria sobre libre circulación de traba­
jadores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.2.3. Una
valoración final de la jurisprudencia en materia de libre cir­
culación de trabajadores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.3. La libertad de establecimiento y la imposición directa . . . . . . . . . . .
5.3.1. La
libertad de establecimiento y el acceso a la protección garan­
tizada por el TCE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5.3.2. Los
derechos sustantivos que la libertad de establecimiento otor­
ga a los contribuyentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6. La
libre prestación de servicios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
6.1. Alcance
general de la libre prestación de servicios . . . . . . . . . . . . . .
6.2. La
jurisprudencia del Tribunal de Justicia sobre libre prestación de servicios e imposición directa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7. Libre
circulación de capitales y pagos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
7.1. Concepto
y regulación tras el Tratado de Maastricht . . . . . . . . . . . . .
7.2. La
jurisprudencia del TJCE en materia de libre circulación de capitales y pagos e impuestos directos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8. La
jurisprudencia del TJCE sobre el Derecho Comunitario derivado . . . . .
8.1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2. La jurisprudencia del TJCE sobre la Directiva Fusiones . . . . . . . . . . .
8.3. La jurisprudencia del TJCE sobre la Directiva Matriz-Filial . . . . . . . . .
9. Conclusiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1190
1191
1191
1193
1193
1193 1211 1215 1215 1217 1260 1260 1262 1287 1287 1290
1302
1302
1302
1310
1320
1323
CAPÍTULO 34 CONVENIOS DE DOBLE IMPOSICIÓN, CLÁUSULAS DE LIMITACIÓN DE BENEFICIOS Y DERECHO COMUNITARIO por Félix Alberto Vega Borrego 1. Introducción:
las cláusulas de limitación de beneficios en los Convenios de Doble Imposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2. El
Derecho Comunitario y las cláusulas de limitación de beneficios: análisis de su compatibilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1. Los
Convenios de Doble Imposición celebrados por Estados comuni­
tarios con Estados terceros: referencia a los Convenios celebrados con EEUU . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
2.1.1. Análisis individualizado de las cláusulas de limitación de bene­
ficios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1329 1337 1138 1138
37
SUMARIO
Págs
2.1.2. Causas
que podrían justificar las cláusulas de limitación de be­
neficios: Derecho Comunitario y normas antiabuso . . . . . . . .
2.2. Los
Convenios celebrados por España con Estados miembros de la Unión Europea . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3. Co
nsecuencias de la incompatibilidad de las cláusulas de limitación de be­
neficios con el Derecho Comunitario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.1. En
los Convenios con Estados terceros: la responsabilidad de los Esta­
dos miembros de la Unión Europea por la infracción del Derecho Co­
munitario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
3.2. En
los Convenios celebrados entre Estados comunitarios . . . . . . . . .
4. Posibles
soluciones para resolver los problemas derivados de la incompa­
tibilidad de las cláusulas de limitación de beneficios previstos en los Con­
venios con Estados terceros: hacia una intervención de las instituciones co­
munitarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
5. Consideración final . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
1352 1357 1358 1358 1366 1367 1369 1369 CAPÍTULO 35 LA ARMONIZACIÓN FISCAL EN MERCOSUR: ESTRUCTURA Y COMPOSICIÓN TRIBUTARIA DEL MERCOSUR por Vicente Oscar Díaz 1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Consideraciones
generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Acerca
de la armonización o discriminación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
La
armonización aduanera . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
La
imposición indirecta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Sobre
la imposición directa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Sobre
los precios de transferencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Sobre
la armonización administrativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
El
mercado común como factor criminógeno . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.1. Introducción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.2. Armonización versus unificación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.3. Alcance jurídico del Tratado de Asunción . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.4. El conocimiento de los deberes tributarios en la Comunidad . . . .
8.5. Ámbito espacial del delito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.6. Vertiente unificada del criterio punitivo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
8.7. Rol asignado a la persecución penal tributaria en las áreas comunes
8.8. El delito de contrabando e infracciones aduaneras . . . . . . . . . . . .
8.9. Reacciones del Ordenamiento internacional . . . . . . . . . . . . . . . . .
9. Problemas
de las «pymes» en los mercados comunes . . . . . . . . . . . . . .
10. Conclusiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bibliografía . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
38
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
.
1373
1384
1385
1389
1395
1402
1404
1412
1412
1414
1415
1416
1420
1427
1428
1431
1432
1433
1436
1438