consultas al icac - Editorial Club Universitario
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CONSULTAS AL ICAC: EJEMPLOS PRÁCTICOS CON SUS IMPLICACIONES FISCALES 2ª Edición Germán López Espinosa Francisco J. Murillo Martín Título: Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales. 2ª edición. Autores: © Germán López Espinosa y Francisco J. Murillo Martín. I.S.B.N.: 84-8454-296-3 Depósito legal: A-945-2003 Edita: Editorial Club Universitario Telf.: 96 567 38 45 C/. Cottolengo, 25 - San Vicente (Alicante) www.ecu.fm Printed in Spain Imprime: Imprenta Gamma Telf.: 965 67 19 87 C/. Cottolengo, 25 - San Vicente (Alicante) www.gamma.fm [email protected] Reservados todos los derechos. Ni la totalidad ni parte de este libro puede reproducirse o transmitirse por ningún procedimiento electrónico o mecánico, incluyendo fotocopia, grabación magnética o cualquier almacenamiento de información o sistema de reproducción, sin permiso previo y por escrito de los titulares del Copyright. A nuestros padres, esperando estar a su altura. PRESENTACIÓN Una vez observado que la mayoría de textos docentes y profesionales sobre Contabilidad carecen de un tratamiento riguroso de la fiscalidad de las operaciones tratadas en los mismos, resulta lógico, dada la interrelación inequívoca de ambas materias, el intento de abordar la creación de un material que contenga soluciones integradas. Dada la existencia de numerosos manuales que abordan temas contables genéricos y puesto que las operaciones económicas sobre las que se pronuncia el ICAC mediante consulta corresponden a situaciones reales y específicas que entrañan cierta complejidad, se considera una interesante aportación el resolver todos los interrogantes que subyacen en las mismas. Nuestra experiencia docente y profesional nos ha advertido de la existencia de un notable interés por la resolución práctica en una única obra de las citadas cuestiones. El presente trabajo pretende ir dirigido a un gran núcleo de personas que requieran un material profesional para el desempeño de labores académicas y profesionales. En particular, se considera fundamental para alumnos universitarios de cursos superiores de Contabilidad Financiera, Tributación, asesores, contables, profesores, opositores así como alumnos de Másters (Auditoría, Fiscalidad, Gestión de empresas…). El libro plantea un análisis contable minucioso de las respuestas evacuadas por el ICAC teniendo en cuenta sus implicaciones fiscales. Dado que la comprensión de las mismas puede entrañar cierta dificultad, con el fin de solventar ésta, se recogen ejemplos prácticos con toda su problemática impositiva. El análisis fiscal de las operaciones tiene en cuenta el planteamiento de diferentes opciones de tributación que puede utilizar la empresa. También se ha considerado importante la inclusión de la normativa tributaria en esta obra con el fin de que el lector no tenga que recurrir a la búsqueda de la misma, que en determinados casos puede resultar farragosa. Asimismo, a modo de anexo, han sido añadidas las Resoluciones del ICAC vigentes, a fin de permitir, sin necesidad de recurrir a ningún manual, su consulta inmediata cuando se haga referencia a éstas en las respuestas evacuadas. La estructura del trabajo permite al lector encontrar de manera rápida y sencilla la cuestión buscada, así como otras situaciones relacionadas con la misma contenidas en otras consultas puesto que en las soluciones aportadas se hace mención expresa a los vínculos existentes entre las mismas. Esta búsqueda se ve favorecida mediante la inclusión de un índice que, siguiendo los modelos aprobados del 5 Balance y la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, recoge, para cada partida, subpartida o cuenta, todas las consultas relacionadas que afecten a cada una de ellas. Por último, resaltar que una lectura detallada ofrece la posibilidad, dada la diversidad de temas tratados (factoring, opciones sobre acciones, permutas, dividendos en especie, reducciones de capital….), de adquirir un conocimiento elevado de la normativa contable desarrollada en el Plan General de Contabilidad y en las diferentes Resoluciones del ICAC, así como de los principales impuestos estatales. 6 ÍNDICE ADAPTADO A LOS MODELOS DE CUENTAS ANUALES. BALANCE Nº de Cuentas ACTIVO Ejercicio N Ejercicio N-1 190, 191, 192, A) Accionistas (socios) por desembolsos no exigidos 193, 194, 195, 196 B) Inmovilizado 20 210 211,212 213 214 215 217 219 (291) (281) 220, 221 I. Gastos de establecimiento ` CONSULTA 4 BOICAC 13...................................... 96 ` CONSULTA 3 BOICAC 44.................................... 499 II. Inmovilizaciones inmateriales 1. Gastos de investigación y desarrollo 2. Concesiones, patentes, licencias, marcas y similares ` CONSULTA 5 BOICAC 48. Canon franquicia ....... 542 3. Fondo de comercio 4. Derechos de traspaso 5. Aplicaciones informáticas ` CONSULTA 2 BOICAC 27..................................... 247 ` CONSULTA 1 BOICAC 44. Página Web ............. ..479 6. Derechos s/bienes en régimen de arrendamiento financiero ` CONSULTA 3 BOICAC 23. Tratamiento fiscal leasing ...................................................................... 212 ` CONSULTA 6 BOICAC 38. Renting ...................... 388 ` CONSULTA 8 BOICAC 38. Subrogación leasing .. 399 ` CONSULTA 3 BOICAC 49. Interés variable.......... 573 7. Anticipos 8. Provisiones ` CONSULTA 5 BOICAC 48. Canon franquicia ....... 542 9. Amortizaciones ` CONSULTA 1 BOICAC 44. Tratamiento fiscal...... 479 ` CONSULTA 5 BOICAC 48. Canon franquicia ....... 542 III. Inmovilizaciones materiales 1. Terrenos y construcciones ` CONSULTA 2 BOICAC 16. Junta compensación .. 153 ` CONSULTA 1 BOICAC 30. Pago renta vitalicia.... 260 7 222, 223 224,225, 226 23 227, 228, 229 (292) (282) 240 242, 244, 246 241 243, 245, 247 250, 251, 256 8 ` CONSULTA 6 BOICAC 32. Permuta. Fiscalidad... 289 ` CONSULTA 1 BOICAC 36..................................... 332 ` CONSULTA 8 BOICAC 40. Permuta parcial.......... 445 ` CONSULTA 1 BOICAC 42. Indemnización........... 461 ` CONSULTA 2 BOICAC 42. Junta compensación .. 468 ` CONSULTA 3 BOICAC 52..................................... 612 2. Instalaciones técnicas y maquinaria ` CONSULTA 2 BOICAC 27..................................... 247 ` CONSULTA 4 BOICAC 39. Dotación provisión.... 419 ` CONSULTA 1 BOICAC 44. Página Web ............... 479 ` CONSULTA 2 BOICAC 44..................................... 492 ` CONSULTA 2 BOICAC 46. Normas ISO Renovación y mejora................................................ 526 ` CONSULTA 1 BOICAC 52. Indemnización........... 607 3. Otras instalaciones, utillaje y mobiliario 4. Anticipos e inmovilizaciones materiales en curso ` CONSULTA 4 BOICAC 36. Capitalización intereses .................................................................... 348 ` CONSULTA 1 BOICAC 39..................................... 412 ` CONSULTA 2 BOICAC 42. Junta compensación .. 468 ` CONSULTA 2 BOICAC 44..................................... 492 5. Otro inmovilizado ` CONSULTA 7 BOICAC 48. Cesión al personal ..... 551 6. Provisiones 7. Amortizaciones ` CONSULTA 1 BOICAC 44. Tratamiento fiscal...... 479 IV. Inmovilizaciones financieras 1. Participaciones en empresas del grupo ` CONSULTA 1 BOICAC 25. Subvención adquisición................................................................ 230 ` CONSULTA 1 BOICAC 31. Filial .......................... 271 ` CONSULTA 3 BOICAC 36. Aportación compensación pérdidas..................................................................... 343 ` CONSULTA 4 BOICAC 44. Provisión ................... 506 2. Créditos a empresas del grupo 3. Participaciones en empresas asociadas ` CONSULTA 4 BOICAC 17..................................... 176 ` CONSULTA 3 BOICAC 27. Plusvalía tácita .......... 251 4. Créditos a empresas asociadas 5. Cartera de valores a largo plazo ` CONSULTA 7 BOICAC 5......................................... 41 ` CONSULTA 1 BOICAC 9......................................... 61 252, 253, 254, 257, 258 260, 265 (293), (294), (295), (296), (297), (298) 4741, 4746, * ` CONSULTA 3 BOICAC 16. Aportación no dineraria.................................................................... 155 ` CONSULTA 4 BOICAC 16..................................... 160 ` CONSULTA 3 BOICAC 17. Permuta ..................... 171 ` CONSULTA 2 BOICAC 23. Canje ......................... 208 ` CONSULTA 1 BOICAC 26. Aportación no dineraria.................................................................... 235 ` CONSULTA 2 BOICAC 30. FIAMM ..................... 266 ` CONSULTA 2 BOICAC 39. Dotación provisión.... 416 ` CONSULTA 2 BOICAC 40. Reducción capital ...... 423 ` CONSULTA 2 BOICAC 49. FIM............................ 568 6. Otros créditos 7. Depósitos y fianzas constituidos a largo plazo 8. Provisiones ` CONSULTA 6 BOICAC 15 ..................................... 140 ` CONSULTA 1 BOICAC 16..................................... 150 ` CONSULTA 4 BOICAC 16..................................... 160 ` CONSULTA 4 BOICAC 17. Empresas asociadas... 176 ` CONSULTA 1 BOICAC 25. Subvención................ 230 ` CONSULTA 3 BOICAC 27. Plusvalía tácita .......... 251 ` CONSULTA 1 BOICAC 43..................................... 472 ` CONSULTA 4 BOICAC 44. Empresas grupo......... 506 ` CONSULTA 2 BOICAC 50. Diferencias cambio.... 588 9. Administraciones públicas a largo plazo ` CONSULTA 8 BOICAC 32. Impuesto s/ Sociedades ................................................................ 301 198 V. Acciones propias ` CONSULTA 8 BOICAC 12....................................... 75 ` CONSULTA 1 BOICAC 38. Entrega al personal.... 365 ` CONSULTA 2 BOICAC 45. Opciones sobre acciones .................................................................... 509 ` CONSULTA 9 BOICAC 48. Dotación provisión.... 560 ** VI. Deudores por operaciones de tráfico a largo plazo ` CONSULTA 5 BOICAC 15. Ventas a Entes Públicos .................................................................... 134 ` CONSULTA 2 BOICAC 19. Cuentas en participación ............................................................ 188 ` CONSULTA 2 BOICAC 26. Empresas constructoras. IVA certificaciones de obra...................................... 239 9 27 C) Gastos a distribuir en varios ejercicios ` CONSULTA 3 BOICAC 15..................................... 111 ` CONSULTA 3 BOICAC 23. Leasing. Fiscalidad.... 212 ` CONSULTA 5 BOICAC 38. Cesión ingresos futuros....................................................................... 382 ` CONSULTA 6 BOICAC 38. Renting ...................... 388 ` CONSULTA 8 BOICAC 38. Subrogación leasing .. 399 ` CONSULTA 3 BOICAC 49. Leasing. Interés variable ..................................................................... 573 ` CONSULTA 3 BOICAC 50. Concesionarias autopistas .................................................................. 593 D) Activo circulante 558 30 31, 32 33, 34 35 36 407 (39) 430, 431, 435, 10 I. Accionistas por desembolsos exigidos II. Existencias 1. Comerciales 2. Materias primas y otros aprovisionamientos ` CONSULTA 8 BOICAC 15. Permuta. Empresas inmobiliarias............................................................. 143 3. Productos en curso y semiterminados ` CONSULTA 5 BOICAC 13. Empresas constructoras............................................................... 99 ` CONSULTA 8 BOICAC 15. Permuta. Empresas inmobiliarias............................................................. 143 ` CONSULTA 4 BOICAC 52. Empresas inmobiliarias............................................................. 614 4. Productos terminados ` CONSULTA 4 BOICAC 40..................................... 433 5. Subproductos, residuos y materiales recuperados 6. Anticipos ` CONSULTA 4 BOICAC 16..................................... 160 7. Provisiones ` CONSULTA 8 BOICAC 15. Permuta. Empresas inmobiliarias............................................................. 143 III. Deudores 1. Clientes por ventas y prestaciones de servicios ` CONSULTA 2 BOICAC 26. Empresas constructoras. IVA certificaciones de obra...................................... 239 ` CONSULTA 4 BOICAC 38. Factoring ................... 373 432, 551 433, 552 44, 553 460, 544 470, 471, 472, 474 (490), (493), (494) 530, (538) 532, 534, 536 531, (539) 533, 535, 537 540, 541, 546 (549) 542, 543, 545, 547, 548 ` CONSULTA 3 BOICAC 54. Vales comida............. 651 2. Empresas del grupo, deudores 3. Empresas asociadas, deudores 4. Deudores varios ` CONSULTA 6 BOICAC 13. Empresarios individuales............................................................... 109 ` CONSULTA 2 BOICAC 19. Cuentas en participación ............................................................. 188 ` CONSULTA 4 BOICAC 47.Rappel en especie....... 536 5. Personal 6. Administraciones públicas ` CONSULTA 3 BOICAC 9 ......................................... 65 ` CONSULTA 13 BOICAC 12. IVA AIB.................... 84 ` CONSULTA 3 BOICAC 26. Subvención................ 245 ` CONSULTA 1 BOICAC 29. Acta inspección ......... 255 ` CONSULTA 8 BOICAC 32. Impuesto s/ Sociedades ................................................................ 301 ` CONSULTA 1 BOICAC 33. Empresa reducida dimensión. Impuesto sobre sociedades..................... 307 ` CONSULTA 4 BOICAC 35. Impuesto s/ Sociedades ............................................................... 325 ` CONSULTA 2 BOICAC 41. IVA subvención ........ 454 ` CONSULTA 8 BOICAC 48. Impuesto s/ Sociedades ................................................................ 556 ` CONSULTA 1 BOICAC 54..................................... 643 7. Provisiones IV. Inversiones financieras temporales 1. Participaciones en empresas del grupo ` CONSULTA 3 BOICAC 36..................................... 343 2. Créditos a empresas del grupo 3. Participaciones en empresas asociadas 4. Créditos a empresas asociadas 5. Cartera de valores a corto plazo ` CONSULTA 10 BOICAC 12. Canje ......................... 78 ` CONSULTA 2 BOICAC 47. Acciones liberadas. Dividendo ................................................................. 533 6. Otros créditos ` CONSULTA 7 BOICAC 5 ......................................... 41 ` CONSULTA 7 BOICAC 6......................................... 57 ` CONSULTA 4 BOICAC 16..................................... 160 ` CONSULTA 1 BOICAC 31. Filial .......................... 271 ` CONSULTA 4 BOICAC 38. Factoring ................... 373 ` CONSULTA 2 BOICAC 47. Acciones liberadas .... 533 11 565, 566 (593), (594), (595), (596), (597), (598) 7. Depósitos y fianzas constituidos a corto plazo 8. Provisiones ` CONSULTA 2 BOICAC 23. Canje ......................... 208 ` CONSULTA 9 BOICAC 48. Acciones propias ....... 560 *** V. Acciones propias a corto plazo 57 VI. Tesorería 480, 580 VII. Ajustes por periodificación ` CONSULTA 1 BOICAC 23..................................... 201 ` CONSULTA 3 BOICAC 23. Leasing. Fiscalidad.... 212 ` CONSULTA 5 BOICAC 32..................................... 283 ` CONSULTA 6 BOICAC 38. Renting ...................... 388 ` CONSULTA 8 BOICAC 38. Subrogación leasing .. 399 ` CONSULTA 3 BOICAC 49. Leasing. Interés variable ..................................................................... 573 Total general ( A + B + C + D) ..................... * Además incluye el desglose a largo plazo de las cuentas deudoras del grupo 47, o, en su caso, el desglose del subgrupo 45. ** Desglose a largo plazo de los subgrupos 43 y 44, o subgrupo 45. *** Traspaso a corto plazo de las acciones propias incluidas en la cuenta 198. 12 Nº de Cuentas PASIVO Ejercicio N Ejercicio N-1 A) Fondos propios 10 I. Capital suscrito ` CONSULTA 6 BOICAC 13. Empresarios individuales.................................................................... 109 ` CONSULTA 4 BOICAC 15. Participación UTE.......... 117 ` CONSULTA 3 BOICAC 37. Comunidad de bienes ..... 354 ` CONSULTA 1 BOICAC 38. Entrega acciones propias 365 ` CONSULTA 3 BOICAC 40. Amortización acciones propias ........................................................................... 429 ` CONSULTA 1 BOICAC 53. Cálculo Patrimonio Neto 620 110 II. Prima de emisión 111 III. Reserva de revalorización 112 115 114 116 119 113, 117, 118 120 (121) 122 IV. Reservas 1. Reserva legal 2. Reservas para acciones propias ` CONSULTA 8 BOICAC 12....................................... 75 ` CONSULTA 3 BOICAC 40..................................... 429 ` CONSULTA 2 BOICAC 45. Opciones sobre acciones .................................................................... 509 3. Reservas para acciones de la sociedad dominante 4. Reservas estatutarias 5. Diferencias por ajustes del capital a euros 6. Otras reservas V. Resultados ejercicios anteriores 1. Remanente 2. Resultados negativos de ejercicios anteriores 3. Aportaciones de socios para compensación de pérdidas ` CONSULTA 3 BOICAC 9......................................... 65 ` CONSULTA 3 BOICAC 36..................................... 343 129 VI. Pérdidas y ganancias (Beneficio o pérdida) ` CONSULTA 3 BOICAC 13. Reparto beneficios....... 89 ` CONSULTA 3 BOICAC 32. Dividendo en especie 274 ` CONSULTA 1 BOICAC 53. Cálculo Patrimonio Neto .......................................................................... 620 (557) VII. Dividendo a cuenta entregado en el ejercicio 13 (199) VIII. Acciones propias para reducción de capital ` CONSULTA 3 BOICAC 40..................................... 429 ` CONSULTA 10 BOICAC 48................................... 564 B) Ingresos a distribuir en varios ejercicios 130, 131 136 135 137, 138 1. Subvenciones de capital ` CONSULTA 1 BOICAC 25..................................... 230 ` CONSULTA 3 BOICAC 26..................................... 245 ` CONSULTA 10 BOICAC 40................................... 451 ` CONSULTA 2 BOICAC 41. IVA............................ 454 ` CONSULTA 1 BOICAC 50. Subvención préstamo 581 ` CONSULTA 3 BOICAC 53. Subvención empleo ... 634 2. Diferencias positivas de cambio 3. Otros ingresos a distribuir en varios ejercicios ` CONSULTA 3 BOICAC 15..................................... 111 ` CONSULTA 5 BOICAC 15. Ventas a Entes públicos..................................................................... 134 ` CONSULTA 3 BOICAC 16. Aportación no dineraria.................................................................... 155 ` CONSULTA 1 BOICAC 26. Aportación no dineraria.................................................................... 235 ` CONSULTA 2 BOICAC 26. Empresas constructoras. IVA certificaciones de obra...................................... 239 ` CONSULTA 2 BOICAC 36. Ventas a plazo. Fiscalidad.................................................................. 338 ` CONSULTA 5 BOICAC 38. Cesión ingresos futuros....................................................................... 382 ` CONSULTA 6 BOICAC 40. Derecho superficie .... 437 ` CONSULTA 2 BOICAC 53. Rappel anticipado...... 629 ` CONSULTA 4 BOICAC 53. Ventas. Interés implícito.................................................................... 639 4. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios C) Provisiones para riesgos y gastos 140 141 142, 143 14 1. Provisiones para pensiones y obligaciones similares 2. Provisiones para impuestos ` CONSULTA 9 BOICAC 5. Sociedades patrimoniales .............................................................. 45 ` CONSULTA 1 BOICAC 33. Empresa reducida dimensión. Impuesto sobre sociedades..................... 307 ` CONSULTA 6 BOICAC 48. Acta inspección ......... 546 3. Otras provisiones 144 ` CONSULTA 1 BOICAC 30. Pago renta vitalicia.... 260 ` CONSULTA 2 BOICAC 35..................................... 320 ` CONSULTA 1 BOICAC 38. Personal..................... 365 ` CONSULTA 1 BOICAC 42. Indemnización........... 461 ` CONSULTA 2 BOICAC 45. Opciones sobre acciones .................................................................... 509 ` CONSULTA 1 BOICAC 49. Avales........................ 566 4. Fondo de reversión D) Acreedores a largo plazo 150 151 155 170 * * 160, 162, 164 161, 163, 165 174 171, 172, 173 180, 185 4791, ** 248 249 259 I. Emisiones de obligaciones y otros valores negociables 1. Obligaciones no convertibles 2. Obligaciones convertibles 3. Otras deudas representadas en valores negociables II. Deudas con entidades de crédito 1. Deudas a largo plazo con entidades de crédito 2. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo ` CONSULTA 3 BOICAC 23. Tratamiento fiscal leasing....................................................................... 212 ` CONSULTA 6 BOICAC 38. Renting ...................... 388 ` CONSULTA 8 BOICAC 38. Subrogación leasing .. 399 ` CONSULTA 3 BOICAC 49. Interés variable.......... 573 III. Deudas con empresas del grupo y asociadas 1. Deudas con empresas del grupo 2. Deudas con empresas asociadas IV. Otros acreedores 1. Deudas representadas por efectos a pagar 2. Otras deudas ` CONSULTA 3 BOICAC 15..................................... 111 3. Fianzas y depósitos recibidos a largo plazo 4. Administraciones Públicas a largo plazo ` CONSULTA 1 BOICAC 33. Empresa reducida dimensión. Impuesto sobre sociedades..................... 307 V. Desembolsos pendientes sobre acciones no exigidos 1. De empresas del grupo 2. De empresas asociadas 3. De otras empresas ` CONSULTA 3 BOICAC 17. Permuta ..................... 171 ` CONSULTA 2 BOICAC 40. Reducción capital ...... 423 15 *** VI. Acreedores por operaciones de tráfico a largo plazo ` CONSULTA 2 BOICAC 19. Cuentas en participación ............................................................. 188 179 VII.A Deuda subordinada ` CONSULTA 2 BOICAC 54. Préstamo participativo.............................................................. 645 E) Acreedores a corto plazo 500 501 505 506 520 526 **** 402, 510, 512, 514, 516, 551 403, 511, 513, 515, 517, 552 437 16 I. Emisiones de obligaciones y otros valores negociables 1. Obligaciones no convertibles ` CONSULTA 1 BOICAC 23..................................... 201 ` CONSULTA 5 BOICAC 32..................................... 283 2. Obligaciones convertibles 3. Otras deudas representadas en valores negociables 4. Intereses de obligaciones y otros valores ` CONSULTA 1 BOICAC 23..................................... 201 II. Deudas con entidades de crédito 1. Préstamos y otras deudas ` CONSULTA 4 BOICAC 38. Factoring ................... 373 ` CONSULTA 1 BOICAC 50. Subvención préstamo 581 2. Deuda por intereses 3. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo ` CONSULTA 3 BOICAC 23. Tratamiento fiscal leasing....................................................................... 212 ` CONSULTA 6 BOICAC 38. Renting ...................... 388 ` CONSULTA 8 BOICAC 38. Subrogación leasing .. 399 ` CONSULTA 3 BOICAC 49. Interés variable.......... 573 III. Deudas con empresas del grupo y asociadas a corto plazo 1. Deudas con empresas del grupo 2. Deudas con empresas asociadas IV. Acreedores comerciales 1. Anticipos recibidos por pedidos ` CONSULTA 5 BOICAC 13. Empresas constructoras............................................................... 99 ` CONSULTA 2 BOICAC 26. Empresas constructoras. IVA certificaciones de obra...................................... 239 ` CONSULTA 4 BOICAC 52. Empresas inmobiliarias............................................................. 614 400, (406), 410, 419 401, 411 404 2. Deudas por compras o prestaciones de servicios ` CONSULTA 2 BOICAC 19. Cuentas en participación ............................................................. 188 3. Deudas representadas por efectos a pagar 4.A Deudas comerciales anticipadas por entidades de crédito ` CONSULTA 10 BOICAC 38. Confirming .............. 407 465 560, 561 V. Otras deudas no comerciales 1. Administraciones públicas ` CONSULTA 9 BOICAC 5. Sociedades patrimoniales .............................................................. 45 ` CONSULTA 13 BOICAC 12. IVA AIB.................... 84 ` CONSULTA 1 BOICAC 29. Acta inspección ......... 255 ` CONSULTA 1 BOICAC 33. Empresa reducida dimensión. Impuesto sobre sociedades..................... 307 ` CONSULTA 2 BOICAC 41. IVA subvención ........ 454 ` CONSULTA 6 BOICAC 48. Acta inspección ......... 546 ` CONSULTA 1 BOICAC 54..................................... 643 2. Deudas representadas por efectos a pagar 3. Otras deudas ` CONSULTA 3 BOICAC 13. Reparto beneficios ....... 89 ` CONSULTA 3 BOICAC 15 ..................................... 111 ` CONSULTA 8 BOICAC 15. Permuta. Empresas inmobiliarias ............................................................ 143 ` CONSULTA 1 BOICAC 19. Comisiones................ 181 ` CONSULTA 3 BOICAC 32. Dividendo en especie 274 4. Remuneraciones pendientes de pago 5. Fianzas y depósitos recibidos a corto plazo 499 VI. Provisiones para operaciones de tráfico 485, 585 VII. Ajustes por periodificación ` CONSULTA 5 BOICAC 15. Ventas a Entes Públicos .................................................................... 134 ` CONSULTA 3 BOICAC 24..................................... 225 ` CONSULTA 2 BOICAC 26. Empresas constructoras. IVA certificaciones de obra...................................... 239 ` CONSULTA 2 BOICAC 36. Ventas a plazo. Fiscalidad.................................................................. 338 529 VIII.A Deuda subordinada 475, 476, 477, 479 524 509, 521, 523, 525, 527, 553, 555, 556 17 ` CONSULTA 2 BOICAC 54. Préstamo participativo.............................................................. 645 ***** F) Provisiones para riesgos y gastos a corto plazo Total general (A + B + C + D + E + F).................. * Desglose pertinente de la cuenta 170, según la naturaleza de la operación. ** Además, incluye el desglose a largo plazo de las cuentas acreedoras del subgrupo 47, o, en su caso, el desglose del subgrupo 42. *** Desglose a largo plazo de los subgrupos 40 y 41, o subgrupo 42. **** Parte excluida de la cuenta 520 por operaciones de esta naturaleza. ***** Desglose a corto plazo del subgrupo 14. A . Partidas y cuentas creadas. 18 CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS Nº de Cuentas DEBE Ejercicio N Ejercicio N-1 A) Gastos (A.1 a A.16) 71 A.1. Reducción de existencias de productos terminados y en curso de fabricación ` CONSULTA 8 BOICAC 15. Permuta. Empresas inmobiliarias............................................................. 143 A.2. Aprovisionamientos: a) Consumo de mercaderías ` CONSULTA 2 BOICAC 17. Rappels...................... 166 ` CONSULTA 2 BOICAC 53. Rappel anticipado...... 629 601, 602, (6081), b) Consumo de materias primas y otras materias (6082), (6091), consumibles ` CONSULTA 1 BOICAC 36..................................... 332 (6092), 611*, 612* ` CONSULTA 3 BOICAC 52..................................... 612 607 c) Otros gastos externos 600, (6080), 6090, 610* 640, 641 642, 643, 649 644A, 648A 68 A.3. Gastos de personal a) Sueldos, salarios y asimilados ` CONSULTA 1 BOICAC 21. Administradores ........ 196 ` CONSULTA 2 BOICAC 24. Pago en especie ......... 221 ` CONSULTA 1 BOICAC 38. Entrega acciones propias ...................................................................... 365 ` CONSULTA 3 BOICAC 51. Empresario individual.................................................................. 604 b) Cargas sociales ` CONSULTA 10 BOICAC 12. Planes Pensiones ....... 78 ` CONSULTA 7 BOICAC 48. Cesión coche al personal..................................................................... 551 ` CONSULTA 1 BOICAC 54..................................... 643 c)A Otros gastos personal ` CONSULTA 4 BOICAC 9. Dietas consejeros........... 70 ` CONSULTA 2 BOICAC 45. Opciones sobre acciones .................................................................... 509 A.4. Dotaciones para amortizaciones de inmovilizado ` CONSULTA 1 BOICAC 44. Tratamiento fiscal...... 479 A.5. Variación de las provisiones de tráfico 19 693, (793) 650, 694, (794) 695, (795) 62 631, 634, (636), 637*, (639) 651, 659 690 610, 6615, 6620, 6630, 6640, 6650 6611, 6616, 6621, 6631, 6641, 6651 6613, 6618, 6622, 6623, 6632, 6633, 6643, 6653, 669 666, 667 a) Variación de provisiones de existencias ` CONSULTA 8 BOICAC 15. Permuta. Empresas inmobiliarias............................................................. 143 b) Variación de provisiones y pérdidas de créditos incobrables c) Variación de otras provisiones de tráfico A.6. Otros gastos de explotación a) Servicios exteriores ` CONSULTA 4 BOICAC 9. Dietas personal .............. 70 ` CONSULTA 4 BOICAC 13....................................... 96 ` CONSULTA 2 BOICAC 27. Actualización software .................................................................... 247 ` CONSULTA 6 BOICAC 38. Renting ...................... 388 ` CONSULTA 1 BOICAC 44. Página Web ............... 479 ` CONSULTA 2 BOICAC 46. Normas ISO............... 526 ` CONSULTA 4 BOICAC 47. Rappel en especie...... 536 ` CONSULTA 3 BOICAC 54. Vales comida............. 651 b) Tributos c) Otros gastos de gestión corriente ` CONSULTA 2 BOICAC 19. Cuentas en participación ............................................................. 188 d) Dotación al fondo de reversión A.7. Gastos financieros y gastos asimilados a) Por deudas con empresas del grupo b) Por deudas con empresas asociadas c) Por deudas con terceros y gastos asimilados ` CONSULTA 1 BOICAC 29. Acta inspección.......... 255 ` CONSULTA 5 BOICAC 32 ..................................... 283 ` CONSULTA 6 BOICAC 48. Acta inspección ......... 546 ` CONSULTA 3 BOICAC 50. Concesionarias autopistas .................................................................. 593 ` CONSULTA 1 BOICAC 51. Tarjetas electrónicas.. 601 d) Pérdidas de inversiones financieras ` CONSULTA 2 BOICAC 30. FIAMM ..................... 266 ` CONSULTA 2 BOICAC 39..................................... 416 ` CONSULTA 2 BOICAC 40. Reducción capital ...... 423 ` CONSULTA 2 BOICAC 49. FIM............................ 568 6963, 6965, 6966, A.8. Variación de las provisiones de inversiones financieras 697,698, 699, ` CONSULTA 2 BOICAC 23. Canje......................... 208 20 (7963), (7965), (7966), (797), (798), (799) 668 ` CONSULTA 1 BOICAC 43..................................... 472 ` CONSULTA 4 BOICAC 44. Empresas grupo......... 506 ` CONSULTA 9 BOICAC 48. Acciones propias ....... 560 A.9. Diferencias negativas de cambio ` CONSULTA 4 BOICAC 32. Sucursal..................... 280 691, 692, 6960, A.10. Variación de las provisiones de inmovilizado inmaterial, 6961, (791), (792), material y cartera de control (7960), (7961) ` CONSULTA 6 BOICAC 15..................................... 140 ` CONSULTA 1 BOICAC 16..................................... 150 ` CONSULTA 4 BOICAC 16..................................... 160 ` CONSULTA 4 BOICAC 17. Empresas asociadas... 176 ` CONSULTA 3 BOICAC 27. Plusvalía tácita .......... 251 ` CONSULTA 2 BOICAC 50. Diferencias cambio.... 588 670, 671, 672, 673, 676 A.11. Pérdidas procedentes del inmovilizado inmaterial, material y cartera de control ` CONSULTA 3 BOICAC 17. Permuta ..................... 171 ` CONSULTA 8 BOICAC 40. Permuta parcial.......... 445 ` CONSULTA 1 BOICAC 46. Aportación a Fundación ................................................................. 521 ` CONSULTA 4 BOICAC 49. Donación ................... 579 674 A.12. Pérdidas por operaciones con acciones y obligaciones propias 678 A.13. Gastos extraordinarios ` CONSULTA 1 BOICAC 29. Acta inspección ......... 255 ` CONSULTA 6 BOICAC 48. Acta inspección ......... 546 ` CONSULTA 1 BOICAC 49. Avales........................ 566 679 A.14. Gastos y pérdidas de ejercicios anteriores ` CONSULTA 1 BOICAC 29. Acta inspección ......... 255 ` CONSULTA 1 BOICAC 34..................................... 316 ` CONSULTA 4 BOICAC 40..................................... 433 ` CONSULTA 6 BOICAC 48. Acta inspección ......... 546 630**, 6323, (6328), 633, (638) A.15. Impuesto sobre sociedades a) Producido en el ejercicio ` CONSULTA 9 BOICAC 5. Sociedades patrimoniales .............................................................. 45 ` CONSULTA 8 BOICAC 32..................................... 301 21 ` CONSULTA 1 BOICAC 33. Empresa reducida dimensión ................................................................. 307 ` CONSULTA 8 BOICAC 48. Base imponible negativa..................................................................... 556 b) Producido en ejercicios anteriores y afloración impuesto ` CONSULTA 1 BOICAC 29. Acta inspección ......... 255 (6305)A, (638x) ` CONSULTA 4 BOICAC 35..................................... 325 6320, 6321, 635 A.16. Otros impuestos * Con signo positivo o negativo según su saldo. ** Esta cuenta puede tener saldo acreedor, y por tanto, la partida A15 puede tener signo negativo. A Partidas y cuentas creadas. 22 Nº de Cuentas HABER Ejercicio N Ejercicio N-1 B) Ingresos (B.1 a B.13) 700,701,702, 703, 704 705 (708), (709) B.1. Importe neto de la cifra de negocios a) Ventas ` CONSULTA 5 BOICAC 13. Empresas constructoras.............................................................. 99 ` CONSULTA 5 BOICAC 15. Ventas a Entes públicos..................................................................... 134 ` CONSULTA 1 BOICAC 36..................................... 332 ` CONSULTA 2 BOICAC 36. Ventas a plazo. Fiscalidad.................................................................. 338 ` CONSULTA 4 BOICAC 50. Empresas constructoras............................................................. 600 ` CONSULTA 1 BOICAC 51. Tarjetas electrónicas.. 601 ` CONSULTA 4 BOICAC 52. Empresas inmobiliarias............................................................. 614 ` CONSULTA 4 BOICAC 53. Aplazamiento pago.... 639 b) Prestaciones de servicios ` CONSULTA 1 BOICAC 19. Comisiones................ 181 ` CONSULTA 3 BOICAC 24..................................... 225 ` CONSULTA 5 BOICAC 38. Cesión ingresos futuros....................................................................... 382 ` CONSULTA 3 BOICAC 54. Vales comida............. 651 c) Devoluciones y “rappels” sobre ventas 71 B.2. Aumento de existencias de productos terminados y en curso de fabricación 73 B.3. Trabajos efectuados por la empresa para el inmovilizado ` CONSULTA 4 BOICAC 36. Capitalización intereses .................................................................... 348 ` CONSULTA 2 BOICAC 44..................................... 492 75 B.4. Otros ingresos de explotación a) Ingresos accesorios y otros de gestión corriente ` CONSULTA 1 BOICAC 19. Comisiones................ 181 ` CONSULTA 2 BOICAC 19. Cuentas en participación ............................................................ 188 ` CONSULTA 3 BOICAC 37. Comunidad de bienes 354 ` CONSULTA 10 BOICAC 38. Confirming .............. 407 ` CONSULTA 6 BOICAC 40. Derecho superficie .... 437 23 74 790 7600 7601 7603 b) Subvenciones ` CONSULTA 3 BOICAC 9. Tratamiento fiscal.......... 65 c) Exceso de provisiones de riesgos y gastos ` CONSULTA 2 BOICAC 35..................................... 320 ` CONSULTA 2 BOICAC 45. Opciones sobre acciones .................................................................... 509 B.5. Ingresos de participaciones en capital a) En empresas del grupo ` CONSULTA 1 BOICAC 31. Filial .......................... 271 b) En empresas asociadas c) En empresas fuera del grupo B.6. Ingresos de otros valores negociables y de créditos del activo inmovilizado 7610, 7620 a) De empresas del grupo 7611, 7621 b) De empresas asociadas 7613, 7618, 7623 c) De empresas fuera del grupo 7630, 7650 7631, 7651 7633, 7653, 769 766 B.7. Otros intereses e ingresos asimilados a) De empresas del grupo b) De empresas asociadas c) Otros intereses d) Beneficios en inversiones financieras ` CONSULTA 1 BOICAC 26. Aportación no dineraria.................................................................... 235 ` CONSULTA 2 BOICAC 49. FIM............................ 568 768 B.8. Diferencias positivas de cambio 770, 771, 772, 773 B.9. Beneficios en enajenación de inmovilizado inmaterial, material y cartera de control ` CONSULTA 3 BOICAC 24..................................... 225 ` CONSULTA 8 BOICAC 40. Permuta parcial.......... 445 ` CONSULTA 5 BOICAC 47. Indemnización........... 540 774 B.10. Beneficios por operaciones con acciones y obligaciones propias ` CONSULTA 2 BOICAC 45. Opciones sobre acciones .................................................................... 509 775 B.11. Subvenciones de capital transferidas a resultados del ejercicio ` CONSULTA 3 BOICAC 15. Subvención intereses. 111 24 ` CONSULTA 1 BOICAC 25. Adquisición inversión ................................................................... 230 ` CONSULTA 3 BOICAC 26..................................... 245 ` CONSULTA 10 BOICAC 40................................... 451 ` CONSULTA 1 BOICAC 50. Subvención préstamo 581 ` CONSULTA 3 BOICAC 53. Subvención empleo ... 634 778 B.12. Ingresos extraordinarios ` CONSULTA 1 BOICAC 52. Indemnización........... 607 779 B.13. Ingresos y beneficios de otros ejercicios ` CONSULTA 1 BOICAC 34..................................... 316 CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS. RESULTADOS AI o BI. Beneficios o Pérdidas de explotación: (B1+B2+B3+B4-A1-A2-A3-A4-A5-A6) AII o BII. Resultados financieros positivos o negativos: (B5+B6+B7+B8-A7-A8-A9) AIII o BIII. Beneficios o Pérdidas de las actividades ordinarias: (AI+AII-BI-BII) AIV o BIV. Resultados extraordinarios positivos o negativos: (B9+B10+B11+B12+B13-A10-A11-A12-A13-A14) AV o BV. Beneficios o Pérdidas antes de impuestos: (AIII+AIV-BIII-BIV) AVI o BVI. Resultado del ejercicio, Beneficio o Pérdida (AV-A15-A16) o (BV+A15+A16) ` OTRAS CONSULTAS (NECA, NOFCAC, Fusiones y Escisiones, ...) ........... 655 ` ANEXO: RESOLUCIONES DEL ICAC .......................................................... 695 25 Índice cronológico según cuestiones planteadas al ICAC: Consulta 7 BOICAC 5 (pág. 41)......... En julio de 1990 una empresa ha tomado participación en una sociedad. En octubre de 1990 dicha sociedad ha aprobado el pago de un dividendo a cuenta de los resultados de 1990. ¿ Debe considerarse que dicho dividendo percibido ha de minorarse del coste de adquisición por entender que estaba ya devengado y ha sido considerado dentro del precio de transmisión?. Consulta 9 BOICAC 5 (pág. 45)......... Sobre cuál es el tratamiento contable que debe darse al Impuesto sobre Sociedades en el caso de sociedades sometidas al régimen de Transparencia Fiscal y en el caso de sociedades que participen en el capital de sociedades transparentes. Sociedades Patrimoniales. Consulta 7 BOICAC 6 (pág. 57)......... Sobre la forma de contabilizar una cesión temporal de activos financieros ó adquisición de activos con pacto de retrocesión no opcional. Consulta 1 BOICAC 9 (pág. 61)......... Sobre la valoración de acciones recibidas liberadas con cargo a reservas. Consulta 3 BOICAC 9 (pág. 65)......... Tratamiento subvenciones de explotación. contable a aplicar a las Consulta 4 BOICAC 9 (pág. 70)......... Sobre el tratamiento contable de los gastos de viaje del personal, entendiendo por tales, manutención, alojamiento y transporte y de las dietas de los consejeros. Consulta 8 BOICAC 12 (pág. 75)....... Relativa a la provisión por depreciación de las acciones propias que no han sido adquiridas con el propósito de amortizarlas. Consulta 10 BOICAC 12 (pág. 78)..... Relativa a la contabilización de los compromisos derivados de la modificación del régimen de prestaciones sociales del colectivo de pasivos de una empresa, realizada en virtud de la suscripción de un Convenio Colectivo. Consulta 13 BOICAC 12 (pág. 84)..... Sobre el tratamiento del IVA devengado en adquisiciones intracomunitarias de bienes. Consulta 3 BOICAC 13 (pág. 89)....... Sobre el tratamiento contable de la deuda por el dividendo mínimo de las acciones sin voto. Consulta 4 BOICAC 13 (pág. 96)....... Sobre la naturaleza contable de los gastos de renovación, conservación o modernización de los bienes inmuebles utilizados por la empresa que son propiedad de terceros y su registro. 27 Consulta 5 BOICAC 13 (pág. 99)....... Sobre el tratamiento contable en empresas constructoras de los depósitos de garantía entregados y el criterio de imputación temporal de ingresos en el caso de cobro aplazado. Consulta 6 BOICAC 13 (pág. 109)..... Sobre la contabilización de las diferencias entre el resultado contable y el resultado fiscal en el caso de empresarios individuales. Consulta 3 BOICAC 15 (pág. 111)..... Sobre la forma de registrar los préstamos concedidos con un interés por debajo del de mercado en el marco de un Plan de Reconversión y Reindustrialización. Consulta 4 BOICAC 15 (pág. 117)..... Sobre diversas cuestiones relativas a la aplicación con carácter general de las normas sobre Uniones Temporales de Empresas a todos los sectores de actividad y al registro contable en Libros, de la "integración" de las cifras de las UTES. Consulta 5 BOICAC 15 (pág. 134)..... Relativa a la imputación temporal de ingresos y la clasificación de créditos derivados de ventas realizadas a ciertos Entes y Organismos cuya solvencia está garantizada, pero con plazos de cobro inciertos. Consulta 6 BOICAC 15 (pág. 140)..... Relativa a la provisión por depreciación de una inversión financiera en el capital de una empresa del grupo, cuando tal empresa haya recibido subvenciones de capital. Consulta 8 BOICAC 15 (Pág 143)...... Sobre la forma de registrar las adquisiciones de solares a cambio de construcciones futuras realizadas por empresas inmobiliarias y la cesión de solares y edificaciones realizadas en aplicación de las normativa urbanística. Consulta 1 BOICAC 16 (pág. 150)..... Sobre si las plusvalías tácitas existentes en una sociedad en la que se adquiere, al valor teórico, una participación del 50%, deben ser consideradas a efectos de dotar provisión para depreciación de inversiones financieras. Consulta 2 BOICAC 16 (pág. 153)..... Sobre el tratamiento contable de los gastos de urbanización de un polígono industrial realizados por una empresa instalada con anterioridad a la urbanización del polígono. Consulta 3 BOICAC 16 (pág. 155)..... Relativa a la valoración y registro de las acciones recibidas como consecuencia de una aportación no dineraria consistente en activos y pasivos en los que el valor contable de los activos es menor que el de los pasivos. 28 Consulta 4 BOICAC 16 (pág. 160)..... Sobre diversas cuestiones: 1.Consideración del dividendo devengado a la hora de determinar el precio de adquisición de las acciones. 2.Tratamiento de las provisiones de fondos para la realización de determinados servicios. 3.Tratamiento contable del dividendo mínimo cuando no existen beneficios en el ejercicio. 4.Respecto a la reducción proporcional del importe de las correcciones valorativas contabilizadas para los derechos de suscripción en el caso de ejercitarlos. Consulta 2 BOICAC 17 (pág.166).....Relativa al tratamiento contable de los "Rappels". Consulta 3 BOICAC 17 (pág. 171)..... Sobre registro contable de una operación de permuta de un inmueble por acciones de otra sociedad, con desembolsos pendientes. Consulta 4 BOICAC 17 (pág. 176)..... Sobre el criterio a seguir para cuantificar las posibles correcciones valorativas en inversiones en el capital de empresas del grupo. Consulta 1 BOICAC 19 (pág. 181)..... Sobre la forma de contabilizar determinadas operaciones realizadas por cuenta de terceros ajenos a la empresa. Consulta 2 BOICAC 19 (pág. 188)..... Sobre la forma de contabilización de las aportaciones entregadas como consecuencia de un contrato de cuentas en participación. Consulta 1 BOICAC 21 (pág. 196)..... Sobre la consideración contable de la retribución de los administradores de una sociedad. Consulta 1 BOICAC 23 (pág. 201)..... Sobre la forma de registrar determinadas operaciones de deudas no comerciales. Consulta 2 BOICAC 23 (pág. 208)..... Sobre la forma de valorar contablemente una inversión financiera recibida como consecuencia de un canje por otra inversión que poseía ya la sociedad. Consulta 3 BOICAC 23 (pág. 212)..... Sobre el tratamiento contable de una operación de arrendamiento financiero sobre un determinado bien en el que la opción de compra se ejercitará mediante el pago de la última cuota si bien previamente se ha comprometido su ejecución. 29 Consulta 2 BOICAC 24 (pág. 221)..... Sobre el tratamiento contable de los gastos producidos en una empresa como consecuencia de la entrega de bienes al personal de la misma en contraprestación de los servicios prestados. Consulta 3 BOICAC 24 (pág. 225)..... Sobre el tratamiento contable de un arrendamiento con opción de compra, desde el punto de vista de la empresa "arrendadora" inmobiliaria. Consulta 1 BOICAC 25 (pág. 230)..... Sobre el tratamiento contable de determinadas inversiones financieras objeto de corrección valorativa y los criterios aplicables a una subvención otorgada para su financiación. Consulta 1 BOICAC 26 (pág. 235)..... Sobre la aportación no dineraria realizada por una sociedad, cuando el objeto de la aportación son unos contratos de mantenimiento que no figuraban contabilizados en el activo del balance de dicha sociedad. Consulta 2 BOICAC 26 (pág. 239)..... Sobre la imputación temporal y contabilización de las retenciones por garantías practicadas por los clientes a las empresas constructoras. Consulta 3 BOICAC 26 (pág. 245)..... Sobre la contabilización de las subvenciones recibidas por una empresa destinadas a financiar la urbanización de polígonos industriales. Consulta 2 BOICAC 27 (pág. 247)..... Sobre la forma de registrar contablemente los programas informáticos unidos a una maquinaria. Consulta 3 BOICAC 27 (pág. 251)..... Sobre la forma de registro contable de unas participaciones en el capital, cuyo precio de adquisición incluye una plusvalía tácita existente en el momento de la adquisición que se identifica con el fondo de comercio de la sociedad participada. Consulta 1 BOICAC 29 (pág. 255)..... Sobre el registro contable del efecto impositivo que se deriva de las actas de inspección del impuesto sobre sociedades y de la reversión de un impuesto anticipado que no fue objeto de registro contable en ejercicios anteriores por aplicación del principio de prudencia. Consulta 1 BOICAC 30 (pág. 260)..... Sobre la contabilización de la adquisición de un edificio a cambio de una renta vitalicia a favor del vendedor. Consulta 2 BOICAC 30 (pág. 266)..... Sobre la contabilización de participaciones en los Fondos de Inversión en Activos del Mercado Monetario (FIAMM). 30 Consulta 1 BOICAC 31 (pág. 271)..... Sobre el tratamiento contable a otorgar por una sociedad que percibe de una sociedad filial unos dividendos repartidos con cargo a reservas. Consulta 3 BOICAC 32 (pág. 274)..... Sobre la forma de contabilizar dividendos repartidos cuando se entregan activos distintos de la tesorería. los Consulta 4 BOICAC 32 (pág. 280)..... Sobre el tratamiento contable de los activos, pasivos, ingresos y gastos de una sucursal en el extranjero de una sociedad anónima española. Consulta 5 BOICAC 32 (pág. 283)..... Sobre la ubicación en los modelos de balance de los saldos de gastos e ingresos a distribuir en varios ejercicios, en concreto, sobre el traspaso de estas partidas a corto plazo. Consulta 6 BOICAC 32 (pág. 289)..... Sobre el tratamiento contable del efecto impositivo derivado de una permuta de inmuebles, compuestos por un valor del suelo y otro de edificaciones, siendo el valor de mercado del inmueble recibido superior al valor contabilizado del entregado. Consulta 8 BOICAC 32 (pág. 301)..... Sobre el tratamiento contable de los créditos por bases imponibles negativas y los impuestos anticipados, que procedentes de un ejercicio anterior, no hubiesen sido objeto de registro como consecuencia de no cumplirse los requisitos exigidos en dicho momento para su activación. Consulta 1 BOICAC 33 (pág. 307)..... Sobre la cuantificación del impuesto sobre sociedades devengado en las empresas de reducida dimensión. Consulta 1 BOICAC 34 (pág. 316)..... Sobre la corrección de errores contables procedentes de ejercicios anteriores. Consulta 2 BOICAC 35 (pág. 320)..... Sobre la dotación de provisiones para riesgos y gastos. Consulta 4 BOICAC 35 (pág. 325)..... Sobre determinadas cuestiones relativas a la contabilización del Impuesto sobre Sociedades: 1.Tratamiento contable del importe de las posibles deducciones de la cuota generadas en un ejercicio en el caso de que no sean aplicadas fiscalmente. 2. Forma de efectuar el desglose de la partida de gasto por Impuesto de Sociedades en la cuenta de pérdidas y ganancias, a que se refiere el punto 8 de norma primera de la Resolución de este Instituto de 9 de octubre de 1997. 31 Consulta 1 BOICAC 36 (pág. 332)..... Sobre la calificación contable por parte de una inmobiliaria de un terreno destinado originariamente al arrendamiento que ahora se enajena. Consulta 2 BOICAC 36 (pág. 338)..... Sobre el tratamiento contable de operaciones de ventas de mercaderías a plazos. Consulta 3 BOICAC 36 (pág. 343)..... Sobre el tratamiento contable de las aportaciones realizadas por socios para compensar pérdidas en la sociedad de la que poseen participaciones. Consulta 4 BOICAC 36 (pág. 348)..... Sobre el tratamiento contable de los gastos financieros como parte integrante del inmovilizado en construcción. Consulta 3 BOICAC 37 (pág. 354)..... Sobre "participación" en una comunidad de bienes. el registro contable de la Consulta 1 BOICAC 38 (pág. 365)..... Sobre el tratamiento contable de ciertos gastos cuando su importe se liquida a través de acciones, cuya emisión se ha efectuado por un valor inferior al de mercado. Consulta 4 BOICAC 38 (pág. 373)..... Sobre la contabilización por parte del cedente, de la cesión plena e incondicional de la titularidad de las cuentas a cobrar que figuran en su activo, a favor de un comprador (cesionario) que procederá a su titulización, de forma que el cedente no asegura el buen fin de la operación. Consulta 5 BOICAC 38 (pág. 382)..... Sobre el registro contable de la cesión a un tercero de la titularidad de los ingresos futuros derivados de determinadas prestaciones de servicios a realizar. Consulta 6 BOICAC 38 (pág. 388)..... Sobre la contabilización de los contratos denominados por el consultante como "renting". Consulta 8 BOICAC 38 (pág. 399)..... Sobre la contabilización de una subrogación de un contrato de arrendamiento financiero. Consulta 10 BOICAC 38 (pág. 407)... Sobre diversas cuestiones relativas al tratamiento contable que corresponde otorgar en ciertas operaciones de pagos a proveedores a través de entidades de crédito. Consulta 1 BOICAC 39 (pág. 412)..... Sobre el registro contable de la compra de bienes inmuebles no construidos en el momento de la firma del contrato y sobre los que se establece un pacto expreso de reserva de dominio por parte del vendedor. 32 Consulta 2 BOICAC 39 (pág. 416)..... Sobre el registro contable correcciones valoradas de participaciones en el capital de sociedades. de las Consulta 4 BOICAC 39 (pág. 419)..... Sobre las correcciones valorativas que corresponde realizar en un inmovilizado material que se explota en alquiler y que es financiado mediante un préstamo, cuando el valor de mercado del citado inmovilizado es inferior a su valor neto contable. Consulta 2 BOICAC 40 (pág. 423)..... Sobre el registro contable por parte del inversor de las reducciones de capital. Consulta 3 BOICAC 40 (pág. 429)..... Sobre el tratamiento contable aplicable a la adquisición y posterior amortización de acciones propias por parte de una sociedad anónima. Consulta 4 BOICAC 40 (pág. 433)..... Sobre el tratamiento que conlleva el cambio de un criterio contable en la valoración de existencias. Consulta 6 BOICAC 40 (pág. 437)..... Sobre la forma de contabilizar la constitución de un derecho de superficie por parte de la sociedad propietaria de un terreno. Consulta 8 BOICAC 40 (pág. 445)..... Sobre el tratamiento contable de la “venta” de un inmovilizado cuando se recibe como cobro parcial otro inmovilizado. Consulta 10 BOICAC 40 (pág. 451)... Sobre la forma de registro contable de una subvención de capital recibida para financiar un bien del inmovilizado, cuya concesión se produce después de la celebración del citado contrato. Consulta 2 BOICAC 41 (pág. 454)..... Sobre el tratamiento contable de la cuota devengada en el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), que originariamente es deducible pero posteriormente, como consecuencia de la percepción de una subvención, deviene en no deducible. Consulta 1 BOICAC 42 (pág. 461)..... Sobre el tratamiento contable que corresponde otorgar a las indemnizaciones otorgadas a los arrendatarios de inmuebles. Consulta 2 BOICAC 42 (pág. 468)..... Sobre el registro contable que procede realizar en los propietarios de terrenos por las operaciones que realizan en relación con una Junta de Compensación, que actúa con carácter fiduciario sobre los terrenos a urbanizar que se le transfieren. 33 Consulta 1 BOICAC 43 (pág. 472)..... Sobre el cálculo de las provisiones a realizar en valores negociables no admitidos a cotización en mercados secundarios organizados. Consulta 1 BOICAC 44 (pág. 479)..... Sobre el tratamiento contable de la creación de una página en INTERNET, denominada por el consultante WEB. Consulta 2 BOICAC 44 (pág. 492)..... Sobre la calificación contable de gastos de puesta en marcha de un inmovilizado. Consulta 3 BOICAC 44 (pág. 499)..... Sobre el reflejo contable de diferentes gastos realizados por una empresa en un inmueble arrendado. Consulta 4 BOICAC 44 (pág. 506)..... Sobre el criterio a seguir para cuantificar las posibles correcciones valorativas en inversiones en el capital de empresas del grupo. Consulta 2 BOICAC 45 (pág. 509)..... Sobre el registro contable de unas determinadas opciones sobre acciones, de la propia sociedad, a entregar a sus empleados. Consulta 1 BOICAC 46 (pág. 521)..... Sobre el tratamiento contable de la aportación realizada por una Sociedad Anónima al fondo dotacional de una fundación. Consulta 2 BOICAC 46 (pág. 526)..... Sobre el tratamiento contable de determinados gastos relacionados con la implantación de un sistema de calidad, denominado tipo ISO por el consultante. Consulta 2 BOICAC 47 (pág. 533)..... Sobre el tratamiento contable derivado de unos dividendos percibidos mediante acciones emitidas por la misma sociedad que reparte el dividendo. Consulta 4 BOICAC 47 (pág. 536)..... Sobre el tratamiento contable que debe darse a determinados bienes recibidos, por superar un determinado consumo de un servicio. Consulta 5 BOICAC 47 (pág. 540)..... Sobre el tratamiento contable de las cantidades a percibir con motivo de la renuncia a unos derechos arrendaticios. Consulta 5 BOICAC 48 (pág. 542)..... Sobre el tratamiento contable del importe satisfecho en concepto de canon de asociación a una franquicia. 34 Consulta 6 BOICAC 48 (pág. 546)..... Sobre el tratamiento contable de una deuda liquidada por la Administración Tributaria por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA). Consulta 7 BOICAC 48 (pág. 551)..... Sobre el tratamiento contable aplicable a la adquisición de un vehículo destinado a ser cedido en uso al personal de una empresa, para fines privados. Consulta 8 BOICAC 48 (pág. 556)..... Sobre el registro contable compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. de la Consulta 9 BOICAC 48 (pág. 560)..... Sobre el tratamiento contable de la adquisición de acciones de la propia sociedad sin el propósito inicial de reducción del capital y, en particular, del criterio para registrar, en su caso, la correspondiente corrección valorativa. Consulta 10 BOICAC 48 (pág. 564)... Sobre el tratamiento contable de la adquisición de acciones propias, sin acuerdo de la Junta General de Accionistas para reducción de capital, si bien el órgano de administración acuerda que en el ejercicio siguiente propondrá a la Junta la reducción de capital. Consulta 1 BOICAC 49 (pág. 566)..... Sobre el registro contable de los avales otorgados, tanto se ejecuten o no. Consulta 2 BOICAC 49 (pág. 568)..... Sobre el tratamiento participaciones en Fondos de Inversión Mobiliaria (FIM). contable de las Consulta 3 BOICAC 49 (pág. 573)..... Sobre el tratamiento contable que corresponde otorgar en el arrendamiento financiero de un bien cuando el tipo de interés es variable. Consulta 4 BOICAC 49 (pág. 579)..... Sobre el tratamiento contable de la donación realizada por una sociedad anónima a una entidad sin ánimo de lucro. Consulta 1 BOICAC 50 (pág. 581).....Sobre el tratamiento contable de una subvención concedida para financiar la amortización parcial del principal de un préstamo. Consulta 2 BOICAC 50 (pág.588).....Sobre el tratamiento de las diferencias de cambio en los títulos de renta variable en moneda distinta del euro. Consulta 3 BOICAC 50 (pág. 593).....Sobre la obligatoriedad en la aplicación de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las sociedades concesionarias de autopistas, túneles, puentes y otras vías de peaje, aprobadas por 35 Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 10 de diciembre de 1998, a las sociedades que realicen esta actividad y en concreto del criterio contenido en el apartado 3 de la norma de valoración 7ª contenida en su quinta parte, relativo a los gastos financieros diferidos de financiación de autopistas, túneles, puentes y otras vías de peaje. Consulta 4 BOICAC 50 (pág.600).....Sobre el registro contable de las ventas o ingresos por obra ejecutada para el supuesto de obras realizadas por encargo y con contrato. Consulta 1 BOICAC 51 (pág.601).....Sobre el tratamiento contable del descuento practicado en las ventas abonadas con tarjetas electrónicas. Consulta 3 BOICAC 51 (pág.604).....Sobre la forma de contabilizar por parte de un empresario individual las cuotas de la seguridad social de autónomos. Consulta 1 BOICAC 52 (pág.607).....Sobre el tratamiento contable de una indemnización a favor de una empresa, fijada por incumplimiento de un contrato, en concreto, en cuanto a los plazos de ejecución de determinadas obras de mejora en un inmovilizado. Consulta 3 BOICAC 52 (pág.612).....Sobre cuándo debe entenderse que un activo ha sido utilizado al efecto de su calificación contable como existencias o inmovilizado. Consulta 4 BOICAC 52 (pág.614).....Sobre el tratamiento contable de las ventas en una empresa inmobiliaria. Consulta 1 BOICAC 53 (pág.620).....Sobre la determinación del concepto de “patrimonio neto contable” a efectos de la distribución de beneficios recogido en el artículo 213 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre. Consulta 2 BOICAC 53 (pág.629).....Sobre el tratamiento contable que debe darse a la cantidad entregada por un proveedor al cliente con la condición de que éste se comprometa a comprar en exclusiva un volumen preestablecido de productos durante un determinado período de tiempo. Consulta 3 BOICAC 53 (pág. 634).....Sobre el reconocimiento y el tratamiento contable de determinadas subvenciones relacionadas con la creación de puestos de trabajo. 36 Consulta 4 BOICAC 53 (pág.639).....Sobre el tratamiento contable de una venta que se contrata con una cláusula que incluye unos intereses derivados por el aplazamiento del pago a 180 días. Consulta 1 BOICAC 54 (pág.643).....Sobre el tratamiento contable de las cantidades abonadas por la Seguridad Social por incapacidad temporal, derivada de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales. Consulta 2 BOICAC 54 (pág.645).....Sobre el tratamiento contable de un préstamo participativo. Consulta 3 BOICAC 54 (pág.651).....Sobre el tratamiento contable de los ingresos obtenidos por una empresa de restauración por “tickets restaurant” y “cheques gourmet”, abonados por las empresas que tienen concertado un convenio con aquella, así como las comisiones abonadas a dichas empresas. Otras Consultas (NECA, NOFCAC, Fusiones y Escisiones, ...) .............(pág. 655) ANEXO: Resoluciones del ICAC...................................................................... 695 37 Índice de Abreviaturas. AIB ............................Adquisiciones Intracomunitarias de Bienes. BI ...............................Base Imponible. Bº ...............................Beneficio/s. BºL .............................Beneficio Líquido. BOICAC ....................Boletín Oficial Instituto Contabilidad y Auditoría de Cuentas. CB ..............................Comunidad de Bienes. Cº Com.......................Código de Comercio. CI ...............................Cuota Íntegra. C/P .............................Corto Plazo. DA..............................Disposición Adicional. DGT ...........................Dirección General Tributos. Dº ...............................Derecho/s. DTª.............................Disposición Transitoria. HP ..............................Hacienda Pública. IB ...............................Impuesto Bruto. ICAC..........................Instituto Contabilidad y Auditoría de Cuentas. IRPF ...........................Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. IS................................Impuesto sobre Sociedades. ITPAJD ......................Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. IVA ............................Impuesto sobre el Valor Añadido. L/P..............................Largo Plazo. LIS .............................Ley Impuesto sobre Sociedades. LIRPF ........................Ley Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. NV..............................Norma de Valoración. PGC............................Plan General Contable. RCA ..........................Resultado Contable Ajustado. RCAI..........................Resultado Contable Antes de Impuestos. RD..............................Real Decreto. RIRPF ........................Reglamento Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. RIS .............................Reglamento Impuesto sobre Sociedades. RIVA..........................Reglamento Impuesto sobre el Valor Añadido. SA ..............................Sociedad Anónima. SL...............................Sociedad Limitada. SS...............................Seguridad Social. TR ..............................Texto Refundido. TRLSA.......................Texto Refundido Ley Sociedades Anónimas. UTE............................Unión Temporal de Empresas VNC...........................Valor Neto Contable. 39 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales Consulta número 2 del BOICAC número 17/JULIO DE 1994 Consulta: Relativa al tratamiento contable de los "Rappels". Respuesta: Tanto en las operaciones de compra como en las operaciones de venta los descuentos y similares incluidos en factura minoran el importe de la operación, criterio que viene recogido en el apartado b) de las normas de valoración decimoséptima "Compras y otros gastos" y decimoctava "Ventas y otros ingresos". De acuerdo con ello, deben deducirse del importe bruto de compras o ventas todos los descuentos o similares que aparezcan en factura, excluidos los que obedezcan a pronto pago debido a su carácter financiero. En consecuencia, sólo se efectuará un registro independiente de los descuentos y similares, que no obedezcan a pronto pago, cuando éstos se realicen fuera de factura como es el caso de las devoluciones contemplado en el apartado e) de dichas normas. Los "rappels" son descuentos que se conceden en función del cumplimiento de ciertos supuestos, fundamentalmente por alcanzar un determinado nivel de pedidos, y por tanto no siempre se recogen en factura, o no existe correspondencia exacta con la factura en que se incluyen, de forma que el rappel que minora una determinada factura de compra o venta, vendrá normalmente cuantificado como consecuencia de haber alcanzado un nivel de operaciones que no se corresponde con la operación a que se refiere la factura, sino que se alcanza, al menos parcialmente, por la realización de otras operaciones previas. Por todo ello cabe concluir que con carácter general los "rappels" concedidos deben figurar en cuentas distintas que las de las operaciones de compra o venta que los originan. En todo caso, la forma concreta de registro es facultativa y lo importante, en lo que se refiere a los rappels sobre compras, es considerar su incidencia en la valoración de existencias al cierre de ejercicio. A estos efectos, e independientemente de que los rappels figuren o no en factura, debe considerarse que únicamente en la medida en que estos rappels puedan ser imputados razonablemente a un conjunto definido de compras, conocido al cierre del ejercicio, deberían considerarse como minoración de aquellas existencias a las que sean imputables. AECAA en su documento nº 8 sobre “Existencias” manifiesta lo siguiente con respecto al precio de compra: (…) Se entiende por precio de compra de las existencias el que figure en la factura enviada por el proveedor, una vez deducidos los descuentos, rebajas y bonificaciones conocidos en el momento de la adquisición, salvo los que tengan carácter financiero, que constituyen una partida a consignar por separado en la cuenta de pérdidas y ganancias de la empresa. Los descuentos de carácter comercial (rappels, etc.) cuya estimación pueda hacerse razonablemente en el A Asociación Española de Contabilidad y Administración de empresas. 166 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales momento de la adquisición, se deducirán del importe de ésta al determinar el precio de compra. Ejemplo. MONES, S.A., empresa comercializadora de prendas deportivas, adquiere el 1 de junio de 2005 1.000 unidades de producto a su proveedor habitual, siendo el precio de la unidad 25 € y recibiendo un descuento por pronto pago de 300 € y un rappel de 2.500 €. Realizar el asiento contable a realizar por MONES, S.A. en las siguientes situaciones: A) El proveedor otorga un rappel de 2.500 € cada 5.000 unidades de producto vendidas durante el año. Con la compra de 1.000 unidades, MONES ha alcanzado las 5.250 en este ejercicio. B) El rappel es consecuencia del importe de las compras efectuadas en los últimos tres ejercicios, no correspondiendo a las adquisiciones de este ejercicio. Solución. A) En este caso, se puede deducir del precio de compra la parte proporcional del rappel que es consecuencia de esta última compra. Por tanto la reducción del 750 = 375 € por lo que el asiento a precio de adquisición será de 2.500 × 5.000 realizar será: ------------------------------------------------ X ----------------------------------------24.625 (600) Compras de mercaderías 25.000 - 375 = 24.625 3.892 (472) H.P. IVA soportado (25.000-300-375) x 16% a (765) Dcto. s/compras por pronto pago a (609) Rappels por compras 300 2.125 2.500 – 375 = 2.125 a (400) Proveedores 26.092 ------------------------------------------------ X -----------------------------------------Por la modificación de la base imponible del IVA que procede realizar por la parte del rappel que corresponde a las compras efectuadas con anterioridad (véase comentario fiscal). ------------------------------------------------ X ----------------------------------------340 (400) Proveedores 167 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales a (472) HP IVA soportado 340 2.125 x 16% ------------------------------------------------ X -----------------------------------------En esta situación es necesario indicar que en la medida que se pudieran identificar las compras que han generado la parte de ese rappel que se corresponde con anteriores adquisiciones (2.125 €), para las existencias que todavía permanecieran en la empresa, se podría disminuir su valoración a través de la regularización de existencias, con lo que se trasladaría el coste final a las existencias en cuestión y se anularía, de esta manera, el efecto que la parte del rappel derivado de existencias identificadas produciría sobre la cuenta de pérdidas y ganancias. Por otra parte, hay que resaltar que la respuesta evacuada por el ICAC no delimita claramente si cuando se pueda estimar la proporción del rappel que se corresponde con la operación a la que se refiere la factura, se debe disminuir o no el precio de adquisición de las existencias por la mencionada parte. De la opinión de AECA sí se puede interpretar que siempre que se pueda estimar razonablemente, se disminuirá el precio de compra. A pesar de todo lo anterior, la respuesta a esta consulta deja claro que lo importante es tener en cuenta la minoración, a final de ejercicio, del valor de las existencias acreedoras del rappel. Por lo tanto, siendo facultativa la forma de registro, la anterior situación también se podría haber contabilizado de la siguiente manera: ------------------------------------------------ X ----------------------------------------25.000 (600) Compras de mercaderías 3.892 (472) H.P. IVA soportado (25.000- 300-375) x 16% a (765) Dcto. s/compras por pronto pago 300 a (609) Rappels por compras 2.500 a (400) Proveedores 26.092 ------------------------------------------------ X -----------------------------------------340 (400) Proveedores 340 a (472) HP IVA soportado 2.125 x 16% ------------------------------------------------ X -----------------------------------------B) En este caso, si la empresa no tenía conocimiento de este rappel, tendrá que realizar los siguientes asientos: ------------------------------------------------ X ----------------------------------------25.000 (600) Compras de mercaderías 3.952 (472) H.P. IVA soportado (25.000 –300) x 16% 168 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales a (765) Dcto. s/compras por pronto pago 300 a (779) Ingresos y beneficios de ejerc. anteriores 2.500 a (400) Proveedores 26.152 ------------------------------------------------ X -----------------------------------------400 (400) Proveedores 400 a (472) HP IVA soportado 2.500 x 16% ------------------------------------------------ X -----------------------------------------Comentario Fiscal. La Ley del IVA distingue entre los descuentos y bonificaciones que se concedan previa o simultáneamente a la operación realizada y en función de ella, y aquellos que se concedan por operaciones anteriores. Los primeros, artículo 78.Tres.2º LIVA, no se incluyen en la base imponible, mientras que los segundos, artículo 80.Uno.2º LIVA, reducen la base imponible de las operaciones de que provengan. Artículo 78. Base imponible. Regla general. (...) Tres. No se incluirán en la base imponible: (...) 2º. Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella. Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando las minoraciones de precio constituyan remuneraciones de otras operaciones. Artículo 80. Modificación de la base imponible. Uno. La base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto en los artículos 78 y 79 anteriores se reducirá en las cuantías siguientes: (…) 2.º Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la operación se haya realizado siempre que sean debidamente justificados. Por la modificación de la base imponible, el proveedor deberá emitir factura rectificativa con una serie de numeración especial que recoja la rectificación efectuada y el período a que se refiera, artículo 9º RD 2402/1985. Artículo 9.º 1. Los empresarios y profesionales deberán rectificar las facturas o documentos equivalentes o sustitutivos de las mismas, emitidos por ellos en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hayan producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, den lugar a la modificación de la base imponible, siempre que no hubiesen 169 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación gravada o, en su caso, de la fecha en que se hayan producido las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80. (…) 2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, la rectificación deberá efectuarse inmediatamente después de advertirse la circunstancia que la motiva. 3. La rectificación deberá realizarse mediante la emisión de una nueva factura o documento en el que se hagan constar los datos identificativos de las facturas o documentos iniciales y la rectificación efectuada. Deberán establecerse series especiales de numeración para estas facturas de rectificación. No obstante, los empresarios y profesionales que, con posterioridad a la emisión de las correspondientes facturas o documentos, concediesen a sus clientes descuentos u otros beneficios podrán emitir notas de abono numeradas correlativamente, en el caso de que dichos clientes no sean empresarios o profesionales ni hubiesen exigido la expedición inicialmente de una factura completa. Asimismo, tratándose de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones y en los demás casos que se autoricen por el Departamento de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria no será necesaria la especificación de las facturas rectificadas, bastando la simple determinación del año a que se refieran. NOTA: La Consulta 2 del BOICAC 53 recoge el tratamiento de los rappels cobrados por anticipado. 170 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales Consulta número 3 del BOICAC número 54/ JUNIO 2003 Consulta: Sobre el tratamiento contable de los ingresos obtenidos por una empresa de restauración por “tickets restaurant” y “cheques gourmet”, abonados por las empresas que tienen concertado un convenio con aquella, así como las comisiones abonadas a dichas empresas. Respuesta: En relación con los ingresos generados por los tickets, el tratamiento contable que debe darse es el de ingresos del ejercicio en que se devengan, reflejándose por el importe íntegro que figura en las facturas emitidas, contabilizándose en atención a la naturaleza de los mismos, formando parte del importe neto de la cifra de negocios. Con relación a las comisiones abonadas a las empresas, habrá que tener en cuenta la norma séptima “Gastos de comercialización y gastos posteriores a la venta”, incluida en la Resolución de 9 de mayo de 2000, de este Instituto por la que se establecen criterios para la determinación del coste de producción, que establece: “Las comisiones de ventas se imputarán al ejercicio en que se devenguen los ingresos producidos por dichas ventas, por lo que serán, en su caso, objeto de periodificación”. De lo anterior se desprende que el tratamiento contable que debe darse a las comisiones de venta o prestación de servicios abonadas por la empresa a comisionistas en la realización de su actividad, se considerarán gastos del ejercicio en que se devenguen, y se contabilizarán exclusivamente atendiendo a su naturaleza; a este respecto, hay que indicar que en la medida en que la empresa realice estos gastos para el desarrollo de su actividad, con el fin de conseguir la captación de clientes, los citados importes deberán figurar en la partida “Servicios exteriores” o de “Otros gastos de explotación”, según la empresa formule el modelo normal o abreviado, respectivamente, de la cuenta de pérdidas y ganancias. Comentario. La utilización de “tickets restaurant” o vales de comida constituye una forma indirecta y alternativa de cumplir con la obligación, recogida en la normativa laboral para determinadas empresas, de prestar el servicio de comedor a sus empleados. Por lo general en este sistema suelen intervenir la empresa empleadora, la entidad emisora de los vales y los establecimientos de hostelería. El funcionamiento del mismo se puede resumir como sigue: - - Las empresas solicitan a la emisora los vales comida que necesitan sus empleados. Por la adquisición de éstos satisfacen el nominal de los mismos junto con la comisión de la entidad emisora. Los empleados pueden escoger el restaurante donde comer de entre aquellos adheridos a la entidad emisora. 651 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales - Los establecimientos de hostelería aceptan como medio de pago los vales comida, los cuales se canjean con posterioridad por dinero. La entidad emisora liquida los vales descontando del nominal de los mismos la comisión que les corresponde. Supuesto. La sociedad SÁNCHEZ S.A. propietaria del restaurante MASF72 decide, al objeto de incrementar su clientela, suscribir un convenio con la empresa TEJEDA S.A., emisora de vales-comida, mediante el cual prestará servicios de restaurante a los usuarios de los mismos. El contrato, entre otras cláusulas, recoge lo siguiente: - Las comidas se servirán únicamente de lunes a sábado entre las 13 y las 16 horas. El valor nominal de los vales es de 7 euros, IVA incluido, y dan derecho a acceder al menú del día. El canje de los vales por dinero será mensual y la empresa emisora descontará del nominal de los mismos excluido el IVA, un 10% en concepto de comisión. MASF72 empieza a prestar el servicio el día 1 de diciembre. Durante ese mes en total se sirvieron 1.200 menús por el método de los vales. El día 7 de enero se procede al canje de los vales utilizados, liquidando TEJEDA S.A. la posición respecto al mes de diciembre. Realizar las anotaciones contables que deberá realizar SÁNCHEZ S.A. por las ventas de comidas por el sistema de vales. Solución. Por las comidas servidas en el mes de diciembre, optando a efectos de solución por la anotación conjunta mensual facultada en el Código de Comercio. --------------------------------------- 31/12/200X ------------------------------------8.400 (430x) Clientes, vales comida 1.200 x 7 a (705) Prestaciones de servicios 7.848 1.200 x 6,54* a (477) HP IVA repercutido 552 (6,54 x 7%) x 1.200 ------------------------------------------- X ---------------------------------------------* El precio del menú sin incluir el IVA es: 7 / (1+0,07) = 6,54 € 652 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales Por la comisión devengada, atendiendo al devengo de los ingresos de que proviene. --------------------------------------- 31/12/200X ------------------------------------784,8 (629x) Comisión vales comida 1.200 x 6,54 x 10% a (430x) Clientes, vales comida 784,8 ------------------------------------------- X ---------------------------------------------Por la liquidación de los vales. --------------------------------------- 07/01/200X+1 --------------------------------7.615,2 (572) Bancos a (430x) Clientes, vales comida 7.615,2 ------------------------------------------- X ---------------------------------------------Comentario fiscal. Respecto al restaurante y referente al Impuesto sobre Sociedades, tanto para las prestaciones de servicios efectuadas como para la comisión satisfecha, el tratamiento contable y fiscal es el mismo. No existiendo referencia expresa en el articulado de la LIS a estas operaciones, resulta aplicable lo establecido en el artículo 10.3 LIS. Artículo 10. Concepto y determinación de la base imponible. (...) 3. En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. En cuanto al IVA, el criterio mantenido por la DGT respecto a los vales comida es el recogido en la Resolución 5/11/1986 (BOE 28/11/1986) y referenciado en las consultas 1973-98 y 0729-01. La citada Resolución recoge que “están sujetos al IVA y exentos del mismo los servicios prestados, en relación con los vales o tickets de comedor emitidos, por las sociedades emisoras a los restaurantes donde dichos vales o tickets se utilicen o a las sociedades receptoras de los mismos, y los servicios prestados por estas últimas a sus empleados al cederles los referidos tickets o vales”. La exención viene recogida en el artículo 20.Uno.18º.h), al tener los vales comida la consideración de orden o medio de pago. Artículo 20. Exenciones en operaciones interiores. Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones: (…) 18º. Las siguientes operaciones financieras. (…) h) Las operaciones relativas a transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito y otras órdenes de pago. 653 Consultas al ICAC: Ejemplos prácticos con sus implicaciones fiscales El tipo aplicable, por la prestación del servicio de hostelería, es el 7%, artículo 91.Uno.2.2º LIVA. Artículo 91. Tipos impositivos reducidos. Uno. Se aplicará el tipo del 7 por ciento a las operaciones siguientes: (...) 2. Las prestaciones de servicios siguientes: (…) 2º. Los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes, en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario. Por último, y de forma breve, la percepción de los vales comida por los trabajadores, a efectos del IRPF, no supondrá retribución alguna cuando la entrega de los mismos cumpla los requisitos recogidos en el artículo 44 del RIRPF. En el caso de que se incumpla sólo el requisito de la cuantía diaria (7,81 €), tributará como rendimiento del trabajo en especie la diferencia entre el valor del vale y la citada cuantía. En el caso de que se incumpliera cualquier otro requisito el rendimiento del trabajo en especie será el valor de los vales recibidos. A estas cantidades se les añadirá el ingreso a cuenta correspondiente, salvo que este último hubiera sido repercutido al trabajador (artículo 44 LIRPF). Para la empresa empleadora, el gasto por los vales entregados a los empleados será deducible cuando este hubiera sido asumido contractualmente con los trabajadores (convenio o acuerdo colectivo), ya que no tendrá la consideración de liberalidad. En caso contrario, lo será si el gasto se ha efectuado con arreglo a los usos y costumbres. Artículo 14.1.e LIS. 654
