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TÍTULO DE LA PUBLICACIÓN:
Guía práctica de interpretación del nuevo
Plan General Contable
AUTOR:
Sr. Francesc Gómez Valls (profesor UAB)
COLABORADORA: Srta. Sira Sala Moreno
FECHA DE LA EDICIÓN: Marzo 2008
EDITA: Cambra de Comerç i Indústria de
Terrassa
DL: B-19787-2008
Prohibida la reproducción total o parcial del material y de los
contenidos publicados en el presente manual, ya sea en medios
escritos, electrónicos o de cualquier tipo. Todos los derechos
reservados a Cambra Oficial de Comerç i Industria de Terrassa©
Copyright 2008.
Índice
0. Presentación
3
1. Introducción y panorama normativo
4
2. El marco conceptual de la contabilidad
5
3. Las cuentas anuales
7
4. Principales novedades en normas de valoración
15
5. Primera implantación
19
6. El PGC PYMES versus el PGC
19
Anexo
21
Glosario
31
Presentación
Este documento tiene como objetivo servir de guía
para conocer los principales cambios que introduce la
nueva regulación contable basada en el nuevo Plan
General de Contabilidad y que van a afectar a todas las
empresas a partir del 1 de enero de 2008.
En este sentido, este documento se estructura en 6
apartados:
1. Introducción y panorama normativo
2. Marco conceptual de la contabilidad
3. Las cuentas anuales
• Inmovilizado material
• Inmovilizado intangible
• Gastos de establecimiento y constitución
• Arrendamiento financiero
• Activos no corrientes mantenidos para la venta
• Instrumentos financieros
• Moneda extranjera
• Impuesto sobre beneficios
4. Principales novedades en normas de valoración
5. Primera implantación
• Ventas y prestaciones de servicios y descuentos vinculados
• Provisiones y contingencias
6. El PGC PYMES respecto al PGC
En el apartado 1 se expone el marco normativo vigente
a partir del 1 de enero de 2008 y los criterios que se
establecen para aplicar las distintas versiones del Plan
General de Contabilidad (PGC, PYMES y criterios para
microempresas).
En el apartado 2 se detallan los aspectos más importantes del marco conceptual de la contabilidad. Se
trata de una serie de conceptos fundamentales que
sustentan al conjunto de normas de valoración de las
distintas operaciones y transacciones empresariales.
En el apartado 3 se detallan los documentos que, según el nuevo PGC, integran las cuentas anuales. Se
añaden los requisitos para formular los modelos abreviados y se exponen las normas para su elaboración.
En este apartado se incluye también el concepto de
partes vinculadas.
En el apartado 5 se han incluido un resumen sobre las
normas de primera implantación del nuevo PGC.
Finalmente, y a efectos de que el usuario de la guía
pueda valorar la conveniencia de adoptar el PGC
PYMES (caso de cumplir con los requisitos), se incluye un apartado 6 con un resumen de las principales
diferencias que existen entre el PGC PYMES y el PGC.
Este apartado tiene también como objetivo detallar
las principales simplificaciones que introduce el PGC
PYMES respecto el PGC.
Adicionalmente, se incluye un anexo con los formatos
abreviados de balance, pérdidas y ganancias, estado
de cambios en el patrimonio neto; también se incluye
el estado de flujos de efectivo.
El apartado 4 incluye las principales novedades en
normas de registro y valoración. A efectos de esta guía
se han incluido las novedades más destacables que
incluye el nuevo PGC. Entre ellas se encuentran:
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
3
1. Introducción y panomara normativo
1.1. Marco normativo y entrada en vigor
Con la aprobación y publicación del nuevo Plan General de Contabilidad (Real Decreto 1514/07) y el
Plan General para Pymes (Real Decreto 1515/07) las
empresas españolas tienen un nuevo marco normativo
en materia de contabilidad que ha entrado en vigor a
partir de los ejercicios que se inicien a partir del 1 de
enero de 2008.
El nuevo PGC constituye el desarrollo reglamentario
en materia de cuentas anuales individuales de la legislación mercantil. Legislación mercantil modificada
a través de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma
y adaptación de la legislación mercantil en materia
contable para su armonización internacional con base
en la normativa de la Unión Europea.
El nuevo PGC tiene una estructura muy similar a la del
PGC 90 con la finalidad de mantener la tradición contable en todos aquellos aspectos que no han de verse
alterados por la introducción de nuevos conceptos. En
concreto se divide en las siguientes partes:
1. Marco Conceptual de la Contabilidad
2. Normas de registro y valoración
3. Cuentas anuales
4. Cuadro de cuentas
5. Definiciones y relaciones contables
El nuevo PGC será de aplicación obligatoria para todas
las empresas, cualquiera que sea su forma jurídica, individual o societaria, sin perjuicio de aquellas empresas que puedan aplicar el PGC PYMES.
No obstante, no tendrán carácter vinculante los movimientos contables incluidos en la quinta parte del
nuevo PGC y los aspectos relativos a la numeración y
denominación de cuentas incluidos en la cuarta parte,
excepto en aquellos aspectos que contengan criterios
de registro y valoración.
En relación al cuadro de cuentas el nuevo PGC mantiene la estructura de los grupos 1 a 7 (con algunos cambios de codificaciones) e incorpora dos nuevos grupos,
el 8 y el 9, para dar cabida a gastos e ingresos que
según las normas de valoración se imputarán al patrimonio neto antes de afectar al resultado del ejercicio.
Se trata de operaciones donde el ingreso o el gasto es
reconocido en el patrimonio neto en un ejercicio (sin
pasar de momento por PyG) y en ejercicios posteriores, de acuerdo con el tratamiento de la operación, el
ingreso o el gasto se traspasa a la cuenta de pérdidas
y ganancias.
En consecuencia el grupo 9 del PGC de 1990 utilizado
4
por muchas empresas para desarrollar la contabilidad
interna debe quedar liberado para dar entrada a las
nuevas relaciones contables establecidas en el grupo
9. Las empresas que opten por llevar una contabilidad
analítica pueden utilizar el grupo 0.
Hay que tener en cuenta, tal como se expone en el
apartado 6, que la versión PGC PYMES no incluye el
grupo 8 y 9 al quedar eliminadas o simplificadas las
operaciones de reconocimiento de ingresos y gastos
imputados al patrimonio.
1.2 ¿Quién puede aplicar el PGC PYMES?
Debe tenerse en cuenta que la aplicación del PGC
PYMES es voluntaria. En este sentido la norma establece que podrán aplicar el PGC PYMES todas las empresas, cualquiera que sea su forma jurídica, individual
o societaria, que durante dos ejercicios consecutivos
reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al
menos dos de las circunstancias siguientes:
a) Que el total de partidas del activo no supere
los 2,85 millones de euros.
b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los 5,7 millones de euros.
c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 50.
Las empresas perderán la facultad de aplicar el PGC
PYMES si dejan de reunir, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno de ellos,
dos de las circunstancias a que se refiere el párrafo
anterior.
En el ejercicio social de su constitución o transformación, las empresas podrán aplicar el PGC PYMES si
reúnen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dos de
las tres circunstancias expresadas anteriormente.
Si la empresa formase parte de un grupo de empresas
en los términos establecidos en la norma de elaboración de cuentas anuales 11ª, Empresas de grupo,
multigrupo y asociadas contenida en la tercera parte
del PGC PYMES, para la cuantificación de los importes
se tendrá en cuenta la suma del activos, del importe
neto de la cifra de negocios y del número medio de
trabajadores del conjunto de las entidades que conforman el grupo.
En ningún caso podrán aplicar el PGC PYMES las empresas que se encuentren en alguna de las siguientes
circunstancias:
a) Que hayan emitido valores admitidos a negociación en mercados regulados o sistemas
multilaterales de negociación, de cualquier
Estado miembro de la UE.
b) Que formen parte de un grupo de sociedades
que formule o debiera haber formulado cuentas anuales consolidadas.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
c) Que su moneda funcional sea distinta del
euro.
d) Que se trate de entidades financieras que captan fondos del público asumiendo obligaciones respecto a los mismos y las entidades que
asuman la gestión de las anteriores.
La opción que una empresa, incluida en el ámbito de
aplicación del PGC PYMES, ejerza de seguir este plan
o el PGC, deberá mantenerse, como mínimo, durante
tres ejercicios, a no ser que, con anterioridad al transcurso de dicho plazo, la empresa pierda la facultad de
aplicar el PGC PYMES.
La empresa que, cumpliendo los requisitos establecidos anteriormente, opte por la aplicación del PGC
PYMES, deberá aplicarlos de forma completa.
No obstante no tendrán carácter vinculante los movimientos contables incluidos en la quinta parte del
PGC PYMES y los aspectos relativos a la denominación
de cuentas incluidos en la cuarta parte, excepto en
aquellos aspectos que contengan criterios de registro
o valoración.
1.3. ¿Qué entidades pueden aplicar los criterios
específicos para microempresas?
El Real Decreto 1515/07 que aprueba el PGC PYMES
establece unos criterios de valoración y registro contable más simplificados para las entidades de muy reducida dimensión.
A estos efectos, se entiende una entidad de reducida
dimensión a aquellas empresas que habiendo optado
por aplicar el PGC PYMES, durante dos años consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos,
al menos dos de las siguientes circunstancias:
a) Que el total de partidas del activo no supere 1
millón de euros.
b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los 2 millones de euros.
c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 10.
Las empresas perderán la facultad de aplicar las normas para microempresas si dejan de reunir, durante
dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de
cada uno de ellos, dos de las circunstancias a que se
refiere el párrafo anterior.
En el ejercicio social de su constitución o transformación, las empresas podrán aplicar los criterios para
microempresas si reúnen, al cierre de dicho ejercicio,
al menos dos de las tres circunstancias expresadas anteriormente.
Si la empresa formase parte de un grupo de empresas
en los términos establecidos en la norma de elaboración de cuentas anuales 11ª, Empresas de grupo,
multigrupo y asociadas contenida en la tercera parte
del PGC PYMES, para la cuantificación de los importes
se tendrá en cuenta la suma del activos, del importe
neto de la cifra de negocios y del número medio de
trabajadores del conjunto de las entidades que conforman el grupo.
A estos exclusivos efectos, cuando proceda considerar los criterios específicos para microempresas, el
total activo deberá incrementarse en el importe de
los compromisos financieros pendientes derivados de
los acuerdos de arrendamiento financiero y otros de
naturaleza similar.
2. El marco conceptual de la contabilidad
El Marco Conceptual de la Contabilidad es el conjunto
de fundamentos, principios y conceptos básicos cuyo
cumplimiento conduce en un proceso lógico deductivo
al reconocimiento y valoración de los elementos de las
cuentas anuales. Su incorporación al PGC y, en consecuencia, la atribución al mismo de la categoría de norma jurídica, tiene como objetivo garantizar el rigor y
coherencia del posterior proceso de elaboración de las
normas de registro y valoración, así como la posterior
interpretación e integración del derecho contable.
El Marco Conceptual de la Contabilidad recoge los documentos que integran las cuentas anuales así como
los requisitos, principios y criterios contables de reconocimiento y valoración, que deben conducir a que
las cuentas anuales muestren la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados
de la empresa.
Los principios contables del nuevo PGC son:
• Empresa en funcionamiento
• Devengo
• Uniformidad
• Prudencia
• No compensación
• Importancia relativa
Los elementos de las cuentas anuales y su definición
son:
• Activos: bienes, derechos y otros recursos
controlados económicamente por la empresa,
resultantes de sucesos pasados, de los que se
espera que la empresa obtenga beneficios o
rendimientos económicos en el futuro.
• Pasivos: obligaciones actuales surgidas como
consecuencia de sucesos pasados, para cuya
extinción la empresa espera desprenderse de
recursos que puedan producir beneficios o rendimientos económicos en el futuro. A estos
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
5
efectos, se entienden incluidas las provisiones.
• Patrimonio neto: constituye la parte residual
de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones
realizadas, ya sea en el momento de su constitución o en otros posteriores, por sus socios
o propietarios, que no tengan la consideración
de pasivos, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten.
• Ingresos: incrementos en el patrimonio neto
de la empresa durante el ejercicio, ya sea en
forma de entradas o aumentos en el valor de
los activos, o de disminución de los pasivos,
siempre que no tengan su origen en aportaciones, monetarias o no, de los socios o propietarios.
• Gastos: decrementos en el patrimonio neto de
la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de salidas o disminuciones en el valor de
los activos, o de reconocimiento o aumento
del valor de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones, monetarias o
no, a los socios o propietarios, en su condición de tales.
Los ingresos y gastos del ejercicio se imputarán a la
cuenta de pérdidas y ganancias y formarán parte de
resultado, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto, en cuyo caso se presentarán
en el estado que muestre los cambios en el patrimonio
neto, de acuerdo con lo previsto en la segunda parte
de este Plan General de Contabilidad o en una norma
que lo desarrolle.
En relación a los criterios de registro o reconocimiento
contable de los elementos de las cuentas anuales:
El registro o reconocimiento contable es el proceso
por el que se incorporan al balance, la cuenta de pérdidas y ganancias o el estado de cambios en el patrimonio neto, los diferentes elementos de las cuentas
anuales, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de
registro relativas a cada uno de ellos, incluidas en la
segunda parte del PGC.
El registro de los elementos procederá cuando, cumpliéndose la definición de los mismos incluida en el
apartado anterior, se cumplan los criterios de probabilidad en la obtención o cesión de recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos y su valor
pueda determinarse de forma fiable. En particular:
1. Los activos deben reconocerse en el balance
cuando sea probable la obtención a partir
de los mismos de beneficios o rendimientos
económicos para la empresa en el futuro, y
siempre que se puedan valorar con fiabilidad.
El reconocimiento contable de un activo implica también el reconocimiento simultáneo
6
de un pasivo, la disminución de otro activo o
el reconocimiento de un ingreso u otros incrementos en el patrimonio neto.
2. Los pasivos deben reconocerse en el balance
cuando sea probable que, a su vencimiento y
para liquidar la obligación, deban entregarse
o cederse recursos que incorporen beneficios
o rendimientos económicos futuros, y siempre
que se puedan valorar con fiabilidad. El reconocimiento contable de un pasivo implica
el reconocimiento simultáneo de un activo,
la disminución de otro pasivo o el reconocimiento de un gasto u otros decrementos en el
patrimonio neto.
3. El reconocimiento de un ingreso tiene lugar
como consecuencia de un incremento de los
recursos de la empresa, y siempre que su cuantía pueda determinarse con fiabilidad. Por lo
tanto, conlleva el reconocimiento simultáneo
o el incremento de un activo, o la desaparición
o disminución de un pasivo y, en ocasiones, el
reconocimiento de un gasto.
4. El reconocimiento de un gasto tiene lugar
como consecuencia de una disminución de
los recursos de la empresa, y siempre que su
cuantía pueda valorarse o estimarse con fiabilidad. Por lo tanto, conlleva el reconocimiento
simultáneo o el incremento de un pasivo, o la
desaparición o disminución de un activo y, en
ocasiones, el reconocimiento de un ingreso o
de una partida de patrimonio neto.
Se registrarán en el periodo a que se refieren las cuentas anuales, los ingresos y gastos devengados en éste,
estableciéndose en los casos en que sea pertinente,
una correlación entre ambos, que en ningún caso puede llevar al registro de activos o pasivos que no satisfagan la definición de éstos.
Y finalmente en relación a la valoración de los elementos de las cuentas anuales se establece que la valoración es el proceso por el que se asigna un valor
monetario a cada uno de los elementos integrantes de
las cuentas anuales, de acuerdo con lo dispuesto en
las normas de valoración relativas a cada uno de ellos,
incluidas en la segunda parte de este Plan General de
Contabilidad.
A tal efecto, el nuevo PGC establece los siguientes
criterios de valoración:
• Coste histórico o coste
• Valor razonable
• Valor neto realizable
• Valor actual
• Valor en uso
• Costes de venta
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
• Coste amortizado
• Coste de transacción atribuido a un activo o
pasivo financiero
• Valor contable o en libros
• Valor residual
Estos criterios deberán aplicarse según se indique la
norma de valoración de cada elemento.
La principal novedad es el valor razonable, que con
el nuevo PGC se utilizará no sólo para contabilizar
correcciones valorativas sino también para registrar
los ajustes de valor por encima del precio de adquisición en algunos elementos patrimoniales, tales como
ciertos instrumentos financieros y otros elementos a
los que se apliquen las reglas de la contabilidad de
coberturas.
3. Las cuentas anuales
3.1. Documentos que integran las cuentas anuales
La tercera parte del nuevo PGC recoge, tanto las normas de elaboración de las cuentas anuales, como los
modelos, normales y abreviados de los documentos
que conforman las mismas, incluido el contenido de la
memoria. En este sentido se establece que los documentos que forman las cuentas anuales son:
• El balance
• La cuenta de pérdidas y ganancias
• El estado de cambios en el patrimonio neto
• El estado de flujos de efectivo
• La memoria
Cuando pueda formularse balance, estado de cambios
en el patrimonio neto y memoria abreviado, el estado
de flujos de efectivo no será obligatorio. Para las condiciones que deben cumplirse para formular modelos
abreviados véase punto 3.4 de esta guía.
3.2. Formulación de cuentas anuales
Las cuentas anuales se elaborarán con una periodicidad de doce meses, salvo en los casos de constitución,
modificación de la fecha de cierre del ejercicio social
o disolución.
Las cuentas anuales deberán ser formuladas por el empresario o los administradores, quienes responderán
de su veracidad, en el plazo máximo de tres meses,
a contar desde el cierre del ejercicio. A estos efectos, las cuentas anuales expresarán la fecha en que
se hubieran formulado y deberán ser firmadas por el
empresario, por todos los socios ilimitadamente responsables por las deudas sociales, o por todos los administradores de la sociedad; si faltara la firma de al-
guno de ellos, se hará expresa indicación de la causa,
en cada uno de los documentos en que falte.
Las cuentas anuales se elaborarán expresando sus valores en euros; no obstante lo anterior, podrán expresarse los valores en miles o millones de euros cuando
la magnitud de las cifras así lo aconseje, debiendo
indicarse esta circunstancia en las cuentas anuales.
3.3. Estructura de las cuentas anuales
Las cuentas anuales de las sociedades anónimas, incluidas las laborales, de las sociedades de responsabilidad limitada, incluidas las laborales, de las sociedades en comandita por acciones y de las sociedades
cooperativas deberán adaptarse al modelo normal. Las
sociedades colectivas y comanditarias simples, cuando a la fecha de cierre del ejercicio todos los socios
colectivos sean sociedades españolas o extranjeras,
también deberán adaptarse al modelo normal.
3.4. Cuentas anuales abreviadas
1. Las sociedades podrán utilizar los modelos de cuentas anuales abreviados en los siguientes casos:
a) Balance, estado de cambios en el patrimonio neto
y memoria abreviados: las sociedades en las que a la
fecha de cierre del ejercicio concurran, al menos, dos
de las circunstancias siguientes:
• Que el total de las partidas del activo no supere los dos millones ochocientos cincuenta
mil euros. A estos efectos, se entenderá por
total activo el total que figura en el modelo
del balance.
• Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los cinco millones setecientos
mil euros.
• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 50.
b) Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada: las
sociedades en las que a la fecha de cierre del ejercicio concurran, al menos, dos de las circunstancias
siguientes:
• Que el total de las partidas del activo no supere los once millones cuatrocientos mil euros. A
estos efectos, se entenderá por total activo el
total que figura en el modelo del balance.
• Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los veintidós millones ochocientos mil euros.
• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior
a 250.
Cuando una sociedad, en la fecha de cierre del ejercicio, pase a cumplir dos de las circunstancias antes
indicadas o bien cese de cumplirlas, tal situación úni-
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
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camente producirá efectos en cuanto a lo señalado
en este apartado si se repite durante dos ejercicios
consecutivos.
2. Las empresas con otra forma societaria no mencionadas en la norma anterior, así como los empresarios
individuales, estarán obligados a formular, como mínimo, las cuentas anuales abreviadas.
3. Las sociedades cuyos valores estén admitidos a negociación en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unión Europea, no podrán formular
cuentas anuales abreviadas.
4. Lo establecido en las normas siguientes para los
modelos normales deberá adecuarse a las características propias de los modelos abreviados.
5. El contenido de la memoria abreviada que se incluye
en la sección relativa a los modelos abreviados de la
tercera parte del Plan General de Contabilidad, tiene
carácter de información mínima a cumplimentar por
las empresas que puedan utilizarla. Adicionalmente,
siempre que dichas empresas realicen operaciones
cuya información en memoria esté regulada en el modelo normal de las cuentas anuales y no en el abreviado, habrán de incluir dicha información en la memoria
abreviada.
3.5. Normas comunes al balance, la cuenta de PyG,
el estado de cambios en el patrimonio neto y el
estado de flujos de efectivo
Sin perjuicio de lo dispuesto en las normas particulares, el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el
estado de cambios en el patrimonio neto y el estado
de flujos de efectivo, se formularán teniendo en cuenta las siguientes reglas:
1. En cada partida deberán figurar, además de
las cifras del ejercicio que se cierra, las correspondientes al ejercicio inmediatamente
anterior. A estos efectos, cuando unas y otras
no sean comparables, bien por haberse producido una modificación en la estructura, bien
por realizarse un cambio de criterio contable
o subsanación de error, se deberá proceder a
adaptar el ejercicio precedente, a efectos de
su presentación en el ejercicio al que se refieren las cuentas anuales, informando de ello
detalladamente en la memoria
2. No podrán modificarse los criterios de contabilización de un ejercicio a otro, salvo casos
excepcionales que se indicarán y justificarán
en la memoria.
3. No figurarán las partidas a las que no corresponda importe alguno en el ejercicio ni en el
precedente.
4. No podrá modificarse la estructura de un ejercicio a otro, salvo casos excepcionales que se
8
indicarán en la memoria.
5. Podrán añadirse nuevas partidas a las previstas en los modelos normales y abreviados,
siempre que su contenido no esté previsto en
las existentes.
6. Podrá hacerse una subdivisión más detallada
de las partidas que aparecen en los modelos,
tanto en el normal como en el abreviado.
7. Podrán agruparse las partidas precedidas de
números árabes en el balance y estado de
cambios en el patrimonio neto, o letras en la
cuenta de pérdidas y ganancias y estado de
flujos de efectivo, si sólo representan un importe irrelevante para mostrar la imagen fiel o
si se favorece la claridad.
8. Cuando proceda, cada partida contendrá una
referencia cruzada a la información correspondiente dentro de la memoria.
9. Los créditos y deudas con empresas del grupo
y asociadas, así como los ingresos y gastos
derivados de ellos, figurarán en las partidas
correspondientes, con separación de las que
no correspondan a empresas del grupo o asociadas, respectivamente. En cualquier caso,
en las partidas relativas a empresas asociadas
también se incluirán las relaciones con empresas multigrupo.
10. Las empresas que participen en uno o varios
negocios conjuntos que no tengan personalidad jurídica (uniones temporales de empresas, comunidades de bienes, etc.) deberán
presentar esta información, atendiendo a lo
dispuesto en la norma de registro y valoración
relativa a negocios conjuntos, integrando en
cada partida de los modelos de los distintos
estados financieros las cantidades correspondientes a los negocios conjuntos en los que
participen, e informando sobre su desglose en
la memoria.
3.6. Principales novedades en el balance y normas
para su elaboración
El balance se constituye como un estado central sobre
la situación económico-financiera de la empresa que
informa de la gestión que esta realizando la empresa
con los recursos que dispone.
Las principales novedades que presenta el balance del
nuevo PGC pueden resumirse en:
• Los elementos patrimoniales del balance se
han clasificado en activo, pasivo y el patrimonio neto. Esta clasificación tiene como objetivo clarificar que la composición del patrimonio
neto de las empresas, se encuentra constituido por los tradicionales fondos propios y por
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
otras partidas que, de acuerdo con los nuevos
criterios, pueden aparecer en los balances de
las empresas. Estas nuevas partidas que integran el patrimonio neto se refieren a ingresos
y gastos que se imputan directamente al patrimonio neto y que en años posteriores pasarán
a la cuenta de pérdidas y ganancias (ejemplos
de ello son los ajustes por valor razonable y
las subvenciones no reintegrables).
• Los activos se clasifican en no corrientes y
corrientes en lugar de inmovilizados y circulantes.
• Con el objetivo de expresar de forma más clara
la gestión de los recursos, el nuevo PGC dispone que los activos no corrientes mantenidos
para la venta (elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias y participaciones en empresas del grupo, multigrupo y
asociadas, cuya enajenación está prevista en
los doce meses siguientes) y los grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta
(activos y pasivos que se espera enajenar en
doce meses) figurarán en una partida específica del activo y pasivo corriente.
• La presentación en el patrimonio de los fondos aportados por los socios o propietarios se
realizará de forma neta en función del capital
aportado. Por tanto, en caso de aportaciones pendientes estas figurarán en el patrimonio con signo negativo minorando la cifra
de capital escriturado. En el mismo sentido,
las acciones propias también figurarán en el
patrimonio neto minorando la cifra de fondos
propios.
Asimismo, el PGC establece una serie de normas a tener en cuenta sobre la elaboración y presentación del
balance. Estas normas quedan recogidas en la tercera
parte del nuevo PGC. Las principales son:
a) En relación a la estructuración del activo
1. El activo se clasificará en activo corriente y activo
no corriente.
2. El activo corriente estará formado por:
• Aquellos activos vinculados al ciclo normal de
explotación que se espera vender, consumir o
realizar en el transcurso de este. Generalmente
el ciclo de explotación no superará un año. Si
no resulta claro identificarlo se entenderá que
es de un año.
• Aquellos activos diferentes a los anteriores
cuyo vencimiento, enajenación o realización
se espera que se produzca en el plazo máximo
de un año. Los activos financieros no corrientes se reclasificarán en corrientes por la parte
que le corresponda.
• Los activos financieros mantenidos para la negociación, excepto los derivados financieros
cuando el plazo de liquidación sea mayor a
un año.
• El efectivo y otros activos líquidos equivalentes, que sean intercambiados o usados para
cancelar un pasivo al menos dentro del año
siguiente a la fecha de cierre del ejercicio.
3. El activo no corriente estará formado por los demás
elementos del activo distintos a los anteriormente citados.
4. El pasivo corriente comprenderá:
• Las obligaciones relacionadas con el ciclo normal de explotación.
• Las obligaciones que venzan o se extingan en
el plazo máximo de un año; en particular las
que la empresa no disponga de un derecho incondicional a diferir su pago en dicho plazo.
Los pasivos no corrientes se reclasificarán en
corrientes por la parte correspondiente.
• Los pasivos financieros mantenidos para negociar, excepto los derivados financieros cuando
el plazo de liquidación sea mayor a un año.
5. El pasivo no corriente comprenderá los demás elementos del pasivo distintos a los anteriores.
b) Sobre la compensación de partidas
1. Un activo y un pasivo financiero, y los activos y
pasivos por impuestos podrán aparecer por su valor
neto en el balance siempre que se den a la vez estas
condiciones:
a) La empresa tenga el derecho exigible de compensar los importes reconocidos y,
b) que tenga la intención de liquidar el importe
por el neto o de realizar el activo y cancelar el
pasivo simultáneamente.
2. Las correcciones valorativas por deterioro y las
amortizaciones acumuladas minorarán la partida de
activo correspondiente.
c) En relación a la clasificación de distintos elementos del activo y pasivo
1. Si la empresa tiene gastos de investigación activados se creará una partida “Investigación” dentro de
A-I. Inmovilizado intangible (activo del balance).
2. Aquellos terrenos o construcciones destinados a
obtener ingresos (por arrendamiento o por la enajenación si son posesión de la empresa), fuera de la
actividad normal de la empresa, se incluirán dentro de
A-III. Inversiones inmobiliarias.
3. Si hay existencias de producción de ciclo superior
a un año, las partidas B-II. del activo “3. Productos
en curso” y “4. Productos terminados” se desglosarán
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
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para separar las de ciclo corto y las de largo.
4. Si tiene créditos con clientes por ventas y prestaciones de servicios con vencimiento superior a un año
la partida B-III. Del activo se desglosará para separar
clientes a l/p y a c/p. Si el vencimiento es superior al
ciclo de explotación se creará en A-VII en el activo no
corriente “Deudores comerciales no corrientes”.
5. El capital social y en su caso la prima de emisión
figurarán en A1-I. “Capital” y en A1-II. “Prima de emisión” si está inscrita en el Registro Mercantil, si no
es así en el momento de formular las cuentas anuales
figurarán en la partida 5. “Otros pasivos financieros”
o 3. “Otras deudas a c/p” dentro de C-III. ”Deudas a
c/p en el pasivo corriente”.
6. Los socios por desembolsos no exigidos figurarán
en A1-I.2 “Capital no exigido” o minorarán el importe
de “Deuda con características especiales” dependiendo de la calificación contables de sus aportaciones.
7. Si la empresa adquiere sus propios instrumentos de
patrimonio se registrará dentro de “Patrimonio Neto”.
a) Si son valores de su capital irán en A-1IV.
“Acciones y participaciones en patrimonio
propias” mostrándose con signo negativo.
b) En otro caso, minorarán A1-IX. ”Otros instrumentos de patrimonio neto”.
8. Si tiene elementos patrimoniales clasificados como
“Activos (pasivos) no corrientes mantenidos para la
venta” cuyos cambios de valoración se registren directamente en el patrimonio neto se creará “ Activos
no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para la
venta” dentro de A2 “Ajustes por cambio de valor” del
patrimonio neto.
9. Si excepcionalmente, la moneda o monedas funcionales fueran distintas al euro, la variaciones de valor
se registrarán en “Diferencia de conversión” dentro
de A2 ”Ajustes por cambios de valor” del patrimonio
neto.
10. Las subvenciones, donaciones y legados no
reintegrables que no sean otorgados por socios o
propietarios, pendientes de imputar a resultados, formarán parte del patrimonio neto y se registrará en
A3. “Subvenciones, donaciones y legados recibidos”.
Las recibidas por socios o propietarios formarán parte
del patrimonio neto, dentro de los fondos propios, en
“Otras aportaciones de socios”.
11. Igual que para los créditos con clientes, con la
diferencia de que si el plazo es superior al ciclo normal
de explotación se creará B-VI. en el pasivo corriente
“Acreedores comerciales no corrientes”.
3.7. Cuenta de pérdidas y ganancias
La cuenta de pérdidas y ganancias recoge el resultado
del ejercicio, formado por los ingresos y los gastos del
10
mismo, excepto cuando proceda su imputación directa
al patrimonio neto de acuerdo con lo previsto en las
normas de registro y valoración.
Las principales novedades sobre la nueva cuenta de
pérdidas y ganancias son:
• Se pasa de un modelo de doble columna (gastos/ingresos) a un modelo vertical en forma
de lista.
• Desaparece el resultado extraordinario. La mayor parte de operaciones que antes tenían la
consideración de gasto/ingreso extraordinario
pasan a formar parte del resultado de explotación.
• La separación en el modelo normal de la cuenta de pérdidas y ganancias del resultado de las
operaciones continuadas del originado por las
actividades interrumpidas.
Esta última separación no se contempla en el modelo
de pérdidas y ganancias abreviado del PGC ni en el
modelo de pérdidas y ganancias incluido en el PGC
PYMES.
Asimismo, el PGC establece una serie de normas a tener en cuenta sobre la elaboración y presentación de
la cuenta de pérdidas y ganancias. Estas normas quedan recogidas en la tercera parte del nuevo PGC. Las
principales son:
1. Los ingresos y gastos se clasificarán de acuerdo con
su naturaleza.
2. El importe correspondiente a las ventas, prestaciones de servicios y otros ingresos de explotación se
reflejará en la cuenta de pérdidas y ganancias por su
importe neto de devoluciones y descuentos.
3. La partida 4.c)* “Trabajos realizados por otras empresas” recoge los importes correspondientes a actividades realizadas por otras empresas en el proceso
productivo.
4. Las subvenciones, donaciones y legados recibidos
que financien activos o gastos que se incorporen al
ciclo normal de explotación se reflejarán en la partida
5. b)*. “Subvenciones de explotación incorporadas al
resultado del ejercicio”, mientras que las subvenciones, donaciones y legados que financien activos del
inmovilizado intangible, material o inversiones inmobiliarias, se imputarán a resultados, de acuerdo con la
norma de registro y valoración, a través de la partida
9. “Imputación de subvenciones de inmovilizado no
financiero y otras”. Las subvenciones, donaciones y
legados concedidos para cancelar deudas que se otorguen sin una finalidad específica, se imputarán igualmente a la partida 9. “Imputación de subvenciones de
inmovilizado no financiero y otras”. Si se financiase un
gasto o un activo de naturaleza financiera, el ingreso
correspondiente se incluirá en el resultado financiero
incorporándose, en caso de que sea significativa, la
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
correspondiente partida con la denominación “Imputación de subvenciones, donaciones y legados de carácter financiero”.
5. La partida 10. “Excesos de provisiones” recoge las
reversiones de provisiones en el ejercicio, con la excepción de las correspondientes al personal que se
reflejan en la partida 6. “Gastos de personal” y las
derivadas de operaciones comerciales que se reflejan
en la partida 7.c)*.
6. En su caso, los gastos asociados a una reestructuración se registrarán en las correspondientes partidas
atendiendo a su naturaleza y se informará en la memoria de las cuentas anuales del importe global de los
mismos y, cuando sean significativos, de los importes
incluidos en cada una de las partidas.
7. En caso de que la empresa presente ingresos o gastos de carácter excepcional y cuantía significativa,
como por ejemplo los producidos por inundaciones,
incendios, multas o sanciones, se creará una partida con la denominación “Otros resultados”, formando
parte del resultado de explotación e informará de ello
detalladamente en la memoria.
8. En la partida 14.a)* “Variación de valor razonable
en instrumentos financieros, cartera de negociación y
otros” se reflejarán los cambios en el valor razonable
de los instrumentos financieros incluidos en las categorías de “Activos pasivos) financieros mantenidos
para negociar” y “Otros activos (pasivos) financieros a
valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas
y ganancias” en los términos recogidos en la norma
de registro y valoración relativa a instrumentos financieros, pudiendo imputarse el importe de los intereses
devengados calculados según el método de tipo de
interés efectivo así como el de los dividendos devengados a cobrar, en las partidas que corresponda, según
su naturaleza.
clasificado como mantenido para la venta, y:
a) Represente una línea de negocio o un área
geográfica de la explotación, que sea significativa y pueda considerarse separada del
resto;
b) Forme parte de un plan individual y coordinado para enajenar o disponer por otra vía de
una línea de negocio o de un área geográfica
de la explotación que sea significativa y pueda
considerarse separada del resto; o
c) Sea una empresa dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de venderla.
3.8. Estado de cambios en el patrimonio neto
La incorporación del estado de cambios en el patrimonio es sin duda una de las grandes novedades del
nuevo PGC.
Este estado financiero tiene un doble objetivo. Por
una parte, informar del total de ingresos y gastos del
ejercicio incluidos los que tienen su origen en operaciones de patrimonio y, por otra, informar sobre la variación de las partidas de patrimonio neto en relación
con el ejercicio anterior.
Por este motivo este documento tiene dos partes diferenciadas:
a) El estado de ingresos y gastos reconocidos y
b) El estado total de cambios en el patrimonio
neto.
La primer parte, denominada “Estado de ingresos y
gastos reconocidos”, recoge los cambios en el patrimonio neto derivados de:
a) El resultado del ejercicio de la cuenta de pérdidas y ganancias.
9. En la partida 18*. “Resultado del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas neto de impuestos”
del modelo normal de cuenta de pérdidas y ganancias,
la empresa incluirá un importe único que comprenda:
b) Los ingresos y gastos que, según lo requerido
por las normas de registro y valoración, deban
imputarse directamente al patrimonio neto de
la empresa.
• El resultado después de impuestos de las actividades interrumpidas; y
c) Las transferencias realizadas a la cuenta de
pérdidas y ganancias según lo dispuesto por
el Plan General de Contabilidad.
• El resultado después de impuestos reconocido
por la valoración a valor razonable menos los
costes de venta, o bien por la enajenación o
disposición por otros medios de los activos o
grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida.
10. La empresa presentará en esta partida 18 el importe del ejercicio anterior correspondiente a las actividades que tengan el carácter de interrumpidas en
la fecha de cierre del ejercicio al que corresponden las
cuentas anuales. Una actividad interrumpida es todo
componente de una empresa que ha sido enajenado o
se ha dispuesto de él por otra vía, o bien que ha sido
Esta parte se formulará teniendo en cuenta que:
• Los importes relativos a los ingresos y gastos
imputados directamente al patrimonio neto y
las transferencias a la cuenta de pérdidas y
ganancias se registrarán por su importe bruto,
mostrándose en una partida separada su correspondiente efecto impositivo.
• Si existe un elemento patrimonial clasificado
como “Activos no corrientes mantenidos para
la venta” o como “Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidos para la venta”,
* del modelo normal de PyG.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
11
que implique que su valoración produzca cambios que deban registrarse directamente en el
patrimonio neto (por ejemplo, activos financieros disponibles para la venta), se creará un
epígrafe específico “Activos no corrientes y
pasivos vinculados, mantenidos para la venta” dentro de las agrupaciones B. “Ingresos y
gastos imputados directamente al patrimonio
neto” y C. “Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias”.
• Si excepcionalmente, la moneda o monedas
funcionales de la empresa fueran distintas del
euro, las variaciones de valor derivadas de la
conversión a la moneda de presentación de
las cuentas anuales, se registrarán en el patrimonio neto para lo que se creará un epígrafe
específico “Diferencias de conversión” dentro
de las agrupaciones B. “Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto” y
C. “Transferencias a la cuenta de pérdidas y
ganancias”. En estos epígrafes figurarán los
cambios de valor de los instrumentos de cobertura de inversión neta de un negocio en el
extranjero que, de acuerdo con lo dispuesto
en las normas de registro y valoración, deban
imputarse a patrimonio neto.
La segunda, denominada “Estado total de cambios en
el patrimonio neto”, informa de todos los cambios habidos en el patrimonio neto derivados de:
a) El saldo total de los ingresos y gastos reconocidos.
b) Las variaciones originadas en el patrimonio
neto por operaciones con los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como
tales.
c) Las restantes variaciones que se produzcan en
el patrimonio neto.
d) También se informará de los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios
contables y correcciones de errores.
Además para la formulación de esta parte se tendrán
en cuenta los siguientes aspectos:
• Cuando se advierta un error en el ejercicio a
que se refieren las cuentas anuales que corresponda a un ejercicio anterior al comparativo, se informará en la memoria, e incluirá
el correspondiente ajuste en el epígrafe A-II.
del Estado total de cambios en el patrimonio
neto, de forma que el patrimonio inicial de dicho ejercicio comparativo será objeto de modificación en aras de recoger la rectificación
del error. En el supuesto de que el error corresponda al ejercicio comparativo dicho ajuste se
incluirá en el epígrafe C-II. del Estado total
de cambios en el patrimonio neto. Las mismas
12
reglas se aplicarán respecto a los cambios de
criterio contable.
• El resultado correspondiente a un ejercicio se
traspasará en el ejercicio siguiente a la columna de resultados de ejercicios anteriores.
• La aplicación que en un ejercicio se realiza
del resultado del ejercicio anterior, se reflejará
en:
- La partida 4. “Distribución de dividendos”
del epígrafe B-II o D-II “Operaciones con
socios o propietarios”.
- El epígrafe B-III o D-III “Otras variaciones
del patrimonio neto”, por las restantes aplicaciones que supongan reclasificaciones de
partidas de patrimonio neto.
3.9. Estado de flujos de efectivo
El estado de flujos de efectivo es la última gran novedad en materia de documentos que integran las cuentas anuales.
Este documento tiene como objetivo presentar la
capacidad de generar efectivo que tiene la empresa
así como el origen y la utilización de los activos monetarios representativos de efectivo y otros activos
líquidos equivalentes, clasificando los movimientos
por actividades e indicando la variación neta de dicha
magnitud en el ejercicio.
A efectos de simplificar las obligaciones contables
este documento no es obligatorio para las entidades
que puedan formular balance abreviado en el contexto
del PGC ni tampoco es obligatorio para las entidades
que apliquen el PGC PYMES.
Se entiende por efectivo y otros activos líquidos equivalentes, los que como tal figuran en el epígrafe B-VII
del activo del balance, es decir, la tesorería depositada en la caja de la empresa, los depósitos bancarios a la vista y los instrumentos financieros que sean
convertibles en efectivo y que en el momento de su
adquisición, su vencimiento no fuera superior a tres
meses, siempre que no exista riesgo significativo de
cambios de valor y formen parte de la política de gestión normal de la tesorería de la empresa.
Asimismo, a los efectos del estado de flujos de efectivo se podrán incluir como un componente del efectivo, los descubiertos ocasionales cuando formen parte
integrante de la gestión del efectivo de la empresa.
Este documento se formulará separando los flujos de
efectivo del ejercicio en tres áreas. Estas son:
• Flujos de efectivo de las actividades de explotación.
• Flujos de efectivo de las actividades de inversión.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
• Flujos de efectivo de las actividades de financiación.
Para elaborar el estado de flujos de efectivo se seguirán las siguientes pautas:
1. Los flujos de efectivo procedentes de las actividades de explotación son fundamentalmente los ocasionados por las actividades que constituyen la principal
fuente de ingresos de la empresa, así como por otras
actividades que no puedan ser calificadas como de inversión o financiación.
2. La variación del flujo de efectivo ocasionada por
estas actividades se mostrará por su importe neto, a
excepción de los flujos de efectivo correspondientes
a intereses, dividendos percibidos e impuestos sobre
beneficios, de los que se informará separadamente.
A estos efectos, el resultado del ejercicio antes de
impuestos será objeto de corrección para eliminar los
gastos e ingresos que no hayan producido un movimiento de efectivo e incorporar las transacciones de
ejercicios anteriores cobradas o pagadas en el actual,
clasificando separadamente los siguientes conceptos:
a) Los ajustes para eliminar:
• Correcciones valorativas, tales como amortizaciones, pérdidas por deterioro de valor, o
resultados surgidos por la aplicación del valor razonable, así como las variaciones en las
provisiones.
• Operaciones que deban ser clasificadas como
actividades de inversión o financiación, tales
como resultados por enajenación de inmovilizado o de instrumentos financieros.
• Remuneración de activos financieros y pasivos financieros cuyos flujos de efectivo deban
mostrarse separadamente conforme a lo previsto en el apartado c) siguiente.
• El descuento de papel comercial, o el anticipo
por cualquier otro tipo de acuerdo, del importe
de las ventas a clientes se tratará a los efectos
del estado de flujos de efectivo como un cobro
a clientes que se ha adelantado en el tiempo.
b) Los cambios en el capital corriente que tengan su
origen en una diferencia en el tiempo entre la corriente real de bienes y servicios de las actividades de
explotación y su corriente monetaria.
c) Los flujos de efectivo por intereses, incluidos los
contabilizados como mayor valor de los activos, y cobros de dividendos.
d) Los flujos de efectivo por impuesto sobre beneficios.
3. Flujos de efectivo por actividades de inversión son
los pagos que tienen su origen en la adquisición de
activos no corrientes y otros activos no incluidos en
el efectivo y otros activos líquidos equivalentes, tales
como inmovilizados intangibles, materiales, inversiones inmobiliarias o inversiones financieras, así como
los cobros procedentes de su enajenación o de su
amortización al vencimiento.
4. Los flujos de efectivo por actividades de financiación comprenden los cobros procedentes de la adquisición por terceros de títulos valores emitidos por la
empresa o de recursos concedidos por entidades financieras o terceros, en forma de préstamos u otros instrumentos de financiación, así como los pagos realizados por amortización o devolución de las cantidades
aportadas por ellos. Figurarán también como flujos de
efectivo por actividades de financiación los pagos a
favor de los accionistas en concepto de dividendos.
5. Los cobros y pagos procedentes de activos financieros, así como los correspondientes a los pasivos
financieros de rotación elevada podrán mostrarse netos, siempre que se informe de ello en la memoria.
Se considerará que el periodo de rotación es elevado
cuando el plazo entre la fecha de adquisición y la de
vencimiento no supere seis meses.
6. Los flujos procedentes de transacciones en moneda extranjera se convertirán a la moneda funcional al
tipo de cambio vigente en la fecha en que se produjo
cada flujo en cuestión, sin perjuicio de poder utilizar una media ponderada representativa del tipo de
cambio del periodo en aquellos casos en que exista
un volumen elevado de transacciones efectuadas. Si
entre el efectivo y otros activos líquidos equivalentes
figuran activos denominados en moneda extranjera, se
informará en el estado de flujos de efectivo del efecto
que en esta rúbrica haya tenido la variación de los
tipos de cambio.
7. La empresa debe informar de cualquier importe significativo de sus saldos de efectivo y otros activos
líquidos equivalentes al efectivo que no estén disponibles para ser utilizados.
8. Cuando exista una cobertura contable, los flujos del
instrumento de cobertura se incorporarán en la misma
partida que los de la partida cubierta, indicando en la
memoria este efecto.
9. En el caso de operaciones interrumpidas, se detallarán en la nota correspondiente de la memoria los
flujos de las distintas actividades.
10. Respecto a las transacciones no monetarias, en la
memoria se informará de las operaciones de inversión
y financiación significativas que, por no haber dado
lugar a variaciones de efectivo, no hayan sido incluidas en el estado de flujos de efectivo (por ejemplo,
conversión de deuda en instrumentos de patrimonio o
adquisición de un activo mediante un arrendamiento
financiero).
11. En caso de existir una operación de inversión que
implique una contraprestación parte en efectivo o ac-
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
13
tivos líquidos equivalentes y parte en otros elementos, se deberá informar sobre la parte no monetaria
independientemente de la información sobre la actividad en efectivo o equivalentes que se haya incluido
en el estado de flujos de efectivo.
12. La variación de efectivo y otros activos líquidos
equivalentes ocasionada por la adquisición o enajenación de un conjunto de activos y pasivos que conformen un negocio o línea de actividad se incluirá, en su
caso, como una única partida en las actividades de inversión, en el epígrafe de inversiones o desinversiones
según corresponda, creándose una partida específica
al efecto con la denominación “Unidad de negocio”.
13. Cuando la empresa posea deuda con características especiales, los flujos de efectivo procedentes de
ésta, se incluirán como flujos de efectivo de las actividades de financiación, en una partida específica denominada “Deudas con características especiales” dentro
del epígrafe 10. “Cobros y pagos por instrumentos de
pasivo financiero”.
3.10. Memoria
La memoria adquiere una mayor importancia al exigir
un mayor volumen de información que ayude a interpretar la información contenida en las cuentas anuales. En relación con el contenido de la memoria el
nuevo PGC ha suprimido el cuadro de financiación.
La memoria se formulará teniendo en cuenta las siguientes normas:
1. El modelo de la memoria recoge la información mínima a cumplimentar; no obstante, en
aquellos casos en que la información que se
solicita no sea significativa no se cumplimentarán los apartados correspondientes.
2. Deberá indicarse cualquier otra información
no incluida en el modelo de la memoria que
sea necesaria para permitir el conocimiento
de la situación y actividad de la empresa en
el ejercicio, facilitando la comprensión de las
cuentas anuales objeto de presentación, con
el fin de que las mismas reflejen la imagen fiel
del patrimonio, de la situación financiera y de
los resultados de la empresa; en particular, se
incluirán datos cualitativos correspondientes
a la situación del ejercicio anterior cuando
ello sea significativo.
Adicionalmente, en la memoria se incorporará cualquier información que otra normativa
exija incluir en este documento de las cuentas
anuales.
3. La información cuantitativa requerida en la
memoria deberá referirse al ejercicio al que
corresponden las cuentas anuales, así como al
ejercicio anterior del que se ofrece información comparativa, salvo que específicamente
14
una norma contable indique lo contrario.
4. Lo establecido en la memoria en relación con
las empresas asociadas deberá entenderse
también referido las empresas multigrupo.
3.11. Otras consideraciones incluidas en la tercera
parte del PGC
Una de las novedades más relevantes del nuevo PGC es
la exigencia de suministrar en la memoria información
de operaciones con partes vinculadas.
En este sentido en la tercera parte del PGC se establecen las siguientes definiciones y consideraciones
al respecto:
1. Una parte se considera vinculada a otra cuando una
de ellas o un conjunto que actúa en concierto, ejerce o
tiene la posibilidad de ejercer directa o indirectamente o en virtud de pactos o acuerdos entre accionistas
o partícipes, el control sobre otra o una influencia
significativa en la toma de decisiones financieras y de
explotación de la otra.
2. En cualquier caso se considerarán partes vinculadas:
a) Las empresas que tengan la consideración de
empresa del grupo, asociada o multigrupo,
en el sentido indicado en la anterior norma
decimotercera de elaboración de las cuentas
anuales.
No obstante, una empresa estará exenta de
incluir la información recogida en el apartado
de la memoria relativo a las operaciones con
partes vinculadas, cuando la primera esté controlada o influida de forma significativa por
una Administración Pública estatal, autonómica o local y la otra empresa también esté
controlada o influida de forma significativa
por la misma Administración Pública, siempre
que no existan indicios de una influencia entre
ambas. Se entenderá que existe dicha influencia, entre otros casos, cuando las operaciones
no se realicen en condiciones normales de
mercado (salvo que dichas condiciones vengas
impuestas por una regulación específica).
b) Las personas físicas que posean directa o indirectamente alguna participación en los derechos de voto de la empresa, o en la entidad
dominante de la misma, de manera que les
permita ejercer sobre una u otra una influencia significativa. Quedan también incluidos
los familiares próximos de las citadas personas
físicas.
c) El personal clave de la compañía o de su dominante, entendiendo por tal las personas
físicas con autoridad y responsabilidad sobre
la planificación, dirección y control de las
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
actividades de la empresa, ya sea directa o
indirectamente, entre las que se incluyen los
administradores y los directivos. Quedan también incluidos los familiares próximos de las
citadas personas físicas.
d) Las empresas sobre las que cualquiera de las
personas mencionadas en las letras b) y c)
pueda ejercer una influencia significativa.
e) Las empresas que compartan algún consejero
o directivo con la empresa, salvo que éste no
ejerza una influencia significativa en las políticas financiera y de explotación de ambas.
f) Las personas que tengan la consideración de
familiares próximos del representante del administrador de la empresa, cuando el mismo
sea persona jurídica. Los planes de pensiones
para los empleados de la propia empresa o de
alguna otra que sea parte vinculada de ésta.
3. A los efectos de esta norma, se entenderá por familiares próximos a aquellos que podrían ejercer influencia en, o ser influidos por, esa persona en sus
decisiones relacionadas con la empresa. Entre ellos se
incluirán:
a) El cónyuge o persona con análoga relación de
afectividad;
b) Los ascendientes, descendientes y hermanos y
los respectivos cónyuges o personas con análoga relación de afectividad;
c) Los ascendientes, descendientes y hermanos
del cónyuge o persona con análoga relación
de afectividad; y
d) Las personas a su cargo o a cargo del cónyuge
o persona con análoga relación de afectividad.
4. Principales novedades en normas de valoración
La segunda parte del nuevo PGC comprende las normas de registro y valoración. Los cambios introducidos responden por una parte a armonizar la norma
española en gran medida con los criterios contenidos
en las NIC/NIIF adoptadas mediante Reglamentos de
la UE y, por otra, agrupar en el PGC los criterios que
desde 1990 se han introducido en las sucesivas adaptaciones sectoriales y pronunciamientos del ICAC. A
continuación se presentan las principales novedades
en relación a las normas de valoración que tienen un
afectación generalizada en el contexto de la empresa
española.
4.1 En relación con el inmovilizado material
En relación al inmovilizado material se mantiene el
precio de adquisición como concepto base para valorar
estos activos en el momento inicial. Sin embargo, el
concepto de precio de adquisición incorpora algunas
novedades. Estas son:
• Forma parte del precio de adquisición el valor actual de las obligaciones derivadas del
desmantelamiento, retiro o rehabilitación del
lugar en el que se asientan los activos. La
provisión que debe contabilizarse como contrapartida del inmovilizado se actualizará cada
año por el efecto financiero ocasionado por
el descuento, sin perjuicio de la revisión del
importe inicial que pueda traer causa de una
nueva estimación del coste de dichos trabajos,
o del tipo de descuento aplicado. En ambos
casos, el ajuste motivará al inicio del ejercicio
en que se produzca, tanto la revisión del valor
del activo como de la provisión.
• La obligación de capitalizar los gastos financieros incurridos por la adquisición o construcción de activos hasta la fecha en que estén
en condiciones de entrar en funcionamiento,
siempre y cuando los activos necesiten un período de tiempo superior a uno año para estar
en condiciones de uso.
Una segunda novedad en la valoración de los
inmovilizados es la que se refiere a la contabilización
de permutas de inmovilizado material. La norma diferencia las permutas de carácter comercial de las que
no los son, identificando las primeras por el indicio
de que los flujos de caja esperados del activo recibido difieren significativamente de los del entregado, bien porque la configuración de los flujos difiere
o bien porque el valor subjetivo para la empresa del
bien recibido es mayor que el del entregado. Cuando
la permuta tenga carácter comercial, la norma dispone
que deberá contabilizarse el correspondiente resultado siempre y cuando pueda obtenerse un valor fiable
del valor razonable del elemento entregado o, en su
caso, del recibido.
Por lo que se refiere a la valoración posterior, el nuevo
PGC no introduce grandes cambios, ni el en criterio
de valoración del inmovilizado material, ni en el criterio para registrar la amortización de los bienes, ni
en la contabilización de los deterioros de valor. No
obstante, se introduce el concepto de unidad generadora de efectivo, definida como grupo identificable
más pequeño de activos que genera entradas de efectivo, sirviendo dicho concepto de base para calcular el
deterioro del valor de ese grupo de activos, siempre
y cuando no pueda calcularse el deterioro elemento
a elemento.
4.2 En relación al inmovilizado intangible
En relación al inmovilizado intangible, se exige adicionalmente a los criterios de reconocimiento de todo
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
15
activo (estar controlado por la empresa, cumplir los
requisitos de probabilidad y gozar de una valoración
fiable), que el activo sea identificable, por ser separable o por haber surgido de derechos legales o contractuales.
con opción de compra, se presumirá que se
transfieren sustancialmente todos los riesgos
y beneficios inherentes a la propiedad, cuando
no existan dudas razonables de que se va a
ejercitar dicha opción.
En relación a los activos intangible, el nuevo PGC introduce la previsión de que puedan tener vida útil indefinida, los cuales no se amortizan, sin perjuicio de
que si se comprueba que su valor se ha deteriorado, se
registrará la correspondiente pérdida.
c) También se presumirá, salvo prueba en contrario, dicha transferencia, aunque no exista opción de compra, entre otros en los siguientes
casos:
Se destaca el fondo de comercio, que no será objeto
de amortización, debiendo someterse, al menos anualmente, a un test de deterioro. En caso de que de esta
comprobación se derive una corrección valorativa,
ésta tendrá carácter irreversible.
4.3. Sobre los gastos de establecimiento y constitución
Los gastos de primer establecimiento deberán registrarse en la cuenta de pérdidas y ganancias como gastos del ejercicio en el que se incurran. Por el contrario,
los gastos de constitución y ampliación de capital se
imputarán directamente en el patrimonio neto de la
empresa sin pasar por la cuenta de pérdidas y ganancias. Con carácter general se utilizará la cuenta 113.
Reservas voluntarias para registrar los gastos vinculados al capital.
4.4. Sobre los contratos de arrendamiento financiero (arrendamiento financiero versus arrendamiento operativo)
Otra cuestión destacable del nuevo PGC es el tema de
los contratos de arrendamiento financiero. Determinados contratos de arrendamiento u otras operaciones de naturaleza similar, se han convertido en los
últimos años en fórmulas de financiación habituales
de las empresas españolas. Así, junto a los contratos
de arrendamiento financiero en sentido estricto, han
proliferado otra serie de contratos que bajo la forma de arrendamientos operativos, en sustancia, son
asimilables desde un punto de vista económico a los
primeros.
Por este motivo, la norma de arrendamientos del nuevo PGC tiene como objetivo precisar el tratamiento
contable de estas operaciones.
El plazo de arrendamiento es el período no
revocable para el cual el arrendatario ha contratado el arrendamiento del activo, junto con
cualquier período adicional en el que éste tenga derecho a continuar con el arrendamiento, con o sin pago adicional, siempre que al
inicio del arrendamiento se tenga la certeza
razonable de que el arrendatario ejercitará tal
opción.
• En aquellos casos en los que, al comienzo del
arrendamiento, el valor actual de los pagos
mínimos acordados por el arrendamiento suponga la práctica totalidad del valor razonable
del activo arrendado.
• El arrendatario puede cancelar el contrato de
arrendamiento y las pérdidas sufridas por el
arrendador a causa de la cancelación, fueran
asumidas por el arrendatario.
• Cuando las especiales características de los
activos objeto del arrendamiento hacen que
su utilidad quede restringida al arrendatario.
• El arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo período, con unos pagos por arrendamiento que
sean sustancialmente inferiores a los habituales del mercado.
El arrendamiento financiero se contabilizará de la siguiente forma:
a) Se calificará un arrendamiento como financieros cuando de las condiciones económicas de
un acuerdo de arrendamiento, se deduzca que
se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del
activo objeto del contrato.
a) El arrendatario, en el momento inicial, registrará un activo de acuerdo con su naturaleza,
según se trate de un elemento del inmovilizado material o del intangible, y un pasivo financiero por el mismo importe, que será el menor
entre el valor razonable del activo arrendado y
el valor actual al inicio del arrendamiento de
los pagos mínimos acordados, entre los que
se incluye el pago por la opción de compra
cuando no existan dudas sobre su ejercicio.
b) En un acuerdo de arrendamiento de un activo
b) Para el cálculo del valor actual se utilizará el
En este sentido, para calificar un arrendamiento en
financiero u operativo deberán tenerse en cuenta los
siguientes aspectos:
16
• Contratos en los que el plazo del arrendamiento coincida o cubra la mayor parte de la vida
económica del activo, y siempre que de las
condiciones pactadas se desprenda la racionalidad económica del mantenimiento de la
cesión de uso.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
tipo de interés implícito del contrato y si éste
no se puede determinar, el tipo de interés del
arrendatario para operaciones similares.
c) La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo del arrendamiento y se imputará a
la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio
en que se devengue, aplicando el método del
tipo de interés efectivo.
Por tanto, el elemento afectado aparecerá en el inmovilizado clasificado según su naturaleza y no aparecerán en el activo los intereses diferidos, ni en el
pasivo figurarán los intereses no devengados. Los
intereses de la operación se irán reconociendo en la
cuenta de pérdidas y ganancias a medida que se vayan
devengando de acuerdo con el contrato firmado y siguiendo el método del tipo de interés efectivo.
4.5. En relación a la segregación de activos no corrientes en activos corrientes
Constituye una novedad del nuevo PGC la calificación
de activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta cuando cumplan una
serie de requisitos. Estos se centran a que estos activos estén a la venta de forma inmediata y que tengan
una alta probabilidad de venta.
En estos casos estos activos no se amortizan y pasan
a mostrarse en el balance dentro del activo corriente
dado que se valor en libros se prevé recuperar a través
de su enajenación y no mediante su uso en la actividad ordinaria de la empresa.
Estos activos se reclasificarán a cuentas del subgrupo
58. Activos no corrientes mantenidos para la venta y
activos y pasivos asociados.
4.6. Sobre el tratamiento y valoración de los instrumentos financieros
Este tema supone uno de los principales cambios del
nuevo PGC. El cambio se produce en que el nuevo texto no establece la valoración de los activos y pasivos financieros desde la perspectiva de su naturaleza,
rendimiento fijo o variable, sino teniendo en cuenta
la gestión que espera realizar la empresa con dichos
elementos patrimoniales.
En este sentido, la empresa deberá decidir donde clasifica los activos financieros. Para ello el nuevo PGC
establece las siguientes categorías:
• Préstamos y partidas a cobrar: en esta categoría se incluirán los créditos por operaciones
comerciales y los créditos por operaciones no
comerciales. Estos últimos se refieren a aquellos activos financieros que, no siendo instrumentos de patrimonio ni derivados, no tienen
origen comercial, cuyos cobros son e cuantía
determinada o determinable y que no se negocian en un mercado activo.
• Inversiones mantenidas hasta el vencimiento:
se pueden incluir en esta categoría los valores
representativos de deuda, con una fecha de
vencimiento fijada, cobros de cuantía determinada o determinable, que se negocian en
un mercado activo y que la empresa tenga la
intención efectiva y la capacidad de conservarlos hasta su vencimiento.
• Activos financieros para negociar: se incluirán
en esta categoría los activos financieros que
se originen o se adquieran con el propósito de
venderlos en el corto plazo. También se incluirán los derivados especulativos.
• Otros activos financieros a valor razonable con
cambios en PyG: se incluirán básicamente los
activos financieros híbridos (véase la definición de activos financieros híbridos en el glosario de conceptos).
• Inversiones en el patrimonio de empresas del
grupo, multigrupo y asociadas: (véanse su definición en el glosario de conceptos).
• Activos financieros disponibles para la venta: en esta categoría se incluirán los valores
representativos de deuda e instrumentos de
patrimonio de otras empresas que no se hayan clasificado en ninguna de las categorías
anteriores.
A efectos de valoraciones, constituyen un cambio muy
destacable la obligatoriedad de valorar a valor razonable los activos financieros en la cartera de negociación
así como los activos disponibles para la venta. En este
sentido debe tenerse en cuenta que las variaciones de
valor deberán registrarse:
• Para la cartera de negociación: directamente
a la cuenta de PyG. Para ello se utilizarán las
cuentas 663 “Perdidas por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable”
y 763 “Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable”.
• Para los activos financieros disponibles para
la venta: directamente en el patrimonio neto,
imputándose en la cuenta de PyG cuando se
produzca la baja o deterioro de la inversión.
Para estas operaciones se utilizarán cuentas
del subgrupo 8 y 9.
Las cuentas del grupo 8 y 9 vinculadas a los ajustes
y transferencias de los activos financieros disponibles
para la venta, se regularizan a final de período con la
cuenta 133 ”Ajustes por cambio de valoración”. Esta
cuenta figurará en el patrimonio de la entidad (con
signo positivo o negativo según su saldo) hasta que
se enajene o, se reduzca el valor del instrumento financiero.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
17
TIPOS DE CARTERA
VALORACIÓN POSTERIOR
Préstamos y partidas a cobrar (inversiones creditícias)
A coste amortizado
Inversiones mantenidas hasta el vencimiento
A coste amortizado
Activos financieros mantenidos para negociar
A valor razonable (sin deducir ningún coste de transacción al cual se
pueda incurrir por su venta)
Otros activos financieros a valor razonable con cambios a PyG
A valor razonable (sin deducir ningún coste de transacción al cual se
pueda incurrir por su venta)
Inversiones en el patrimonio de empresas del grupo,
multigrupo y asociadas
Al coste
Activos financieros disponibles para la venta
A valor razonable (excepto los instrumentos de capital -acciones- el
valor razonable de los cuales no se pueda estimar de manera fiable)
4.7. En relación a la moneda extranjera
La principal novedad en relación a la moneda extranjera es el cambio de criterio en el tratamiento de las
diferencias de cambio positivas en partidas monetarias (tesorería, préstamos a cobrar, deudos y partidas
a pagar e inversiones en valores representativos de
deuda).
El nuevo PGC establece que tanto las diferencias negativas como las positivas se registrarán en la cuenta de
PyG en el momento al cierre del ejercicio.
4.8. Contabilización del impuesto sobre beneficios.
La contabilización del impuesto sobre beneficios supone un cambio de modelo en el registro contable
del impuesto sobre beneficios. Se abandona el modelo
basado en buscar las diferencias en la cuenta de resultados y se pasa al modelo de balance.
Este modelo se basa en la distinta valoración que puedan tener los elementos del balance a efectos contable
y fiscal. Estas diferencias se denominan temporarias.
Las principales características del modelo de balance
son:
a) Las diferencias temporarias son aquellas derivadas de la diferente valoración, contable y
fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio
de la empresa, en la medida en que tengan
incidencia en la carga fiscal futura.
b) El impuesto corriente es la cantidad que satisface la empresa como consecuencia de las
liquidaciones fiscales del impuesto o impuestos sobre el beneficio relativas a un ejercicio.
Las deducciones y otras ventajas fiscales en la
cuota del impuesto, excluidas las retenciones
y pagos a cuenta, darán lugar a un menor importe del impuesto corriente.
c) Valoración de los activos y pasivos por impuesto corriente y diferido:
18
• Los activos y pasivos por impuesto corriente
se valorarán por las cantidades que se espera
pagar o recuperar de las autoridades fiscales,
de acuerdo con la normativa vigente aprobada
y pendiente de publicación en la fecha de cierre del ejercicio.
• Los activos y pasivos por impuesto diferido se
valoraran según los tipos de gravamen esperados en el momento de su reversión, según
la normativa que esté vigente o aprobada y
pendiente de publicación en la fecha de cierre
del ejercicio.
d) El gasto por impuesto sobre beneficios del
ejercicio comprenderá la parte relativa al
gasto (ingreso) por el impuesto corriente y la
parte correspondiente al gasto (ingreso) por el
impuesto diferido.
• El gasto o el ingreso por impuesto corriente
se corresponderá con la cancelación de las retenciones y pagos a cuenta así como con el
reconocimiento de los pasivos y activos por
impuesto corriente.
• El gasto o el ingreso por impuesto diferido
se corresponderá con el reconocimiento y la
cancelación de los pasivos y activos por impuestos diferidos.
e) Tanto el gasto o el ingreso por impuesto
corriente como diferido, se inscribirán en la
cuenta de PyG. No obstante, en si se relacionasen con una transacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida
de patrimonio neto, se reconocerán con cargo
o abono a dicha partida.
4.9. En relación al tratamiento de las ventas y
prestaciones de servicios y descuentos vinculados.
La norma que regula el tratamiento contable de los
ingresos por venta y prestaciones de servicios incluye
un nuevo criterio para contabilizar las permutas de
bienes o servicios por operaciones de tráfico, de ma-
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
nera que en el precio de adquisición, se reconocerán
los resultados positivos en estas operaciones, siempre
y cuando los bienes o servicios permutados no sean de
similar naturaleza y valor.
Otra cuestión a tener en cuenta en las operaciones
comerciales es la incorporación de los descuentos por
pronto pago concedidos a los clientes, estén o no en
factura, como un componente más (en signo negativo) del importe neto de la cifra de negocios quedando,
en consecuencia, excluidos del margen financiero de
la empresa. En el mismo sentido, los descuentos por
pronto pago concedidos por los proveedores, estén o
no en factura, se contabilizarán minorando la partida
de aprovisionamiento.
La contrapartida de los ajustes que deban realizarse
para dar cumplimiento a la primera aplicación será
una partida de reservas, con las excepciones previstas
en las disposiciones del Real Decreto y salvo que, de
acuerdo con los criterios incluidos en la segunda partes del PGC deban utilizarse otras partidas.
Finalmente debe tenerse en cuenta que la disposición
transitoria cuarta establece:
• Las cuentas anuales correspondientes al ejercicio que se inicie a partir de la entrada en
vigor del PGC, se considerarán cuentas anuales iniciales, por lo que no se reflejarán cifras
comparativas en las referidas cuentas.
• En la memoria de las primeras cuentas anuales,
se creará un apartado con la denominación de
“Aspectos derivados de la transición a las nuevas normas contables” en el que se incluirá
una explicación de las principales diferencias
entre los criterios contables aplicados en el
ejercicio anterior y los actuales, así como la
cuantificación del impacto que produce esta
variación de criterios contables en el patrimonio neto de la empresa. En particular, se
incluirá una conciliación referida a la fecha
del balance de apertura.
4.10. Sobre las provisiones y contingencias
En relación a las provisiones de pasivo, se exige: que
toda provisión debe responder a una obligación actual
derivada de un suceso pasado, cuya cancelación sea
probable que origine una salida de recursos y su importe pueda medirse con fiabilidad.
5. Primera implantación
La disposición transitoria primera del Real Decreto
1514/07 establece que los criterios contenidos en el
PGC deberán aplicarse de forma retroactiva con las excepciones que se indican en las disposiciones transitorias segunda y tercera del mismo Real Decreto.
A tal efecto, el balance de apertura del ejercicio en
que se aplique por primera vez el PGC se elaborará de
acuerdo con las siguientes reglas:
a) Deberán registrarse todos los activos y pasivos
cuyo reconocimiento exige el PGC.
b) Deberán darse de baja todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento no está permitido
por el PGC.
c) Deberán reclasificarse los elementos patrimoniales en sintonía con las definiciones y los
criterios incluidos en el PGC.
d) La empresa podrá optar por valorar todos lo
elementos patrimoniales que deban incluirse
en el balance de apertura conforme a los principios y normas vigentes con anterioridad a la
entrada en vigor de la Ley 16/07, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación
mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa
de la Unión Europea, salvo los instrumentos
financieros que se valoren por su valor razonable.
Si la empresa decide no hacer uso de la opción anterior, valorará todos sus elementos patrimoniales de
conformidad con las nuevas normas.
6. El PGC PYMES versus el PGC
El PGC PYMES presenta una estructura idéntica al PGC,
habiendo reducido sus contenidos en las operaciones
que las pequeñas y medianas empresas llevan a cabo
con menor habitualidad y habiendo simplificado algunos aspectos puntuales.
El PGC PYMES se divide en las siguientes partes:
1
Marco conceptual de la contabilidad
2
Normas de registro y valoración para pequeñas
y medianas empresas
3
Cuentas anuales
4
Cuadro de cuentas
5
Definiciones y relaciones contables
El marco conceptual de la contabilidad presenta una
estructura idéntica y un contenido muy similar al previsto en el PGC.
En relación a las cuentas anuales, las empresas que
adopten el PGC PYMES deberán formular 4 estados financieros. Estos son:
• El balance
• La cuenta de pérdidas y ganancias
• El estado de cambios en el patrimonio neto
• La memoria
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
19
El PGC PYMES no exige a estas empresas a presentar
el estado de flujos de efectivo. Este estado podrá ser
presentado de forma voluntaria, en cuyo caso deberá
elaborarse de acuerdo con lo establecido en el PGC
general.
• El PGC PYMES no contempla los grupos 8 y 9
del PGC. La imputación de ingresos y gastos
en el patrimonio (para las subvenciones no
reintegrables) se realiza directamente contra
las cuentas afectadas.
En relación al balance, la cuenta de pérdidas y ganancias y la memoria su contenido y estructura es muy
similar a los que se presentan en los modelos abreviados del PGC.
En relación a las normas de valoración. Las principales
simplificaciones que incorpora el PGC PYMES son:
Las principales diferencias entre el PGC PYMES y el PGC
se encuentran en dos temas concretos. Por una parte
en la posibilidad de imputar ciertos ingresos y gastos
en el patrimonio neto y, por otra, en la simplificación
de algunas normas de valoración.
En relación a la posibilidad de imputar ingresos y gastos en el patrimonio neto cabe destacar los siguientes
aspectos:
• El PGC PYMES circunscribe esta imputación de
ingresos y gastos únicamente para operaciones como subvenciones o las posibles operaciones de cobertura que realice una PYME. En
este sentido, el PGC PYMES no contempla la
posibilidad de revalorizar activos financieros
vía patrimonio ya que ha eliminado la cartera
de disponible para la venta.
TIPOS DE CARTERA
• Para registrar los ajustes de valor por encima
del precio de adquisición en la cartera de activos financieros mantenidos para negociar y
activos financieros híbridos.
• Para registrar operaciones de permutas comerciales.
2. El PGC PYMES incluye solo 3 categorías en relación
a los activos financieros:
Estas categorías son:
VALORACIÓN POSTERIOR
Activos financieros a coste amortizado (inversiones creditícias)
A coste amortizado
Activos financieros mantenidos para negociar
A valor razonable (sin deducir ningún coste de transacción al cual se pueda incurrir por su venta)
Activos financieros a coste:
• Instrumentos de patrimonio en empresas del grupo, multigrupo
y asociadas
• Otros instrumentos de patrimonio
Precio de adquisición menos correcciones valorativas
Esta simplificación de carteras (en relación con el
PGC) responde fundamentalmente a una necesidad de
simplificar las operaciones vinculadas con los activos financieros teniendo en cuenta que la actividad
de estas empresas no radica en la gestión de estos
activos.
3. En la categoría de activos financieros a coste
amortizado se da la opción de registrar en la cuenta de pérdidas y ganancias los costes directos de la
transacción (que también pueden ser llevados como
mayor valor del activo, que es el régimen previsto en
el PGC) lo cual simplificará la determinación posterior
del coste amortizado.
4. Al igual que en los activos financieros a coste amortizado, en los pasivos financieros a coste
amortizado se ha introducido la opción de llevar a la
cuenta de pérdidas y ganancias, los gastos directamente atribuibles a la transacción así como las comisiones, en el momento de su reconocimiento inicial
(sin la necesidad de periodificar tales gastos durante
20
1. La utilización del valor razonable queda más restringida en el PGC PYMES que en el PGC, dado que no
se contempla la categoría de los activos financieros
disponibles para la venta. En el PGC PYMES la utilización del valor razonable será necesaria solo para:
la vida del pasivo financiero), lo que sin duda supone
una facilidad tanto en el registro de la operación en
el momento inicial como en el registro de los distintas
amortizaciones de la deuda.
5. Las subvenciones no reintegrables tienen la consideración de ingreso que va directamente al patrimonio
neto. Para su registro el PGC PYMES prevé la utilización directa de cuentas del subgrupo 13 descontando
el efecto impositivo que se derive de la operación.
La diferencia en relación al PGC radica en que el PGC
PYMES no contempla la utilización en el momento inicial de cuentas del grupo 9 para registrar el ingreso
por subvención y lo lleva directamente a cuentas patrimoniales del subgrupo 13.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Anexo
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
21
22
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Modelos de cuentas anuales abreviadas
1. Balance de situación abreviado
BALANCE DE SITUACIÓN AL CIERRE DEL EJERCICIO 200X
Nº CUENTAS
200X
200X-1
ACTIVO
A) ACTIVO NO CORRIENTE
20, (280), (290)
I. Inmovilizado intangible
21, (281), (291), 23
II. Inmovilizado material
22, (282) ,(292)
III. Inversiones inmobiliarias
2403, 2404, 2413, 2414, 2423, 2424,
(2493), (2494), (293), (2943), (2944),
(2953), (2954)
IV. Inversiones en empresas del grupo y asociadas a largo
plazo
2405, 2415, 2425, (2495), 250, 251,
252, 253,254, 255, 257, 258, (259), 26,
(2945), (2955), (297), (298)
V. Inversiones financieras a largo plazo
474
VI. Activos por impuesto diferido
B) ACTIVO CORRIENTE
580, 581, 582, 583, 584, (599)
I. Activos no corrientes mantenidos para la venta
30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, (39), 407
II. Existencias
III. Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar
430, 431, 432, 433, 434, 435, 436, (437),
(490), (493)
1. Clientes por ventas y prestaciones de servicios.
5580
2. Accionistas (socios) por desembolsos exigidos
44, 460, 470, 471,472, 5531, 5533, 544
3. Otros deudores
5303, 5304, 5313, 5314, 5323, 5324,
5333, 5334, 5343, 5344, 5353, 5354,
(5393), (5394), 5523, 5524, (593),
(5943), (5944), (5953), (5954)
IV. Inversiones en empresas del grupo y asociadas a C/P
5305, 5315, 5325, 5345, 5355,(5395),
540, 541, 542, 543, 545, 546, 547, 548,
(549), 551, 5525, 5590, 5593, 565, 566,
(5945), (5955), (597), (598)
V. Inversiones financieras a corto plazo
480, 567
VI. Periodificaciones a c/p
57
VII. Efectivo y otros activos líquidos equivalentes
TOTAL ACTIVO (A + B)
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
23
Nº CUENTAS
PATRIMONIO NETO Y PASIVO
A) PATRIMONIO NETO
A-1) FONDOS PROPIOS
I. Capital
100,101,102
1. Capital escriturado
(1030), (1040)
2. (Capital no exigido)
110
II. Prima de emisión
112, 113, 114, 115, 119
III. Reservas
(108),(109)
IV. (Acciones y participaciones en patrimonio propias )
120, (121)
V. Resultados de ejercicios anteriores
118
VI. Otras aportaciones de socios
129
VII. Resultado del ejercicio
(557)
VIII. (Dividendo a cuenta)
111
IX. Otros instrumentos de patrimonio neto
133,1340, 137
A-2) Ajustes por cambios de valor
130,131,132
A-3) Subvenciones, donaciones y legados recibidos
B) PASIVO NO CORRIENTE
14
I. Provisiones a largo plazo
II Deudas a largo plazo
1605, 170
1. Deuda con entidades de crédito
1625, 174
2. Acreedores por arrendamiento financiero
1615, 1635, 171, 172, 173, 175,
176, 177, 178, 179, 180, 185, 189
1603, 1604, 1613, 1614, 1623,
1624, 1633, 1634
3. Otras deudas a largo plazo
III. Deudas con empresas del grupo y asociadas a L/P
479
IV. Pasivos por impuesto diferido
181
V. Periodificaciones a l/p
C) PASIVO CORRIENTE
585, 586, 587, 588, 589
I. Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidos para la venta
499, 529
II. Provisiones a corto plazo
III. Deudas a corto plazo
5105, 520, 527
1. Deudas con entidades de crédito
5125, 5124
2. Acreedores por arrendamiento financiero
(1034), (1044), (190), (192), 194,
500, 501, 505, 506, 509, 5115,
5135, 5145, 521, 522, 523, 525,
526,528, 551, 5525, 5530, 5532,
555, 5565, 5566, 5595, 5598, 560,
561, 569
3. Otras deudas a corto plazo
5103, 5104, 5113, 5114, 5123,
5124, 5133, 5134, 5143, 5144,
5523, 5524, 5563,5564
IV. Deudas con empresas del grupo y asociadas a C/P
V. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar
400,401, 403, 404, 405, (406)
1. Proveedores
41, 438, 465, 466, 475, 476, 477
2. Otros acreedores
485, 568
VI. Periodificaciones a c/p
TOTAL PATRIMONIO NETO Y PASIVO (A + B + C)
24
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
NOTA DE LA
MEMORIA
200X
200X-1
2. Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada
NOTA DE LA
MEMORIA
Nº CUENTAS
700, 701, 702, 703, 704, 705,
(706), (708), (709)
1. Importe neto de la cifra de negocios
71*, (6930), 7930
2. Variación de existencias de productos terminados y
en curso de fabricación
73
3. Trabajos realizados por la empresa para su activo
(600), (601), (602), (607),
608, 609, 61*, (6931), (6932),
(6933), 606, 7931, 7932, 7933
4. Aprovisionamientos
740, 747, 75
5. Otros ingresos de explotación
(64), 7950, 7957
6. Gastos de personal
(62), (631), (634), 636, 639,
(65), (694), (695), 794, 7954
7. Otros gastos de explotación
(68)
8. Amortización del inmovilizado
746
9. Imputación de subvenciones de inmovilizado no financiero y otras
7951, 7952, 7955, 7956
10. Excesos de provisiones
(670), (671), (672), (690),
(691), (692), 770, 771, 772,
790, 791, 792
11. Deterioro y resultado por enajenaciones del inmovilizado
200X
200X-1
A) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN
(1+2+3+4+5+6+7+8+9+10+11)
760, 761, 762, 767, 769
12. Ingresos financieros
(660), (661), (662), (664),
(665), (669)
13. Gastos financieros
(663), 763
14. Variación de valor razonable en instrumentos financieros
(668), 768
15. Diferencias de cambio
(666), (667), (673), (675),
(696), (697), (698), (699),
766, 773, 775, 796, 797, 798,
799
16. Deterioro y resultado por enajenaciones de instrumentos financieros
B) RESULTADO FINANCIERO (12+13+14+15+16)
C) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (A+B)
6300*, 6301*, (633), 638
17. Impuesto sobre beneficios
D) RESULTADO DEL EJERCICIO (C+17)
* Su signo puede ser positivo o negativo
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
25
3) Estado de cambios en el patrimonio neto.
a) Estado abreviado de ingresos y gastos reconocidos correspondientes al ejercicio terminado el …200x
NOTA DE LA
MEMORIA
Nº CUENTAS
A) RESULTADO DE LA CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS
B) INGRESOS Y GASTOS IMPUTADOS DIRECTAMENTE AL PATRIMONIO NETO:
(800),(89),900,991,992
I. Por valoración de instrumentos financieros
910, (810)
II. Por coberturas de flujos de efectivo
94
III. Subvenciones, donaciones y legados recibidos
(85),95
IV. Por ganancias y pérdidas actuariales y otros ajustes
(8300)*, 8301*, (833),
834, 835, 838
V. Efecto impositivo
Total ingresos y gastos imputados directamente en el patrimonio
neto (I+II+III+IV+V)
C) TRANSFERENCIAS A LA CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS
(802),902,993,994
VI. Por valoración de instrumentos financieros:
(812), 912
VII. Por coberturas de flujos de efectivo.
(84)
VIII. Subvenciones, donaciones y legados recibidos
8301*,(836) ,(837)
IX. Efecto impositivo (de las transferencias)
Total transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias (VI +
VII+VIII + IX)
TOTAL INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS (A+B+C)
*Su signo puede ser positivo o negativa
26
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
200X
200X-1
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
27
NO EXIGIDO
PRIMA
EMISIÓN
RESERVAS
(ACCIONES
Y PARTIC.
PROPIAS)
Los apartados A, B y C son iguales que los apartados C, D y E, pero referidos al año anterior.
Este documento debe presentarse también en relación al ejercicio anterior.
E. SALDO FINAL AÑO X
III Otras variaciones del patrimonio
neto
3. Otras operaciones con socios o propietarios
2. (-) Reducción capital
1. Aumento capital
II. Operaciones con socios o propietarios
I. Total ingresos y gastos reconocidos
D. SALDO AJUSTADO, INICIO AÑO X
II. Ajustes por errores año X-1
I. Ajustes por cambios de criterio X-1
C. SALDO FINAL AÑO X-1
ESCRITURADO
CAPITAL
RSULT. EJERCICIOS ANTERIORES
OTRAS
APORT.
SOCIOS
b) Estado abreviado total de cambios en el patrimonio neto correspondiente al ejercicio terminado el ….de 200x
RESULT.
DEL EJERCICIO
(DIVID. A
CUENTA ENTREGADO)
OTROS
INSTR. DE
PATRIM.
AJUSTE POR
CAMBIO
VALOR
SUBVENCIONES
DONACIONES Y
LEGADOS
TOTAL
c) Estado de flujos de efectivo correspondiente al ejercicio terminado el … de 200x
A) FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE EXPLOTACIÓN
1. Resultado antes de impuestos
2. Ajustes del resultado
a) Amortizaciones (+)
b) Correcciones valorativas por deterioro (+/-)
c) Variación de provisiones (+/-)
d) Imputación de subvenciones (-)
e) Resultado por bajas y enajenaciones de inmovilizado (+/-)
f) Resultado por bajas y enajenaciones de instrumentos financieros (+/-)
g) Ingresos financieros (-)
h) Gastos financieros (+)
i) Diferencias de cambio (+/-)
j) Variación de valor razonable en instrumentos financieros (+/-)
k) Otros ingresos y gastos (-/+)
3. Cambios en el capital corriente
a) Existencias (+/-)
b) Deudores y otras cuentas a cobrar (+/-)
c) Otros activos corrientes (+/-)
d) Acreedores y otras cuentas a pagar (+/-)
e) Otros pasivos corrientes (+/-)
f) Otros activos y pasivos no corrientes (+/-)
4. Otros flujos de efectivo de las actividades de explotación
a) Pagos de intereses (-)
b) Cobros de dividendos (+)
c) Cobros de intereses (+)
d) Cobros (pagos) por impuesto sobre beneficios (+/-)
e) Otros pagos (cobros) (-/+)
5. FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE EXPLOTACIÓN (+/-1+/-2+/-3+/-4)
B) FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE INVERSIÓN
6. Pagos por inversiones (-)
a) Empresas del grupo y asociadas
b) Inmovilizado intangible
c) Inmovilizado material
d) Inversiones inmobiliarias
e) Otros activos financieros
f) Activos no corrientes mantenidos para la venta
g) Otros activos
7. Cobros por desinversiones (+)
a) Empresas del grupo y asociadas
b) Inmovilizado intangible
c) Inmovilizado material
d) Inversiones inmobiliarias
e) Otros activos financieros
f) Activos no corrientes mantenidos para la venta
g) Otros activos
8. FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDES DE INVERSIÓN (7-6)
C) FLUJOS DE EFECTIVO ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN
28
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
NOTAS
200X
200X-1
9. Cobros y pagos por instrumentos de patrimonio
a) Emisión de instrumentos de patrimonio (+)
b) Amortización de instrumentos de patrimonio (-)
c) Adquisición de instrumentos de patrimonio propio (-)
d) Enajenación de instrumentos de patrimonio propio (+)
e) Subvenciones, donaciones y legados recibidos(+)
10. Cobros y pagos por instrumentos de pasivos financieros
a) Emisión
1. Obligaciones y otros valores negociables (+)
2. Deudas con entidades de crédito (+)
3. Deudas con empresas del grupo y asociadas (+)
4. Otras deudas (+)
b) Devolución y amortización de:
1. Obligaciones y otros valores negociables (-)
2. Deudas con entidades de crédito (-)
3. Deudas con empresas del grupo y asociadas (-)
4. Otras deudas (-)
11. Pagos por dividendos y remuneraciones otros instrumentos de patrimonio
a) Dividendos (-)
b) Remuneraciones de otros instrumentos de patrimonio (-)
12. FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE FINANCIACION (+/-9+/-10-11)
d) Efecto de las variaciones de los tipos de cambio
E) AUMENTO/DISMINUCION NETA DEL EFECTIVO O EQUIVALENTES (+/-5+/-8+/-12+/-D)
Efectivo o equivalentes al inicio del ejercicio
Efectivo o equivalentes al final del ejercicio
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
29
30
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Glosario
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
31
CONCEPTO
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Es todo componente de una empresa que ha sido enajenado o se ha dispuesto de él por
otra vía, o bien que ha sido clasificado como mantenido para la venta y:
• Represente una línea de negocio o un área geográfica de la explotación, que sea
Actividad interrumpida
significativa y pueda considerarse separada del resto;
• Forme parte de un plan individual y coordinado para enajenar o disponer por otra vía
Cuentas anuales
Apartado 7.11
de una línea de negocio o de un área geográfica de la explotación que sea significativa y pueda considerarse separada del resto; o
• Sea una empresa dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de venderla.
Son los activos vinculados al ciclo normal de explotación que la empresa espera vender,
consumir o realizar en el transcurso del mismo. Con carácter general el ciclo normal de
explotación no excederá de un año. Cuando el ciclo normal de explotación no resulte
claramente identificable, se asumirá que es de un año.
Aquellos activos, diferentes de los citados en el inciso anterior, cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera que se produzca en el corto plazo, es decir, en el plazo
Activo corriente
máximo de un año, contado a partir de la fecha de cierre del ejercicio. En consecuencia,
Cuentas anuales
los activos financieros no corrientes se reclasificarán en corrientes en la parte que co-
Apartado 6.1 a)
rresponda.
Los activos financieros clasificados como mantenidos para negociar, excepto los derivados
financieros cuyo plazo de liquidación sea superior a un año.
El efectivo y otros activos líquidos equivalentes, cuya utilización no esté restringida, para
ser intercambiados o usados para cancelar un pasivo al menos dentro del año siguiente a
la fecha de cierre del ejercicio.
Activo no corriente
Serán los demás elementos del activo no incluidos en el activo corriente.
Activos
resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o
Son los bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa,
rendimientos económicos en el futuro.
Aquellos que no sean propiedad de la empresa sino de un tercero separado legalmente y
Activos afectos
que sólo estén disponibles para la liquidación de las retribuciones a los empleados. Tales
activos no pueden retornar a la empresa salvo cuando los activos remanentes para cumplir
con todas las obligaciones sean suficientes.
Activos controlados de
Son aquellos activos que son propiedad o están controlados conjuntamente por los par-
forma conjunta
tícipes.
Cuentas anuales
Apartado 6.1 a)
Marco conceptual
Apartado 4.1
Normas de registro y
valoración.
Apartado 16.2
Normas de registro y
valoración.
Apartado 20, 2 a.2)
Un activo financiero es cualquier activo que sea: dinero en efectivo, un instrumento de
patrimonio de otra empresa, o suponga un derecho contractual a recibir efectivo u otro
activo financiero, o a intercambiar activos o pasivos financieros con terceros en condiciones potencialmente favorables.
También se clasificará como un activo financiero, todo contrato que pueda ser o será,
liquidado con los instrumentos de patrimonio propios de la empresa, siempre que:
Activos financieros
• Si no es un derivado, obligue o pueda obligar, a recibir una cantidad variable de sus
instrumentos de patrimonio propio.
• Si es un derivado, pueda ser o será, liquidado mediante una forma distinta al intercambio de una cantidad fija de efectivo o de otro activo financiero por una cantidad
fija de instrumentos de patrimonio propio de la empresa; a estos efectos no se incluirán entre los instrumentos de patrimonio propio, aquellos que sean, en sí mismos,
contratos para la futura recepción o entrega de instrumentos de patrimonio propio
de la empresa.
32
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9.2
CONCEPTO
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Son aquellos que recuperarán su valor contable fundamentalmente a través de su venta, en
lugar de por su uso continuado, y siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a) El activo ha de estar disponible en sus condiciones actuales para su venta inmediata, sujeto a los términos usuales y habituales para su venta; y
b) Su venta ha de ser altamente probable, porque concurran las siguientes circunstancias:
b1) La empresa debe encontrarse comprometida por un plan para vender el activo y
haber iniciado un programa para encontrar comprador y completar el plan.
Activos no corrientes
b2) La venta del activo debe negociarse activamente a un precio adecuado en relación
Normas de registro y
mantenidos para la
con su valor razonable actual.
valoración.
b3) Se espera completar la venta dentro del año siguiente a la fecha de clasificación
Apartado 7.1
venta
del activo como mantenido para la venta, salvo que, por hechos o circunstancias fuera
del control de la empresa, el plazo de venta se tenga que alargar y exista evidencia
suficiente de que la empresa siga comprometida con el plan de disposición del activo.
b4) Las acciones para completar el plan indiquen que es improbable que haya cambios
significativos en el mismo o que vaya a ser retirado.
Los activos no corrientes mantenidos para la venta se valorarán en el momento de su clasificación en esta categoría, por el menor de los dos importes siguientes: su valor contable
y su valor razonable menos los costes de venta.
Es cualquier acuerdo, con independencia de su instrumentación jurídica, por el que el
Arrendamiento
arrendador cede al arrendatario, a cambio de percibir una suma única de dinero o una
Normas de registro y
serie de pagos o cuotas, el derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo
valoración.
determinado, con independencia de que el arrendador quede obligado a prestar servicios
Apartado 8
en relación con la explotación o mantenimiento de dicho activo.
Se da cuando de las condiciones económicas de un acuerdo de arrendamiento, se deduzca
que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad
del activo objeto del contrato.
En un acuerdo de arrendamiento de un activo con opción de compra, se presumirá que
se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad,
cuando no existen dudas razonables de que se va a ejercitar dicha opción.
También se presumirá, salvo prueba en contrario, dicha transferencia, aunque no exista
opción de compra, entre otros, en los siguientes casos:
a) Contratos de arrendamiento en los que la propiedad del activo se transfiere, o de
sus condiciones se deduzca que se va a transferir, al arrendamiento al finalizar el plazo
del arrendamiento.
b) Contratos en los que el plazo del arrendamiento coincida o cubra la mayor parte de
Arrendamiento financiero
la vida económica del activo y, siempre que de las condiciones pactadas se desprenda
racionalidad económica del mantenimiento de la cesión de uso.
c) En aquellos casos en los que, al comienzo del arrendamiento, el valor actual de los
Normas de registro y
valoración.
Apartado 8, 1.1
pagos mínimos acordados por el arrendamiento suponga la práctica totalidad del valor
razonable del activo arrendado.
d) Cuando las especiales características de los activos objeto del arrendamiento hacen
que su utilidad quede restringida al arrendatario.
e) El arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento y las pérdidas sufridas
por el arrendador a causa de tal cancelación fueran asumidas por el arrendatario.
f) Los resultados derivados de las fluctuaciones en el valor razonable del importe
residual recaen sobre el arrendatario.
g) El arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo periodo, con unos pagos por arrendamiento que sean sustancialmente inferiores a
los habituales del mercado.
Se trata de un acuerdo mediante el cual el arrendador conviene con el arrendatario el
Arrendamiento operativo
derecho a usar un activo durante un período de tiempo determinado, a cambio de percibir
un importe único o una serie de pagos o cuotas, sin que se trate de un arrendamiento de
carácter financiero.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Normas de registro y
valoración.
Apartado 8, 2
33
CONCEPTO
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Será cuando expiren o se hayan cedido los derechos contractuales sobre los flujos de efectivo del activo financiero, siendo necesario que se hayan transferido de manera sustancial
Baja de activos financieros
los riesgos y beneficios inherentes a su propiedad, en circunstancias que se evaluarán
Normas de registro y
comparando la exposición de la empresa, antes y después de la cesión, a la variación en
valoración.
los importes y en el calendario de los flujos de efectivo netos del activo transferido.
Apartado 9, 2.9
Si la empresa no hubiese cedido ni retenido sustancialmente los riesgos y beneficios, el
activo financiero se dará de baja cuando no hubiese retenido el control del mismo.
Baja de pasivos financieros
Balance
Normas de registro y
Se dará de baja cuando la obligación se haya extinguido.
valoración.
Apartado 9, 3.5
Comprende, con la debida separación, el activo, el pasivo y el patrimonio neto de la
Cuentas anuales.
empresa.
Apartado 6
Serán las que deberán efectuar las sociedades en las que a la fecha de cierre del ejercicio
concurran, al menos, dos de las circunstancias siguientes:
Balance, estado de
• Que el total de las partidas del activo no supere los dos millones ochocientos cincuenta mil euros. A estos efectos, se entenderá por total activo el total que figura
cambios en el patrimonio neto y memoria
abreviados
en el modelo del balance.
• Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los cinco millones sete-
Cuentas anuales.
Apartado 4.1 a)
cientos mil euros.
• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior
a 50.
Base fiscal
Ciclo normal de explotación
Cobertura de la inversión neta en negocios
en el extranjero
Es el importe atribuido a un activo, pasivo o instrumento de patrimonio propio de acuerdo
con la legislación fiscal aplicable.
Es el periodo de tiempo que transcurre entre la adquisición de los activos que se incorporan al proceso productivo y la realización de los productos en forma de efectivo o
equivalentes al efectivo.
Es aquella que cubre el riesgo de tipo de cambio en las inversiones en sociedades dependientes, asociadas, negocios conjuntos y sucursales, cuyas actividades estén basadas
o se lleven a cabo en una moneda funcional distinta a la de la empresa que elabora las
cuentas anuales.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 13, 2.1
Cuentas anuales.
Apartado 6.1 a)
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 6 c)
Es aquella que cubre la exposición a la variación de los flujos de efectivo que se atribuya
a un riesgo concreto asociado a activos o pasivos reconocidos o a una transacción prevista
Cobertura de los flujos
de efectivo
altamente probable, siempre que pueda afectar a la cuenta de pérdidas y ganancias (por
Normas de registro y
ejemplo, la cobertura del riesgo de tipo de cambio relacionado con compras y ventas
valoración.
previstas de inmovilizados materiales, bienes y servicios en moneda extranjera o la con-
Apartado 9, 6 b)
tratación de una permuta financiera para cubrir el riesgo de una financiación a tipo de
interés variable).
Es aquella que cubre la exposición a los cambios en el valor razonable de activos o pasivos
Cobertura del valor
razonable
reconocidos o de compromisos en firme aún no reconocidos, o de una parte concreta de
Normas de registro y
los mismos, atribuible a un riesgo en particular que pueda afectar a la cuenta de pérdidas
valoración.
y ganancias (por ejemplo, la contratación de una permuta financiera para cubrir el riesgo
Apartado 9, 6 a)
de una financiación a tipo de interés fijo).
Combinaciones de
Aquellas operaciones en las que una empresa adquiere el control de uno o varios nego-
negocios
cios.
Combinaciones de
negocios realizadas por
etapas
34
Son aquellas en las que la empresa adquirente obtiene el control de la adquirida mediante
varias transacciones independientes realizadas en fechas diferentes.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Normas de registro y
valoración.
Apartado 19.1
Normas de registro y
valoración.
Apartado 19, 2.7
CONCEPTO
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Componente de una
su funcionamiento o a efectos de información financiera, se distinguen claramente del
Cuentas anuales.
empresa
resto de la empresa, tal como una empresa dependiente o un segmento de negocio o
Apartado 7.11
Las actividades o flujos de efectivo que, por estar separados y ser independientes en
geográfico.
Es aquel que exige que el emisor efectúe pagos específicos para reembolsar al tenedor por
Contrato de garantía
financiera
la pérdida en la que incurre cuando un deudor específico incumpla su obligación de pago
de acuerdo con las condiciones, originales o modificadas, de un instrumento de deuda, tal
como una fianza o un aval.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 5.5
Corrección valorativa
por deterioro del valor
Será la diferencia entre su coste o coste amortizado menos, en su caso, cualquier correc-
Normas de registro y
de los activos finan-
ción valorativa por deterioro previamente reconocida en la cuenta de pérdidas y ganancias
valoración.
cieros disponibles para
y el valor razonable en el momento en que se efectúe la valoración.
Apartado 9, 2.6.3
la venta
Es el importe al que inicialmente fue valorado un activo financiero o un pasivo financiero,
menos los reembolsos de principal que se hubieran producido, más o menos, según proCoste amortizado de
ceda, la parte imputada en la cuenta de pérdidas y ganancias, mediante la utilización del
un instrumento finan-
método del tipo de interés efectivo, de la diferencia entre el importe inicial y el valor de
ciero
reembolso en el vencimiento y, para el caso de los activos financieros, menos cualquier
Marco conceptual.
Apartado 6.7
reducción de valor por deterioro que hubiera sido reconocida, ya sea directamente como
una disminución del importe del activo o mediante una cuenta correctora de su valor.
Incluye el precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, el de
los factores de producción directamente imputables al activo, y la fracción que razonableCoste de producción
mente corresponda de los costes de producción indirectamente relacionados con el activo,
Marco conceptual.
en la medida en que se refieran al período de producción, construcción o fabricación, se
Apartado 6.1
basen en el nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo de los medios de producción y sean necesarios para la puesta del activo en condiciones operativas.
Coste histórico o coste
de un activo
El coste histórico o coste de un activo es su precio de adquisición o coste de producción.
Marco conceptual.
Apartado 6.1
El coste histórico o coste de un pasivo es el valor que corresponda a la contrapartida
Coste histórico o coste
recibida a cambio de incurrir en la deuda o, en algunos casos, la cantidad de efectivo y
Marco conceptual.
de un pasivo
otros activos líquidos equivalentes que se espere entregar para liquidar una deuda en el
Apartado 6.1
curso normal del negocio.
Son los costes incrementales directamente atribuibles a la compra, emisión, enajenación u
otra forma de disposición de un activo financiero, o a la emisión o asunción de un pasivo
Costes de transacción
atribuibles a un activo
o pasivo financiero
financiero, en los que no se habría incurrido si la empresa no hubiera realizado la transacción. Entre ellos se incluyen los honorarios y las comisiones pagadas a agentes, asesores e
Marco conceptual.
intermediarios, tales como las de corretaje, los gastos de intervención de fedatario público
Apartado 6.8
y otros, así como los impuestos y otros derechos que recaigan sobre la transacción, y se
excluyen las primas o descuentos obtenidos en la compra o emisión, los gastos financieros,
los costes de mantenimiento y los administrativos internos.
Son los costes incrementales directamente atribuibles a la venta de un activo en los que
Costes de venta
la empresa no habría incurrido de no haber tomado la decisión de vender, excluidos de
Marco conceptual.
los gastos financieros y los impuestos sobre beneficios. Se incluyen los gastos legales
Apartado 6.6
necesarios para transferir la propiedad del activo y las comisiones de venta.
Créditos por operacio-
Son aquellos activos financieros que se originan en la venta de bienes y la prestación de
nes comerciales
servicios por operaciones de tráfico de la empresa.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 2.1 a)
Son aquellos activos financieros que, no siendo instrumentos de patrimonio ni derivados,
Créditos por operaciones no comerciales
no tienen origen comercial, cuyos cobros son de cuantía determinada o determinable y
Normas de registro y
que no se negocian en un mercado activo. No se incluirán aquellos activos financieros para
valoración.
los cuales el tenedor pueda no recuperar sustancialmente toda la inversión inicial, por
Apartado 9, 2.1 b)
circunstancias diferentes al deterioro crediticio.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
35
CONCEPTO
Cuenta de pérdidas y
ganancias
DEFINICIÓN
Es aquella que recoge el resultado del ejercicio, formado por los ingresos y los gastos del
mismo, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto de acuerdo con
lo previsto en las normas de registro y valoración.
OBSERVACIONES
Cuentas anuales.
Apartado 7
Será la que deberán efectuar las sociedades en las que a la fecha de cierre del ejercicio
concurran, al menos, dos de las circunstancias siguientes:
• Que el total de las partidas del activo no supere los once millones cuatrocientos mil
Cuenta de pérdidas y
ganancias abreviada
euros. A estos efectos, se entenderá por total activo el total que figura en el modelo
del balance.
• Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los veintidós millones
Cuentas anuales .
Apartado 4.1 b)
ochocientos mil euros.
• Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior
a 250.
Comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el
patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la memoria. Estos documentos forman
una unidad y deben ser redactados de conformidad con lo previsto en el Código de Comercio, en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, en la Ley de Sociedades de
Cuentas anuales
Responsabilidad Limitada y en este Plan General de Contabilidad; en particular, sobre la
base del Marco Conceptual de la Contabilidad y con la finalidad de mostrar la imagen fiel
del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.
Marco conceptual.
Apartado 1
Cuentas anuales.
Apartado 1
Cuando pueda formularse balance, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria en
modelo abreviado, el estado de flujos de efectivo no será obligatorio.
Normas de registro y
Cuotas de carácter
Son aquellos pagos por arrendamiento cuyo importe no es fijo sino que depende de la
contingente
evolución futura de una variable.
Débitos por operacio-
Son aquellos pasivos financieros que se originan en la compra de bienes y servicios por
nes comerciales
operaciones de tráfico de la empresa.
Débitos por operacio-
Son aquellos pasivos financieros que, no siendo instrumentos derivados, no tienen origen
nes no comerciales
comercial.
Se producirá una pérdida por deterioro del valor de un elemento del inmovilizado material
Normas de registro y
Deterioro de valor
cuando su valor contable supere a su importe recuperable, entendido éste como el mayor
valoración.
importe entre su valor razonable menos los costes de venta y su valor en uso.
Apartado 2, 2.2
Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran,
Devengo
imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos
que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.
Diferencias temporarias
Diferencias temporarias
deducibles
Diferencias temporarias
imponibles
valoración.
Apartado 8, 1.2
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 3.1 a)
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 3.1 b)
Marco conceptual.
Apartado 3.2
Son aquellas derivadas de la diferente valoración, contable y fiscal, atribuida a los activos,
Normas de registro y
pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio de la empresa, en la medida en
valoración. Apartado
que tengan incidencia en la carga fiscal futura.
13, 2.1
Son aquellas que darán lugar a menores cantidades a pagar o mayores cantidades a de-
Normas de registro y
volver por impuestos en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los
valoración.
activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.
Apartado 13, 2.1 b)
Son aquellas que darán lugar a mayores cantidades a pagar o menores cantidades a de-
Normas de registro y
volver por impuestos en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los
valoración.
activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.
Apartado 13, 2.1 a)
Son los que figuran en el epígrafe B.VII. del activo del balance, es decir, la tesorería
Efectivo y otros
activos líquidos equivalentes
depositada en la caja de la empresa, los depósitos bancarios a la vista y los instrumentos
financieros que sean convertibles en efectivo y que en el momento de su adquisición, su
Cuentas anuales.
vencimiento no fuera superior a tres meses, siempre que no exista riesgo significativo
Apartado 9
de cambios de valor y formen parte de la política de gestión normal de la tesorería de la
empresa.
36
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
CONCEPTO
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Es aquella que obtiene el control sobre el negocio o negocios adquiridos. Se considerará
Empresa adquirente
también empresa adquirente a la parte de una empresa, constitutiva de un negocio, que
como consecuencia de la combinación se escinde de la empresa en la que se integraba y
obtiene el control sobre otro u otros negocios.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 19,2.1
Se entenderá que una empresa es asociada cuando, sin que se trate de una empresa
del grupo, la empresa o alguna o algunas de las empresas del grupo en caso de existir
Empresa asociada
éste, incluidas las entidades o personas físicas dominantes, ejerzan sobre tal empresa
una influencia significativa por tener una participación en ella que, creando con ésta una
Cuentas anuales.
Apartado 13
vinculación duradera, esté destinada a contribuir a su actividad.
A efectos de la presentación de las cuentas anuales de una empresa o sociedad se entenderá que otra empresa forma parte del grupo cuando ambas estén vinculadas por una
Empresa del grupo
relación de control, directa o indirecta, análoga a la prevista en el artículo 42 del Código
Cuentas anuales.
de Comercio para los grupos de sociedades o cuando las empresas estén controladas por
Apartado 13
cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas, que actúen conjuntamente o
se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias.
Se considerará, salvo prueba en contrario, que la gestión de la empresa continuará en un
Empresa en funciona-
futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios contables no tiene
Marco conceptual.
miento
el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos de su transmisión global
Apartado 3.1
o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación.
Se entenderá por empresa multigrupo aquella que esté gestionada conjuntamente por la
Empresa multigrupo
empresa o alguna o algunas de las empresas del grupo en caso de existir éste, incluidas
Cuentas anuales.
las entidades o personas físicas dominantes, y uno o varios terceros ajenos al grupo de
Apartado 13
empresas.
Estado de cambios en
Está formado por el Estado de ingresos y gastos reconocidos y por el Estado total de
Cuentas anuales.
el patrimonio neto
cambios en el patrimonio neto.
Apartado 8
Estado de flujos de
efectivo
Nos informa sobre el origen y la utilización de los activos monetarios representativos de
efectivo y otros activos líquidos equivalentes, clasificando los movimientos por actividades e indicando la variación neta de dicha magnitud en el ejercicio.
Cuentas anuales.
Apartado 9
Recoge los cambios en el patrimonio neto derivados de:
• El resultado del ejercicio de la cuenta de pérdidas y ganancias.
Estado de ingresos y
gastos reconocidos
• Los ingresos y gastos que, según lo requerido por las normas de registro y valoración,
deban imputarse directamente al patrimonio neto de la empresa.
Cuentas anuales.
Apartado 8.1
• Las transferencias realizadas a la cuenta de pérdidas y ganancias según lo dispuesto
por este Plan General de Contabilidad.
Recoge todos los cambios habidos en el patrimonio neto derivados de:
• El saldo total de los ingresos y gastos reconocidos.
Estado total de cambios en el patrimonio
neto
• Las variaciones originadas en el patrimonio neto por operaciones con los socios o
propietarios de la empresa cuando actúen como tales.
• Las restantes variaciones que se produzcan en el patrimonio neto.
Cuentas anuales.
Apartado 8.2
• También se informará de los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios
contables y correcciones de errores.
Exceso de provisiones
Explotaciones controladas de forma
conjunta
Recoge las reversiones de provisiones en el ejercicio, con la excepción de las correspon-
Cuentas anuales.
dientes al personal y las derivadas de operaciones comerciales.
Apartado 7.5
Son aquellas actividades que implican el uso de activos y otros recursos propiedad de los
partícipes.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 20, 2 a.1)
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
37
CONCEPTO
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
A efectos de partes vinculadas, se entiende por familiares próximos aquellos que podrían
ejercer influencia en, o ser influidos por, esa persona en sus decisiones relacionadas con
la empresa. Entre ellos se incluirán:
• El cónyuge o persona con análoga relación de afectividad.
Familiares próximos
• Los ascendientes, descendientes y hermanos y los respectivos cónyuges o personas
con análoga relación de afectividad.
Cuentas anuales.
Apartado 15.3
• Los ascendientes, descendientes y hermanos del cónyuge o persona con análoga relación de afectividad.
• Las personas a su cargo o a cargo del cónyuge o persona con análoga relación de
afectividad.
Fecha de adquisición
en combinaciones de
negocio
La fecha de adquisición es aquella en la que la empresa adquirente adquiere el control del
negocio o negocios adquiridos.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 19,2.2
Comprenden los cobros procedentes de la adquisición por terceros de títulos valores emiFlujos de efectivo por
actividades de financiación
tidos por la empresa o de recursos concedidos por entidades financieras o terceros, en
forma de préstamos u otros instrumentos de financiación, así como los pagos realizados
Cuentas anuales.
por amortización o devolución de las cantidades aportadas por ellos. Figurarán también
Apartado 9.3
como flujos de efectivo por actividades de financiación los pagos a favor de los accionistas
en concepto de dividendos.
Flujos de efectivo
por actividades de
inversión
Son los pagos que tienen su origen en la adquisición de activos no corrientes, y otros
activos no incluidos en el efectivo y otros activos líquidos equivalentes, tales como
Cuentas anuales.
inmovilizados intangibles, materiales, inversiones inmobiliarias o inversiones financieras,
Apartado 9.2
así como los cobros procedentes de su enajenación o de su amortización al vencimiento.
Flujos de efectivo pro-
Son fundamentalmente los ocasionados por las actividades que constituyen la principal
cedentes de las activi-
fuente de ingresos de la empresa, así como por otras actividades que no puedan ser cali-
dades de explotación
ficadas como de inversión o financiación.
Gasto o ingreso por
impuesto sobre beneficios del ejercicio
Es aquel que comprende la parte relativa al gasto o ingreso por el impuesto corriente y la
parte correspondiente al gasto o ingreso por el impuesto diferido.
Cuentas anuales.
Apartado 9.1
Normas de registro y
valoración.
Apartado 13, 4
Son los decrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en
Gastos
forma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimiento o aumen-
Marco conceptual.
to del valor de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones, monetarias
Apartado 4.5
o no, a los socios o propietarios, en su condición de tales.
Grupos enajenables de
elementos mantenidos
para la venta
Es el conjunto de activos y pasivos directamente asociados de los que se va a disponer de
forma conjunta, como grupo, en una única transacción.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 7.2
Se admitirá la no aplicación estricta de algunos de los principios y criterios contables
cuando la importancia relativa en términos cuantitativos o cualitativos de la variación que
Importancia relativa
tal hecho produzca sea escasamente significativa y, en consecuencia, no altere la expresión de la imagen fiel. Las partidas o importes cuya importancia relativa sea escasamente
Marco conceptual.
Apartado 3.6
significativa podrán aparecer agrupados con otros de similar naturaleza o función.
Será la diferencia entre su valor en libros y el importe recuperable, entendido éste como
el mayor importe entre su valor razonable menos los costes de venta y el valor actual de
los flujos de efectivo futuros derivados de la inversión, calculados, bien mediante la estiImporte de la corrección valorativa
mación de los que se espera recibir como consecuencia del reparto de dividendos realizado
por le empresa participada y de la enajenación o baja en cuentas de la inversión en la
misma, bien mediante la estimación de su participación en los flujos de efectivo que se
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 2.5.3
espera sean generados por la empresa participada, procedentes tanto de sus actividades
ordinarias como de su enajenación o baja en cuentas.
Impuesto corriente
38
Es la cantidad que satisface la empresa como consecuencia de las liquidaciones fiscales del
impuesto o impuestos sobre el beneficio relativas a un ejercicio.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Normas de registro y
valoración.
Apartado 13, 1
CONCEPTO
Impuestos sobre el
beneficio
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Son aquellos impuestos directos, ya sean nacionales o extranjeros, que se liquidan a
Normas de registro y
partir de un resultado empresarial calculado de acuerdo con las normas fiscales que sean
valoración.
de aplicación.
Apartado 13
Se entiende que existe influencia significativa en la gestión de otra empresa, cuando se
cumplan los dos requisitos siguientes:
• La empresa o una o varias empresas del grupo, incluidas las entidades o personas
físicas dominantes, participan en la empresa y
• Se tenga el poder de intervenir en las decisiones de política financiera y de explotación de la participada, sin llegar a tener el control
Se podrá evidenciar a través de cualquiera de las siguientes vías:
Influencia significativa
• Representación en el consejo de administración u órgano equivalente de dirección de
la empresa participada.
Cuentas anuales.
Apartado 13
• Participación en los procesos de fijación de políticas.
• Transacciones de importancia relativa con la participada.
• Intercambio de personal directivo; o
• Suministro de información técnica esencial.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que existe influencia significativa cuando la
empresa o una o varias empresas del grupo incluidas las entidades o personas físicas dominantes, posean, al menos, el 20 por 100 de los derechos de voto de otra sociedad.
Información fiable
Es aquella que está libre de errores materiales y es neutral, es decir, está libre de sesgos, y
Marco conceptual.
los usuarios pueden confiar en que es la imagen fiel de lo que pretende representar.
Apartado 2
Es aquella información útil para la toma de decisiones económicas, es decir, cuando ayuda
Información relevante
a evaluar sucesos pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones
realizadas anteriormente.
Marco conceptual.
Apartado 2
Son los incrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en
Ingresos
forma de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasi-
Marco conceptual.
vos, siempre que no tengan su origen en aportaciones, monetarias o no, de los socios o
Apartado 4.4
propietarios.
Instrumento de patrimonio
Instrumento financiero
Un instrumento de patrimonio es cualquier negocio jurídico que evidencia, o refleja, una
Normas de registro y
participación residual en los activos de la empresa que los emite una vez deducidos todos
valoración.
sus pasivos.
Apartado 9.4
Es un contrato que da lugar a un activo financiero en una empresa y, simultáneamente, a
un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio en otra empresa.
Instrumento financiero
Es un instrumento financiero no derivado que incluye componentes de pasivo y de patri-
compuesto
monio simultáneamente.
Instrumentos de cobertura
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 5.2
Son los instrumentos derivados cuyo valor razonable o flujos de efectivo futuros compen-
Normas de registro y
sen las variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo futuros de partidas que
valoración.
cumplan los requisitos para ser calificadas como partidas cubiertas.
Apartado 9, 6
Son aquellos que combinan un contrato principal no derivado y un derivado financiero,
denominado derivado implícito, que no puede ser transferido de manera independiente y
Instrumentos financieros híbridos
cuyo efecto es que algunos de los flujos de efectivo del instrumento híbrido varían de
forma similar a los flujos de efectivo del derivado considerado de forma independiente
(por ejemplo, bonos referenciados al precio de unas acciones o a la evolución de un índice
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 5.1
bursátil).
Es una cualidad derivada de la fiabilidad y que se alcanza cuando la información financiera
Integridad
contiene, de forma completa, todos los datos que pueden influir en la toma de decisiones,
sin ninguna omisión de información significativa.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Marco conceptual.
Apartado 2
39
CONCEPTO
Intereses explícitos
Moneda de presentación
Moneda funcional
DEFINICIÓN
Son aquellos que se obtienen de aplicar un tipo de interés contractual del instrumento
financiero.
OBSERVACIONES
Normas de registro y
valoración.
Apartado 9, 2.8
Normas de registro y
Es la moneda en que se formulan las cuentas anuales, es decir, el euro.
valoración.
Apartado 11, 2
Es la moneda del entorno económico principal en el que opera la empresa. Se presumi-
Normas de registro y
rá, salvo prueba en contrario, que la moneda funcional de las empresas domiciliadas en
valoración.
España es el euro.
Apartado 11, 1
Es un conjunto de elementos patrimoniales constitutivos de una unidad económica dirigiNegocio
da y gestionada con el propósito de proporcionar un rendimiento, menores costes u otros
Normas de registro y
beneficios económicos a sus propietarios o partícipes y control es el poder de dirigir la
valoración.
política financiera y de explotación de un negocio con la finalidad de obtener beneficios
Apartado 19.1
económicos de sus actividades.
Es una actividad económica controlada conjuntamente por dos o más personas físicas o
jurídicas. A estos efectos, control conjunto es un acuerdo estatutario o contractual en virNegocio conjunto
tud del cual dos o más personas, que serán denominadas en la presente norma “partícipes”,
Normas de registro y
convienen compartir el poder de dirigir las políticas financiera y de explotación sobre una
valoración.
actividad económica con el fin de obtener beneficios económicos, de tal manera que las
Apartado 20.1
decisiones estratégicas, tanto financieras como de explotación, relativas a la actividad
requieran el consentimiento unánime de todos los partícipes.
Salvo que una norma disponga de forma expresa lo contrario, no podrán compensarse las
No compensación
partidas del activo y del pasivo o las de gastos e ingresos, y se valorarán separadamente
los elementos integrantes de las cuentas anuales.
Son aquellas que desarrollan los principios contables y otras disposiciones contenidas en
Normas de registro y
la primera parte del Plan General de Contabilidad, relativa al Marco Conceptual. Incluyen
valoración
criterios y reglas aplicables a distintas transacciones o hechos económicos, así como
también a diversos elementos patrimoniales.
Número medio de trabajadores
Se considerarán todas aquellas personas que tengan o hayan tenido alguna relación laboral con la empresa durante el ejercicio, promediadas según el tiempo durante el cual
hayan prestado sus servicios.
Marco conceptual.
Apartado 3.5
Normas de registro y
valoración.
Apartado 1
Cuentas anuales.
Apartado 12
Se da cuando uno o varios instrumentos financieros,
Operación de cobertura
denominados instrumentos de cobertura, son designados para cubrir un riesgo específica-
Normas de registro y
mente identificado que puede tener impacto en la cuenta de pérdidas y ganancias, como
valoración.
consecuencia de variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo de una o
Apartado 9, 6
varias partidas cubiertas.
Otros resultados
40
Serán aquellos ingresos o gastos de carácter excepcional y cuantía significativa, como por
Cuentas anuales.
ejemplo los producidos por inundaciones, incendios, multas o sanciones.
Apartado 7.9
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
CONCEPTO
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Una parte se considera vinculada a otra cuando una de ellas o un conjunto que actúa en
concierto, ejerce o tiene la posibilidad de ejercer directa o indirectamente o en virtud de
pactos o acuerdos entre accionistas o partícipes, el control sobre otra o una influencia
significativa en la toma de decisiones financieras y de explotación de la otra.
En cualquier caso se considerarán partes vinculadas:
• Las empresas que tengan la consideración de empresa del grupo, asociadas o multigrupo, en el sentido indicado en la anterior norma decimotercera de elaboración
de las cuentas anuales. No obstante, una empresa estará exenta de incluir la información recogida en el apartado de la memoria relativo a las operaciones con partes
vinculadas, cuando la primera esté controlada o influida de forma significativa por
una Administración Pública estatal, autonómica o local y la otra empresa también
esté controlada o influida de forma significativa por la misma Administración Pública,
siempre que no existan indicios de una influencia entre ambas. Se entenderá que
existe dicha influencia, entre otros casos, cuando las operaciones no se realicen en
condiciones normales de mercado (salvo que dichas condiciones vengan impuestas
por una regulación específica).
Partes vinculadas
• Las personas físicas que posean directa o indirectamente alguna participación en los
derechos de voto de la empresa, o en la entidad dominante de la misma, de manera
Cuentas anuales.
Apartado 15.1
que les permita ejercer sobre una u otra una influencia significativa. Quedan también
incluidos los familiares próximos de las citadas personas físicas.
• El personal clave de la compañía o de su dominante, entendiendo por tal las personas
físicas con autoridad y responsabilidad sobre la planificación, dirección y control
de las actividades de la empresa, ya sea directa o indirectamente, entre las que se
incluyen los administradores y los directivos. Quedan también incluidos los familiares
próximos de las citadas personas físicas.
• Las empresas sobre las que cualquiera de las personas mencionadas en los anteriores
puntos pueda ejercer una influencia significativa.
• Las empresas que compartan algún consejero o directivo con la empresa, salvo que
éste no ejerza una influencia significativa en las políticas financiera y de explotación
de ambas.
• Las personas que tengan la consideración de familiares próximos del representante del
administrador de la empresa, cuando el mismo sea persona jurídica.
• Los planes de pensiones para los empleados de la propia empresa o de alguna otra
que sea parte vinculada de ésta.
Son el efectivo, así como los activos y pasivos que se vayan a recibir o pagar con una
Partidas monetarias
cantidad determinada o determinable de unidades monetarias. Se incluyen, entre otros, los
préstamos y partidas a cobrar, los débitos y partidas a pagar y las inversiones en valores
representativos de deuda que cumplan los requisitos anteriores.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 11, 1 a)
Son los activos y pasivos que no se consideren partidas monetarias, es decir, que se vayan
a recibir o pagar con una cantidad no determinada ni determinable de unidades monetaPartidas no monetarias
rias. Se incluyen, entre otros, los inmovilizados materiales, inversiones inmobiliarias, el
Normas de registro y
fondo de comercio y otros inmovilizados intangibles, las existencias, las inversiones en
valoración.
el patrimonio de otras empresas que cumplan los requisitos anteriores, los anticipos a
Apartado 11, 1 b)
cuenta de compras o ventas, así como los pasivos a liquidar mediante la entrega de un
activo no monetario.
Son las obligaciones vinculadas al ciclo normal de explotación que la empresa espera
liquidar en el transcurso del mismo.
Las obligaciones cuyo vencimiento o extinción se espera que se produzca en el corto plazo,
es decir, en el plazo máximo de un año, contado a partir de la fecha de cierre del ejercicio;
Pasivo corriente
en particular, aquellas obligaciones para las cuales la empresa no disponga de un derecho
incondicional a diferir su pago en dicho plazo. En consecuencia, los pasivos no corrientes
Cuentas anuales.
Apartado 6.1 b)
se reclasificarán en corrientes en la parte que corresponda.
Los pasivos financieros clasificados como mantenidos para negociar, excepto los derivados
financieros cuyo plazo de liquidación sea superior a un año.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
41
CONCEPTO
DEFINICIÓN
Pasivo no corriente
Los demás elementos del pasivo no incluidos en el pasivo corriente.
OBSERVACIONES
Cuentas anuales.
Apartado 6.1 b)
Son las obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya
Pasivos
extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o
Marco conceptual.
rendimientos económicos en el futuro.
Apartado 4.2
A estos efectos, se entienden incluidas las provisiones.
Constituye la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus
Patrimonio neto
pasivos. Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de su constitución o en
Marco conceptual.
otros posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivos,
Apartado 4.3
así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten.
Pérdida por deterioro
Será la diferencia entre su valor en libros y el valor actual de los flujos de efectivo futuros
Normas de registro y
de valor de los activos
que se estima van a generar, descontados al tipo de interés efectivo calculado en el mo-
valoración.
financieros
mento de su reconocimiento inicial.
Apartado 9, 2.1.3
Se entiende que un elemento del inmovilizado material se adquiere por permuta cuando
Normas de registro y
Permuta
se recibe a cambio de la entrega de activos no monetarios o de una combinación de éstos
valoración.
con activos monetarios.
Apartado 2, 1.3
Es el periodo no revocable para el cual el arrendatario ha contratado el arrendamiento del
Plazo del arrenda-
activo, junto con cualquier periodo adicional en el que éste tenga derecho a continuar con
miento
el arrendamiento, con o sin pago adicional, siempre que al inicio del arrendamiento se
tenga la certeza razonable de que el arrendatario ejercitará tal opción.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 8, 1.1 b)
Es el importe en efectivo y otras partidas equivalentes pagadas, o pendientes de pago más,
Precio de adquisición
en su caso y cuando proceda, el valor razonable de las demás contraprestaciones compro-
Marco conceptual.
metidas derivadas de la adquisición, debiendo estar todas ellas directamente relacionadas
Apartado 6.1
con ésta y ser necesarias para la puesta del activo en condiciones operativas.
Incluye, además del importe facturado por el vendedor después de deducir cualquier desPrecio de adquisición
del inmovilizado
material
cuento o rebaja en el precio, todos los gastos adicionales y directamente relacionados que
se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, incluida la ubicación en
el lugar y cualquier otra condición necesaria para que pueda operar de la forma prevista,
entre otros: gastos de explanación y derribo, transporte, derechos arancelarios, seguros,
Normas de registro y
valoración.
Apartado 2, 1.1
instalación, montaje y otros similares.
Provisiones
Serán los pasivos que resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que
se cancelarán.
Se deberá ser prudente en las estimaciones y valoraciones a realizar en condiciones de
Prudencia
incertidumbre. La prudencia no justifica que la valoración de los elementos patrimoniales
no responda a la imagen fiel que deben reflejar las cuentas anuales.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 15.1
Marco conceptual.
Apartado 3.4
Es el proceso por el que se incorporan al balance, la cuenta de pérdidas y ganancias o el
Registro o reconoci-
estado de cambios en el patrimonio neto, los diferentes elementos de las cuentas anuales,
Marco conceptual.
miento contable
de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro relativas a cada uno de ellos, inclui-
Apartado 5
das en la segunda parte de este Plan General de Contabilidad.
Serán las prestaciones post-empleo, tales como pensiones y otras prestaciones por jubiRetribuciones a largo
plazo al personal
lación o retiro, así como cualquier otra prestación a largo plazo que suponga una compensación económica a satisfacer con carácter diferido, respecto al momento en el que
se presta el servicio.
Normas de registro y
valoración. Apartado 16
Las retribuciones a largo plazo al personal tendrán el carácter de aportación definida
Retribuciones a largo
cuando consistan en contribuciones de carácter predeterminado a una entidad separada
plazo de aportación
-como puede ser una entidad aseguradora o un plan de pensiones-, siempre que la empresa
definida
no tenga la obligación legal, contractual o implícita de realizar contribuciones adicionales
si la entidad separada no pudiera atender los compromisos asumidos.
42
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
Normas de registro y
valoración.
Apartado 16.1
CONCEPTO
Retribuciones a largo
plazo de prestación
definida
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Las retribuciones a largo plazo al personal que no tengan el carácter de aportación definida.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 16.2
Es el tipo de actualización que iguala el valor en libros de un instrumento financiero con
Tipo de interés efectivo
los flujos de efectivo estimados a lo largo de la vida esperada del instrumento, a partir de
sus condiciones contractuales y sin considerar las pérdidas por riesgo de crédito futuras;
en su cálculo se incluirán las comisiones financieras que se carguen por adelantado en la
Marco conceptual.
Apartado 6.7
concesión de financiación.
Trabajos realizados por
Recoge los importes correspondientes a actividades realizadas por otras empresas en el
Cuentas anuales
otras empresas
proceso productivo.
Apartado 7.3
Transacción en moneda
Es aquella cuyo importe se denomina o exige su liquidación en una moneda distinta de
extranjera
la funcional.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 11, 1
Aquellas que, a cambio de recibir bienes o servicios, incluidos los servicios prestados por
Transacciones con pa-
los empleados, sean liquidadas por la empresa con instrumentos de patrimonio propio o
Normas de registro y
gos basados en instru-
con un importe en efectivo que esté basado en el valor de instrumentos de patrimonio
valoración.
propio, tales como opciones sobre acciones o derechos sobre la revalorización de las
Apartado 17
mentos de patrimonio
acciones.
Unidad generadora de
Es el grupo identificable más pequeño de activos que genera flujos de efectivo que son, en
efectivo
buena medida, independientes de los derivados de otros activos o grupos de activos.
Normas de registro y
valoración.
Apartado 2, 2.2
Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso, se permitan, deberá
Uniformidad
mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme para transacciones, otros eventos
Marco conceptual.
y condiciones que sean similares, en tanto no se alteren los supuestos que motivaron su
Apartado 3.3
elección.
Es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el curso normal del negocio,
Valor actual
según se trate de un activo o de un pasivo, respectivamente, actualizados a un tipo de
descuento adecuado.
Valor contable o en
libros
Es el importe neto por el que un activo o un pasivo se encuentra registrado en balance una
vez deducida, en el caso de los activos, su amortización acumulada y cualquier corrección
valorativa por deterioro acumulada que se haya registrado.
Marco conceptual.
Apartado 6.4
Marco conceptual.
Apartado 6.9
Es el valor actual de los flujos de efectivo futuros esperados, a través de su utilización en
Valor en uso de un
el curso normal del negocio, y en su caso, de su enajenación u otra forma de disposición,
activo o de una unidad
teniendo en cuenta su estado actual y actualizados a un tipo de interés de mercado sin
generadora de efectivo
riesgo, ajustado por los riesgos específicos del activo que no hayan ajustado las estima-
Marco conceptual.
Apartado 6.5
ciones de flujos de efectivo futuros.
Es el importe que la empresa puede obtener por su enajenación en el mercado, en el curso
Valor neto realizable
normal del negocio, deduciendo los costes estimados necesarios para llevarla a cabo, así
Marco conceptual.
de un activo
como, en el caso de las materias primas y de los productos en curso, los costes estimados
Apartado 6.3
necesarios para terminar su producción, construcción o fabricación.
Es el importe por el que puede ser intercambiado un activo o liquidado un pasivo, entre
partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una transacción en condicioValor razonable
nes de independencia mutua. El valor razonable se determinará sin deducir los costes de
Marco conceptual.
transacción en los que pudiera incurrirse en su enajenación. No tendrá en ningún caso
Apartado 6.2
el carácter de valor razonable el que sea resultado de una transacción forzada, urgente o
como consecuencia de una situación de liquidación involuntaria.
Es el importe que la empresa estima que podría obtener en el momento actual por su
Valor residual de un
venta u otra forma de disposición, una vez deducidos los costes de venta, tomando en
Marco conceptual.
activo
consideración que el activo hubiese alcanzado la antigüedad y demás condiciones que se
Apartado 6.10
espera que tenga al final de su vida útil.
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
43
CONCEPTO
DEFINICIÓN
OBSERVACIONES
Es el proceso por el que se asigna un valor monetario a cada uno de los elementos inteValoración
grantes de las cuentas anuales, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de valoración
Marco conceptual.
relativas a cada uno de ellos, incluidas en la segunda parte de este Plan General de
Apartado 6
Contabilidad.
Es el periodo durante el cual se espera que el activo sea utilizable por parte de uno o más
Vida económica
usuarios o el número de unidades de producción que se espera obtener del activo por parte
de uno o más usuarios.
Vida útil
Marco conceptual.
Apartado 6.10
Es el periodo durante el cual la empresa espera utilizar el activo amortizable o el número
Marco conceptual.
de unidades de producción que espera obtener del mismo.
Apartado 6.10
Se da cuando sobre la base de un análisis de todos los factores relevantes, no haya un
Vida útil indefinida
límite previsible del período a lo largo del cual se espera que el activo genere entradas
Normas de registro y
del inmovilizado in-
de flujos netos de efectivo para la empresa. Un elemento de inmovilizado intangible con
valoración.
una vida útil indefinida no se amortizará, aunque deberá analizarse su eventual deterioro
Apartado 5, 2.
tangible
siempre que existan indicios del mismo y al menos anualmente.
44
Guía práctica de interpretación del nuevo Plan General Contable
28343_Portada_PGC castella 22/4/08 13:33 P gina 1