texto - Universidad Nacional Abierta
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UNIVERSIDAD NACIONAL ABIERTA VICERRECTORADO ACADÉMICO ESTUDIO DE NECESIDADES PARA ACTUALIZAR EL MATERIAL INSTRUCCIONAL DE LA ASIGNATURA CONTABILIDAD FISCAL (673) Dra. Betty Lucía Mora Pernía CI 4203412 San Cristóbal, septiembre de 2013 UNIVERSIDAD NACIONAL ABIERTA VICERRECTORADO ACADÉMICO Trabajo de ascenso presentado como requisito para optar al grado de Asociado en el Escalafón Universitario. Dra. Betty Lucía Mora Pernía CI 4203412 San Cristóbal, septiembre de 2013 Índice ÍNDICE ÍNDICE LISTA DE TABLAS LISTA DE GRÁFICOS RESUMEN INTRODUCCIÓN 1.1 1.2 1.3 1.4 2.1 2.2 2.3 CAPÍTULO I EL PROBLEMA Planteamiento del Problema Formulación del Problema Objetivos de la Investigación 1.3.1 Objetivo General 1.3.2 Objetivos Específicos Justificación de la investigación CAPÍTULO II MARCO TEÓRICO Antecedentes de la Investigación Bases Legales Bases Teóricas Antecedentes de los ajustes por inflación Ajuste Inicial por Inflación Contribuyentes obligados Fecha de incorporación al procedimiento Casos de empresas inactivas o en etapa preoperativa Base para el cálculo de las variaciones Partidas monetarias y no monetarias Partidas no monetarias que deben ser excluidas Consecuencia del ajuste inicial por inflación Registro de activos actualizados Caso de enajenación de activos no monetarios por las personas naturales Procedimiento del Ajuste Inicial por Inflación Ajuste inicial de los inventarios Ajuste inicial de los activos depreciables Ajuste inicial de los activos no monetarios amortizables o no y activos fijos no depreciables Ajuste inicial de los pasivos no monetarios Balance General Fiscal Actualizado Procedimiento del Ajuste Regular por Inflación Reajuste Regular del patrimonio inicial Variaciones de patrimonio pp iii vii viii x 11 13 13 13 17 17 17 18 18 20 20 20 24 25 25 26 26 28 28 29 30 31 33 33 34 34 35 38 39 39 40 40 43 44 Reajuste Regular de los Inventarios Reajuste Regular de otros activos no monetarios Reajuste Regular de los pasivos no monetario Cierre de la cuenta Reajuste Regular por Inflación Balance General Fiscal Actualizado 2.4 Sistema de variables CAPÍTULO III MARCO METODOLÓGICO 3.1 Tipo de Investigación 3.2 Población objeto de estudio 3.3 Muestra 3.4 Técnicas e instrumento de recopilación de datos 3.5 Validez y Confiabilidad 3.6 Técnicas de análisis de datos CAPÍTULO IV RESULTADOS 4.1 Análisis descriptivo CAPÍTULO V CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES 5.1 Conclusiones 5.2 Recomendaciones CAPÍTULO VI PROPUESTA Introducción Factibilidad económica Factibilidad técnica Factibilidad Institucional Justificación Objetivos Objetivo general Objetivos específicos Contenido MÓDULO I OBJETIVO TERMINAL UNIDAD I EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN OBJETIVO TERMINAL DE LA UNIDAD I OBJETIVOS ESPECÍFICOS Definir y clasificar la inflación Clasificación de la inflación según la magnitud Contribuyentes sujetos al ajuste inicial por inflación Contribuyentes no sometidos al ajuste por inflación iv pp 46 46 48 48 49 49 53 53 53 54 54 57 58 59 60 60 60 90 90 90 94 97 97 97 98 98 99 99 101 101 101 102 105 105 105 105 105 105 105 107 107 110 112 Fecha del ajuste inicial por inflación Caso especial sobre la fecha del ajuste inicial por inflación Activos y pasivos monetarios y no monetarios Clasificación de los activos y pasivos monetarios y no monetarios en el estado de situación Exclusiones fiscales históricas al patrimonio Registro de los activos actualizados y determinación del tributo Base de cálculo para aplicar el procedimiento del ajuste por inflación Índice de Precios al Consumidor Cálculo del factor de actualización Cálculo del ajuste inicial por inflación y tratamiento contable Tratamiento contable tributario del ajuste inicial por inflación Enajenación de bienes no monetarios por personas naturales, sociedades de personas y comunidades no comerciantes Ejercicios de la Unidad I Respuestas a los ejercicios de la Unidad I Autoevaluación de la Unidad I Respuesta a la autoevaluación de la Unidad I UNIDAD II EL REAJUSTE REGULAR POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN OBJETIVO TERMINAL DE LA UNIDAD II OBJETIVOS ESPECÍFICOS Norma tributaria que rige el reajuste regular por inflación Reajuste del patrimonio neto al inicio del ejercicio gravable Explicación del reajuste del patrimonio inicial Reajuste por inflación de los aumentos de patrimonio Explicación del reajuste regular de los aumentos de capital Reajuste de las disminuciones de patrimonio por pago de dividendos Reajuste de los movimientos durante el ejercicio gravable de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio Tratamiento contable fiscal de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio Reajuste por inflación de los inventarios Procedimiento para el reajuste regular por inflación de los inventarios Hoja de trabajo para el reajuste de los inventarios Reajuste de los activos y pasivos no monetarios v pp 112 113 113 115 117 120 121 123 124 125 128 131 133 135 142 144 153 153 153 153 153 155 157 160 166 169 171 172 173 176 177 179 184 Hoja de trabajo para el reajuste de los activos no monetarios Tratamiento fiscal de las depreciaciones de los activos no monetarios Reajuste de los activos no monetarios no depreciables y amortizables Enajenación de los activos no monetarios diferentes a los inventarios Tratamiento fiscal de los títulos valores Tratamiento fiscal de las pérdidas netas por inflación Deudas o acreencias pactadas en moneda extranjera o con cláusula de reajustabilidad Variación del patrimonio neto por el resultado del reajuste regular por inflación Libros fiscales derivados de los ajustes por inflación Ejercicios de la Unidad II Respuestas a los ejercicios de la Unidad II Autoevaluación de la Unidad II Respuesta a la autoevaluación de la Unidad II MÓDULO II OBJETIVO DEL MÓDULO UNIDAD III METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN OBJETIVO TERMINAL OBJETIVOS ESPECÍFICOS METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN UNIDAD IV METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL REAJUSTE REGULAR POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN OBJETIVO TERMINAL OBJETIVOS ESPECÍFICOS METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL REAJUSTE REGULAR POR INFLACIÓN REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS ANEXOS vi pp 186 188 192 195 199 200 200 203 204 207 208 213 218 234 234 214 234 234 234 234 235 250 250 250 250 250 251 274 277 LISTA DE TABLAS Tabla 1 Operacionalización de las variables ........................................................................ 51 Tabla 2 Matrícula en la asignatura Contabilidad Fiscal (673) en el Centro Local Táchira .. 55 Tabla 3 Muestra estratificada por asignación óptima ........................................................... 56 Tabla 4 Escala para la interpretación del coeficiente de confiabilidad ................................ 59 Tabla 5 Disponibilidad de recursos ...................................................................................... 61 Tabla 6 Acceso a la información .......................................................................................... 63 Tabla 7 Manejo de aplicaciones informáticas ...................................................................... 64 Tabla 8 Asesoría Académica ................................................................................................ 67 Tabla 9 Encuentros de orientación ....................................................................................... 69 Tabla 10 Ajuste inicial por inflación .................................................................................... 71 Tabla 11 Reajuste Regular por Inflación .............................................................................. 77 Tabla 12 Resultado de la evaluación .................................................................................... 87 Tabla 13 Resultados de la evaluación de los trabajos corregidos......................................... 89 Tabla 14 Inflación en Venezuela en la década de los noventa ........................................... 107 Tabla 15 Inflación en Venezuela desde el año 2000 hasta el año 2011 ............................. 108 Tabla 16 Clasificación de cuentas en monetarias y no monetarias .................................... 114 vii LISTA DE GRÁFICOS Gráfico 1 Disponibilidad de equipo de computación. .......................................................... 62 Gráfico 2 Utilización de equipos de computación alquilados .............................................. 62 Gráfico 3 Disponibilidad de tiempo ..................................................................................... 62 Gráfico 4 Recursos económicos para presentar el trabajo. ................................................... 63 Gráfico 5 Disponibilidad de la propuesta ............................................................................. 64 Gráfico 6 Acceso norma legal .............................................................................................. 64 Gráfico 7 Conocimiento de aplicaciones informáticas. ........................................................ 65 Gráfico 8 Manejo de procesador de texto............................................................................. 66 Gráfico 9 Manejo de hoja de cálculo .................................................................................... 66 Gráfico 10 Manejo de Internet.............................................................................................. 66 Gráfico 11 Asistencia al Centro Local ................................................................................. 68 Gráfico 12 Respuesta a dudas planteadas ............................................................................. 68 Gráfico 13 Suficiencia de la asesoría ................................................................................... 68 Gráfico 14 Expectativas ante la asesoría .............................................................................. 69 Gráfico 15 Asesoría Externa ................................................................................................ 69 Gráfico 16 Asistencia a encuentros de orientación .............................................................. 70 Gráfico 17 Consulta a compañeros de curso ........................................................................ 70 Gráfico 18 Procedimiento Ajuste Inicial inventarios ........................................................... 73 Gráfico 19 Hoja de trabajo Ajuste Inicial inventarios .......................................................... 73 Gráfico 20 Asiento contable ajuste inicial inventarios ......................................................... 74 Gráfico 21 Hoja de trabajo ajuste inicial activos fijos depreciables..................................... 74 Gráfico 22 Asiento activos fijos depreciables ...................................................................... 75 viii Gráfico 23 Hoja de trabajo de otros activos no monetarios ................................................. 75 Gráfico 24 Asiento ajuste inicial otros activos no monetarios ............................................. 76 Gráfico 25 Hoja de trabajo ajuste inicial pasivos no monetarios ......................................... 76 Gráfico 26 Asiento pasivos no monetarios ........................................................................... 77 Gráfico 27 Hoja trabajo reajuste patrimonio inicial ............................................................. 80 Gráfico 28 Asiento Reajuste patrimonio inicial ................................................................... 81 Gráfico 29 Tratamiento fiscal de exclusiones ...................................................................... 81 Gráfico 30 Hoja de trabajo variaciones capital social .......................................................... 82 Gráfico 31 Asientos de las variaciones del patrimonio ........................................................ 82 Gráfico 32 Hoja de trabajo utilidades no distribuidas .......................................................... 83 Gráfico 33 Hoja de trabajo reajuste de inventarios .............................................................. 83 Gráfico 34 Asiento del reajuste de los inventarios ............................................................... 84 Gráfico 35 Hoja de trabajo reajuste de otros activos no monetarios .................................... 84 Gráfico 36 Asiento reajuste otros activos no monetarios ..................................................... 85 Gráfico 37 Hoja de trabajo pasivos no monetarios............................................................... 85 Gráfico 38 Asiento del reajuste de los pasivos no monetarios ............................................. 86 Gráfico 39 Cierre saldo reajuste por inflación...................................................................... 86 Gráfico 40 Presentación Balance Fiscal ............................................................................... 87 Gráfico 41 Resultado de la evaluación ................................................................................. 88 Gráfico 42 Resultado de la evaluación ................................................................................. 88 Gráfico 43 Resultados evaluación trabajos corregidos ........................................................ 89 Gráfico 44 Evolución de la inflación en Venezuela en la década de los noventa .............. 108 Gráfico 45 Inflación en Venezuela desde el año 2000 hasta el año 2011 .......................... 109 ix UNIVERSIDAD NACIONAL ABIERTA VICERRECTORADO ACADÉMICO ESTUDIO DE NECESIDADES PARA ACTUALIZAR EL MATERIAL INSTRUCCIONAL DE LA ASIGNATURA CONTABILIDAD FISCAL (673) RESUMEN El objetivo de esta investigación fue estudiar las necesidades de actualización del material instruccional de la asignatura Contabilidad Fiscal (673). La misma se evalúa mediante la presentación de un trabajo práctico, en la corrección del mismo se han observado diversas contradicciones, de manera sistemática, con lo establecido en la norma tributaria. Los resultados de las evaluaciones y la deserción de los cursantes de la asignatura, en el Centro Local Táchira, son preocupantes, lo que motivó a hacer una revisión de las posibles causas. Se presenta la investigación dividida en seis capítulos. Primero se planteó el problema de investigación, luego se presentó el marco teórico, la metodología, los resultados, las conclusiones y recomendaciones, por último se presenta la propuesta que comprende la actualización del Módulo de la asignatura según las normas tributarias vigentes. Se realizó un trabajo de campo recogiendo los datos mediante un cuestionario. La población estuvo constituida por los estudiantes que cursaron la asignatura en el Centro Local Táchira durante seis lapsos académicos, desde el 2008/1 hasta el 2010/2. Se utilizó el muestreo estratificado por asignación óptima seleccionando 123 elementos. El análisis de los datos se realizó mediante la estadística descriptiva. Entre las conclusiones se puede decir que los entrevistados presentan como una limitante para hacer el trabajo la falta de tiempo. También se observaron discrepancias entre el contenido del Módulo y las normas tributarias vigentes, tanto en los formatos de las hojas de trabajo como en los registros fiscales provenientes de las mismas. Una vez obtenido el análisis de datos, se llega a establecer la necesidad de actualizar el módulo de la asignatura en concordancia con el contenido de la norma tributaria que lo rige. En la propuesta se hace un estudio detallado de las normas aplicables, incluyendo varios aspectos que no están considerados en el Módulo utilizado. x Introducción INTRODUCCIÓN La formación profesional de los Contadores Públicos requiere de un componente en el área tributaria. Aunque todas las asignaturas tienen su peso en la preparación del estudiante, el campo de actuación en los aspectos tributarios es de vital importancia en el servicio prestado por los egresados de la carrera Contaduría Pública. La Universidad Nacional Abierta (UNA), al hacer el cambio curricular, le concedió la jerarquía que merece este aspecto. Es así, que incluyó la asignatura Contabilidad Fiscal, código 673, para que los estudiantes puedan desarrollar herramientas, adquirir destrezas y habilidades que les permita ser competitivos y eficientes en el desempeño de sus funciones en el campo laboral. Para poder abordar el desarrollo del trabajo el estudiante debe seguir los procedimientos establecidos en la norma legal que regula esta cuestión. La UNA entrega en el momento de la inscripción de la asignatura un Módulo que pretende convertirse en una guía práctica para ayudar en la metodología a aplicar. Es el caso, que al prestar la asesoría académica, se han presentado ocasiones en las que los estudiantes elaboran las hojas de cálculo de forma diferente a lo indicado en la norma aplicable. Esto ha motivado a la investigadora a realizar una indagación para determinar si el contenido del módulo, que manejan los estudiantes, está de acuerdo o no con lo establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su respectivo Reglamento. Para llevarla a cabo se procedió a realizar un trabajo de campo aplicando una encuesta a una muestra de los estudiantes que cursaron la asignatura durante seis lapsos académicos. Para abordar la organización de la investigación se presentan seis capítulos. Se inicia con un primer capítulo para el planteamiento del problema con su formulación, objetivos y justificación. En el segundo capítulo se presentan las bases teóricas que rigen el proceso del Ajuste Inicial por Inflación y el Reajuste Regular por Inflación. Para ello se hizo una revisión del Título IX, Capítulos I y II, artículos 173 al 193 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. De 11 Introducción igual manera, se consultó el Capítulo V, Secciones Segunda y Tercera; artículos 90 al 123 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta. En el tercer capítulo se presenta el marco metodológico con los apartados de tipo de investigación, población, muestra y técnicas e instrumento de recolección de datos. El cuarto capítulo comprende el análisis de los resultados; el quinto las conclusiones y recomendaciones. Se concluye con el sexto capítulo para presentar la propuesta. 12 El Problema CAPÍTULO I EL PROBLEMA 1.1 Planteamiento del Problema La asignatura Contabilidad Fiscal fue incorporada en el proceso del cambio curricular de la carrera Contaduría Pública, su objetivo es determinar sistemáticamente la actualización extraordinaria inicial y regular, por inflación de los activos y pasivos no monetarios. Este hecho representa un avance en la formación del futuro Contador Público, ya que durante el ejercicio de la profesión ofertará sus servicios tributarios. El contenido del Plan de Curso, de la asignatura, exige al estudiante realizar el estudio, la revisión, la evaluación, el análisis y la interpretación de la normativa legal establecida, en Venezuela, para realizar el Ajuste Inicial por Inflación y el Reajuste Regular por Inflación. En el perfil del Contador Público egresado de la Universidad Nacional Abierta (UNA), se indica el área tributaria. La Resolución CD-0044, 21 de enero 2003 define las competencias en el sentido de poseer “Habilidades para realizar declaraciones de impuesto sobre la renta de personas naturales y jurídicas”. Para poder realizar este trabajo deberá manejar los procedimientos y técnicas necesarias para: 1. Determinar el enriquecimiento neto gravable de personas naturales y jurídicas. 2. Determinar la base de cálculo para realizar el ajuste por inflación. 3. Realizar el ajuste regular por inflación a los activos y pasivos no monetarios. 4. Realizar el ajuste por inflación de los inventarios. 5. Realizar el reajuste del patrimonio neto, al inicio del ejercicio gravable. 6. Determinar la base de cálculo para realizar el ajuste por inflación. 7. Realizar el ajuste regular por inflación, a los activos y pasivos no monetarios. 8. Realizar el reajuste por inflación de los inventarios. 9. Realizar el reajuste del patrimonio neto, al inicio del ejercicio gravable. 10. Realizar el reajuste de las disminuciones del patrimonio en el ejercicio. 13 El Problema 11. Realizar el ajuste de activos no monetarios totalmente depreciados. 12. Proceder con el tratamiento del reajuste del patrimonio neto. 13. Realizar el tratamiento adecuado de las rentas presuntas excluidas del reajuste. La evaluación de la asignatura comprende la presentación de un trabajo práctico que ubica al estudiante en el contexto de casos que se presentarán en su desempeño profesional. Asimismo, comprende el manejo de herramientas, destrezas, habilidades y adquirir el conocimiento para realizar los procedimientos citados en el párrafo anterior. Sin pretender cuestionar la calidad de los sistemas de enseñanza, especialmente en la modalidad de Educación a Distancia, es conocido que el rendimiento académico se mide mediante el proceso de las evaluaciones. La correcta aplicación de los procedimientos que conllevan a la ejecución del Ajuste Inicial y el Reajuste Regular por Inflación, incide en que el estudiante aprenda haciendo, para luego aplicarlo en el campo profesional. Por ello es de suma importancia que al aplicar este proceso por vez primera lo haga apegado a la normativa legal que rige la materia. En el Centro Local Táchira, se ha observado, que alrededor del 40% de los inscritos en la asignatura abandonan y no presentan el trabajo final. Del total de trabajos presentados solo el 60% logra aprobar la asignatura. Si se considera el total de aprobados respecto a la matrícula de cada lapso un 42% obtiene el éxito; es decir, más del 50% fracasa en el manejo del contenido de la asignatura. Si el objetivo de la asignatura es “determinar sistemáticamente la actualización extraordinaria inicial y regular, por inflación de los activos y pasivos no monetarios” se evidencia un fracaso rotundo en el logro esperado. En el momento de revisar los trabajos, de los cursantes de la asignatura, se ha observado la repetición de errores de manera sistemática, la elaboración de hojas de trabajo de forma diferente a lo establecido en la normativa tributaria y la construcción de registros contables no acorde con lo indicado por el legislador. Cuando se ha tratado de investigar el motivo de este comportamiento se han oído respuestas sobre el grado de dificultad observado en la aplicación práctica de los procesos establecidos 14 El Problema en la normativa legal, en otras ocasiones hacen referencia a la elaboración del trabajo siguiendo las indicaciones del material suministrado. El proceso establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta (LISLR) y en el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta (RLISLR), para cumplir con la formalidad del Ajuste Inicial y el Reajuste Regular por Inflación es complejo, extenso y de sumo cuidado. En 1993 con la entrada en vigencia de esta novedosa metodología, de ajustes inflacionarios, trajo como consecuencia el auto aprendizaje de todas las personas, que por su ejercicio profesional, se implicaron en la aplicación de la nueva normativa. A pesar de que han pasado algunos años y se han adicionado varias reformas, la aplicación práctica del Ajuste Inicial por Inflación y del Reajuste Regular se ha convertido en un problema, ya que la opinión profesional y la interpretación del texto legislativo, ha influido en que no exista uniformidad de criterio. También se observa, en la aplicación práctica de la normativa establecida, que se presentan muchas deficiencias: los profesionales del área no manejan adecuadamente los conceptos básicos, no tienen la destreza para realizar todas las operaciones que se involucran, existen restricciones en el manejo de los programas creados para tal fin, no se poseen los recursos económicos para acceder al uso de la tecnología. Estas limitaciones han conducido a que el trabajo realizado en el momento de presentar la declaración anual del impuesto sobre la renta se incrementa y los profesionales se ven presionados y notablemente afectados si no conocen con plena propiedad la metodología establecida. Si en el campo profesional se presentan dificultades para elaborar, de manera adecuada, el proceso de los ajustes por inflación, en el ámbito de la formación profesional se presenta más dudas e incertidumbres por el desconocimiento del tema. Aunado a esta situación algunos estudiantes no poseen las destrezas ni manejan las herramientas apropiadas para realizar con éxito el trabajo práctico. Asimismo, el ejercicio independiente de la profesión, por parte de la asesora, ha permitido la constante adaptación a la normativa vigente y al desarrollo de plantillas y formatos apegados estrictamente a la norma que lo rige. Por otra parte, es un compromiso ético 15 El Problema contribuir en la formación de profesionales capacitados para desempeñar de manera exitosa sus compromisos laborales, que, a la vez, permitan promover en la sociedad el alto nivel de los egresados de nuestra casa de estudios. Por supuesto, que este fenómeno, probablemente tiene sus causas en primer lugar en el propio plano legal, por cuanto la LISLR, norma jurídica que establece el Ajuste Inicial y el Reajuste Regular por inflación a los estados financieros, ha sido modificada en tres (3) ocasiones y de manera puntual se ha reformado el Titulo IX, referido a este aspecto. Esta situación no deja de crear desconocimiento y confusión, aún dentro de los profesionales de la contaduría. Con la publicación del RLISLR (2003), se expuso de manera detallada la metodología a aplicar para el Ajuste Inicial y el Reajuste Regular por Inflación. Sin embargo, pasaron diez años en los cuales los contadores no tenían una guía clara para la realización práctica de dichos ajustes. Aún existe diversidad de criterios en cuanto a ciertos aspectos en la aplicación práctica del procedimiento, lo que desorienta a los cursantes de la asignatura. El RLISLR es muy preciso en el establecimiento de los procesos a cumplir para presentar la declaración anual de rentas, que incluye los procesos de ajustes por inflación; por tanto, es indispensable que el material de consulta esté apegado y desarrollado conforme a las indicaciones de la norma que lo crea. Por otra parte, la experiencia como asesora de la asignatura, ha implicado un seguimiento continuo, la realización de talleres, la supervisión detallada y la revisión frecuente de los avances, del trabajo, realizado por los estudiantes. Debe señalarse que el punto de los ajustes por inflación, resulta un procedimiento complejo, incluso se ha creado confusión en la determinación o momento para hacer el ajuste inicial por inflación y por consiguiente el reajuste regular. Es conocido que las normas legales son redactadas por expertos en esta área, lo que hace indispensable el aporte del contador para la interpretación y adecuado desarrollo de la forma de ejecutarlo. Además, la práctica libre del ejercicio profesional, de la investigadora, permite el manejo de estas cuestiones dentro del marco legal establecido. 16 El Problema Estas circunstancias han motivado, a la autora, a proponer un estudio para medir la necesidad de actualizar el material instruccional de la asignatura. Al ser validada la necesidad de actualizar este material, se presentará el Módulo adaptado a la norma tributaria vigente para la realización del trabajo. Esto le permitirá al estudiante manejar las herramientas necesarias para un aprendizaje exitoso del proceso indicado y alcanzar el objetivo de la asignatura. Asimismo, la formación en el área tributaria es parte esencial del perfil del egresado, logrando de esta manera integrar en el mercado profesional a profesionales competentes que prestarán servicios de calidad. 1.2 Formulación del Problema La síntesis del planteamiento del problema, se pudiera formular, de manera concreta, explícita clara y precisa; según recomienda Tamayo (2000), mediante la técnica de la pregunta. Al efecto se plantea la interrogante siguiente. ¿Existe la necesidad de actualizar el material instruccional de la asignatura Contabilidad Fiscal (673) de la carrera de Contaduría Pública? Por el alcance de la investigación e importancia del tema, para los profesionales de la Contaduría Pública, se procederá a descomponer en subpreguntas, la interrogante clave. Dicha sistematización, se aplicará como sigue: ¿Es necesario describir las dificultades que han presentado los cursantes de la asignatura Contabilidad Fiscal (673), en el Centro Local Táchira durante los lapsos académicos considerados, para realizar el trabajo práctico de la asignatura? ¿Es preciso determinar las dificultades que han hallado los inscritos en la asignatura, en el módulo de la Universidad Nacional Abierta, del Centro Local Táchira durante los lapsos académicos considerados? ¿Hay que analizar el resultado de la evaluación de los inscritos en la asignatura Contabilidad Fiscal (673), en el Centro Local Táchira, durante los lapsos académicos de 2008/1 a 2010/2? 17 El Problema ¿Es preciso justificar la actualización del material instruccional de la asignatura “Contabilidad Fiscal” (673) de la carrera Contaduría Pública? 1.3 Objetivos de la Investigación 1.3.1 Objetivo General Estudiar las necesidades de actualización del material instruccional para la asignatura “Contabilidad Fiscal” (673) de la Carrera de Contaduría Pública. 1.3.2 Objetivos Específicos Describir las dificultades que han percibido los cursantes de la asignatura “Contabilidad Fiscal” (673), en el Centro Local Táchira durante los lapsos académicos considerados, para realizar el trabajo práctico de la asignatura. Determinar las dificultades que han hallado los inscritos en la asignatura, en el módulo de la Universidad Nacional Abierta, del Centro Local Táchira durante los lapsos académicos considerados. Analizar el resultado de la evaluación de la asignatura “Contabilidad Fiscal” (673), en el Centro Local Táchira, durante los lapsos académicos de 2008/1 a 2010/2 Justificar la actualización del material instruccional de la asignatura “Contabilidad Fiscal” (673) de la Carrera de Contaduría Pública. 1.4 Justificación de la Investigación La detención de las necesidades de actualización del material instruccional citado viene a dar respuesta al clamor de los cursantes de la asignatura, por cuanto la investigadora ha sido testigo real de los problemas vividos por los mismos. Este estudio puede sentar las bases para que el material de soporte sea actualizado, la preparación del Módulo de la asignatura se puede convertir en un apoyo a los cursantes de la misma para facilitar la presentación y 18 El Problema aprobación del trabajo práctico. Además, contribuiría en gran parte a la consolidación del eje tributario incluido en el perfil de egresado, al significar un aporte importante dándole al futuro profesional la oportunidad de aprender el procedimiento contable que deberá aplicar en el ejercicio competitivo, dentro del marco de la norma tributaria aplicable. Además de los aportes teóricos y prácticos de esta investigación, también pudieran alcanzar beneficios a los profesionales en el área tributaria y a los egresados de la carrera, quienes tendrían acceso a una información actualizada, acorde a la normativa que rige al efecto. Por otra parte, la Institución podría ser proyectada en el campo empresarial, porque los egresados pudieran adquirir las destrezas y habilidades que les permita manejar y aplicar, de manera adecuada, el proceso de Ajuste Inicial y Reajuste Regular por Inflación estableció en la LISLR y su respectivo Reglamento, evitando que las empresas sean sancionadas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). 19 Marco Teórico CAPÍTULO II MARCO TEÓRICO 2.1 Antecedentes de la investigación La Universidad Nacional Abierta, pionera en la educación a distancia en nuestro país, está en la cuarta década de vida. Desde sus inicios ha ofrecido un material instruccional de calidad que ha servido a sus estudiantes como material de apoyo valioso en el proceso de auto aprendizaje. Durante el transcurrir de los años se han llevado a cabo modificaciones en el currículo de las carreras, esto ha conllevado cambios en el material de instrucción, asimismo los contenidos han variado y ha ameritado la incorporación y actualización de nuevos módulos. El personal académico de la institución ha servido de apoyo en el desarrollo, actualización y creación de material instruccional complementario para enriquecer el existente. Dentro de este contexto se presentan algunas referencias propuestas como trabajos de ascenso por los mismos. Manimat (2011) La investigación se hizo bajo la modalidad de un proyecto factible que propone el rediseño instruccional para la asignatura “Desarrollo Cognoscitivo del niño de 4 a 7 años, de la Carrera Educación, Mención Preescolar en la UNA, en el marco de las Nuevas Tecnologías. Se trata de una investigación descriptiva, dentro de la modalidad del proyecto factible, que analizó el diseño del material instruccional de la asignatura. Se apoyó en la investigación documental de los materiales inherentes al problema en estudio. De igual forma aplicó un cuestionario a los asesores de la asignatura en nueve centros locales y a los estudiantes que la cursaron en el lapso 2008-1 en el Centro Local Carabobo. Concluye que el material requiere ser actualizado y hace la propuesta de la incorporación de la Tecnologías de la Información. Presenta el Plan de Curso y el Módulo rediseñado. Molina y Contreras (2011) Realizaron una investigación descriptiva apoyada en la modalidad de proyecto factible. El objetivo planteado fue diseñar una guía didáctica para 20 Marco Teórico facilitar el aprendizaje de los contenidos instruccionales de la asignatura Técnicas y recursos para el aprendizaje para la Universidad Nacional Abierta. La población objeto de estudio se conformó por 88 estudiantes que durante los lapsos 20091, 2009-2 y 2010-1 cursaron y aprobaron la asignatura Técnicas y recursos para el aprendizaje, en el Centro Local Mérida. La muestra se escogió mediante el muestreo al azar simple, se seleccionaron 26 sujetos que representaron el 30% del total de la población. La técnica de recolección de los datos fue la encuesta y como instrumento se empleó el cuestionario. Una vez analizados estos resultados pudieron precisar, como conclusión general, que las opiniones de la población encuestada, indicaron, en su mayoría, que está Totalmente de acuerdo en que al momento de diseñar la guía instruccional se tomen en cuenta aspectos como motivación, responsabilidad, autodirección, autoformación, trabajo en grupo, constructivismo, el uso de técnicas y recursos apoyados en las tecnologías y adaptados a las características de la población, a los objetivos instruccionales, y al entorno de aprendizaje. Asimismo, los encuestados ratificaron la necesidad de proponer alternativas instruccionales para mejorar la administración de la asignatura en estudio. La guía didáctica se diseñó en el formato de un software educativo del tipo tutorial, que es una herramienta computacional que sirve para apoyar la educación asistida por computadora, y se elaboró con la meta de lograr la comprensión de los contenidos temáticos exigidos en la asignatura Técnica y recursos para el aprendizaje. En la Universidad Central de Venezuela (UCV) se han hecho aportes en el diseño de materiales instruccionales. Como ejemplo se presenta la investigación de Bravo y Santana (2011) quienes elaboraron un diseño instruccional para la enseñanza de la música a niños en edades comprendidas entre 6 y 8 años. Se realizó una investigación enmarcada en la modalidad de proyecto factible y el nivel como una investigación exploratoria. La investigación está enmarcada en la modalidad de proyecto factible y el nivel como una investigación exploratoria. Llevaron a cabo el análisis de contenido como técnica de estudio y, como instrumento, el fichaje. Luego de analizar, clasificar y organizar los contenidos diseñaron el material indicado. 21 Marco Teórico Montaña (2008) En su trabajo determinó la conformación del material instruccional para la asignatura Finanzas y Presupuesto Público, correspondiente al Plan de Curso de las Carreras Administración de Empresas y Contaduría Pública. Hace una revisión y un análisis crítico al texto UNA para incorporar los contenidos ajustado a la normativa legal vigente que regula la materia. Mediante un estudio de tipo documental determina las carencias e incongruencias con las leyes vigentes. Presenta el diseño del Módulo de la asignatura, fundamentada en el Plan de Curso de la asignatura, siendo adaptado y actualizado según los requerimientos establecidos en las leyes venezolanas. Justifica los cambios en la necesidad de egresar profesionales competentes que se puedan incorporar al mundo laboral en igualdad de condiciones a egresados de universidades presenciales. Pérez (2007) Realizó un proyecto factible para proponer estrategias metodológicas en la enseñanza de Métodos Numéricos. Mediante el análisis de diversos textos de mercado de la asignatura y del material instruccional presenta un prototipo de problemario. La investigación fue documental y de campo, consideró una población compuesta por una muestra de autoselección no probabilística de 22 estudiantes cursantes de la asignatura y, de diez asesores de la Carrera Ingeniería de Sistemas, de los Centros Locales, de la Universidad Nacional Abierta. Mediante la técnica de la encuesta aplicada con un cuestionario analizó la muestra. Para el estudio documental seleccionó una muestra intencional de siete (7) obras comunes del mercado nacional, incluyendo el módulo de la UNA, representado por la asignatura Investigación de Operaciones II. Entre las conclusiones del estudio resalta la importancia de los Planes de Curso como un medio integrador de los asesores de la UNA a la labor del diseño instruccional asignado a los especialistas. También indica la incorporación de material multimedia con la inclusión de la tecnología de la información como material complementario. Por otra parte, recomienda el diseño de nuevas estrategias para motivar a los estudiantes debido a que el perfil de los mismos ha ido cambiando a personas de edades menores, entre otras, el uso de foros y libros en línea. 22 Marco Teórico En cuanto al estudio documental de los textos seleccionó el texto de mercado “Métodos Numéricos para Ingenieros” de Chapra-Canales por ser el más adaptable a la modalidad a distancia. Presenta el Plan de Curso con las estrategias instruccionales fundamentadas en el texto seleccionado y en un problemario desarrollado por el autor. Noto (2007) Propone una guía didáctica complementaria al texto de mercado y texto UNA de la asignatura Control de Producción (203) de la Carrera Ingeniería Industrial. Mediante el análisis de los procedimientos para la enseñanza aprendizaje de la asignatura diseña la guía propuesta. La metodología utilizada se enmarca en un proyecto factible que comprende una fase para detectar las necesidades de elaboración de la guía y otra la elaboración de la misma. El estudio es de tipo documental en donde examina el texto de mercado recomendado en el Plan de Curso. Además incluye un trabajo de campo recolectando datos primarios de la población utilizada. La población comprende las empresas ubicadas en el estado Bolivar. Para seleccionar la muestra la población fue agrupada por sectores y se escogió de manera intencional un total de 12 empresas tomando como referencia las más representativas de cada sector. Las variables seleccionadas fueron tamaño de la empresa, número de empleos y diversidad de productos ofrecidos. El trabajo de campo alcanzó la observación de los procesos industriales apoyado en una entrevista a las personas del área de producción. Para elaborar la guía se hizo una revisión al material bibliográfico y al resultado del trabajo de campo. Mediante una fase de depuración, integración, organización y comparación se seleccionó el material que serviría para confeccionar la guía. Ortega (2007) El trabajo se orientó a fortalecer los aspectos relacionados con la atención no convencional de la asignatura “La familia, la comunidad y el niño en la Educación Inicial”, a través de una estrategia instruccional globalizadora. La metodología utilizada se enmarcó dentro del llamado paradigma cualitativointerpretativo. El proceso comprendió en abordar la realidad educativa en el contexto de la relación del asesor con el estudiante, utilizando la técnica de la observación. 23 Marco Teórico Adicionalmente se realizó un análisis documental de los Planes de Curso relacionados con el tema estudiado, material instruccional de la asignatura indicada y del Currículo de educación inicial y el perfil del docente. Para completar el estudio se actualizaron los contenidos de la asignatura y se diseñó la guía instruccional. Hernández (2004) realizó un diseño instruccional para el módulo I que conforma el curso de Sociología de la Educación y Desarrollo Comunitario. A través del estudio documental hace una revisión al material instruccional utilizado en la administración de la asignatura. Propone el rediseño incorporando las nuevas tecnologías, la promoción del estudio independiente y la contribución a la formación sociológica del futuro docente. El producto que presentó se enfocó a la incorporación de estrategias instruccionales y de evaluación novedosas para lograr en el estudiante aprendizajes significativos que faciliten y promuevan el estudio autónomo e independiente. 2.2 Bases legales Para realizar el trabajo de la asignatura Contabilidad Fiscal (673), es indispensable la utilización de la normativa legal que rige la materia. En este caso se hace referencia a la LISLR, Gaceta Oficial N° 38.628 de fecha 16 de febrero de 2007 y al Reglamento de la misma, Gaceta Oficial Extraordinaria N° 5.662 de fecha 24 de septiembre de 2003. El contenido del Plan de Curso de la asignatura está soportado en las normas tributarias citadas. Al respecto, los objetivos número 1 y número 3 desarrollan el Ajuste Inicial por Inflación. La LISLR dedica el Título IX, Capítulo I, artículos 173 al 177 a este aspecto. Asimismo en el Capítulo V, Sección Segunda, artículos 100 al 107 del RLISLR se regulan e indican los requisitos a los que deben someterse los contribuyentes para llevar a cabo el procedimiento del Ajuste Inicial por Inflación. Los objetivos número 2 y número 4 abordan el proceso del Reajuste Regular por Inflación. El contenido está regulado en el Capítulo IX, Título II, artículos 178 al 193 de la LISLR y en la Sección Cuarta, artículos 110 al 123, Capítulo V del Reglamento respectivo. 24 Marco Teórico En el Capítulo V, Sección Primera y Tercera del Reglamento regula las disposiciones generales aplicables a todo el contenido de la asignatura. Por las razones expuestas el Módulo debe estar apegado totalmente a las normas indicadas. 2.3 Bases Teóricas Antecedentes de los ajustes por inflación Las distorsiones que se observan en los costos históricos, producto de la inflación, ha llevado a los entes, que regulan los aspectos contables, a estudiar la forma de incorporarlo en la información producida por las empresas. Al respecto se ha podido observar que la Comisión de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC), han regulado y orientado los procedimientos contables hacia el ajuste y reajuste por inflación por medio de la Norma Internacional de contabilidad 29 (NIC 29). El párrafo primero de la misma establece: “Este procedimiento es aplicable a los estados financieros básicos, incluyendo los estados financieros consolidados de cualquier empresa que informa en la moneda de una economía hiperinflacionaria”. En el nivel internacional y sobre todo latino América, se ha emitido normas relacionadas con los ajustes por inflación, entre los cuales figuran: Chile con su boletín técnico N° 13, Colombia con los decretos leyes N° 2911 y N° 2912, Ecuador con el decreto N° 2959 También, conviene citar el caso de México con el boletín B-10, donde se establecen el método de ajuste del costo histórico y el de costos específicos. Otra experiencias es la de Argentina con la resolución Técnica N° 6, aplicable a todos los estados contables que se presentan a terceros y adopta el concepto económico del mantenimiento del capital financiero. En Venezuela se aprobó, en 1992, la Declaración de Principios de Contabilidad Nº 10 (DPC-10) que regula el ajuste por inflación financiero. Asimismo, la Norma Internacional de Contabilidad Nº 29 (NIC 29), fue aprobada para establecer el tratamiento contable producido por la inflación. Cabe señalar que la DPC-10 no está vigente, a partir del año 2011, motivado por la aplicación obligatoria en la presentación de los estados financieros 25 Marco Teórico bajo las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). En sustitución de este instrumento se aprobó el boletín de aplicación BA VEN-NIF 2 “Criterios para el reconocimiento de la inflación en los Estados Financieros preparados de acuerdo con VENNIF". Sin embargo, si constituye un antecedente en el establecimiento de la norma legal que se estudia. El Estado Venezolano no podía permanecer ajeno ante esta realidad, es así que en procura del cumplimiento del principio de la progresividad, dentro del sistema tributario, concibe en teoría que quien recibe más dinero se le aplica una tarifa de impuestos más alta, crea la figura de los Ajustes por Inflación, para tratar de compensar la pérdida de valor del dinero. En las leyes que regulan el impuesto sobre la renta trata de corregir la distorsión causada por la inflación, a través de dos maneras: por medio del concepto de las unidades tributarias y a través de un procedimiento técnico-contable denominado ajuste por inflación, buscando lograr que los contribuyentes paguen el impuesto sobre una ganancia real y no ficticia o nominal. Ajuste Inicial por Inflación El mismo está establecido del artículo 173 al 177 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y en los artículos 90 al 107 del Reglamento. Los principales aspectos que señala se pudieran identificar en el siguiente análisis. Contribuyentes obligados El artículo 173 indica que están obligados los contribuyentes a que se refiere el artículo 7 de esta Ley, los cuales son: Las personas naturales. Las compañías anónimas y las sociedades de responsabilidad limitada. 26 Marco Teórico Las sociedades en nombre colectivo, en comandita simple, las comunidades, así como cualesquiera otras sociedades de personas, incluidas las irregulares o de hecho. Los titulares de enriquecimientos provenientes de actividades de hidrocarburos y conexas, tales como la refinación y el transporte, sus regalistas y quienes obtengan enriquecimientos derivados de la exportación de minerales, de hidrocarburos o de sus derivados. Las asociaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades jurídicas o económicas no citadas en los literales anteriores. Los establecimientos permanentes, centros o bases fijas situados en el territorio nacional. Añade dos condiciones, en primer lugar que realicen actividades comerciales, industriales, bancarias, financieras, de seguros, reaseguros, explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas; y, en segundo lugar, que estén obligados a llevar libros de contabilidad. En el artículo 90 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta se aclara que son los comerciantes, industriales y quienes se dediquen a realizar actividades bancarias, financieras, de seguros, reaseguros o a la explotación de minas o hidrocarburos y actividades conexas, tales como la refinación y el transporte. Estos contribuyentes deberán, a los solos efectos tributarios, realizar un ajuste inicial integral por inflación de sus activos y pasivos no monetarios al cierre de su primer ejercicio gravable y un reajuste regular integral por inflación de los activos y pasivos no monetarios, el patrimonio neto al inicio del ejercicio gravable y los aumentos y disminuciones de patrimonio durante el respectivo ejercicio tributario, distintos de las ganancias o pérdidas del período, en cada uno de los ejercicios tributarios posteriores al ajuste inicial. En el Parágrafo Primero del artículo 173 establece la posibilidad de acogerse a este procedimiento a los contribuyentes que habitualmente realicen actividades empresariales no mercantiles y llevan libros de contabilidad. Además, lo convierte en obligatorio al indicar 27 Marco Teórico que una vez que el contribuyente se haya acogido al sistema integral de ajuste a que se contrae este Título, no podrá sustraerse de él, cualquiera que sea su actividad empresarial. Para considerar la variable que condiciona el carácter no mercantil de las actividades realizadas habría que remitirse al Código de Comercio y al Código Civil vigentes en el país. Fecha de incorporación al procedimiento En el artículo 173 de la Ley citada anteriormente se indica de forma expresa que los contribuyentes que iniciaron sus operaciones a partir del 1° de enero del año 1993 deberán al cierre de su primer ejercicio gravable, realizar una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios, según las normas previstas en esta Ley, la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha. Añade que los contribuyentes con inicio posterior de actividades lo deben hacer en el momento del cierre de su primer ejercicio económico. Los contribuyentes que cierren su ejercicio después del 31 de diciembre de 1992 y estén sujetos al sistema de ajuste por inflación, realizarán el ajuste inicial a que se contrae este artículo, el día de cierre de ese ejercicio. Casos de empresas inactivas o en etapa preoperativa El artículo 100 del RLISLR se ocupa de aclarar estas condiciones. Al respecto, en el Parágrafo Primero, explica lo relacionado con las empresas que se encuentren en período preoperativo, señalando que deberán realizar su ajuste inicial en el cierre del ejercicio gravable en el cual inicien su primera facturación comercial del giro de sus operaciones. En todo caso, la actualización de las partidas no monetarias se efectuará desde las respectivas fechas de adquisición hasta el mes de cierre del ejercicio gravable en el cual se inicie la primera facturación. El Parágrafo Segundo, hace referencia a las empresas inactivas e indica que deberán realizar su ajuste inicial en el cierre del ejercicio en el cual inicien sus actividades. Si el 28 Marco Teórico contribuyente ya había hecho un ajuste inicial antes de cesar sus actividades y entrar en inactividad y posteriormente las inicia de nuevo, deberá hacer un reajuste de las partidas no monetarias al cierre del ejercicio anterior a aquel en el cual inicia de nuevo sus actividades acumulando el ajuste en la cuenta Actualización del Patrimonio. Este reajuste servirá de base para el ajuste regular al cierre del primer ejercicio gravable en el cual inicie de nuevo sus actividades. Base para el cálculo de las variaciones El articulo 175 de la LISLR establece que el ajuste inicial se realizará tomando como base de cálculo la variación ocurrida en el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, entre el mes de adquisición o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiera sido anterior a esa fecha, y el mes correspondiente al cierre de su primer ejercicio gravable. Cabe resaltar que desde el año 2007 el Banco Central de Venezuela presenta el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC), siendo este el patrón utilizado por muchos contadores y, en muchos casos, exigidos por los fiscales del SENIAT. Se pudiera pensar que hay una desviación a lo establecido en la norma. En el artículo 101 del RLISLR, se afirma que la actualización inicial por efectos de la inflación se realizará tomando como base de cálculo la variación ocurrida en el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, entre el mes de adquisición del bien o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiese sido anterior a esa fecha, y el mes correspondiente al cierre del primer ejercicio gravable del contribuyente. El artículo 91 del Reglamento indica las operaciones matemáticas que hay que utilizar para determinar los porcentajes de variación, ofrece dos opciones que llevan al mismo resultado. También indica, en el parágrafo tercero, que los resultados obtenidos al actualizar una partida se deben presentar en números enteros. Por último, el artículo 99 dispone. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 193 de la Ley, El Banco Central de Venezuela deberá publicar en dos de los diarios de mayor 29 Marco Teórico circulación del país o a través de medios electrónicos, en los primeros diez (10) días de cada mes, la variación y el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas del mes anterior, expresados con cinco decimales como mínimo. En la actualidad lo presentan con dos dígitos, ¿Cómo hacen los contadores para dar cumplimiento a lo expresado en la Ley? la información suministrada no se corresponde con lo expresado en la norma legal. Partidas monetarias y no monetarias El artículo 173 de la LISLR en su parágrafo segundo indica: Se consideran como activos y pasivos no monetarios, aquellas partidas del Balance General Histórico del Contribuyente que por su naturaleza o características son susceptibles de protegerse de la inflación, tales como (a) los inventarios, mercancías en tránsito, (b) activos fijos, edificios, terrenos, maquinarias, mobiliario, equipos, (c) construcciones en proceso, (d) inversiones permanentes, (e) inversiones convertibles en acciones, (f) cargos y créditos diferidos y (g) activos intangibles. Los créditos y deudas con cláusula de reajustabilidad o en moneda extranjera y los intereses cobrados o pagados por anticipado o registrados como cargos o créditos diferidos se considerarán activos y pasivos monetarios. Según la declaración de principios de contabilidad diez (DPC 10), reformada en diciembre 2000, emitida por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, en su párrafo 37 “las partidas monetarias son aquellas que no están protegidas contra los efectos de la inflación, puesto que sus valores nominales son constantes”. El artículo 94 del RLISLR, en su Parágrafo Único indica el tratamiento del efectivo y otras acreencias y obligaciones en moneda extranjera o con cláusulas de reajustabilidad se consideran partidas monetarias y serán ajustadas a la tasa de cambio de la fecha de cierre del ejercicio gravable o de acuerdo con las respectivas cláusulas de reajustabilidad respectivamente, en la contabilidad del contribuyente, antes del ajuste por inflación de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela. 30 Marco Teórico En consecuencia se pudiera decir que las partidas monetarias son las que representan el mismo valor nominal a lo largo del tiempo: es decir, su equivalencia en bolívares no varía. Por ejemplo el efectivo, los saldos en las cuentas bancarias, los documentos por cobrar, las cuentas por cobrar, los préstamos a los trabajadores, los compromisos de pago con instituciones financieras y proveedores. Estas partidas monetarias no están sometidas al proceso de ajustes por inflación ya que tienden a perder valor, las unidades monetarias que se reciben están devaluadas y pierden poder adquisitivo. Según la DPC 10 son partidas no monetarias aquellas que tienden a guardar su valor productivo aparte de las fluctuaciones en el nivel general de precio. Ejemplos son las existencias y los activos fijos. Las cuentas que conforman el patrimonio, a excepción del capital social preferente, se consideran no monetarias; por tanto se someten al ajuste inicial y reajuste regular establecido en la norma legal. Partidas no monetarias que deben ser excluidas En el artículo 173 de la LISLR, Parágrafo Cuarto están indicadas todas aquellas situaciones que no deben formar parte de las partidas no monetarias. De los activos no monetarios deberán ser reclasificadas, las capitalizaciones en las cuentas de activos no monetarios por efectos de las devaluaciones de la moneda y cualesquiera revalorizaciones de activos no monetarios no autorizados por esta Ley. Las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas También deberán excluirse de los activos y pasivos, los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades de enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por esta Ley y los bienes intangibles no pagados ni asumidos por el contribuyente ni otras actualizaciones o revalorizaciones de bienes no autorizados por esta Ley. Estas exclusiones se acumularán en una cuenta de patrimonio denominada Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio. 31 Marco Teórico La consecuencia de presentar en la sección del patrimonio el valor de estas partidas es disminuirlo, de esta forma el monto que se reajusta en el siguiente ejercicio tributario es menor; por tanto, la utilidad fiscal no se verá afectada por la pérdida generada por la inflación en partidas que no son originadas por las operaciones normales de la entidad. El RLISLR en su artículo 97, hace referencia a esta situación e indica. Se excluirán de los activos y pasivos y del patrimonio neto del contribuyente, (a) las revalorizaciones de activos fijos y sus correspondientes depreciaciones no autorizadas por esta Ley, (b) la participación patrimonial en las utilidades o pérdidas de las inversiones permanentes en filiales, afiliadas y otras empresas relacionadas, (c) las capitalizaciones en las cuentas de activos no monetarios por efecto de devaluaciones de la moneda, (d) las provisiones, (e) las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas, (f) los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por esta Ley, (g) provisiones tales como para la obsolescencia de inventario y cuentas incobrables y (h) los bienes intangibles no pagados ni asumidos por el contribuyente ni otras actualizaciones o revalorizaciones de bienes no autorizadas por la Ley. En los casos de personas naturales también deberán excluirse los bienes, derechos, deudas y obligaciones que no estén en función del objeto, giro o actividad empresarial realizada en el ejercicio gravable por el contribuyente. Parágrafo Único. Estas exclusiones se acreditarán a la respectiva cuenta del activo o se cargarán a la respectiva cuenta del pasivo y se cargarán o acreditarán respectivamente a una cuenta especial que formará parte del patrimonio neto del contribuyente y que se denominará Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio. Artículo 98. Las revaluaciones de los activos fijos totalmente depreciados o amortizados, que se apliquen en el objeto, giro o actividad de contribuyentes regidos por el Título IX de la Ley, aunque hayan sido registrados en la contabilidad, no podrán en ningún caso ser objeto de ulteriores depreciaciones o amortizaciones a los fines de la Ley. Sus nuevos 32 Marco Teórico valores deberán excluirse en la oportunidad en que se determine el patrimonio neto del contribuyente a los efectos de los ajustes y reajustes por inflación. Consecuencia del ajuste inicial por inflación El Parágrafo Tercero, del artículo 173 de la LISLR indica que a los solos efectos de esta Ley, la actualización inicial de activos y pasivos no monetarios, traerá como consecuencia un debito a las respectivas cuentas del activo y un crédito a las correspondientes cuentas del pasivo y el neto se registrará en una cuenta dentro del patrimonio del contribuyente que se denominará actualización del patrimonio. En el artículo 103, se indica el procedimiento aplicable a los ajustes de los costos provenientes del ajuste inicial. Establece de conformidad con lo dispuesto en el artículo 173 de la Ley, el nuevo valor resultante de la actualización de los activos fijos depreciables, los seguros pagados por anticipado, los cargos y créditos diferidos, los activos intangibles y otros activos no monetarios amortizables o pasivos no monetarios realizables deberán depreciarse, amortizarse o realizarse en el período originalmente previsto en la contabilidad del contribuyente para los mismos y sólo se admitirán para el cálculo de la determinación del enriquecimiento, cuotas de depreciación, amortización o realización por los años o períodos faltantes, hasta concluir la vida útil o el período de amortización o realización previsto para tales activos y pasivos. En tal virtud, a los fines tributarios, se le cargarán a las respectivas cuentas del activo y de realización acumulada y se acreditará a las respectivas cuentas de pasivo y de depreciación o amortización acumuladas, la actualización de estas cuentas, y el valor neto se acumulará a la cuenta de Actualización de Patrimonio. El saldo resultante del nuevo valor de los activos y pasivos no monetarios, menos la suma de las depreciaciones, amortizaciones y realizaciones acumuladas, será el valor neto objeto de depreciación, amortización o realización en los años o períodos faltantes, por efectos de la actualización. 33 Marco Teórico Registro de los Activos Actualizados El artículo 174 lo crea debiendo inscribirse todos los contribuyentes a que hace referencia el artículo anterior. La inscripción en este registro ocasionará un tributo del tres (3 %) por ciento sobre el incremento del valor del ajuste inicial por inflación de los activos fijos depreciables. Este tributo podrá pagarse hasta en tres (3) porciones iguales y consecutivas, en sucesivos ejercicios fiscales, a partir de la inscripción de este registro. Casos de enajenación de activos no monetarios por las personas naturales En la LISLR se establece la posibilidad de que las personas naturales y las comunidades de personas puedan actualizar el valor de los activos no monetarios al enajenarse. Al respecto indica el artículo 177 las personas naturales, las sociedades de personas y comunidades no comerciantes que enajenen bienes susceptibles de generar rentas sujetas al impuesto establecido en esta Ley, para efectos de determinar dichas rentas, tendrán derecho a actualizar el costo de adquisición y las mejoras de tales bienes, con base en la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, en el lapso comprendido entre el mes de su adquisición o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiera sido anterior a esa fecha, y el de su enajenación. El valor inicial actualizado será el que se deduzca del precio de enajenación para determinar la renta gravable. En este caso no será necesaria la inscripción en el Registro de Activos Actualizados, establecido en esta Ley. El costo ajustado deducible no podrá exceder del monto pactado para la enajenación, de tal manera que no se generen pérdidas en la operación. Procedimiento del Ajuste Inicial por Inflación Para llevar a cabo el registro de los activos actualizados es necesario realizar una serie de hojas de trabajo para determinar el valor de cada uno de ellos. Es así que en el artículo 123 34 Marco Teórico del RLISLR establece el proceso, haciendo referencia a los artículos aplicables. Se indica la obligación de llevar un libro especial para dejar constancia de los cálculos realizados. Artículo 123. Los contribuyentes sujetos al sistema integral de ajustes y reajustes por efectos de la inflación a que se refiere el Título IX de la Ley, cuando menos, deberán llevar un libro adicional y los demás registros que sean necesarios, para dejar constancia en ellos, en forma separada para cada uno de los conceptos indicados en los numerales siguientes: 1. El ajuste inicial a los inventarios de conformidad con los detalles exigidos en el artículo 104 de este Reglamento. 2. El ajuste inicial y cálculo del tres por ciento (3 %) de los activos fijos depreciables de conformidad con los requisitos establecidos en el numeral (1) del artículo 105 de este. El ajuste inicial del resto de los activos no monetarios amortizables o no, distintos de los activos fijos depreciables pero incluyendo los activos fijos no depreciables, de conformidad con los detalles exigidos por el numeral (2) del artículo 105 de este Reglamento. 4. El ajuste inicial de los pasivos no monetarios realizables o no, de conformidad con los detalles exigidos por el numeral (3) del artículo 105 de este Reglamento. 5. El Balance General Fiscal Actualizado a la fecha del ajuste inicial exigido en el artículo 100 de este Reglamento. Como se puede observar, en los cinco numerales descritos anteriormente, se indica el artículo que regula el ajuste de cada partida, explicando al detalle la forma de hacerlo. Del análisis del artículo 104 mencionado en el numeral (1) del artículo indicado se desprende el ajuste inicial de los inventarios Ajuste inicial de los inventarios El Reglamento de la LISLR en el artículo 104 explica todo lo concerniente a este procedimiento. Los aspectos más relevantes se pueden clasificar a continuación: 35 Marco Teórico 1. Registro contable derivado del ajuste inicial de los inventarios: Se cargará a la cuenta de activo correspondiente y se abonará a la cuenta de Actualización del Patrimonio, el mayor valor que resulte de ajustar los inventarios existentes en materias primas, productos en proceso o productos terminados para la venta, mercancía para la venta o mercancía en tránsito, a la fecha de cierre del primer ejercicio gravable del contribuyente, lo cual deberá incidir en el monto del patrimonio neto. 2. Para determinar el monto del ajuste inicial se aplicará el siguiente procedimiento: (a) La suma total de cada una de las clases del inventario al inicio de las operaciones del contribuyente, en el caso de que dichas operaciones se inicien con existencias de inventarios, se ajustará con la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, correspondiente al período comprendido entre la fecha de inicio de operaciones y el mes de cierre del primer ejercicio gravable. (b) Se efectuará una comparación de los totales de cada clase de inventario, al costo histórico, de los inventarios de materia prima, productos en proceso, productos terminados o mercancía para la venta y mercancía en tránsito y accesorios y repuestos, cuando sea procedente, al cierre del primer ejercicio gravable, con los totales históricos al inicio de las operaciones del contribuyente. (c) Si de esta comparación resulta que el monto del inventario final es igual o menor al inventario al inicio de las operaciones, se entiende que todo el inventario final proviene del inicial. En este caso, el inventario final se ajustará en forma proporcional al inventario inicial a la fecha de inicio de las operaciones del contribuyente, ajustado según lo establecido en el literal (a) del presente artículo. c) Si de la comparación por clases de inventario prevista en el literal anterior, resulta que el inventario final excede al inventario inicial, la porción en bolívares que excede del inventario inicial, no se ajustará. La porción que proviene del inventario inicial se actualizará en forma proporcional al inventario inicial ajustado según lo establecido en el literal (a) del presente artículo. (d) El inventario final actualizado según la metodología 36 Marco Teórico señalada en los literales anteriores, se comparará con el inventario final histórico para las mismas clases de inventario. La diferencia es el ajuste inicial el cual debe cargarse a la respectiva cuenta de inventario con crédito a la cuenta Actualización del Patrimonio. 3. El método de valuación lo establece el Parágrafo Cuarto. Para efectos fiscales, el contribuyente deberá valorar sus inventarios históricos en la contabilidad general, antes del ajuste por inflación, por el llamado método de los promedios, sin perjuicio de lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 182 de la Ley que establece la utilización del método de identificación especifica, al indicar: Cuando el contribuyente utilice en su contabilidad de costos el sistema de valuación de inventarios denominado de identificación específica o de precios específicos, podrá utilizar las fechas reales de adquisición de cada producto individualmente considerado, previa aprobación por parte de la Administración Tributaria, para actualizar los costos de adquisición de los saldos de los inventarios al cierre de cada ejercicio gravable. El ajuste correspondiente al ejercicio gravable será la diferencia entre los ajustes acumulados del ejercicio gravable y los ajustes acumulados al ejercicio gravable anterior. Si el ajuste al ejercicio gravable es superior al ajuste al ejercicio gravable anterior, se hará un cargo a la cuenta de inventario y un crédito a la cuenta Reajustes por inflación, caso contrario el asiento será al revés. 4. En el Parágrafo Segundo se prohíbe la división del inventario en artículos ya que explica: se entiende por clases de inventario la suma total del inventario de materia prima, la suma total del inventario de productos en proceso, la suma total del inventario de productos terminados, la suma total del inventario de mercancías, la suma total de las mercancías en tránsito y la suma total del inventario de accesorios y repuestos cuando proceda, de conformidad con lo estipulado en el parágrafo primero de este artículo. Se entiende que no se pueden dividir los totales de cada clase de inventarios, en subclases o artículos individualmente considerados o subdivididos en cualquier otra forma. 37 Marco Teórico 5. El procedimiento para efectuar los cálculos y el formato de la hoja de trabajo se indica en el parágrafo quinto. En esta parte se muestra en forma detallada el contenido de la hoja de trabajo, las fórmulas necesarias, las operaciones matemáticas a utilizar y, en general, el formato necesario para determinar el valor del ajuste. Ajuste inicial de los activos depreciables El Reglamento de la LISLR en el artículo 105, numeral (1) establece la metodología aplicable para realizarlo. Los aspectos más relevantes se pueden clasificar a continuación: 1. Registro contable. En el encabezamiento del citado artículo se indica: La actualización inicial de activos y pasivos no monetarios distintos a las mercancías objeto del tráfico del negocio, a que se refiere el artículo 173 de la Ley y este Capítulo, se debe cargar o acreditar en las correspondientes cuentas de activo o pasivo y su contrapartida se debe acreditar o cargar en la cuenta Actualización de Patrimonio. Igualmente, en el literal m del punto (1) del mismo artículo expresa que la diferencia entre el costo actualizado, y el costo histórico se debe cargar a la respectiva cuenta de activo; la diferencia entre la depreciación acumulada actualizada, y la depreciación acumulada histórica se debe abonar a la cuenta depreciación acumulada; el valor neto entre las dos cuentas anteriores debe ser abonado a la cuenta Actualización del Patrimonio. 2. El procedimiento para determinar los montos del asiento anterior debe realizarse siguiendo las indicaciones del numeral (1) del artículo 105 del RLISLR. Al efecto se explica en forma detallada el formato, el contenido, las fórmulas y operaciones matemáticas y, en general, la metodología necesaria para cumplir con la formalidad establecida en la norma. 3. Aspectos a tomar consideración. Antes de empezar a vaciar la información en la hoja de trabajo indicada en el numeral anterior, es necesario realizar un listado de cada uno de los activos fijos que tiene la empresa. Para ello hay que manejar el costo histórico, la fecha de adquisición y la depreciación acumulada, tomando en 38 Marco Teórico consideración que los valores deben ser iguales a los registrados en la contabilidad de la empresa. Es recomendable clasificarlos según las cuentas que formen el código contable, es decir por la naturaleza del activo, ya que el asiento contable debe ir a cada una de las cuentas; por tanto, si se mezclan es más complicado hacer este registro. También está indicado que todos los activos fijos depreciables se agrupan en una sola hoja de trabajo, por cuanto el encabezamiento del numeral 1 indica: “Hoja de trabajo para el ajuste inicial de los activos fijos depreciables y cálculo del tres por ciento (3 %)”. Ajuste inicial de los activos no monetarios amortizables o no y activos fijos no depreciables El Reglamento de la LISLR en el artículo 105, numeral (2) establece la metodología aplicable para realizarlo. Los aspectos más relevantes se pueden clasificar a continuación: 1. Registro contable. En el literal m del punto (2) del mismo artículo expresa. El ajuste inicial por inflación en el primer ejercicio gravable a los costos de adquisición de los activos no monetarios amortizables o no, incluyendo los activos fijos no depreciables deben ser cargados a las respectivas cuentas de activo fijo. El ajuste inicial por inflación en el primer ejercicio gravable a las amortizaciones acumuladas de los activos no monetarios amortizables deben ser acreditados a las respectivas cuentas de amortización acumulada. El ajuste inicial por inflación neto por inflación a la fecha del cierre del primer ejercicio gravable, se acredita en la cuenta Actualización del Patrimonio. 2. El procedimiento para determinar los montos del asiento anterior debe realizarse siguiendo las indicaciones del numeral (2) del artículo 105 del RLISLR. Al efecto se explica, en forma detallada, el formato, el contenido, las fórmulas y operaciones matemáticas y, en general, la metodología necesaria para cumplir con la formalidad establecida en la norma. 39 Marco Teórico Ajuste inicial de los pasivos no monetarios El Reglamento de la LISLR en el artículo 105, numeral (3) establece la metodología aplicable para realizarlo. Los aspectos más relevantes se pueden clasificar a continuación: 1. Registro contable. En el literal m del punto (3) del mismo artículo expresa. El ajuste inicial por inflación en el primer ejercicio gravable a los costos de adquisición de los pasivos no monetarios realizables o no deben ser acreditados a las respectivas cuentas de pasivo. El ajuste inicial por inflación en el primer ejercicio gravable a las realizaciones acumuladas de los pasivos no monetarios, deben ser cargados a las respectivas cuentas de realización acumulada. El ajuste inicial neto por inflación a la fecha del cierre del primer ejercicio gravable, carga a la cuenta Actualización del Patrimonio. 2. El procedimiento para determinar los montos del asiento anterior debe realizarse siguiendo las indicaciones del numeral (3) del artículo 105 del RLISLR. Al efecto se explica en forma detallada el formato, el contenido, las fórmulas y operaciones matemáticas y, en general, la metodología necesaria para cumplir con la formalidad establecida en la norma. Balance General Fiscal Actualizado Una vez concluido el proceso del ajuste inicial se debe preparar un estado financiero para incorporar los movimientos que afectan a cada una de las partidas, según lo normado en el artículo 173 de la LISLR y en las últimas líneas del artículo 100 del RLISLR al establecer. “un Balance General Fiscal Actualizado inicial que servirá como punto de referencia al sistema integral de ajustes por efectos de la inflación”. Asimismo, en el Parágrafo Primero del artículo 105 se indica la clasificación que debe seguir el mismo al expresar; el Balance General Fiscal Actualizado inicial a que se refiere el artículo 173 de la Ley, incluirá los activos no monetarios actualizados, los activos monetarios, los pasivos no monetarios actualizados, los pasivos monetarios, las cuentas de patrimonio sin actualizar, tales como capital social, utilidades no distribuidas y reservas, la 40 Marco Teórico cuenta Actualización del Patrimonio y la cuenta Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio. Procedimiento del Ajuste Regular por Inflación Una vez concluido el primer ejercicio económico, posterior al ajuste inicial, es obligatorio continuar en el proceso del reajuste regular. El Parágrafo Octavo del artículo 105 del RLISLR lo establece al indicar: “El reajuste regular por efectos de la inflación, es a los solos fines de la aplicación de la Ley que se reglamenta y únicamente deberá practicarse al cierre de los ejercicios tributarios que finalicen con posterioridad al día en que conforme a este Reglamento deba realizarse el ajuste inicial por inflación, sin perjuicio de los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela”. Por otra parte, el artículo 100 del Reglamento lo establece indicando que los contribuyentes sujetos a la normativa referente a los ajustes por efectos de la inflación a que se contrae el Título IX de la Ley, deberán a los solos efectos de ésta, en los cierres de cada ejercicio gravable posteriores al del ajuste inicial, realizar un reajuste regular de sus activos y pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio, del patrimonio al inicio del ejercicio gravable y de los aumentos y disminuciones del patrimonio durante el ejercicio, distintos a las ganancias o las pérdidas del período, el cual tendrá como consecuencia una variación en el patrimonio neto a esa fecha. Agrega en el Parágrafo Primero que los ajustes y reajustes previos hechos a las partidas de los activos y pasivos no monetarios, así como a las del patrimonio neto del contribuyente, derivados de la aplicación de las normas establecidas en los Capítulos I y II del Título IX de la Ley y este Reglamento, deberán tomarse en cuenta al momento de practicarse los posteriores reajustes regulares de cierre de cada ejercicio tributario. Al efecto la LISLR, Título II del Capítulo IX, artículos 178 al 192, regula el procedimiento a seguir en todos los cierres que realice la empresa. De igual forma, la Sección Cuarta del Capítulo V del RLISLR, artículos 110 al 122, indica los parámetros que se deben seguir para cumplir con la disposición legal. 41 Marco Teórico Al consultar el artículo 123 del citado reglamento se muestran los artículos que rigen cada una de las hojas de trabajo necesarias, las cuales están citadas a partir del numeral 6. 6. El Balance General Fiscal Actualizado al cierre del ejercicio gravable anterior, reajustado al cierre del ejercicio gravable actual, para determinar en cada ejercicio el ajuste regular al patrimonio inicial exigido en el artículo 111 de este Reglamento. 7. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de capital social, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (1) del artículo 114 de este Reglamento. 8. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de las utilidades no distribuidas, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (2) del artículo 114 de este Reglamento. 9. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de otras cuentas de patrimonio, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (3) del artículo 114 de este Reglamento. 10. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones registrados en la cuenta Exclusiones Fiscales al Patrimonio, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (4) del artículo 114 de este Reglamento. 11. El ajuste regular de los inventarios, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 120 de este Reglamento. 12. El ajuste regular de los activos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 117 de este Reglamento. 13. El ajuste regular de los pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 118 de este Reglamento. 14. El asiento de transferencia de la cuenta Reajustes por Inflación a la cuenta Actualización del Patrimonio, exigido en el artículo 122 de este Reglamento. 15. El Balance General Fiscal Actualizado, a la fecha de cierre de cada ejercicio gravable. 42 Marco Teórico 16. Libro mayor mostrando el movimiento durante el ejercicio para las cuentas fiscales, Reajuste por Inflación, Actualización de Patrimonio y Exclusiones Fiscales al Patrimonio. 17. Cualquier otra información que fuere necesaria para demostrar la validez de la información registrada. 18. Una conciliación entre los resultados históricos del ejercicio y la renta gravable. Reajuste Regular del patrimonio inicial La primera hoja de trabajo que forma parte del reajuste regular por inflación es la correspondiente al patrimonio inicial. Se debe empezar tomando el Balance General Fiscal Actualizado que resume el ajuste inicial. Para realizarlo es necesario seguir las indicaciones del artículo 111 del RLISLR que establece: 1. Registro contable. Se cargará o acreditará a la cuenta de Reajustes por Inflación y se acreditará o cargará a la cuenta de Actualización de Patrimonio, el mayor o menor valor que resulte de actualizar anualmente el patrimonio neto del contribuyente al inicio del ejercicio tributario, según el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas durante el ejercicio gravable, elaborado por el Banco Central de Venezuela. 2. Procedimiento. En el Parágrafo Único del mismo artículo se indica: para realizar este asiento, el contribuyente debe reajustar el Balance General Fiscal Actualizado al cierre del ejercicio anterior con la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) durante el ejercicio gravable. La diferencia entre el patrimonio neto ajustado y el reajustado de dicho balance general es el monto a cargar o a acreditar a la cuenta Reajustes por Inflación. El contribuyente debe registrar en los libros fiscales exigidos por la Ley y este Reglamento, en cada ejercicio gravable, el Balance General Fiscal Actualizado ajustado comparado con el reajustado que demuestra los resultados para este asiento. 43 Marco Teórico 3. Explicación. La forma más práctica de ejecutar el procedimiento es presentar el Balance General Fiscal Actualizado en una hoja de trabajo de cinco columnas. En las dos primeras se colocan los saldos iníciales; en la tercera se coloca el factor (obtenido de la división del IPC al cierre actual, entre el IPC del cierre anterior); en las dos últimas los montos productos de la multiplicación de los saldos iníciales por el factor indicado en la columna tres. Luego se comparan los saldos iníciales y actualizados de las cuentas de capital: capital social, utilidades no distribuidas, reservas, actualización de patrimonio y exclusiones fiscales históricas de patrimonio. La diferencia entres ambas arrojan el valor del asiento indicado en el numeral 1. Variaciones de patrimonio La norma legal clasifica las variaciones de patrimonio en cuatro: la primera relacionada con capital social y otras cuentas similares; la segunda abarca las utilidades no distribuidas; la tercera las otras cuentas de patrimonio; y, por último, las exclusiones fiscales históricas al patrimonio. Se hace referencia a la norma legal que regula estos cuatro aspectos. El artículo 114, numeral 1 del RLISLR regula la formalidad de las hojas de trabajo necesaria para determinar los valores de los registros contables. En el mismo se establece la separación de los aumentos de las disminuciones. En el Parágrafo Único del artículo 112 del reglamento define lo que se debe considerar aumento en los siguientes términos: se consideran aumentos de patrimonio los aumentos del capital social del contribuyente, los aportes personales que haga el empresario, socio, comunero o accionista, los enjugues de pérdidas y toda otra cantidad que los propietarios del establecimiento o negocio aporten dentro del ejercicio tributario que aumenten el patrimonio neto de la empresa, los aportes por capitalizar con las limitaciones establecidas por la Ley y este Reglamento y los créditos a la cuenta Exclusiones Fiscales Históricas del Patrimonio ocurridos durante el ejercicio gravable. No se consideran aumentos de patrimonio para efectos de este artículo y del artículo 185 de la Ley, las utilidades anuales, semestrales o de un período menor originadas en el ejercicio tributario, ni cualquier 44 Marco Teórico transferencia de partidas entre las cuentas de patrimonio. Tampoco se consideran aumentos de patrimonio los dividendos en acciones, la creación de reservas legales u otras reservas provenientes de las utilidades y cualesquiera otra transferencia entre cuentas de patrimonio. En el Parágrafo Único del artículo 113 define las disminuciones de patrimonio de la siguiente forma: se consideran disminuciones de patrimonio las reducciones del capital social del contribuyente, los retiros personales que haga el empresario, socio, comunero o accionista, los préstamos que a éstos conceda la empresa, los dividendos decretados o anticipados y las utilidades o participaciones distribuidas dentro del ejercicio tributario análogas dentro del ejercicio tributario, los reintegros de aportes por capitalizar con las limitaciones establecidas por la Ley y este Reglamento y los débitos a la cuenta Exclusiones Fiscales Históricas del Patrimonio durante el ejercicio gravable. No se consideran disminuciones de patrimonio las pérdidas anuales, semestrales o de un período menor ocurridas en el ejercicio tributario, ni cualquier transferencia contable de partidas entre las cuentas del patrimonio. El artículo 114 del RLISLR regula todo lo concerniente a los aumentos y las disminuciones del patrimonio. La normativa está clasificada en cuatro partes dedicadas a cada una de las clasificaciones de las variaciones del patrimonio, estableciendo la formalidad para ejecutar el procedimiento. 1. Registros contables. El artículo 112 del RLISLR, indica el asiento derivado de los aumentos de capital expresando que se cargará a la cuenta de Reajustes por Inflación y acreditará a la cuenta de Actualización de Patrimonio, el mayor valor que resulte de actualizar anualmente los aumentos de patrimonio neto del contribuyente durante el ejercicio gravable, según el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, desde el mes de cada aumento hasta el mes de cierre del ejercicio gravable. De igual forma, el artículo 113 del Reglamento se refiere a las disminuciones de capital. El contenido del mismo es similar al 112, la diferencia se encuentra en el orden de las cuentas para el asiento ya que expresa. “Se acreditará a la cuenta de Reajustes por Inflación y cargará a la cuenta de Actualización de Patrimonio”, permaneciendo el resto de 45 Marco Teórico artículo en los mismo términos del citado para los aumentos de patrimonio. De igual forma en la parte final de cada uno de los numerales indicados describe el asiento que se debe efectuar. Las cuentas a utilizar son, en todo caso, Reajuste por Inflación y Actualización del patrimonio, la cuenta que carga y la cuenta que abona está determinada por el efecto de la variación del patrimonio; es decir, si lo aumenta o lo disminuye. 2. Procedimiento. Los numerales 1, 2, 3 y 4 del artículo 114 del reglamento dan las pautas para ejecutar las operaciones que conllevan al asiento del numeral anterior. En los mismos se indican los detalles, operaciones matemáticas y la ubicación de todos los datos producto de las operaciones de la empresa, relacionadas con los aumentos o disminuciones de capital. Llevando la secuencia indicada en cada uno de los numerales citados se culmina el procedimiento requerido. Reajuste Regular de los Inventarios Para realizar el proceso establecido en la normativa legal hay que remitirse al artículo 182 de la LISLR y, a los artículos 119 y 120 del RLISLR. Los aspectos más a tomar en consideración se pueden presentar a continuación: 1. Registro Contable. Se cargará o acreditará a la cuenta de inventario correspondiente, y se acreditará o cargará a la cuenta de Reajuste por Inflación, el mayor o menor valor que resulte de reajustar los inventarios existentes en materia prima, productos en proceso o productos terminados para la venta, mercancía para la venta o mercancía en tránsito, a la fecha de cierre del ejercicio gravable. Para calcular el monto del asiento hay que seguir las instrucciones indicadas en los literales del artículo 119 del RLISLR 2. Procedimiento. En primer lugar, es necesario clasificar el inventario según las categorías que maneja el contribuyente, observando las generalidades previstas para el ajuste inicial. En el Parágrafo Segundo del artículo citado, en el numeral anterior, se aclara la división que se debe hacer en las cuentas de inventario. Luego, hay que analizar el sistema de valuación de inventarios que utiliza la empresa para seleccionar la hoja de trabajo a utilizar según lo expresa el artículo 120 del RLISLR. Una vez 46 Marco Teórico escogida la hoja a elaborar se ubican los datos según los detalles indicados, sólo hay que seguir las instrucciones indicadas en el citado artículo. Reajuste Regular de otros activos no monetarios El artículo 115 del RLISLR establece algunas condiciones que se deben cumplir para realizar este reajuste. La primera indica que hay que actualizar todos los activos no monetarios que existían al cierre del ejercicio gravable anterior y, aquellos que han sido incorporados en el ejercicio tributario en curso. También, hace referencia a la inclusión de aquellos activos que hayan sido importados, sin tomar en consideración ajuste provenientes del diferencial cambiario. Por último, indica la incorporación de los activos que hayan sido desincorporados durante el ejercicio tributario, que provengan del ejercicio anterior. La norma legal aplicable se puede resumir en: 1. Registro Contable. El artículo 115 del RLISLR expresa: Se cargará a la cuenta de activo no monetario correspondiente y acreditará a la cuenta de Reajustes por Inflación, como un aumento de la renta gravable, el incremento de valor que resulte de reajustar el costo actualizado de los activos no monetarios. En el caso de activos no monetarios depreciables o amortizables, se abonará a la cuenta de depreciación o amortización acumulada y cargará a la cuenta de Reajustes por Inflación, como una disminución de la renta gravable, el incremento de valor que resulte de reajustar la depreciación o amortización acumulada actualizada de los activos no monetarios. 2. Procedimiento. Está contemplado en el artículo 117 del RLISLR, hay que considerar que se deben listar en forma separada los activos fijos y sus depreciaciones acumuladas, de otros activos no monetarios amortizables y de otros activos no monetarios no amortizables. Para llevar a cabo el procedimiento hay que seguir, en todos los detalles, las indicaciones del artículo citado al inicio de este numeral. Al respecto se muestran las columnas que se deben utilizar, los datos que hay que incluir y las fórmulas matemáticas a aplicar. En la elaboración de la hoja de trabajo se deberá tener mucho cuidado en los valores que arrojan los cálculos, ya que, en varios casos, deben coincidir con los montos que provienen del ajuste del año anterior. Se añade en el 47 Marco Teórico Parágrafo Primero que al aplicar el procedimiento se absorbe el ajuste de los activos desincorporados en el ejercicio; por tanto, no requiere asientos adicionales para el registro de esas operaciones. Reajuste Regular de los pasivos no monetario Siguiendo lo establecido en los artículos 116 y 118 del RLISLR se da cumplimiento a la norma legal. Al efecto, se indican los pasos a seguir y las instrucciones para elaborar la hoja de trabajo. Se resume de la siguiente forma: 1. Registro Contable. Se acreditará a la cuenta de pasivo no monetario correspondiente y cargará a la cuenta de Reajustes por Inflación, como una disminución de la renta gravable, el incremento de valor que resulte de reajustar el costo actualizado de los pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio tributario si tales pasivos provienen del ejercicio gravable anterior, o bien desde el mes de su adquisición, si han sido incorporados en el transcurso del ejercicio tributario. En el caso de pasivos no monetarios realizables, se cargará a la cuenta de realización acumulada el ajuste correspondiente a esta cuenta. 2. Procedimiento. El artículo 118 del Reglamento establece las características y condiciones que se deben aplicar para ejecutarlo. En el mismo se dan las pautas en cuanto a las columnas, las fórmulas matemáticas y demás operaciones inherentes a determinar los montos de los registros contables indicados en el numeral Cierre de la cuenta Reajuste Regular por Inflación Los ajustes provenientes del Reajuste Regular por Inflación dan origen a una cuenta de tipo nominal. El saldo de ella trae como consecuencia un aumento o una disminución de la renta contable; en consecuencia, tiene un efecto directo en la renta fiscal. Al efecto la tarifa del impuesto sobre la renta se aplica a la base imponible resultante de considerar el reajuste por inflación. Como se dijo anteriormente es una cuenta nominal; por tanto, su saldo tiene que 48 Marco Teórico cerrarse contra la cuenta Actualización de Patrimonio. El Parágrafo Segundo del artículo 110 del Reglamento lo indica cuando establece “Al cierre de cada ejercicio tributario el saldo de la cuenta Reajuste por Inflación se transferirá a la cuenta Actualización de Patrimonio”. El artículo 122 del RLISLR lo expresa claramente en los siguientes términos: el saldo de la cuenta denominada Reajustes por Inflación, reflejará el aumento o disminución de los enriquecimientos o pérdidas previamente determinados por el contribuyente a los fines de la Ley. Deberá cancelarse con crédito o débito, según el caso, a la cuenta de Actualización del Patrimonio, la cual se considerará como parte del patrimonio neto tributario del contribuyente a partir del último día del ejercicio tributario. Tal saldo, según el caso, deberá aumentar o disminuir los enriquecimientos o pérdidas del ejercicio gravable. Otra consideración que se debe tomar en cuenta es que cuando el saldo de la cuenta Reajuste por Inflación es deudor; es decir, refleja pérdida sólo puede ser trasladado por un ejercicio tributario, caso diferente a las pérdidas contables que permiten afectar los tres ejercicios tributarios siguientes a la ocurrencia. El artículo 183 de la Ley lo deja claro: “las pérdidas netas por inflación no compensadas, sólo serán trasladables por un ejercicio”. Balance General Fiscal Actualizado Como punto final del proceso del Reajuste Regular se presenta un resumen al incorporar todos los movimientos en las cuentas del contribuyente. El artículo 96 del RLISLR lo establece al indicar: En cada cierre de ejercicio gravable, el contribuyente deberá elaborar un Balance General Fiscal Actualizado, el cual debe mostrar los activos no monetarios actualizados, los activos monetarios, los pasivos no monetarios actualizados, los pasivos monetarios, las cuentas de patrimonio sin actualizar y las cuentas Actualización de Patrimonio y Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio, las cuales resumen todas las actualizaciones de activos y pasivos no monetarios y las exclusiones fiscales autorizadas por la Ley y el Reglamento. Las cuentas Actualización de Patrimonio y Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio forman parte del patrimonio neto del contribuyente. 49 Marco Teórico 2.4 Sistema de variables Para llevar a cabo cualquier investigación es necesario definir las variables que se van a utilizar para medir el fenómeno que se plantea. Al efecto, en este estudio se pretende buscar las razones que han llevado a los cursantes de la asignatura Contabilidad Fiscal (673), a la no comprensión y aplicación de los procedimientos establecidos en la normativa legal que regula el Ajuste Inicial por Inflación y el Reajuste Regular por Inflación. En primer lugar, se pretende investigar si los mismos tienen la disponibilidad de los recursos necesarios para llevarlo a cabo. Además, si la asesoría, talleres y material recibido son suficiente para lograr aprobar el trabajo. En segundo lugar, se quiere evaluar si el material instruccional entregado en la Institución está en concordancia con la normativa legal que rige el contenido del trabajo. Para ello se presenta la Tabla 1 en donde se muestra la operacionalización de las variables utilizadas para dar respuesta a los objetivos planteados. 50 Marco Teórico Tabla 1 Operacionalización de las variables Objetivo Específico Describir las dificultades que han percibido los cursantes de la asignatura “Contabilidad Fiscal” (673), en el Centro Local Táchira durante los lapsos académicos considerados, para realizar el trabajo práctico de la asignatura. Determinar las dificultades que han hallado los inscritos en la asignatura, en el módulo de la Universidad Nacional Abierta, del Centro Local Táchira durante los lapsos académicos considerados. Variable Indicador Dificultad para la realización del Trabajo Práctico Proceso de ajuste inicial por inflación Ítems Disponibilidad de recursos 1-2-3-4 Acceso a la información 5-6 Conocimiento de informática 7-8 Asesoría académica 9-10-1112-13 Encuentros de orientación 14-15 Inventarios 16.1 -16.2 Activos fijos depreciables 17.1–17.2 Otros activos no monetarios Pasivos no monetarios 51 Instrumento Cuestionario Cuestionario 18.1 -18.2 19.1 -19.2 Marco Teórico Determinar las dificultades que han hallado los inscritos en la asignatura, en el módulo de la Universidad Nacional Abierta, del Centro Local Táchira durante los lapsos académicos considerados. Patrimonio inicial 20.1 -20.2 Variaciones de patrimonio. 21.2 -21.3 21.4 Proceso de reajuste regular por inflación Exclusiones fiscales históricas al patrimonio. Inventarios. 21.1 22.1 –22.2 Cuestionario Otros activos no monetarios. 23.1 -23.2 24.1 24.2 Pasivos no monetarios. Cierre del reajuste por inflación. 25 26 Balance General Fiscal. Analizar el resultado de la evaluación de la asignatura “Contabilidad Fiscal” (673), en el Centro Local Táchira, durante los lapsos académicos de 2008/1 a 2010/2 Rendimiento Calificación Justificar la actualización del material instruccional de la asignatura Contabilidad Fiscal (673) de la Carrera de Contaduría Pública. 52 Acta de calificaciones correspondientes a los lapsos de 2008/1 a 2010/2 Marco Metodológico CAPÍTULO III MARCO METODOLÓGICO 3.1 Tipo de Investigación En cuanto al nivel de investigación, Méndez (2004) indica: “Según el nivel de conocimiento científico (observación, descripción, explicación) al que espera llegar el investigador, se debe formular el tipo de estudio. El propósito es señalar el tipo de información que se necesita, así como el nivel de análisis que deberá realizar”. (p.135). Este trabajo se orientó, fundamentalmente, hacia dos tipos de investigación. En primer lugar, una investigación con diseño de campo, definida por Universidad Pedagógica Experimental Libertador UPEL (2006) como el análisis sistemático de problemas en la realidad, con el propósito bien sea de describirlos, interpretarlos, haciendo uso de enfoques de investigación conocidos o en desarrollo. En segundo lugar, será una investigación documental donde se tocará el tema de los Ajustes por inflación, desde la perspectiva contable-fiscal, dentro del paradigma inductivo-deductivo de la metodología de la investigación contable de Littleton 1990. Arias (2006) menciona que “La investigación documental es un proceso basado en la búsqueda, recuperación, análisis, crítica e interpretación de datos secundarios, es decir, los obtenidos y registrados por otros investigadores en fuentes documentales: impresas, audiovisuales o electrónicas”. (p.27). En el trabajo de campo se tomaron los datos de la realidad que fue aportada por los cursantes de la asignatura Contabilidad Fiscal (673), con la finalidad de estar al tanto del estado actual y pasado de los mismos, en relación con su aprendizaje. Los documentos que se utilizaron comprende la normativa legal creada al efecto, los reportes de notas de los estudiantes y las fuentes escritas y electrónicas que han referido al tema de investigación. Como se observa se trata del estudio de problemas planteados a nivel teórico, la 53 Marco Metodológico información requerida para abordar el objeto de estudio se encuentra básicamente en materiales impresos y recientemente se agregan los de carácter electrónico. 3.2 Población objeto de estudio En todo proceso de investigación se establece el objeto de la misma, como es la población, de ella se extrae la información requerida para su respectivo. Hernández, Fernández y Baptista (2005) definen la población “como el conjunto de todos los casos que concuerdan con una serie de especificaciones”. (p.210). Por su parte Arias (2006) indica que la población “(…) es un conjunto finito o infinito de elementos con características comunes para las cuales serán extensivas las conclusiones de la investigación”. La característica común de la población a considerar es haber cursado la asignatura Contabilidad Fiscal (673), añade Martínez (2007) que la población se puede entender como un grupo de personas susceptibles de ser medidas por una serie de características estudiadas. Hurtado (2009) se refiere a la población como “el conjunto de seres que poseen la característica o evento a estudiar y que se enmarcan dentro de los criterios de inclusión”. (p.32). Para esta investigación la población es finita, constituida por los estudiantes inscritos, en el Centro Local Táchira, en la asignatura Contabilidad Fiscal (673), durante los lapsos académicos: 2008/1, 2008/2, 2009/1, 2009/2, 2010/1 y 2010/2. En opinión de Martínez (2007) “la población finita es aquella constituida por un determinado o limitado número de elementos o unidades y, en la mayoría de los casos, considerado como relativamente pequeña”. (p.713). 3.3 Muestra La muestra se trata de un subconjunto de la población para facilitar su estudio. Sabino (2007) expresa que “una muestra, en un sentido amplio, no es más que eso, una parte del todo que llamamos universo y que sirve para representarlo” (p. 99). Por otra parte, Rojas 54 Marco Metodológico (2011) señala que la muestra es “una parte de la población que contiene teóricamente las mismas características que se desean estudiar en la población respectiva” (p. 286). El universo o población a utilizar en esta investigación está clasificada en lapsos, por tanto es factible manejar el muestreo aleatorio estratificado. Para ello se consideró cada lapso como un estrato, luego se calculó el total de la muestra para, posteriormente, elegir a los elementos que se analizaron. Indica el autor que este muestreo consiste en la división previa de la población de estudio en grupos o clases que se suponen homogéneos con respecto a alguna característica de las que se van a estudiar. A cada uno de estos estratos se le asignaría una cuota que determinaría el número de miembros del mismo que compondrán la muestra. Dentro de cada estrato se suele usar la técnica de muestreo sistemático, una de las técnicas de selección más usadas en la práctica. Martínez (2007) opina que “es un método que permite una selección más eficiente que el obtenido mediante el muestreo aleatorio simple”. (p.775). Al agrupar la población en subgrupos le da la posibilidad a cada elemento de formar parte del estudio. Para esta investigación se procede a dividir la población en lapsos de la siguiente manera: Tabla 2 Matrícula en la asignatura Contabilidad Fiscal (673) en el Centro Local Táchira Número de estudiantes Lapso No presentaron Inscritos Presentaron trabajo 2008/1 65 40 25 2008/2 62 29 33 2009/1 45 28 17 2009/2 52 27 25 2010/1 44 29 15 2010/2 43 25 18 trabajo Nota: Elaboración propia a partir de las nóminas de evaluación. El total de estudiantes inscritos durante los seis lapsos es de 311; por tanto se va a trabajar con una población finita de 311 elementos. Para el autor se calcular la muestra en este tipo 55 Marco Metodológico de poblaciones mediante la fórmula: n N Z a2 p q d 2 N 1 Z a2 p q en donde N Tamaño de la población Z Nivel de confianza P Probabilidad de éxito, o proporción esperada Q Probabilidad de fracaso D Precisión (Error máximo admisible en términos de proporción) Cuando se desconoce la proporción esperada, se tiene que utilizar el criterio conservador (p = q = 0.5), lo cual maximiza el tamaño de muestra de la siguiente manera: Z = 1.96 por utilizar una seguridad del 95 %. También se utiliza una proporción esperada del 50 % y una precisión del 3%. La fórmula n 311 1.96 2 0.05 0.95 da una muestra de n 123. 0.032 311 1 1.96 2 0.05 0.95 La cantidad de elementos de la muestra de cada uno de los estratos se determinó utilizando la asignación óptima en virtud de que los mismos no son de igual tamaño. Al efecto, la muestra para cada uno de los estratos quedó de la siguiente forma: Tabla 3 Muestra estratificada por asignación óptima Lapso 2008/1 2008/2 2009/1 2009/2 2010/1 2010/2 Total Cantidad 65 62 45 52 44 43 311 Fuente: Elaboración propia 56 % 21 % 20 % 14 % 17 % 14 % 14 % 100 % Muestra 26 25 17 21 17 17 123 Marco Metodológico Utilizando la herramienta Docs (actualmente Drive), ofrecida por Google, se procedió a elaborar un formulario con todas las preguntas contenidas en el cuestionario. Luego se mandó por correo electrónico a cada uno de los 123 estudiantes que fueron seleccionados. 3.4 Técnicas e instrumento de recopilación de datos Decidida la modalidad de la investigación se decide el uso de las técnicas de recolección de datos, se utilizó la encuesta. Al decir de Palella y Martins (2003) “la encuesta es una técnica destinada a obtener datos de varias personas cuyas opiniones interesan al investigador”. (p.111). Efectivamente, el interés fue conocer las opiniones y vivencias de los estudiantes en el momento del desarrollo del trabajo práctico de la asignatura Contabilidad Fiscal (673). A través de la encuesta se pretende dar respuesta a los objetivos específicos 1 y 2. El análisis de las notas en cada uno de los lapsos que cubren el período de investigación dará respuesta al tercer objetivo específico. Para ello, se revisaron los resultados de la evaluación durante los lapsos estudiados haciendo una clasificación de la matrícula en los que presentaron el trabajo y los que abandonaron la asignatura. Para aplicar la encuesta se diseñó un instrumento denominado cuestionario. Según Ruiz (1998), un instrumento para la recolección de datos es, en principio, cualquier medio del cual puede valerse el investigador para acercarse a los fenómenos y extraer de ellos datos. El instrumento utilizado en la investigación empírica se elaboró a partir del contenido del trabajo práctico de la asignatura mediante 26 preguntas. Igualmente se incorporaron una serie de interrogantes para saber las dificultades personales que tiene cada estudiante para elaborarlo. Para cubrir los objetivos de la investigación se dividió el cuestionario en tres partes. La primera mide las dificultades que tuvieron que afrontar los estudiantes para cumplir con el objetivo de la asignatura. La segunda se refiere al contenido del Ajuste Inicial por Inflación y, la tercera, cubre todos los aspectos que conllevan la presentación del Reajuste Regular por Inflación. 57 Marco Metodológico Para dar cumplimiento al contenido del trabajo se utilizó la revisión bibliográfica que permitió recolectar la información documental para el basamento de la investigación. Al respecto, se consultaron las fuentes que permitan nutrir el estudio, ya sean escritas, electrónicas y, sobre todo, la normativa legal que regula el proceso del Ajuste Inicial y Regular por Inflación. 3.5 Validez y Confiabilidad Al cuestionario se le determinó su validez de contenido, lo cual se refiere a que los instrumentos de medición estén construidos de tal modo que realmente midan los aspectos que se pretenden medir, esto se logra mediante su revisión por expertos quienes de manera independiente emiten su juicio acerca de los mismos en términos de la relevancia o congruencia de los reactivos con el universo de contenido, la claridad en la redacción y su relación con los objetivos. Cada experto recibió una matriz de validación (Anexo B). La primera versión fue sometida a consulta a tres profesionales, quienes poseen títulos de Maestría, laboran en el Centro Local Táchira, en el área de educación, con experiencia en evaluación de trabajos de investigación, quienes hicieron las pruebas de validez para analizar coherencia de las preguntas con los objetivos, redacción, pertinencia y validez de contenido. Luego se realizaron las modificaciones sugeridas para llevar a efecto la prueba piloto, a un grupo de estudiantes que no formaron parte de la muestra, por ser cursantes de la asignatura en el lapso 2011/1. Posteriormente, se determinó la confiabilidad del instrumento a través del estadístico seleccionado, como es el procedimiento Kuder-Richardson, KR20. de acuerdo a la Tabla 4. El mismo permite analizar la homogeneidad de los itemes para la fiabilidad interna. Ruiz (2002) recomienda esta técnica para calcular el coeficiente de confiabilidad por tratarse de preguntas de tipo dicotómicas. Señala entre las ventajas, para su uso, la facilidad de no hacer necesario el diseño de pruebas paralelas. El coeficiente de confiabilidad obtenido fue de 0,81, el cual es considerado aceptable por estar dentro de la categoría muy alta de la escala de interpretación de este coeficiente presentada por Ruiz (ob.cit.). 58 Marco Metodológico Tabla 4 Escala para la interpretación del coeficiente de confiabilidad Rangos Magnitud 0,81 a 1,00 Muy alta 0,61 a 0,80 Alta 0,41 a 0,60 Moderada 0,21 a 0,40 Baja 0,01 a 0,20 Muy baja Nota: Fuente Ruiz (2002) 3.6 Técnicas de análisis de datos Los datos recogidos, por medio del cuestionario, se analizaron utilizando la estadística descriptiva, las respuestas se agruparon en tablas de frecuencia obedeciendo a cada uno de los indicadores utilizados y, se muestran gráficos para visualizar cada una de las respuestas ofrecidas por los sujetos incluidos en la muestra. Para los datos documentales se procedió a hacer una clasificación de los resultados de la evaluación de la asignatura. Los mismos se presentaron en tablas y gráficos para mostrar el rendimiento en el Centro Local Táchira durante los lapsos estudiados. En la revisión de la normativa legal se hizo un análisis de su contenido y se incorporó en la propuesta de actualización apoyado en ejercicios prácticos que facilitan la comprensión por parte del estudiante. 59 Resultados CAPÍTULO IV RESULTADOS 4.1 Análisis descriptivo Para dar respuesta a los objetivos específicos uno y dos se presenta un análisis descriptivo de las respuestas obtenidas. Como se indicó en el apartado de metodología la muestra alcanzó 123 elementos, se envió la encuesta a los mismos. La información fue obtenida (durante el período de febrero 2011 a junio 2011) de los estudiantes inscritos en la asignatura Contabilidad Fiscal (673), durante los lapsos 2008/1, 2008/2. 2009/1, 2009/2, 2010/1 y 2010/2, pertenecientes al Centro Local Táchira En el primer mes se recibieron respuesta de 30 estudiantes, luego se reenvía el instrumento a todos los estudiantes haciendo la aclaratoria de no responder en el caso de haberlo hecho anteriormente. Se reitera que se hizo uso de la herramienta Docs de Google, las respuestas se van presentando en gráficos y se desconoce a quien pertenece; por tanto, no fue posible volver a enviar la encuesta a los elementos que no habían respondido. Ante la segunda solicitud participaron 55 estudiantes, razón por la cual se presentan un total de 85 integrantes de la muestra. El análisis de los datos se efectuó a través de estadísticos descriptivos, utilizando para ello la distribución de frecuencias absolutas y relativas para cada una de las preguntas que conformaron las dimensiones antes descritas, con el propósito de establecer la tendencia de respuestas hacia una determinada situación planteada en el correspondiente punto. Para presentar la información, se procede a agrupar las respuestas en tablas tomando en consideración los indicadores de cada una de las variables estudiadas en el primer objetivo específico. Para el objetivo específico dos las tablas se muestran concentrando las respuestas obedeciendo a la variable. Una vez procesada la información, los datos arrojaron los siguientes resultados: 60 Resultados Tabla 5 Disponibilidad de recursos Frecuencia Porcentaje 1. ¿Tiene equipo de computación a su disposición para realizar el trabajo de la asignatura Contabilidad Fiscal (673)? Sí 85 No 0 100 % 2. Utilizó los equipos de computación de un ciber para realizar el trabajo de la asignatura? Sí 9 11 % No 76 89 % 3. ¿Dispone de tiempo suficiente para terminar el trabajo de la asignatura? Sí 8 9% No 77 91 % Sí 80 94 % No 5 6% 4. ¿Posee recursos económicos para adquirir el material necesario para realizar el trabajo de la asignatura? Fuente: Elaboración propia a partir de los datos recopilados. En la Tabla 5 se presentan las respuestas obtenidas a la primera parte del instrumento. Para ello se utiliza el indicador disponibilidad de recursos. Según lo expuesto por los encuestados no presentan ninguna dificultad en cuanto a los mismos. Tienen la posibilidad de acceder a un equipo de computación en un 100 %; sólo el 11% necesitó acudir a los servicios de alquiler; también disponen de medios económicos para acceder a la propuesta de trabajo, así lo indicó el 94 % de los estudiantes. La única dificultad que confrontaron para elaborar el trabajo fue el tiempo; ya que el 91 % lo expresó. En la mayoría de los casos, los estudiantes son trabajadores que tienen compromisos familiares que le condicionan el tiempo disponible para dedicarse a un proceso largo y complicado como el que tienen que desarrollar para culminar el trabajo de la asignatura. En cuanto a los recursos económicos no representan ninguna erogación, el trabajo se encuentra disponible en línea, la norma tributaria necesaria puede ser consultada en el portal del SENIAT. En el Gráfico 1, y siguientes se observan las respuestas obtenidas. 61 Resultados ¿Tiene equipo de computación a su disposición para realizar el trabajo de la asignatura Contabilidad Fiscal (673)? Sí Sí 100% Gráfico 1 Disponibilidad de equipo de computación. ¿Utilizó los equipos de computación de un ciber para realizar el trabajo de la asignatura? Sí 11% Sí No 89% No Gráfico 2 Utilización de equipos de computación alquilados ¿Dispone de tiempo suficiente para terminar el trabajo de la asignatura? Sí 9% Sí No 91% No Gráfico 3 Disponibilidad de tiempo 62 Resultados ¿Posee recursos económicos para adquirir el material necesario para realizar el trabajo de la asignatura? No 6% Sí Sí 94% No Gráfico 4 Recursos económicos para presentar el trabajo. Se agrupan las respuestas del tercer indicador de la segunda variable en la Tabla 6. Tabla 6 Acceso a la información Frecuencia Porcentaje 5. La propuesta del trabajo ¿Está disponible a tiempo? Sí 75 88 % No 10 12 % Sí 64 75 % No 21 25 % 6. ¿Tiene acceso a la norma legal a utilizar para realizar el trabajo de la asignatura? Fuente: Elaboración propia a partir de los datos recopilados. El 88 % de los entrevistados manifiestan que tienen a su alcance la propuesta del trabajo a tiempo. De igual manera el 75 % tiene la posibilidad de acceder a la norma legal necesaria para el desarrollo del trabajo. Por tanto, en estos aspectos no existe ninguna dificultad que limite este aspecto. Aunque los estudiantes poseen los recursos y el material necesario a tiempo, un alto porcentaje de los mismos no culminan el trabajo. Esta situación se puede comprobar cuando se revisan los resultados de la evaluación. Se ratifica que el factor tiempo es el que priva para abandonar la asignatura. El Gráfico 5 y el Gráfico 6 permiten visualizar las respuestas a estos planteamientos. 63 Resultados La propuesta del trabajo ¿Está disponible a tiempo? No 12% Sí Sí 88% No Gráfico 5 Disponibilidad de la propuesta ¿Tiene acceso a la norma legal a utilizar para realizar el trabajo de la asignatura? No 25% Sí Sí 75% No Gráfico 6 Acceso norma legal Las cuatro respuestas que agrupan el indicador conocimientos de informáticas se muestran en la Tabla 7 Tabla 7 Manejo de aplicaciones informáticas Frecuencia Porcentaje 7. ¿Tiene conocimiento de las aplicaciones informáticas que se requieren para realizar el trabajo de la asignatura? Sí 80 94 % No 5 6% Sí 80 94 % No 5 6% 8.1 ¿Tiene destreza en el manejo de la aplicación informática procesadora de texto? 8.2 ¿Tiene destreza en el manejo de la aplicación informática hoja de cálculo? Sí 80 94 % No 5 6% 64 Resultados Continuación tabla 7 8.3 ¿Tiene destreza en el manejo de internet? Sí 80 94 % No 5 6% Fuente: Elaboración propia a partir de los datos recopilados. El desarrollo del trabajo de esta asignatura requiere que el estudiante maneje las herramientas adecuadas. Al respecto casi la totalidad del proceso del trabajo debe ser realizado mediante la utilización de hojas de cálculo. Lo indicado en los artículos del RLISLR que norman el formato de cada hoja de cálculo da los pasos para el diseño de hojas de trabajo bajo la utilización de esta herramienta. Las respuestas dadas por los entrevistados ratifican que poseen destreza y conocimiento en el manejo de las herramientas necesarias. Los gráficos que se presentan a continuación nos indican que el 94% de los entrevistados manejan las herramientas necesarias para ejecutar el trabajo. ¿Tiene conocimiento de las aplicaciones informáticas que se requieren para realizar el trabajo de la asignatura? No 6% Sí Sí 94% Gráfico 7 Conocimiento de aplicaciones informáticas. 65 No Resultados ¿Tiene destreza en el manejo de la aplicación informática procesador de texto? No 6% Sí Sí 94% No Gráfico 8 Manejo de procesador de texto ¿Tiene destreza en el manejo de la aplicación informática hoja de cálculo? No 6% Sí Sí 94% No Gráfico 9 Manejo de hoja de cálculo ¿Tiene destreza en el manejo de la aplicación informática Internet? No 6% Sí Sí 94% Gráfico 10 Manejo de Internet 66 No Resultados En la Tabla 8 se presentan las respuestas referidas a la asesoría académica. Tabla 8 Asesoría Académica Frecuencia Porcentaje 9. ¿Tiene posibilidad de asistir al Centro Local en busca de asesoría? Sí 61 72 % No 24 28 % Sí 64 75 % No 21 25 % Sí 50 59 % No 35 41 % 10. Cuándo ha asistido en busca de asesoría ¿Ha obtenido respuesta a las dudas planteadas? 11. ¿La asesoría recibida ha sido suficiente para realizar el trabajo? 12. ¿Considera que la asesoría cumplió con sus expectativas en la ejecución del trabajo de la asignatura? Sí 54 64 % No 31 36 % Sí 55 65 % No 30 35 % 13, ¿Tuvo que acceder a asesoría externa para realizar el trabajo? Fuente: Elaboración propia a partir de los datos recopilados. La interacción entre el estudiante y el asesor de la asignatura facilita el éxito en el logro de los objetivos planteados por la misma. Los estudiantes manifestaron que ha sido un apoyo importante ya que han asistido en un 72 % a solicitarla, habiendo obtenido respuesta oportuna en el 75 % de las consultas, considerando que el 64 % quedó satisfecho con las orientaciones recibidas. Sin embargo el 65 % tuvo que recibir ayuda externa para concluir el trabajo. Se entiende que el alumno tiene las dudas en el momento de ir montando cada una de las hojas y requiere a otros contadores o compañeros de trabajo que manejan el procedimiento. Por otra parte, por informaciones recibidas de los estudiantes, se ha ofrecido el servicio de orientaciones y talleres de trabajo sobre el contenido del proceso necesario para realizar el 67 Resultados Ajuste inicial y el Reajuste Regular contemplado en la norma legal. Incluso, en algunas oportunidades, se comercializa el desarrollo total del trabajo. En los gráficos 11, 12, 13, 14 y 15 se pueden observar las respuestas recibidas. ¿Tiene posibilidad de asistir al Centro Local en busca de asesoría? No 28% Sí 72% Sí No Gráfico 11 Asistencia al Centro Local Cuándo ha asistido en busca de asesoría ¿Ha obtenido respuesta a las dudas planteadas? No 25% Sí Sí 75% No Gráfico 12 Respuesta a dudas planteadas ¿La asesoría recibida ha sido suficiente para realizar el trabajo? No 41% Sí 59% Sí No Gráfico 13 Suficiencia de la asesoría 68 Resultados ¿Considera que la asesoría cumplió con sus expectativas en la ejecución del trabajo de la asignatura? No 36% Sí 64% Sí No Gráfico 14 Expectativas ante la asesoría ¿Tuvo que acceder a asesoría externa para realizar el trabajo? No 35% Sí 65% Sí No Gráfico 15 Asesoría Externa En el Centro Local se ofrecen talleres para el desarrollo del trabajo, los estudiantes dan respuesta a este indicador según se muestra en la Tabla 9. Tabla 9 Encuentros de orientación Frecuencia Porcentaje 14. ¿Asistió a los encuentros de orientación de la asignatura? Sí 75 88 % No 10 12 % 15. ¿Solicitó a otros estudiantes información sobre el contenido del encuentro de orientación de la asignatura? Sí 34 40 % No 51 60 % Fuente: Elaboración propia a partir de los datos recopilados. 69 Resultados Un alto número de los estudiantes estuvo presente en los encuentros previstos, el 88% así lo manifestó. El 60% de los que no asistieron no acudieron a sus compañeros a solicitar información de los mismos. El Gráfico 16 y Gráfico 17 enseñan los resultados obtenidos. ¿Asistió a los encuentros de orientación de la asignatura? No 12% Sí Sí 88% No Gráfico 16 Asistencia a encuentros de orientación ¿Solicitó a otros estudiantes información sobre el contenido del encuentro de orientación de la asignatura? Sí 40% No 60% Sí No Gráfico 17 Consulta a compañeros de curso Para cumplir el objetivo específico dos, se presentan dos tablas. La primera agrupa todas las preguntas relacionadas con el Ajuste Inicial por Inflación. Esta parte del cuestionario comprende el procedimiento que debe cumplir el estudiante para desarrollar el objetivo 3 del trabajo de la asignatura, desde la pregunta 16 hasta la 19. La segunda tabla abarca todos los aspectos que deben ser estudiados para poder desarrollar el objetivo 4 del trabajo de Contabilidad Fiscal (673). Esta parte incluye desde la pregunta 20 hasta la 26. Para ello se incluyeron los artículos del RLISLR que indican el procedimiento a aplicar. 70 Resultados Se presenta la Tabla 10 para mostrar las respuestas que comprenden la revisión al Ajuste Inicial por Inflación. Tabla 10 Ajuste inicial por inflación 16. Respecto al ajuste inicial por inflación de los inventarios Frecuencia Porcentaje 16.1 El procedimiento indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Está de acuerdo con lo establecido en el artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 28 33 % No 51 60 % No sabe 6 7% 16.2 La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el Parágrafo Quinto, artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 28 33 % No 51 60 % No sabe 6 7% 16.3 El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en el literal k, del Parágrafo Quinto del artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 25 29 % No 43 51 % No sabe 17 20 % 17. Respecto al ajuste inicial de los activos fijos depreciables. 17.1 La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 1 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 11 13 % No 46 54 % No sabe 28 33 % 17.2 El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artículo 105, numeral 1 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 6 7% No 62 73 % No sabe 17 20 % 71 Resultados Continuación Tabla 10 18. Respecto al ajuste inicial de los activos no monetarios amortizables o no y activos fijos no depreciables. 18.1 La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 2 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 62 73 % No 23 27 % No sabe 0 18.2 El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artículo 105, numeral 2 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 11 13 % No 57 67 % No sabe 17 20 % 19. Respecto al ajuste inicial de los pasivos no monetarios. 19.1 La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 3 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 6 7% No 57 67 % No sabe 22 26 % 19.2 El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artículo 105, numeral 3 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 6 7% No 57 67 % No sabe 22 26 % Fuente: Elaboración propia a partir de los datos recopilados El proceso del Ajuste Inicial por Inflación requiere la actualización de varias partidas contables. Para ello la norma legal presenta varios artículos en donde describe cada uno de los pasos a seguir. Para investigar este aspecto se procedió a clasificar las preguntas que abarcan los requerimientos necesarios para cada cuenta. Una de las cuentas más complicadas de ajustar son los inventarios. Tal vez se deriva de las modificaciones introducidas en la reforma de la LISLR y la aprobación de su respectivo 72 Resultados Reglamento. En el Módulo de Contabilidad Fiscal (673), se presentan las tablas de acuerdo con la norma legal aprobada anteriormente, no cumple con lo establecido en el RLISLR. En cuanto a los inventarios el 60 % de los estudiantes consideró que el Módulo de Contabilidad Fiscal no está de acuerdo con la norma legal en cuanto al procedimiento y el formato de la hoja de trabajo; mientras que el 51 % opinó que el asiento contable no se corresponde con lo establecido en el RLISLR. Respecto al ajuste inicial de los inventarios se presentan los gráficos de las respuestas obtenidas: El procedimiento indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Está de acuerdo con lo establecido en el artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 7% No 60% Sí 33% Sí No No sabe Gráfico 18 Procedimiento Ajuste Inicial inventarios La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el Parágrafo Quinto, artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 7% Sí 33% No 60% Sí No No sabe Gráfico 19 Hoja de trabajo Ajuste Inicial inventarios 73 Resultados Respecto al ajuste inicial de los inventarios. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en el literal k, del Parágrafo Quinto del artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 20% Sí 29% Sí No No 51% No sabe Gráfico 20 Asiento contable ajuste inicial inventarios Para los activos fijos depreciables el 73 % de los encuestados indicaron que el Módulo de Contabilidad Fiscal no muestra la hoja de trabajo, según lo normado en el artículo 105, numeral 1 del RLISLR. El 54 % opinó que el asiento correspondiente no está de acuerdo con la normativa legal. El Gráfico 21 y el Gráfico 22 permiten observar las respuestas. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 1 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe Sí 20% 7% Sí No 73% . Gráfico 21 Hoja de trabajo ajuste inicial activos fijos depreciables 74 No No sabe Resultados El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artículo 105, numeral 1 del RLISLR No sabe 33% Sí 13% Sí No 54% No No sabe Gráfico 22 Asiento activos fijos depreciables El ajuste inicial de los activos no monetarios amortizables o no y los activos fijos no depreciables están regulados por el numeral 2 del artículo 105 del RLISLR. Al respecto se plantearon dos preguntas a los estudiantes sobre el formato de la hoja de trabajo y el asiento presentados en el Módulo de la asignatura. A la primera de las preguntas el 73 % indicó que sí está de acuerdo a la norma legal; mientras que el 67 % opinó que el asiento no obedece a lo contemplado en el artículo indicado. Los gráficos que se muestran a continuación expresan las respuestas de los estudiantes. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 2 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta. No 27% Sí 73% Gráfico 23 Hoja de trabajo de otros activos no monetarios 75 Sí No Resultados El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artícul No sabe 20% Sí 13% Sí No No 67% No sabe Gráfico 24 Asiento ajuste inicial otros activos no monetarios Los pasivos no monetarios están normados en el numeral 3 del artículo 105 del RLISLR, el 67% de los estudiantes respondieron que el Módulo de Contabilidad Fiscal no presenta la hoja de trabajo y el asiento según las exigencias de la norma legal. Los dos gráficos que se muestran detallan las respuestas recibidas. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 3 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 26% Sí 7% Sí No 67% Gráfico 25 Hoja de trabajo ajuste inicial pasivos no monetarios 76 No No sabe Resultados El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artículo 105, numeral 3 del Reglamento de la Ley de Impue No sabe Sí 7% 26% Sí No 67% No No sabe Gráfico 26 Asiento pasivos no monetarios El Reajuste Regular por Inflación se realiza a partir del ejercicio siguiente al que se hace el Ajuste Inicial. Las preguntas se elaboraron tomando en consideración cada una de las hojas de trabajo que exige el RLISLR. Para ello se formularon cinco preguntas que abarcan desde el artículo 111 hasta el 120 del RLISLR. En ellos se indica el orden de elaboración de las hojas de trabajo necesarias para completar el procedimiento. En principio se tocan las cuentas referidas al capital, se continúa con los inventarios, los otros activos no monetarios, culminando con los pasivos no monetarios. Al final las dos últimas preguntas relacionadas con el cierre del saldo de la cuenta generada en el proceso, y la presentación del Balance que resume el efecto en cada una de las cuentas reajustadas. Se presenta la tabla con las respuestas recibidas Tabla 11 Reajuste Regular por Inflación 20. Respecto al Reajuste Regular del patrimonio inicial. Frecuencia Porcentaje 20.1 La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 111, Parágrafo Único del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 11 13 % No 57 67 % No sabe 17 20 % 77 Resultados Continuación Tabla 11 20.2. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en el artículo 111 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 11 13 % No 57 67 % No sabe 17 20 % 21. Respecto al Reajuste Regular de las variaciones del patrimonio. 21.1 El contenido del Módulo de Contabilidad ¿Indica el tratamiento fiscal y contable de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio? Sí 12 14 % No 60 71 % No sabe 13 15 % 21.2 La hoja de trabajo presentada, para las variaciones de capital social, en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 114, numeral 1, del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 6 7% No 54 64 % No sabe 25 29 % 21.3 Los asientos contables referidos a las cuentas de patrimonio indicados en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en el artículo 114 numerales 1, 2 y 3 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 6 7% No 49 58 % No sabe 30 35 % 21.4 La hoja de trabajo presentada, para las utilidades no distribuidas, en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 114, numeral 2, del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 11 13 % No 63 74 % No sabe 11 13 % 22. Respecto al Reajuste Regular de los inventarios. 22.1 La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el, artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 25 29 % No 42 50 % No sabe 18 21 % 78 Resultados Continuación Tabla 11 22.2 El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal o, del artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 25 29 % No 49 58 % No sabe 11 13 % 23. Respecto al Reajuste Regular de los otros activos no monetarios. 23.1 La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 117 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 20 24 % No 46 54 % No sabe 19 22 % 23.2 El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal s, del artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 11 13 % No 51 60 % No sabe 23 27 % 24. Respecto al Reajuste Regular de los pasivos no monetarios. 24.1 La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 118 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 6 7% No 62 73 % No sabe 17 20 % 24.2 El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal s, del artículo 118 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 6 7% No 54 64 % No sabe 25 29 % 25. ¿El Módulo de Contabilidad Fiscal contiene el cierre del Reajuste por Inflación establecido en el artículo 110, Parágrafo Segundo del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 17 20 % No 57 67 % No sabe 11 13 % 79 Resultados Continuación Tabla 11¡Error! No se encuentra el origen de la referencia. 26. El Módulo de Contabilidad Fiscal. ¿Contiene la forma de presentar el Balance General Fiscal establecido en los artículo 110 y 123, numeral 15 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 17 20 % No 57 67 % No sabe 11 13 % Fuente: Elaboración propia a partir de los datos recopilados Las primeras cuentas que se deben reajustar son las de patrimonio. Para ello el RLISLR presenta varias hojas de trabajo. En primer lugar, se elaboran las correspondientes al reajuste del patrimonio inicial, el 67 % de los entrevistados indicaron que tanto el formato de la hoja, como el asiento que están en el Módulo de Contabilidad Fiscal no están presentados según lo establecido en la disposición legal. En los dos gráficos que se presentan se puede observar esta situación. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 111, Parágrafo Único del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe Sí 20% 13% Sí No No 67% No sabe Gráfico 27 Hoja trabajo reajuste patrimonio inicial 80 Resultados El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en el artículo 111 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? Sí 13% No sabe 20% Sí No No 67% No sabe Gráfico 28 Asiento Reajuste patrimonio inicial En segundo lugar, se indica la hoja de trabajo referente a las exclusiones fiscales históricas del patrimonio. Los estudiantes respondieron, en un 71 %, que en el Módulo de Contabilidad Fiscal no indica el tratamiento contable y fiscal de acuerdo con lo indicado en el RLISLR. El contenido del Módulo de Contabilidad ¿Indica el tratamiento fiscal y contable de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio? No sabe 15% Sí 14% Sí No No 71% No sabe Gráfico 29 Tratamiento fiscal de exclusiones La siguiente hoja indicada en el RLISLR se refiere a las variaciones del capital social. Respecto a esta pregunta el 64 % de los entrevistados opinaron que el Módulo de Contabilidad Fiscal no presenta la información según los requisitos de la norma legal. El 29 % no sabe si está igual a lo indicado en el RLISLR, sólo el 7 % de los entrevistados da una respuesta positiva a este planteamiento. En el Gráfico 30 se muestra la respuesta. 81 Resultados La hoja de trabajo presentada, para las variaciones de capital social, en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 114, numeral 1, del RLISLR? No sabe 29% Sí 7% Sí No 64% No No sabe Gráfico 30 Hoja de trabajo variaciones capital social Con respecto a los asientos derivados de las dos hojas mencionadas en los párrafos anteriores el 58 % dio respuesta, indicando que el Módulo de Contabilidad Fiscal no tiene los registros de acuerdo al RLISLR. El Gráfico 31 refleja la respuesta. Los asientos contables referidos a las cuentas de patrimonio indicados en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en el artículo 114 numerales 1, 2 y 3 del RLISLR? No sabe 35% Sí 7% Sí No 58% No No sabe Gráfico 31 Asientos de las variaciones del patrimonio La última hoja de las cuentas del patrimonio se relaciona con los movimientos de la cuenta de utilidades no distribuidas, en la misma hay que incluir el pago de dividendos y cualquier otra operación que derive en un cambio de esta cuenta. Los entrevistados consideraron, en un 74 %, que el contenido del Módulo de Contabilidad Fiscal no presenta hoja de trabajo según lo establecido en el RLISLR. 82 Resultados La hoja de trabajo presentada, para las utilidades no distribuidas, en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 114, numeral 2, del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 13% 13% Sí No 74% No sabe Gráfico 32 Hoja de trabajo utilidades no distribuidas La siguiente partida que presenta el RLISLR para el Reajuste Regular está relacionada con los inventarios. Tal vez esta es la cuenta que ha presentado más variaciones en el tratamiento fiscal. La primera vez que se presentó establecía la posibilidad de reajustar los inventarios por cada artículo. En la reforma posterior se elimina esta posibilidad, llegando inclusive a prohibir esta práctica, indicando que el reajuste se debe hacer por el valor total de cada clase de inventario. A los entrevistados se le preguntó sobre la hoja de trabajo que sirve de soporte para el asiento; el 50 % indicó que la misma no obedece a los parámetros exigidos en la norma legal. De igual forma, el 58 % manifestó que el registro contable tampoco está de acuerdo con lo establecido en el RLISLR. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el, artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 21% Sí 29% Sí No No 50% No sabe Gráfico 33 Hoja de trabajo reajuste de inventarios 83 Resultados El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal o, del artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 13% Sí 29% Sí No 58% No No sabe Gráfico 34 Asiento del reajuste de los inventarios Los otros activos no monetarios constituyen la hoja de trabajo que debe presentarse con más detalles. Se constituye en la más larga y laboriosa de todas las que comprenden el Reajuste Regular por Inflación. La pregunta que investiga el formato presentado en el Módulo de Contabilidad Fiscal obtuvo como respuesta que un 54 % de los estudiantes consideraron que no está elaborada de la misma manera indicada en el RLISLR. Con respecto a los registros contables derivados de la hoja de trabajo, el 60 % de los entrevistados indicaron que los incluidos en el Módulo de Contabilidad Fiscal no están de acuerdo a la disposición legal que regula este aspecto. Los gráficos presentados permiten visualizar las respuestas obtenidas. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 117 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 22% Sí 24% Sí No No 54% No sabe Gráfico 35 Hoja de trabajo reajuste de otros activos no monetarios 84 Resultados Respecto al Reajuste Regular de otros activos no monetarios. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal s, del artículo 120 del RLISLR? No sabe 27% Sí 13% Sí No 60% No No sabe Gráfico 36 Asiento reajuste otros activos no monetarios Por último se presentan las respuestas correspondientes a los pasivos no monetarios. El 73% de los estudiantes opinó que el Módulo de Contabilidad Fiscal no contiene la hoja de trabajo de acuerdo a lo indicado en el RLISLR. Con respecto al asiento contable mostrado en el Módulo de la asignatura, un 64 % de los participantes en el estudio consideraron que no obedece a las disposiciones incluidas en la norma legal. El Gráfico 37 el Gráfico 38 reflejan la proporción de las respuestas dadas por los elementos de la muestra. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 118 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 20% Sí 7% Sí No 73% Gráfico 37 Hoja de trabajo pasivos no monetarios 85 No No sabe Resultados El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal s, del artículo 118 del RLISLR? Sí 7% No sabe 29% Sí No 64% No No sabe Gráfico 38 Asiento del reajuste de los pasivos no monetarios El último procedimiento que comprende el proceso del Reajuste Regular el la transferencia del valor de la cuenta generada por los ajustes. Para ello debe cerrarse con la cuenta Actualización del Patrimonio. Posteriormente se debe presentar un Balance Fiscal que incluya todas las cuentas con sus valores históricos y los actualizados. Las respuestas de los estudiantes relacionadas con la inclusión y presentación de estos dos aspectos en el Módulo de la asignatura indican en un 67 % que no forman parte de los puntos tratados en el mismo. El Gráfico 39 y el Gráfico 40 permiten observar la distribución de las respuestas recibidas a estas dos últimas preguntas del cuestionario. ¿El Módulo de Contabilidad Fiscal contiene el cierre del Reajuste por Inflación establecido en el artículo 110, Parágrafo Segundo del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 13% Sí 20% Sí No No 67% No sabe Gráfico 39 Cierre saldo reajuste por inflación 86 Resultados El Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Contiene la forma de presentar el Balance General Fiscal establecido en los artículos 110 y 123, numeral 15 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? No sabe 13% Sí 20% Sí No No 67% No sabe Gráfico 40 Presentación Balance Fiscal El tercer objetivo específico de la investigación comprende el análisis del resultado de la evaluación de la asignatura Contabilidad Fiscal durante los lapsos comprendidos desde el 2008/1 al 2010/2. Para ello se presenta la matrícula correspondiente a cada uno de ellos y el número de estudiantes categorizados según la nota obtenida. Tabla 12 Resultado de la evaluación Lapso Inscripción Aprobados Reprobados No presentaron 2008/1 65 27 13 25 2008/2 62 14 15 33 2009/1 45 13 15 17 2009/2 52 11 16 25 2010/1 44 21 8 15 2010/2 43 21 4 18 Nota: Elaboración propia a partir de los listados de evaluación del Centro Local Táchira Se puede observar que un porcentaje muy alto de los estudiantes no entregan el trabajo para corrección. En el lapso 2008/2 supera el 50% de la matrícula, el porcentaje más bajo se presenta en el lapso 2010/1 que alcanza el 34%, seguido de los lapsos 2008/1 y 2009/1 con el 38%. En el Gráfico 41 se visualiza la distribución de las calificaciones. 87 Resultados 70 60 50 total 40 aprobados 30 reprobados 20 no presentaron 10 0 2008/1 2008/2 2009/1 2009/2 2010/1 2010/2 Gráfico 41 Resultado de la evaluación En relación a la distribución entre aprobados y reprobados se puede observar que en los lapsos 2009/1 y 2009/2 el total de reprobados supera los aprobados, la situación cambia para los lapsos 2010/1 y 2010/2 en donde el porcentaje de aprobados es muy superior al de reprobados. En el lapso 2008/2 se presenta una igualdad entre ambas categorías. 120% 100% 80% 38% 38% 53% 34% 48% no presentaron 60% 18% 20% 40% 20% 42% 9% 33% aprobados 31% 23% 48% 42% 24% 29% 49% 21% 0% 2008/1 2008/2 2009/1 2009/2 2010/1 2010/2 Gráfico 42 Resultado de la evaluación 88 reprobados Resultados Para observar una proporción entre aprobados y reprobados se presenta la Tabla 13 tomando en consideración sólo el número de estudiantes que entregaron el trabajo. Tabla 13 Resultados de la evaluación de los trabajos corregidos lapso total aprobados reprobados 2008/1 40 27 13 2008/2 29 15 14 2009/1 28 13 15 2009/2 27 11 16 2010/1 29 21 8 2010/2 25 21 4 Nota: Elaboración propia a partir de los listados de evaluación del Centro Local Táchira Al comparar el resultado de la evaluación, de los estudiantes que entregaron el trabajo para corrección, se puede observar que en cuatro de los lapsos investigados es superior el número de estudiantes aprobados al de los reprobados. Únicamente, en los lapsos 2009/1 y 2009/2 se presenta un resultado diferente. En el Gráfico 43 se puede visualizar los resultados de esta comparación. 120% 100% 80% 28% 32% 48% 54% 16% 59% reprobados 60% 40% 20% 72% 68% 52% 46% 84% 41% 0% 2008/1 2008/2 2009/1 2009/2 2010/1 2010/2 Gráfico 43 Resultados evaluación trabajos corregidos 89 aprobados Conclusiones y Recomendaciones CAPÍTULO V CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES 5.1 Conclusiones La educación a distancia tiene características especiales que son consideradas en el momento de la evaluación. El perfil del estudiante a distancia, por lo general, comprende trabajadores, amas de casa, personas jubiladas, cursantes de segundas carreras y, en algunas ocasiones, personas discapacitadas. Tomando en consideración estos factores se quiso investigar si el hecho de desempeñar diversos roles tiene influencia en el cumplimiento de los compromisos como estudiantes. Para ello se integró en el cuestionario aplicado una serie de cuestiones relativas a variables de tipo particular. Luego de analizar los resultados obtenidos de los estudiantes se pudieran sacar algunas conclusiones para resumir los principales aspectos recogidos. El primer objetivo pretendió investigar las dificultades que presentaron los estudiantes para realizar el trabajo de la asignatura, las mismas se podrían resumir de la siguiente manera. Respecto a la disponibilidad de recursos el más limitante es el factor tiempo, apenas lógico ya que el perfil de los mismos se corresponde con personas que ejercen diversos roles tales como, desempeño profesional, responsabilidades familiares. Un 91 % de los entrevistados lo consideraron. Para desarrollar el trabajo de la asignatura es importante dedicarse por períodos largos que permitan la concentración. Por otra parte, el desconocimiento del procedimiento obliga a hacer una revisión detallada de la norma tributaria a fin de familiarizarse y facilitar el conocimiento de la misma. Otro aspecto a valorar es la disponibilidad del material a utilizar, lo que no reveló ninguna dificultad, el 88 % así lo indicó. El manejo de las herramientas informáticas tal vez pudiera ser un inconveniente; sin embargo en esta investigación no mostró ninguna desventaja. El 94 % de los estudiantes manejan adecuadamente las aplicaciones necesarias para el desarrollo del trabajo. 90 Conclusiones y Recomendaciones La investigación reveló que la mayoría de los estudiantes tienen la posibilidad de acercarse al Centro Local a buscar asesoría para elaborar el trabajo de la asignatura, un 72 % lo indicó. Las orientaciones recibidas han representado ayuda para el estudiante según lo expresaron el 75 % de los investigados; sin embargo un 41 % necesitó acudir a asesoría externa para concluir el trabajo. Una gran parte de los estudiantes asistió a los encuentros de orientación el 88 % respondieron afirmativamente a esta cuestión. Se puede concluir que la dificultad más representativa para los estudiantes es la disponibilidad de tiempo para dedicarse a elaborar el trabajo. Si el material instruccional estuviera actualizado y presentado de una manera más detallada pudiera contribuir a un mejor aprendizaje y manejo de la norma tributaria. Una de las herramientas más importante en la educación a distancia es el material instruccional, el mismo es el medio que estimula el auto aprendizaje. Para ello se requiere que sea presentado de acuerdo a las normas que lo rigen. El correspondiente a la asignatura que se está analizando debe ser un desarrollo de las normas tributarias que establecen los aspectos fiscales que regulan los ajustes por inflación. Por otra parte se entiende que las normas legales son desarrolladas, por lo general, por abogados; por tanto, se hace indispensable añadirle el criterio contable para que sea comprendido por los estudiantes. Asimismo, requiere una aplicación práctica que permita asimilar el procedimiento complicado que hay que llevar a cabo. Los objetivos tres y cuatro de la asignatura comprenden el desarrollo del Ajuste Inicial y el Reajuste Regular por Inflación. En la investigación se planteó, en el objetivo dos, determinar las dificultades encontradas en el Módulo de Contabilidad Fiscal para llevar a cabo la presentación del trabajo según lo indicado en la norma legal que lo regula. Para poder hacer una revisión al Módulo de la asignatura se elaboraron una serie de preguntas relacionadas con cada una de las hojas de trabajo indicadas en el RLISLR. Las mismas se relacionan con los artículos que la establecen, de igual forma con los registros contables que se derivan de ellos. Se trató de identificar las incongruencias y 91 Conclusiones y Recomendaciones contradicciones que presenta en el desarrollo de la parte práctica incluida en el módulo con lo establecido en la norma tributaria. Según los resultados obtenidos se puede observar que varias de las hojas de trabajo, incluidas en el Módulo de la asignatura; requeridas para ejecutar el procedimiento no están de acuerdo a lo establecido en la LISLR y su respectivo Reglamento. Una de las contradicciones más relevantes se relaciona con el tratamiento fiscal aplicado a los inventarios. Al efecto, el 60% manifestó que las mismas no cumplen con los requisitos exigidos por la norma legal y un 7% no lo sabe. De igual forma las correspondientes a los activos fijos depreciables incumplen en un 54 %, las de los activos amortizables si están de acuerdo con la norma legal, solo el 27% opinó que no lo hacen. Los pasivos no monetarios presentan fallas en su formato según lo indican el 67 %. Los resultados obtenidos indican que existen numerosas discrepancias y violaciones en la elaboración de los formatos según lo establecido en la norma tributaria citada respecto al ajuste inicial por inflación, el que está contenido en el objetivo 3 de la asignatura. De cada una de las hojas de trabajo se derivan registros contables, los estudiantes indicaron que el contenido del Módulo no refleja lo indicado en las normas legales consultadas. Los registros contables producidos en la hoja de inventarios difieren de lo establecido, el 71% lo expresó en su respuesta. Respecto a los que provienen de los activos fijos depreciables y los amortizables un 73% y 67% respectivamente lo afirmaron. Estos resultados permiten determinar las deficiencias del material suministrado a los estudiantes; por tanto, es muy importante ofrecer soluciones que contribuyan a la formación en el contexto de las exigencias del ente rector de la política tributaria del país. Respecto a los procedimientos relacionados con el Reajuste Regular por Inflación, contenido del objetivo 4 de la asignatura, no son diferentes. En las preguntas que abarcan cada una de las hojas que comprenden este proceso se obtuvieron respuestas que indican que el Módulo de Contabilidad Fiscal no está actualizado según las leyes aplicables vigentes para el momento de la investigación. 92 Conclusiones y Recomendaciones Las primeras hojas de trabajo de este aparte se relacionan con las cuentas de patrimonio. Acerca del patrimonio inicial un 67 % observó que hay trasgresiones con lo indicado en las leyes utilizadas, con las variaciones el porcentaje alcanzó al 64% y en las utilidades no distribuidas llegaron al 74 %. Por otra parte, porcentajes superiores al 20% manifestaron no saber si cumplen o no los requisitos legales. Las hojas relativas al inventario tampoco cumplen con los requisitos establecidos, según la opinión del 50% de los participantes en la investigación, el cierre del reajuste regular y la presentación del balance fiscal presentan un 67% de no cumplimiento de las normas legales. Los resultados de la investigación reflejan respuestas preocupantes respecto a los registros contables. Los asientos producto de la hoja de inventarios indican en un 87% que no reflejan el propósito del legislador, con los activos fijos casi el 90% respondió que no se cumplen con la normativa fiscal o que no lo saben. Estos resultados son preocupantes, la Institución está en el deber de egresar profesionales preparados para prestar servicios profesionales de calidad. En cuanto al campo tributario es un área de supervisión por parte de las autoridades del país, cualquier incumplimiento de las leyes fiscales trae consecuencias graves para los contribuyentes. Las sanciones económicas son representativas y en muchas ocasiones afectan las empresas de una manera significativa. Es labor de los contadores públicos prestar servicios de calidad para que los clientes no resulten perjudicados por los desaciertos en su labor profesional. Esto refuerza la necesidad de actualizar el módulo existente para que sea adaptado a los requerimientos de la norma que lo regula. Otro de los aspectos revisados, en el tercer objetivo, fue revisar los resultados de la evaluación. Estos indican un alto porcentaje de deserción en el semestre 2008/2, ya que más de la mitad de los inscritos no presentaron el trabajo para su corrección. En los otros semestres se presenta regularidad en cuanto a este aspecto, en el lapso 2010/1 dejaron la asignatura el 34 % de los inscritos. En total de inscritos en la asignatura que la abandonaron oscila entre un 34 % y un 53 %. Comparado con el resultado de las otras asignaturas, a cargo de la asesora, es similar. En la modalidad de educación a distancia es frecuente que 93 Conclusiones y Recomendaciones altos porcentajes de alumnos no abarquen todos los momentos de pruebas, o la presentación de los trabajos. El rendimiento ha ido mejorando en el transcurso del tiempo; en el último semestre aprobaron el 49 % de los inscritos contra un 9% que resultó reprobado. El máximo de reprobados se presenta en el lapso 2009/1, el porcentaje de los mismos alcanzó al 33 %, superando a los aprobados que sólo llegaron al 29 %. En los lapsos 2008/1, 2010/1 y 2010/2 el total de aprobados es muy superior al total de reprobados. De los seis semestres analizados sólo en dos se presenta la situación contraria. Las contradicciones entre el módulo de la asignatura y la norma tributaria, determinadas en los resultados de la investigación, hacen necesaria la actualización de dicho material instruccional. Es importante, a la brevedad posible, ofrecer a los estudiantes herramientas actualizadas que conlleven el aprendizaje del contenido de Contabilidad Fiscal (673), en concordancia a lo establecido en la Ley y el Reglamento que regulan el proceso de el ajuste inicial y el reajuste regular por inflación. La calidad de los servicios prestados por los Contadores Públicos, egresados de la institución, es responsabilidad de todos los que integramos el equipo que tiene por misión la formación de profesionales aptos y actualizados que enaltezcan a la Universidad Nacional Abierta. 5.2 Recomendaciones La Universidad Nacional Abierta tiene el compromiso, ante el país, de egresar profesionales formados en el contexto de las necesidades actuales. Como es de conocimiento público en los últimos quince años la administración tributaria se ha fortalecido y ha ejercido un control continuo sobre los contribuyentes. El principal responsable de los temas tributarios en las empresas es sin duda el contador, sobre él recae el cumplimiento de los temas legales fiscales. Por esta razón los asesores académicos que administran los contenidos tienen la obligación de contribuir en esta labor, y, ante cualquier 94 Conclusiones y Recomendaciones observación de deficiencias, están en el deber de ofrecer soluciones que pudieran subsanar las carencias y fortalecer el nivel de los egresados. Sin pretender criticar ni cuestionar las funciones de los especialistas en contenido se sugiere al Área de Administración y Contaduría estudiar la posibilidad de hacer una actualización del material instruccional de la asignatura Contabilidad Fiscal (673) para adaptarlo a las normas legales vigentes. La propuesta incluida en este trabajo comprende el Módulo de la asignatura actualizado y adaptado a las normas tributarias aplicables en el país. Es conocido que la actualización conlleva un trabajo laborioso, y que la Institución no cuenta con los recursos económicos para contratar personal externo que se ocupe de esta labor. Además el volumen de trabajo de los especialistas en contenido no les permite dedicarse a estos menesteres; sin embargo se pudiera pedir colaboración a los asesores de los Centros Locales, que muestren interés en los aspectos tributarios. El material incluido en la propuesta pudiera ser revisado por asesores de la asignatura adscritos a otros centros locales y, al ser incorporadas las observaciones presentarse para que sustituya el módulo actual. En vez de reproducir los módulos actuales se pudieran invertir los mismos recursos en un material adaptado a las exigencias tributarias. Todas las asignaturas relacionadas con las leyes tienden a perder su validez en el momento en que se promulgan nuevas normas; sin embargo, la situación se puede solventar adaptando el material existente a las leyes vigentes. Es posible que la propuesta que se presenta en el futuro se vuelva a quedar fuera de contexto, aunque el Reglamento vigente data desde el año 2003 permaneciendo sin variaciones por once años. Otros de los aspectos que han contribuido a plantear este estudio es el rendimiento observado en los estudiantes, como una alternativa de solución sería importante aplicar estrategias para que los estudiantes no abandonen la asignatura. Asimismo, desarrollar talleres, en el departamento de computación de los centros locales, para guiar al estudiante en el desarrollo de todo el procedimiento. Por otra parte se requiere la actualización de los equipos de computación y de los programas necesarios. No se trata en darle carácter 95 Conclusiones y Recomendaciones presencial a la asignatura sino apoyar de una manera más directa al estudiante para que aprenda haciendo. Una herramienta de fácil acceso que se pudiera ofrecer a los estudiantes es colocar el material de forma digital en los espacios virtuales que maneja la universidad, tanto a nivel nacional como en cada uno de los Centros Locales. El desarrollo del procedimiento del ajuste inicial y el reajuste regular por inflación está soportado en la elaboración de hojas de cálculo; por tanto, se pueden presentar las plantillas necesarias que sirvan de modelo y referencia al momento de abordar la solución del trabajo que comprende la evaluación de la asignatura. De esta forma se evitaría que el estudiante contrate servicios externos, por lo general costosos, para que le elaboren el trabajo. De este modo se garantiza que el estudiante maneje de forma apropiada el proceso complejo establecido en la LISLR y su Reglamento. Aunque la dificultad más importante manifestada por los estudiantes es el tiempo se pudieran logran acuerdos para que asistan según la disponibilidad de cada integrante. Por otra parte se podría hacer recomendaciones a los asesores de la asignatura en cada uno de los centros locales, en el sentido de colaborar con los estudiantes para que apliquen, en el desarrollo del trabajo, la normativa fiscal vigente en el lapso académico respectivo, haciendo énfasis en aquellos aspectos más relevantes, incluidos en el material instruccional, que representan contradicciones a lo indicado en la norma legal utilizada. Para llevar a cabo este proceso es indispensable estar actualizado en el tema; por tanto, se sugiere ofrecer talleres del procedimiento para aquellos asesores que no ejerzan la profesión o que requieran refrescar conocimientos. Por último se recomienda al Área de Administración y Contaduría llevar a cabo los procedimientos pertinentes para que el contenido de esta propuesta sustituya el módulo ofrecido al estudiante cursante de la asignatura Contabilidad Fiscal (673). 96 Propuesta CAPÍTULO VI PROPUESTA Introducción Partiendo del hecho de que el aprendizaje involucra la construcción y acumulación de experiencias, entonces la acción pedagógica se pudiera entender como la ciencia de un grupo de actividades de aprendizajes que inciden sobre dicho proceso, y que garantizan el éxito del mismo. Por tal razón es necesaria la revisión de las estructuras utilizadas para someterlas a análisis que conlleven a un examen crítico de los resultados logrados. En la educación a distancia uno de los elementos fundamentales es el material instruccional, por tanto, es muy importante que el mismo sea confiable y presente los contenidos adaptados a las necesidades del estudiante. En esta investigación se realizó una indagación al contenido de un módulo contrastándolo con la norma legal que lo soporta, no se trata de buscar errores sino de presentar alternativas para que sea adaptado a las exigencias del ente regulador de la actividad tributaria en el país. Una vez realizada la investigación y, observando el análisis de los datos, se propone la actualización del Módulo de Contabilidad Fiscal (673). El contenido del mismo comprende el desarrollo, análisis, interpretación y aplicación práctica de las disposiciones legales establecidas en la LISLR, publicada en Gaceta Oficial 38.628 de fecha 16/02/2007 y el RLISLR, publicado en Gaceta Oficial 5.662 extraordinario de fecha 24/09/2003. El Plan de Curso de la asignatura desarrolla el Título IX, Capítulos I y II, de la LISLR. De igual manera, el Capítulo V, Secciones Segunda y Tercera; del RLISLR. Estos aspectos están totalmente de acuerdo con la normativa legal citada en el párrafo anterior. Sin embargo, la metodología plasmada en el interior del Módulo de la asignatura, en el desarrollo de los objetivos números tres y cuatro no está adaptada a los requisitos del RLISLR. Esta afirmación está soportada por los datos recogidos de los estudiantes, como se puede evidenciar en las respuestas ofrecidas. 97 Propuesta Por otra parte, la observación del proceso enseñanza aprendizaje y la corrección del trabajo han permitido a la investigadora comprobar las contradicciones y discrepancias del contenido del módulo actual respecto a lo establecido en la norma tributaria. Toda propuesta debe ser sometida a un estudio para determinar si es posible llevarla a cabo. En este caso se analiza la factibilidad económica, la factibilidad técnica y la factibilidad Institucional. Desde los Centros Locales no se poseen las competencias para hacer ese tipo de análisis; sin embargo, se expresa la opinión de la investigadora. Factibilidad Económica La misma se relaciona con la disponibilidad de recursos para llevar a cabo la propuesta. No se tiene conocimiento acerca de los presupuestos que maneja la universidad para reproducir los módulos. Es de suponer que la inversión es la misma, por cuanto lo único que implicaría la actualización es la sustitución de contenidos, no conlleva recursos adicionales. También se analiza la relación costo beneficio. Desde el punto de vista profesional el beneficio es muy importante, ya que el egresado manejaría herramientas actualizadas que le darán la oportunidad de prestar servicios de calidad. Por otra parte, se pudiera pensar que el proceso de actualización amerita el recurso humano, ya que esta labor tendría que ser asumida por el personal de la Institución. Antes de reproducir el módulo es necesaria la revisión por los especialistas en contenido para que puedan realizar las modificaciones y adaptaciones a los requerimientos de la Institución. También se podría solicitar la colaboración a los asesores de la asignatura de los Centros Locales, para ser presentado posteriormente al Área de Administración y Contaduría, para su revisión y aprobación. Se convertiría en una oportunidad para incentivar la investigación en el personal académico. 98 Propuesta Factibilidad Técnica La factibilidad técnica está relacionada con existencia de la tecnología para ejecutar la propuesta. La universidad posee todos los recursos de esta naturaleza, desde su creación ha reproducido gran cantidad de material instruccional; por tanto, no hay inconvenientes ni limitantes para la producción de los módulos necesarios. En el diseño y redacción de la propuesta la autora de esta investigación constituye un recurso fundamental, en la difusión de la misma se estima que los asesores de la asignatura Contabilidad Fiscal (673) pudieran ser los colaboradores y se encargarían de la aplicación práctica de los contenidos en el desarrollo del trabajo. Factibilidad Institucional La UNA siempre ha tenido dentro de sus competencias el desarrollo de los contenidos de los módulos contando con personal especialista en cada una de las áreas. La presentación de un módulo actualizado pudiera ser una ocasión para que los especialistas del Área de Administración y Contaduría reciban el apoyo de los asesores de los Centros Locales y, a la vez, convertirse en un estímulo para que el personal académico de todo el país se incorpore al proceso de revisión y renovación de material instruccional de otras asignaturas. En la última década se hizo un gran esfuerzo y se implementó un ajuste curricular que llevó consigo la modificación de gran parte de los módulos. Por esta razón, la actualización de una asignatura no conlleva para la Institución procesos extraordinarios que no pudieran ser desarrollados. Justificación La UNA, pionera en Educación Superior a Distancia, comprometida con la necesidad de elevar de manera sostenida y progresiva el nivel académico de sus egresados emprendió la reforma curricular hace una década. Como consecuencia incluyó asignaturas para incorporar contenidos que desarrollaran las normas tributarias de vigencia posterior al plan 99 Propuesta de estudios inicial. Una de ellas es Contabilidad Fiscal (673), la cual presentó como una herramienta para complementar la formación del egresado de la carrera Contaduría Pública en una de las áreas en que se desarrolla en el campo profesional. Es el caso que la norma tributaria que la soporta ha sido sometida a modificaciones, en consecuencia, ha conllevado a cambios en la aplicación práctica de la misma. Como resultado de la investigación realizada se puso en evidencia que el contenido del módulo de la asignatura presenta varias divergencias con lo establecido en la norma legal vigente en este momento. La asesoría, desde que la asignatura se ofertó, ha sido llevada por la investigadora, por lo tanto, se ha podido llevar una observación continua de la comprensión por parte de los estudiantes. Una de las razones en la no aprobación del trabajo práctico lo constituye la repetición de errores en la preparación de las hojas de trabajo y en los registros contables que se derivan de las mismas. Al revisar los causales de esta situación se hace referencia a la forma en que se presenta el desarrollo de los ejercicios prácticos mostrados en el módulo ofrecido a los estudiantes. Para ellos su fuente de aprendizaje es este material; por tanto, la universidad debe velar porque los mismos sean un fiel reflejo del soporte legal que lo sustenta. El Plan de Curso de la asignatura está de acuerdo al objetivo de la misma y comprende el desarrollo de los contenidos correspondientes a los aspectos que regulan el Ajuste Inicial y el Reajuste Regular por Inflación. Por esta razón no amerita ninguna modificaciones, la actualización ofrecida en esta propuesta representa un material adaptado en su totalidad a los requerimientos de la norma tributaria en concordancia con las exigencias del organismo encargado del cumplimiento de las mismas. Asimismo, el ejercicio independiente de la profesión, por parte de la asesora, ha permitido la constante adaptación a la normativa vigente y al desarrollo de plantillas y formatos apegados estrictamente a la norma que lo rige. Por otra parte, es un compromiso ético contribuir en la formación de profesionales capacitados para desempeñar de manera exitosa sus compromisos laborales, que, a la vez, permitan promover en la sociedad el alto nivel de los egresados de nuestra casa de estudios. 100 Propuesta El diagnóstico efectuado permitió extraer importantes conclusiones acerca de la necesidad e importancia de esta propuesta, la cual tiene como finalidad actualizar el módulo para la enseñanza de la asignatura Contabilidad Fiscal (673), dirigido al estudiante de la carrera Contaduría Pública de la Universidad Nacional Abierta. Objetivos en la Propuesta Objetivo General Proponer a los asesores y a los estudiantes de la asignatura Contabilidad Fiscal (673) de la Carrera Contaduría Pública el material instruccional actualizado y adaptado a la norma tributaria vigente. Objetivos Específicos Analizar la norma legal que regula el ajuste inicial por inflación en los aspectos establecidos por la misma, en cuanto al fundamento teórico y práctico para aplicar el procedimiento establecido. Analizar la norma legal que regula el reajuste regular por inflación en los aspectos establecidos por la misma, en cuanto al fundamento teórico y práctico para aplicar el procedimiento establecido. Explicar la metodología para realizar el ajuste inicial por inflación de acuerdo a la norma legal que lo regula. Explicar la metodología para realizar el reajuste regular por inflación de acuerdo a la norma legal que lo regula. 101 Propuesta CONTENIDO UNIDAD I EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN OBJETIVO TERMINAL DE LA UNIDAD I OBJETIVOS ESPECÍFICOS Definir y clasificar la inflación Clasificación de la inflación según la magnitud Contribuyentes sujetos al ajuste inicial por inflación Contribuyentes no sometidos al ajuste por inflación Fecha del ajuste inicial por inflación Caso especial sobre la fecha del ajuste inicial por inflación Activos y pasivos monetarios y no monetarios Clasificación de los activos y pasivos monetarios y no monetarios en el estado de situación Exclusiones fiscales históricas al patrimonio Registro de los activos actualizados y determinación del tributo Base de cálculo para aplicar el procedimiento del ajuste por inflación Índice de Precios al Consumidor Cálculo del factor de actualización Cálculo del ajuste inicial por inflación y tratamiento contable Tratamiento contable tributario del ajuste inicial por inflación Enajenación de bienes no monetarios por personas naturales, sociedades de personas y comunidades no comerciantes Ejercicios de la Unidad I Respuestas a los ejercicios de la Unidad I Autoevaluación de la Unidad I Respuesta a la autoevaluación de la Unidad I UNIDAD II EL REAJUSTE REGULAR POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN OBJETIVO TERMINAL DE LA UNIDAD II OBJETIVOS ESPECÍFICOS Norma tributaria que rige el reajuste regular por inflación Reajuste del patrimonio neto al inicio del ejercicio gravable Explicación del reajuste del patrimonio inicial Reajuste por inflación de los aumentos de patrimonio Explicación del reajuste regular de los aumentos de capital Reajuste de las disminuciones de patrimonio por pago de dividendos 102 Propuesta Reajuste de los movimientos durante el ejercicio gravable de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio Tratamiento contable fiscal de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio Reajuste por inflación de los inventarios Procedimiento para el reajuste regular por inflación de los inventarios Hoja de trabajo para el reajuste de los inventarios Reajuste de los activos y pasivos no monetarios Hoja de trabajo para el reajuste de los activos no monetarios Tratamiento fiscal de las depreciaciones de los activos no monetarios Reajuste de los activos no monetarios no depreciables y amortizables Enajenación de los activos no monetarios diferentes a los inventarios Tratamiento fiscal de los títulos valores Tratamiento fiscal de las pérdidas netas por inflación Deudas o acreencias pactadas en moneda extranjera o con cláusula de reajustabilidad Variación del patrimonio neto por el resultado del reajuste regular por inflación Libros fiscales derivados de los ajustes por inflación Ejercicios de la Unidad II Respuestas a los ejercicios de la Unidad II Autoevaluación de la Unidad II Respuesta a la autoevaluación de la Unidad II MÓDULO II OBJETIVO DEL MÓDULO UNIDAD III METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN OBJETIVO TERMINAL OBJETIVOS ESPECÍFICOS METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN UNIDAD IV METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL REAJUSTE REGULAR POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN OBJETIVO TERMINAL OBJETIVOS ESPECÍFICOS 103 Propuesta CAPÍTULO VI PROPUESTA MODULO I OBJETIVO TERMINAL Una vez estudiado y analizado este material el estudiante estará en capacidad de comprender el proceso de ajuste inicial por inflación y el reajuste regular por inflación establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su respectivo Reglamento. UNIDAD I EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN Esta unidad se relaciona con el análisis de la inflación y su evolución en Venezuela, como justificación del establecimiento del ajuste fiscal por inflación. Para efectuar el estudio de la norma legal es necesario hacer una revisión al Título IX, Capítulo I de la Ley de Impuesto sobre la Renta, artículos 173 al 177. De igual forma hacer un análisis del Capítulo V, Sección Primera, artículos 90 al 107 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Esta parte de la normativa legal comprende las disposiciones generales y la definición de la terminología a utilizar en el proceso de ajustes por inflación. Para ello es necesario estudiar lo referente a los sujetos obligados a la aplicación de la norma; la clasificación de las partidas monetarias y no monetarias, la base de cálculo para efectuar el ajuste por inflación, la depreciación o amortización de los activos, la enajenación de bienes de las personas naturales susceptibles de afectarse por la inflación. Todos estos aspectos se analizan bajo la óptica fiscal y el tratamiento contable derivado de la misma. OBJETIVO TERMINAL DE LA UNIDAD I Al concluir el análisis y revisión de esta unidad usted habrá estudiado la norma legal que regula el ajuste inicial por inflación y manejará los principales aspectos establecidos por la misma, lo que le dará el fundamento teórico y práctico para aplicar el procedimiento establecido. 104 Propuesta OBJETIVOS ESPECÍFICOS 1. Definir y clasificar la inflación. 2. Indicar el efecto de la inflación en la información financiera de la empresa. 3. Determinar los contribuyentes sujetos a realizar el ajuste inicial por inflación. 4. Determinar los contribuyentes no sujetos a realizar el ajuste inicial por inflación. 5. Definir la fecha de realizar el ajuste inicial por inflación. 6. Revisar el caso especial sobre la fecha del ajuste inicial por inflación. 7. Definir los activos y pasivos no monetarios. 8. Clasificar las partidas del estado de situación en monetarias y no monetarias. 9. Determinar las cuentas que deben ser reclasificadas como exclusiones fiscales históricas al patrimonio. 10. Establecer el tributo derivado del registro de los activos actualizados. 11. Establecer la base de cálculo de la variación ocurrida por efectos de la inflación. 12. Aplicar la base de cálculo para establecer el ajuste inicial por inflación y su tratamiento contable fiscal. 13. Determinar la renta gravable en la venta de activos no monetarios de las personas naturales o sociedades de personas. 105 Propuesta Definir y clasificar la inflación Según Wikipedia. La inflación, en economía, es el incremento generalizado y sostenido de los precios de bienes y servicios con relación a una moneda durante un período de tiempo determinado. Cuando el nivel general de precios sube, cada unidad de moneda alcanza para comprar menos bienes y servicios. Es decir que la inflación refleja la disminución del poder adquisitivo de la moneda: una pérdida del valor real del medio interno de intercambio y unidad de medida de una economía. Se explica en el sentido de la pérdida de valor de la unidad monetaria ya que para adquirir el mismo producto en necesario utilizar una cantidad superior de dinero. Esto tiene sus efectos en la situación financiera de los contribuyentes. En el área económica se utilizan varios conceptos relacionados con la inflación que se relacionan a continuación: a. Deflación: caída en el nivel general de precios (índice de inflación negativo). b. Desinflación: desaceleración de los precios. c. Hiperinflación: espiral acelerada fuera de control de la inflación. d. Estanflación: combinación de inflación, crecimiento económico lento y alto desempleo. e. Reflación: intento de elevar el nivel general de precios para contrarrestar las presiones deflacionarias. En Venezuela hubo muchas épocas de estabilidad monetaria, la inflación era prácticamente cero. Luego se presentaron devaluaciones de la moneda y se empezó a manejar esos conceptos en la economía venezolana. Clasificación de la inflación según la magnitud La inflación según la magnitud del aumento suele clasificarse en distintas las categorías: a. Inflación moderada. La inflación moderada se refiere al incremento de forma lenta de los precios. Cuando los precios son relativamente estables, hay confianza y se 106 Propuesta pueden mantener dinero en cuentas bancarias; por lo general de ahorro de poco rendimiento. . b. Inflación galopante. La inflación galopante sucede cuando los precios incrementan las tasas de dos o tres dígitos de 30, 120 ó 240% en un plazo promedio de un año. Cuando se llega a establecer la inflación galopante surgen grandes cambios económicos. Se pierde el valor de la moneda de una manera muy rápida, por tanto no se recomienda mantener dinero en efectivo. c. Hiperinflación. Es una inflación anormal en exceso que puede alcanzar hasta el 1000% anual. Este tipo de inflación anuncia que un país está viviendo una severa crisis económica; debido a que el dinero pierde su valor, el poder adquisitivo disminuye de manera drástica. Este tipo de inflación suele deberse a que los gobiernos financian sus gastos con emisión de dinero sin ningún tipo de control, o bien porque no existe un buen sistema que regule los ingresos y egresos del Estado. Durante la década de los noventa la inflación en Venezuela fue de tipo galopante, llegando en el año 1996 a superar el 100%. Con información tomada del website del Banco Central de Venezuela, utilizando los Índices de Precios al Consumidor, se elabora la siguiente tabla y el gráfico para observar el comportamiento de la inflación en el país. Años 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 Inflación 36,48% 31,02% 31,86% 45,94% 70,84% 56,62% 103,24% 37,61% 29,91% 20,03% Tabla 14 Inflación en Venezuela en la década de los noventa 107 Propuesta Inflación 120,00% 100,00% 80,00% 60,00% 40,00% 20,00% 0,00% 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 Gráfico 44 Evolución de la inflación en Venezuela en la década de los noventa Durante esta década es que se incluye en la norma legal tributaria la metodología de los ajustes por inflación, justificado, en parte, por la pérdida de valor progresiva que se presentó en la economía venezolana. Durante los siguientes 11 años la inflación ha mantenido un comportamiento moderado, siendo la más alta en el año 2008 en el que se ubicó por encima del 31 %. En la tabla y gráfico que se presenta se observa la evolución de la inflación en Venezuela durante el período indicado. Años 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 Inflación 13,43% 12,28% 31,22% 27,08% 19,18% 14,36% 16,97% 22,46% 31,90% 26,91% 27,36% 28,99% Tabla 15 Inflación en Venezuela desde el año 2000 hasta el año 2011 108 Propuesta Inflación 35,00% 30,00% 25,00% 20,00% 15,00% 10,00% 5,00% 0,00% 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 Gráfico 45 Inflación en Venezuela desde el año 2000 hasta el año 2011 Se puede observar que el comportamiento de los precios en el país ha marcado un sostenido aumento desde hace veintidós años, esto repercute en la información que presentan las organizaciones a los interesados. Para tratar de corregir el efecto fiscal se establece el proceso de los ajustes por inflación y reconocer, de forma indirecta, el resultado económico de los contribuyentes. Efectos de la inflación en la información financiera de la empresa En la contabilidad de las empresas se incorporan los activos y pasivos al precio de adquisición; por lo tanto, la información que muestra el Estado de Situación procede de valores diferentes para cada cuenta. Las cuentas de activo, las cuentas de pasivo y las cuentas de capital reflejan montos con valores distorsionados que no tienen un patrón de medida. Con la finalidad de unificar la unidad de medida para cada una de las cuentas el legislador clasifica las cuentas en monetarias y no monetarias, procediendo a actualizar las no monetarias, con la finalidad de determinar el incremento neto del patrimonio durante el período impositivo. Contribuyentes sujetos al ajuste inicial por inflación La norma legal indica cuales son los contribuyentes que deben realizar el proceso de ajuste inicial por inflación. Esto queda claramente establecido en el artículo 173 de la LISLR que 109 Propuesta establece: A los solos efectos tributarios, los contribuyentes a que se refiere el artículo 7 de esta Ley, que iniciaron sus operaciones a partir del 1° de enero del año 1993, y realicen actividades comerciales, industriales, bancarias, financieras, de seguros, reaseguros, explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas, que estén obligados a llevar libros de contabilidad, deberán al cierre de su primer ejercicio gravable, realizar una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios, según las normas previstas en esta Ley, la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha. Para saber cuáles son los contribuyentes citados en el artículo 7 se hace una revisión al mismo. Al respecto cita (a) Las personas naturales; (b) Las compañías anónimas y las sociedades de responsabilidad limitada; (c). Las sociedades en nombre colectivo, en comandita simple, las comunidades, así como cualesquiera otras sociedades de personas, incluidas las irregulares o de hecho; (d).Los titulares de enriquecimientos provenientes de actividades de hidrocarburos y conexas, tales como la refinación y el transporte, sus regalistas y quienes obtengan enriquecimientos derivados de la exportación de minerales, de hidrocarburos o de sus derivados; (e) Las asociaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades jurídicas o económicas no citadas en los literales anteriores; (f). Los establecimientos permanentes, centros o bases fijas situados en el territorio nacional. Se observa que están obligados a realizar el proceso de ajuste fiscal casi todos los contribuyentes, siempre y cuando realicen actividades con naturaleza lucrativa y que se enmarquen en las categorías citadas en el artículo 173 de la LISLR. En el artículo 90 del RLISLR establece Los contribuyentes sujetos a la normativa referente a los ajustes por inflación a que se contrae el Título IX de la Ley, son los comerciantes, industriales y quienes se dediquen a realizar actividades bancarias, financieras, de seguros, reaseguros o a la explotación de minas o hidrocarburos y actividades conexas, tales como la refinación y el transporte. Estos contribuyentes deberán, a los solos efectos tributarios, realizar un ajuste inicial integral por inflación de sus activos y pasivos no monetarios al cierre de su primer ejercicio gravable y un reajuste regular integral por inflación de los activos y pasivos no monetarios, el patrimonio neto al 110 Propuesta inicio del ejercicio gravable y los aumentos y disminuciones de patrimonio durante el respectivo ejercicio tributario, distintos de las ganancias o pérdidas del período, en cada uno de los ejercicios tributarios posteriores al ajuste inicial. En conclusión están sometidas a lo establecido en el título IX de la LISLR todas las personas que realicen actividades comerciales, de seguros, reaseguros, bancarias, financieras o hidrocarburos sin tomar en consideración la forma jurídica de su constitución. Contribuyentes no sometidos al ajuste por inflación La ley establece los que están sometidos al ajuste indicando de forma expresa los comerciantes, industriales, quienes realicen actividades bancarias, financieras, de seguros, reaseguros y los que se dediquen a la explotación de minas o hidrocarburos y actividades conexas. Esto dejaría una serie de actividades que no se identifican con algunas de las citadas en el párrafo anterior. En el artículo 2 del Código de Comercio se indican las actividades de índole comercial; por tanto las que no se citan se pudieran considerar no comerciales; por tanto no sujetas al ajuste por inflación. Como ejemplo se mencionan: (a) Centros de enseñanza; (b) Centros médicos; (c) Ejercicio libre de tipo profesional, tales como arquitectos, contadores, abogados y otras actividades; (d) Personas naturales o comunidades que se dediquen a alquilar inmuebles; (e) Personas que realicen actividades artesanales; (f) Las asociaciones y fundaciones sin fines de lucro. Sin embargo, en el artículo 173, Parágrafo Primero expresa la posibilidad de acogerse en forma voluntaria a aquellos contribuyentes que habitualmente realicen actividades empresariales no mercantiles y llevan libros de contabilidad. Añade que una vez que el contribuyente se haya acogido a este no podrá sustraerse de él, cualquiera que sea su actividad empresarial. Fecha del ajuste inicial por inflación El artículo 173 de la LISLR establece que aquellos contribuyentes que inicien actividades a 111 Propuesta partir del 01 de enero de 1993 deberán hacer este ajuste. Por tratarse de la primera vez que se incluyó en la Ley esta metodología se trató de una actualización para todas las empresas que estaban creadas para el momento. Además, indica que todas las empresas que se constituyan posteriormente deberán presentar el ajuste inicial en el cierre de su primer ejercicio económico. El artículo 90 del RLISLR indica que los contribuyentes sujetos deberán, a los solos efectos tributarios, realizar un ajuste inicial integral por inflación de sus activos y pasivos no monetarios al cierre de su primer ejercicio gravable. Caso especial sobre la fecha del ajuste inicial por inflación La norma legal contempla un caso especial respecto a la fecha de presentación del ajuste inicial. El Parágrafo Primero; artículo 100 indica que las empresas que se encuentren en período preoperativo deberán realizar su ajuste inicial en el cierre del ejercicio gravable en el cual inicien su primera facturación comercial del giro de sus operaciones. En todo caso, la actualización de las partidas no monetarias se efectuará desde las respectivas fechas de adquisición hasta el mes de cierre del ejercicio gravable en el cual se inicie la primera facturación. Es frecuente que las empresas se constituyen y no empiezan operaciones comerciales desde la fecha ya que se toma un tiempo la organización; el montaje y la puesta en marcha de la misma. En esta etapa se pudiera presentar un cierre de ejercicio fiscal que no conlleva la realización del ajuste inicial. Cuando la empresa abra operaciones comerciales y empiece a desarrollar sus actividades genera su primera facturación, siendo este el momento señalado para dar inicio al primer cierre gravable que dará origen al ajuste inicial por inflación. Activos y pasivos monetarios y no monetarios El artículo 92 del RLISLR establece que las partidas del activo y pasivo del Balance General deberán clasificare en monetarias y no monetarias. Al respecto el Parágrafo Segundo del artículo 173 de la LISLR indica: Se consideran como activos y pasivos no monetarios, aquellas partidas del Balance General Histórico del Contribuyente que por su naturaleza o 112 Propuesta características son susceptibles de protegerse de la inflación, tales como los inventarios, mercancías en tránsito, activos fijos, edificios, terrenos, maquinarias, mobiliario, equipos, construcciones en proceso, inversiones permanentes, inversiones convertibles en acciones, cargos y créditos diferidos y activos intangibles. Los créditos y deudas con cláusula de reajustabilidad o en moneda extranjera y los intereses cobrados o pagados por anticipado o registrados como cargos o créditos diferidos se considerarán activos y pasivos monetarios. Esto nos revela que todos los activos que tienden a ser influidos por la inflación son no monetarios. Su valor va variando de acuerdo al costo que van tomando en el mercado y se protegen de la inflación, su precio se actualiza de forma directa. Es por ello que la norma legal ordena reflejar el costo que ha tomado para la fecha del ajuste fiscal. Son aquellas que corresponden a bienes, derechos y obligaciones que tienden a mantener su valor económico en épocas de inflación y que, por lo tanto, adquieren un mayor valor en moneda nominal por efecto de la pérdida de poder adquisitivo de la moneda. Se incluye también en estas partidas todas las cuentas del patrimonio neto. El artículo 93 del RLISLR define en los siguientes términos: Se consideran activos y pasivos no monetarios, según el caso, las partidas del Balance General del contribuyente que por su naturaleza o características son susceptibles de protegerse de la inflación y en tal virtud generalmente representan valores reales superiores a los históricos, de conformidad con lo señalados en la Ley y por los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela, salvo disposición en contrario de esta Ley, tales como: seguros pagados por anticipado, cargos y créditos diferidos distintos de intereses, inventarios, mercancías en tránsito, accesorios y repuestos, activos fijos, depreciaciones, amortizaciones y realizaciones acumuladas, construcciones en proceso, inversiones permanentes, inversiones no negociables disponibles para la venta, inversiones y obligaciones convertibles en acciones y activos intangibles, entre otros. Las otras partidas del Balance General que representan los mismos montos en términos económicos se consideran monetarias. Son las que representan recursos en moneda de curso legal en el país o derechos u obligaciones a ser satisfechos en una suma fija de esta moneda. Ejemplo de ello se pueden citar (a) los saldos en caja, bancos, depósitos de ahorro; (b) las cuentas a cobrar a cliente y empleados; (c) los anticipos a proveedores; (d) los 113 Propuesta depósitos dados en garantía; (e) cuentas por pagar; (f) préstamos bancarios por pagar; (g) gastos acumulados por pagar. Es decir todas aquellas cuentas que representan los mismos valores nominales por los que fueron creados. En el RLISLR, artículo 94 los define: Se consideran activos y pasivos monetarios, según el caso, las partidas del Balance General del contribuyente que representan valores nominales en moneda nacional que al momento de su disposición o liquidación, éstas se hacen por el mismo valor histórico con que fueron registrados. Todos los activos y pasivos no clasificados como no monetarios, se consideran monetarios. Respecto a las cuentas en moneda extranjera o con cláusulas de reajustabilidad se establece en el artículo 94 del RLISLR, Parágrafo Único la clasificación como partida monetaria. Indica la conversión al cambio vigente para el día de cierre del ejercicio gravable o de acuerdo a lo pautado en las cláusulas de reajustabilidad. Todo ello se hace antes de ser efectuado el ajuste por inflación fiscal. Clasificación de los activos y pasivos monetarios y no monetarios en el estado de situación Cada una de las cuentas que comprende el grupo del activo y del pasivo del estado de situación se debe clasificar en la categoría de monetaria o no monetaria, a efectos de establecer el tratamiento fiscal antes de proceder a efectuar los ajustes establecidos en la norma. Se presenta a continuación un listado de las cuentas más comunes que conforman el plan de cuentas de un contribuyente Tabla 16 Clasificación de cuentas en monetarias y no monetarias Cuenta Caja chica Caja Bancos en moneda nacional Bancos moneda extranjera Clasificación Monetaria Monetaria Monetaria Monetaria Depósitos plazos fijos Cuentas por cobrar comerciales Provisión para cuentas malas Cuentas por cobrar empleados Anticipo a proveedores Monetaria Monetaria Monetaria Monetaria Monetaria 114 Observaciones Cambio oficial día de cierre. Exclusiones Fiscales Propuesta Continuación Tabla 16 Cuenta Inventario de materiales Inventario de productos en proceso Inventario de productos terminados Inventario de mercancías Inventario de suministros Provisión para obsolescencia Seguros pagados por anticipado Títulos valores cotizados al valor de mercado Títulos y otras valoradas por el método de participación patrimonial o de consolidación Títulos valores valorados entre el costo y el mercado Inversiones especulativas a corto plazo Inversión en bonos convertibles Inversión en bonos no convertibles Inversión en acciones preferentes convertibles Inversión en acciones preferentes no convertibles Cuentas por cobrar accionistas Depósitos dados en garantía Terrenos Instalaciones y Edificaciones Depreciación acumulada Maquinaria y equipo Mobiliario Equipo de oficina Patentes Crédito Mercantil Marcas de fábrica Préstamos bancarios por pagar Documentos por pagar Cuentas por pagar Anticipo de clientes Gastos acumulados por pagar Retenciones sobre nómina por enterar Capital en acciones Clasificación No Monetaria No Monetaria No Monetaria No Monetaria No Monetaria Monetaria No Monetaria Monetaria Observaciones Exclusiones Fiscales Art. 186 LISLR valor cotización fecha de cierre No Monetaria No Monetaria No Monetaria No Monetaria Monetaria No Monetaria Monetarias Monetaria Monetaria No Monetaria No Monetaria No Monetaria No Monetaria No Monetaria No Monetaria No Monetaria Monetaria No monetaria Monetaria Monetaria Monetaria Monetaria Monetaria Monetaria No Monetaria 115 Exclusiones Fiscales Propuesta Continuación Tabla 16 Cuenta Utilidades no distribuidas Reserva legal Otras reservas de capital Clasificación No Monetaria No Monetaria No Monetarias Observaciones Fuente: elaboración propia Respecto a la cuenta anticipo a proveedores se maneja como criterio para su clasificación como monetaria, el hecho de mantener el precio del producto en el momento de realizar la facturación. Exclusiones fiscales históricas al patrimonio La norma permite ajustar el patrimonio neto del contribuyente, a efectos de calcular este monto indica la reclasificación de algunas partidas. Estas partidas se presentan en la sección del capital bajo el título de exclusiones fiscales históricas al patrimonio. Al respecto el artículo 173 de la LISLR establece Parágrafo Cuarto: Deberán excluirse de los activos no monetarios, las capitalizaciones en las cuentas de activos no monetarios por efectos de las devaluaciones de la moneda y cualesquiera revalorizaciones de activos no monetarios no autorizados por esta Ley. También deberán excluirse de los activos y pasivos, los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades de enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por esta Ley y los bienes intangibles no pagados ni asumidos por el contribuyente ni otras actualizaciones o revalorizaciones de bienes no autorizados por esta Ley. Asimismo deberán excluirse de los activos y pasivos y por lo tanto del patrimonio neto, las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas. En estos casos no se pueden considerar como activo ya que aumentaría el patrimonio, y en consecuencia una disminución de la renta fiscal en los años posteriores al ajuste inicial. En la unidad II se podrá observar el efecto del incremento del activo en la aplicación del reajuste regular por inflación. 116 Propuesta En el RLISLR se indica en los artículos 97 y Parágrafo Tercero del artículo 105 las cuentas que se deben reclasificar en la cuenta de patrimonio denominada Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio. El artículo 97 establece: Se excluirán de los activos y pasivos y del patrimonio neto del contribuyente, las revalorizaciones de activos fijos y sus correspondientes depreciaciones no autorizadas por esta Ley, la participación patrimonial en las utilidades o pérdidas de las inversiones permanentes en filiales, afiliadas y otras empresas relacionadas, las capitalizaciones en las cuentas de activos no monetarios por efecto de devaluaciones de la moneda, las provisiones, las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas, los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por esta Ley, provisiones tales como para la obsolescencia de inventario y cuentas incobrables y los bienes intangibles no pagados ni asumidos por el contribuyente ni otras actualizaciones o revalorizaciones de bienes no autorizadas por la Ley. En los casos de personas naturales también deberán excluirse los bienes, derechos, deudas y obligaciones que no estén en función del objeto, giro o actividad empresarial realizada en el ejercicio gravable por el contribuyente. El Parágrafo Tercero del artículo 105 del Reglamento se refiere a este mismo aspecto e indica en los siguientes términos las cuentas a reclasificar. Para ello establece: Se excluirán del Balance General Fiscal Actualizado inicial del contribuyente a que se refiere el artículo 173 de la Ley, las revalorizaciones de activos fijos y sus correspondientes depreciaciones no autorizadas por esta Ley, la participación patrimonial en las utilidades o pérdidas de las inversiones permanentes en filiales, afiliadas y otras empresas relacionadas, las capitalizaciones en las cuentas de activos no monetarios por efecto de devaluaciones de la moneda, las provisiones, las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas, los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por esta Ley, las provisiones tales como para la obsolescencia de inventario y cuentas incobrables y los bienes intangibles no pagados ni asumidos por el contribuyente ni otras actualizaciones o revalorizaciones de bienes no autorizadas por la Ley. Estas exclusiones se acumularan en la cuenta que forma parte del patrimonio neto denominada Exclusiones 117 Propuesta Fiscales Históricas al Patrimonio. Como explicación a los artículos citados tanto de la Ley como del Reglamento se presenta un resumen de las cuentas referidas: a. Revalorizaciones de activos. En algunas empresas se trata de presentar el valor actual de las cuentas clasificadas bajo el título de Propiedad, planta y equipo. Para ello encargan avalúos, registrando en los libros el monto del activo, asimismo calculan depreciaciones sobre esos valores, esto no está permitido por la Ley. b. Las capitalizaciones hechas a las cuentas por devaluación de la moneda. En el caso de cambios en el valor de conversión de divisas extranjeras no se permite incluir en el valor a ajustar estos montos. c. La participación patrimonial en inversiones en filiales, afiliadas y otras empresas relacionadas. d. Las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, filiales, afiliadas y otras empresas relacionadas o vinculadas. e. Los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por esta Leyf. Las provisiones tales como para la obsolescencia de inventario y cuentas incobrables. g. Los bienes intangibles no pagados ni asumidos por el contribuyentePara hacer la reclasificación de todas las partidas mencionadas se hace registro contable. Se cargan a las cuentas de saldo acreedor y se abona a las cuentas de saldo deudor, la diferencia para cuadrar el asiento se lleva a la cuenta Exclusiones fiscales históricas al patrimonio. La misma pasa a formar parte de las cuentas de patrimonio. Registro de los activos actualizados y determinación del tributo La LISLR contempla la actualización extraordinaria de los activos y pasivos no monetarios a través del ajuste inicial (Artículo 173). Una vez realizado el mismo el contribuyente debe 118 Propuesta hacer la inscripción en el registro establecido en la norma. En el artículo 174 indica: Se crea un Registro de los Activos Actualizados en el cual deberán inscribirse todos los contribuyentes a que hace referencia el artículo anterior. La inscripción en este registro ocasionará un tributo del tres (3%) por ciento sobre el incremento del valor del ajuste inicial por inflación de los activos fijos depreciables. Este tributo podrá pagarse hasta en tres (3) porciones iguales y consecutivas, en sucesivos ejercicios fiscales, a partir de la inscripción de este registro. Luego de realizar todas las hojas de trabajo, indicadas en el Reglamento, se trasladan los datos a la forma RAR-23, ofrecida por la administración tributaria. En la unidad III se mostrará la forma de llenarla. Este procedimiento se debe hacer en el momento de presentar la primera declaración definitiva de rentas correspondiente al primer ejercicio gravable. Todo esto de conformidad con las fechas indicadas anteriormente en esta unidad. Como ejemplo se presenta un caso para indicar la forma de calcular el tributo del 3%. La empresa Inversiones Orinoco CA cierra su ejercicio económico al 31/12/2012. Para esa fecha tiene varios activos no monetarios sujetos al ajuste inicial por inflación. Los valores de los mismos son: (a) inventario de mercancías Bs. 1.180.800,00; (b) terreno Bs. 1.250.000,00; (c) edificios Bs. 2.520.450,00, depreciación acumulada 250.500,00; (d) maquinaria y equipo Bs. 640.000,00, depreciación acumulada Bs. 64.000,00; (e) mobiliario Bs. 110.400,00, depreciación acumulada Bs. 10.500,00. Una vez aplicado los procedimientos para elaborar el ajuste fiscal inicial se muestra los siguientes resultados: Activo Costo histórico Costo actualizado Variación Inventario mercancías 1.180.800,00 1.393.344,00 212.544,00 Terreno 1.250.000,00 1.500.000,00 250.000,00 Edificio 2.520.450,00 3.024.540,00 504.090,00 Depreciación acumulada - 250.500,00 - 300.600,00 - 50.100,00 Maquinaria y equipo 640.000,00 748.800,00 108.800,00 Depreciación acumulada 64.000,00 74.880,00 - 10.880,00 Mobiliario 110.400,00 126.960,00 16.560,00 Depreciación acumulada 10.500,00 12.075,00 1.575,00 119 Propuesta Los activos depreciables presentan la siguiente variación Edificio 2.520.450,00 Depreciación acumulada - 250.500,00 Maquinaria y equipo 640.000,00 Depreciación acumulada 64.000,00 Mobiliario 110.400,00 Depreciación acumulada 10.500,00 Total variación Tributo del 3% Tres cuotas de Bs. 5.668,95 3.024.540,00 300.600,00 748.800,00 74.880,00 126.960,00 12.075,00 - 504.090,00 50.100,00 108.800,00 - 10.880,00 16.560,00 1.575,00 566.895,00 17.006,85 - cada una Según lo establecido en la norma legal se puede cancelar hasta en tres porciones; la primera en el momento del registro, y las otras dos en los siguientes ejercicios gravables. También, se puede hacer un solo pago. Base de cálculo para aplicar el procedimiento del ajuste por inflación Para llevar a cabo la actualización establecida en la norma legal es necesario utilizar un patrón. Para ello el artículo 175 señala: El ajuste inicial a que se contrae el artículo 172 de esta Ley, se realizará tomando como base de cálculo la variación ocurrida en el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, entre el mes de adquisición o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiera sido anterior a esa fecha, y el mes correspondiente al cierre de su primer ejercicio gravable. De esta forma se establece una medición de manera uniforme para los contribuyentes sujetos a este proceso. La forma de hacer la actualización es calculando un factor dividiendo el IPC final entre el IPC inicial. El RLISLR señala en el Artículo 95 la base para el cálculo de la actualización. La actualización de los activos y pasivos no monetarios y los ajustes relativos al patrimonio, deben hacerse de acuerdo con la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, entre el mes de su adquisición o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiera sido anterior a esa fecha, o el mes de cierre del ejercicio anterior cuando éste sea el caso y el mes de cierre del ejercicio gravable respectivo. Los activos y pasivos no monetarios actualizados deben ser incluidos en el 120 Propuesta Balance General Fiscal Actualizado del contribuyente junto con los activos y pasivos monetarios. La diferencia entre el total de la suma de los activos no monetarios actualizados y los activos monetarios, menos el total de los pasivos no monetarios actualizados y los pasivos monetarios, constituye el patrimonio neto fiscal del contribuyente. De esta forma se determina el patrimonio neto fiscal del contribuyente que será utilizado para reflejar la variación sufrida como consecuencia de la inflación. En general trae como consecuencia un aumento del capital; sin embargo, esto solo produce efectos fiscales. Los estados financieros del contribuyente no incluyen las variaciones producidas por la aplicación de este procedimiento. Respecto a la fecha de adquisición se presenta el caso de las construcciones en proceso. Se conoce que las mismas se demoran cierto tiempo; por tanto, se presenta la inquietud respecto al valor de IPC que se deba utilizar. Por otra parte, estas partidas se capitalizan en el momento en que se culmina la obra pero su valor se ha originado en diferentes fechas. El Parágrafo Único del artículo 93 del RLISLR da la pauta respecto a esta situación en los términos siguientes: La fecha de adquisición para actualizar las construcciones en proceso es cada una de las fechas de adquisición o egreso de las diferentes partidas que componen el saldo a la fecha de cierre de cada ejercicio gravable, es decir, la fecha de pago o de registro de la partida en la contabilidad, por lo que ocurra primero. El ajuste por inflación acumulada del activo durante la construcción en proceso, debe formar parte de la base sujeta al ajuste por inflación, en cuyo caso la fecha de adquisición del activo no deberá ser cambiada o asumida la fecha de capitalización. Una vez capitalizada la partida en su totalidad e iniciada la depreciación, deben actualizarse los componentes individuales y sus depreciaciones y no el total del activo capitalizado. Índice de Precios al Consumidor Según el Banco Central de Venezuela (BCV) Es un indicador estadístico que mide la evolución de los precios de una canasta de bienes y servicios representativa del consumo familiar durante un período determinado. Para el cálculo del IPC se adopta un año de referencia, llamado año base, cuyo nivel inicial es 100, y se selecciona una lista representativa de los bienes y servicios que consumen los hogares (la canasta). Se determina la importancia relativa que tiene cada 121 Propuesta rubro en el gasto total de consumo familiar, proporción que en términos técnicos se denomina estructura de ponderaciones del IPC. Tomando en consideración lo expuesto por el Banco Central de Venezuela, se podría afirmar que el IPC es un indicador de tipo estadístico que se encarga de medir las variaciones que tiene la canasta familiar de los venezolanos, tomando como referencia los productos de mayor consumo. El mismo mide el costo de adquisición en el área metropolitano de Caracas y es el que se utiliza como indicador para medir la inflación. Cabe destacar que a partir de abril de 2008 Venezuela cuenta con el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC), el cual toma como muestra varias ciudades importantes del país así como algunas localidades e incluso zonas rurales. Este es el patrón utilizado por muchos contadores y, en muchos casos, exigidos por los fiscales del SENIAT. Se pudiera pensar que hay una desviación a lo establecido en la norma. Este índice debe tener algunas características que se pudieran resumir en: a. Debe ser un índice representativo del nivel general de precios. b. Que sea preparado por la autoridad competente para su elaboración. c. Que el acceso sea generalizado, donde cualquier persona pueda solicitar el índice general de precio, por los medios de publicaciones corrientes, tales como: la prensa, publicaciones periódicas, vía internet y cualquier otra modalidad. d. Que la publicación del índice general de precio, sea de publicación regular. Este plazo queda establecido en el artículo 99 del RLISLR al indicar: De conformidad con lo dispuesto en el artículo 193 de la Ley, El Banco Central de Venezuela deberá publicar en dos de los diarios de mayor circulación del país o a través de medios electrónicos, en los primeros diez (10) días de cada mes, la variación y el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas del mes anterior, expresados con cinco decimales como mínimo. El BCV desde hace varios años publica el IPC con dos decimales únicamente; por tanto los contadores se ven en la necesidad de calcular el factor de actualización con la información suministrada por la institución. 122 Propuesta Cálculo del factor de actualización Para lograr la actualización de las partidas no monetarias se debe seguir los procesos indicados en la norma legal. Se hace necesaria la utilización de un factor de corrección, para calcular el mismo el artículo 91 del RLISLR estable las fórmulas para hacerlo en los siguientes términos: El porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) para un período determinado, se determina mediante la aplicación de cualquiera de los siguientes cálculos matemáticos: Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes final del período, expresado con cinco decimales como mínimo, dividido entre el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes de adquisición o del mes de cierre del período anterior cuando éste sea el caso, expresado con cinco decimales como mínimo. El resultado se multiplica por cien, al total obtenido se le resta 100 y se expresa con cinco decimales. [(Índice final / Índice inicial) 100] – 100 = Variación porcentual. Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes final del período, expresado con cinco decimales como mínimo, menos el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes de adquisición o del mes de cierre del ejercicio anterior cuando éste sea el caso, expresado con cinco decimales como mínimo. El resultado se divide entre el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes de adquisición, o del mes de cierre del ejercicio anterior cuando este sea el caso y el nuevo resultado se multiplica por 100 y se expresa con cinco decimales. [(Índice final – Índice inicial)/Índice inicial] 100 = Variación porcentual. El resultado es el mismo sin importar cuál de las fórmulas indicadas se utilice. Cálculo del ajuste inicial por inflación y tratamiento contable Para observarlo de una manera práctica se procede a presentar un ejemplo. La empresa Futuro CA adquirió un terreno por Bs. 250.000,00 el día 20/10/2008, para el cierre de ejercicio al 31/05/2012 requiere hacer la actualización según las normas tributarias. Lo primero que debemos conocer son los valores de los IPC suministrados por el BCV, en su sitio web se encuentra IPC para mayo 2012 281,50, IPC para octubre 2008 124,70. Aplicando la fórmula indicada en el literal (a) 123 Propuesta [(281,50/124,70) 100]–100 2,25742*100= 225,74-100= 125,74. Se expresa en términos porcentuales en 25,74%. Aplicando la fórmula indicada en el literal (b) [(281,5–124,70)/124,70] 100 = 1,25742*100= 125,74 En términos porcentuales el 25,74%. Hay una forma más sencilla de calcular el factor de corrección dividiendo el IPC final entre el IPC final. IPC mayo 2012/IPC octubre 2010. Al sustituir por los valores 281,50/124,70= 1,25742. Continúa el artículo 91 señalando la forma de actualizar el activo en los siguientes términos: Parágrafo Primero Cuando se utiliza el porcentaje de variación definido en los literales (a) o (b) para actualizar un activo o pasivo no monetario, se multiplica la cifra a actualizar por la variación porcentual y al resultado se le suma a la cifra a ajustar para obtener el total del activo o pasivo actualizado. Al multiplicar el valor de compra por el costo del terreno 250.000,00 * 125.74 = 314.354.50 nos da el valor actualizado para la fecha establecida. La última parte del citado artículo indica que los factores se deben expresar con cinco decimales. Asimismo que las cifras se deben presentar sin céntimos, redondeadas al entero; por tanto, en el ejemplo mostrado el valor actualizado del terreno es de Bs. 314.555,00. Parágrafo Segundo Cuando se utiliza el factor de actualización para ajustar un activo o pasivo no monetario, se multiplica la cifra a actualizar por el factor obtenido de dividir el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes final del período, expresado con cinco decimales, entre el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes de adquisición o del mes de cierre del ejercicio anterior, cuando este sea el caso, expresado con cinco decimales. El factor obtenido se expresa también con cinco decimales. Parágrafo Tercero Todas las cifras resultantes de las actualizaciones indicadas en la Ley y 124 Propuesta este Reglamento se presentarán redondeadas sin céntimos al número entero obtenido, o al número entero siguiente si la fracción es superior a cincuenta (50) centésimas. Para actualizar los activos no monetarios, utilizando el procedimiento descrito anteriormente, se debe seguir un orden que se pudiera resumir en los siguientes pasos: a. Calcular las depreciaciones de cada uno de los activos sujetos a la misma tomando en consideración el método, la vida útil, el valor residual y el tiempo transcurrido entre la fecha de adquisición y la fecha de actualización (cierre del ejercicio gravable). b. Calcular el factor de actualización utilizando las fórmulas indicadas. Los valores de los IPC se consultan en las publicaciones del BCV. c. Actualizar el valor de cada activo no monetario multiplicando los factores por el costo histórico. Para aplicar el procedimiento descrito se dispone de los datos correspondientes a la empresa Los Ángeles CA, para el cierre de su primer ejercicio gravable al 30/09/2012. Activo Inventario mercancías Fecha compra 01/04/2012 Costo histórico 360.450,00 Terreno Edificio Depreciación acumulada Maquinaria y equipo Depreciación acumulada 01/10/2011 30/11/2011 30/11/2011 01/04/2012 01/04/2012 890.600,00 1.750.000,00 87.500,00 1.150.000,00 - 115.000,00 Mobiliario Depreciación acumulada Vehículos Depreciación acumulada 01/11/2011 01/11/2011 01/12/2011 01/12/2011 312.500,00 31.250,00 450.000,00 90.000,00 - Los valores que se muestran una vez aplicado los cálculos indican los siguientes montos: 125 Propuesta Activo Fecha compra Inventario T erreno Edificio Depreciación Maquinaria y Depreciación Mobiliario Depreciación Vehículos 01/04/2012 Depreciación acumulada 01/12/2011 01/10/2011 30/11/2011 30/11/2011 01/04/2012 01/04/2012 01/11/2011 01/11/2011 01/12/2011 Costo histórico 360.450,00 890.600,00 1.750.000,00 87.500,00 1.150.000,00 - 115.000,00 312.500,00 31.250,00 450.000,00 - 90.000,00 IPC Final 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 Inicial 287,20 264,30 270,20 270,20 287,20 287,20 270,20 270,20 275,00 275,00 Valor actualizado Factor 1,07173 1,16459 1,13916 1,13916 1,07173 1,07173 1,13916 1,13916 1,11927 1,11927 Ajuste 386.304,00 1.037.180,02 1.993.523,32 - 99.676,17 - 1.232.486,07 123.248,61 355.986,31 - - 35.598,63 - 503.672,73 100.734,55 - - - 25.854,00 146.580,02 243.523,32 12.176,17 82.486,07 8.248,61 43.486,31 4.348,63 53.672,73 10.734,55 Es necesario hacer la aclaratoria que la presentación anterior se hace con la intención de explicar el procedimiento. En el RLISLR se establece el formato que debe ser elaborado para cada una de las partidas no monetarias, con la finalidad de dar cumplimiento a la normativa legal. Luego de preparar cada una de las hojas de trabajo indicadas en el RLISLR se procede a presentar los registros contables derivados de las mismas. En los artículos aplicables a cada una de las cuentas no monetarias se indican la forma de hacer los asientos. En el ejemplo que se está desarrollando se crean los asientos siguientes: 30/09/2012 1 Inventario de mercancías Actualización del Patrimonio Ajuste inicial del inventario de mercancías 30/09/2012 2 Terreno Edificio Maquinaria y equipo Mobiliario Vehículos Depreciación acumulada edificio Depreciación acumulada maquinaria y equipo Depreciación acumulada mobiliario Depreciación acumulada vehículos Actualización del Patrimonio Ajuste inicial de las cuentas de Propiedad, planta y equipo 25.854,00 25.854,00 146.580,02 243.523,32 82.486,07 43.486,31 53.672,73 12.176,17 8.248,61 4.348,63 10.734,55 534.240,50 Tratamiento contable tributario del ajuste inicial por inflación En el proceso de la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias se genera una 126 Propuesta cuenta de carácter fiscal denominada Actualización del Patrimonio. La misma pasará a formar parte de la sección de capital del Estado de Situación y es solo de uso en la contabilidad tributaria. En el artículo 173 de la LISLR se establece la creación de esta cuenta Parágrafo Tercero: A los solos efectos de esta Ley, la actualización inicial de activos y pasivos no monetarios, traerá como consecuencia un debito a las respectivas cuentas del activo y un crédito a las correspondientes cuentas del pasivo y el neto se registrará en una cuenta dentro del patrimonio del contribuyente que se denominará actualización del patrimonio. En el ajuste inicial la misma se abona por el monto neto de la actualización de las partidas monetarias incluidas en el activo, se carga por los ajustes provenientes de la actualización de las partidas no monetarias correspondientes a los pasivos. Su utilización es de carácter extracontable; es decir, no se incorpora en la contabilidad normal de la empresa, solo forma parte de la contabilidad tributaria derivada de la aplicación de lo establecido en la norma legal. En el RLISLR se establece la creación y utilización de esta cuenta en los siguientes términos: Artículo 102 Los aumentos de valor que experimenten como consecuencia del ajuste inicial por inflación los activos no monetarios y las realizaciones acumuladas de pasivos, si las hubiere, a los fines tributarios, deberán cargarse a sus respectivas cuentas de activo o realización acumulada, con crédito a una cuenta de patrimonio denominada Actualización del Patrimonio. A la recíproca, los aumentos de valor que experimenten las cuentas de pasivos no monetarios y las depreciaciones o amortizaciones acumuladas, se cargarán a la cuenta de Actualización de Patrimonio con abono a las respectivas cuentas del pasivo o de valuación de activos. El incremento de valor que resulte de aplicar tales débitos y créditos en la cuenta de Actualización de Patrimonio, se considerará como parte del patrimonio neto del contribuyente, sólo a los fines tributarios, sin que el saldo por sí mismo determine enriquecimientos gravables o pérdidas del ejercicio, sin perjuicio de los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela. Se origina producto de la actualización extraordinaria de los activos y pasivos no 127 Propuesta monetarios en ocasión del ajuste inicial por inflación. En los ejercicios gravables posteriores se utiliza para registrar actualizaciones de los movimientos originados en el transcurso del ejercicio económico. En la Unidad II se mostrará en detalle cada uno de los casos que originan movimientos a esta cuenta. En esta Unidad se muestra el movimiento contable proveniente del ajuste inicial por inflación. Es una cuenta de saldo acreedor que se incrementa con los aumentos de los valores en los activos no monetarios tales como inventarios, terrenos, edificios, maquinaria y equipo, mobiliario, equipo de computación y, en general, con cualquier activo que sea susceptible de ser clasificado como no monetarios. Disminuye con los aumentos de las cuentas de pasivos no monetarios. Actualización del patrimonio Cargos Aumento de cuentas de pasivos no Aumento de monetarios monetaria Abonos cuenta de activo no Con los registros provenientes del ajuste inicial por inflación y el reajuste regular, las hojas de trabajo y los demás cálculos realizados para aplicar el procedimiento establecido en la norma tributaria se elabora un libro fiscal establecido en la LISLR al indicar: Artículo 181. El contribuyente, a los solos efectos de esta Ley, en concordancia con lo establecido en el artículo 191 de esta Ley, deberá llevar un registro de control fiscal que contenga por lo menas los siguientes conceptos: a. Fechas de adquisición de los activos y pasivos no monetarios. b. Costos de adquisición históricos. c. Depreciación o amortización acumulada histórica al cierre del ejercicio gravable anterior y al cierre del ejercicio gravable actual. d. Actualización acumulada de los costos y la depreciación o amortización desde la fecha de adquisición hasta la fecha de cierre del ejercicio gravable anterior. e. Actualización acumulada de los costos y la depreciación o amortización desde la fecha de adquisición hasta la fecha de cierre del ejercicio gravable actual. f. Porción del reajuste correspondiente al ejercicio gravable. 128 Propuesta g. Valor según libros de los activos no monetarios enajenados o retirados. h. Actualización del costo y la depreciación o amortización acumulada de los activos no monetarios enajenados o retirados desde la fecha de adquisición hasta la fecha de cierre del ejercicio gravable. i. Ajuste inicial del costo y de la depreciación o amortización acumulada no imputables al costo de venta. j. Precio de venta de los activos no monetarios enajenados. Estos libros se deben conservar de igual forma que los otros soportes exigido por las leyes tributarias ya que son el soporte de los valores reflejados en las declaraciones definitivas de impuesto sobre la renta. De igual forma de ellos provienen los datos que se declaran en el momento de efectuar el registro de activos actualizados establecido en el artículo 174 de la LISLR. Así lo establece la norma tributaria al indicar en el RLISLR Artículo 107 El contribuyente deberá conservar en libros legales fiscales, el Balance General Fiscal Actualizado y los ajustes iniciales por inflación indicados en el artículo 105 de este Reglamento, a los solos efectos de la ley, con los detalles que en dicho artículo se exigen, incluyendo el cálculo del tres por ciento (3%) sobre el incremento del valor del ajuste inicial por inflación de los activos fijos depreciables a que hace referencia el artículo 174 de la Ley. Enajenación de bienes no monetarios por personas naturales, sociedades de personas y comunidades no comerciantes Aunque la norma no hace de carácter obligatorio el acogimiento a los procesos de ajuste inicial y ajuste regular a estos contribuyes, permite a éstos la actualización en caso de venta de alguno de los bienes susceptibles de ser afectados por la inflación. Para ello establece lo siguiente: Artículo 177. Las personas naturales, las sociedades de personas y comunidades no comerciantes que enajenen bienes susceptibles de generar rentas sujetas al impuesto establecido en esta Ley, para efectos de determinar dichas rentas, tendrán derecho a actualizar el costo de adquisición y las mejoras de tales bienes, con base en la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, 129 Propuesta en el lapso comprendido entre el mes de su adquisición o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiera sido anterior a esa fecha, y el de su enajenación. El valor inicial actualizado será el que se deduzca del precio de enajenación para determinar la renta gravable. En este caso no será necesaria la inscripción en el Registro de Activos Actualizados, establecido en esta Ley. El costo ajustado deducible no podrá exceder del monto pactado para la enajenación, de tal manera que no se generen pérdidas en la operación. Para estos contribuyentes es muy importante poder deducir como costo de los activos no monetarios enajenados el valor actualizado. De lo contrario estarían pagando impuesto sobre una renta engañosa, ya que al comparar bolívares nominales se mostraría una utilidad ficticia que no existe. En economías inflacionarias el valor de la moneda se distorsiona, pierde valor adquisitivo, la diferencia en el valor del inmueble es ocasionado por la inflación, el valor de reposición del bien muchas veces supera el precio de la venta; por tanto, sería injusto pagar un impuesto sobre una utilidad que no existe. Para comprender mejor esta situación se muestra el caso de un contribuyente que vende un inmueble por Bs. 1.000.000,00 en octubre del año 2012. El mismo lo adquirió en junio del año 2005 por Bs. 200.000,00. Los gastos de registro alcanzaron Bs. 1.500,00 y en diciembre del año 2010 realizó mejoras por Bs. 9.000,00. Al determinar la diferencia en bolívares nominales daría una utilidad de Bs. 800.000,00. Al aplicar el procedimiento establecido en la norma tributaria los resultados son los siguientes: IPC Fecha Concepto Inicial Factor 200.000,00 313,10 65,91156 4,750305 10/06/2005 Gastos 1.500,00 313,10 65,91156 4,750305 7.125,46 10/12/2010 Mejoras 9.000,00 313,10 213,20 1,468574 13.217,17 10/06/2005 Adquisición Totales Monto Final 210.500,00 Actualizado 950.060,94 970.403,57 Precio de venta 1.000.000,00 Utilidad en la operación 29.596,43 La utilidad a incluir en la declaración definitiva de impuesto sobre la renta es de 29.596,43. Si la norma no permitiera la actualización de los activos enajenados el contribuyente pagaría un tributo sobre ganancias inexistentes. En el RLISLR se indica este procedimiento al establecer: 130 Propuesta Artículo 108 Las personas naturales no comerciantes y las sociedades de personas y comunidades no mercantiles que enajenen bienes susceptibles de generar rentas sujetas al impuesto establecido en la Ley, para efectos de determinar dichas rentas, tendrán derecho a actualizar el costo de adquisición y las mejoras de tales bienes, con base en la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, en el lapso comprendido entre el mes de adquisición o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiera sido anterior a esa fecha, y el de su enajenación. El costo de adquisición actualizado será el que se deduzca del precio de enajenación para determinar la renta gravable. Es importante resaltar que el precio de la enajenación pudiera ser menor que el valor actualizado; sin embargo, no se permite declarar pérdidas por este concepto. En todo caso se coloca como valor de costo actualizado el monto pactado por la enajenación. Esto queda indicado en las últimas líneas del artículo 177 de la LISLR, ya que lo hace de forma expresa, cuando señala que el costo ajustado deducible no podrá exceder del valor acordado en la operación de venta. 131 Propuesta Ejercicios de la Unidad I 1. ¿Quiénes están sujetos, de conformidad con la Ley de Impuesto sobre la Renta, a realizar el proceso del ajuste por inflación establecido en la norma tributaria? 2. ¿Cuáles contribuyentes no están sujetos a realizar el proceso de ajustes por inflación establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta? 3. ¿Cuándo deben los contribuyentes hacer la actualización extraordinaria de sus activos y pasivos no monetarios? 4. Señale lo contemplado en la LISLR, en cuanto a la fecha del ajuste inicial, para las empresas en período preoperativo. 5. Defina el concepto de partidas monetarias y señale ejemplos de éstas. 6. Defina el concepto de partidas no monetarias y señale ejemplos de las mismas. 7. Explique las partidas que deben ser reclasificadas como Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio e indique algunas de esas cuentas. 8. Explique el tributo generado por la inscripción del contribuyente en el Registro de Activos Actualizados. 9. ¿Cuál es la base de cálculo indicada por la LISLR para realizar la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias? 10. ¿Qué es el IPC y quién lo elabora? 11. Indique las características del IPC. 12. Indique las fórmulas indicadas en la norma tributaria para calcular la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias. 13. ¿En cuál cuenta se registrar la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias? Explique el movimiento contable de la misma. 14. ¿Qué registros especiales debe llevar el contribuyente relacionados con el ajuste por inflación? 132 Propuesta 15. ¿Qué establece la LISLR respecto a la enajenación de activos no monetarios por personas naturales sujetas a la misma? 133 Propuesta Respuestas a los ejercicios de la Unidad I 1. El artículo 173 de la LISLR indica que son todos los contribuyentes mencionados en el artículo 7 de la misma Ley, que realicen actividades comerciales, industriales, bancarias, financieras, de seguros, reaseguros y los que se dediquen a la explotación de minas o hidrocarburos y actividades conexas. Además, añade que estén obligados a llevar libros de contabilidad. Los citados en el artículo 7 de la Ley son (a) Las personas naturales; (b) Las compañías anónimas y las sociedades de responsabilidad limitada; (c). Las sociedades en nombre colectivo, en comandita simple, las comunidades, así como cualesquiera otras sociedades de personas, incluidas las irregulares o de hecho; (d).Los titulares de enriquecimientos provenientes de actividades de hidrocarburos y conexas, tales como la refinación y el transporte, sus regalistas y quienes obtengan enriquecimientos derivados de la exportación de minerales, de hidrocarburos o de sus derivados; (e) Las asociaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades jurídicas o económicas no citadas en los literales anteriores; (f).Los establecimientos permanentes, centros o bases fijas situados en el territorio nacional. 2. En la LISLR y su Reglamento se indica que es necesario realizar actividades de tipo comercial; por tanto, quedan por fuera una serie de actividades que no están señaladas en el Código de Comercio bajo esta categoría. Entre estas se pudieran incluir: a) Centros de enseñanza; (b) Centros médicos; (c) Ejercicio libre de tipo profesional, tales como arquitectos, contadores, abogados y otras actividades; (d) Personas naturales o comunidades que se dediquen a alquilar inmuebles; (e) Personas que realicen actividades artesanales; (f) Las asociaciones y fundaciones sin fines de lucro. La misma norma tributaria establece que se pueden acoger al sistema de ajustes por inflación de forma voluntaria. 3. Según la LISLR debe hacerse al cierre del primer ejercicio gravable. Cuando se incluyó la metodología de los ajuste por inflación en la norma tributaria se indicó la fecha 31 de diciembre de 1992. Esto era para todas los contribuyentes que estuvieran la obligación de declaran sus rentas en ese momento. Para aquellos 134 Propuesta contribuyentes que iniciaron operaciones con fechas posteriores, la obligación es el momento de presentar la declaración definitiva de rentas en el primer cierre del ejercicio gravable. Es decir; en el transcurso de los noventa días siguientes a la fecha de cierre establecida en el documento de constitución. Para las personas naturales. que pudieran estar sujetas a la metodología de los ajustes por inflación, en los tres primeros meses del año civil, ya que deben tomar como ejercicio gravable este período. 4. La norma legal contempla un caso especial respecto a la fecha de presentación del ajuste inicial. El Parágrafo Primero; artículo 100 indica que las empresas que se encuentren en período preoperativo deberán realizar su ajuste inicial en el cierre del ejercicio gravable en el cual inicien su primera facturación comercial del giro de sus operaciones. En todo caso, la actualización de las partidas no monetarias se efectuará desde las respectivas fechas de adquisición hasta el mes de cierre del ejercicio gravable en el cual se inicie la primera facturación. Es frecuente que las empresas se constituyen y no empiezan operaciones comerciales desde la fecha ya que se toma un tiempo la organización; el montaje y la puesta en marcha de la misma. En esta etapa se pudiera presentar un cierre de ejercicio fiscal que no conlleva la realización del ajuste inicial. Cuando la empresa abra operaciones comerciales y empiece a desarrollar sus actividades genera su primera facturación, siendo este el momento señalado para dar inicio al primer cierre gravable que dará origen al ajuste inicial por inflación. 5. Son las que representan recursos en moneda de curso legal en el país o derechos u obligaciones a ser satisfechos en una suma fija de esta moneda. Ejemplo de ello se pueden citar (a) los saldos en caja, bancos, depósitos de ahorro; (b) las cuentas a cobrar a cliente y empleados; (c) los anticipos a proveedores; (d) los depósitos dados en garantía; (e) cuentas por pagar; (f) préstamos bancarios por pagar; (g) gastos acumulados por pagar. Es decir todas aquellas cuentas que representan los mismos valores nominales por los que fueron creados. En el RLISLR, artículo 94 los define: Se consideran activos y pasivos monetarios, según el caso, las partidas 135 Propuesta del Balance General del contribuyente que representan valores nominales en moneda nacional que al momento de su disposición o liquidación, éstas se hacen por el mismo valor histórico con que fueron registrados. Todos los activos y pasivos no clasificados como no monetarios, se consideran monetarios. 6. El artículo 93 del RLISLR define en los siguientes términos: Se consideran activos y pasivos no monetarios, según el caso, las partidas del Balance General del contribuyente que por su naturaleza o características son susceptibles de protegerse de la inflación y en tal virtud generalmente representan valores reales superiores a los históricos, de conformidad con lo señalados en la Ley y por los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela, salvo disposición en contrario de esta Ley, tales como: seguros pagados por anticipado, cargos y créditos diferidos distintos de intereses, inventarios, mercancías en tránsito, accesorios y repuestos, activos fijos, depreciaciones, amortizaciones y realizaciones acumuladas, construcciones en proceso, inversiones permanentes, inversiones no negociables disponibles para la venta, inversiones y obligaciones convertibles en acciones y activos intangibles, entre otros. Las cuentas de patrimonio también se consideran partidas no monetarias. 7. Son todas aquellas cuentas que representan un aumento del patrimonio y provienen de operaciones que no están relacionadas directamente con la actividad económica de la empresa. Esto trae como consecuencia una disminución de la renta fiscal en los reajustes regulares por inflación, los que se empiezan a realizar en el siguiente ejercicio gravable posterior al ajuste inicial por inflación. En el Parágrafo Cuarto del artículo 173 de la LISLR, el Parágrafo Tercero del artículo 105 y el artículo 97 del RLISLR se refieren a la misma cuestión. En cada uno de los citados artículos se enumeran una serie de cuentas que deben ser llevada a la cuenta Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio, y por ende, presentadas en la sección de patrimonio del contribuyente. En resumen se pueden indicar las siguientes: (a) revalorizaciones de activos; (b) las capitalizaciones hechas a las cuentas por devaluación de la moneda; (c) la participación patrimonial en inversiones en filiales, 136 Propuesta afiliadas y otras empresas relacionadas; (d) las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, filiales, afiliadas y otras empresas relacionadas o vinculadas; (e) los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por la LISLR; (f) las provisiones tales como para la obsolescencia de inventario y cuentas incobrables; (g) los bienes intangibles no pagados ni asumidos por el contribuyente. 8. Una vez efectuada la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias debe presentarse la inscripción en el Registro de Activos Actualizados. Para ello se dispone de una planilla especial emitida por la administración tributaria. La norma tributaria lo establece al indicar: “la inscripción en este registro ocasionará un tributo del tres (3%) por ciento sobre el incremento del valor del ajuste inicial por inflación de los activos fijos depreciables. Este tributo podrá pagarse hasta en tres (3) porciones iguales y consecutivas, en sucesivos ejercicios fiscales, a partir de la inscripción de este registro” 9. La actualización de los activos y pasivos no monetarios y los ajustes relativos al patrimonio, deben hacerse de acuerdo con la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, entre el mes de su adquisición o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiera sido anterior a esa fecha, o el mes de cierre del ejercicio anterior cuando éste sea el caso y el mes de cierre del ejercicio gravable respectivo. 10. El IPC es un indicador de tipo estadístico que se encarga de medir las variaciones que tiene la canasta familiar de los venezolanos, tomando como referencia los productos de mayor consumo. El mismo mide el costo de adquisición en el área metropolitano de Caracas y es el que se utiliza como indicador para medir la inflación. 11. Este índice debe tener algunas características que se pudieran resumir en: (a).debe ser un índice representativo del nivel general de precios; (b) que sea preparado por 137 Propuesta la autoridad competente para su elaboración; (c) que el acceso sea generalizado, donde cualquier persona pueda solicitar el índice general de precio, por los medios de publicación corrientes, tales como: la prensa, publicaciones periódicas, vía internet y cualquier otra modalidad; (d) que la publicación del índice general de precio, sea de publicación regular. 12. La norma tributaria establece fórmulas matemáticas para calcular el factor necesario para hacer la actualización, de la siguiente forma en: (a)[(Índice final / Índice inicial) 100] – 100 = Variación porcentual; y (b) [(Índice final – Índice inicial)/Índice inicial] 100 = Variación porcentual. 13. La cuenta que acumula la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias es Actualización del Patrimonio. Se convierte en una cuenta de patrimonio; por tanto, debe ser clasificada en la sección de capital en el Balance General Fiscal. Es una cuenta de saldo acreedor que se incrementa con los aumentos de los valores en los activos no monetarios tales como inventarios, terrenos, edificios, maquinaria y equipo, mobiliario, equipo de computación y, en general, con cualquier activo que sea susceptible de ser clasificado como no monetarios. Disminuye con los aumentos de las cuentas de pasivos no monetarios. El movimiento contable es: Actualización del patrimonio Cargos Abonos Aumento de cuentas de Aumento de cuenta de activo no pasivos no monetarios monetaria 14. Con los registros provenientes del ajuste inicial por inflación y el reajuste regular, las hojas de trabajo y los demás cálculos realizados para aplicar el procedimiento establecido en la norma tributaria se elabora un libro fiscal establecido en la LISLR al indicar: Artículo 181 el contribuyente, a los solos efectos de esta Ley, en concordancia con lo establecido en el artículo 191 de esta Ley, deberá llevar un registro de control fiscal que contenga por lo menos los siguientes conceptos: (a). fechas de adquisición de los activos y pasivos no monetarios; (b) costos de 138 Propuesta adquisición históricos; (c). depreciación o amortización acumulada histórica al cierre del ejercicio gravable anterior y al cierre del ejercicio gravable actual; (d). actualización acumulada de los costos y la depreciación o amortización desde la fecha de adquisición hasta la fecha de cierre del ejercicio gravable anterior; (e). actualización acumulada de los costos y la depreciación o amortización desde la fecha de adquisición hasta la fecha de cierre del ejercicio gravable actual; (f). porción del reajuste correspondiente al ejercicio gravable; (g).valor según libros de los activos no monetarios enajenados o retirados; (h)actualización del costo y la depreciación o amortización acumulada de los activos no monetarios enajenados o retirados desde la fecha de adquisición hasta la fecha de cierre del ejercicio gravable; (i).ajuste inicial del costo y de la depreciación o amortización acumulada no imputables al costo de venta; (j).precio de venta de los activos no monetarios enajenados. De igual forma hay que hacer referencia al artículo 123 del RLISLR ya que hace mención a registros al indicar que los contribuyentes sujetos al sistema integral de ajustes y reajustes por efectos de la inflación a que se refiere el Título IX de la Ley, cuando menos, deberán llevar un libro adicional y los demás registros que sean necesarios, para dejar constancia en ellos, en forma separada para cada uno de los conceptos. Al respecto en los numerales 1, 2, 3, 4 y 5 establece los artículos que norman las hojas de trabajo para el ajuste inicial por inflación; de los numerales 6 al 15 indica los artículos que norman las hojas de trabajo para el reajuste regular por inflación. El numeral 16 señala los mayores necesarios para reflejar los movimientos de las cuentas fiscales. 15. Artículo 177. Las personas naturales, las sociedades de personas y comunidades no comerciantes que enajenen bienes susceptibles de generar rentas sujetas al impuesto establecido en esta Ley, para efectos de determinar dichas rentas, tendrán derecho a actualizar el costo de adquisición y las mejoras de tales bienes, con base en la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, en el lapso 139 Propuesta comprendido entre el mes de su adquisición o el mes de enero de 1950, si la adquisición hubiera sido anterior a esa fecha, y el de su enajenación. El valor inicial actualizado será el que se deduzca del precio de enajenación para determinar la renta gravable. En este caso no será necesaria la inscripción en el Registro de Activos Actualizados, establecido en esta Ley. El costo ajustado deducible no podrá exceder del monto pactado para la enajenación, de tal manera que no se generen pérdidas en la operación. 140 Propuesta Autoevaluación de la Unidad I 1. Calcular los factores a utilizar para la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias, utilizando las fórmulas establecidas en la norma tributaria, con los siguientes datos: Cierre 31/10/2006, fecha de la compra 01/04/2000. IPC al 31/10/2006 79,15138; IPC al 01/04/2000 25,23186. 2. La empresa La Esperanza CA inició operaciones el 01/04/2007. Su primer ejercicio gravable cierra el 31/03/2008.Los valores de los IPC a utilizar son: junio 2007 87,99511; mayo 2007 86,46809; julio 2007 88,43333; agosto 2007 89,376032; octubre 2007 92,77534 y marzo 2008 108,20. Se pide calcular el tributo correspondiente al registro de activos actualizados considerando que para la fecha posee los siguientes activos no monetarios: Activo Fecha compra Costo histórico Inventario mercancías 30/06/2007 280.900,00 T erreno 01/05/2007 670.000,00 Edificio 01/05/2007 2.400.000,00 Depreciación acumulada 01/05/2007 - 110.000,00 Maquinaria y equipo 01/07/2007 850.000,00 Depreciación acumulada 01/07/2007 Mobiliario 01/08/2007 Depreciación acumulada 01/08/2007 Vehículos 01/10/2007 380.000,00 Depreciación acumulada 01/10/2007 38.000,00 - 63.750,00 480.000,00 - 32.000,00 3. La empresa Campanario CA compró un terreno por Bs. 725.000,00 con fecha 01/05/2001. Para el cierre de ejercicio al 30/04/2002 se presenta el ajuste inicial por inflación. Elabore el cálculo y el registro contable correspondiente. Los IPC son: al 30/04/2002 33,57299; 31/05/2001 28,69898. 4. La empresa Ilusiones CA cierra ejercicio al 31/10/2011. El 01/02/2011 adquiere n vehículo por Bs. 350.000,00, método de depreciación línea recta, vida útil 5 años, sin valor residual. Los valores de los IPC son: octubre 2011 264,30; febrero 2011 225,80. Calcular el ajuste inicial y realizar el registro contable correspondiente. 141 Propuesta 5. La empresa Los Castores CA inició operaciones el 01/08/2000 con los siguientes activos: (a) terrenos Bs. 150.000,00; (b) Inventario de mercancías Bs. 215.000,00; (c) Equipo de computación Bs. 15.000,00; (d) Mobiliario Bs. 7.800,00; (e) edificio Bs. 1.550.000,00. El 01/12/2000 adquiere un vehículo por Bs. 120.000,00. Su primer ejercicio gravable culmina el 31/07/2001. Para depreciar los activos se usa método de línea recta sin valor residual; la vida útil es de 20 años para el edificio, 10 para el equipo de computación y mobiliario y 5 años para el vehículo. Para la fecha de cierre el inventario de mercancías fue valorado en Bs. 350.000,00. Se pide hacer las hojas de trabajo para las partidas no monetarias y los registros contables correspondientes. Los valores de los IPC a utilizar son: agosto de 2000 26,22875; diciembre de 2000 27,35778; julio 2001 29,41608. 6. Una persona natural vende su vivienda el 01/10/2012 por Bs. 1.250.000,00. La había comprado el 30/04/1998 por Bs. 70.000,00, el 15/07/2001 realizó mejoras por Bs. 20.000,00. Los IPC a utilizar son: abril 1998 17,12357, julio 2001 29,41608 y octubre 2012 313,10. Realizar el ajuste inicial por inflación con su correspondiente registro contable. 142 Propuesta Respuesta a la autoevaluación de la Unidad I 1. Las fórmulas indicadas en la norma tributaria son: (a)[(Índice final / Índice inicial) 100] – 100 = Variación porcentual; y (b) [(Índice final – Índice inicial)/Índice inicial] 100 = Variación porcentual. Al sustituir con los datos del IPC (a) [(79,15138 / 25,23186)100] – 100 =213,69616. (b) [(79,15138 – 25,23186)/25,23186] 100 =213,69616 También se puede calcular dividiendo el IPC final entre el IPC inicial, obteniendo directamente el factor. (79,15138 / 25,23186) = 3,13696. Esto representa la variación porcentual 2,13696 más el valor inicial que es 1. 2. Los cálculos para actualizar las partidas no monetarias se muestran a continuación: Activo Fecha compra Costo histórico Inventario mercancías 30/06/2007 T erreno IPC 280.900,00 Final 108,20 Inicial 87,99511 01/05/2007 670.000,00 108,20 86,46809 Edificio 01/05/2007 2.400.000,00 108,20 86,46809 Depreciación acumulada Maquinaria y equipo 01/05/2007 -110.000,00 108,20 86,46809 01/07/2007 850.000,00 108,20 88,43333 Depreciación acumulada Mobiliario 01/07/2007 -63.750,00 108,20 88,43333 480.000,00 108,20 89,37603 Depreciación acumulada Vehículos 01/08/2007 -32.000,00 108,20 89,37603 Depreciación acumulada 01/10/2007 01/08/2007 01/10/2007 380.000,00 38.000,00 108,20 108,20 Valor actualizado Factor 1,22961 345.398,51 Ajuste 64.498,51 1,25133 838.390,21 168.390,21 1,25133 3.003.188,81 603.188,81 1,25133 1,22352 1,22352 1,21062 1,21062 92,77534 1,16626 92,77534 1,16626 - 137.646,15 1.039.992,50 - 77.999,44 581.095,40 - 38.739,69 443.178,11 44.317,81 - 27.646,15 189.992,50 - 14.249,44 101.095,40 - 6.739,69 63.178,11 6.317,81 La base para calcular el tributo es el aumento de los activos fijos depreciables; por tanto, se debe excluir el terreno y el inventario de mercancías. Edificio 2.400.000,00 Depreciación acumulada - 110.000,00 Maquinaria y equipo 850.000,00 Depreciación acumulada 63.750,00 Mobiliario 480.000,00 Depreciación acumulada 32.000,00 Vehículos 380.000,00 Depreciación acumulada 38.000,00 143 3.003.188,81 - 137.646,15 1.039.992,50 - 77.999,44 581.095,40 - 38.739,69 443.178,11 44.317,81 603.188,81 - 27.646,15 189.992,50 - 14.249,44 101.095,40 6.739,69 63.178,11 6.317,81 Propuesta Total variación Tributo del 3% Tres cuotas de Bs. 915.137,35 27.454,12 9.151,37 cada una Se aclara que el formato utilizado para efectuar los cálculos no es el indicado en la norma tributaria. Para cada una de las cuentas se establece una hoja de cálculo con características particulares para cada uno de los activos. En las respuestas siguientes se presentarán las hojas de trabajo según lo exigido en el RLISLR. Al efecto, el Parágrafo Quinto del artículo 104 indica el formato de la hoja de trabajo para la actualización extraordinaria delos inventarios; el artículo 105 se refiere, en su numeral 1, a los activos fijos depreciables, en el numeral 2 a los activos no monetarios amortizables o no y a los activos fijos no depreciables, en el numeral 3, a los pasivos no monetarios realizables o no. 144 Propuesta 3. EMPRESA CAMPANARIO CA RIF J-3245687-9 HOJA DE TRABAJO PARA EL AJUSTE INICIAL DE LOS ACTIVOS FIJOS NO DEPRECIABLES 30/04/2002 Artículo 105, numeral 2, Reglamento Ley de Impuesto sobre la Renta DESCRIPCIÓN FECHA ADQUISICIÓN Terreno 01/05/2001 Fecha 2002 30-abr I.P.C. CIERRE 33,57299 FACTORES COSTO DE ADQUISICIÓN HISTÓRICO ACTUALIZADO ADQUISICIÓN ACTUALIZ. 28,69898 1,16983 725.000,00 848.128,32 Debe AJUSTE INICIAL COSTO NETO 123.128,32 Haber 1 Terreno Actualización del patrimonio Ajuste inicial del terreno 123.128,00 123.128,00 145 123.128,32 Propuesta 4. EM PRESA ILUSIONES CA J-89785628-7 HOJA DE TRABAJO PARA EL AJUSTE INICIAL DE LOS ACTIVOS FIJOS DEPRECIABLES Artículo 105, numeral 1, Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta 31/10/2011 a b DESCRIPCIÓN FECHA Vehículo c d e f g h i j IPC FACTORES COST O DE ADQUISICIÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS ADQUISICIÓN CIERRE ADQUISICIÓN ACTUALIZ. HIST ÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 01/02/2011 264,30 225,800 1,170505 350.000,00 409.676,71 52.500,00 61.451,51 k l m AJUSTE INICIAL TRIBUTO COSTO DEPRECIACION NETO 3% 59.676,71 8.951,51 50.725,20 1.521,76 Libro diario proveniente del ajuste inicial por inflación Fecha 2011 31-oct Debe 1 Vehículos Depreciación acumulada vehículos Actualización del patrimonio Ajuste inicial de los activos fijos depreciables según el artículo 105, numeral 1 Reglamento LISLR 31-oct 2 Impuesto activos revaluados Impuestos por pagar Tributo del 3% por inscripción de activos actualizados Haber 50.725,20 8.951,51 50.725,20 1.521,76 1.521,76 Libro Mayor proveniente del ajuste inicial por inflación Actualización del patrimonio 2011 31-oct Ajuste de vehículos 50.725,20 146 50.725,20 Propuesta 5. Para calcular el valor actualizado del inventario se hace referencia al texto la norma tributaria, en donde se indica la forma de hacerlo. j) Inventario actualizado a la fecha de cierre del primer ejercicio gravable: 1) Si existe incremento en el inventario histórico, el inventario final ajustado será la suma del inventario inicial actualizado de la columna (g) más el incremento en el inventario histórico de la columna (i). En el caso de este ejemplo el inventario final es de Bs. 350.000,00 y el inicial es de Bs. 215.000,00. Por esta razón se cita el caso 1) de la letra j) del Parágrafo Quinto, artículo 104 del RLISLR. Al preparar la hoja de trabajo queda de la siguiente forma: EMPRESA LOS CASTORES CA RIF J-1875567-8 HOJA DE TRABAJO PARA EL AJUSTE INICIAL DEL INVENTARIO Artículo 104, Parágrafo quinto, Reglamento Ley de Impuesto sobre la Renta 31/07/2001 a b c d FECHA INICIO CIERRE INICIO e f g MONTO INVENTARIO INICIAL DESCRIPCIÓN Mercancías 01/08/2000 29,41608 26,22875 FACTOR HISTÓRICO 1,121520 ACTUALIZADO 215.000,00 147 241.126,89 h i j INVENTARIO INCREMENTOINVENTARIO FINAL HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICO 350.000,00 k AJUSTE CIERRE 135.000,00 376.126,89 26.126,89 Propuesta EMPRESA LOS CASTORES CA RIF J-1875567-8 HOJA DE TRABAJO PARA EL AJUSTE INICIAL DE LOS ACTIVOS FIJOS NO DEPRECIABLES Artículo 105, NUMERAL 2, Reglamento Ley de Impuesto sobre la Renta 31/07/2001 a b DESCRIPCIÓN FECHA Terreno c d e f g IPC FACTORES COST O DE ADQUISICIÓN ADQUISICIÓN CIERRE ADQUISICIÓN ACTUALIZ. HISTÓRICO ACTUALIZADO 01/08/2000 264,30 225,800 1,170505 150.000,00 175.575,73 h i j AMORTIZACIONES ACUMULADAS HISTÓRICAS ACTUALIZADAS - k l AJUSTE INICIAL COSTO AMORTIZACIÓN NETO 25.575,73 25.575,73 EMPRESA LOS CASTORES CA RIF J-1875567-8 HOJA DE TRABAJO PARA EL AJUSTE INICIAL DE LOS ACTIVOS FIJOS DEPRECIABLES Artículo 105, NUMERAL 1, Reglamento Ley de Impuesto sobre la Renta 31/07/2001 a b DESCRIPCIÓN FECHA ADQUISICIÓN Edificio Equipo comp. M obiliario Vehículos 01/08/2000 01/08/2000 01/08/2000 01/12/2000 c d e f g h i IPC FACTORES COST O DE ADQUISICIÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS CIERRE ADQUISICIÓN ACTUALIZ. HIST ÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 29,41608 26,22875 1,121520 1.550.000,00 1.738.356,63 77.500,00 86.917,83 29,41608 26,22875 1,121520 15.000,00 16.822,81 1.500,00 1.682,28 29,41608 26,22875 1,121520 7.800,00 8.747,86 780,00 874,79 29,41608 27,35778 1,075237 120.000,00 129.028,38 16.000,00 17.203,78 148 j k l m AJUSTE INICIAL TRIBUTO COSTO DEPRECIACION NETO 3% 188.356,63 9.417,83 178.938,80 5.368,16 1.822,81 182,28 1.640,53 49,22 947,86 94,79 853,07 25,59 9.028,38 1.203,78 7.824,60 234,74 Propuesta Fecha 2001 31-jul Debe Haber 1 Inventario de mercancías 26.126,89 Actualización del patrimonio 26.126,89 Ajuste inicial del inventario según artículo 104, Parágrafo quinto del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta 31-jul 2 Terreno 25.575,73 Actualización del patrimonio 25.575,73 Ajuste inicial de los activos fijos no depreciables según el artículo 105, numeral 2 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta 31-jul 3 Edificio 188.356,63 Equipo de computación 1.822,81 Mobiliario 947,86 Vehículos 9.028,38 Depreciación acumulada Edificio 9.417,83 Depeciación acumulada equip de computación 182,28 Depreciación acumulada mobiliario 94,79 Depreciación acumulada vehículos 1.203,78 Actualización del patrimonio 189.256,99 Ajuste inicial de los activos fijos no depreciables según el artículo 105, numeral 1 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta 4 Impuesto activos revaluados 5.677,71 Impuestos por pagar 5.677,71 Tributo del 3% por inscripción de activos ajustados Libro Mayor proveniente del ajuste inicial por inflación Actualización patrimonio 2001 31-jul Ajuste inventario 31-jul Ajuste terreno 31-jul Ajuste edificio 31-jul Ajuste equipo de computación 31-jul Ajuste mobiliario 31-jul Ajuste vehículos 149 26.126,89 26.126,89 25.575,73 51.702,62 178.938,80 230.641,42 1.640,53 232.281,94 853,07 233.135,02 7.824,60 240.959,61 Propuesta 6. IPC Fecha Concepto Monto Final Inicial Factor Actualizado 30/04/1998 Adquisición 70.000,00 313,10 17,12357 18,284738 1.279.931,64 15/07/2001 Mejoras 20.000,00 313,10 29,41608 10,643839 Totales 90.000,00 212.876,78 1.492.808,41 Valor actualizado 1.492.808,41 Precio de venta 1.250.000,00 Pérdida en la operación - 242.808,41 Es importante resaltar que la pérdida en la enajenación no se puede deducir en la renta gravable, se presenta como costo actualizado el mismo precio de venta. 150 Propuesta UNIDAD II EL REAJUSTE REGULAR POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN En esta unidad se hace un análisis al Capítulo II del Título IX, artículos 179 a 192 de la LISLR. Asimismo al Título II, Capítulo V, Sección Tercera, artículos 108 al 120 del RLISLR. En los artículos mencionados se establece los aspectos relativos al Reajuste Regular por Inflación de las partidas no monetarias del estado de situación. El mismo se aborda mediante el análisis de la actualización de cada una de las cuentas del activo como: inventarios, activos fijos depreciables, activos fijos amortizables o no, activos fijos no depreciables y los totalmente depreciados. De igual manera los pasivos no monetarios, cuentas de patrimonio al inicio del ejercicio, aumentos y disminuciones durante el ejercicio gravable de las cuentas de patrimonio, incluyendo las exclusiones fiscales históricas al patrimonio. También se revisan los aspectos que regulan las acreencias e inversiones en moneda extranjera o pactada con cláusula de reajustabilidad, y, por último, los libros establecidos para el registro del sistema de ajustes por inflación. OBJETIVO TERMINAL DE LA UNIDAD II Al concluir el análisis y revisión de esta unidad usted habrá estudiado la norma legal que regula el reajuste regular por inflación y manejará los principales aspectos establecidos por la misma, lo que le dará el fundamento teórico y práctico para aplicar el procedimiento establecido. OBJETIVOS ESPECÍFICOS 1. Revisar las normas generales que establecen el reajuste regular por inflación. 2. Realizar el ajuste regular por inflación del patrimonio neto al inicio del ejercicio gravable y su tratamiento contable fiscal. 3. Realizar el ajuste regular por inflación a los aumentos de patrimonio ocurridos en el ejercicio gravable y su tratamiento contable fiscal. 4. Realizar el ajuste regular por inflación a las disminuciones de utilidades no distribuidas ocurridas en el ejercicio gravable y su tratamiento contable fiscal. 151 Propuesta 5. Realizar el ajuste regular por inflación a los aumentos y disminuciones registrados en la cuenta exclusiones fiscales históricas al patrimonio y su tratamiento contable fiscal. 6. Realizar el ajuste regular por inflación de los inventarios y su tratamiento contable fiscal. 7. Realizar el ajuste regular por inflación de los activos y pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable y su tratamiento contable fiscal. 8. Analizar el caso del tratamiento fiscal de las depreciaciones de los activos no monetarios derivadas de los ajustes por inflación. 9. Realizar el reajuste regular de los activos no monetarios no depreciables y los sujetos a amortización. 10. Analizar el caso de la enajenación de los activos no monetarios, diferentes a los inventarios. 11. Examinar el tratamiento fiscal establecidos para los títulos valores. 12. Analizar el tratamiento de las pérdidas netas por inflación. 13. Realizar el tratamiento contable de las acreencias y deudas en moneda extranjera o pactada con clausulas de reajustabilidad. 14. Analizar el tratamiento fiscal de la variación del patrimonio neto como consecuencia del reajuste regular por inflación. 15. Revisar los libros fiscales derivados del proceso del reajuste regular por inflación. 152 Propuesta Norma tributaria que rige el reajuste regular por inflación La LISLR regula el procedimiento en el Título IX, Capítulo II, desde el artículo 178 al 180 y del 182 al 192, Por otra parte, el RLISLR en el Capítulo V, Sección Cuarta, del artículo 110 al 122 contempla la forma de aplicar el reajuste regular a cada una de las partidas no monetarias que mantenga el contribuyente en su contabilidad. La obligación de efectuar el reajuste queda establecida en la LISLR al señalar en el Artículo 178. A los solos efectos tributarios, los contribuyentes a que se refiere el artículo 172 de esta Ley, una vez realizado el ajuste inicial, deberán reajustar al cierre de cada ejercicio gravable, sus activos y pasivos no monetarios, el patrimonio al inicio del ejercicio y los aumentos y disminuciones del patrimonio durante el ejercicio, distintos de las ganancias o las pérdidas, conforme al procedimiento que a continuación se señala. El mayor o menor valor que se genere al actualizar los activos y pasivos no monetarios, el patrimonio al inicio del ejercicio y los aumentos y disminuciones del patrimonio durante el ejercicio, distintos de las ganancias o las pérdidas, serán acumulados, en una cuenta de conciliación fiscal que se denominará Reajustes por Inflación y que se tomará en consideración para la determinación de la renta gravable, con excepción de las empresas en etapa preoperativa, para las cuales el reajuste por inflación sólo se tomará en consideración para la determinación de la renta gravable en el período siguiente a aquel en que se incorporaron en el sistema de ajustes por inflación de conformidad con lo establecido en el artículo 173 de esta Ley. La diferencia más significativa es el destino de la cuenta que resume la variación del patrimonio; en el caso del ajuste inicial se acumula en una cuenta que pasa a formar parte del patrimonio, en el reajuste regular se crea una cuenta denominada Reajuste por Inflación que va a afectar la renta gravable. Es necesario hacer referencia al Parágrafo Segundo del artículo 100 del RLISLR en donde se plantea el caso de empresas que estén inactivas. Al respecto indica: Las empresas inactivas deberán realizar su ajuste inicial en el cierre del ejercicio en el cual inicien sus actividades. Si el contribuyente ya había hecho un ajuste inicial antes de cesar sus actividades y entrar en inactividad y posteriormente las inicia de nuevo, deberá hacer un reajuste de las partidas no monetarias al cierre del ejercicio anterior a aquel en el cual inicia de nuevo sus actividades acumulando el ajuste en la cuenta Actualización del Patrimonio. Este reajuste servirá de base para el ajuste 153 Propuesta regular al cierre del primer ejercicio gravable en el cual inicie de nuevo sus actividades. Es importante señalar que el reajuste regular se hace todos los ejercicios gravables que siguen al ajuste inicial; por tanto, es una manera de darle continuidad al proceso de actualización extraordinaria que se realiza en el cierre del primer ejercicio gravable de la empresa. Por esta razón los registros contables derivados del ajuste inicial afectan los valores de las partidas no monetarias; es decir, que los saldos se trasladan de un ejercicio a otro. Por ejemplo al actualizar un terreno su valor aumenta y se crea la cuenta actualización patrimonio la que acumula todos los movimientos derivados del ajuste inicial. Esta cuenta pasa a ser parte del capital de la empresa y se sigue actualizando todos los años. Esto se indica en el artículo 110 del RLISLR al señalar: Los contribuyentes sujetos a la normativa referente a los ajustes por efectos de la inflación a que se contrae el Título IX de la Ley, deberán a los solos efectos de ésta, en los cierres de cada ejercicio gravable posteriores al del ajuste inicial, realizar un reajuste regular de sus activos y pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio, del patrimonio al inicio del ejercicio gravable y de los aumentos y disminuciones del patrimonio durante el ejercicio, distintos a las ganancias o las pérdidas del período, el cual tendrá como consecuencia una variación en el patrimonio neto a esa fecha. Parágrafo Primero Los ajustes y reajustes previos hechos a las partidas de los activos y pasivos no monetarios, así como a las del patrimonio neto del contribuyente, derivados de la aplicación de las normas establecidas en los Capítulos I y II del Título IX de la Ley y este Reglamento, deberán tomarse en cuenta al momento de practicarse los posteriores reajustes regulares de cierre de cada ejercicio tributario. Para llevar a cabo el proceso del reajuste regular es necesario llevar un orden para que todas las partidas no monetarias sean actualizadas. El artículo 123 del RLISLR sirve de guía ya que establece la secuencia para elaborar las hojas de trabajo, al indicar los artículos que se debe seguir para cada partida monetaria. Para el reajuste regular se hace mención a los siguientes numerales: 6. El Balance General Fiscal Actualizado al cierre del ejercicio gravable anterior, reajustado al cierre del ejercicio gravable actual, para determinar 154 Propuesta en cada ejercicio el ajuste regular al patrimonio inicial exigido en el artículo 111 de este Reglamento. 7. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de capital social, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (1) del artículo 114 de este Reglamento. 8. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de las utilidades no distribuidas, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (2) del artículo 114 de este Reglamento. 9. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de otras cuentas de patrimonio, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (3) del artículo 114 de este Reglamento. 10. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones registrados en la cuenta Exclusiones Fiscales al Patrimonio, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (4) del artículo 114 de este Reglamento. 11. El ajuste regular de los inventarios, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 120 de este Reglamento. 12. El ajuste regular de los activos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 117 de este Reglamento. 13. El ajuste regular de los pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 118 de este Reglamento. 14. El asiento de transferencia de la cuenta Reajustes por Inflación a la cuenta Actualización del Patrimonio, exigido en el artículo 122 de este Reglamento. 15. El Balance General Fiscal Actualizado, a la fecha de cierre de cada ejercicio gravable. En esta unidad se plantea el desarrollo en el mismo orden indicado en los numerales citados. Reajuste del patrimonio neto al inicio del ejercicio gravable Se entiende por patrimonio neto la diferencia entre los activos y pasivos tanto monetarios como no monetarios. Las cuentas de capital que maneja una empresa tales como: utilidades no distribuidas y reservas de cualquier tipo también forman parte de este grupo del estado de situación, en general, todas las cuentas clasificadas en el apartado de superávit. 155 Propuesta El Parágrafo Cuarto del artículo 110 del RLISLR hace referencia a los que debe incluirse como patrimonio en los fondos de comercio y las sociedades de persona cuando indica: “Formarán parte del patrimonio las partidas representativas de valores materiales o inversiones aportados al negocio por el contribuyente persona natural, o por los socios y comuneros en los casos de sociedades de personas y comunidades”. Adicionalmente se añade la cuenta actualización de patrimonio generada en el proceso de ajuste inicial por inflación. En el Parágrafo quinto del mismo artículo lo establece: “A los efectos de esta Ley, se considera patrimonio neto fiscal la diferencia entre el total del activo y el pasivo, incluyendo las actualizaciones y las exclusiones autorizadas en la Ley y este Reglamento”. La cuenta que va a acumular la variación del patrimonio inicial es reajuste por inflación, permitiendo al contribuyente el reconocimiento de la pérdida de valor sufrida por efectos de la inflación durante el ejercicio gravable; esto se ve cuando tiene efecto en la disminución de la renta gravable. En la LISLR en su artículo 184 indica: Se acumularán en la partida de Reajuste por Inflación, como una disminución o aumento de la renta gravable, el incremento o disminución de valor que resulte de reajustar anualmente el patrimonio neto al inicio del ejercicio gravable, con base en la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas elaborado por el Banco Central de Venezuela, en el ejercicio gravable. Para estos fines se entenderá por patrimonio neto la diferencia entre el total de los activos y pasivos monetarios y no monetarios. Deberán excluirse de los activos y pasivos y del patrimonio neto, las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas de conformidad con lo establecido en el artículo 116 de esta Ley. También deberán excluirse los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o enriquecimientos presuntos, exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por esta Ley. Como se revisó en la unidad I se crea una cuenta denominada Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio para reclasificar una serie de partidas incluidas en el activo del contribuyente. Con esto se pretende presentar el patrimonio neto proveniente de las operaciones normales de la empresa. Antes de proceder a reajustar el patrimonio hay que 156 Propuesta hacer el registro fiscal contable para llevar a la sección de capital las cuentas que no deben formar parte de los activos. Por su parte en el RLISLR, artículo 111 da la pauta para llevar a cabo el reajuste del patrimonio inicial indicando: Se cargará o acreditará a la cuenta de Reajustes por Inflación y se acreditará o cargará a la cuenta de Actualización de Patrimonio, el mayor o menor valor que resulte de actualizar anualmente el patrimonio neto del contribuyente al inicio del ejercicio tributario, según el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas durante el ejercicio gravable, elaborado por el Banco Central de Venezuela. Parágrafo Único Para realizar este asiento, el contribuyente debe reajustar el Balance General Fiscal Actualizado al cierre del ejercicio anterior con la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) durante el ejercicio gravable. La diferencia entre el patrimonio neto ajustado y el reajustado de dicho balance general es el monto a cargar o a acreditar a la cuenta Reajustes por Inflación. El contribuyente debe registrar en los libros fiscales exigidos por la Ley y este Reglamento, en cada ejercicio gravable, el Balance General Fiscal Actualizado ajustado comparado con el reajustado que demuestra los resultados para este asiento. La redacción de este artículo remite al siguiente procedimiento: 1. Tomar el Balance Fiscal proveniente del ejercicio gravable que originó el ajuste inicial por inflación. 2. Reclasificar las cuentas que deben formar parte de Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio. 3. Elaborar el Balance Fiscal excluyendo del activo e incluyendo en la sección de capital las cuentas reclasificadas en el numeral 2. 4. Calcular el factor de inflación durante el ejercicio gravable; es decir tomando los IPC del cierre del ejercicio actual y del ejercicio anterior. 5. Reajustar el Balance Fiscal elaborado en el numeral 3 multiplicando los saldos de las cuentas por el factor calculado en el numeral 4. 157 Propuesta 6. Establecer la variación de las partidas de patrimonio restando los montos de las cuentas del Balance Fiscal del numeral 5 con el Balance Fiscal del numeral 3. 7. Elaborar el registro contable cargando a la cuenta Reajuste por Inflación con abono a la cuenta Actualización de Patrimonio. Explicación del reajuste del patrimonio inicial Para hacer más comprensible este procedimiento se presenta un ejemplo La empresa Los Girasoles cierra ejercicio los 31/10 de cada año. El cierre de su primer ejercicio gravable fue el 31/10/2011 y le muestra el Balance Fiscal para la fecha. 158 Propuesta Empresa Los Girasoles CA RIF J-3285758-9 Balance Fiscal artículo 100 RLISLR 31/10/2011 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Actualización del patrimonio TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 159 - - 6.000,00 24.850,00 87.940,00 312.580,00 670.900,00 6.200,00 8.100,00 130.000,00 455.570,65 1.689.740,65 1.297.390,68 2.869.400,52 103.564,05 1.351.829,03 66.986,94 634.179,36 40.089,83 436.647,82 59.434,02 625.000,00 6.944.372,57 8.634.113,22 2.500.000,00 875.000,00 673.500,00 6.850,00 4.055.350,00 4.055.350,00 3.000.000,00 90.000,00 663.640,00 825.123,22 4.578.763,22 8.634.113,22 Propuesta Una vez realizadas las reclasificaciones de las cuentas llevadas a exclusiones fiscales históricas al patrimonio se presenta el Balance Fiscal a reajustar. Empresa Los Girasoles CA RIF J-3285758-9 Balance Fiscal artículo 100 RLISLR 31/10/2011 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar empleados Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Total no corriente TOTAL ACTIVOS PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 6.000,00 24.850,00 87.940,00 312.580,00 670.900,00 8.100,00 455.570,65 1.565.940,65 - 1.297.390,68 2.869.400,52 103.564,05 1.351.829,03 66.986,94 634.179,36 40.089,83 436.647,82 59.434,02 6.319.372,57 7.885.313,22 2.500.000,00 875.000,00 673.500,00 6.850,00 4.055.350,00 4.055.350,00 PATRIMONIO Capital social 3.000.000,00 Reserva legal 90.000,00 Utilidades no distribuidas 663.640,00 Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio 748.800,00 Actualización del patrimonio 825.123,22 TOTAL PATRIMONIO 3.829.963,22 TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 7.885.313,22 160 Propuesta Nótese que las cuentas que se excluyeron del activo son: cuentas por cobrar accionistas por Bs. 130.000,00; provisión para cuentas dudosas Bs. 6.200,00 y cuentas por cobrar empresas filiales Bs. 625.000,00. El saldo de la cuenta exclusiones fiscales históricas al patrimonio es producto de esos saldos; por tanto asciende a un monto de Bs. 748.800,00. Con la presentación de este Balance Fiscal se cumplen los tres primeros pasos del procedimiento indicado anteriormente. El siguiente paso indica el cálculo del factor de actualización. Para ello necesitamos los IPC del cierre de ambos ejercicios. El correspondiente al 31/10/2012 es de 313,10 y el del cierre del ejercicio anterior, 31/10/2011, es 264,30. La fórmula más corta para calcular el factor es la división del IPC final entre el inicial; en consecuencia, la fórmula matemática queda de la siguiente forma: Con este factor se actualizan los saldos del Balance anterior, según el numeral 5 del procedimiento descrito, y se obtienen los siguientes resultados: Empresa Los Girasoles CA RIF J-3285758-9 Reajuste del Patrimonio inicial Parágrafo único artículo 111 RLISLR 31/10/2012 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar empleados Inventario de mercancías Total Corrientes Saldos Ajustados 6.000,00 24.850,00 87.940,00 312.580,00 670.900,00 8.100,00 455.570,65 1.565.940,65 161 Cálculo del factor IPC 31/10/2012 1,18464 IPC 31/10/2011 Factor 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 Saldos Reajustados 7.107,83 29.438,27 104.177,12 370.294,35 794.774,08 9.595,57 539.686,60 1.855.073,84 Propuesta No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Total no corriente TOTAL ACTIVOS PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO - 1.297.390,68 2.869.400,52 103.564,05 1.351.829,03 66.986,94 634.179,36 40.089,83 436.647,82 59.434,02 6.319.372,57 7.885.313,22 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 2.500.000,00 875.000,00 673.500,00 6.850,00 4.055.350,00 4.055.350,00 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 2.961.596,67 1.036.558,83 797.854,14 8.114,77 4.804.124,42 4.804.124,42 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 1,18464 3.553.916,00 106.617,48 786.173,61 887.057,43 977.472,87 4.537.122,53 9.341.246,95 PATRIMONIO Capital social 3.000.000,00 Reserva legal 90.000,00 Utilidades no distribuidas 663.640,00 Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio 748.800,00 Actualización del patrimonio 825.123,22 TOTAL PATRIMONIO 3.829.963,22 TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 7.885.313,22 - - 1.536.939,17 3.399.202,81 122.685,97 1.601.428,95 79.355,32 751.273,39 47.491,96 517.269,89 70.407,84 7.486.173,11 9.341.246,95 Al aplicar el paso 6 del procedimiento indicado se obtienen los siguientes datos: Empresa Los Girasoles CA RIF J-3285758-9 Reajuste del Patrimonio inicial Parágrafo único artículo 111 RLISLR 31/10/2012 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar empleados Inventario de mercancías Total Corrientes Saldos Ajustados 6.000,00 24.850,00 87.940,00 312.580,00 670.900,00 8.100,00 455.570,65 1.565.940,65 162 Saldos Reajustados 7.107,83 29.438,27 104.177,12 370.294,35 794.774,08 9.595,57 539.686,60 1.855.073,84 Variaciones 1.107,83 4.588,27 16.237,12 57.714,35 123.874,08 1.495,57 84.115,96 289.133,20 Propuesta No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Total no corriente TOTAL ACTIVOS - PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio - Actualización del patrimonio TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 1.297.390,68 2.869.400,52 103.564,05 1.351.829,03 66.986,94 634.179,36 40.089,83 436.647,82 59.434,02 6.319.372,57 7.885.313,22 - 1.536.939,17 3.399.202,81 122.685,97 1.601.428,95 79.355,32 751.273,39 47.491,96 517.269,89 70.407,84 7.486.173,11 9.341.246,95 - 239.548,49 529.802,29 19.121,93 249.599,91 12.368,38 117.094,03 7.402,13 80.622,07 10.973,82 1.166.800,54 1.455.933,73 2.500.000,00 875.000,00 673.500,00 6.850,00 4.055.350,00 4.055.350,00 2.961.596,67 1.036.558,83 797.854,14 8.114,77 4.804.124,42 4.804.124,42 461.596,67 161.558,83 124.354,14 1.264,77 748.774,42 748.774,42 3.000.000,00 90.000,00 663.640,00 748.800,00 825.123,22 3.829.963,22 7.885.313,22 3.553.916,00 106.617,48 786.173,61 887.057,43 977.472,87 4.537.122,53 9.341.246,95 553.916,00 16.617,48 122.533,61 138.257,43 152.349,65 707.159,31 1.455.933,73 - El resumen de las diferencias indica: Total activos Total pasivos Total patrimonio Ajustado 7.885.313,22 4.055.350,00 3.829.963,22 Reajustado 9.341.246,95 4.804.124,42 4.537.122,53 Diferencias 707.159,31 Si se compara solo los valores correspondientes al patrimonio quedaría de la siguiente forma: PATRIMONIO Capital social 3.000.000,00 Reserva legal 90.000,00 Utilidades no distribuidas 663.640,00 Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio 748.800,00 Actualización del patrimonio 825.123,22 TOTAL PATRIMONIO 3.829.963,22 163 - 3.553.916,00 106.617,48 786.173,61 887.057,43 977.472,87 4.537.122,53 - 553.916,00 16.617,48 122.533,61 138.257,43 152.349,65 707.159,31 Propuesta En cualquiera de las dos presentaciones el resultado da igual. Al observar la variación da un monto de Bs. 707.159,31. Por este monto se realiza el registro contable fiscal que se establece en el artículo 111 del RLISLR, que se muestra a continuación: Asiento proveniente del ajuste del patrimonio inicial Fecha 2012 31-oct Debe 1 Reajuste por inflación Actualización del patrimonio Reajuste del patrimonio inicial según Haber 707.159,31 707.159,31 el artículo 111 del RLISLR Reajuste por inflación de los aumentos de patrimonio Durante el ejercicio gravable puede haber variación del capital social de la empresa en el caso de las sociedades de capital, o de aumento de patrimonio en las sociedades de personas. La norma tributaria establece el procedimiento a seguir en cada uno de los casos. Al respecto la LISLR indica: Artículo 185. Se acumularán en la partida de Reajuste por Inflación, como una disminución de la renta gravable los aumentos de patrimonio efectivamente pagados en dinero o especie ocurridos durante el ejercicio gravable reajustándose el aumento de patrimonio según el porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, entre el mes del aumento y el cierre del ejercicio gravable. No serán considerados incrementos de patrimonio, las revalorizaciones de los bienes y derechos del contribuyente distintos de los originados para las inversiones negociables en las bolsas de valores. Los aportes de los accionistas pendientes de capitalizar al cierre del ejercicio gravable, deben ser capitalizados en el ejercicio gravable siguiente, caso contrario se considerarán pasivos monetarios. Igualmente, no se consideran aumentos de patrimonio las utilidades del contribuyente en el ejercicio gravable, aun en los casos de cierres contables menores a un año. Se pretende reconocer el efecto de la inflación en la inversión que hacen los accionistas para aumentar sus aportes capitalizados. Se debe tener cuidado en la cuenta de préstamos 164 Propuesta efectuados por los accionistas, esta figura se clasifica como pasivo no monetarios; es decir, no está sometido a la actualización incursa en el proceso del reajuste, solo se convierte en no monetario cuando sea capitalizado a través del registro de un acta en donde sea modificadas las cláusulas referentes a la conformación del capital en acciones o cuotas de participación. Tampoco se permite considerar parte de capital las utilidades parciales; por tanto, las únicas aceptadas son las incluidas en utilidades no distribuidas una vez hecho el cierre del ejercicio gravable, las cuales afectarán al año que se inicia con fecha posterior al mismo. Por otra parte el RLISLR indica lo relativo a los aumentos de patrimonio al indicar en el Artículo 112° Se cargará a la cuenta de Reajustes por Inflación y acreditará a la cuenta de Actualización de Patrimonio, el mayor valor que resulte de actualizar anualmente los aumentos de patrimonio neto del contribuyente durante el ejercicio gravable, según el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, desde el mes de cada aumento hasta el mes de cierre del ejercicio gravable. Parágrafo Único Para efectos de este artículo se consideran aumentos de patrimonio los aumentos del capital social del contribuyente, los aportes personales que haga el empresario, socio, comunero o accionista, los enjugues de pérdidas y toda otra cantidad que los propietarios del establecimiento o negocio aporten dentro del ejercicio tributario que aumenten el patrimonio neto de la empresa, los aportes por capitalizar con las limitaciones establecidas por la Ley y este Reglamento y los créditos a la cuenta Exclusiones Fiscales Históricas del Patrimonio ocurridos durante el ejercicio gravable. No se consideran aumentos de patrimonio para efectos de este artículo y del artículo 185 de la Ley, las utilidades anuales, semestrales o de un período menor originadas en el ejercicio tributario, ni cualquier transferencia de partidas entre las cuentas de patrimonio. Tampoco se consideran aumentos de patrimonio los dividendos en acciones, la creación de reservas legales u otras reservas provenientes de las utilidades y cualesquiera otra transferencia entre cuentas de patrimonio. El contenido del citado artículo viene a ratificar lo comentado anteriormente al aclarar lo que se considera aumento de patrimonio. En el artículo 114, numeral 1 se indica la forma de elaborar la hoja de trabajo para relacionar los aumentos ocurridos en el ejercicio 165 Propuesta gravable. Se trata de una hoja de cálculo con columnas destinadas a cada uno de los datos necesarios para calcular la variación del patrimonio por estos conceptos, en los términos siguientes: 1. Capital social y otras cuentas similares En este detalle debe incluirse la relación de los aumentos de capital, las disminuciones de capital y cualquier otro movimiento de dicha cuenta que signifique una modificación del patrimonio neto durante el ejercicio. Se excluyen los dividendos en acciones y cualquier otra transacción entre cuentas de patrimonio que no signifiquen una modificación del patrimonio neto. Deben listarse los aumentos separados de las disminuciones. a) Descripción de la operación. b) Fecha del aumento o disminución del capital social. c) Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes correspondiente a la fecha de cierre del ejercicio gravable. d) Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes del aumento o disminución. e) Factor de actualización desde el mes de aumento o disminución hasta el mes de cierre del ejercicio gravable. Este es el resultado de dividir los índices de la columna (c) entre los índices de la columna (d). Todos los índices y el factor resultante deben ser expresados con cinco decimales como mínimo. f) Monto del aumento (crédito) o disminución (débito) a la cuenta Capital Social. g) Actualización acumulada del aumento (crédito) o disminución (débito) desde la fecha del dicho aumento o disminución hasta el mes de cierre del ejercicio gravable. Estos resultados se obtienen de multiplicar los aumentos o disminuciones listados en la columna (f) por los factores de actualización listados en la columna (e). h) Reajuste por inflación del ejercicio. Este resultado se obtiene de la diferencia entre los aumentos o disminuciones actualizados listados en la columna (g) y los aumentos o disminuciones históricos listados en la columna (f). i) El resultado obtenido en la columna (h) origina un asiento de reajuste por inflación en la siguiente forma: 1) Para los aumentos de patrimonio, el resultado obtenido en la columna (h) se debe cargar a la cuenta Reajustes por Inflación con crédito a la cuenta Actualización de Patrimonio. 2) Para las disminuciones de patrimonio, el resultado obtenido en la columna (h) se debe acreditar a la cuenta Reajustes por Inflación con débito a la cuenta Actualización de Patrimonio. 166 Propuesta En este artículo se hace referencia a los aumentos y disminuciones de capital social haciendo la salvedad de hacer hojas separadas para las dos variaciones. Al revisar la última parte se observa las cuentas que hay que utilizar para efectuar el registro contable fiscal. Se indica la cuenta actualización de patrimonio y reajuste por inflación, siendo las dos de uso fiscal únicamente. Fecha xxxx xx-xx Fecha xxxx xx-xx Asiento proveniente del aumento del capital social Debe 1 Reajuste por inflación Actualización de patrimonio Reajuste por aumento del capital social artículo 114 RLISLR Haber xxxx xxxx Asiento proveniente de la dsminución del capital social Debe Haber 1 Actualización de patrimonio Reajuste por inflación Reajuste por aumento del capital social artículo 114 RLISLR xxxx xxxx Explicación del reajuste regular de los aumentos de capital Para aplicar el procedimiento descrito en el artículo citado es necesario trabajar con datos que permitan observar la parte práctica de la norma tributaria. En este apartado se presentan ejercicios para reforzar el aprendizaje. La empresa Los Girasoles CA realizó su ajuste inicial por inflación en el ejercicio anterior. Para la fecha de cierre, 31/10/2012, le suministra información relacionada con su capital social. El 01/12/2011 hizo un aumento de capital social mediante la capitalización de pasivos a favor de sus accionistas por Bs. 1.250.000,00. Posteriormente aumento su capital social emitiendo nuevas acciones vendidas en efectivo en las siguientes fechas: 25/02/2012 Bs. 870.000,00; el 31/05/2012 Bs. 650.000,00 y el 01/09/2012 Bs. 750.000,00. 167 Propuesta Se anexa la información tomada de la página del Banco Central de Venezuela relacionada con los IPC de los años 2011 y 2012. INDICE GENERAL DE PRECIOS AL CONSUMIDOR AREA METROPOLITANA DE CARACAS Serie desde 1950 ( BASE Diciembre 2007 = 100 ) 2012 DESCRIPCIÓN Capitalización de pasivos Emisión de acciones Emisión de acciones Emisión de acciones 2011 2010 Diciembre 275,00 213,2 Noviembre 270,20 209,7 Octubre 313,10 264,30 207,0 Septiembre 307,80 258,50 204,0 Agosto 302,00 254,70 201,3 Julio 299,10 250,50 198,6 Junio 296,20 244,40 195,4 Mayo 291,70 239,10 191,6 Abril 287,20 232,30 187,5 Marzo 284,70 229,30 178,2 Febrero 281,90 225,80 174,0 Enero 279,10 220,90 171,4 Empresa Los Girasoles CA RIF J-3285758-9 REAJUSTE AUMENTO DE CAPITAL artúlo 114, numeral 1 RLISLR 31/10/2012 IPC FECHA 31/10/2012 Inicio FACTOR MONTO ACTUALIZACIÓN 01/12/2011 313,10 275,00 1,13855 1.250.000,00 1.423.181,82 25/02/2012 313,10 281,90 1,11068 870.000,00 966.289,46 31/05/2012 313,10 291,70 1,07336 650.000,00 697.685,98 01/09/2012 313,10 307,80 1,01722 750.000,00 762.914,23 3.520.000,00 3.850.071,49 168 REAJUSTE 173.181,82 96.289,46 47.685,98 12.914,23 330.071,49 Propuesta Luego de presentar la hoja de trabajo se hace el registro contable fiscal, por tratarse de un aumento el asiento se aplica el primer asiento que se mostró anteriormente. Fecha 2012 31-oct Asiento proveniente del aumento del capital social Debe 1 Reajuste por inflación Actualización de patrimonio Reajuste por aumento del capital social artículo 114 RLISLR Haber 330.071,49 330.071,49 Reajuste de las disminuciones de patrimonio por pago de dividendos En este apartado se hace referencia a las disminuciones de las utilidades no distribuidas ocasionadas por el pago de dividendos. En la LISLR se hace referencia a este asunto en el Artículo 186. Se acumulará en la partida de Reajuste por Inflación, como un aumento de la renta gravable, el monto que resulte de reajustar las disminuciones de patrimonio ocurridas durante el ejercicio gravable según el porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, en el lapso comprendido entre el mes de la disminución y el de cierre del ejercicio gravable. Se consideran disminuciones del patrimonio, los dividendos, utilidades y participaciones análogas distribuidas dentro del ejercicio gravable por la empresa y las reducciones de capital. En el numeral 2 del artículo 114 del RLISLR se establece lo que se considera disminución de capital al indicar que se incluyen los dividendos decretados y otros movimientos, tales como: enjugues de pérdidas y cualquier otra operación que signifique una modificación al patrimonio neto. Se excluyen los dividendos en acciones, cualquier reserva u operaciones entre cuentas de patrimonio que no significan una modificación al patrimonio neto y las ganancias o pérdidas del ejercicio. En todo caso, el contribuyente deberá listar los aumentos en forma separada de las disminuciones. La presentación de la hoja de trabajo es igual a la de los aumentos de capital, el cambio se hace notar en el registro contable fiscal, el asiento trae una disminución a la cuenta actualización de patrimonio y un aumento en reajuste por inflación. Con los datos 169 Propuesta suministrados para el aumento de capital, se supone que se trata de pago de dividendos el asiento se presenta así: Fecha 2012 31-oct Asiento proveniente del pago de dividendos Debe 1 Actualización de patrinomio Reajuste por inflación Reajuste por disminución de capital por pago de dividendos artículo 114 RLISLR Haber 330.071,49 330.071,49 Reajuste de los movimientos durante el ejercicio gravable de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio Como se revisó en la unidad I las exclusiones fiscales históricas al patrimonio se derivan de la reclasificación de una serie de cuentas que no deben tomarse en consideración para calcular el patrimonio neto del contribuyente. Esta cuenta se presenta en la sección de capital del Estado de Situación y se convierte en una partida no monetaria; por tanto, es objeto de reajuste según lo establecido en el artículo 114, numeral 4, del RLISLR cuando indica: “En esta cuenta se deben incluir, sin excepción, los movimientos durante el ejercicio de todas las partidas excluidas del activo y el pasivo del contribuyente, autorizadas por la Ley y este Reglamento y registradas en la cuenta Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio”. La presentación de la hoja de trabajo es igual para todas las cuentas de patrimonio, la diferencia se presenta en la descripción de la operación. Lo indicado en el artículo 114 del RLISLR respecto a las exclusiones fiscales históricas al patrimonio se señala en los siguientes términos: a) Descripción de la operación. b) Fecha del aumento o disminución. c) Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes correspondiente a la fecha de cierre del ejercicio gravable. d) Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes correspondiente a la fecha del aumento o la disminución. e) Factor de actualización desde el mes de aumento o disminución hasta el mes de cierre del ejercicio gravable. Este es el resultado de dividir los 170 Propuesta índices de la columna (c) entre los índices de la columna (d). Todos los índices y el factor resultante deben ser expresados concinco decimales como mínimo. f) Monto del aumento (crédito) o disminución (débito). g) Actualización acumulada de los aumentos (créditos) o disminuciones (débitos) desde la fecha de dichos aumentos o disminuciones hasta el mes de cierre del ejercicio gravable. Estos resultados se obtienen de los aumentos o disminuciones históricos listados en la columna (f) multiplicados por los factores de actualización listados en la columna (e). h) Reajuste por inflación del ejercicio. Este resultado se obtiene de las diferencias entre los aumentos o disminuciones del ejercicio actualizados de la columna (g) menos los aumentos o disminuciones históricos de la columna (f). i) El resultado obtenido en la columna (h) origina un asiento de reajuste por inflación en la siguiente forma: 1) Para los aumentos de patrimonio, el resultado obtenido en la columna (h) se debe cargar a la cuenta Reajustes por Inflación con crédito a la cuenta Actualización de Patrimonio. 2) Para las disminuciones de patrimonio, el resultado obtenido en la columna (h) se debe acreditar a la cuenta Reajustes por Inflación con débito a la cuenta Actualización de Patrimonio. Tratamiento contable fiscal de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio Para mostrar en forma práctica el tratamiento se retoma información de la empresa que se utiliza para el ejemplo y los IPC suministrados. Para el cierre del ejercicio, el 31/10/2011, los saldos reclasificados fueron: (a) provisión para cuentas dudosasBs. 6.200,00 acreedor, (b) cuentas por cobrar accionistas Bs. 130.000,00 y (c) cuentas por cobrar empresas afiliadas Bs. 625.000,00. Adicionalmente se muestran los movimientos de la cuentas desde el 01/11/2011 hasta el 31/10/2012. Fecha 01-12-2011 01-02-2012 15-05-2012 20-06-2012 28-06-2012 15-09-2012 20-09-2012 30-09-2012 31-10-2012 Descripción Accionista A abona a su cuenta Empresa afiliada abona a cuenta Accionista B solicita préstamo Accionista C abona a cuenta Empresa afiliada cancela préstamo Accionista A solicita préstamo Se cancela por incobrable una factura Empresa afiliada solicita préstamo Ajuste de la provisión para cuentas dudosas 171 Monto Bs. 75.000,00 Bs. 110.000,00 Bs. 90.000,00 Bs. 30.000,00 Bs. 200.000,00 Bs. 125.000,00 Bs. 3.000,00 Bs. 50.000,00 Bs. 5.800,00 Propuesta Empresa Los Girasoles CA RIF J-3285758-9 REAJUSTE EXCLUSIONES HISTÓRICAS DEL PATRIMONIO, artículo 114, numeral 4 31/10/2012 IPC DESCRIPCIÓN FECHA 31/10/2012 inicial FACTOR MONTO ACTUALIZACIÓN Cuentas por cobrar accionistas A 01/12/2011 313,100 275,00000 1,13855 (75.000,00) (85.390,91) Cuentas por cobrar accionistas B 15/05/2012 313,100 291,70000 1,07336 90.000,00 96.602,67 Cuentas por cobrar accionistas C 20/06/2012 313,100 296,20000 1,05706 (30.000,00) (31.711,68) Cuentas por cobrar accionistas A 15/09/2012 313,100 307,80000 1,01722 125.000,00 127.152,37 Cuentas por cobrar empresas filiales 01/02/2012 313,100 281,90000 1,11068 (110.000,00) (122.174,53) Cuentas por cobrar empresas filiales 28/06/2012 313,100 296,20000 1,05706 (200.000,00) (211.411,21) Cuentas por cobrar empresas filiales 30/09/2012 313,100 307,80000 1,01722 50.000,00 50.860,95 Provisión para cuents dudosas 20/09/2012 313,100 307,80000 1,01722 (3.000,00) (3.051,66) Provisión para cuents dudosas 31/10/2012 313,100 313,10000 1,00000 5.800,00 5.800,00 Total 151.300,00 REAJUSTE (10.390,91) 6.602,67 (1.711,68) 2.152,37 (12.174,53) (11.411,21) 860,95 (51,66) (26.123,99) El asiento derivado de esta hoja de trabajo es igual al que proviene de los aumentos de capital social. Las variaciones de la cuenta exclusiones históricas al patrimonio disminuyen su saldo, en consecuencia aumentan el patrimonio. Asiento proveniente del movimiento de exclusiones fiscales históricas al patrimonio Fecha 2012 31-oct Debe 1 Reajuste por inflación Actualización de patrimonio Reajuste de los movimiento de la cuenta exclusiones fiscales al patrimonio según el artículo 114, numeral 4 del RLISLR 172 Haber 26.123,99 26.123,99 Propuesta Reajuste por inflación de los inventarios En esta parte se resume la norma tributaria relacionada con las existencias de diversa índole que tiene el contribuyente. Para ello es necesario clasificarlas en las diversas cuentas que se manejan de acuerdo al tipo de operaciones que realiza la empresa, tales como los inventarios existentes en materias primas, productos en proceso o productos terminados para la venta, mercancía para la venta o mercancía en tránsito, entre otros. Antes de proceder a la forma de hacer el reajuste de cada una de las cuentas, clasificadas como inventarios, es primordial aclarar una situación que tienen a crear confusión en la aplicación de la norma tributaria. Es la relativa a la clasificación de los inventarios ya que en algunos casos se presenta el listado de los artículos que componen las existencias para hacer el ajuste inicial o el reajuste regular. En los artículos 104 y 119 del RLISLR se hace mención a la suma total de cada una de las clases de inventario, este concepto queda aclarado en el Parágrafo Segundo de ambos artículo al indicar: Se entiende por clases de inventario la suma total del inventario de materia prima, la suma total del inventario de productos en proceso, la suma total del inventario de productos terminados, la suma total del inventario de mercancías, la suma total de las mercancías en tránsito Además, aclara “Se entiende que no se pueden dividir los totales de cada clase de inventarios, en subclases o artículos individualmente considerados o subdivididos en cualquier otra forma”. Los dos artículos mencionados se relacionan con los inventarios, el primero en cuanto el ajuste inicial y el segundo con el reajuste regular. La norma tributaria permite la división de las clases de inventarios en cada uno de los componentes en aquellas empresas que utilizan para valuar sus inventarios el método de identificación específica o precios específicos. En el Parágrafo Tercero de los artículos 104 y 119 del RLISLR hace referencia en los siguientes términos: Cuando el contribuyente utilice en su contabilidad de costos el sistema de valuación de inventarios denominado de identificación específica o de precios específicos, podrá utilizar las fechas reales de adquisición de cada producto individualmente considerado, para actualizar los costos de adquisición. En este sistema de inventarios deben identificarse claramente con seriales las diferentes unidades individualmente consideradas con el 173 Propuesta objeto de verificar claramente las fechas de adquisición y venta de cada unidad. Para utilizar este sistema de valuación de inventario es necesario previa autorización del ente regulador ya que el Parágrafo Segundo del artículo 182 de la LISLR lo establece al señalar: Cuando el contribuyente utilice en su contabilidad de costos el sistema de valuación de inventarios denominado de identificación específica o de precios específicos, podrá utilizar las fechas reales de adquisición de cada producto individualmente considerado, previa aprobación por parte de la Administración Tributaria, para actualizar los costos de adquisición de los saldos de los inventarios al cierre de cada ejercicio gravable. Para finalizar este análisis se concluye que el listado de productos para cada clase de inventario se elabora con fines contables, es necesario para el libro Inventario y Balances exigido por el Código de Comercio. Además, es el soporte que justifica la suma de las clases de inventarios que se manejan en las hojas de trabajo del ajuste inicial y regular de los inventarios. Procedimiento para el reajuste regular por inflación de los inventarios El artículo 119 del RLISLR indica la manera de calcular el reajuste de los inventarios estableciendo las fórmulas a utilizar para calcular el valor del mismo. Resumiendo el procedimiento se pudiera seguir los siguientes pasos: El inventario final ajustado del ejercicio fiscal anterior se actualiza multiplicándolo por el factor del ejercicio gravable actual. El factor se calcula dividiendo el IPC del mes de cierre del ejercicio actual entre el IPC del mes de cierre del ejercicio anterior. Si hay varias clases de inventario se calcula cada uno por separado. Se hace una comparación de los valores históricos de los dos inventarios; es decir, se resta la suma total del inventario final de cada clase de inventario de la suma total del inventario inicial de cada clase de inventario. Es importante señalar que el Parágrafo Segundo, artículo 104 del RLISLR, se prohíbe la división del inventario en artículos ya que explica: se entiende por clases de inventario la suma total del inventario de materia prima, la suma total del inventario de productos en proceso, la 174 Propuesta suma total del inventario de productos terminados, la suma total del inventario de mercancías, la suma total de las mercancías en tránsito y la suma total del inventario de accesorios y repuestos cuando proceda, de conformidad con lo estipulado en el parágrafo primero de este artículo. Se entiende que no se pueden dividir los totales de cada clase de inventarios, en subclases o artículos individualmente considerados o subdivididos en cualquier otra forma. Cuando el inventario final histórico es menor al inventario inicial histórico se supone que el inventario proviene en su totalidad del inventario inicial (final del año anterior). Para calcular el valor del inventario final ajustado se hace de forma proporcional; es decir, se determina el porcentaje que representa el inventario final del inventario inicial. Luego se aplica este porcentaje al total del inventario actualizado según lo indicado en el primer paso de este procedimiento. Si el inventario final histórico es igual al inventario inicial histórico el valor del inventario es el valor actualizado en el primer paso de este procedimiento. Si el inventario final histórico es mayor al inventario inicial histórico el inventario reajustado será la suma del inventario inicial actualizado en el primer paso de este procedimiento más la diferencia entre los dos inventarios históricos. Con la finalidad de hacer el procedimiento de forma práctica se suministran los datos para llevarlo a cabo. Siguiendo con la empresa Los Girasoles CA se recuerda que cierra su ejercicio gravable el 31/10/2012. Para esa fecha tiene un inventario final de mercancías, a valores históricos, por Bs. 790.500,00. El inventario inicial del ejercicio actual (final del anterior) es de Bs. 380.490,00 a valores históricos y Bs. 455.570,65 ajustado. Con estos datos se aplica el procedimiento. En primer lugar se calcula el factor del ejercicio gravable = 1,18464. El valor del inventario actualizado lo multiplicamos por el factor 455.570,65 * 1.18464 = 539.686,61. En segundo lugar se comparan los totales de los dos inventarios a valores históricos siendo 790.500,00 – 380.490,00 = 410.010,00. En este ejemplo el valor del inventario final es 175 Propuesta mayor al inventario inicial; por tanto, para calcular el valor del inventario final reajustado se aplica el último paso del procedimiento descrito. En el tercer y último paso se valora el inventario quedando en 539.686,61 + 410.010,00 = 949.696,61. Hoja de trabajo para el reajuste de los inventarios El procedimiento indicado en el apartado anterior se presentó para facilitar la comprensión del reajuste del inventario; sin embargo, el formato que se debe elaborar para dar cumplimiento a la norma legal está contemplado en el artículo 120 del RLISLR el cual indica: El contribuyente deberá llevar un registro fiscal para efectos de reflejar el detalle del ajuste indicado en el artículo 119 de este Reglamento para el total del inventario en bolívares para cada clase de inventario en hojas de trabajo con las columnas en la siguiente forma. a) Descripción de la clase de inventario. b) Fecha de cierre del ejercicio gravable anterior. c) Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes correspondiente al cierre del ejercicio gravable actual. d) Índice de Precios al Consumidor (IPC) del mes correspondiente al cierre del ejercicio gravable anterior. e) Factor de actualización correspondiente a la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) durante el ejercicio gravable. Este factor se obtiene de dividir el Índice de Precios al Consumidor del mes de cierre del ejercicio gravable actual de la columna (c), entre el Índice de Precios al Consumidor del mes de cierre del ejercicio gravable anterior de la columna (d). Todos los índices y el factor deben estar expresados con cinco (5) decimales como mínimo. f) Suma total histórica de la clase de inventario inicial (final del ejercicio gravable anterior). Este total debe ser igual al total de la columna (j) del inventario final histórico en el cierre del ejercicio gravable anterior. Esta suma debe estar respaldada por un listado detallado de inventario que el contribuyente debe mantener en sus registros de contabilidad. g) Suma total de la clase de inventario inicial (final del ejercicio gravable anterior) actualizada al cierre del ejercicio gravable anterior. Este total debe ser igual al total de la columna (l) en el cierre del ejercicio gravable anterior. h) Total del ajuste acumulado del inventario inicial. Este resultado se obtiene de la diferencia entre el inventario inicial actualizado de la columna (g) menos el inventario inicial histórico de la columna (f). Este total debe ser igual al total de la columna (m) del ejercicio gravable 176 Propuesta anterior. i) Suma total de la clase del inventario inicial actualizado, reajustado por la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) durante el ejercicio gravable. Este resultado se obtiene del total del inventario inicial de la columna (g) multiplicado por el factor de actualización de la columna (e). j) Suma total del inventario final en bolívares históricos. Esta suma debe estar respaldada por un listado detallado de inventario que el contribuyente debe mantener en sus registros de contabilidad. k) Incremento total en bolívares históricos del inventario final en relación con el inventario inicial. Este resultado se obtiene de la diferencia entre el inventario final histórico de la columna (j), menos el inventario inicial histórico de la columna (f). Si existe disminución del inventario histórico no se coloca ninguna cifra en esta columna. l) El inventario final por clases se actualizará en la siguiente forma: 1) Si el total del inventario final en bolívares históricos de la columna (j) es mayor que el inventario inicial en bolívares históricos de la columna (f), el inventario final actualizado será el resultado de sumar el inventario inicial ajustado de la columna (i), más el incremento en el inventario histórico de la columna (k). 2) Si el total del inventario final en bolívares históricos de la columna (j), es menor que el inventario inicial de la columna (f), el inventario final actualizado será el resultado de multiplicar el total del inventario final histórico de la columna (j) por el inventario inicial reajustado de la columna (i). El resultado obtenido de la multiplicación anterior se dividirá entre el inventario inicial histórico de la columna (f). La cifra obtenida es el total del inventario final actualizado. 3) Si el total del inventario final en bolívares históricos de la columna (j) es igual que el inventario inicial en bolívares históricos de la columna (f), el inventario final actualizado será igual al inventario inicial reajustado de la columna (i). m) Ajuste acumulado al inventario final. Este resultado se obtiene de la diferencia entre el inventario final actualizado de la columna (l), menos el inventario final en bolívares históricos de la columna (j). n) Reajuste por Inflación correspondiente al ejercicio gravable. Este resultado se obtiene de la diferencia entre el ajuste acumulado al inventario final de la columna (m) y el ajuste acumulado al inventario inicial de la columna (h). o) Resumen del detalle que servirá de base para el asiento del reajuste regular por inflación. 1. Si el ajuste acumulado al inventario final indicado en la columna (m) es mayor que el ajuste acumulado al inventario inicial indicado en la columna (h) el resultado de la columna (n) se carga a la respectiva cuenta de inventario con crédito a la cuenta Reajuste por Inflación. 2. Si el ajuste al inventario final indicado en la columna (m) es menor que 177 Propuesta el ajuste acumulado al inventario inicial indicado en la columna (h) el resultado de la columna (n) se acredita a la respectiva cuenta de inventario con cargo a la cuenta Reajuste por Inflación. 3. Si el ajuste al inventario final indicado en la columna (m) es igual al ajuste acumulado al inventario inicial indicado en la columna (h), el resultado de la columna (n) es cero y no se hace asiento. Se trata simplemente de ir armando la hoja de trabajo e ir colocando la información que se indica para cada columna, al seguir lo indicado en este artículo se da cumplimiento a la norma tributaria y se consigue reajustar cada clase de inventario. En el Parágrafo único de este artículo se indica la forma de hacer la hoja de trabajo cuando la empresa utiliza para valuar sus inventarios el método de identificación específica o precios específicos. 178 Propuesta Se suministra información para aplicar en la práctica el contenido del artículo anterior. La empresa Los Laureles CA cierre ejercicio al 30/11/2011, para el cierre del ejercicio anterior tenía inventario de mercancías, a valor histórico, por Bs. 785.900,00 y actualizado por Bs. 890.450,00. El valor del inventario a valores históricos para el cierre actual es de Bs. 628.300,00. Empresa Los Laureles CA RIF J-3029875-4 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS INVENTARIOS Artículo 120 RLISLR 30/11/2011 (a) DESCRIPCIÓN Inventario de mercancías Continuación (b) cierre anterior 30/11/2010 (i) INVENTARIO INICIAL ACTUALIZADO 1.147.351,41 (c) IPC 30/11/2010 209,7 (d) (e) (f) (g) (h) INVENTARIO INICIAL AJUSTE FACTOR HISTÓRICO AJUSTADO 30/11/2010 1,28851 785.900,00 890.450,00 104.550,00 30/11/2011 270,20 (j) (k) INVENTARIO INCREMENTO 30/11/2011 HISTÓRICO 628.300,00 (l) (m) AJUSTE 30/11/2011 ACUMULADO 917.267,96 288.967,96 ACTUALIZACIÓN (n) REAJUSTE 30/11/2011 184.417,96 En este ejemplo el inventario final histórico es menor al inventario inicial histórico; por tanto la actualización de la columna (l) se hace según lo establecido el numeral 2, literal l, artículo 120 RLISLR. El registro contable según numeral 1, literal o,del mismo artículo. Fecha 2011 30-nov Debe 1 Inventario de mercancías Reajuste por inflación Reajuste del inventario según artículo 120 RLISLR 179 Haber 184.417,96 184.417,96 Propuesta Reajuste de los activos y pasivos no monetarios Durante todos los cierres de ejercicios gravables, luego del ajuste inicial por inflación, todas las partidas no monetarias que se mantengan en la empresa deben ser sometidas al proceso del reajuste regular. Es necesario resaltar que los valores que se han ajustado previamente alteran el saldo de cada una de las cuentas, y su saldo se arrastra de un ejercicio a otro. La LISLR se refiere a este tipo de cuentas al indicar en artículo 179: Se acumulará en la cuenta de reajuste por inflación como un aumento o disminución de la renta gravable, el mayor o menor valor que resulte de: reajustar el valor neto actualizado de los activos y pasivos no monetarios, existentes al cierre del ejercicio gravable, distintos de los inventarios y las mercancías en tránsito, según la variación anual experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, si dichos activos y pasivos provienen del ejercicio anterior, o desde el mes de su adquisición, si han sido incorporados durante el ejercicio gravable. El valor neto actualizado de los activos y pasivos no monetarios deberá depreciarse, amortizarse o realizarse, según su naturaleza, en el resto de la vida útil. Parágrafo Único: El valor neto actualizado de los activos y pasivos no monetarios es igual al valor actualizado del costo de adquisición menos el valor actualizado de la depreciación, amortización o realización acumuladas. Aunque en la LISLR el artículo anterior engloba los activos y pasivos no monetarios, en su respectivo reglamento estos se separan. En los artículos 115 y 117 se hace referencia a los activos no monetarios, mientras que los artículos 116 y 118 se relacionan con las partidas de pasivos no monetarios. En el artículo 115 se hace referencia a aspectos fundamentales, tales como: Actualización de todos los activos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable anterior por la variación del IPC del período completo. En el primer párrafo se refiere al costo del activo no monetario e indica que el aumento se carga a la respectiva cuenta de activo con abono a la cuenta Reajuste por inflación. Actualización de las depreciaciones y amortizaciones acumuladas de todos los 180 Propuesta activos no monetarios provenientes del ejercicio anterior con la variación del IPC del período completo. Asimismo, hace mención al registro contable fiscal, indicando cargo a la cuenta Reajuste por inflación con abono a las cuentas de depreciación y amortización acumulada. Incorporación de todas las partidas de activos no monetarios adquiridos durante el ejercicio gravable desde la fecha de compra. Plantea la inclusión, en la hoja de trabajo establecida en el artículo 117 del RLISLR, de los activos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable anterior que sean enajenados o retirados durante el ejercicio gravable actual. Esto con el fin de reflejar el crédito a la cuenta Actualización del Patrimonio por diferencia con los saldos de los activos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable corriente. En el Parágrafo Primero del artículo 117 del RLISLR ratifica “Mediante este procedimiento, los costos netos actualizados de los activos no monetarios enajenados o retirados quedan automáticamente cargados a la renta gravable y no deben hacerse otros asientos de ajuste por este motivo”. Un aspecto a tomar en consideración en el momento de actualización de los activos depreciables o amortizables corresponde a aquellos que ya han cubierto su vida útil; es decir que el período previsto para su amortización o depreciación ya ha culminado. Con respecto a este punto en el artículo 189 de la LISLR indica El contribuyente que fuere propietario de activos fijos invertidos en el objeto, giro o actividad señalados en este Capítulo que estén totalmente depreciados o amortizados, podrá revaluarlos y ajustar su balance general en la contabilidad, pero esta reevaluación o ajuste no tendrá ningún efecto fiscal. Se explica que aunque el activo siga prestando sus servicios en la empresa su valor contable es igual al valor residual; por tanto, ya no hay cuentas de depreciación en el estado de resultados. Si la empresa quiere hacer un avalúo y presentar en su estado de situación un valor superior al valor residual no tiene ninguna repercusión en los aspectos fiscales, ya que se deben excluir de los activos no monetarios que van a ser objeto del proceso de ajustes por inflación. 181 Propuesta En el artículo 98 del RLISLR se ratifica este asunto al excluir los valores que sean capitalizados productos de revaluaciones de carácter contable. Las revaluaciones de los activos fijos totalmente depreciados o amortizados, que se apliquen en el objeto, giro o actividad de contribuyentes regidos por el Título IX de la Ley, aunque hayan sido registrados en la contabilidad, no podrán en ningún caso ser objeto de ulteriores depreciaciones o amortizaciones a los fines de la Ley. Sus nuevos valores deberán excluirse en la oportunidad en que se determine el patrimonio neto del contribuyente a los efectos de los ajustes y reajustes por inflación. Hoja de trabajo para el reajuste de los activos no monetarios El formato para colocar la información relacionada con todos los activos no monetarios está regulado en el artículo 117 del RLISLR, se sugiere la consulta en la norma legal.Debido a la extensión del mismo no se incluye en este material. Para mostrar un ejemplo de estas partidas no monetarias se suministra la siguiente información de la empresa Los Laureles CA al 30/11/2011, cierre de su ejercicio gravable. Los valores de los IPC a utilizar se toman de la tabla suministrada anteriormente. Activo Maquinaria Maquinaria Maquinaria Maquinaria Maquinaria Maquinaria Maquinaria 1 2 3 4 5 6 7 Fecha compra 01/02/2011 30/04/2010 31/05/2010 30/09/2010 01/02/2011 30/06/2011 01/10/2011 Costo 150.000,00 180.000,00 225.000,00 300.000,00 204.000,00 192.000,00 384.000,00 182 Depreciación acumulada 30/11/2010 30/11/2011 12.500,00 27.500,00 10.500,00 28.500,00 11.250,00 33.750,00 5.000,00 35.000,00 17.000,00 8.000,00 6.400,00 Propuesta 183 Propuesta El registro contable fiscal que se deriva de la hoja de trabajo anterior queda así Fecha 2011 30-nov Debe 1 Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Reajuste por inflación Reajuste de los activos fijos depreciables según el artículo 117 del RLISLR Haber 335.580,32 50.375,91 285.204,41 La hoja de trabajo para los pasivos no monetarios debe seguir la formalidad planteada en el artículo 118 del RLISLR. Las instrucciones para elaborar el registro contable fiscal con la actualización de este tipo de pasivos están contenidas en el artículo 116 del mencionado reglamento. Tratamiento fiscal de las depreciaciones de los activos no monetarios Cuando los activos son depreciables o amortizables en el momento de la actualización proveniente de los ajustes fiscales se genera un aumento en el valor contable fiscal de los mismos. Este importe va disminuyendo a medida que el activo tiene más años en la empresa por cuanto la depreciación acumulada va incrementando su valor en cada período. La noma tributaria señala en el artículo 176 de la LISLR. El valor resultante del ajuste de los activos fijos, deberá depreciarse o amortizarse en el período originalmente previsto para los mismos y sólo se admitirán para el cálculo del tributo establecido en esta ley, cuotas de depreciación o amortización para los años faltantes hasta concluir la vida útil de los activos, siempre que ésta haya sido razonablemente estimada. En el artículo 103 del RLISLR se indica que el valor neto de las partidas no monetarias, producto de la aplicación de los ajustes fiscales, se debe depreciar en los años de vida útil que le resta al activo. Cuando se empezó a aplicar el procedimiento de los ajustes por inflación no había sido publicado un reglamento que incluyera la metodología para cada una de las partidas no monetarias. Cada contador diseñaba sus propias hojas de trabajo interpretando los artículos de la LISLR aplicables. Con la inclusión del Capítulo V “de los ajustes por inflación”, en el 184 Propuesta RLISLR se establecieron las pautas para darle formato a cada una de las hojas de trabajo y el procedimiento descrito absorbe los valores de las depreciaciones derivadas de los ajustes fiscales. Para presentar de una manera didáctica el tratamiento fiscal de las depreciaciones se ofrecen los siguientes datos de la empresa Los Aleros CA. El 01-08-2006 adquiere un vehículo por un valor de Bs. 180.000,00 para ser depreciado en cinco años, sin valor residual, método línea recta. La empresa cierra operaciones el 31/07 de cada año, su primer cierre es en el año 2007. Los IPC necesarios para este ejemplo son: Fecha agosto2006 julio2009 IPC 77,10569 151,70 Fecha julio 2007 julio 2010 IPC 88,43333 198,60 Fecha julio 2008 julio 2011 IPC 118,20 250,50 Adicionalmente se necesitan las depreciaciones acumuladas correspondientes a la vida útil Fechas 31/07/2007 31/07/2008 31/07/2009 31/07/2010 31/07/2011 Depreciaciones Anual Acumulada 36.000,00 36.000,00 36.000,00 72.000,00 36.000,00 108.000,00 36.000,00 144.000,00 36.000,00 180.000,00 Para hacer más sencillo y corto el ejemplo no se va a presentar el formato indicado en el RLISLR para cada ejercicio gravable, solo se va a presentar parte de la hoja de trabajo y los registros contables fiscales correspondientes a cada fecha de cierre. Se presenta un cuadro que muestra los datos necesarios para cuantificar el monto del ajuste inicial por inflación para el cierre del primer ejercicio económico, el 31/07/2007. El factor a utilizar para el ajuste inicial por inflación se obtiene de la división del IPC final entre el IPC inicial. Para el cierre del 31/12/2007 se divide 88,43333 entre 77,10569, obteniendo como resultado 1,14691. 185 Propuesta Descripción Costo Depreciación acumulada Neto Fecha 2007 31-jul Ajuste inicial 31/07/2007 Históricos Factor Actualizados 180.000,00 1,14691 206.443,89 36.000,00 1,14691 41.288,78 Ajuste 26.443,89 5.288,78 21.155,11 Debe 1 Vehículos Depreciación acumulada vehículos Actualización del patrimonio Haber 26.443,89 5.288,78 21.155,11 Ajuste inicial de los activos fijos depreciables Para los demás ejercicios gravables se muestra un resumen, de la hoja de trabajo indicada en el artículo 117 del RLISLR, con los datos que se utilizan para los ajustes fiscales. ( S) REAJUST E ACUMULADO Fecha ejercicio anterior 31/07/2008 31/07/2009 31/07/2010 31/07/2011 21.155,11 57.559,76 69.654,91 56.724,67 ejercicio actual 57.559,76 69.654,91 56.724,67 - 1 2 Costo Depreciación 69.489,04 78.204,34 109.486,08 121.158,37 33.084,39 66.109,19 122.416,32 177.883,04 3 neto - 36.404,65 12.095,15 12.930,24 56.724,67 Los ajustes fiscales, para cada uno de los cuatro ejercicios gravables, correspondientes a los reajustes hasta que culmine la vida útil del activo son como sigue. El primer reajuste corresponde al cierre del 31/07/2008. Fecha 2008 31-jul Debe 1 Vehículos Depreciación acumulada vehículos Reajuste por inflación Haber 69.489,04 33.084,39 36.404,65 Reajuste regular activos fijos depreciables Se recuerda que el reajuste por inflación se presenta en la declaración definitiva de rentas afectando el monto de la renta gravable. El segundo reajuste corresponde al 31/07/2009. 186 Propuesta Fecha 2009 31-jul Debe Haber 1 Vehículos Depreciación acumulada vehículos Reajuste por inflación 78.204,34 66.109,19 12.095,15 Reajuste regular activos fijos depreciables Se puede observar que una vez trascurrida más de la mitad de la vida útil el reajuste por inflación da saldo deudor; es decir, su monto empieza a disminuir la renta gravable. De esta manera el mayor valor que adquiere el activo se va dispersando entre todos los ejercicios gravables que abarca la vida útil del activo. Al cierre del tercer ejercicio gravable que el activo permanece en la empresa el ajuste fiscal revela esta situación. Nótese que el abono a la depreciación acumulada es superior al cargo a la cuenta vehículos, lo que indica un aumento originado por la depreciación derivada de los aumentos al costo en los ejercicios anteriores. Fecha 2010 31-jul Debe 1 Vehículos Reajuste por inflación Depreciación acumulada vehículos Haber 109.486,08 12.930,24 122.416,32 Reajuste regular activos fijos depreciables En el último año de vida útil del activo el saldo que tiene acumulado el reajuste acumulado del activo llega a valor cero; por tanto, el cargo a la cuenta reajuste por inflación se hace por el mismo valor que mostraba el reajuste acumulado hasta el período anterior. Fecha 2011 31-jul Debe Haber 1 Vehículos Reajuste por inflación Depreciación acumulada vehículos 121.158,37 56.724,67 177.883,04 Reajuste regular activos fijos depreciables Por otra parte, se puede observar mejor al preparar los mayores de las cuentas de activo y 187 Propuesta de depreciación acumulada derivadas de los movimientos originados por el ajuste inicial y regular por inflación. En el ejemplo que se está desarrollando se toman los datos de los ajustes fiscales y se pasan a los mayores. Libro mayor vehículos Fecha 31/07/2007 31/07/2008 31/07/2009 31/07/2010 31/07/2011 Debe Ajuste inicial Reajuste regular Reajuste regular Reajuste regular Reajuste regular Haber 26.443,89 69.489,04 78.204,34 109.486,08 121.158,37 Saldo 26.443,89 95.932,93 174.137,27 283.623,35 404.781,72 Libro mayor depreciación acumulada vehículos Fecha 31/07/2007 31/07/2008 31/07/2009 31/07/2010 31/07/2011 Debe Ajuste inicial Reajuste regular Reajuste regular Reajuste regular Reajuste regular Haber Saldo 5.288,78 33.084,39 66.109,19 122.416,32 177.883,04 5.288,78 38.373,17 104.482,36 226.898,68 404.781,72 Los abonos a la cuenta depreciación acumulada maquinaria suman el mismo monto que los cargos efectuados a la cuenta vehículos, lo que viene a comprobar que al aplicar el procedimiento establecido en los artículos 105 y 117 del RLISLR los aumentos en los costos, producidos por el ajuste inicial y los reajustes regulares, se deprecian en la vida útil restante de cada activo. Por esta razón no es necesario elaborar asientos complementarios por este concepto. Reajuste de los activos no monetarios no depreciables y amortizables En el artículo 105 del RLISLR se establece el formato para el ajuste inicial de los activos no monetarios listando el numeral 1 para los depreciables y el 2 para los no depreciables y los amortizables. Para el reajuste regular se hace referencia en el artículo 117 del mismo reglamento pero no hay división en cuanto al formato de la hoja. Únicamente en el primer párrafo del mismo se indica (…) listando en forma separada los activos fijos y sus depreciaciones, de otros activos no monetarios amortizables y de otros activos no monetarios no amortizables. Esto muestra que en aquellas empresas que tengan activos no monetarios no depreciables y 188 Propuesta amortizables tienen que hacer dos hojas de trabajo aunque el formato sea el mismo. En este grupo quedan incluidos las otras partidas no monetarias como activos intangibles y los cargos diferidos. Se presenta un ejemplo con la cuenta patentes y otro con seguros pagados por anticipado. La empresa Industrias Los Aleros CA tiene registrada una patente con una vigencia de 10 años, el costo registrado para la misma es de 180.000,00 y se amortiza por línea recta. La adquirió con fecha 30/09/2009 y el cierre de ejercicio es el 31/08 de cada año. La amortización acumulada para el cierre del 31/08/2010 es de Bs. 16.500,00 y al 31/08/2011 Bs. 34.500,00. Un segundo ejemplo se relaciona con las primas de seguro no vencidas para la fecha de cierre al 31/08/2011. Las pólizas corresponden a pagos efectuados en el último ejercicio de la siguiente forma: Póliza A B C Fecha de pago 15/01/2011 18/03/2011 25/06/2011 Saldo no vencido 3.500,00 9.800,00 12.500,00 Por lo general a los seguros pagados por anticipado no se le crea cuenta de amortización acumulada, su saldo representa el monto que va a cubrir los meses del próximo ejercicio gravable. En el caso que se está presentando ya están realizados los ajustes llevando a los gastos de operación la parte consumida; por tanto, el monto que se presenta como no vencido constituye el activo no monetario. 189 Propuesta (A) (B) INDUSTRIAS LOS ALEROS CA RIF J-3544879-8 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS ACTIVOS AMORTIZABLES Artículo 117 RLISLR 31/08/2011 (C) (D) (E) (F) (G) (H) (I) 31/08/2010 DESCRIPCIÓ N Patente Fecha de adquisición ADQUISICIÓN 30/09/2009 158,80 (L) IPC 31/08/2010 201,30 (M) (N) FACTORES DE ACTUALIZACIÓN 31/08/2010 31/08/2011 31/08/2011 254,70 1,26763 (O) 1,60390 (P) (Q) COSTO DE ADQUISICIÓN HISTÓRICO ACTUALIZADO (J) (K) 31/08/2010 AMORTIZACIONES ACUMULADAS ACTUALIZADAS HISTÓRICAS 180.000,00 228.173,80 16.500,00 20.915,93 180.000,00 228.173,80 16.500,00 20.915,93 (R) (S) continuació n 31/08/2011 Reajuste al 31/08/2010 43.757,87 COSTO DE ADQUISICIÓN HISTÓRICO ACTUALIZADO 180.000,00 288.702,77 31/08/2011 AMORTIZACIONES ACUMULADAS ACTUALIZADAS HISTÓRICAS 34.500,00 55.334,70 31/08/2011 reajuste acumulado 87.868,07 reajuste regular neto 44.110,20 1 2 3 Costo Amortización neto 60.528,97 16.418,77 El registro fiscal que se deriva de la hoja de trabajo Fecha 2011 31-ago Debe Haber 1 Patentes Amortización acumulada patentes Reajuste por inflación Ajuste regular de los activos fijos amortizables 190 60.528,97 16.418,77 44.110,20 44.110,20 Propuesta La hoja de trabajo de los seguros para los seguros pagados por anticipado se presenta sin incluir las columnas que no llevan información. INDUSTRIAS LOS ALEROS CA RIF J-3544879-8 SEGUROS PAGADOS POR ANTICIPADO 31/08/2011 Artículo 117 Reglamento Ley de Impuesto sobre la Renta Descripción Póliza A Póliza B Póliza C IPC 31/08/2011 Inicio 15/01/2011 254,70 220,90 18/03/2011 254,70 229,30 25/06/2011 254,70 244,40 Fecha Factor M onto 1,15301 1,11077 1,04214 3.500,00 9.800,00 12.500,00 25.800,00 Actualización 4.035,54 10.885,56 13.026,80 27.947,90 Reajuste del ejercicio 535,54 1.085,56 526,80 2.147,90 El registro fiscal que debe elaborarse se incluye a continuación Fecha 2011 31-ago Debe 1 Seguros pagados por anticipado Reajuste por inflación Reajuste regular de otros activos no monetarios Haber 2.147,90 2.147,90 Enajenación de los activos no monetarios diferentes a los inventarios Cuando el contribuyente vende un activo no monetario la norma tributaria le permite incluir en el costo de la venta el monto que ha ajustado por la metodología de los ajustes por inflación. En la unidad I se revisó el caso de la enajenación de inmuebles por personas naturales no comerciantes, las sociedades de personas y las comunidades no comerciantes que no están sujetas al procedimiento de actualización extraordinaria contemplada en la norma tributaria. En el artículo 180 de la LISLR se indica: “Los valores reajustados deberán tomarse en cuenta a los efectos de la determinación del costo en el momento de la enajenación de cualesquiera de los activos no monetarios que conforman el patrimonio del contribuyente, según lo señalado en este Título”. En el RLISLR, se hace mención a la venta de activos no 191 monetarios cuando en el Propuesta Parágrafo Único del artículo 115 lo manda a incluir en el reajuste al citar: De conformidad con el procedimiento establecido en el artículo 117 de este Reglamento, deben ajustarse los saldos de todos los activos no monetarios y su correspondiente depreciación o amortización acumulada cuando proceda, existentes al cierre del ejercicio gravable anterior, aunque hayan sido enajenados o retirados durante el ejercicio, para reflejar el crédito a la cuenta Actualización del Patrimonio por diferencia con los saldos de los activos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable corriente. Asimismo en el Parágrafo Primero del artículo 117 hace referencia a los registros contables provenientes de la enajenación de los mismos cuando establece:“Mediante este procedimiento, los costos netos actualizados de los activos no monetarios enajenados o retirados quedan automáticamente cargados a la renta gravable y no deben hacerse otros asientos de ajuste por este motivo”. Una forma de observar este procedimiento es haciendo un ejercicio práctico. Para ello se suministran los datos de un activo no monetario. La empresa Manantiales CA compró el 01/10/2009 la maquinaria 1 por Bs. 90.000,00 para ser depreciada en 10 años, sin valor residual y por el método de línea recta. La fecha de cierre es el 31/07 de cada año. Con fecha 01/04/2012 compra una maquinaria nueva y entrega la vieja en parte de pago. El ajuste inicial le corresponde el 31/07/2010 y los reajustes regulares, antes de la venta, son el 31/07/2010; 31/07/2011 y 31/07/2012. Se procede a hacer los cálculos necesarios y se presenta un resumen de los datos necesarios para observar el procedimiento. Nótese que solo se muestra información del activo no monetario que se está revisando; sin embargo, el efecto es el mismo aunque el contribuyente los actualice todos. Los valores de los IPC son: Fecha octubre 2009 IPC 162,20 Fecha julio 2010 IPC 198,60 Fecha julio 2011 IPC 250,50 Las depreciaciones correspondientes a los ejercicios gravables se muestran a continuación Maquinaria Depreciaciones Anual Acumulada 31/07/2010 7.500,00 7.500,00 31/07/2011 9.000,00 16.500,00 192 Propuesta El ajuste inicial por inflación corresponde al cierre del ejercicio gravable, 31/07/2010 Ajuste inicial 31/07/2010 Descripción Históricos Factor Actualizados Costo 90.000,00 1,22441 110.197,29 Depreciación acumulada 7.500,00 1,22441 9.183,11 Neto Ajuste 20.197,29 1.683,11 18.514,18 Se presentan los cálculos en un formato diseñado para facilitar la explicación. Se recuerda que el formato establecido por la norma es el indicado en el artículo 105 del RLISLR. El registro fiscal derivado del proceso. Fecha 2010 31-jul Debe 1 Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Actualización del patrimonio Haber 20.197,29 1.683,11 18.514,18 Ajuste inicial de los activos fijos depreciables Posteriormente hay dos cierres para hacer el reajuste, el 31/07/2011 y el 31/07/2012. Para el primero de ellos la maquinaria está en la empresa; sin embargo para el siguiente la maquinaria ya no forma parte de los activos. Una vez realizado los cálculos se presenta un resumen de los datos procesados. ( S) REAJUST E ACUMULADO Fecha 31/07/2010 31/07/2011 31/07/2012 ejercicio anterior 18.514,18 40.012,64 ejercicio actual 18.514,18 40.012,64 - 1 2 Costo Depreciación neto 20.197,29 28.797,78 48.995,07 1.683,11 7.299,32 8.982,43 18.514,18 21.498,46 40.012,64 - 3 - Los asientos correspondientes a los reajustes indicados se elaborar con los datos de la columna ( S). En el primer asiento, 31/07/2011, la cuenta de activo y su correspondiente cuenta de valuación presentan movimientos positivos; sin embargo, en el segundo asiento, 31/07/2012, los valores son negativos. Esto es motivado a que la maquinaria ya no está en la empresa, por tanto, debe quedar en saldo cero todos los movimientos que se hicieron mientras se actualizó. 193 Propuesta Fecha 2011 31-jul Debe Haber 1 Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Reajuste por inflación 28.797,78 7.299,32 21.498,46 Reajuste regular activos fijos depreciables En el reajuste del 31/07/2012 la maquinaria no está en la empresa. Atendiendo a la norma tributaria, citada en el principio de este apartado, el activo se incluye; sin embargo, los montos del asiento son negativos. Esto se debe a que la maquinaria ya no forma parte de la empresa y hay que eliminar los ajustes fiscales realizados en los ejercicios anteriores. Según lo indicado en el Parágrafo Primero del artículo 117 del RLISLR el único asiento que se hace es el siguiente Fecha 2012 31-jul Debe 1 Reajuste por inflación Depreciación acumulada maquinaria Maquinaria Haber 40.012,64 8.982,43 48.995,07 Reajuste regular activos fijos depreciables Para demostrar el efecto en las cuentas fiscales se pasan los asientos al libro mayor de ambas cuentas. Se observa que los movimientos derivados del ajuste inicial y del reajuste regular no tienen efecto sobre las cuentas ya que quedan reversados. Libro mayor maquinaria Fecha Debe 31/07/2010 Ajuste inicial 31/07/2011 Reajuste regular 31/07/2012 Reajuste regular Haber Saldo 48.995,07 20.197,29 48.995,07 0,00 20.197,29 28.797,78 - Libro mayor depreciación acumulada maquinaria Fecha 31/07/2010 Ajuste inicial 31/07/2011 Reajuste regular 31/07/2012 Reajuste regular Debe 8.982,43 194 Haber Saldo 1.683,11 7.299,32 1.683,11 8.982,43 0,00 - Propuesta Tratamiento fiscal de los títulos valores Cuando una empresa posea inversiones negociables que se coticen en la bolsa de valores debe aplicar lo establecido en el artículo 187 de la LISLR, en donde las clasifica como un activo monetario e indica el tratamiento fiscal al que deben someterse. Al respecto indica: Las inversiones negociables que se coticen o que se enajenen a través de bolsas de valores de la República Bolivariana de Venezuela, que se posean al cierre del ejercicio gravable se ajustarán según su cotización en la respectiva bolsa de valores a la fecha de su enajenación o al cierre del ejercicio gravable. Estas inversiones se consideran como activos monetarios y así deben ser clasificadas en el Balance General Fiscal Actualizado del Contribuyente mientras no sean enajenadas. En la última parte del artículo hace referencia al proceso fiscal en caso de enajenación; sin embargo, no es aplicable a lo que se analiza respecto al proceso de ajustes por inflación. En el RLISLR se refiere a este asunto en el artículo 121 que establece: Las inversiones negociables que se coticen en la bolsa de valores se consideran monetarias y sus ajustes a valores del mercado las (ganancias o pérdidas por posesión) deben registrarse en los resultados del ejercicio y formarán parte de la renta neta gravable. Sólo se excluirán de los ingresos y egresos históricos, de conformidad con los artículos 77 y 79 de la Ley, las ganancias o pérdidas netas en la enajenación de dichas inversiones a través de una Bolsa de Valores. En conclusión las inversiones negociables que tenga la empresa y se coticen en la bolsa de valores quedan excluidas del proceso de los ajustes por inflación; por tanto, se clasifican como partidas monetarias. Su valuación atiende a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y debe ser objeto del tratamiento contable indicado en los mismos. Los artículos mencionados anteriormente indican el tratamiento fiscal a aplicar, al no tener relación con los ajustes provenientes de la actualización extraordinaria que se está estudiando no se presentan casos prácticos. 195 Propuesta Tratamiento fiscal de las pérdidas netas por inflación Como se ha visto a través del análisis del reajuste regular por inflación se origina una cuenta que va a afectar el patrimonio del contribuyente. El saldo de ella se toma para calcular la renta gravable del mismo; por tanto aumenta o disminuye la renta contable. En el caso de que el saldo de la cuenta Reajuste por Inflación sea deudor significa que la utilidad contable se disminuye; por tanto la renta gravable es menor. Hay ocasiones en que el valor del reajuste por inflación es superior a la utilidad contable; en consecuencia, se declara pérdida fiscal proveniente del proceso de ajustes por inflación. Según la LISLR las pérdidas provenientes de la actividad del contribuyente se pueden trasladar hasta por tres períodos fiscales; sin embargo, el legislador le colocó un límite a las provenientes del reajuste regular por inflación al establecer en el artículo 183 de la LISLR: “Las pérdidas netas por inflación no compensadas, solo serán trasladables por un ejercicio”. Si un contribuyente presenta declaración definitiva con una pérdida fiscal proveniente de la inflación, únicamente la puede deducir en la declaración definitiva de su siguiente ejercicio gravable. Esto indica que si la renta contable del siguiente ejercicio no es suficiente para cubrir la pérdida fiscal del ejercicio precedente ya no podrá deducirla en otro ejercicio. Deudas o acreencias pactadas en moneda extranjera o con cláusula de reajustabilidad Cuando un contribuyente tiene operaciones con el exterior y maneja deudas o inversiones en moneda extranjera se pueden presentar variaciones en la cantidad de bolívares que utilice para cubrir esas obligaciones. Al efecto, el legislador hace una aclaratoria en los títulos que norman el proceso de ajustes por inflación e indica en el artículo 188 de la LISLR “las ganancias o pérdidas que se originen de ajustar las acreencias o inversiones, así como las deudas u obligaciones en moneda extranjera o con cláusula de reajustabilidad existente al cierre del ejercicio gravable, se consideran realizadas”. Quiere expresar que para efectos de los ajustes por inflación esta clase de partidas se consideran monetarias y no están sujetas al proceso de actualización. 196 Propuesta La forma de ajustarlas obedece al tipo de cambio que esté vigente para la fecha de cierre y las utilidades o pérdidas provenientes del valor de la moneda extranjera se incluyen en los resultados del ejercicio contable. Por otra parte, en el RLISLR el artículo 94, en el Parágrafo Único hace la aclaratoria cuando expresa: El efectivo y otras acreencias y obligaciones en moneda extranjera o con cláusulas de reajustabilidad se consideran partidas monetarias y serán ajustadas a la tasa de cambio de la fecha de cierre del ejercicio gravable o de acuerdo con las respectivas cláusulas de reajustabilidad respectivamente, en la contabilidad del contribuyente, antes del ajuste por inflación de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela. Se entiende que todas las cuentas que maneje el contribuyente en moneda extranjera quedan por fuera de las disposiciones que regulan los ajustes por inflación. Como ejemplo se presenta un caso de un activo en moneda extranjera. La empresa tiene una cuenta en un banco del exterior en dólares, en la apertura por 50.000,00 dólares hizo un aporte al tipo de cambio de Bs.2.15 por cada dólar, para la fecha de cierre se presentó una devaluación y el tipo de cambio oficial era de Bs. 4.30 por dólar. El asiento en la fecha de apertura Fecha 2009 15-abr Debe 1 Bancos en moneda extranjera Bancos Apertura de cuenta en el Banco Royal por 50.000,00 dólares al cambio de 2,15 Haber 107.500,00 107.500,00 Para la fecha de cierre se hace cálculo de los dólares al nuevo tipo de cambio Fecha abr-09 dic-10 Monto 50.000,00 50.000,00 Utilidad Tipo de cambio 2,15 4,30 Total Bs. 107.500,00 215.000,00 107.500,00 El registro contable que se genera reconoce la utilidad contable que va a ser presentada en 197 Propuesta la declaración definitiva de rentas. Fecha 31/12/2010 Debe 1 Bancos en moneda extranjera Utilidad en cambio extranjero Ajuste de 50.000,00 dólares al tipo de cambio de 4,30 por dólar. Haber 107.500,00 107.500,00 Respecto a las deudas pactadas en moneda extranjera o sujeta a cláusulas de reajustabilidad se hacen los cálculos de manera similar. La diferencia se presenta en los registros contables. Se presenta un ejemplo para explicar el procedimiento. La empresa compra mercancía en el extranjero por 250.000,00 dólares, paga el 50% y queda un saldo por la diferencia. En el momento de la negociación el tipo de cambio estaba a Bs. 2.60 por dólar, posteriormente hubo una devaluación y el tipo de cambio fue aprobado en Bs. 4.30 por dólar. En el momento de la compra se hace el registro al tipo de cambio oficial Fecha 20/04/2009 Debe Haber 1 Compras Crédito fiscal Bancos Cuentas por pagar Compra de mercancía por 250.000,00 dólares pagando el 50% más el IVA de inicial. El saldo de 125.000,00 dólares para ser pagados a 90 días. 650.000,00 78.000,00 403.000,00 325.000,00 Cuando se hace oficial el tipo de cambio, o a la fecha de cierre, se debe reconocer la pérdida producida por el tipo de cambio. La deuda de 125.000,00 dólares a Bs. 1,70 por dólar, lo que da un total de Bs. 212.500,00. Este valor se lleva a resultados del ejercicio. Fecha 31/12/2009 Debe 1 Pérdida por cambio extranjero Cuentas por pagar Ajuste de la deuda de 125.000,00 dólares al cambio oficial a 4,30 Bs. 198 Haber 212.500,00 212.500,00 Propuesta Variación del patrimonio neto por el resultado del reajuste regular por inflación Una vez terminado el proceso del reajuste regular por inflación el saldo de la cuenta Reajuste por Inflación se cierra contra la cuenta Actualización de Patrimonio; es decir, su saldo aumenta o disminuye el patrimonio neto del contribuyente a partir del siguiente ejercicio gravable. En la LISLR el artículo 190 establece: Artículo 190. A las solos efectos de esta Ley, el incremento o disminución del valor que resulte del reajuste regular por inflación del patrimonio neto, formará parte del patrimonio desde el último día del ejercicio gravable, debiéndose traspasar su valor a la cuenta actualización del patrimonio. En el RLISLR se hace referencia a esta cuestión en el artículo 122 cuando indica: El saldo de la cuenta denominada Reajustes por Inflación, una vez practicadas las operaciones señaladas en este Capítulo, reflejará el aumento o disminución de los enriquecimientos o pérdidas previamente determinados por el contribuyente a los fines de la Ley. Deberá cancelarse con crédito o débito, según el caso, a la cuenta de Actualización del Patrimonio, la cual se considerará como parte del patrimonio neto tributario del contribuyente a partir del último día del ejercicio tributario. Tal saldo, según el caso, deberá aumentar o disminuir los enriquecimientos o pérdidas del ejercicio gravable. La cuenta Reajuste por Inflación queda con saldo cero una vez concluida la aplicación de la normativa legal contemplada en las leyes tributarias analizadas. Al efecto su saldo se cierra y se traslada a la cuenta de patrimonio fiscal denominada Actualización de Patrimonio. Si la cuenta tiene saldo acreedor se coloca por el debe con abono a actualización de patrimonio y si tiene saldo deudor el asiento queda inverso; es decir, se carga a actualización patrimonio y se abona a reajuste por inflación. Fecha 31/12/2011 Debe 1 Reajuste por inflación Actualización de patrimonio Cierre del saldo acreedor del resultado del proceso del reajuste del ejercicio gravable Haber XXXXX XXXXX El anterior asiento es el último de los registros fiscales, se hace por el monto que tenga la cuenta una vez pasados todos los ajustes de la actualización de las partidas no monetarias. 199 Propuesta Fecha 31/12/2011 Debe 1 Actualización de patrimonio Reajuste por inflación Cierre del saldo deudor del resultado del proceso del reajuste del ejercicio gravable Haber XXXXX XXXXX Este asiento se hace cuando el resultado del reajuste es deudor; es decir se presenta restando la renta contable en la declaración definitiva. Es importante aclarar que solo se hace uno de los asientos anteriores; es decir, la cuenta puede ser deudora o acreedora. Esto se conocerá al concluir el procedimiento de reajuste y elaborar el mayor de la cuenta reajuste por inflación. Libros fiscales derivados de los ajustes por inflación Todas las operaciones que se hacen, para llevar a cabo el procedimiento del reajuste regular por inflación, deben quedar soportadas; por tanto, es necesario archivar todas las hojas de trabajo que se han realizado. Asimismo, hay que dejar constancia de los registros contables fiscales derivados de cada una de ellas. Como se revisó en la Unidad I, el artículo 181 de la LISLR establece los registros fiscales que debe llevar el contribuyente para dejar constancia de todos los cálculos realizados en el cumplimiento del proceso de actualización de sus partidas no monetarias. En el artículo 123 del RLISLR se hace mención a cada una de las hojas de trabajo que tiene que elaborar el contribuyente y el artículo que regula cada una de ellas. Al efecto el mismo establece: Los contribuyentes sujetos al sistema integral de ajustes y reajustes por efectos de la inflación a que se refiere el Título IX de la Ley, cuando menos, deberán llevar un libro adicional y los demás registros que sean necesarios, para dejar constancia en ellos, en forma separada para cada uno de los conceptos indicados en los numerales siguientes: 1. El ajuste inicial a los inventarios de conformidad con los detalles exigidos en el artículo 104 de este Reglamento. 2. El ajuste inicial y cálculo del tres por ciento (3%) de los activos fijos depreciables de conformidad con los requisitos establecidos en el numeral (1) del artículo 105 de este Reglamento. 200 Propuesta 3. El ajuste inicial del resto de los activos no monetarios amortizables o no, distintos de los activos fijos depreciables pero incluyendo los activos fijos no depreciables, de conformidad con los detalles exigidos por el numeral (2) del artículo 105 de este Reglamento. 4. El ajuste inicial de los pasivos no monetarios realizables o no, de conformidad con los detalles exigidos por el numeral (3) del artículo 105 de este Reglamento. 5. El Balance General Fiscal Actualizado a la fecha del ajuste inicial exigido en el artículo 100 de este Reglamento. 6. El Balance General Fiscal Actualizado al cierre del ejercicio gravable anterior, reajustado al cierre del ejercicio gravable actual, para determinar en cada ejercicio el ajuste regular al patrimonio inicial exigido en el artículo 111 de este Reglamento. 7. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de capital social, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (1) del artículo 114 de este Reglamento. 8. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de las utilidades no distribuidas, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (2) del artículo 114 de este Reglamento. 9. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de otras cuentas de patrimonio, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (3) del artículo 114 de este Reglamento. 10. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones registrados en la cuenta Exclusiones Fiscales al Patrimonio, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (4) del artículo 114 de este Reglamento. 11. El ajuste regular de los inventarios, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 120 de este Reglamento. 12. El ajuste regular de los activos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 117 de este Reglamento. 13. El ajuste regular de los pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 118 de este Reglamento. 14. El asiento de transferencia de la cuenta Reajustes por Inflación a la cuenta Actualización del Patrimonio, exigido en el artículo 122 de este Reglamento. 15. El Balance General Fiscal Actualizado, a la fecha de cierre de cada ejercicio gravable. 201 Propuesta 16. Libro mayor mostrando el movimiento durante el ejercicio para las cuentas fiscales, Reajuste por Inflación, Actualización de Patrimonio y Exclusiones Fiscales al Patrimonio. 17. Cualquier otra información que fuere necesaria para demostrar la validez de la información registrada. 18. Una conciliación entre los resultados históricos del ejercicio y la renta gravable. Al dar seguimiento a lo establecido en este artículo se da cumplimiento al procedimiento del ajuste inicial y el reajuste regular por inflación. Se convierte en una especie de guía para abordar el acatamiento de la norma tributaria. Una vez concluida la elaboración de cada una de las hojas de trabajo indicadas se imprimen, se archivan y se conservan como libros fiscales. 202 Propuesta Ejercicios de la Unidad II 1. ¿Qué establece la norma tributaria respecto al reajuste por inflación de las partidas no monetarias provenientes del ejercicio anterior? 2. ¿Qué establece la norma tributaria respecto al reajuste por inflación de las partidas no monetarias incorporadas durante el ejercicio gravable? 3. ¿Cuál es el procedimiento establecido en la norma tributaria para las empresas que estén inactivas después de haber hecho el ajuste inicial por inflación? 4. ¿Qué se entiende por patrimonio neto fiscal? 5. ¿Qué efecto fiscal tiene el reajuste del patrimonio inicial? 6. ¿Cuál es el efecto tributario de reajustar las disminuciones del patrimonio? 7. ¿Cuáles cuentas permite la LISLR ser consideradas como patrimonio? 8. ¿Cuáles cuentas no pueden ser clasificadas como patrimonio? 9. ¿Qué establece la norma tributaria respecto al movimiento, durante el ejercicio gravable, de las cuentas reclasificadas en exclusiones fiscales históricas al patrimonio? 10. Para reajustar los inventarios hay que tomar en consideración algunas cuestiones. ¿Cuáles son estas? 11. ¿Cuál es el procedimiento indicado para establecer el valor actualizado de los inventarios? 12. ¿Qué establece la norma tributaria referente a los títulos valores? 13. ¿Por cuantos períodos gravables se trasladan las pérdidas netas por inflación? 14. ¿Qué establece la norma tributaria para la actualización de las deudas o acreencias pactadas en moneda extranjera o con cláusula de reajustabilidad? 15. ¿Cuál es el destino final de la variación en el patrimonio producido por el reajuste regular por inflación? 203 Propuesta Respuestas a los ejercicios de la Unidad II 1. El artículo 178 de la LISLR indica que una vez realizado el ajuste inicial por inflación se debe realizar el reajuste regular al cierre de cada uno de los ejercicios gravables posteriores. Al efecto, los valores de las partidas no monetarios que provienen del ejercicio anterior están sometidas al reajuste regular. Las mismas tienen acumulados el valor de la actualización extraordinaria derivada del proceso; por tanto, esos montos forman parte del valor del activo no monetario. Como provienen del ejercicio precedente se les aplica el factor correspondiente al período gravable completo; es decir, desde el cierre anterior al cierre actual. Asimismo establece que si los activos no monetarios son enajenados en el ejercicio actual, se incluyen en la hoja de trabajo en las columnas que contienen los datos del ejercicio anterior. 2. Respecto a las partidas no monetarias incorporadas durante el ejercicio gravable se incorporan en el reajuste regular con la fecha de adquisición; por tanto, se añaden en la columna de los activos existentes a la fecha de cierre del ejercicio gravable actual. Asimismo el factor a utilizar se calcula desde la fecha de compra hasta la fecha de cierre. 3. En el artículo 100 del RLISLR se regula esta situación cuando indica: si el contribuyente ya había hecho un ajuste inicial antes de cesar sus actividades y entrar en inactividad y posteriormente las inicia de nuevo, deberá hacer un reajuste de las partidas no monetarias al cierre del ejercicio anterior a aquel en el cual inicia de nuevo sus actividades acumulando el ajuste en la cuenta Actualización del Patrimonio. Este reajuste servirá de base para el ajuste regular al cierre del primer ejercicio gravable en el cual inicie de nuevo sus actividades. 4. El patrimonio neto fiscal es la diferencia entre la suma de los activos actualizados y la suma de los pasivos actualizados. Para determinar el total de los activos se deben reclasificar aquellas cuentas que se agrupan en la sección de patrimonio como exclusiones fiscales históricas al patrimonio. Se recuerda que la cuenta que acumula 204 Propuesta la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias, por el ajuste inicial por inflación, actualización de patrimonio forma parte del mismo.El Parágrafo Quinto del artículo 110 del RLISLR indica: “A los efectos de esta Ley, se considera patrimonio neto fiscal la diferencia entre el total del activo y el pasivo, incluyendo las actualizaciones y las exclusiones autorizadas en la Ley y este Reglamento”. 5. El reajuste del patrimonio inicial trae como consecuencia una disminución de la renta fiscal gravable ya que genera un cargo a la cuenta reajuste por inflación, y esta afecta la base imponible en la declaración definitiva de rentas. 6. Las disminuciones del patrimonio neto durante el ejercicio gravable tienen el efecto de aumentar la renta fiscal. El monto generado por la actualización en el ejercicio gravable se abona a la cuenta reajuste por inflación y, en consecuencia, incrementa la base imponible en la declaración definitiva de rentas. 7. El Parágrafo Cuarto del artículo 110 del RLISLR hace referencia a los que debe incluirse como patrimonio en los fondos de comercio y las sociedades de persona cuando indica: “Formarán parte del patrimonio las partidas representativas de valores materiales o inversiones aportados al negocio por el contribuyente persona natural, o por los socios y comuneros en los casos de sociedades de personas y comunidades”. Adicionalmente se añade la cuenta actualización de patrimonio generada en el proceso de ajuste inicial por inflación. En las sociedades de capital forman parte del patrimonio todas aquellas cuentas clasificadas en la sección de superávit del capital contable. 8. No se permite incluir como patrimonio la cuenta de préstamos efectuados por los accionistas, esta figura se clasifica como pasivo no monetarios; es decir, no está sometido a la actualización incursa en el proceso del reajuste, solo se convierte en no monetario cuando sea capitalizado a través del registro de un acta en donde sea modificadas las cláusulas referentes a la conformación del capital en acciones o cuotas de participación. Tampoco se permite considerar parte de capital las utilidades parciales; por tanto, las únicas aceptadas son las incluidas en utilidades no 205 Propuesta distribuidas una vez hecho el cierre del ejercicio gravable, las cuales afectarán al año que se inicia con fecha posterior al mismo. 9. Las exclusiones fiscales históricas al patrimonio se presenta en la sección de capital del Estado de Situación y se convierte en una partida no monetaria; por tanto, es objeto de reajuste según lo establecido en el artículo 114, numeral 4, del RLISLR cuando indica: “En esta cuenta se deben incluir, sin excepción, los movimientos durante el ejercicio de todas las partidas excluidas del activo y el pasivo del contribuyente, autorizadas por la Ley y este Reglamento y registradas en la cuenta Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio”. Esto indica que las variaciones que tengan cada una de las cuentas reclasificadas bajo este título se reajustan igual que una cuenta de capital. La mismas se listan según la fecha en que presenten el movimiento, luego se actualizan con el factor que resulte de dividir el IPC de la fecha de cierre entre el IPC de la fecha de origen. 10. Para reajustar los inventarios de cualquier naturaleza que posea el contribuyente es importante considerar algunas cuestiones. En primer lugar, hay que revisar el método de valuación de las existencias. La norma tributaria indica que el método a utilizar es el promedio; sin embargo, se permite el método de identificación específica; es decir, colocar a cada producto el valor que figura en la factura de compra. Para utilizarse el mismo en necesario pedir autorización a la administración tributaria. En segundo lugar, hay que hacer hincapié en la clasificación de las existencias, la norma tributaria exige la totalización por clases de inventario; lo que significa que se utilizan tantas como tipo de inventarios maneje el contribuyente. En las empresas de tipo comercial, por lo general, solo se utiliza el inventario de mercancías. En las de tipo industrial se operan varios tipos, tales como materiales directos e indirectos, productos en proceso y productos terminados. En conclusión los inventarios se actualizan por la suma total de cada clase de existencias, solo se permite hacerlo por cada producto cuando el contribuyente utilice el método de identificación específica y haya sido autorizado a aplicarlo. 11. La norma tributaria indica la manera de actualizar el inventario planteando tres 206 Propuesta situaciones. Al efecto en el literal (l) del artículo 120 del RLISLR se indican en los siguientes términos: El inventario final por clases se actualizará en la siguiente forma: (1) Si el total del inventario final en bolívares históricos es mayor que el inventario inicial en bolívares históricos, el inventario final actualizado será el resultado de sumar el inventario inicial ajustado de la columna, más el incremento en el inventario histórico de la columna. (2) Si el total del inventario final en bolívares históricos, es menor que el inventario inicial, el inventario final actualizado será el resultado de multiplicar el total del inventario final histórico por el inventario inicial reajustado. El resultado obtenido de la multiplicación anterior se dividirá entre el inventario inicial histórico. La cifra obtenida es el total del inventario final actualizado. (3) Si el total del inventario final en bolívares históricos es igual que el inventario inicial en bolívares históricos, el inventario final actualizado será igual al inventario inicial reajustado. 12. Las inversiones negociables que se coticen en la bolsa de valores se consideran monetarias y sus ajustes a valores del mercado las (ganancias o pérdidas por posesión) deben registrarse en los resultados del ejercicio y formarán parte de la renta neta gravable. Las inversiones negociables que se coticen o que se enajenen a través de bolsas de valores de la República Bolivariana de Venezuela, que se posean al cierre del ejercicio gravable se ajustarán según su cotización en la respectiva bolsa de valores a la fecha de su enajenación o al cierre del ejercicio gravable. 13. El legislador le colocó un límite a las pérdidas fiscales provenientes del reajuste regular por inflación al establecer en el artículo 183 de la LISLR: “Las pérdidas netas por inflación no compensadas, solo serán trasladables por un ejercicio”. 14. En el artículo 188 de la LISLR se establece el procedimiento fiscal de las deudas en moneda extranjera o con cláusulas de reajustabilidad cuando indica: “las ganancias o pérdidas que se originen de ajustar las acreencias o inversiones, así como las deudas u obligaciones en moneda extranjera o con cláusula de reajustabilidad existente al cierre del ejercicio gravable, se consideran realizadas”. Quiere expresar que para efectos de los ajustes por inflación esta clase de partidas se consideran 207 Propuesta monetarias y no están sujetas al proceso de actualización. La forma de ajustarlas obedece al tipo de cambio que esté vigente para la fecha de cierre y las utilidades o pérdidas provenientes del valor de la moneda extranjera se incluyen en los resultados del ejercicio contable. 15. Una vez concluido el procedimiento del reajuste por inflación, la variación de las partidas no monetarias quedan resumidas en la cuenta Reajustes por Inflación, la cual reflejará el aumento o disminución de los enriquecimientos o pérdidas previamente determinados por el contribuyente a los fines de la Ley. Deberá cancelarse con crédito o débito, según el caso, a la cuenta de Actualización del Patrimonio, la cual se considerará como parte del patrimonio neto tributario del contribuyente a partir del último día del ejercicio tributario. Tal saldo, según el caso, deberá aumentar o disminuir los enriquecimientos o pérdidas del ejercicio gravable. 208 Propuesta Autoevaluación de la Unidad II 1. Se le suministra el Balance Fiscal de la empresa luego del ajuste inicial por inflación. Empresa Francesa CA RIF J-3482561-9 Balance Fiscal artículo 100 RLISLR 30/09/2010 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 209 - - 3.000,00 102.450,00 98.765,00 102.467,00 89.575,00 1.256,00 3.460,00 35.100,00 161.312,96 594.873,96 86.018,29 460.435,31 16.519,22 68.706,73 4.620,38 48.859,00 2.845,85 153.692,25 25.530,11 25.350,00 793.546,02 1.388.419,98 250.000,00 160.300,00 226.700,00 3.420,00 640.420,00 640.420,00 Propuesta PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Actualización del patrimonio TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 300.000,00 3.100,00 350.646,00 94.253,98 747.999,98 1.388.419,98 Se solicita que realice el reajuste regular por inflación para el cierre del ejercicio gravable al 30/09/2011. Los valores de los IPC a utilizar son: al 30/09/2011 258.50 y al 30/11/2010 204.00. 2. La empresa Los Valencianos CA le suministra información relacionada con su cuenta de capital social durante el ejercicio 2011 - 2012. La fecha de cierre de su ejercicio gravable es 30/09/2012, siendo el IPC 307,80. DESCRIPCIÓN Capitalización de pasivos Emisión de acciones Capitalización de pasivos Emisión de acciones FECHA 31/12/2011 20/04/2012 25/06/2012 31/08/2012 Monto 250.000,00 300.000,00 400.000,00 500.000,00 IPC 275,00 287,20 296,20 302,00 3. La misma empresa del punto anterior le indica que durante el ejercicio 2011-2012 realizó pago de dividendos con los siguientes detalles: DESCRIPCIÓN Decreto de dividendos en efectivo Decreto de dividendos en acciones Decreto de dividendos en efectivo Decreto de dividendos en acciones FECHA 31/10/2011 15/02/2012 18/07/2012 31/08/2012 Monto 280.000,00 350.000,00 325.000,00 190.000,00 IPC 264,30 281,90 299,10 302,00 4. La empresa La Colonial CA cierra el ejercicio el 31/10 de cada año. Durante el ejercicio 2011 – 2011 tiene las siguientes operaciones relacionadas con los movimientos de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio. DESCRIPCIÓN Préstamo al accionista A Préstamo al accionista B Abono a préstamo del accionista A Préstamo al accionista C Préstamo a empresa afiliada Préstamo a empresa afiliada FECHA 10/12/2011 10/01/2012 15/03/2012 10/04/2012 20/11/2011 15/12/2011 210 Monto 160.000,00 140.000,00 80.000,00 190.000,00 280.000,00 350.000,00 IPC 275,00 279,10 284,70 287,20 270,20 275,00 Propuesta DESCRIPCIÓN Abono a préstamo de empresa afiliada Cancelación de cuenta por incobrable Préstamo al accionista A Ajuste la provisión cuentas incobrables FECHA 20/02/2012 18/05/2012 20/06/2012 31/10/2012 Monto 140.000,00 8.800,00 210.000,00 20.000,00 IPC 281,90 291,70 296,20 313,10 5. La empresa La Cordereña CA presenta información relacionada con sus inventarios de mercancías al 31/08/2012, fecha de cierre de su ejercicio gravable, para realizar el reajuste regular por inflación. El IPC al 31/08/2012 es 302,00 y al 31/08/2011 es 254,70. El valor del inventario al 31/08/2011 es de Bs. 688.425.30. Producto A B C D E F Cantidad 3.800 6.900 13.500 4.600 5.900 3.100 31/08/2011 Costo Unitario 9,25 16,45 18,40 10,25 15,2 19,3 Total 35.150,00 113.505,00 248.400,00 47.150,00 89.680,00 59.830,00 Producto A B C D E F Cantidad 10.000 13.500 4.800 5.600 3.890 7.400 31/08/2012 Costo Unitario 11,00 19,00 24,00 12,50 18,75 20,25 Total 110.000,00 256.500,00 115.200,00 70.000,00 72.937,50 149.850,00 6. Tomado datos del ejemplo anterior se cambia el valor del inventario final para aplicar el procedimiento indicado en la norma tributaria cuando el inventario, al cierre del ejercicio gravable, es menor al inicial. Producto A B C D E F Total Cantidad 3.200 5.100 2.500 1.200 2.600 3.800 31/08/2012 Costo Unitario 11,00 19,00 24,00 12,50 18,75 20,25 Total 35.200,00 96.900,00 60.000,00 15.000,00 48.750,00 76.950,00 332.800,00 7. La empresa Las Estrellas CA efectuó el cierre de primer ejercicio gravable el 31/10/2011, en esa fecha presentó la inscripción de los activos actualizados. Para el 31/10/2012 debe elaborar el reajuste regular por inflación y ofrece la siguiente 211 Propuesta información de sus activos depreciables. El método de depreciación es línea recta sin valor residual. Fecha 01/11/2010 01/02/2011 01/05/2011 01/08/2011 01/12/2011 01/06/2012 01/11/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 30/04/2011 31/10/2011 31/03/2012 31/05/2012 01/11/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 31/05/2011 31/08/2011 01/02/2012 31/07/2012 01/09/2012 01/02/2011 01/08/2011 01/02/2012 01/05/2012 Activo Edificio 1 Edificio 2 Edificio 3 Edificio 4 Edificio 5 Edificio 6 Maquinaria 1 Maquinaria 2 Maquinaria 3 Maquinaria 4 Maquinaria 5 Maquinaria 6 Maquinaria 7 Maquinaria 8 Mobiliario 1 Mobiliario 2 Mobiliario 3 Mobiliario 4 Mobiliario 5 Mobiliario 6 Mobiliario 7 Mobiliario 8 Mobiliario 9 Vehiculo 1 Vehículo 2 Vehículo 3 Vehículo 4 Monto 960.000,00 240.000,00 150.000,00 240.000,00 300.000,00 360.000,00 36.000,00 60.000,00 57.600,00 72.000,00 84.000,00 50.400,00 96.000,00 48.000,00 20.000,00 36.000,00 48.000,00 43.200,00 36.000,00 24.000,00 30.000,00 45.000,00 33.600,00 360.000,00 380.000,00 600.000,00 450.000,00 Vida útil 20 años 20 años 20 años 20 años 20 años 20 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 10 años 5 años 5 años 5 años 5 años IPC 2011 2010 Diciembre 2012 275,00 213,20 Noviembre 270,20 209,70 Octubre 313,10 264,30 Septiembre 307,80 258,50 Agosto 302,00 254,70 Julio 299,10 250,50 Junio 296,20 244,40 Mayo 291,70 239,10 Abril 287,20 232,30 Marzo 284,70 229,30 Febrero 281,90 225,80 Enero 279,10 220,90 212 Propuesta 8. La empresa Los Abuelos CA se inscribió en el Registro Mercantil con fecha 01/04/2009. Su ejercicio económico es del 01/01 al 31/12. Estuvo en proceso preoperativo desde la fecha de registro el cual culminó con su primera facturación el 01/07/2010. Durante este período estuvo construyendo un edificio hasta que lo capitalizó el 01/08/2010. El primer reajuste regular es al 31/12/2011, la depreciación es por línea recta, sin valor residual y 20 años de vida útil. La información relacionada con la construcción en proceso indica: Fecha Monto Fecha Monto may-09 696.000,00 jul-09 744.000,00 sep-09 528.000,00 nov-09 636.000,00 feb-10 792.000,00 abr-10 900.000,00 may-10 624.000,00 jun-10 525.000,00 9. La empresa Manantiales CA realizó el ajuste inicial de sus activos no monetarios el 30/06/2011. Para el cierre del 30/06/2012, fecha del reajuste regular, tiene los activos no depreciables que se indican a continuación. Fecha 01/08/2010 01/02/2011 01/09/2011 31/10/2011 01/03/2012 Activo Terreno A Terreno B Terreno C Terreno D Terreno E Monto 1.200.000,00 860.000,00 1.500.000,00 1.300.000,00 1.600.000,00 IPC 201,30 225,80 258,50 264,30 284,70 10. La empresa Los Ángeles CA posee inversiones en acciones cotizables en la bolsa de valores. Las adquirió por un costo de Bs. 1.450.000,00, para el cierre del 31/12/2012 la cotización de las mismas era de Bs. 1.312.500,00. 11. La empresa Los Andes CA importó una maquinaria de Alemania en noviembre de 2012. Quedó una deuda pendiente de 20.000,00 dólares americanos. En el momento de la compra el valor del dólar era de Bs, 4.30. En febrero de 2013 el gobierno devalúa el bolívar colocando un valor de Bs. 6.30 por dólar. La empresa cierra su ejercicio el 31-03-2013 y todavía no ha cancelado dicha deuda. 213 Propuesta Respuesta a la autoevaluación de la Unidad II 1. En primer lugar se hace la reclasificación de las cuentas que no forman parte de los activos. Mediante un asiento se llevan a la cuenta indicada quedando el balance fiscal con la cuenta exclusiones fiscales históricas al patrimonio. Fecha Debe Haber 2011 30-sep 1 Exclusiones fiscales históricas al patrimonio Provisión para cuentas dudosas 59.194,00 1.256,00 Cuentas por cobrar accionistas 35.100,00 Cuentas por cobrar empresas filiales 25.350,00 Reclasificación de partidas que no forman parte del patrimonio inicial Empresa Francesa CA RIF J-3482561-9 Reajuste del Patrimonio inicial Parágrafo único artículo 111 RLISLR 30/09/2011 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar empleados Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Total no corriente TOTAL ACTIVOS 214 Saldos Ajustados 3.000,00 102.450,00 98.765,00 102.467,00 89.575,00 3.460,00 161.312,96 561.029,96 - 86.018,29 460.435,31 16.519,22 68.706,73 4.620,38 48.859,00 2.845,85 153.692,25 25.530,11 768.196,02 1.329.225,98 Propuesta PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 250.000,00 160.300,00 226.700,00 3.420,00 640.420,00 PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Exclusiones fiscales históricas al patrimonio Actualización del patrimonio TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 300.000,00 3.100,00 350.646,00 59.194,00 94.253,98 688.805,98 1.329.225,98 Al aplicar el factor a cada una de las cuentas se actualiza al cierre actual Cálculo del factor Empresa Francesa CA RIF J-3482561-9 IPC 30/09/2011 1,26716 IPC 30/09/2010 Reajuste del Patrimonio inicial Parágrafo único artículo 111 RLISLR 30/09/2011 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar empleados Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Total no corriente TOTAL ACTIVOS Saldos Ajustados 3.000,00 102.450,00 98.765,00 102.467,00 89.575,00 3.460,00 161.312,96 561.029,96 - 86.018,29 460.435,31 16.519,22 68.706,73 4.620,38 48.859,00 2.845,85 153.692,25 25.530,11 768.196,02 1.329.225,98 215 Saldos Reajustados 3.801,47 129.820,22 125.150,75 129.841,76 113.505,58 4.384,36 204.408,83 710.912,97 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 - 108.998,67 583.443,77 20.932,44 87.062,20 5.854,75 61.912,02 3.606,14 194.752,19 32.350,66 973.424,85 1.684.337,82 Propuesta PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 250.000,00 160.300,00 226.700,00 3.420,00 640.420,00 PATRIMONIO Capital social 300.000,00 Reserva legal 3.100,00 Utilidades no distribuidas 350.646,00 Exclusiones fiscales históricas al patrimonio 59.194,00 Actualización del patrimonio 94.253,98 TOTAL PATRIMONIO 688.805,98 TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 1.329.225,98 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 316.789,22 203.125,25 287.264,46 4.333,68 811.512,60 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 1,26716 380.147,06 3.928,19 444.323,49 75.008,08 119.434,58 872.825,23 1.684.337,82 Al comparar los saldos se obtienen las diferencias que van a determinar el monto del reajuste del patrimonio inicial. Empresa Francesa CA RIF J-3482561-9 Reajuste del Patrimonio inicial Parágrafo único artículo 111 RLISLR 30/09/2011 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar empleados Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Total no corriente TOTAL ACTIVOS - Saldos Ajustados 3.000,00 102.450,00 98.765,00 102.467,00 89.575,00 3.460,00 161.312,96 561.029,96 Saldos Reajustados 3.801,47 129.820,22 125.150,75 129.841,76 113.505,58 4.384,36 204.408,83 710.912,97 86.018,29 460.435,31 16.519,22 68.706,73 4.620,38 48.859,00 2.845,85 153.692,25 25.530,11 768.196,02 1.329.225,98 108.998,67 583.443,77 20.932,44 87.062,20 5.854,75 61.912,02 3.606,14 194.752,19 32.350,66 973.424,85 1.684.337,82 216 - Variaciones 801,47 27.370,22 26.385,75 27.374,76 23.930,58 924,36 43.095,87 149.883,00 - 22.980,38 123.008,45 4.413,22 18.355,47 1.234,37 13.053,02 760,29 41.059,94 6.820,55 205.228,84 355.111,84 Propuesta PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 250.000,00 160.300,00 226.700,00 3.420,00 640.420,00 316.789,22 203.125,25 287.264,46 4.333,68 811.512,60 66.789,22 42.825,25 60.564,46 913,68 171.092,60 300.000,00 3.100,00 350.646,00 Exclusiones fiscales históricas al patrimonio 59.194,00 Actualización del patrimonio 94.253,98 TOTAL PATRIMONIO 688.805,98 TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 1.329.225,98 380.147,06 3.928,19 444.323,49 75.008,08 119.434,58 872.825,23 1.684.337,82 80.147,06 828,19 93.677,49 15.814,08 25.180,60 184.019,25 184.019,25 Ajustado 1.329.225,98 640.420,00 688.805,98 Reajustado 1.684.337,82 811.512,60 872.825,22 300.000,00 3.100,00 350.646,00 59.194,00 94.253,98 3.829.963,22 380.147,06 3.928,19 444.323,49 75.008,08 119.434,58 4.537.122,53 PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Total activos Total pasivos Total patrimonio PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio Actualización del patrimonio TOTAL PATRIMONIO - Diferencias 184.019,24 - 80.147,06 828,19 93.677,49 15.814,08 25.180,60 184.019,25 El registro fiscal derivado de los cálculos anteriores es el siguiente: Fecha Debe Haber 2011 30-sep 1 Actualización de patrimonio 184.019,24 Reajuste por inflación 184.019,24 Reajuste del patrimonio inicial según el artículo 111 del reglamento de la ley de impuesto sobre la renta 217 Propuesta 2. DESCRIPCIÓN Capitalización de pasivos Emisión de acciones Capitalización de pasivos Emisión de acciones Empresa Los Valencianos CA RIF J-3121450-4 REAJUSTE AUMENTO DE CAPITAL artículo 114, numeral 1 RLISLR 30/09/2012 IPC FECHA 30/09/2012 Inicio FACTOR MONTO ACTUALIZACIÓN 31/12/2011 307,80 275,00 1,11927 250.000,00 279.818,18 20/04/2012 307,80 287,20 1,07173 300.000,00 321.518,11 25/06/2012 307,80 296,20 1,03916 400.000,00 415.665,09 31/08/2012 307,80 302,00 1,01921 500.000,00 509.602,65 1.450.000,00 1.526.604,03 El registro contable fiscal Fecha Debe Haber 2012 30-sep 1 Reajuste por inflación 76.604,03 Actualización de patrimonio 76.604,03 Reajuste de los aumentos de patrimonio según el artículo 114 del reglamento de la ley de impuesto sobre la renta 218 REAJUSTE 29.818,18 21.518,11 15.665,09 9.602,65 76.604,03 Propuesta 3. Empresa Los Valencianos CA RIF J-3121450-4 REAJUSTE DISMINUCIONES DE UTILIDADES NO DISTRIBUÍDAS artículo 114, numeral 2 RLISLR 30/09/2012 IPC DESCRIPCIÓN FECHA 30/09/2012 Inicio FACTOR MONTO ACTUALIZACIÓN REAJUSTE Decreto de dividendos en efectivo 31/10/2011 307,80 264,30 1,16459 280.000,00 326.084,00 46.084,00 Decreto de dividendos en acciones 15/02/2012 307,80 281,90 1,09188 350.000,00 382.156,79 32.156,79 Decreto de dividendos en efectivo 18/07/2012 307,80 299,10 1,02909 325.000,00 334.453,36 9.453,36 Decreto de dividendos en acciones 31/08/2012 307,80 302,00 1,01921 190.000,00 193.649,01 3.649,01 1.145.000,00 1.236.343,16 91.343,16 Fecha Debe Haber 2012 30-sep 1 Actualización de patrimonio 91.343,16 Reajuste por inflación 91.343,16 Reajuste del pago de dividendos según el artículo 114 del reglamento de la ley de impuesto sobre la renta 219 Propuesta 4. Empresa La Colonia CA RIF J-3548790-2 REAJUSTE EXCLUSIONES FISCALES HISTÓRICAS AL PATRIMONIO artículo 114, numeral 4 RLISLR 31/10/2012 IPC DESCRIPCIÓN FECHA 31/10/2012 Inicio FACTOR MONTO ACTUALIZACIÓN Préstamo al accionista A 10/12/2011 313,10 275,00 1,13855 160.000,00 182.167,27 Préstamo al accionista B 10/01/2012 313,10 279,10 1,12182 140.000,00 157.054,82 Abono a préstamo del accionista A 15/03/2012 313,10 284,70 1,09975 - 80.000,00 - 87.980,33 Préstamo al accionista C 10/04/2012 313,10 287,20 1,09018 190.000,00 207.134,40 Préstamo a empresa afiliada 20/11/2011 313,10 270,20 1,15877 280.000,00 324.455,96 Préstamo a empresa afiliada 15/12/2011 313,10 275,00 1,13855 350.000,00 398.490,91 Abono a préstamo de empresa afiliada 20/02/2012 313,10 281,90 1,11068 - 140.000,00 - 155.494,86 Cancelación de cuenta por incobrable 18/05/2012 313,10 291,70 1,07336 8.800,00 9.445,59 Préstamo al accionista A 20/06/2012 313,10 296,20 1,05706 210.000,00 221.981,77 Ajuste la provisión cuentas incobrables 31/10/2012 313,10 313,10 1,00000 - 20.000,00 - 20.000,00 Total Fecha Debe Haber 2012 31-Oct 1 Actualización de patrimonio 138.455,54 Reajuste por inflación 138.455,54 Reajuste de los movimientos de exclusiones fiscales históricas al patrimonio según el artículo 114 del RLISLR 220 REAJUSTE 22.167,27 17.054,82 - 7.980,33 17.134,40 44.455,96 48.490,91 - 15.494,86 645,59 11.981,77 138.455,54 Propuesta 5. Antes de proceder a presentar la hoja es importante repasar lo que establece la norma tributaria en el sentido de la división de los inventarios por clases; es decir, que se totalizan según el tipo de existencias. En este caso se trata de inventario de mercancías, por tanto; se debe calcular la suma total para cada ejercicio. Se toma el valor individual de cada artículo y se presenta un solo renglón. Si existieran varios tipos de inventarios se desglosan en líneas separadas. Por otra parte, el monto del inventario ajustado al 31/08/2011 se toma de la hoja de trabajo que se elaboró para la fecha de cierre. Para este ejemplo se indica. Empresa La Cordereña CA RIF J-3875268-0 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS INVENTARIOS Artículo 120 RLISLR 31/08/2012 (a) DESCRIPCIÓN Inventario de mercancías Continuación (b) cierre anterior 31/08/2011 (i) INVENTARIO INICIAL ACTUALIZADO 816.271,85 (c) (d) IPC 31/08/2011 254,70 (e) 31/08/2012 302,00 (j) (k) INVENTARIO INCREMENTO 31/08/2012 HISTÓRICO 774.487,50 180.772,50 (f) (g) (h) INVENTARIO INICIAL AJUSTE FACTOR HISTÓRICO AJUSTADO 31/08/2011 1,18571 593.715,00 688.425,30 94.710,30 (l) (m) AJUSTE 31/08/2012 ACUMULADO 997.044,35 222.556,85 ACTUALIZACIÓN Fecha Debe Haber 2012 31-Ago 1 Inventario de mercancías Reajuste por inflación Reajuste del inventario según el artículo 120 del RLISLR 221 127.846,55 127.846,55 (n) REAJUSTE 31/08/2012 127.846,55 Propuesta 6. En este ejercicio se cambia el valor del inventario al 31/08/2012 a Bs. 332.800,00. Este monto es menor al valor del inventario inicial que asciende a Bs. 593.715,00. La hoja de trabajo es igual, la diferencia se presenta en el momento de la actualización del inventario a la fecha de cierre. En el artículo 120, literal l, numeral 2 se indica la fórmula a utilizar, siendo (monto histórico del inventario final * monto del inventario actualizado del año anterior) / monto del inventario inicial histórico. Sustituyendo por los valores se tiene: (332.800,00 * 688.425,30) / 593.715,00 = 457.551.64. Empresa La Cordereña CA RIF J-3875268-0 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS INVENTARIOS Artículo 120 RLISLR 31/08/2012 (a) DESCRIPCIÓN Inventario de mercancías Continuación (b) cierre anterior 31/08/2011 (i) INVENTARIO INICIAL ACTUALIZADO 816.271,85 (c) (d) IPC 31/08/2011 254,70 (e) 31/08/2012 302,00 (j) (k) INVENTARIO INCREMENTO 31/08/2012 HISTÓRICO 332.800,00 (f) (g) (h) INVENTARIO INICIAL AJUSTE FACTOR HISTÓRICO AJUSTADO 31/08/2011 1,18571 593.715,00 688.425,30 94.710,30 (l) (m) AJUSTE 31/08/2012 ACUMULADO 457.551,64 124.751,64 ACTUALIZACIÓN Fecha Debe (n) REAJUSTE 31/08/2012 30.041,34 Haber 2012 31-ago 1 Inventario de mercancías Reajuste por inflación Reajuste del inventario según el artículo 120 del RLISLR 222 30.041,34 30.041,34 Propuesta 7. Antes de proceder a elaborar la hoja de trabajo se deben calcular las depreciaciones acumuladas de cada uno de los activos; tanto para el cierre del ejercicio al 31/10/2011, como para el cierre al 31/10/2012. Luego de realizados los valores que muestra cada activo son: Depreciaciones acumuladas 31/10/2011 31/10/2012 Fecha 01/11/2010 01/02/2011 01/05/2011 01/08/2011 01/12/2011 01/06/2012 Costo 960.000,00 240.000,00 150.000,00 240.000,00 300.000,00 360.000,00 01/11/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 31/05/2011 31/08/2011 01/02/2012 31/07/2012 01/09/2012 Activo Edificio 1 Edificio 2 Edificio 3 Edificio 4 Edificio 5 Edificio 6 total Maquinaria 1 Maquinaria 2 Maquinaria 3 Maquinaria 4 Maquinaria 5 Maquinaria 6 Maquinaria 7 Maquinaria 8 total Mobiliario 1 Mobiliario 2 Mobiliario 3 Mobiliario 4 Mobiliario 5 Mobiliario 6 Mobiliario 7 Mobiliario 8 Mobiliario 9 01/02/2011 01/08/2011 01/02/2012 01/05/2012 Vehiculo 1 Vehículo 2 Vehículo 3 Vehículo 4 360.000,00 390.000,00 600.000,00 450.000,00 01/11/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 30/04/2011 31/10/2011 31/03/2012 31/05/2012 36.000,00 60.000,00 57.600,00 72.000,00 84.000,00 50.400,00 96.000,00 48.000,00 20.000,00 36.000,00 48.000,00 43.200,00 36.000,00 24.000,00 30.000,00 45.000,00 33.600,00 48.000,00 9.000,00 3.750,00 3.000,00 127.500,00 3.600,00 5.500,00 4.320,00 4.200,00 4.200,00 43.640,00 2.000,00 3.300,00 3.600,00 2.520,00 1.500,00 400,00 26.640,00 54.000,00 19.500,00 147.000,00 223 96.000,00 21.000,00 11.250,00 15.000,00 13.750,00 7.500,00 164.500,00 7.200,00 11.500,00 10.080,00 11.400,00 12.600,00 5.040,00 5.600,00 2.000,00 65.420,00 4.000,00 6.900,00 8.400,00 6.840,00 5.100,00 2.800,00 2.250,00 1.125,00 560,00 37.975,00 126.000,00 97.500,00 90.000,00 45.000,00 358.500,00 Propuesta (A) DES C R IP C IÓN Edific io 1 Edific io 2 Edific io 3 Edific io 4 Edific io 5 Edific io 6 To ta l M a quina ria 1 M a quina ria 2 M a quina ria 3 M a quina ria 4 M a quina ria 5 M a quina ria 6 M a quina ria 7 M a quina ria 8 To ta l M o bilia rio 1 M o bilia rio 2 M o bilia rio 3 M o bilia rio 4 M o bilia rio 5 M o bilia rio 6 M o bilia rio 7 M o bilia rio 8 M o bilia rio 9 To ta l Ve hic ulo 1 Ve híc ulo 2 Ve híc ulo 3 Ve híc ulo 4 (B ) EM P R ES A LAS ES TR ELLAS C A R IF J -30974645-4 HOJ A DE TR AB AJ O P AR A EL R EAJ US TE R EGULAR DE LOS AC TIVOS F IJ OS DEP R EC IAB LES Artíc ulo 117 R LIS LR 31/10/2012 (C ) (D) (E) (F ) (G) (H) ( I) F e c ha de a dquis ic ió n 01/11/2010 01/02/2011 01/05/2011 01/08/2011 01/12/2011 01/06/2012 ADQUIS IC IÓN 209,70 225,80 239,10 254,70 275,00 296,20 IP C 31/10/2011 264,30 264,30 264,30 264,30 31/10/2012 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 01/11/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 30/04/2011 31/10/2011 31/03/2012 31/05/2012 209,70 213,20 220,90 229,30 232,30 264,30 284,70 291,70 264,30 264,30 264,30 264,30 264,30 264,30 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 01/11/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 31/05/2011 31/08/2011 01/02/2012 31/07/2012 01/09/2012 209,70 213,20 220,90 229,30 239,10 254,70 281,90 299,10 307,80 264,30 264,30 264,30 264,30 264,30 264,30 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 313,10 01/02/2011 01/08/2011 01/02/2012 01/05/2012 225,80 254,70 281,90 291,70 264,30 264,30 313,10 313,10 313,10 313,10 (J ) ( K) 31/10/2011 31/10/2011 FACTORES DE ACTUALIZACIÓN C OS TO DE ADQUIS IC IÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS 31/10/2011 31/10/2012 HIS TÓR IC O AC TUALIZADO HIS TÓR IC AS ACTUALIZADAS 1,26037 1,49309 960.000,00 1.209.957 48.000,00 60.498 1,17050 1,38663 240.000,00 280.921 9.000,00 10.535 1,10540 1,30949 150.000,00 165.809 3.750,00 4.145 1,03769 1,22929 240.000,00 249.046 3.000,00 3.113 1,13855 1,05706 1.590.000,00 1.905.733 63.750,00 78.291 1,26037 1,49309 36.000,00 45.373 3.600,00 4.537 1,23968 1,46857 60.000,00 74.381 5.500,00 6.818 1,19647 1,41738 57.600,00 68.917 4.320,00 5.169 1,15264 1,36546 72.000,00 82.990 4.200,00 4.841 1,13775 1,34783 84.000,00 95.571 4.200,00 4.779 1,00000 1,18464 50.400,00 50.400 1,09975 1,07336 360.000,00 417.632 21.820,00 26.144 1,26037 1,49309 20.000,00 25.207 2.000,00 2.521 1,23968 1,46857 36.000,00 44.629 3.300,00 4.091 1,19647 1,41738 48.000,00 57.431 3.600,00 4.307 1,15264 1,36546 43.200,00 49.794 2.520,00 2.905 1,10540 1,30949 36.000,00 39.794 1.500,00 1.658 1,03769 1,22929 24.000,00 24.905 400,00 415 1,11068 1,04681 1,01722 207.200,00 241.759 13.320,00 15.897 1,17050 1,38663 360.000,00 421.382 54.000,00 63.207 1,03769 1,22929 390.000,00 404.700 19.500,00 20.235 1,11068 1,07336 224 Propuesta ( L) (M ) (N) (O) (P ) (Q) (R ) (S ) c o ntinua c ió n R e a jus te 31/10/2011 Edific io Edific io Edific io Edific io Edific io Edific io To ta l 1 2 3 4 5 6 237.459 39.387 15.414 8.933 M a quina ria M a quina ria M a quina ria M a quina ria M a quina ria M a quina ria M a quina ria M a quina ria To ta l M o bilia rio M o bilia rio M o bilia rio M o bilia rio M o bilia rio M o bilia rio M o bilia rio M o bilia rio M o bilia rio To ta l Ve hic ulo Ve híc ulo Ve híc ulo Ve híc ulo To ta l 1 2 3 4 1 2 3 4 5 6 7 8 1 2 3 4 5 6 7 8 9 301.193 8.436 13.063 10.468 10.349 10.993 53.308 4.687 7.838 8.723 6.209 3.636 890 31.982 52.174 13.965 66.139 al 31/10/2012 31/10/2012 C OS TO DE ADQUIS IC IÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS HIS TÓR IC O AC TUALIZADO HIS TÓR IC AS ACTUALIZADAS 960.000,00 1.433.362 96.000,00 143.336 240.000,00 332.790 21.000,00 29.119 150.000,00 196.424 11.250,00 14.732 240.000,00 295.029 15.000,00 18.439 300.000,00 341.564 13.750,00 15.655 360.000,00 380.540 7.500,00 7.928 2.250.000,00 2.979.709 164.500,00 229.209 31/10/2012 re a jus te re a jus te a c um ula do re gula r ne to 426.026 188.567 84.671 45.284 42.942 27.528 51.590 42.657 39.659 39.659 20.112 20.112 665.000 363.807 1 C o s to 223.405 51.869 30.615 45.984 41.564 20.540 413.976 2 De pre c ia c ió n 34.838 6.585 3.087 3.326 1.905 428 50.169 3 ne to 188.567 45.284 27.528 42.657 39.659 20.112 363.807 36.000,00 60.000,00 57.600,00 72.000,00 84.000,00 50.400,00 96.000,00 48.000,00 504.000,00 53.751 88.114 81.641 98.313 113.217 59.706 105.576 51.521 651.841 7.200,00 11.500,00 10.080,00 11.400,00 12.600,00 5.040,00 5.600,00 2.000,00 65.420,00 10.750 16.889 14.287 15.566 16.983 5.971 6.159 2.147 14.201 22.726 19.834 22.147 24.835 8.375 9.018 3.375 5.765 9.663 9.366 11.798 13.842 8.375 9.018 3.375 71.202 8.378 13.734 12.725 15.323 17.646 9.306 9.576 3.521 90.209 2.613 4.070 3.358 3.525 3.804 931 559 147 19.007 5.765 9.663 9.366 11.798 13.842 8.375 9.018 3.375 71.202 20.000,00 36.000,00 48.000,00 43.200,00 36.000,00 24.000,00 30.000,00 45.000,00 33.600,00 315.800,00 29.862 52.869 68.034 58.988 47.142 29.503 33.320 47.106 34.179 401.003 4.000,00 6.900,00 8.400,00 6.840,00 5.100,00 2.800,00 2.250,00 1.125,00 560,00 37.975,00 5.972 10.133 11.906 9.340 6.678 3.442 2.499 1.178 570 51.718 7.889 13.636 16.528 13.288 9.563 4.861 3.071 2.054 569 71.460 3.203 5.798 7.805 7.079 5.927 3.971 3.071 2.054 569 39.477 4.654 8.240 10.604 9.194 7.348 4.598 3.320 2.106 579 50.643 1.452 2.442 2.799 2.115 1.420 627 249 53 10 11.166 3.203 5.798 7.805 7.079 5.927 3.971 3.071 2.054 569 39.477 360.000,00 390.000,00 600.000,00 450.000,00 1.800.000,00 499.185 479.423 666.407 483.013 2.128.028 126.000,00 97.500,00 90.000,00 45.000,00 358.500,00 174.715 119.856 99.961 48.301 442.833 90.470 67.067 56.446 29.712 243.695 38.296 53.102 56.446 29.712 177.556 77.803 74.723 66.407 33.013 251.946 39.508 21.621 9.961 3.301 74.391 38.296 53.102 56.446 29.712 177.556 225 Propuesta Fecha 2012 31-oct Debe 1 Edificio Maquinaria Mobiliario Vehículos Depreciación acumulada edificio Depreciación acumulada maquinaria Depreciación acumulada mobiliario Depreciación acumulada vehículos Reajuste por inflación Reajuste de los activos fijos depreciables según el artículo 117 del RLISLR Haber 413.976 90.209 50.643 251.946 50.169 19.007 11.166 74.391 652.042 8. En primer lugar se presentan las depreciaciones acumuladas para los dos ejercicios gravables. Para el cierre del 31/12/2010 se toman 5 meses comprendidos desde la fecha de capitalización el 01/08/2010. Depreciación acumulada Activo Fecha compra Costo 31/12/2010 31/12/2011 Obra en proceso 1 01/05/2009 696.000,00 14.500,00 49.300,00 Obra en proceso 2 01/07/2009 744.000,00 15.500,00 52.700,00 Obra en proceso 3 01/09/2009 528.000,00 11.000,00 37.400,00 Obra en proceso 4 01/11/2009 636.000,00 13.250,00 45.050,00 Obra en proceso 5 01/02/2010 792.000,00 16.500,00 56.100,00 Obra en proceso 6 01/04/2010 900.000,00 18.750,00 63.750,00 Obra en proceso 7 01/05/2010 624.000,00 13.000,00 44.200,00 Obra en proceso 8 01/06/2010 525.000,00 10.937,50 37.187,50 226 Propuesta (A) DESCRIPCIÓN Obra en proceso 1 Obra en proceso 2 Obra en proceso 3 Obra en proceso 4 Obra en proceso 5 Obra en proceso 6 Obra en proceso 7 Obra en proceso 8 EMPRESA LOS ABUELOS CA RIF J-3134875-4 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS ACTIVOS FIJOS DEPRECIABLES Artículo 117 RLISLR 31/12/2011 (C) (D) (E) (F) (G) (H) (I) (B) Fecha de adquisición 01/05/2009 01/07/2009 01/09/2009 01/11/2009 01/02/2010 01/04/2010 01/05/2010 01/06/2010 ADQUISICIÓN 145,20 151,70 158,80 165,20 174,00 187,50 191,60 195,40 (L) (M) IPC 31/12/2010 213,20 213,20 213,20 213,20 213,20 213,20 213,20 213,20 (N) 31/12/2011 275,00 275,00 275,00 275,00 275,00 275,00 275,00 275,00 (J) (K) 31/12/2010 31/12/2010 FACTORES DE ACTUALIZACIÓN COSTO DE ADQUISICIÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS 31/12/2010 31/12/2011 HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 1,46832 1,89394 696.000,00 1.021.950,41 14.500,00 21.290,63 1,40541 1,81279 744.000,00 1.045.621,62 15.500,00 21.783,78 1,34257 1,73174 528.000,00 708.876,57 11.000,00 14.768,26 1,29056 1,66465 636.000,00 820.794,19 13.250,00 17.099,88 1,22529 1,58046 792.000,00 970.427,59 16.500,00 20.217,24 1,13707 1,46667 900.000,00 1.023.360,00 18.750,00 21.320,00 1,11273 1,43528 624.000,00 694.346,56 13.000,00 14.465,55 1,09110 1,40737 525.000,00 572.824,97 10.937,50 11.933,85 (O) (P) (Q) (R) (S) continuación Reajuste 31/12/2010 al 319.159,78 295.337,84 177.108,31 180.944,31 174.710,34 120.790,00 68.881,00 46.828,62 1.383.760,21 31/12/2011 31/12/2011 COSTO DE ADQUISICIÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 696.000,00 1.318.181,82 49.300,00 93.371,21 744.000,00 1.348.714,57 52.700,00 95.533,95 528.000,00 914.357,68 37.400,00 64.767,00 636.000,00 1.058.716,71 45.050,00 74.992,43 792.000,00 1.251.724,14 56.100,00 88.663,79 900.000,00 1.320.000,00 63.750,00 93.500,00 624.000,00 895.615,87 44.200,00 63.439,46 525.000,00 738.868,99 37.187,50 52.336,55 2011 31/12/2011 reajuste reajuste acumulado regular neto 578.110,61 258.950,83 561.880,62 266.542,78 358.990,68 181.882,37 392.774,27 211.829,96 427.160,34 252.450,00 390.250,00 269.460,00 252.376,41 183.495,41 198.719,93 151.891,31 3.160.262,87 1.776.502,66 Debe 31-dic 1 Costo 296.231,40 303.092,95 205.481,11 237.922,52 281.296,55 296.640,00 201.269,31 166.044,01 1.987.977,85 Haber 1 Edificio 1.987.977,85 Depreciación acumulada edificio Reajuste por inflación 211.475,19 1.776.502,66 Reajuste de los activos depreciables según el artículo 117 del RLISLR 227 2 Depreciación 37.280,58 36.550,16 23.598,74 26.092,55 28.846,55 27.180,00 17.773,90 14.152,70 211.475,19 3 neto 258.950,83 266.542,78 181.882,37 211.829,96 252.450,00 269.460,00 183.495,41 151.891,31 1.776.502,66 Propuesta 9. (A) DESCRIPCIÓN Terreno A Terreno B Terreno C Terreno D Terreno E (B) EMPRESA LOS MANANTIALES CA RIF J-31328575-4 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS ACTIVOS FIJOS NO DEPRECIABLES Artículo 117 RLISLR 30/06/2012 (C) (D) (E) (F) (G) (H) (I) Fecha de adquisición 01/08/2010 01/02/2011 01/09/2011 31/10/2011 01/03/2012 IPC ADQUISICIÓN 201,30 225,80 258,50 264,30 284,70 FACTORES DE ACTUALIZACIÓN 30/06/2011 30/06/2012 244,40 296,20 244,40 296,20 296,20 296,20 296,20 30/06/2011 1,21411 1,08237 30/06/2012 1,47144 1,31178 1,14584 1,12070 1,04039 (M) (N) (O) (P) (K) 30/06/2011 30/06/2011 COSTO DE ADQUISICIÓN AMORTIZACIONES ACUMULADAS HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 1.200.000,00 1.456.929,96 860.000,00 930.841,45 2.060.000,00 (L) (J) (Q) 2.387.771,41 (R) - - (S) continuación 30/06/2012 30/06/2012 COSTO DE ADQUISICIÓN AMORTIZACIONES ACUMULADAS HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 256.929,96 1.200.000,00 1.765.722,80 70.841,45 860.000,00 1.128.131,09 1.500.000,00 1.718.762,09 1.300.000,00 1.456.905,03 1.600.000,00 1.664.629,43 327.771,41 6.460.000,00 7.734.150,45 - Reajuste 30/06/2011 al 30/06/2012 reajuste reajuste acumulado regular neto 565.722,80 308.792,85 268.131,09 197.289,64 218.762,09 218.762,09 156.905,03 156.905,03 64.629,43 64.629,43 1.274.150,45 946.379,04 Debe 2012 30-jun 1 Costo Depreciación 308.792,85 197.289,64 218.762,09 156.905,03 64.629,43 946.379,04 - Haber 1 Terrenos Reajuste por inflación Reajuste de los activos no depreciables según el artículo 117 del RLISLR 228 2 946.379,04 946.379,04 3 neto 308.792,85 197.289,64 218.762,09 156.905,03 64.629,43 946.379,04 Propuesta 10. 2012 31-dic Debe 1 Pérdida por cambio extranjero Inversión en acciones Ajuste del valor de la inversión según la cotización a la fecha de cierre Haber 137.500,00 137.500,00 11. 2013 31-mar Debe 1 Pérdida por cambio extranjero Efectos por pagar Ajuste del valor de las deudas en moneda extranjera según el tipo de cambio para la fecha de cierre 229 Haber 40.000,00 40.000,00 Propuesta MÓDULO II OBJETIVO DEL MÓDULO Efectuar el ajuste inicial y el reajuste regular por inflación de los activos y pasivos no monetarios, así como los aumentos y disminuciones del patrimonio durante el ejercicio, el ajuste inicial de las cuentas de patrimonio y la preparación del balance general fiscal ajustado por inflación de una empresa. UNIDAD III METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN En esta unidad se presenta los datos correspondientes a una empresa para el primer ejercicio gravable; en consecuencia, debe realizar el ajuste inicial por inflación aplicando la metodología, para la actualización extraordinaria, establecida en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su respectivo Reglamento. En el Módulo I, Unidad I se hizo un análisis a la norma tributaria la cual servirá de guía para realizar el Balance General Fiscal actualizado que servirá de base para los reajustes regulares en los siguientes ejercicios gravables. OBJETIVO TERMINAL Al culminar el desarrollo de esta unidad usted estará en capacidad de efectuar la actualización extraordinaria de las partidas no monetarias del contribuyente para presentar el balance general fiscal actualizado por inflación. Asimismo, calcular el tributo causado por el registro de los activos actualizados y determinar la variación del patrimonio neto en el ejercicio fiscal. OBJETIVOS ESPECÍFICOS 1. Elaborar el ajuste inicial por inflación de los activos y pasivos no monetarios. 2. Determinar la actualización del patrimonio. 3. Elaborar el balance general fiscal actualizado por inflación. 4. Determinar el tributo originado por la inscripción en el registro de activos 230 Propuesta 1. Presentar la forma RAR 23 para la inscripción de los activos actualizados. METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL AJUSTE INICIAL POR INFLACIÓN Con la finalidad de aplicar la metodología establecida en la norma tributaria analizada en la unidad I, Módulo I se presentan los datos correspondientes a una empresa. Al efecto usted deberá seguir el procedimiento indicado en las normas aplicables. Con el fin de facilitar el desarrollo de la misma se remite a lo establecido en el artículo 123 del RLISLR que establece un orden para llevar a cabo la actualización extraordinaria de los activos y pasivos no monetarios. En el mismo se indican los artículos aplicables a cada una de las partidas no monetarios en donde se establece el formato de cada una de las hojas de trabajo. Se toman los numerales que se refieren al ajuste inicial por inflación. Según el citado artículo se establece: Los contribuyentes sujetos al sistema integral de ajustes y reajustes por efectos de la inflación a que se refiere el Título IX de la Ley, cuando menos, deberán llevar un libro adicional y los demás registros que sean necesarios, para dejar constancia en ellos, en forma separada para cada uno de los conceptos indicados en los numerales siguientes: 1. El ajuste inicial a los inventarios de conformidad con los detalles exigidos en el artículo 104 de este Reglamento. 2. El ajuste inicial y cálculo del tres por ciento (3%) de los activos fijos depreciables de conformidad con los requisitos establecidos en el numeral (1) del artículo 105 de este Reglamento. 3. El ajuste inicial del resto de los activos no monetarios amortizables o no, distintos de los activos fijos depreciables pero incluyendo los activos fijos no depreciables, de conformidad con los detalles exigidos por el numeral (2) del artículo 105 de este Reglamento. 4. El ajuste inicial de los pasivos no monetarios realizables o no, de conformidad con los detalles exigidos por el numeral (3) del artículo 105 de este Reglamento. 5. El Balance General Fiscal Actualizado a la fecha del ajuste inicial exigido en el artículo 100 de este Reglamento. Se le suministra la siguiente información para que realice el ajuste inicial por inflación, según la normativa establecida en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su respectivo Reglamento. 231 Propuesta Se le suministra la siguiente información para que realice el ajuste inicial por inflación, según la normativa establecida en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su respectivo Reglamento. EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 ESTADO DE SITUACIÓN 30/09/2011 (Expresado en bolívares fuertes) ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 6.000,00 50.500,00 180.900,00 255.000,00 759.800,00 37.990,00 10.500,00 190.000,00 353.350,00 1.768.060,00 350.000,00 795.000,00 30.562,50 154.800,00 9.770,00 103.600,00 7.890,00 594.000,00 44.400,00 390.000,00 2.294.777,50 4.062.837,50 1.315.000,00 450.550,00 460.800,00 3.815,50 2.230.165,50 2.230.165,50 PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 232 1.500.000,00 8.500,00 324.172,00 1.832.672,00 4.062.837,50 Propuesta Información adicional: 1. La empresa inició operaciones el 01-10-2010 2. La propiedad, planta y equipo se ha adquirido según la siguiente información: a. Terreno comprado el 01/10/2010 b. Edificio Fecha 01/10/2010 01/02/2011 01/05/2011 01/08/2011 Activo Edificio 1 Edificio 2 Edificio 3 Edificio 4 total Monto 480.000,00 120.000,00 75.000,00 120.000,00 795.000,00 Activo Maquinaria 1 Maquinaria 2 Maquinaria 3 Maquinaria 4 Maquinaria 5 total Monto 18.000,00 30.000,00 28.800,00 36.000,00 42.000,00 154.800,00 Activo Mobiliario 1 Mobiliario 2 Mobiliario 3 Mobiliario 4 Mobiliario 5 Mobiliario 6 total Monto 10.000,00 18.000,00 24.000,00 21.600,00 18.000,00 12.000,00 103.600,00 Fecha Activo 01/02/2011 Vehiculo 1 01/08/2011 Vehículo 2 total Monto 246.000,00 348.000,00 594.000,00 c. Maquinaria Fecha 01/10/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 30/04/2011 d. Mobiliario Fecha 01/10/2010 01/10/2010 30/11/2010 31/01/2011 28/02/2011 31/03/2011 e. Vehículos 3. El método de depreciación utilizado es la línea recta sin valor residual. La vida útil considerada para los activos es: (a) edificio 20 años. (b) maquinaria y mobiliario 10 años y (c) vehículos 5 años. 233 Propuesta 4. Los datos de los inventarios de mercancías se presenta a continuación: Producto Cantidad A B C 3.600 6.548 14.500 01/10/2010 Costo Unitario 9,00 15,00 20,00 30/09/2011 Cantidad Costo Unitario 3.800 5.500 9.400 10,25 17,00 23,50 5. Los valores de los IPC suministrados por el Banco Central de Venezuela son los siguientes: Diciembre Noviembre Octubre Septiembre Agosto Julio Junio Mayo Abril Marzo Febrero Enero 2010 213,2 209,7 207,0 204,0 201,3 198,6 195,4 191,6 187,5 178,2 174,0 171,4 234 2011 275,0 270,2 264,3 258,5 254,7 250,5 244,4 239,1 232,3 229,3 225,8 220,9 2012 307,8 302,0 299,1 296,2 291,7 287,2 284,7 281,9 279,1 Propuesta EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 HOJA DE TRABAJO PARA EL AJUSTE INICIAL DEL INVENTARIO Artículo 104, Parágrafo quinto, Reglamento Ley de Impuesto sobre la Renta 30/09/2011 a b c d e f g FECHA INICIO CIERRE INICIO FACTOR HISTÓRICO 258,50 207,00 1,24879 420.620,00 h i j INVENTARIO INCREMENTOINVENTARIO FINAL HISTÓRICO ACTUALIZADO MONTO INVENTARIO INICIAL DESCRIPCIÓN Mercancías 01/10/2010 ACTUALIZADO HISTÓRICO 525.267,00 k AJUSTE CIERRE 353.350,00 441.260,75 87.910,75 El ajuste inicial de los inventarios según lo indicado en el numeral 1 del artículo 123 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Se recuerda que el ajuste se hace por clases de inventario; es decir, se totaliza por la naturaleza de los productos. En este ejemplo se trata de inventario de mercancías. En el numeral 2 del mismo artículo se hace referencia a los activos fijos depreciables. Para elaborar la hoja es necesario calcular las depreciaciones de cada activo que se presentan a continuación: Depreciaciones al 30/09/ 2011 Fecha Activo Monto Mensual Meses Total 01/10/2010 Edificio 1 480.000,00 2.000,00 12 24.000,00 01/02/2011 Edificio 2 120.000,00 500,00 8 4.000,00 01/05/2011 Edificio 3 75.000,00 312,50 5 1.562,50 01/08/2011 Edificio 4 120.000,00 500,00 2 1.000,00 235 30.562,50 Propuesta Depreciaciones al 30/09/2011 Fecha Activo Monto Mensual Meses Total 01/10/2010 Maquinaria 1 18.000,00 150,00 12 1.800,00 01/12/2010 Maquinaria 2 30.000,00 250,00 10 2.500,00 31/01/2011 Maquinaria 3 28.800,00 240,00 8 1.920,00 31/03/2011 Maquinaria 4 36.000,00 300,00 6 1.800,00 30/04/2011 Maquinaria 5 42.000,00 350,00 5 1.750,00 01/10/2010 Mobiliario 1 10.000,00 83,33 12 1.000,00 01/10/2010 Mobiliario 2 18.000,00 150,00 12 1.800,00 30/11/2010 Mobiliario 3 24.000,00 200,00 10 2.000,00 31/01/2011 Mobiliario 4 21.600,00 180,00 8 1.440,00 28/02/2011 Mobiliario 5 18.000,00 150,00 7 1.050,00 31/03/2011 Mobiliario 6 12.000,00 100,00 6 600,00 01/02/2011 Vehiculo 1 246.000,00 4.100,00 8 32.800,00 01/08/2011 Vehículo 2 348.000,00 5.800,00 2 11.600,00 9.770,00 7.890,00 44.400,00 RIF J-31256987-9 HOJA DE TRABAJO PARA EL AJUSTE INICIAL DE LOS ACTIVOS FIJOS DEPRECIABLES Artículo 105, NUMERAL 1, Reglamento Ley de Impuesto sobre la Renta 30/09/2011 a b DESCRIPCIÓN FECHA Edificio 1 Edificio 2 Edificio 3 Edificio 4 Total c d IPC ADQUISICIÓN CIERRE ADQUISICIÓN 01/10/2010 01/02/2011 01/05/2011 01/08/2011 258,50 258,50 258,50 258,50 207,00 225,80 239,10 254,70 e f g h i j k l FACTORES COSTO DE ADQUISICIÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS AJUSTE INICIAL ACTUALIZ. HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS COSTO DEPRECIACION NETO 1,24879 480.000,00 599.420,29 24.000,00 29.971,01 119.420,29 5.971,01 113.449,28 1,14482 120.000,00 137.378,21 4.000,00 4.579,27 17.378,21 579,27 16.798,94 1,08114 75.000,00 81.085,32 1.562,50 1.689,28 6.085,32 126,78 5.958,54 1,01492 120.000,00 121.790,34 1.000,00 1.014,92 1.790,34 14,92 1.775,42 795.000,00 939.674,16 30.562,50 37.254,49 144.674,16 6.691,99 137.982,18 236 m TRIBUTO 3% 3.403,48 503,97 178,76 53,26 Propuesta Maquinaria 1 Maquinaria 2 Maquinaria 3 Maquinaria 4 Maquinaria 5 232,30 1,24879 1,21248 1,17021 1,12734 1,11279 18.000,00 30.000,00 28.800,00 36.000,00 42.000,00 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 207,00 207,00 209,70 220,90 225,80 229,30 1,24879 1,24879 1,23271 1,17021 1,14482 1,12734 10.000,00 18.000,00 24.000,00 21.600,00 18.000,00 12.000,00 258,50 258,50 225,80 254,70 1,14482 1,01492 103.600,00 246.000,00 348.000,00 594.000,00 01/10/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 30/04/2011 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 207,00 01/10/2010 01/10/2010 30/11/2010 31/01/2011 28/02/2011 31/03/2011 01/02/2011 01/08/2011 213,20 220,90 229,30 Total 154.800,00 Mobiliario 1 Mobiliario 2 Mobiliario 3 Mobiliario 4 Mobiliario 5 Mobiliario 6 Total Vehiculo 1 Vehículo 2 Total 22.478,26 36.374,30 33.702,13 40.584,39 46.736,98 179.876,05 12.487,92 22.478,26 29.585,12 25.276,60 20.606,73 13.528,13 123.962,76 281.625,33 353.191,99 634.817,32 1.800,00 2.500,00 1.920,00 1.800,00 1.750,00 9.770,00 1.000,00 1.800,00 2.000,00 1.440,00 1.050,00 600,00 7.890,00 32.800,00 11.600,00 44.400,00 2.247,83 3.031,19 2.246,81 2.029,22 1.947,37 11.502,42 1.248,79 2.247,83 2.465,43 1.685,11 1.202,06 676,41 9.525,62 37.550,04 11.773,07 49.323,11 4.478,26 6.374,30 4.902,13 4.584,39 4.736,98 25.076,05 2.487,92 4.478,26 5.585,12 3.676,60 2.606,73 1.528,13 20.362,76 35.625,33 5.191,99 40.817,32 447,83 531,19 326,81 229,22 197,37 1.732,42 248,79 447,83 465,43 245,11 152,06 76,41 1.635,62 4.750,04 173,07 4.923,11 4.030,43 5.843,11 4.575,32 4.355,17 4.539,60 23.343,63 2.239,13 4.030,43 5.119,69 3.431,49 2.454,67 1.451,72 18.727,14 30.875,29 5.018,92 35.894,21 120,91 175,29 137,26 130,66 136,19 67,17 120,91 153,59 102,94 73,64 43,55 926,26 150,57 6.478,41 El numeral 3 del citado artículo se refiere a los activos no depreciables o amortizables. En este caso se tiene el terreno. EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 HOJA DE TRABAJO PARA EL AJUSTE INICIAL DE LOS ACTIVOS FIJOS NO DEPRECIABLES Artículo 105, NUMERAL 2, Reglamento Ley de Impuesto sobre la Renta 30/09/2011 a b DESCRIPCIÓN FECHA Terreno c d e f g IPC FACTORES COST O DE ADQUISICIÓN ADQUISICIÓN CIERRE ADQUISICIÓN ACTUALIZ. HISTÓRICO ACTUALIZADO 01/10/2010 258,50 207,000 1,24879 350.000,00 437.077,29 237 h i j AMORTIZACIONES ACUMULADAS HISTÓRICAS ACTUALIZADAS - k l AJUSTE INICIAL COSTO AMORTIZACIÓN NETO 87.077,29 87.077,29 Propuesta Libros fiscales El libro diario con los ajustes fiscales indica: Asientos provenientes del ajuste inicial por inflación Fecha 2011 30-sep Debe 1 Inventario de mercancías 87.911 Actualización del patrimonio Ajuste inicial del inventario de mercancías de acuerdo al artículo 104 del RLISLR 30-sep 2 Edificio 144.674 Maquinaria 25.076 Mobiliario 20.363 Vehículos 40.817 Depreciación acumulada Edificio Depreciación acumulada Maquinaria Depreciación acumulada mobiliario Depreciación acumulada vehículos Actualización del patrimonio Ajuste inicial de los activos fijos depreciables según el artículo 105, numeral 1 del RLISLR 3 30-sep Terrenos 87.077 Actualización del patrimonio Ajuste inicial de los activos fijos no depreciables según el artículo 105, numeral 2 del RLISLR 30-sep 4 Impuesto activos actualizados 6.478,41 Impuestos por pagar Tributo del 3% por inscripción de activos actualizados Haber 87.911 6.692 1.732 1.636 4.923 215.947 87.077 6.478,41 Para el libro mayor solo se tiene la cuenta actualización de patrimonio, de acuerdo a lo indicado en el numeral 16 del artículo 123 del RLISLR se presentan cuentas de mayor de las cuentas fiscales derivadas del proceso. Estas son actualización de patrimonio, exclusiones fiscales históricas al patrimonio y reajuste por inflación. 238 Propuesta Libro Mayor proveniente del ajuste inicial por inflación Actualización patrimonio 2011 30-sep 30-sep 30-sep 30-sep 30-sep 30-sep Ajuste inventario 87.911 87.911 Ajuste terreno 87.077 174.988 Ajuste edificio 137.982 312.970 Ajuste maquinaria 23.344 336.314 Ajuste mobiliario 18.727 355.041 Ajuste vehículos 35.894 390.935 El último paso del ajuste inicial es la presentación del Balance Fiscal actualizado. EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 ESTADO DE SITUACIÓN 30/09/2011 (Expresado en bolívares fuertes) AJUSTE INICIAL ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS 6.000,00 50.500,00 180.900,00 255.000,00 759.800,00 37.990,00 10.500,00 190.000,00 353.350,00 1.768.060,00 350.000,00 795.000,00 30.562,50 154.800,00 9.770,00 103.600,00 7.890,00 594.000,00 44.400,00 390.000,00 2.294.777,50 4.062.837,50 239 ACT UALIZADO 6.000,00 50.500,00 180.900,00 255.000,00 759.800,00 37.990,00 10.500,00 190.000,00 441.261 1.855.970,75 87.911 87.077 144.674 6.692 - 1.732 - 1.636 - 4.923 - 25.076 20.363 40.817 437.077 939.674 37.254,5 179.876 11.502 123.963 9.526 634.817 49.323 390.000,00 2.597.802 4.453.773 Propuesta PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Actualización de patrimonio TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 1.315.000,00 450.550,00 460.800,00 3.815,50 2.230.165,50 2.230.165,50 1.315.000,00 450.550,00 460.800,00 3.815,50 2.230.165,50 2.230.165,50 1.500.000,00 8.500,00 324.172,00 1.500.000,00 8.500,00 324.172,00 390.935 2.223.607 4.453.773 390.935 1.832.672,00 4.062.837,50 405.918 405.918 Luego de tener elaboradas las hojas de trabajo, indicadas en el RLISLR, se procede a efectuar la inscripción en el Registro de Activos Actualizados. Debe hacerse en la forma RAR-23, disponible en las oficinas del SENIAT. En la siguiente página se presenta parte de esta forma con los datos obtenidos en el proceso del ajuste inicial. Asimismo, la planilla de pago para cancelar la porción 1 de 3 del tributo causado. 240 Propuesta C.- ACTIVOS NO MONETARIOS 01 02 03 04 05 06 07 08 CANTIDAD A B C COSTO COSTO NETO SEGÚN VALOR DEL AJUSTE POR ACTIVOS FIJOS DEPRECIABLES (UNIDADES HISTÓRICO Y ) MEJORAS LIBROS INFLACIÓN (CORPORALES) INMUEBLES (CONSTRUCCIONES) 04 795.000,00 121 764.437,50 125 137.982 MAQUINARIAS 05 154.800,00 131 145.030,00 135 23.344 INSTALACIONES 141 145 VEHÍCULOS 02 594.000,00 151 549.600,00 155 35.894 MUEBLES Y ENSERES 06 103.600,00 161 95.710,00 165 18.727 HERRAMIENTAS 171 175 OTROS 181 185 TOTAL VALOR INCREMENTO SUJETO A DEPRECIACIÓN ( 01 +…………. + 07) 215.947 CONCEPTOS D= B + C VALORES AJUSTADOS DE LOS ACTIVOS 902.420 168.374 ACTIVOS FIJOS NO DEPRECIABLES COSTO NETO SEGÚN LIBROS INCREMENTO DEL VALOR 09 TERRENOS 111 350.000,00 115 87.077 ACTIVO INTANGIBLE 10 CONCESIONES MINERAS 411 415 11 DERECHOS DE FABRICACIÓN 421 425 12 DERECHOS DE MARCA 431 435 13 PATENTES DE INVENSIÓN 441 445 14 OTROS 451 455 ACTIVO CIRCULANTE 15 MERCANCIAS 211 353.350,00 215 87.911 16 MERCANCIAS EN TRÁNSITO 221 225 17 MATERIAS PRIMAS 231 235 18 MATERIAS PRIMAS EN TRÁNSITO 241 245 19 PRODUCTOS EN PROCESO 251 255 20 PRODUCTOS TERMINADOS 261 265 21 OTROS 271 275 ACTIVO EXIGIBLE 22 INVERSIONES O ACREENCIAS EN MONEDA EXTRANJERA 311 315 23 INVERSIONES O ACREENCIAS PACTADAS CON REAJUSTE 321 325 24 OTROS 331 335 25 TOTAL ACTIVOS NO MONETARIOS AJUSTADOS (1 + . . . . . . . . . . . . . . . . . .. . . . + 24) D.- PASIVOS NO MONETARIO PASIVO EXIGIBLE 26 DEUDAS U OBLIGACIONES EN MONEDA EXTRANJERA 511 515 27 DEUDAS U OBLIGACIONES PACTADAS CON REAJUSTE 521 525 28 OTROS 531 535 29 TOTAL PASIVOS NO MONETARIOS (26 + 27 + 28) E.- DIFERENCIAS DE ACTIVOS Y PASIVOS NO MONETARIOS AJUSTADOS POR INFLACIÓN 30 INCREMENTO DEL PATRIMONIO NETO (ACTIVO MAYOR QUE PASIVO) 31 TOTAL PASIVOS NO MONETARIOS (26 + 27 + 28) (25 - 29) 585.494 114.437 1.770.725 437.077 441.261 2.649.063 - (+) 390.935 (- ) F.- AUTOLIQUIDACIÓN DEL TRIBUTO: MONTO A PAGAR POR LA INSCRIPCIÓN DE LOS ACTIVOS REVALUADOS 32 TOTAL VALOR DEL AJUSTE 3% = 215.947,16 X POR INFLACIÓN RENGLÓN 08) 33 MONTO PAGADO POR DECLARACIÓN ESPECIAL SUSTITUIDA 34 CANTIDAD POR PAGAR (32 - 33) (TRASLADE ESTA CANTIDAD A LA PLANILLA DE PAGO) 35 CANTIDAD POR COMPENSAR O REINTEGRAR 6.478,41 233 90 87 6.478,41 FECHA 25 01 AUTOLIQUIDACION PARA ABONAR A LA CUENTA DEL TESORO NACIONAL PARA ABONAR A ;A CUENTA DEL N.I.T. IDENTIFICACION No. RIF DECLARACION O LIQUIDACION No. 21 2FECHA NRO. FORMA No. DE SERIAL O DE LIQUIDACION 868 2 777 3 1 DE 241 22 3 FECHA DE PAGO O PLAZO EN DIAS Propuesta Al realizar la inscripción se origina un tributo equivalente al 3% del monto del ajuste por inflación de los activos fijos depreciables. El pago se puede realizar hasta en tres porciones; la primera, antes de vencer el plazo para la declaración definitiva de rentas, la segunda y la tercera en los dos cierres gravables siguientes. PLANILLA DE PAGO FORMA RAR 07 F-2009 23 Nº 00023073 PARA ABO NAR A LA C UENTA DEL TESO RO NAC IO NAL 01 TIPO DE PAGOI (UTILICE UNA PLANILLA POR CADA TIPO) 18 X AUTOLIQUIDACION LIQUIDACION 888 23 No. DE SERIAL O DE LIQUIDACION 777 01 Bs. F 07 00023073 / / PORCIÓN Nº 1 DE 91 22 FECHA DE PAGO O PLAZO EN DIAS 3 MONT O EN Bs. 91 2.160,00 FORMA DE PAGO EFECT IVO BONOS 2.160,00 Bs, FIRMA DEL PAGADOR VALIDACIÓN T ERMINAL DEL BANCO RECEPT OR 242 21 FECHA IMPUEST O SOBRE LA RENT A PERSONA JURÍDICA PERÍODO DE PAGO 16 DESDE HAST A 01/10//2010 / 30/09/2011 CIUDAD O LUGAR San Cristóbal DECLARACION O LIQUIDACION Nº FORMA PLAN ÚNICO DE CUENT AS DESCRIPCIÓN DEL CÓDIGO CÓDIGO. 3010107 15 FECHA J 3 1 2 5 6 98 7 9 Empresa Los Caribes CA RETENCIO Nº RIF 03 NOMBRE O RAZÓN SOCIAL Y SIGLAS CERTIFICADO DE REINTEGRO TRIBUTARIO Bs. Propuesta UNIDAD IV METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL REAJUSTE REGULAR POR INFLACIÓN INTRODUCCIÓN En esta unidad se presenta los datos correspondientes al segundo ejercicio gravable de la empresa ajustada en la unidad III; en consecuencia, debe realizar el primer reajuste regular por inflación aplicando la metodología, para el reajuste, establecida en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su respectivo Reglamento. En el Módulo I, Unidad II se hizo un análisis a la norma tributaria la cual servirá de guía para determinar el resultado fiscal que formará parte de la renta gravable de la empresa. Asimismo, determinar el Balance General Fiscal a utilizar en el siguiente reajuste regular. OBJETIVO TERMINAL Al culminar el desarrollo de esta unidad usted estará en capacidad de efectuar el reajuste regular por inflación de las partidas no monetarias del contribuyente para presentar el balance general fiscal actualizado por inflación. Asimismo, determinar la variación del patrimonio neto, en el ejercicio fiscal, para ser incorporado en la declaración definitiva de rentas como un aumento o disminución de la renta contable. OBJETIVOS ESPECÍFICOS 1. Efectuar el reajuste regular por inflación del patrimonio neto inicial. 2. Realizar el reajuste regular por inflación de los aumentos del patrimonio durante el ejercicio gravable. 3. Efectuar el reajuste regular por inflación de las disminuciones del patrimonio durante el ejercicio gravable. 4. Desarrollar el reajuste regular por inflación de los movimientos, durante el ejercicio gravable, de las cuentas reclasificadas como exclusiones fiscales históricas al patrimonio. 5. Realizar el reajuste regular por inflación de los inventarios. 6. Realizar el reajuste regular por inflación de los activos y pasivos no monetarios. 243 Propuesta 1. Determinar la variación del patrimonio como consecuencia de la aplicación de la metodología establecida para el reajuste regular por inflación. 2. Preparar el Balance General Fiscal actualizado al cierre del ejercicio gravable. 3. Presentar, en la declaración definitiva de impuesto sobre la renta, el apartado correspondiente al ajuste por inflación. METODOLOGÍA PARA REALIZAR EL REAJUSTE REGULAR POR INFLACIÓN Con la finalidad de aplicar la metodología establecida en la norma tributaria analizada en la unidad II, Módulo I se presentan los datos correspondientes al segundo ejercicio gravable de la empresa utilizada en la unidad III. Al efecto usted deberá seguir el procedimiento indicado en las normas aplicables. Con el fin de facilitar el desarrollo de la misma se remite a lo establecido en el artículo 123 del RLISLR que establece un orden para llevar a cabo la actualización extraordinaria de los activos y pasivos no monetarios. En el mismo se indican los artículos aplicables a cada una de las partidas no monetarios en donde se establece el formato de cada una de las hojas de trabajo. Se toman los numerales que se refieren al reajuste regular por inflación. Según el citado artículo se establece: Los contribuyentes sujetos al sistema integral de ajustes y reajustes por efectos de la inflación a que se refiere el Título IX de la Ley, cuando menos, deberán llevar un libro adicional y los demás registros que sean necesarios, para dejar constancia en ellos, en forma separada para cada uno de los conceptos indicados en los numerales siguientes: 6. El Balance General Fiscal Actualizado al cierre del ejercicio gravable anterior, reajustado al cierre del ejercicio gravable actual, para determinar en cada ejercicio el ajuste regular al patrimonio inicial exigido en el artículo 111 de este Reglamento. 7. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de capital social, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (1) del artículo 114 de este Reglamento. 8. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones de las utilidades no distribuidas, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (2) del artículo 114 de este Reglamento. 244 Propuesta patrimonio, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (3) del artículo 114 de este Reglamento. 10. El ajuste regular de los aumentos y disminuciones registrados en la cuenta Exclusiones Fiscales al Patrimonio, de conformidad con los detalles exigidos en el numeral (4) del artículo 114 de este Reglamento. 11. El ajuste regular de los inventarios, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 120 de este Reglamento. 12. El ajuste regular de los activos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 117 de este Reglamento. 13. El ajuste regular de los pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable, de conformidad con los detalles exigidos por el artículo 118 de este Reglamento. 14. El asiento de transferencia de la cuenta Reajustes por Inflación a la cuenta Actualización del Patrimonio, exigido en el artículo 122 de este Reglamento. 15. El Balance General Fiscal Actualizado, a la fecha de cierre de cada ejercicio gravable. 16. Libro mayor mostrando el movimiento durante el ejercicio para las cuentas fiscales, Reajuste por Inflación, Actualización de Patrimonio y Exclusiones Fiscales al Patrimonio. 17. Cualquier otra información que fuere necesaria para demostrar la validez de la información registrada. 18. Una conciliación entre los resultados históricos del ejercicio y la renta gravable. A continuación se presentan el Estado de Situación (Balance General), correspondiente al cierre del segundo ejercicio gravable, de la empresa actualizada en la unidad III para que sea utilizada la metodología para el reajuste regular por inflación. 245 Propuesta EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 ESTADO DE SITUACIÓN 30/09/2012 (Expresado en bolívares fuertes) ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Seguros pagados por anticipado Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 10.000,00 114.800,00 380.500,00 275.000,00 970.500,00 32.290,00 16.000,00 15.000,00 240.000,00 358.700,00 2.348.210,00 850.000,00 1.125.000,00 80.187,50 252.000,00 31.160,00 157.900,00 19.765,00 1.494.000,00 290.700,00 460.000,00 3.917.087,50 6.265.297,50 1.820.000,00 360.000,00 985.000,00 13.850,50 3.178.850,50 3.178.850,50 PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 246 2.500.000,00 13.600,00 572.847,00 3.086.447,00 6.265.297,50 Propuesta Información adicional 1. Durante el ejercicio económico 2011-2012se mantiene la política de depreciación del ejercicio anterior. Se realizaron las siguientes adquisiciones de propiedad, planta y equipo Fecha 01/04/2012 01/11/2011 01/06/2012 31/10/2011 28/02/2012 31/05/2012 01/02/2012 31/07/2012 01/09/2012 01/12/2012 01/03/2012 2. Activo Terreno 2 Edificio 5 Edificio 6 Maquinaria 6 Maquinaria 7 Maquinaria 8 Mobiliario 7 Mobiliario 8 Mobiliario 9 Vehículo 3 Vehículo 4 Las operaciones relacionadas con las cuentas de capital son las siguientes: Fecha Operación 10/01/2012 Aumento 15/04/2012 Dividendos 01/07/2012 Aumento 3. Fecha 10/01/2012 15/05/2012 10/06/2012 15/08/2012 Socio A B C D Monto (50.000,00) abono a cuenta 80.000,00 60.000,00 (40.000,00) abono a cuenta Los cargos a las cuentas por cobrar a empresas afiliadas se muestran a continuación: Cuentas por cobrar empresas afiliadas Fecha Préstamo 01/12/2011 1 20/03/2012 2 20/07/2012 3 5. Monto 400.000,00 300.000,00 600.000,00 Los movimientos de las cuentas por cobrar accionistas se muestran a continuación: . 4. Monto 500.000,00 150.000,00 180.000,00 25.200,00 48.000,00 24.000,00 15.000,00 22.500,00 16.800,00 450.000,00 450.000,00 Monto (200.000,00) abono a cuenta 150.000,00 120.000,00 La provisión para cuentas dudosas ha presentado el siguiente movimiento Fecha Operación 28/12/2011 Cancelación por incobrable 01/03/2012 Cancelación por incobrable 30/09/2012 Ajuste saldo provisión 247 Monto 12.000,00 8.500,00 14.800,00 Propuesta 6. El saldo de seguros pagados por anticipado es la parte no amortizada de las pólizas: Fecha 01/04/2012 01/08/2012 7. Póliza A B Los inventarios de mercancías al 30-09-2012 son: 30/09/2012 Cantidad Costo Unitario 6.000 11,00 5.800 19,00 5.000 24,00 5.000 12,50 Producto A B C D 8. Monto 6.000,00 9.000,00 Los valores de los IPC suministrados por el Banco Central de Venezuela son los siguientes: Diciembre Noviembre Octubre Septiembre Agosto Julio Junio Mayo Abril Marzo Febrero Enero 2010 213,2 209,7 207,0 204,0 201,3 198,6 195,4 191,6 187,5 178,2 174,0 171,4 248 2011 275,0 270,2 264,3 258,5 254,7 250,5 244,4 239,1 232,3 229,3 225,8 220,9 2012 307,8 302,0 299,1 296,2 291,7 287,2 284,7 281,9 279,1 Propuesta EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 REAJUSTE DEL PATRIMONIO INICIAL PARÁGRAFO ÚNICO, ARTÍCULO 111 RLISLR 30/09/2012 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS AJUSTES - - 6.000,00 50.500,00 180.900,00 255.000,00 759.800,00 37.990,00 10.500,00 190.000,00 441.260,75 1.855.970,75 6.000,00 50.500,00 180.900,00 255.000,00 759.800,00 10.500,00 441.261 1.703.960,75 37.990,00 190.000,00 437.077,29 939.674,16 37.254,49 179.876,05 11.502,42 123.962,76 9.525,62 634.817,32 49.323,11 390.000,00 2.597.801,96 4.453.772,71 390.000 437.077 939.674 37.254,5 179.876 11.502 123.963 9.526 634.817 49.323 2.207.802 3.911.763 PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 1.315.000,00 450.550,00 460.800,00 3.815,50 2.230.165,50 2.230.165,50 1.315.000,00 450.550,00 460.800,00 3.815,50 2.230.165,50 2.230.165,50 PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas 1.500.000,00 8.500,00 324.172,00 1.500.000,00 8.500,00 324.172,00 - 542.010,00 390.935 1.681.597 3.911.763 542.010 Exclusiones fiscales históricas al patrimonio Actualización de patrimonio TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 390.935,21 2.223.607,21 4.453.772,71 249 580.000 580.000 Propuesta Cálculo del factor EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 Reajuste del Patrimonio inicial Parágrafo único artículo 111 RLISLR 30/09/2012 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS Saldos Ajustados 6.000 50.500 180.900 255.000 759.800 10.500 441.261 1.703.961 IPC 30/09/2012 1,19072 IPC 30/09/2011 Saldos Reajustados 7.144 60.131 215.400 303.632 904.706 12.503 525.416 2.028.933 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 437.077 939.674 37.254 179.876 11.502 123.963 9.526 634.817 49.323 2.207.802 3.911.763 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 1.315.000 450.550 460.800 3.816 2.230.166 2.230.166 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1.565.791 536.477 548.682 4.543 2.655.493 2.655.493 PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Exclusiones fiscales históricas al patrimonio Actualización de patrimonio TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 1.500.000 8.500 324.172 542.010 390.935 1.681.597 3.911.763 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1.786.074 10.121 385.997 645.380 465.493 2.002.304 4.657.797 - 250 - - 520.435 1.118.885 44.359 214.181 13.696 147.604 11.342 755.887 58.730 2.628.864 4.657.797 Propuesta EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 Reajuste del Patrimonio inicial Parágrafo único artículo 111 RLISLR 30/09/2012 ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos - Saldos Ajustados 6.000,00 50.500,00 180.900,00 255.000,00 759.800,00 10.500,00 441.260,75 1.703.960,75 Saldos Reajustados 7.144,29 60.131,14 215.400,46 303.632,50 904.705,76 12.502,51 525.416,09 2.028.932,76 437.077,29 939.674,16 37.254,49 179.876,05 11.502,42 123.962,76 9.525,62 634.817,32 49.323,11 520.434,78 1.118.884,75 44.359,50 214.181,23 13.696,11 147.604,40 11.342,30 755.886,93 58.729,80 - Variaciones 1.144,29 9.631,14 34.500,46 48.632,50 144.905,76 2.002,51 84.155,34 324.972,01 - 83.357,49 179.210,58 7.105,01 34.305,18 2.193,69 23.641,64 1.816,68 121.069,61 9.406,69 Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS 2.207.801,96 3.911.762,71 2.628.864,38 4.657.797,14 421.062,42 746.034,44 PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO 1.315.000,00 450.550,00 460.800,00 3.815,50 2.230.165,50 2.230.165,50 1.565.791,10 536.476,94 548.681,78 4.543,18 2.655.493,00 2.655.493,00 250.791,10 85.926,94 87.881,78 727,68 425.327,50 425.327,50 1.500.000,00 8.500,00 324.172,00 Exclusiones fiscales históricas al patrimonio 542.010,00 Actualización de patrimonio 390.935,21 TOTAL PATRIMONIO 1.681.597,21 TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 3.911.762,71 1.786.073,50 10.121,08 385.996,68 645.379,80 465.492,68 2.002.304,14 4.657.797,14 286.073,50 1.621,08 61.824,68 103.369,80 74.557,47 320.706,93 746.034,44 PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas 251 - Propuesta Total activos Total pasivos Total patrimonio PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio Actualización del patrimonio TOTAL PATRIMONIO Ajustado 3.911.762,71 2.230.165,50 1.681.597,21 Reajustado 4.657.797,14 2.655.493,00 2.002.304,14 1.500.000,00 8.500,00 324.172,00 542.010,00 390.935,21 1.681.597,21 1.786.073,50 10.121,08 385.996,68 645.379,80 465.492,68 4.537.122,53 Diferencias 746.034,44 425.327,50 320.706,93 - 286.073,50 1.621,08 61.824,68 103.369,80 74.557,47 320.706,93 El reajuste del patrimonio inicial se presenta de esta forma para que se puedan comprobar los pasos; sin embargo, al presentar la hoja en donde se muestran los factores es suficiente para cumplir con el requisito establecido en la norma tributaria. Algunos contadores solo elaboran un cuadro en donde muestran únicamente las cuentas de capital. PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Exclusiones fiscales históricas al patrimonio Actualización de patrimonio TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 1.500.000 8.500 324.172 542.010 390.935 1.681.597 3.911.763 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 1,19072 - 1.786.074 10.121 385.997 645.380 465.493 2.002.304 4.657.797 Al calcular la diferencia entre los dos valores se determina el monto del reajuste del patrimonio. Reajuste del patrimonio Ajustado 1.681.597,21 Reajustado 2.002.304,14 Diferencia 320.706,93 En mi opinión es necesario presentar el balance ajustado y reajustado para dar cumplimiento a lo establecido en el Parágrafo único del artículo 111 del RLISLR. 252 Propuesta DESCRIPCIÓN Emisión de acciones Emisión de acciones DESCRIPCIÓN Pago dividendos Total EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 REAJUSTE AUMENTO DE CAPITAL artículo 114, numeral 1 RLISLR 30/09/2012 IPC FECHA 30/09/2012 Inicio FACTOR MONTO ACTUALIZACIÓN 10/01/2012 307,80 279,10 1,10283 400.000,00 441.132,21 01/07/2012 307,80 299,10 1,02909 600.000,00 617.452,36 1.000.000,00 1.058.584,57 EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 REAJUSTE DISMINUCION DE UTILIDADES NO DISTRIBUÍDAS, artículo 114, numeral 2 30/09/2012 I.P.C. FECHA 30/09/2012 Inicio FACTOR MONTO ACTUALIZACIÓN 15/04/2012 307,80 287,20 1,07173 300.000,00 321.518,11 253 REAJUSTE 41.132,21 17.452,36 58.584,57 REAJUSTE 21.518,11 21.518,11 Propuesta EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 REAJUSTE EXCLUSIONES HISTÓRICAS DEL PATRIMONIO, artículo 114, numeral 4 30/09/2012 IPC DESCRIPCIÓN FECHA 30/09/2012 inicial FACTOR MONTO ACTUALIZACIÓN Cuentas por cobrar accionistas A 10/01/2012 307,80 279,10 1,10283 (50.000,00) (55.141,53) Cuentas por cobrar accionistas B 15/05/2012 307,80 291,70 1,05519 80.000,00 84.415,50 Cuentas por cobrar accionistas C 10/06/2012 307,80 296,20 1,03916 60.000,00 62.349,76 Cuentas por cobrar accionistas D 15/08/2012 307,80 302,00 1,01921 (40.000,00) (40.768,21) Cuentas por cobrar empresas filiales 1 01/12/2011 307,80 275,00 1,11927 (200.000,00) (223.854,55) Cuentas por cobrar empresas filiales 2 20/03/2012 307,80 284,70 1,08114 150.000,00 162.170,71 Cuentas por cobrar empresas filiales 3 20/07/2012 307,80 299,10 1,02909 120.000,00 123.490,47 Provisión para cuentas dudosas 28/12/2011 307,80 275,00 1,11927 12.000,00 13.431,27 Provisión para cuentas dudosas 01/03/2012 307,80 284,70 1,08114 8.500,00 9.189,67 Provisión para cuentas dudosas 30/09/2012 307,80 307,80 1,00000 14.800,00 (14.800,00) Total 151.300,00 254 REAJUSTE (5.141,53) 4.415,50 2.349,76 (768,21) (23.854,55) 12.170,71 3.490,47 1.431,27 689,67 (5.216,90) Propuesta EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS INVENTARIOS Artículo 120 RLISLR 30/09/2012 (a) DESCRIPCIÓN Inventario de mercancías Continuación (b) cierre anterior 30/09/2011 (i) INVENTARIO INICIAL ACTUALIZADO 525.416,09 (c) IPC 30/09/2011 258,50 (d) 30/09/2012 307,80 (j) (k) INVENTARIO INCREMENTO 30/09/2012 HISTÓRICO 358.700,00 5.350,00 255 (e) (f) (g) (h) INVENTARIO INICIAL AJUSTE FACTOR HISTÓRICO AJUSTADO 30/09/2011 1,19072 353.350,00 441.260,75 87.910,75 (l) (m) AJUSTE 30/09/2012 ACUMULADO 530.766,09 172.066,09 ACTUALIZACIÓN (n) REAJUSTE 30/09/2012 84.155,34 Propuesta Fecha 01/10/2010 01/02/2011 01/05/2011 01/08/2011 01/11/2011 01/06/2012 01/10/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 30/04/2011 31/10/2011 28/02/2012 31/05/2012 01/10/2010 01/10/2010 30/11/2010 31/01/2011 28/02/2011 31/03/2011 01/02/2012 31/07/2012 01/09/2012 01/02/2011 01/08/2011 01/12/2011 01/03/2012 Activo Edificio 1 Edificio 2 Edificio 3 Edificio 4 Edificio 5 Edificio 6 Total Maquinaria 1 Maquinaria 2 Maquinaria 3 Maquinaria 4 Maquinaria 5 Maquinaria 6 Maquinaria 7 Maquinaria 8 Total Mobiliario 1 Mobiliario 2 Mobiliario 3 Mobiliario 4 Mobiliario 5 Mobiliario 6 Mobiliario 7 Mobiliario 8 Mobiliario 9 Total Vehiculo 1 Vehículo 2 Vehículo 3 Vehículo 4 Total Monto 480.000,00 120.000,00 75.000,00 120.000,00 150.000,00 180.000,00 1.125.000,00 18.000,00 30.000,00 28.800,00 36.000,00 42.000,00 25.200,00 48.000,00 24.000,00 252.000,00 10.000,00 18.000,00 24.000,00 21.600,00 18.000,00 12.000,00 15.000,00 22.500,00 16.800,00 157.900,00 246.000,00 348.000,00 450.000,00 450.000,00 1.494.000,00 Depreciaciones al 30/09/2011 Depreciaciones al 30/09/2012 Mensual Acumulado Meses Acumulado 2.000,00 24.000,00 24 48.000,00 500,00 4.000,00 20 10.000,00 312,50 1.562,50 17 5.312,50 500,00 1.000,00 14 7.000,00 625,00 11 6.875,00 750,00 4 3.000,00 80.187,50 150,00 1.800,00 24 3.600,00 250,00 2.500,00 22 5.500,00 240,00 1.920,00 20 4.800,00 300,00 1.800,00 18 5.400,00 350,00 1.750,00 17 5.950,00 210,00 11 2.310,00 400,00 7 2.800,00 200,00 4 800,00 31.160,00 83,33 1.000,00 24 2.000,00 150,00 1.800,00 24 3.600,00 200,00 2.000,00 22 4.400,00 180,00 1.440,00 20 3.600,00 150,00 1.050,00 19 2.850,00 100,00 600,00 18 1.800,00 125,00 8 1.000,00 187,50 2 375,00 140,00 1 140,00 19.765,00 4.100,00 32.800,00 20 82.000,00 5.800,00 11.600,00 14 81.200,00 7.500,00 10 75.000,00 7.500,00 7 52.500,00 290.700,00 256 Propuesta (A) DESCRIPCIÓN Edificio 1 Edificio 2 Edificio 3 Edificio 4 Edificio 5 Edificio 6 total (B) Fecha de adquisición 01/10/2010 01/02/2011 01/05/2011 01/08/2011 01/11/2011 01/06/2012 Maquinaria 1 Maquinaria 2 Maquinaria 3 Maquinaria 4 Maquinaria 5 Maquinaria 6 Maquinaria 7 Maquinaria 8 total 01/10/2010 01/12/2010 31/01/2011 31/03/2011 30/04/2011 31/10/2011 28/02/2012 31/05/2012 Mobiliario 1 Mobiliario 2 Mobiliario 3 Mobiliario 4 Mobiliario 5 Mobiliario 6 Mobiliario 7 Mobiliario 8 Mobiliario 9 total 01/10/2010 01/10/2010 30/11/2010 31/01/2011 28/02/2011 31/03/2011 01/02/2012 31/07/2012 01/09/2012 Vehiculo 1 Vehículo 2 Vehículo 3 Vehículo 4 total 01/02/2011 01/08/2011 01/12/2011 01/03/2012 EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS ACTIVOS FIJOS DEPRECIABLES Artículo 117 RLISLR 30/09/2012 (C) (D) (E) (F) (G) (H) (I) ADQUISICIÓN 207,00 225,80 239,10 254,70 270,20 296,20 207,00 213,20 220,90 229,30 232,30 264,30 281,90 291,70 IPC 30/09/2011 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 30/09/2012 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 1,24879 1,21248 1,17021 1,12734 1,11279 1,48696 1,44371 1,39339 1,34235 1,32501 1,16459 1,09188 1,05519 18.000,00 30.000,00 28.800,00 36.000,00 42.000,00 154.800,00 207,00 207,00 209,70 220,90 225,80 229,30 281,90 299,10 307,80 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 258,50 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 307,80 1,24879 1,24879 1,23271 1,17021 1,14482 1,12734 1,48696 1,48696 1,46781 1,39339 1,36315 1,34235 1,09188 1,02909 1,00000 10.000,00 18.000,00 24.000,00 21.600,00 18.000,00 12.000,00 103.600,00 225,80 254,70 275,00 284,70 258,50 258,50 (J) (K) 30/09/2011 30/09/2011 FACTORES DE ACTUALIZACIÓN COSTO DE ADQUISICIÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS 30/09/2011 30/09/2012 HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 1,24879 1,48696 480.000,00 599.420,29 24.000,00 29.971,01 1,14482 1,36315 120.000,00 137.378,21 4.000,00 4.579,27 1,08114 1,28733 75.000,00 81.085,32 1.562,50 1.689,28 1,01492 1,20848 120.000,00 121.790,34 1.000,00 1.014,92 1,13916 1,03916 795.000,00 939.674,16 30.562,50 37.254,49 307,80 307,80 307,80 307,80 1,14482 1,01492 1,363153 1,208481 1,119273 1,081138 246.000,00 348.000,00 594.000,00 257 22.478,26 36.374,30 33.702,13 40.584,39 46.736,98 1.800,00 2.500,00 1.920,00 1.800,00 1.750,00 2.247,83 3.031,19 2.246,81 2.029,22 1.947,37 179.876,05 9.770,00 11.502,42 12.487,92 22.478,26 29.585,12 25.276,60 20.606,73 13.528,13 1.000,00 1.800,00 2.000,00 1.440,00 1.050,00 600,00 1.248,79 2.247,83 2.465,43 1.685,11 1.202,06 676,41 123.962,76 7.890,00 9.525,62 32.800,00 11.600,00 37.550,04 11.773,07 44.400,00 49.323,11 281.625,33 353.191,99 634.817,32 Propuesta (L) (M) (N) (O) (P) (Q) (R) (S) continuación Reajuste 30/09/2011 al 113.449,28 16.798,94 5.958,54 1.775,42 137.982,18 4.030,43 5.843,11 4.575,32 4.355,17 4.539,60 23.343,63 2.239,13 4.030,43 5.119,69 3.431,49 2.454,67 1.451,72 18.727,14 30.875,29 5.018,92 35.894,21 30/09/2012 30/09/2012 COSTO DE ADQUISICIÓN DEPRECIACIONES ACUMULADAS HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 480.000,00 713.739,13 48.000,00 71.373,91 120.000,00 163.578,39 10.000,00 13.631,53 75.000,00 96.549,56 5.312,50 6.838,93 120.000,00 145.017,67 7.000,00 8.459,36 150.000,00 170.873,43 6.875,00 7.831,70 180.000,00 187.049,29 3.000,00 3.117,49 1.125.000,00 1.476.807,47 80.187,50 111.252,92 18.000,00 26.765,22 3.600,00 5.353,04 30.000,00 43.311,44 5.500,00 7.940,43 28.800,00 40.129,65 4.800,00 6.688,28 36.000,00 48.324,47 5.400,00 7.248,67 42.000,00 55.650,45 5.950,00 7.883,81 25.200,00 29.347,56 2.310,00 2.690,19 48.000,00 52.410,07 2.800,00 3.057,25 24.000,00 25.324,65 800,00 844,15 252.000,00 321.263,51 31.160,00 41.705,84 10.000,00 14.869,57 2000 2.973,91 18.000,00 26.765,22 3600 5.353,04 24.000,00 35.227,47 4400 6.458,37 21.600,00 30.097,24 3600 5.016,21 18.000,00 24.536,76 2850 3.884,99 12.000,00 16.108,16 1800 2.416,22 15.000,00 16.378,15 1000 1.091,88 22.500,00 23.154,46 375 385,91 16.800,00 16.800,00 140 140,00 157.900,00 203.937,01 19.765,00 27.720,53 246.000,00 335.335,70 82.000,00 111.778,57 348.000,00 420.551,24 81.200,00 98.128,62 450.000,00 503.672,73 75.000,00 83.945,45 450.000,00 486.512,12 52.500,00 56.759,75 1.494.000,00 1.746.071,78 290.700,00 350.612,39 258 30/09/2012 reajuste reajuste acumulado regular neto 210.365,22 96.915,94 39.946,86 23.147,92 20.023,13 14.064,59 23.558,30 21.782,88 19.916,73 19.916,73 6.931,80 6.931,80 320.742,04 182.759,86 7.012,17 2.981,74 10.871,01 5.027,91 9.441,38 4.866,06 10.475,80 6.120,63 11.716,64 7.177,03 3.767,37 3.767,37 4.152,82 4.152,82 1.280,49 1.280,49 58.717,68 35.374,05 3.895,65 1.656,52 7.012,17 2.981,74 9.169,10 4.049,40 7.081,03 3.649,54 5.501,77 3.047,10 3.491,93 2.040,21 1.286,27 1.286,27 643,56 643,56 38.081,49 19.354,34 59.557,13 28.681,84 55.622,61 50.603,69 44.727,27 44.727,27 32.252,37 32.252,37 192.159,39 156.265,18 1 Costo 114.318,84 26.200,18 15.464,24 23.227,33 20.873,43 7.049,29 207.133,30 4.286,96 6.937,15 6.427,52 7.740,08 8.913,47 4.147,56 4.410,07 1.324,65 44.187,46 2.381,64 4.286,96 5.642,35 4.820,64 3.930,03 2.580,03 1.378,15 654,46 25.674,25 53.710,36 67.359,25 53.672,73 36.512,12 211.254,45 2 Depreciación 17.402,90 3.052,26 1.399,65 1.444,44 956,70 117,49 24.373,44 1.305,22 1.909,24 1.561,47 1.619,45 1.736,44 380,19 257,25 44,15 8.813,42 725,12 1.305,22 1.592,94 1.171,10 882,93 539,82 91,88 10,91 6.319,91 25.028,52 16.755,56 8.945,45 4.259,75 54.989,28 3 neto 96.915,94 23.147,92 14.064,59 21.782,88 19.916,73 6.931,80 182.759,86 2.981,74 5.027,91 4.866,06 6.120,63 7.177,03 3.767,37 4.152,82 1.280,49 35.374,05 1.656,52 2.981,74 4.049,40 3.649,54 3.047,10 2.040,21 1.286,27 643,56 19.354,34 28.681,84 50.603,69 44.727,27 32.252,37 156.265,18 Propuesta (A) DESCRIPCIÓN Terreno 1 Terreno 2 EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS ACTIVOS FIJOS NO DEPRECIABLES Artículo 117 RLISLR 30/09/2012 (C) (D) (E) (F) (G) (H) (I) (B) Fecha de adquisición 01/10/2010 01/04/2012 , ADQUISICIÓN 207,00 287,20 (L) (M) (J) (K) 30/09/2011 30/09/2011 IPC FACTORES DE ACTUALIZACIÓN COSTO DE ADQUISICIÓN AMORTIZACIONES ACUMULADAS 30/09/2011 30/09/2012 30/09/2011 30/09/2012 HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 258,50 307,80 1,24879 1,48696 350.000,00 437.077,29 307,80 1,07173 350.000,00 437.077,29 (N) (O) (P) (Q) (R) (S) continuación 30/09/2012 30/09/2012 COSTO DE ADQUISICIÓN AMORTIZACIONES ACUMULADAS HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 87.077,29 350.000,00 520.434,78 500.000,00 535.863,51 850.000,00 1.056.298,29 - Reajuste 30/09/2011 al 259 30/09/2012 reajuste reajuste acumulado regular neto 170.434,78 83.357,49 35.863,51 35.863,51 206.298,29 119.221,00 1 Costo 83.357,49 35.863,51 119.221,00 2 Depreciación - 3 neto 83.357,49 35.863,51 119.221,00 Propuesta (A) DESCRIPCIÓN Póliza A Póliza B EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 HOJA DE TRABAJO PARA EL REAJUSTE REGULAR DE LOS ACTIVOS AMORTIZABLES Artículo 117 RLISLR 30/09/2012 (C) (D) (E) (F) (G) (H) (I) (B) Fecha de adquisición 01/04/2012 01/08/2012 ADQUISICIÓN 287,20 302,00 (L) (M) IPC 30/09/2011 (N) 30/09/2012 307,80 307,80 (O) 30/09/2011 FACTORES DE ACTUALIZACIÓN COSTO DE ADQUISICIÓN 30/09/2011 30/09/2012 HISTÓRICO ACTUALIZADO 1,07173 1,01921 (P) (Q) (R) (J) (K) 30/09/2011 AMORTIZACIONES ACUMULADAS HISTÓRICAS ACTUALIZADAS (S) continuación Reajuste 30/09/2011 al - 30/09/2012 30/09/2012 COSTO DE ADQUISICIÓN AMORTIZACIONES ACUMULADAS HISTÓRICO ACTUALIZADO HISTÓRICAS ACTUALIZADAS 6.000,00 6.430,36 9.000,00 9.172,85 15.000,00 15.603,21 260 30/09/2012 reajuste reajuste acumulado regular neto 430,36 430,36 172,85 172,85 603,21 603,21 1 Costo 430,36 172,85 603,21 2 Amortización - 3 neto 430,36 172,85 603,21 Propuesta Asientos provenientes del ajuste regular por inflación Fecha Debe Haber 2011 01-Oct 1 Exclusiones fiscales históricas al patrimonio 542010 Provisión para cuentas dudosas 37990 Cuentas por cobrar accionistas 190000 Cuentas por cobrar empresas filiales 390000 Reclasificación de lascuentas de exclusiones existentes al cierre del ejercicio anterior 2012 30-Sep 2 Reajuste por inflación 320.707 Actualización patrimonio 320.707 Reajuste del patrimonio inicial según el artículo 111 del RLISLR 30/09 3 Reajuste por inflación 58.585 Actualización patrimonio 58.585 Reajuste de los aumentos de capital según el artículo 114 numeral 1 del RLISLR 30/09 4 Actualización patrimonio 21.518 Reajuste por inflación 21.518 Reajuste de las disminuciones de utilidades no distribuídas según el artículo 114, numeral 2 del RLISLR 30/09 5 Reajuste por inflación 5.217 Actualización patrimonio 5.217 Reajuste de los movimientos de las cuentas de exclusiones fiscales históricas al patrimonio según el artículo 114, numeral 4 del RLISLR 30-Sep 6 Inventario de mercancías 84.155 Reajuste por inflación 84.155 Reajuste regular del inventario de mercancías de acuerdo al artículo 120 del RLISLR 261 Propuesta 30-Sep 7 Edificio 207.133 Maquinaria 44.187 Mobiliario 25.674 Vehículos 211.254 Depreciación acumulada Edificio 24.373 Depreciación acumulada Maquinaria 8.813 Depreciación acumulada mobiliario 6.320 Depreciación acumulada vehículos 54.989 Reajuste por inflación 393.753 Ajuste inicial de los activos fijos depreciables según el artículo 117 del RLISLR 8 30-Sep Terrenos 119.221 Reajuste por inflación 119.221 Reajuste regular de los activos fijos no depreciables según el artículo 1117 del RLISLR 30-sep 9 Seguros pagados por anticipado 603 Reajuste por inflación 603 Reajuste de las otras partidas no monetarias según el artículo 1117 del RLISLR 10 30-Sep Exclusiones fiscales históricas al patrimonio 125.700 Provisión para cuentas dudosas 5.700 Cuentas por cobrar accionistas 50.000 Cuentas por cobrar empresas filiales 70.000 Reclasificación de lascuentas de exclusiones existentes al cierre del ejercicio actual 30-Sep 11 Reajuste por inflación 234.743 Actualización de patrimonio 234.743 Traslado del saldo del reajuste a la cuenta de patrimonio 262 Propuesta Libro Mayor proveniente del proceso de ajustes por inflación Actualización patrimonio 2011 30-Sep 30-Sep 30-Sep 30-Sep 30-Sep 30-Sep 2012 30-Sep 30-Sep 30-Sep 30-Sep Ajuste inventario Ajuste terreno Ajuste edificio Ajuste maquinaria Ajuste mobiliario Ajuste vehículos 87911 87077 137982 23344 18727 35894 Reajuste del patrimonio inicial Reajuste de los aumentos de capital 87.911 174.988 312.970 336.314 355.041 390.935 320.707 58.585 Reajuste de las disminuciones de las utilidades no distribuídas 711.642 770.227 748.709 748.709 753.926 988.669 21.518 Reajuste de las cuentas de exclusiones fiscales históricas al patrimonio 30-Sep Cierre del reajuste 5.217 234.743 Reajuste por inflación 2012 30-Sep 30-Sep 30-Sep 30-Sep Reajuste del patrimonio inicial Reajuste del aumento de patrimonio 320.707 58.585 Reajuste de las cuentas de exclusiones fiscales históricas al patrimonio 30-Sep Reajuste del inventario de mercancías 30-Sep 30-Sep 30-Sep 30-Sep 21.518 Reajuste de las disminuciones de utilidades no distribuidas Reajuste activos fijos depreciables Reajuste activos fijos no depreciables Reajuste de otros activos no monetarios Cierre del reajuste 5.217 84.155 393.753 119.221 603 234.743 - - 320.707 379.292 357.773 357.773 362.990 278.835 114.918 234.139 234.743 0 Exclusiones fiscales históricas al patrimonio 2011 30-Sep 30-Sep 30-Sep 2012 30-Sep 30-Sep 30-Sep Cuentas por cobrar accionistas Cuentas por cobrar empresas afiliadas Provisión para cuentas incobrables 190000 390000 Cuentas por cobrar accionistas Cuentas por cobrar empresas afiliadas Provisión para cuentas incobrables 50000 70000 5700 37990 263 190000 580000 542010 592010 662010 667710 Propuesta EMPRESA LOS CARIBES CA RIF J-31256987-9 ESTADO DE SITUACIÓN 30/09/2012 (Expresado en bolívares fuertes) AJUSTES ACTIVOS Corrientes Caja Chica Caja Bancos Efectos por cobrar Cuentas por cobrar Provisión para cuentas dudosas Cuentas por cobrar empleados Seguros pagados por anticipado Cuentas por cobrar accionistas Inventario de mercancías Total Corrientes No corrientes Terreno Edificio Depreciación acumulada edificio Maquinaria Depreciación acumulada maquinaria Mobiliario Depreciación acumulada mobiliario Vehículos Depreciación acumulada vehículos Cuentas por cobrar empresas afiliadas Total no corriente TOTAL ACTIVOS PASIVOS Corrientes Préstamos bancarios por pagar Efectos por pagar Cuentas por pagar Gastos acumulados por pagar Total corrientes TOTAL PASIVO PATRIMONIO Capital social Reserva legal Utilidades no distribuidas Actualización de patrimonio Exclusiones fiscales históricas al pat TOTAL PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO Histórico Inicial 10.000 114.800 380.500 275.000 970.500 32.290 16.000 15.000 240.000 358.700 2.348.210 850.000 1.125.000 80.188 252.000 31.160 157.900 19.765 1.494.000 290.700 460.000 3.917.088 6.265.298 - - Regular 37.990 - 5.700 190.000 87.911 - 603 50.000 84.155 87.077 144.674 6.692 25.076 1.732 20.363 1.636 40.817 4.923 390.000 - 119.221 207.133 24.373 44.187 8.813 25.674 6.320 211.254 54.989 70.000 Ajustado 10.000 114.800 380.500 275.000 970.500 16.000 15.603 530.766 2.313.169 1.056.298 1.476.807 -111.253 321.264 -41.706 203.937 -27.721 1.746.072 -350.612 4.273.086 6.586.256 1.820.000 360.000 985.000 13.851 3.178.851 3.178.851 1.820.000 360.000 985.000 13.851 3.178.851 3.178.851 2.500.000 13.600 572.847 2.500.000 13.600 572.847 988.669 -667.710 3.407.406 6.586.256,00 3.086.447 6.265.298 264 390.935 542.010 - 597.733 125.700 Propuesta Resumen para la declaración 30/09/2012 ACTIVOS FIJOS Terreno Edificio Maquinaria Mobiliario Vehículos Depreciación acumulada edificio Depreciación acumulada edificio Depreciación acumulada edificio Depreciación acumulada edificio Total activos Total depreciaciones acumuladas Valor neto Inventario COSTO AJUST ES ACUMUL 850.000 87.077 1.125.000 144.674 252.000 25.076 157.900 20.363 1.494.000 40.817 (80.188) (6.692) (31.160) (1.732) (19.765) (1.636) (290.700) (4.923) 3.457.088 (421.813) 3.035.275 303.024 512.974 84.155 15.000 15.000 603 Total activos 3.408.975 4.158.237 597.130 Patrimonio 1.681.597 1.681.597 320.707 Aumentos de patrimonio 1.000.000 63.801 451.300 21.518 Disminuciones de patrimonio Neto 87.911 REAJUSTE 119.221 207.133 44.187 25.674 211.254 (24.373) (8.813) (6.320) (54.989) 446.611 Otros activos no monetarios 358.700 TOTAL 937.077 1.269.674 277.076 178.263 1.534.817 (86.879) (32.892) (21.401) (295.623) 3.259.830 (436.796) 3.696.626 234.743 265 Propuesta Sección correspondiente a los datos del reajuste por inflación DECLARACIÓN DEFINITIVA DE RENTAS Y PAGO PARA PERSONAS (NATURALES O JURÍDICAS) D. REAJUSTE POR INFLACIÓN ACTIVOS NO MONETARIOS Inventarios Cuentas por cobrar reajustables Otros no monetarios 901 9 902 446.611 8 903 7 904 15.000 6 Reajuste por inflación 912 8 913 84.155 7 914 6 915 603 5 PASIVOS NO MONETARIOS Cuentas x pagar reajustables Corto plazo reajustable Largo plazo reajustable Otros no monetarios Saldo a 921 9 922 8 923 7 924 6 reajustar Reajuste por inflación 932 8 933 7 934 6 935 5 PATRIMONIO NETO Patrimonio neto inicial Aumentos Disminuciones Saldo a 943 1.681.597 7 944 1.000.000 6 945 451.300 5 reajustar Reajuste por inflación 954 320.707 6 955 63.801 5 956 21.518 4 Total reajuste por inflación del ejercicio (traslade a la Sección E línea 67 ó 68 según corresponda) E. ESTADO DEMOSTRATIVO DE INGRESOS, COSTOS, GASTOS Y CONCILIACIÓN FISCAL DE RENTAS : FUENTE TERRITORIAL MAS: Saldo a reajustar Activo Fijo 3.259.830 512.974 266 916 597.733 936 957 968 4 4 -362.990 234.743 3 2 DATOS CONTABLES 62 Utilidad Ajuste por Inflación 63 Total (55 +_+62) MENOS: 753 754 68 Pérdida Ajuste por Inflación 69 Total (64 +_+68) 759 760 234.743 7 6 1 0 Bibliografía REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS ARIAS, F (2006). El Proyecto de Investigación. Introducción a la metodología científica. (5ª ed.). Caracas. Episteme BRAVO, A., SANTANA, Y. (2011). Elaboración de un diseño instruccional para la enseñanza de la música a niños entre 6 y 8 años. Universidad Central de Venezuela. Caracas. FEDERACION DE COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS (2000). Declaración de principios de contabilidad diez (DPC 10). HERNANDEZ, A. (2004). Propuesta de diseño instruccional para el Módulo I, del Curso de Sociología de la Educación y Desarrollo Comunitario perteneciente al Área de Componente Docente de la carrera Educación en todas las menciones, de la Universidad Nacional Abierta. Trabajo de ascenso. Universidad Nacional Abierta, Caracas. HERNÁNDEZ, R., FERNÁNDEZ, C., BAPTISTA, P. (2005). Metodología de la investigación. México: Mc Graw Hill. HURTADO, J (2008). Metodología de la Investigación. Enfoque Holístico. Caracas. Fundación SYPAL. LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA. Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 38.628. Febrero 16, 2007. LITTETLON, A. (1990). Acounting Theory: Continuity and Change. Engleword Cliffs New York: Prentice Hall. MANINET, M. (2011). Diagnóstico, Factibilidad y Propuesta de rediseño Instruccional en el Marco de las Nuevas Tecnologías- Asignatura “Desarrollo Cognoscitivo 267 Bibliografía del Niño de 4 a 7 años (054)”.Plan de Estudios Regulares. Universidad Nacional Abierta. Trabajo de ascenso. Universidad Nacional Abierta, Caracas. MARTÍNEZ, C. (2007). Estadística y Muestreo. Colección Textos universitarios. Área matemática. (13ª ed.) Bogotá. D.C.Ecoe ediciones. MÉNDEZ, C (2004). Metodología. Colombia. Editorial Mac Graw Hill Interamenricana MOLINA, T., Contreras, M, (2011). Guía Didáctica Interactiva: Material Instruccional para la Asignatura Técnicas y Recursos para el Aprendizaje. Revista Actualidad Pedagógica (20), 20-30. Mérida. MONTAÑA, M. (2008). Finanzas y Presupuesto Público (663). Trabajo de ascenso. Universidad Nacional Abierta, Caracas. NOTO, R, (2007). Propuesta de una guía didáctica complementaria al texto de mercado y al texto UNA de la asignatura Control de Producción (203) perteneciente a la Carrera Ingeniería Industrial de la Universidad Nacional Abierta. Trabajo de ascenso. Universidad Nacional Abierta, Caracas. ORTEGA, M (2007). Material Instruccional para la asignatura Familia, Comunidad y el Niño en la Educación Inicial para el programa de formación de Licenciados en Educación Mención Preescolar de la Universidad Nacional Abierta. Trabajo de ascenso. Universidad Nacional Abierta, Caracas. PÉREZ, J. (2007). Diseño Instruccional del Curso de Métodos Numéricos para la Universidad Nacional Abierta en el Área de Ingeniería. Trabajo de ascenso. Universidad Nacional Abierta, Caracas. PALELLA, S. y MARTINS, F. (2003). Metodología de la investigación cuantitativa, Fondo Editorial de la Universidad Pedagógica Experimental Libertador, Caracas. 268 Bibliografía REGLAMENTO LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA. Gaceta Oficial de la República de Venezuela, 5.662 (extraordinario). Septiembre 24, 2003. ROJAS, R. (2011): Guía para realizar investigaciones sociales. (36.a Ed.). Plaza y Valdés México. RUIZ, C. (1995): Instrumento de investigación educativa. Procesamiento para diseño y validación. Barquisimeto, Venezuela, CIDEC. RUIZ, C. (2002): Instrumento de investigación educativa. Procesamiento para diseño y validación. Venezuela, CIDEC. SABINO, C (2007): El Proceso de Investigación. Editorial Panapo. Caracas. TAMAYO, M. (2000). El Proceso de la Investigación Científica (3era. Ed.) México Editorial: Limusa. UNIVERSIDAD NACIONAL ABIERTA (2003). Resolución Nº CD 0044. 21 de enero de 2003. Ajuste Curricular de la carrera Contaduría Pública. UNIVERSIDAD PEDAGÓGICA EXPERIMENTAL LIBERTADOR (2006). Manual de Trabajos de Grado de Especialización y Maestría y Tesis Doctorales. Caracas. Ediciones de la UPEL. http://es.wikipedia.org/wiki/Inflaci%C3%B3n 27/12/2012 269 Anexos ANEXO A UNIVERSIDAD NACIONAL ABIERTA VICERRECTORADO ACADÉMICO CUESTIONARIO GENERALIDADES E INSTRUCCIONES. La finalidad del cuestionario anexo es recabar información, la cual se utilizará, con fines académicos, en una investigación que se está realizando para estudiar la necesidad de actualizar el material instruccional de la asignatura Contabilidad Fiscal (673). Este cuestionario forma parte del trabajo que se debe presentar al culminar el Año Sabático, en la Universidad Nacional Abierta. Todos los datos serán tratados con total confidencialidad sin hacer mención individual de ningún estudiante. La información recabada será analizada y se presentarán resultados que engloben todos los aspectos tratados. Para rellenar la encuesta deberá marcar con una X, en la opción que considere adecuada, en los espacios que se habilitan al respecto. Es importante que responda todas las preguntas. Por su colaboración, muchas gracias. 270 Anexos Nº Pregunta 1 ¿Tiene equipo de computación a su disposición para realizar el trabajo de la asignatura Contabilidad Fiscal (673)? Si su respuesta es sí continúe en la pregunta Nº 3. 2 ¿Utilizó los equipos de computación de un ciber para realizar el trabajo de la asignatura? 3 ¿Dispone de tiempo suficiente para terminar el trabajo de la asignatura? 4 ¿Posee recursos económicos para adquirir el material necesario para realizar el trabajo de la asignatura? 5 La propuesta del trabajo ¿Está disponible a tiempo? 6 ¿Tiene acceso a la norma legal a utilizar para realizar el trabajo de la asignatura? 7 ¿Tiene conocimiento de las aplicaciones informáticas que se requieren para realizar el trabajo de la asignatura? 8 ¿Tiene destreza en el manejo de las aplicaciones informáticas necesarias? a) Procesador de palabras b) Hoja de cálculo c) Internet 9 ¿Tiene posibilidad de asistir al Centro Local en busca de asesoría? 10 Cuándo ha asistido en busca de asesoría ¿Ha obtenido respuesta a las dudas planteadas? 11 ¿La asesoría recibida ha sido suficiente para realizar el trabajo? 12 ¿Considera que la asesoría cumplió con sus expectativas en la ejecución del trabajo de la asignatura? 13 ¿Tuvo que acceder a asesoría externa para realizar el trabajo? 14 ¿Asistió a los encuentros de orientación de la asignatura? Si su respuesta es sí continúe en la pregunta Nº 16. 15 ¿Solicitó a otros estudiantes información sobre el contenido del encuentro de orientación de la asignatura? 271 Sí No Anexos Nº Pregunta 16 Respecto al ajuste inicial de los inventarios. 1. El procedimiento indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Está de acuerdo con lo establecido en el artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 2. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el Parágrafo Quinto, artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 3. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en el literal k, del Parágrafo Quinto del artículo 104 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 17 Respecto al ajuste inicial de los activos fijos depreciables. 1. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 1 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 2. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artículo 105, numeral 1 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 18 Respecto al ajuste inicial de los activos no monetarios amortizables o no y activos fijos no depreciables. 1. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 2 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 2. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artículo 105, numeral 2 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 272 Sí No No sabe Anexos Nº Pregunta 19 Respecto al ajuste inicial de los pasivos no monetarios. 1. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 105, numeral 3 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 2. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal m, del artículo 105, numeral 3 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 20 Respecto al Reajuste Regular del patrimonio inicial. 1. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 111, Parágrafo Único del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 2. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en el artículo 111 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 21 Respecto al Reajuste Regular de las variaciones del patrimonio 1. El contenido del Módulo de Contabilidad ¿Indica el tratamiento fiscal y contable de las exclusiones fiscales históricas al patrimonio? 2. La hoja de trabajo presentada, para las variaciones de capital social, en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 114, numeral 1, del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 3. Los asientos contables referidos a las cuentas de patrimonio indicados en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en elartículo 114 numerales 1, 2 y 3del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 4. La hoja de trabajo presentada, para las utilidades no distribuidas, en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 114, numeral 2, del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 273 Sí No No sabe Anexos Nº Pregunta 22 Respecto al Reajuste Regular de los inventarios. 1. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el, artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 2. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal o, del artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 23 Respecto al Reajuste Regular de otros activos no monetarios. 1. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 117 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 2. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal s, del artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 24 Respecto al Reajuste Regular de los pasivos no monetarios.. 1. La hoja de trabajo presentada en el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Cumple con lo establecido en el artículo 118 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 2. El asiento contable indicado en el Módulo de Contabilidad Fiscal, ¿está de acuerdo con lo indicado en los numerales 1, 2 y 3, literal s, del artículo 118 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta 25 ¿El Módulo de Contabilidad Fiscal contiene el cierre del Reajuste por Inflación establecido en el artículo 110, Parágrafo Segundo del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 26 ¿En el Módulo de Contabilidad Fiscal ¿Contiene la forma de presentar el Balance General Fiscal establecido en los artículos110 y 123, numeral 15 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta? 274 Sí No No sabe Anexos ANEXO B San Cristóbal, 10 de febrero de 2011 Ciudadano: Presente. Por medio de la presente me dirijo a usted, con la finalidad de solicitarle formalmente la validación del instrumento que aplicaré en la recolección de información para elaborar el trabajo de ascenso que lleva por título Estudios de necesidades para actualizar el material instruccional de la asignatura Contabilidad Fiscal (673) para optar a la categoría de Asociado en el escalafón en la Universidad Nacional Abierta. A tal efecto se elaboró un instrumento tipo cuestionario, dirigido a los estudiantes que cursaron la asignatura en el Centro Local Táchira en los lapsos académicos del 2008/1 al 2010/2. De antemano gracias por su atención y colaboración. Atentamente, Lic. Betty Mora Pernía C.I. 4203412 Anexo: a. b. c. d. Constancia de validación Tabla de criterios de evaluación, revisión y validación de los ítemes. Objetivos de la investigación. Cuadro: Operacionalización de las variables. Cuestionario. 275 Anexos UNIVERSIDAD NACIONAL ABIERTA DATOS DEL EXPERTO FECHA__________________ NOMBRES Y APELLIDOS:______________________________________________ INSTITUCIÓN DONDE TRABAJA: _______________________________________ PROFESIÓN:_______________________MAESTRÍA EN:_____________________ CRITERIOS PARA LA VALIDACIÓN C= Coherencia de los ítemes con los objetivos R= Redacción P= Pertinencia V= Validez interna (de contenido) Indique con una “X” cada uno de los aspectos si los considera correctos, de lo contrario adicione sus observaciones. TABLA DE VALIDACIÓN ITEM C P R V OBSERVACIONES Agregue un comentario, sugerencia en caso de mejorar el item 1 2 3 4 5 6 7 8 9 276 Anexos continuación TABLA DE VALIDACIÓN ITEM C P R V OBSERVACIONES Agregue un comentario, sugerencia en caso de mejorar el item CRITERIOS PARA LA VALIDACIÓN C= Coherencia de los ítemes con los objetivos R= Redacción P= Pertinencia V= Validez interna (de contenido) Indique con una “X” cada uno de los aspectos si los considera correctos, de lo contrario adicione sus observaciones. 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 _____________________________ Firma 277 Anexos UNIVERSIDAD NACIONAL ABIERTA VALIDACIÓN Quién suscribe, Lic. XXXXXXX, con título de postgrado: XXXXXXXXX, a través de la presente, manifiesto que he validado el modelo de encuesta diseñado por la Lic. Betty L. Mora Pernía, titular de la cédula de identidad Nº V-4203412, profesora agregada de la Universidad Nacional Abierta, su trabajo de ascenso tienen por objetivo estudiar las necesidades de actualización del material instruccional de la asignatura Contabilidad Fiscal (673). Y considero que el cuestionario presentado: _________________________________ _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ _____________________________________________________________ En San Cristóbal, a los diez días del mes de marzo de 2011. Lic. XXXXXXXX C.I. Nº V-XXXXXX 278
