La Reforma del Delito Fiscal y del Fraude contra la

La Reforma del Delito Fiscal y del Fraude contra la Seguridad Social
Enero 2013
Briefing note
La Reforma del Delito Fiscal y del Fraude
contra la Seguridad Social
El pasado día 28 de diciembre de 2012, el Boletín
Oficial del Estado publicó la Ley Orgánica 7/2012,
de 27 de diciembre, por la que se modifica la Ley
Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código
Penal, en materia de transparencia y lucha contra el
fraude fiscal y en la Seguridad Social ("LO 7/2012").
La LO 7/2012 incluye una reforma muy
trascendente de los delitos contra la Hacienda
Pública y la Seguridad Social, de algunos concretos
y específicos tipos de los delitos contra los
derechos de los trabajadores (art. 311), de delitos
de falsedad (art. 398), del delito de malversación
(art. 433 bis) e, incidentalmente, también se ha
aprovechado la reforma para modificar el art. 31 bis,
número 5, en el sentido de no excluir a partidos
políticos y sindicatos como personas jurídicas
potencialmente responsables, desde el punto de
vista penal, de delitos.
Contenido
1.
Novedades introducidas en la
configuración del tipo básico del
delito de defraudación tributaria.
2.
La nueva configuración tributaria
en el desito de defraudación
tributaria
3.
Nueva circunstancia de atenuación
para el delito de defraudación
tributaria.
4.
Nuevo tipo agravado para el delito
de defraudación tributaria.
5.
Otras modificaciones relevantes en
los delitos de defraudación
tributaria.
6.
Novedades introducidas en la
configuración del delito de
defraudación a la Seguridad
Social.
7.
Nueva figura delictiva de disfrute
indebido de prestaciones.
8.
Novedades en el delito de fraude
de subvenciones.
1. Novedades introducidas en la configuración del tipo básico del delito
de defraudación tributaria.
Las reformas proyectadas en el delito de defraudación tributaria son básicamente tres:
(i)
Se modifica la redacción del art. 305.1 del Código Penal en los siguientes términos:
"El que, por acción u omisión, defraude a la Hacienda Pública estatal, autonómica, foral o
local, eludiendo el pago de tributos, cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o
ingresos a cuenta, obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando beneficios fiscales
de la misma forma, siempre que la cuantía de la cuota defraudada, el importe no ingresado de
las retenciones o ingresos a cuenta o de las devoluciones o beneficios fiscales indebidamente
obtenidos o disfrutados exceda de ciento veinte mil euros será castigado con la pena de
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prisión de uno a cinco años y multa del tanto al séxtuplo de la citada cuantía, salvo que
hubiere regularizado su situación tributaria en los términos del apartado 4 del presente
artículo".
Aunque la modificación del precepto pudiera parecer poco significativa, la redacción que
entrará en vigor el próximo 17 de enero de 2013 permite defender que se ha introducido un
importante cambio en el plazo de prescripción. Porque, en adelante, el delito de defraudación
tributaria sólo se habrá de considerar cometido cuando la autoridad tributaria dé inicio a sus
actuaciones de comprobación o averiguación, ya que, a partir de ese momento, no se puede
regularizar la situación tributaria. De este modo, el momento del inicio del cómputo del plazo
de prescripción se puede llegar a prolongar cuatro años más respecto de hasta ahora vigente
y, por tanto, el delito prescribir, no a los cinco años, sino a los nueve. Hay que tener en cuenta
que, una vez cometida la defraudación, la autoridad tributaria puede tardar cuatro años en
iniciar actuaciones de comprobación, y sólo en ese momento, cuando las inicia y notifica, el
delito ya se puede considerar consumado y, por lo tanto, su prescripción prolongarse, a partir
de ahí, cinco años más.
(ii) Novedoso es, igualmente, el párrafo segundo del art. 305.1, que señala:
“La mera presentación de declaraciones o autoliquidaciones no excluye la defraudación,
cuando ésta se acredite por otros hechos”
Con este párrafo se intenta criminalizar, definitivamente, la presentación sistemática de
autoliquidaciones sin ingreso que, conforme a criterios doctrinales y jurisprudenciales
ampliamente mayoritarios, no tiene encaje en el tipo actual del art. 305. El legislador parece
acoger, pues, la tesis de la Inspección Fiscal que desde hace años así lo viene reclamando
(véase, Primer Informe del Observatorio Administrativo previsto en el Convenio de 30 de junio
de 2005 entre la AEAT y la Secretaría de Estado de Justicia, en Materia de Prevención y
Lucha contra el Fraude Fiscal, diciembre 2006).
(iii) Por otra parte, el criterio para la determinación de la cuota defraudada (120.000 €) en los
tributos, retenciones, ingresos a cuenta o devoluciones, periódicos o de declaración
periódica (cómputo del período impositivo íntegro y si éste es inferior a doce meses, cómputo
del año natural) (art. 305.2), sufre una importante excepción cuando la defraudación se lleve
a cabo en el seno de una organización o grupo criminal, o por personas o entidades
que actúen bajo la apariencia de una actividad económica real sin desarrollarla de
forma efectiva. En este caso, el delito será perseguible desde el mismo momento en
que se alcance la cantidad fijada de 120.000 €.
2. La nueva configuración de la regularización tributaria en el delito de
defraudación tributaria.
El art. 305.4, contiene una nueva definición de lo que se ha de entender por regularización
tributaria:
“Se considerará regularizada la situación tributaria cuando se haya procedido por el obligado
tributario al completo reconocimiento y pago de la deuda tributaria, antes de que por la
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Administración tributaria se le haya notificado el inicio de actuaciones de comprobación o
investigación tendentes a la determinación de las deudas tributarias objeto de la
regularización o, en el caso de que tales actuaciones no se hubieran producido, antes de que
el Ministerio Fiscal, el Abogado del Estado o el representante procesal de la Administración
autonómica, foral o local de que se trate, interponga querella o denuncia contra aquél dirigida,
o antes de que el Ministerio fiscal o el Juez de Instrucción realicen actuaciones que le
permitan tener conocimiento formal de la iniciación de diligencias.
Asimismo, los efectos de la regularización prevista en el párrafo anterior resultarán aplicables
cuando se satisfagan deudas tributarias una vez prescrito el derecho de la Administración a
su determinación en vía administrativa.
La regularización por el obligado tributario de su situación tributaria impedirá que se le persiga
por las posibles irregularidades contables u otras falsedades instrumentales que,
exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización, el mismo pudiera
haber cometido con carácter previo a la regularización de su situación tributaria”.
Se termina, pues, definitivamente, con la duda acerca de si la regularización tributaria exigía sólo
el reconocimiento de la deuda o, además, había que proceder al pago, porque a partir de que el
texto de la reforma sea Ley sólo se podrá decir que ha regularizado quien haya pagado la deuda
tributaria.
Además, el párrafo segundo también parece querer terminar con la vieja discusión acerca de si
prescrita administrativamente la deuda tributaria (cuatro años), se puede perseguir ésta por la vía
penal. Hay que tener en cuenta que, hoy por hoy, el plazo de prescripción penal del delito de
defraudación tributaria, en todos los supuestos, es de cinco años. Pero en la LO 7/2012, para
supuestos agravados es de diez años y, además, para el nuevo tipo básico el plazo de
prescripción podría ser de hasta nueve años, como antes hemos visto. Esto implicaría que
Hacienda o el Ministerio Fiscal o un Juez de Instrucción podrían perseguir el delito nueve años
después de cometido, si bien durante todo ese período el obligado tributario podría regularizar en
cualquier momento, tal y como establece el nuevo párrafo.
Finalmente, en este ámbito de la regularización, el párrafo tercero vuelve a no aclarar si el delito
fiscal puede considerarse delito previo del blanqueo de capitales, aunque si quien regulariza no
delinque (la regularización excluye el delito no, como ahora, la punibilidad) no puede, entonces,
cometer delito de blanqueo porque ya no existe delito previo cuyos frutos son el objeto de dicho
blanqueo.
3. Nueva circunstancia de atenuación para el delito de defraudación
tributaria.
El art. 305.6 crea nuevas circunstancias de atenuación, estableciendo que:
“Los jueces y tribunales podrán imponer al obligado tributario o al autor del delito la pena
inferior en uno o dos Nue, siempre que, antes de que transcurran dos meses desde la citación
judicial como imputado satisfaga la deuda tributaria y reconozca judicialmente los hechos. Lo
anterior será igualmente aplicable respecto de otros partícipes en el delito distintos del
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obligado tributario o del autor del delito, cuando colaboren activamente para la obtención de
pruebas decisivas para la identificación o captura de otros responsables, para el completo
esclarecimiento de los hechos delictivos o para la averiguación del patrimonio del obligado
tributario o de otros responsables del delito”.
Esta atenuante es coherente con una política criminal que beneficie la regulación, hasta donde
sea posible, y permita imponerle al obligado tributario o al autor del delito la pena inferior en uno
o dos grados, cuando se satisfaga la deuda antes de los dos meses desde la citación judicial
como imputado, más compleja, y de resultados más inciertos, es el estímulo a la colaboración
activa que se introduce respecto de otros partícipes en el delito.
4. Nuevo tipo agravado para el delito de defraudación tributaria.
La LO 7/2012 crea un nuevo tipo agravado en el art. 305 bis, que impone una pena de prisión de
dos a seis años y multa del doble al séxtuplo de la cuota defraudada y la pérdida de la posibilidad
de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los beneficios o incentivos
fiscales o de la Seguridad Social durante el período de cuatro a ocho años (mucho más severa
que la prevista en el tipo agravado hasta ahora vigente del art. 305, párrafo segundo), en los
siguientes casos.
(i) Cuando la cuantía de la cuota defraudada exceda de seiscientos mil euros, diferente al
texto actual que se refiere sólo a la especial trascendencia y gravedad de lo defraudado se
refiere el texto vigente. La cuantía seleccionada se ajusta a lo que la jurisprudencia (por
ejemplo, STS 31/2012, de 19 de enero) entendía por una defraudación de especial
trascendencia o gravedad.
(ii) Cuando la defraudación se haya cometido en el seno de una organización o de un
grupo criminal (a la existencia de una estructura organizativa que afecte o pueda afectar a
una pluralidad de obligados tributarios, se refiere el texto vigente). El problema, en este caso,
es tener presente que no se debe de poder proyectar esta agravante cuando se esté
aplicando, para apreciar la existencia del delito, el criterio del art. 305.2, apartado a).
(iii) Cuando la utilización de personas físicas o jurídicas o entes sin personalidad jurídica
interpuestos, negocios o instrumentos fiduciarios o paraísos fiscales o territorios de
nula tributación oculte o dificulte la determinación de la identidad del obligado
tributario o del responsable del delito, la determinación de la cuantía defraudada o del
patrimonio del obligado tributario o del responsable del delito.
5. Otras modificaciones relevantes en los delitos de defraudación
tributaria.
El art. 305.5, párrafo primero, permite a la Administración tributaria, cuando ésta apreciare
indicios de haberse cometido delito, liquidar de forma separada, por una parte los conceptos y
cuantías que no se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública, y por
otra, los que se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública. Mientras
que, en el primer caso, se autoriza a seguir la tramitación ordinaria, con sujeción al régimen de
recursos propios de toda liquidación tributaria, en el segundo, se seguirá la tramitación que al
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efecto establezca la normativa tributaria, sin perjuicio de que finalmente se ajuste a lo que se
decida en el proceso penal.
Decisión llamativa es la del párrafo tercero de este precepto, que dispone que la existencia del
procedimiento penal no paralizará la acción de cobro de la deuda tributaria, pudiendo, la
Administración tributaria, iniciar las actuaciones dirigidas al cobro, salvo que el juez, de oficio o a
instancia de parte, hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución, previa
prestación de garantía. En el caso de que no se pueda prestar, en todo o en parte, garantía,
excepcionalmente el juez podrá acordar la suspensión con dispensa total o parcial de garantías si
apreciare que la ejecución pudiese ocasionar daños irreparables o de muy difícil reparación.
Por último, lo que en el texto vigente y en la nueva LO 7/2012 es el tipo del art. 305.3, que
integra las conductas defraudatorias cometidas contra la Hacienda Pública de la Unión
Europea (expresión que sustituye a la de Comunidad Europea en el texto vigente) se modifica
sustancialmente, i) porque en la nueva configuración del Proyecto, el tipo del art. 305.3, inciso
primero, mantiene la cuantía de la cuota defraudada en los 50.001 € pero referida al período "de
un año natural"; ii) porque en esta misma figura, "en los casos en los que la defraudación se
lleve a cabo en el seno de una organización o grupo criminal, o por personas o entidades
que actúen bajo la apariencia de una actividad económica real sin desarrollarla de forma
efectiva", el delito se podrá perseguir "desde el mismo momento en que se alcance la
cantidad fijada en este apartado"; iii) porque se crea un tipo atenuado, que castiga la conducta
con una pena de tres meses a un año o multa del tanto al triplo de la cuantía defraudada y
pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los
beneficios o incentivos fiscales o de la Seguridad Social de seis meses a dos años, para los
casos en los que la cuantía de lo defraudado sea superior a 4.000 y no llegue a superar los
50.000 €.
6. Novedades introducidas en la configuración del delito de defraudación
a la Seguridad Social.
De forma muy parecida a como se han configurado los supuestos básico, atenuados y
agravados en el delito de defraudación tributaria, en el delito de defraudación a la Seguridad
Social, las novedades más relevantes de la LO 7/2012 son las siguientes:
(i)
La rebaja de la cuantía que establece la frontera entre el tipo delictivo y la infracción
administrativa, que pasa a ser ahora de cincuenta mil euros (art. 307.1, párrafo primero).
(ii) La consideración como delictiva de la conducta defraudatoria, por más que se hayan
presentado los documentos de cotización, cuando el fraude sea acreditable por otros medios
(art. 307.1, párrafo segundo).
(iii) La modificación del término y modo de determinación de la cuantía del fraude, que ahora
tendrá en cuenta el importe total de lo defraudado en un período de cuatro años naturales (art.
307.2).
(iv) La nueva consideración de la regularización de la situación ante la Seguridad Social como
elemento del delito, definido negativamente, y no como excusa absolutoria, exigiéndose, a tal
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efecto, el completo reconocimiento y pago de la deuda (art. 307.3, párrafo primero),
estableciéndose la posibilidad de perseguir el fraude una vez prescrito administrativamente el
derecho de la Administración a determinar y exigir la deuda (art. 307.3, párrafo segundo).
(v) Como ocurre en el delito de defraudación tributaria, la existencia del procedimiento penal no
paralizará la acción de cobro de la deuda contraída con la Seguridad Social, pudiéndose
iniciar las actuaciones dirigidas al cobro, salvo que el juez, de oficio o a instancia de parte,
hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución, previa prestación de
garantía. En el caso de que no se pueda prestar, en todo o en parte, garantía,
excepcionalmente el juez podrá acordar la suspensión con dispensa total o parcial de
garantías si apreciare que la ejecución pudiese ocasionar daños irreparables o de muy difícil
reparación (art. 307.4).
(vi) También en este delito se prevé la posibilidad de que los jueces y tribunales impongan al
obligado frente a la Seguridad Social o al autor del delito la pena inferior en uno o dos grados,
siempre que, antes de que transcurran dos meses desde la citación judicial como imputado,
satisfaga la deuda tributaria y reconozca judicialmente los hechos, siendo lo anterior aplicable
respecto de otros partícipes en el delito distintos del obligado frente a la Seguridad Social o
del autor del delito, cuando colaboren activamente para la obtención de pruebas decisivas
para la identificación o captura de otros responsables, para el completo esclarecimiento de los
hechos delictivos o para la averiguación del patrimonio del obligado frente a la Seguridad
Social o de otros responsables del delito (art. 307.5).
(vii) La LO 7/2012 crea una nueva figura agravada para cuando la cuantía de la cuota defraudada
exceda de ciento veinte mil euros, la defraudación se haya cometido en el seno de una
organización o de un grupo criminal o cuando la utilización de personas físicas o jurídicas o
entes sin personalidad jurídica interpuestos, negocios o instrumentos fiduciarios o paraísos
fiscales o territorios de nula tributación oculte o dificulte la determinación de la identidad del
obligado frente a la Seguridad Social o del responsable del delito, la determinación de la
cuantía defraudada o del patrimonio del obligado frente a la Seguridad Social o del
responsable del delito (art. 307 bis).
7. Nueva figura delictiva de disfrute indebido de prestaciones.
Muy novedosa es la creación de una nueva figura delictiva, cual es la de la obtención, para sí o
para otros, del disfrute de prestaciones del Sistema de la Seguridad Social, la prolongación
indebida del mismo, o la facilitación a otros de su obtención, por medio del error provocado
mediante la simulación o tergiversación de hechos, o de la ocultación consciente de hechos de
los que tenía el deber de informar, causando con ello un perjuicio a la Administración Pública,
conductas que serán castigadas con la pena de seis meses a tres años de prisión, quedando
definitivamente desvinculadas del delito de fraude de subvenciones al concedérseles este ámbito
propio de relevancia penal (art. 307 ter, número 1, párrafo primero).
Además, esta nueva figura delictiva tiene sus circunstancias de atenuación (art. 307 ter, número
1, párrafo segundo), sus circunstancias de agravación (art. 307 ter, número 2), su excusa
absolutoria, aplicable a los supuestos de reintegro de las cantidades percibidas más los
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intereses correspondientes (art. 307 ter, número 3) y otras prescripciones paralelas a las del
delito de defraudación tributaria y defraudación a la Seguridad Social en materia de cobro
anticipado de las cantidades (art. 307 ter, número 4).
8. Novedades en el delito de fraude de subvenciones.
El fraude de subvenciones queda ahora únicamente reservado para las ayudas y subvenciones
de las Administraciones públicas, quedando fuera de él los supuestos de prestaciones y
subsidios de desempleo, que tienen, como hemos visto, su propio ámbito de relevancia penal, y,
de forma similar a como se han configurado los supuestos básico, atenuados y agravados en el
delito de defraudación tributaria, en el delito de fraude de subvenciones, las novedades más
relevantes de la LO 7/2012 son las siguientes:
(i) La nueva consideración del reintegro de la subvención como elemento del delito, definido
negativamente, y no como excusa absolutoria, exigiéndose, a tal efecto, la completa
devolución de las subvenciones o ayudas indebidamente percibidas o aplicadas,
incrementadas en el interés de demora aplicable en materia de subvenciones desde el
momento que las percibió (art. 308.5).
(ii) Como ocurre en el delito de defraudación tributaria, la existencia del procedimiento penal no
paralizará la acción de cobro, pudiéndose iniciar las actuaciones dirigidas al mismo, salvo que
el juez, de oficio o a instancia de parte, hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de
ejecución, previa prestación de garantía. En el caso de que no se pueda prestar, en todo o en
parte, garantía, excepcionalmente el juez podrá acordar la suspensión con dispensa total o
parcial de garantías si apreciare que la ejecución pudiese ocasionar daños irreparables o de
muy difícil reparación (art. 308.6).
(iii)También en este delito se prevé la posibilidad de que los jueces y tribunales impongan al
responsable del delito la pena inferior en uno o dos grados, siempre que, antes de que
transcurran dos meses desde la citación judicial como imputado, lleve a cabo el reintegro y
reconozca judicialmente los hechos, siendo lo anterior aplicable respecto de otros partícipes
en el delito distintos del obligado al reintegro o del autor del delito, cuando colaboren
activamente para la obtención de pruebas decisivas para la identificación o captura de otros
responsables, para el completo esclarecimiento de los hechos delictivos o para la
averiguación del patrimonio del obligado o de otros responsables del delito (art. 308.7).
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Esta publicación no es exhaustiva ni cubre todos los aspectos de los temas
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