LA PLATA, de Mayo de 2010 - Tribunal Fiscal de Apelación

LA PLATA, 11 de mayo de 2010.---------------------------------------------------------AUTOS
y
VISTOS:
el
expediente
nº
2306-00066826/03
caratulado
"SOUTHERN WINDS S.A.".--------------------------------------------------------------------Y RESULTANDO: Que el Departamento de Fiscalización La Plata dependiente
de la Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial de Rentas
(ahora A.R.B.A.) mediante la Resolución Determinativa y Sancionatoria Nº
121/07 de fecha 08/05/2007 obrante a fojas1167/1201, determinó diferencias a
favor de la Dirección Provincial de Rentas (A.R.B.A.) por haber omitido la firma
SOUTHERN WINDS S.A. el pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos
correspondiente a los períodos fiscales 2002 (enero, agosto a diciembre) y
2003 (enero a junio) por un importe total de Pesos dos millones ochenta y un
mil novecientos ochenta y cuatro con treinta centavos ($2.081.984,30), por el
ejercicio de la actividad de “Servicios de Transporte Aéreo de Pasajeros” (Cód.
NAIIB´99 622000); “Servicios de Transporte Aéreo de Cargas” (Cód. NAIIB´99
621000); “Servicios inmobiliarios realizados a cambio de una retribución o por
contrato (Cód. NAIIB 702000) y Servicios de publicidad (Cód. NAIIB 743000),
con más los accesorios previstos por el artículo 86° del Código Fiscal de la
Provincia de Buenos Aires (T. O 2004), calculados a la fecha de su efectivo
pago y los recargos del art. 87. Aplicó una multa del doce con cinco por ciento
(12,5%) del monto dejado de abonar, por haberse constatado en los períodos
involucrados la comisión de la infracción prevista y penada por el artículo 53°
del
Código
Fiscal
de
la
2004).-------------------------------
Provincia
Asimismo
de
Buenos
establece
la
Aires
(T.
O
responsabilidad
solidaria e ilimitada con la contribuyente de autos por el pago del gravamen,
multas y accesorios establecidos, de los señores Maggio, Juan José; Cartasso
Naveyra, Miguel; Montero, Enrique Atilio; Gagliardo, Mariano; Chalén, José;
Bahillo,
Jorge
e
Illescas,
Jorge.--------------------------------------------------------------------------------------------Contra dicho acto administrativo, el Dr. Rodrigo Martín Cabanellas
Moreno, en su carácter de apoderado de SOUTHERN WINDS S.A., y de los
Sres. Bahillo, Jorge; Maggio, Juan José y Montero, Enrique Atilio, interpone
Recurso de Apelación a fs. 1833/1847, de conformidad con el artículo 104° del
Código Fiscal – T. O. 2004-. -----------------------------------------------------------------------------Por otra parte contra dicho acto, el Dr. Horacio D. Díaz Sieiro y Silvina
M. Garrido Santos, en carácter de apoderados de los Sres. Gagliardo, Mariano;
Illescas, Jorge Alberto y Chalén, José, con el patrocinio conjunto del Dr. Vicente
Oscar Díaz, interpone Recurso de Apelación a fs. 1561/1591 de conformidad
con el artículo 104° del Código Fiscal – T. O. 2004-. -----------------------------------------Asimismo Cartasso Naveyra, Miguel por derecho propio con el patrocinio
letrado de Juan Pablo McEwan, interpone Recurso de Apelación a fs.
1882/1905,
de conformidad con el artículo 104° del Código Fiscal – T. O.
2004--------A fojas 2067, de conformidad con lo normado en el artículo 110 del
Código Fiscal (t.o.2004), se elevan las actuaciones a éste Tribunal Fiscal del
Apelación.-------------------------------------------------------------------------------------------------A fojas 2068 se deja constancia que la causa ha resultado adjudicada a la
Vocalía de la 8va. Nominación, Sala III, a cargo de la Dra. Dora Mónica
Navarro,
y
se
ordena
su
impulso.---------------------------------------------------------------------- A fojas 2081 se
da traslado a la Representación Fiscal para que conteste los agravios y en su
caso,
oponga
excepciones
(artículo
111
del
Código
Fiscal
t.o.
2004).------------------------------------------------------------------------------------------------- A fojas 2109, se da por agregado la contestación de agravios de la
Representación Fiscal (fojas 2082/2101) y se provee el ofrecimiento probatorio
formulado en los respectivos recursos de apelación, teniéndose por agregado
la prueba documental, desestimándose la prueba testimonial ofrecida por
considerarla innecesaria, y se da curso a la informativa con excepción de la
solicitada en el Recurso de fojas 1882/1905 punto c) 2 y de fojas 1561/1591
punto b) 1. Respecto de la prueba pericial contable ofrecida, se difiere su
admisibilidad a lo resueltas de la producción de la prueba informativa del
Recurso de fojas 1833/1847.--------------------------------------------------------------------------- A fs. 2126 se desestiman por improcedentes el recurso de “reposición y
apelación” incoado por el Señor Miguel Cartasso Naveyra, y
medida
para
mejor
se
rechaza
proveer
solicitada.------------------------------------------------------------ A fojas 2304, 2316,
2325, 2336, 2344, 2356, 2360, 2367, 2404, 2411 se dan por agregados las
respuestas recibidas de los oficios diligenciados.--------------------A fs. 2367,
vencido el plazo para que el apelante cumplimente el requerimiento efectuado a
fs. 2356, se hace efectivo el apercibimiento según lo establecido por el artículo
397 del C.P.C.C.B.A., imponiéndole la multa de Pesos Veinticinco ($ 25,00)
diario por cada día de retardo, de acuerdo a lo solicitado por el Sr. Juan José
Maggio
en
carácter
de
responsable
solidario
de
la
firma.----------------------------------------------------------------------------------------------------A fs. 2316 se da por desistida la prueba pericial contable habida cuenta
que la misma ha sido ofrecida a las resultas de la informativa, la cual no se ha
instado en tiempo oportuno cuya producción ha sido ordenada en el auto de
fojas 2109.----------------------------------------------------------------------------------------------- A fs. 2404 se da por cumplida la medida para mejor proveer ordenada a
foja
2382.---------------------------------------------------------------------------------------------------A fojas 2413, se dicta autos para sentencia, providencia que es notificada a
las partes por cédulas. Habiendo quedado el mismo consentido, se encuentra
la causa en estado de ser resuelta.----------------------------------------------------------Y CONSIDERANDO: I. Que en la pieza recursiva de fojas 1833/1847 el
apelante, plantea
la nulidad del procedimiento por afectar el derecho de
defensa y el debido proceso atento
encontrarse la firma sustanciando el
concurso preventivo. Que a tal efecto hace un análisis de la Ley 24.522,
concluyendo que la Administración Provincial al haber optado por el proceso
verificatorio en el concurso impide toda vía o alternativa procedimental distinta.
Cita doctrina y jurisprudencia. ----------------------------------------------------------------Seguidamente plantea la inconstitucionalidad del artículo 160 del Código
Fiscal y del artículo 9 del Convenio Multilateral
por afectar el derecho de
propiedad (art. 17 CN) y las normas que regulan la libertad de tránsito o
comercio (artículos 31 y 75 inciso 13 de la CN), según los fundamentos que
expone a continuación -------------------------------------------------------------------------------A tal efecto señala que la Administración Provincial (ARBA) no ha tenido
en cuenta al gravar las operaciones de vuelos internos, que el Estado Nacional
al disponer de tarifas fijas de los vuelos, no ha considerado la incidencia del
impuesto sobre los ingresos brutos. Hace mención al Decreto del Poder
Ejecutivo Nacional N° 1654/02 que declara el estado de emergencia del
transporte aerocomercial. Cita jurisprudencia a su favor en la cual fue tratado el
tema en cuestión y en particular el fallo “el Cóndor Empresa de Transporte S.A.
c/ Buenos Aires, Provincia de / acción declarativa”. Agregando además que
menos aún se puede aplicar el incremento de alícuota previsto en el artículo 36
de
la
Ley
12.727
y
Leyes
12.576.-------------------------------------------Luego
inconstitucionalidad
impositivas
reitera
el
12.879
y
planteo
de
del artículo 9 de la Ley Convenio, cuando expone los
agravios en relación al Transporte Internacional de Pasajeros y Cargas, señala
el ámbito de aplicación del Impuesto sobre los Ingresos el cual se debería
desplegar en su integridad dentro del territorio del Estado Argentino, agregando
que el hecho imponible es una actividad interjurisdiccional entre Estados
Nacionales y sujeto por consiguiente a la órbita regulatoria prevista en el
artículo 75 inciso 13 de la CN. Realiza un análisis de la normativa legal, y
expone doctrina de aplicación del Impuesto y jurisprudencia de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires.-------------------------------------En otro punto, solicita que se valoren las pruebas presentadas
oportunamente por la empresa, agraviándose además que la Administración
(ARBA)
ha
rechazado
sin
fundamento
ofrecidos.-------------Se agravia por
los
elementos
probatorios
la infracción por omisión imputada,
sosteniendo que no fue considerado el elemento subjetivo requerido para la
aplicación de la sanción, señalando su desestimación, puesto que no fue
intención de la firma burlar al fisco, dado que el impuesto requerido no fue
ingresado por los argumentos respaldados en la legislación, la doctrina y la
jurisprudencia señaladas en el recurso. Agrega que aún cuando se considerara
probada la imputación en su contra no se aplique la multa por cuanto expone
que la firma obró con la convicción de que no debía ingresar el
tributo.----------------------------------Solicita que se rechace la extensión de responsabilidad solidaria e
ilimitada
de
los
administradores
de
la
firma,
considerando
que
la
responsabilidad es subjetiva, represiva y por incumplimiento del deudor
principal. Menciona doctrina y jurisprudencia del ámbito nacional. Además
agrega que los efectos de cosa juzgada de la resolución judicial respecto a la
verificación de créditos del Fisco por ante el concurso se hacen extensivos a
los
deudores
solidarios.-----------------------------------------
-----------------------------------------A fojas 1561/1591 obra recurso de apelación de
los Doctores Horacio D. Díaz Sieiro y Silvana M. Garrido Santos, como
apoderados de los Señores Mariano Gagliardo, Jorge Alberto Illescas y José
Chalén, con el patrocinio conjunto del Dr. Vicente Oscar Díaz, que luego de
realizar un análisis del estado de las actuaciones y los hechos suscitados en
cuanto, que sus mandantes, tenían un desconocimiento de todo el desarrollo
comercial financiero y fiscal de la firma, agrega que los mismos nunca
desempeñaron un rol activo por su carácter de directores de la firma, más aún
que su participación nunca tuvo fuerza ni valor alguno a la hora de formar la
voluntad del ente social, donde su rol como directores no fue más allá de una
designación formal.-------------------------------------------------------------------------------------Plantea la ausencia de razonabilidad o de la exposición concreta por parte
del fisco provincial sobre las razones por las cuales se ha imputado
responsabilidad solidaria a sus mandantes, exponiendo además que el Sr.
Gagliardo ha sido el único director nombrado para todo el período, siendo que
el Sr. Chalén sólo fue director hasta el 4 de octubre de 2002, fecha en que
presentó la renuncia y ésta fue aceptada y respecto del Sr. Illescas recién fue
designado a partir del 30 de octubre de 2002.----------------------------------------------------Alega la nulidad por falta suficiente de motivación en cuanto a la
extensión de responsabilidad, expone que en la resolución solo se han
mencionado las normas jurídicas aplicables pero no se han valorado las
mismas a la luz de los verdaderos hechos. Agregando que el organismo
recaudador no sostiene la “sólida, pacífica de inalterada jurisprudencia de la
Corte Suprema de Justicia de la Nación…”.--------------------------------------------------------Por otra parte se agravia de la resolución recurrida por cuanto señala
que en la misma no se tuvieron en cuenta la situación específica de los Sres
Chalén e Illescas quienes estuvieron designados como directores de SW en
algunos periodos fiscales que fueron objeto del acto recurrido, que a tal efecto
realiza un análisis de la naturaleza de la modalidad de liquidación del Impuesto,
y concluyendo que, esta situación debería haberse considerado al momento de
determinar la responsabilidad como directores.-------------------------------------------------En segundo orden, señala como argumento de nulidad, la violación del
carácter subsidiario en
materia tributaria de la responsabilidad de los
administrados. ---------------------------------------------------------------------------------------------Expone que se debería esperar que la deuda determinada a la empresa
haya quedado firme por sentencia pasada en autoridad de cosa juzgada,
señalando además lo resuelto por el Concurso Preventivo de acreedores del
contribuyente principal que ha declarado inadmisible la deuda tributaria
reclamada y
misma a
por consiguiente
quienes
mucho menos podrá pretenderse cobrar la
resultarían responsables solidarios. Manifiesta que sus
representados, nunca tuvieron participación, y/o decisión y/o disposición y/o
manejo de fondos, dado que dichas funciones eran cubiertas en su totalidad
por el Presidente de la compañía. Que procede a realizar un análisis de la
situación de la firma desde su inicio en cuanto a la actividad desarrollada,
titularidad del paquete accionario, como así también la situación económica
financiera de la empresa en toda la gestión societaria, concluyendo que sus
mandantes correspondían a directores de segunda línea en minoría que nunca
desempeñaron funciones administrativas dentro de la empresa, exponiendo en
detalle las diferentes situaciones suscitadas en cuanto a la diferenciación de
Directores por los Accionistas de clase “A” y clase “B”. Concluye que todo lo
expuesto en el recurso demuestra el carácter nominal o netamente figurativo de
los directores de la minoría. Por otra parte, señala que sus mandantes
estuvieron interesados en conocer los parámetros,
jurídicos, económicos,
financiero y comerciales de la empresa, situación que no resultó sencilla, según
manifestaciones de ellos, que derivó en el pedido por parte del Sr. Gagliardo,
en la reunión de directorio de fecha 22 de abril de 2003, de un listado completo
de acreedores. Agrega que esta situación fue expuesta claramente en acta
notarial del 22 de febrero de 2005, a solicitud de los Sres. Gagliardo e Illescas,
donde se ha dejado constancia de la situación por la cual atravesaba la firma y
el desconocimiento de ellos –como directores- de la misma. Agrega que sus
mandantes desconocían la situación fiscal ante el Impuesto sobre los Ingresos
Brutos.------------------------------------------------------------------------------------------------------Menciona que la Administración tributaria solo ha realizado un análisis en
abstracto de las normas jurídicas involucradas, sin tener en cuenta la situación
fáctica de cada uno de los responsables, señalando que la misma no resulta
objetiva ni automática por la sola calidad de administrador y que no basta con
el mero incumplimiento, sino que éste deberá ser culposo o negligente.------------------Cita
en
su
recurso
jurisprudencia
dichos.-------------------A fojas 1882/1905
y
doctrina
en
aval
a
sus
presenta recurso Miguel Cartasso
Naveyra, por derecho propio, con el patrocinio de Juan Pablo McEwan, señala
que oportunamente fueron ofrecidas las pruebas que hacían a su derecho,
como así también la constancia de la fecha de la renuncia al cargo de Director
de
SW
S.A.,
para
luego
exponer
lo
resuelto
por
el
acto
recurrido.-------------------------------------Como cuestión de hecho, expone su
participación en la firma, señalando que nunca ejerció tareas administrativas o
de gerenciamiento, ni en las decisiones relativas a las obligaciones fiscales,
agregando además que nunca percibió remuneración alguna por el cargo
“honorífico” de Vicepresidente.----------------Luego procede a realizar un análisis
de la normativa provincial en cuanto a la responsabilidad, realizando una
interpretación de la norma que se desprende del artículo 18 del Código Fiscal,
en cuanto que de este artículo los responsables solidarios resultan obligados al
cumplimiento simplemente de una especie de garantía o fianza que sólo
operará ante la falta de cumplimiento del deudor principal, concluyendo que en
las presentes actuaciones no existe a la fecha deuda liquida y exigible a SW
S.A. por parte del fisco provincial. Asimismo hace referencia a la situación
particular de la firma, la cual se encuentra en concurso preventivo y donde,
según su criterio, corresponde hacer lugar a lo dispuesto por el artículo 19 del
Código Fiscal (t.o. 2004), por lo que para las empresas concursadas,
corresponde primeramente cumplir con el procedimiento del concurso y recién
ante la falta de pago por parte del concurso de resultar la supuesta deuda
exigible, el Organismo fiscal podrá imputar responsabilidad solidaria a los
directores.---------------------------------------------Menciona, la falta de consideración de los hechos
y el rechazo de la
prueba, remitiéndose a los agravios de los recursos presentados por la firma y
los restantes responsables solidarios, señalado además su situación particular.
---------Supletoriamente se agravia del hecho fáctico de no tenerse en cuenta la
fecha de renuncia al cargo de Director -30 de octubre de 2002-, situación que
deberá ser consideraba por cuanto no es posible hacerlo responsable
por
declaraciones impositivas realizadas con posterioridad a la fecha de la
renuncia.---------------------------------------------------------------------------------------------------Respecto a los cargos realizados en concepto de multa, señala que es de
aplicación la doctrina sentada por el Tribunal Fiscal de Nación, donde la
responsabilidad solidaria seria aplicable para la deuda y no para la emergente
de infracciones. En el supuesto de que se apliquen las normas del artículo 55 y
concordantes
del
Código
Fiscal,
deja
asentado
su
planteo
de
inconstitucionalidad de dichas normas por violatorias del artículo 18 de la
Constitución Nacional.---------------------------------------------------------------------------------Además plantea la improcedencia de los intereses y recargos, por
considerar que desconocía el criterio fiscal aplicado y por lo cual solicita se
declare
la
inexistencia
de
culpable.-----------------------------------------------------------En
mora
forma
subsidiaria
presenta similar agravio al efectuado por la firma, en cuanto a los ajustes
determinados en el acto recurrible.------------------------------------
Finalmente
en aval a sus dichos cita jurisprudencia y doctrina.-----------------------
En
sus respectivos recursos, los agraviados agregan prueba documental, ofrecen
prueba testimonial, informativa y pericial contable (recurso a fs. 1833/1847).
Asimismo hacen reserva del caso federal.--------------------------II. A su turno la Representación Fiscal a fojas 2082/2091, se pronuncia por la
procedencia de la pretensión fiscal, dando tratamiento en forma individual a
cada uno de los recursos presentados: A)
presentado por
Que en respuesta al recurso
el Dr. Rodrigo Cabanellas Moreno, en representación de
SOUTHERN WINDS S.A. y de los Sres. Jorge Bahillo, Juan José Maggio y
Enrique Atilio Montero, con respecto al planteo de nulidad del procedimiento
por afectar el derecho de defensa y el debido proceso, atento a encontrarse la
empresa sustanciando el concurso preventivo, rechaza el pedido de nulidad por
considerar que se ha respetado pormenorizadamente el debido proceso,
agregando que la determinación impositiva se ha ceñido en toda sus etapas a
la
normativa
legal
aplicable,
agregando
además
que
las
pruebas
oportunamente ofrecidas han sido valoradas en el acto apelado. Con respecto
al estado concursal y/o falencial señala que nada impide la prosecución de
estas actuaciones ni existe fuero de atracción al proceso universal en los
términos de la ley 24.522, el cual sólo alcanza las causas judiciales. Señala
además que en autos se encuentra involucrada la solidaridad tributaria de los
dirigentes societarios, no afectados por un estado de cesación de pago propio.
Expone la normativa legal prevista en los artículos 18 y 21, señalando que la
sola circunstancia de haber o no insinuado el crédito frente al deudor principal,
no obsta el reclamo con relación a los responsables solidarios y donde todos
responden por igual. Agrega además que aún cuando el crédito cuya
determinación tramita por estas actuaciones haya quedado verificado o
rechazado en su totalidad, resulta viable el reclamo frente a los solidarios,
excepto que se haya abonado la deuda tributaria en el concurso. Menciona
Jurisprudencia
de
esta
Sala
en
igual
sentido.-----------------------------------------------------En referencia al agravio relativo
a la supuesta inconstitucionalidad de las normas involucradas, indica que
deben resolverse conforme la expresa prohibición del artículo 12 del Código
Fiscal (t.o.2004).En cuanto a lo esgrimido por los recurrentes acerca de que el
tributo en cuestión contraría el Régimen de Coparticipación de Impuestos,
señala que el mismo no implica superposición ni se opone a lo dispuesto por la
Ley de Coparticipación Federal de Impuestos.------------
En
respuesta
al
agravio del apelante vinculado con la aplicación del impuesto en operaciones
comerciales internacionales la Representación Fiscal expone que las
Provincias ejercen todo el poder que expresamente no hayan delegado al
Gobierno Central (artículo 121 de la Constitución Nacional). Cita antecedentes
jurisprudenciales referentes a las potestades impositivas de la Provincia de
Buenos Aires que se desprende de la Carta Magna Nacional. Agregando
además que el ajuste cuenta con sustento no solo en la legislación local, sino
también en el propio Convenio Multilateral, artículo 9°. Agrega que es potestad
del fisco gravar los ingresos por vuelos de cabotaje e internacionales con
origen del viaje en jurisdicción de la Provincia de Buenos Aires, lo cual surge de
la norma vigente respecto a potestades tributarias locales, señalando que no es
procedente lo manifestado por la firma en cuanto a una interpretación mas allá
de la norma. ------------------------------------------------------En relación a la falta de consideración de la prueba ofrecida y en respuesta
al
agravio
por
la
multa
impuesta,
cita
jurisprudencia
de
este
Tribunal.---------------------En cuanto a la responsabilidad solidaria destaca que
este Fisco se ha limitado a cumplir los distintos pasos procesales dispuestos
por las normas aplicables. Señala que la solidaridad tributaria se configura
cuando la ley prescribe que dos o más sujetos pasivos quedan ligados
mediante vínculos obligacionales
al cumplimiento de la misma prestación,
agregando que la ley no considera la conducta del responsable solidario sino
sólo su vinculación jurídica con el contribuyente. Agrega que en el recurso bajo
tratamiento, no existe accionar probatorio, eximentes de responsabilidad y por
otra
parte
la
prueba
ofrecida
es
insuficiente.--------------------------------------------------------------------Respecto de la presunta subsidiariedad alegada, expresa que los
responsables solidarios bajo la legislación bonaerense no son deudores
subsidiarios, sino ilimitados.--------------------------------------------------------------------------B) A fs. 2098/2101, la Representación Fiscal responde los agravios del
Recurso presentado por el Dr. Horacio D. Díaz Sieiro y Silvina M. Garrido
Santos, con el patrocinio conjunto del Dr. Vicente Oscar Díaz, en primer
término y respecto al pedido de nulidad por falta de fundamentación suficiente
en cuanto a la extensión de la responsabilidad solidaria, señala la
improcedencia del planteo, por haberse respetado pormenorizadamente el
debido proceso en el dictado del acto cuestionado. Cita Jurisprudencia de este
Cuerpo. Expone que el agravio tiende a la disconformidad con los fundamentos
del acto y no se relaciona con sus supuestos vicios, por lo cual concluye que
hace inatendible la pretensión.----------------------------------------------------------------
--------En cuanto a la solidaridad endilgada a los presentantes, la misma se
encuentra delimitada en sus alcances a los distintos periodos de vigencia de los
mandatos societarios. Remarca que la Dirección (A.R.B.A.) se ha limitado a
cumplir con los distintos pasos procesales dispuestos en las normas legales
aplicables.---------------------------------------------------------------------------------------------------En lo que hace a la solidaridad tributaria, expone los mismos argumentos
cuando dio tratamiento a los restantes recursos. Agrega que en el recurso bajo
tratamiento, no existe accionar probatorio, eximentes de responsabilidad y por
otra
parte
la
prueba
insuficiente.--------------------------------------------------------
ofrecida
Respecto
es
de
la
presunta subsidiariedad alegada, reitera que los responsables solidarios bajo la
legislación
bonaerense
no
son
deudores
subsidiarios,
sino
ilimitados.--------------------------------------------------------------------------Con relación al estado concursal y/o falencial señala que nada impide la
prosecución de estas actuaciones ni existe fuero de atracción al proceso
universal en los términos de la ley 24.522, el cual sólo alcanza las causas
judiciales. Señala además que en autos se encuentra involucrada la solidaridad
tributaria de los dirigentes societarios, no afectados por un estado de cesación
de pago propio. Expone la normativa legal prevista en los artículos 18 y 21 del
Código Fiscal (t.o.2004). ------------------------------------------------------------------------------C) Que a fojas 2092/2097, en relación al Recurso interpuesto por el Sr.
Miguel Cartasso Naveyra, respecto al planteo de arbitrariedad en la recepción
de la prueba ofrecida, expone que el mismo es improcedente, por haberse
respetado el debido proceso, no obstante la misma puede ser agregada en esta
etapa. Señala que la Administración ha procedido en el marco de las
potestades que detenta, donde las pruebas ofrecidas han sido valoradas en el
acto apelado siendo las mismas consideradas inconducentes e inadmisibles a
los fines del ajuste practicado. Aduna que el agravio tiende a la disconformidad
con los fundamentos del acto y no se relaciona con sus supuestos vicios.
Menciona jurisprudencia de este Tribunal y solicita el rechazo del planteo de
nulidad alegada.-----------------------------------------------------------------------------------------En cuanto a la solidaridad endilgada al apelante, señala que la Agencia
ha dado cumplimiento a los distintos pasos procesales dispuestos por las
normas aplicables (artículos 18, 21 y 55 del Código Fiscal (t.o. 2004),
exponiendo similares argumentos al tratar el recurso señalado en punto A).
Respecto a la imputación de periodos fiscales posteriores a su renuncia,
expresa que esa situación no se encuentra debidamente acreditada en autos y
que el impuesto sobre los Ingresos Brutos reviste el carácter anual, por lo cual
resultará responsable por el ejercicio completo.----------------------------------------------Respecto a la multa impuesta, destaca que la ausencia de intención
resulta irrelevante en la especie, dado que para que se configure la infracción
no se requiere una forma especial de intencionalidad sino que basta el hecho
objetivo
de
no
haber
tributo.---------------------------------------------------------------Al
abonado
planteo
el
por
la
aplicación de los intereses, cita jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia
de la Provincia Buenos Aires convalidando su aplicación y de este Tribunal. En
cuanto a los recargos se remite a la jurisprudencia de este Cuerpo.
------------------------------------------------------------------------En orden al planteo de la supuesta inconstitucionalidad de las normas
involucradas, indica que deben resolverse conforme la expresa prohibición del
artículo
12
del
Código
2004).------------------------------------------------------------En
Fiscal
(T.O.
respuesta al agravio
respecto de la imprevisión tarifaría en relación a la incidencia del tributo
reclamado, reitera lo señalado en contestación de los agravios de la
firma.----------------------------------------------------------------------------------------Finalmente, con relación a la reserva del caso federal resalta que en el
momento procesal oportuno los apelantes podrán ejercer el derecho que les
asiste y recurrir ante la Corte Suprema de Justicia de la Nación.--------------------III.- VOTO DE LA DRA. DORA MONICA NAVARRO: Que expuestos los
antecedentes de la causa y sucintamente las cuestiones que deben abordarse
en la instancia, se procederá a tratar el planteo de nulidad articulado por los
recurrentes en sus respectivos recursos, dando un tratamiento conjunto, atento
la comunidad de los argumentos ---------------------------------------------------------------------Corresponde señalar que los requisitos de los actos administrativos
surgen de los arts. 103° a 108° del decreto-ley 7647/70, aplicable
supletoriamente a la materia en virtud de lo establecido en el art. 4° del Código
Fiscal t.o 2004 y cc. anteriores, enunciándose, en los artículos 62° y 103° del
citado texto legal, aquellos que ineludiblemente debe contener una resolución a
saber: ...“la indicación del lugar y fecha en que se practique; el nombre del
contribuyente; en su caso, el período fiscal a que se refiere; la base imponible;
las disposiciones legales que se apliquen; los hechos que las sustentan; el
examen de las pruebas producidas y cuestiones planteadas por el
contribuyente o responsable; su fundamento; el gravamen adeudado y la firma
del funcionario competente”. -------------------------------------------------------------------------Por su parte el artículo 117º del Código Fiscal (t.o. 2004 y concordantes
de años anteriores) circunscribe el ámbito de procedencia de la nulidad y
prescribe: “La nulidad procede por omisión de alguno de los requisitos
establecidos en los artículos 62º y 103º, incompetencia del funcionario firmante,
falta de admisión de la prueba ofrecida conducente a la solución de la causa,
no consideración de la prueba producida o que admitida no fuera producida
cuando su diligenciamiento estuviera a cargo de la Autoridad de Aplicación…”
----------Del análisis en particular del acto recurrido se observa el cumplimiento
de los respectivos requisitos, donde se han expresado las razones que inducen
a su emisión, consignando los antecedentes de hecho y el derecho aplicable y
el cumplimiento del debido proceso que establece la norma legal vigente, tanto
en
relación
al
contribuyente
como
a
los
responsables
solidarios
afectados.----------------Que los respectivos recursos al plantear la nulidad no
expresan ni se observa en el proceso qué defensas se han visto privados de
ejercer, no existiendo las nulidades en beneficio de la ley, sino para corregir
aspectos
no
subsanables
por
otros
medios.-------------------------------------------------------------------------El mismo se sustenta en una primera premisa vinculada a la prevalencia
de la legislación concursal por sobre el Código Fiscal en supuestos que, como
el de autos, implican la existencia de una firma sometida a un procedimiento
universal de Concurso Preventivo.-------------------------------------------------------------------Respecto a ello debe advertirse que la apertura del proceso concursal de
la firma no posee incidencia sobre la tramitación de las presentes actuaciones,
en virtud de no encontrarse las mismas alcanzadas por el fuero de atracción.
En
ese
sentido,
conforme
se
reseña
in
re
“TRANSPORTES
METROPOLITANOS BELGRANO SUR S.A.” (TFABA Sala III, sentencia del
14/09/2006),”…esta Sala ya ha sentado criterio al respecto desde los autos
“Huayqui S.A.”, sentencia del 07/11/05 en donde se dijo que no corresponde
que este Tribunal decline su jurisdicción en estos supuestos. Cierto es que el
denominado fuero de atracción opera respecto de las demandas de contenido
patrimonial tal como reza el artículo 21 inc. 1° de la ley 24.522: `La apertura del
concurso preventivo produce: 1) La radicación ante el Juez del concurso de
todos los juicios de contenido patrimonial contra el concursado. El actor podrá
optar por pretender verificar su crédito conforme a lo dispuesto en los artículos
32 y concordantes, o por continuar el trámite de los procesos de conocimiento
hasta el dictado de la sentencia, lo que estará a cargo del Juez del concurso,
valiendo la misma, en su caso como pronunciamiento verificatorio`, pero
involucra procesos contenciosos que tramitan por ante órganos como éste?
Parecería que no, desde que tal como lo señalan Flavia Melzi y Guillermo
Fernandez en “La verificación de Créditos Fiscales: Algunos aspectos
controvertidos” en Errepar, 9/00, la Corte Federal tiene dicho que `el caso
contencioso administrativo se produce cuando hay denegación de un derecho y
requerimiento de ese derecho ante la Corte…por vía de juicio pleno´, a lo cual
agrega que las gestiones y recursos previos a la instancia judicial son
equivalentes en realidad a las extrajudiciales hechas por los particulares antes
de someter sus controversias a los tribunales, no suponen prórroga de
jurisdicción, no importan juicio, ni la pérdida del derecho de acudir a la
autoridad competente para reclamar las reparaciones debidas (De Vedia,
Agustín en “Derecho Constitucional y Administrativo”- Ed. Macchi pág.534)
´”.-----------“Que de lo dicho surge que el juicio contencioso tributario es aquel
que se lleva a cabo ante un tribunal de justicia. En tal inteligencia, sólo los
procesos que se sustancien ante la justicia, frente a la incompetencia
sobreviviente, serán traídos al proceso concursal y tramitarán por vía incidental
conforme las prescripciones que en materia de fuero de atracción impone el
artículo
21
de
la
ley
de
concursos
y
quiebras.”
(Conf.
doctrina
citada)”.--------------------------------------------Asimismo se ha señalado en el
precedente citado supra que la Sala II de este Cuerpo en “Siresa S.A.” del 27
de octubre de 2005, sostuvo: “…en el ámbito de la Provincia de Buenos Aires,
el procedimiento administrativo de determinación de oficio y las vías recursivas
que lo integran (reconsideración ante la Dirección Provincial de Rentas o
apelación ante el Tribunal Fiscal –art.104 C.F. T.O. 2004), no revisten la
condición de “juicio”. Para que exista juicio de contenido patrimonial contra el
concursado, debe existir decisión administrativa firme, esto es pronunciamiento
del Tribunal Fiscal que rechace las pretensiones del contribuyente, o bien
resolución del recurso de reconsideración por parte de la Dirección Provincial
de Rentas, en tanto el Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires establece
que la sentencia emitida por el Tribunal Fiscal de Apelación y la resolución
definitiva de la Autoridad de Aplicación pueden ser objeto de ejecución (conf.
art. 83 C.F. T.O. 1999)”. Para concluir que del mismo modo, la jurisprudencia
ha abonado esta tesitura. Así se dijo: “Siendo que el fuero de atracción de todo
proceso concursal -ya sea preventivo o liquidativo- rige respecto de aquellas
acciones judiciales de contenido patrimonial en los cuales el concursado resulta
demandado, como un modo de concentrar las causas ante el juez del proceso
universal, donde se convoca a todos los acreedores (arts. 21 y 132, ley 24522),
no cabe suspender el trámite administrativo originado por hechos u omisiones
acaecidos antes del decreto de falencia. Es que no existe conflicto entre la ley
11683 y la ley de concursos; ya que previendo la ley 11683 recursos
administrativos ante el organismo recaudador y ante el Tribunal Fiscal de la
Nación, la falta de estos recursos importa que las resoluciones dictadas (en la
esfera de su competencia) adquieran la autoridad de cosa juzgada. No debe
perderse de vista que la ley de concursos impide que se realicen procesos de
ejecución fuera del concurso, pero no veda al organismo competente - en el
caso DGI - la determinación de obligaciones tributarias de causa o título
anterior.” CC0002 QL 4367 RSD-104-1 S 12-6-2001 , “Fisco Nacional
(A.F..I.P.)s/
Incid.
de
Crédito”.--------------------------------------------------------------
Verif.
de
Por lo expuesto, es
dable afirmar que el fuero de atracción establecido en el artículo 21 de la Ley
24.522 no tiene efectos sobre el procedimiento administrativo que se sustancia
ante este Tribunal, por lo cual el planteo de nulidad del procedimiento no puede
prosperar, lo que así se declara.-------------------------Con relación al planteo de
nulidad incoado por los responsables solidarios en cuanto a la extensión de
responsabilidad sobre los mismos, es de ver que la normativa legal aplicable
establece las condiciones de solidaridad en el pago de los gravámenes,
recargos e intereses por parte de los integrantes de los órganos de
administración o quienes sean representantes legales, de personas jurídicas,
colocándolos en la obligación de responder como si fueran el propio
contribuyente (artículo 18 inc. 2 Código Fiscal t.o. 2004). Por otra parte, en el
mismo texto legal en su artículo 21 remarca el tipo de responsabilidad, “…en
forma solidaria e ilimitada con el contribuyente…” agregando “in fine” que para
hacer efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los responsables
a quienes, en principio, se pretende obligar. En tal sentido en las presentes
actuaciones, se ha dado debido cumplimiento a lo señalado por la normativa
legal vigente.-------------------------------------------------------------En referencia a los agravios de los responsables, respecto a
la
circunstancia de haber insinuado el crédito frente al deudor principal, debe
puntualizarse que aún cuando el crédito cuya determinación tramita por estas
actuaciones haya sido declarado inadmisible en el proceso concursal de la
firma, resulta viable el reclamo frente a los sujetos cuya responsabilidad
solidaria e ilimitada puede establecerse. Ello por cuanto, la cosa juzgada
derivada de tal procedimiento judicial, dadas las particularidades que reviste,
no permite ser utilizada como defensa por parte de otros codeudores solidarios.
(conf. art. 715 1º parte del Código Civil). Asimismo, el artículo 55 de la ley
24.522, dispone que ”En todos los casos, el acuerdo homologado importa la
novación de todas las obligaciones con origen o causa anterior al concurso.
Esta novación no causa la extinción de las obligaciones del fiador ni de los
codeudores
solidarios.”--------------------------------------------------------------------------------------Al
planteo de nulidad de los responsables solidarios en cuanto a la falta de
motivación del acto recurrido, en igual sentido a lo señalado supra , debe ser
objeto de rechazo la causal de nulidad articulada, dado que en realidad el
agravio de los responsables, en sus respectivos recursos, tiene por miras
manifestar su disconformidad con la decisión adoptada, cuestión ésta que no
hace a la validez formal del acto que se recurre sino a la justicia de lo decidido
por la Administración Fiscal, por lo que debe hallar reparación a partir del
recurso de apelación.----------------------------------------------------------------------------------Teniendo el Recurso de Nulidad el certero propósito de atender los
reclamos de los administrados derivados de la ausencia o vicio de los
elementos del acto administrativo, la Sala entiende que el reclamo que se
propicia
no
puede
tener
reparación
por
esta
vía,
lo
que
así
se
declara.----------------------Respecto de la procedencia de la atribución de la
responsabilidad solidaria, aspecto objeto de agravio, es de advertir como ya lo
ha expresado este Tribunal, a quienes administran o disponen de los fondos de
los entes sociales alcanza la responsabilidad por los hechos u omisiones en
que incurriesen, derivando de su conducta la solidaridad con los deudores de
los gravámenes que establece la ley (“Coop. Agraria de Las Flores Ltda.”, sent.
del 18-3-97; entre muchas otras) y que al Fisco le basta con probar la
existencia de la representación legal o convencional, pues probado el hecho, se
presume en el representante facultades con respecto a la materia impositiva,
en tanto las obligaciones se generen en hechos o situaciones involucradas con
el objeto de la representación, por ende, en ocasión de su defensa el
representante que pretende excluir su responsabilidad personal y solidaria
deberá aportar elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C, “Molino
Cañuelas S.A.”, del 16-11-98; CSJN, “Monasterio Da Silva, Ernesto”, D.F., t.
XX, pág. 409).------------------Debe tenerse presente que el obrar de sus
representados se ejerce por ellos mismos, como bien lo establece el artículo 21
del Código Fiscal (t.o. 2004), debiendo los mismos solidarios demostrar que su
representada los ha colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y
oportunamente con sus deberes fiscales, probar la concurrencia de alguna
causal exculpatoria o la demostración de haber exigido los fondos necesarios
para el pago.-----------------
-------En tal sentido, cabe recordar que la responsabilidad solidaria tiene un
fundamento fiscal y responde a la necesidad de resguardar el crédito tributario
y conforme expresa Giannini, “extender la obligación tributaria a personas que,
por no encontrarse con el presupuesto del tributo en la relación preestablecida,
no revisten la figura de sujetos pasivos del impuesto, son de carácter
meramente fiscal y responden a la necesidad de hacer más fácil o más segura
la recaudación del tributo” (Giannini, Achille Donato. Istituzioni di diritto
tributario, Giufré, Milano, Año 1972, pag. 133).--------------------------------------------------Respecto de la solidaridad fiscal manifiesta Villegas que “es común en
derecho tributario que cuando dos o más personas están obligadas a satisfacer
una misma pretensión fiscal, su responsabilidad es solidaria, esto es, que la
totalidad de la prestación pueda ser exigida a cualquiera de ellas
indistintamente. La legislación tributaria argentina ha admitido este concepto en
forma unánime.” (Curso de finanzas, Derecho Financiero y Tributario; Villegas;
pág. 156). En el mismo sentido, “SUCESORES DE MIGUEL MARTINEZ
BELSA E HIJOS” de fecha 11/05/06, Registro 867 de esta Sala.---------------------------Por otra parte, resultan inoficiosas las menciones efectuadas a la
legislación y jurisprudencia vinculadas con la responsabilidad solidaria en el
marco de la ley 11683, desde que su alcance es esencialmente distinto al que
impera
en
el
ámbito
de
la
Provincia
de
Buenos
Aires.------------------------------------------- Respecto y tal como reiteran en los
recursos, los Sres. Mariano Gagliardo, Jorge Alberto Illescas y José Chalén,
presentaron durante el procedimiento como prueba documental, detalle de
poderes vigentes y el alcance de los mismos (fojas 1060/1062), como así
también copia de acta notarial del 22/02/2005 (foja 1029), confeccionada a
pedido de los Señores Mariano Gagliardo y Jorge Alberto Illescas, a fin de
requerir la presencia del presidente del Directorio y de la Comisión
Fiscalizadora para hacerles saber que el día anterior se constituyeron en el
domicilio de la firma a efectos de dejar aclarado “su asombro, perplejidad e
indignación a raíz de los hechos de público conocimiento acaecidos que
involucran a la sociedad, y que desconocen los motivos y/o causales por los
que han sido excluidos de toda información, soslayando así su representación
relevante en el directorio de la empresa…” y acta notarial del día 23/02/2005 (v
fs.
1030),
donde
se
deja
constancia
de
la
reunión
solicitada.----------------------------------------------------De
la
de
directorio
documentación
agregada por los agraviados, no surge que los mismos hayan requerido los
fondos necesarios durante los periodos fiscalizados y que el contribuyente o
quien representaba al mismo, se negare a su entrega a fin de dar cumplimiento
con las obligaciones fiscales en forma correcta y tempestiva, más aún los
mismos no han presentado prueba alguna que durante los periodos 2002 y
2003
hayan
realizado
acción
alguna
para
eximirse
de
responsabilidad.-------------------------------------------------------------------------Como lo señala la normativa provincial, es el responsable solidario quien
deberá acreditar haber exigido de los sujetos los gravámenes necesarios para
el pago y que éstos los colocaron en la imposibilidad de cumplimiento en forma
correcta y tempestiva. Que en sus respectivos recursos los Sres. Gagliardo;
Illescas y Chalén, si bien señalan que ellos no tenían intervención real en la
gestión, expresando que fueron solo “directores nominales” no han agregado a
las actuaciones prueba alguna de sus manifestaciones y al existir una inversión
del onus probandi, en virtud de lo normado por el artículo 21º Código Fiscal TO
2004, se pone en cabeza del responsable solidario la demostración que de
su parte arbitró los medios necesarios para el posible cumplimiento de la
obligación
tributaria
por
lo
cual,
el
agravio
al
respecto
no
puede
prosperar.--------------------------------------------------------------------------------------------------- En este punto corresponde analizar los agravios realizados por los
responsables Chalén, Illescas y Miguel Cartasso Naveyra, en cuanto a los
periodos en los cuales estos sostienen que no integraban el directorio de la
empresa.----------------------------------------------------------------------------------------------------A la luz de la documental presentada por los agraviados, como así
también a resultas de las pruebas llevadas a cabo en esta instancia –
contestación de la Inspección General de Justicia obrante a fs. 2133/2293 y
2395/2398, queda debidamente acreditada la renuncia a la integración del
Directorio, por parte del Sr. José Chalén, a partir del 04 de octubre de 2002
(vide a fojas 2242/2245) y del Sr. Miguel Cartasso Naveyra, a partir del 30 de
octubre de 2002 (vide a fojas 2395/2398 –Acta de Asamblea n° 13),
consecuentemente queda deslindada la responsabilidad solidaria de ambos a
partir
de
las
respectivas
fechas.
------------------------------------------------------------------------Respecto del Sr. Jorge
Illescas queda debidamente documentado su designación como integrante del
Directorio a partir del 30 de octubre de 2002 (vide a fojas 2395/2398), por lo
cual
queda
acreditada
su
responsabilidad
a
partir
de
dicha
fecha.---------------------------------------------------------------------------------------Por
lo
expuesto se dispone limitar la responsabilidad solidaria de los Sres. José
Chalén, Miguel Cartasso Naveyra y Jorge Illescas, establecida en la Resolución
N° 121/07 artículo 6°, con el alcance establecido precedentemente ----------Respecto al planteo de inconstitucionalidad del artículo 9 de la Ley Convenio
Multilateral y del artículo 160 del Código Fiscal (t.o.2004), es de ver que dentro
de las facultades privativas de la Provincia de Buenos Aires, se encuentran la
de dictar su Código Fiscal (y en consecuencia, las normas relativas al Impuesto
sobre los Ingresos Brutos), toda vez que el ejercicio de tales facultades esta en
la órbita de sus poderes constitucionales.----------------------------En tal sentido ha
dictaminado la Corte Suprema de Justicia de la Nación al expresar que “las
provincias gozan de la facultad de crear impuestos y elegir materia imponible
sin más limite que los establecidos en la Constitución Nacional, entre los que
se halla la existencia de un impuesto nacional análogo, si éste no tiene el
carácter exclusivo…” (Fallos: 210:276).----------------------------------------Por otra
parte, cabe citar lo sostenido por la jurisprudencia en los casos “Yacimientos
Petrolíferos Fiscales Sociedad del Estado c/ Municipalidad de Banda del Río
Salí” (29/11/94) y “El Libertador S.A.C.I. c/ Buenos Aires Provincia de s/ acción
declarativa” (20/12/94). Que el criterio sentado en ambas sentencias fue el
disponer que “…la falta de previsión del funcionario nacional que fijó los precios
oficiales sin tener en cuenta la incidencia del tributo sobre los costos, no puede
justificar un cercenamiento de las facultades impositivas del fisco provincial,
por ser éste ajeno a las omisiones en que incurriesen los empleados del
gobierno nacional…” (Voto por mayoría de los Dres. Levene, Boggiano, Fayt,
Belluscio,
Bossert
y
López).
--------------------------------------------------------No
obstante, lo mencionado, es menester recordar que este Tribunal, con arreglo
a lo establecido en el artículo 12 del Código Fiscal (t.o. 2004 y correlativos de
años anteriores) y artículo 14 del Decreto-Ley 7603/70, no se encuentra
habilitado para declarar la inconstitucionalidad de las normas, pudiendo sólo
aplicar la doctrina emanada de los casos resueltos por la Corte Suprema de
Justicia de la Nación o la Suprema Corte de Justicia de esta Provincia, en los
que se hubiera adoptado tal temperamento. ---------------------------------En
consecuencia, corresponde en este caso en particular realizar un análisis más
allá de lo expuesto en el párrafo precedente en función de los agravios
planteados por la firma en el punto 6.1. “Incidencia del Impuesto IIBB sobre
precios fijos. Doble Imposición (Transporte de cabotaje)“; así los apelantes
hacen
un análisis de la actividad que realizan –prestación de servicios de
transporte aéreo de pasajero, tanto internos como internacionales-, para luego
exponer que la Administración no ha tenido en cuenta al gravar los vuelos
internos, que el Estado Nacional al disponer tarifas fijas de los vuelos internos,
no
ha
considerado
la
incidencia
del
impuesto
sobre
los
Ingresos
Brutos.-------------------------------------------------------------------------------------------------------En este sentido, hace mención a
jurisprudencia en la cual se ha
declarado la inconstitucionalidad del Impuesto sobre los Ingresos Brutos por no
estar previsto en las respectivas tarifas, y en particular se centraliza en la causa
“El Cóndor Empresa de Transporte S.A. C/ Buenos Aires, Provincia de / acción
declarativa” de fecha 03 de mayo de 2007, donde la C.S.J.N. falló en contra de
la Provincia declarando la improcedencia de la pretensión fiscal determinada,
por cuanto quedó acreditado que las tarifas habían sido fijadas por la autoridad
nacional sin considerar, entre los elementos del costo, el Impuesto sobre los
Ingresos Brutos provincial.--------------------------------------------------------------------------En dicha causa, la firma -El Condor Empresa de Transporte- planteó que
las tarifas vigentes en el transporte interjurisdiccional que presta fueron fijadas,
por la Subsecretaria de Transporte del Ministerio de Obras y Servicios Públicos
de la Nación, organismo que no contempló la incidencia que sobre ellas
tendrían
la
aplicación
del
impuesto
provincial
a
los
ingresos
brutos.----------------------------A efectos de determinar si procede en estos
actuados aplicar la doctrina del fallo de la Corte Suprema de Justicia de la
Nación, traída por el apelante, esta Sala hizo lugar a la prueba informativa
ofrecida
(punto 8.1 del Recurso obrante a fs.1833/1847), oficiando a la
Secretaria de Transporte de la Nación, Subsecretaria de Transporte
Aerocomercial, a los efectos que informe si en la composición de la tarifas de
vuelo aerocomercial regular interno -calificado como servicio público- previstas
en la Resolución N° 47/2001 del Ministerio de Turismo, Cultura y Deportes, se
encuentra contemplada la incidencia económica del Impuesto sobre los
Ingresos Brutos. Respecto de la
admisibilidad
a
resultas
prueba pericial solicitada se difiere su
de
la
producción
de
la
prueba
informativa.--------------------------------------------------------------------------Como obra en autos a fs. 2316, el contribuyente no dio cumplimiento a
la producción de la prueba informativa solicitada y por consiguiente se dio por
desistida la prueba pericial contable, omitiendo demostrar que el Impuesto no
se
encontraba
contemplada
en
la
tarifa
oficial
de
vuelos
de
cabotaje.------------------------En consecuencia no corresponde la aplicación de la
jurisprudencia que se desprende de la causa citada por la firma -El Cóndor
Empresa
de Transporte S.A.-, por no quedar probado la incidencia del
Impuesto sobre los Ingresos Brutos en las tarifas de cabotaje, que así se
declara.----------------------------------Respecto al planteo de la inaplicabilidad del
Impuesto sobre los Ingresos Brutos en operaciones comerciales internacionales
(transporte Internacional de Pasajeros y Carga), esta Sala tiene dicho en la
causa “Aerolíneas Argentinas S.A., del 15/12/2008: “Que siguiendo con el
planteo realizado por los apelantes, el que básicamente se vincula con la
potestad de la Provincia de Buenos Aires de gravar con el Impuesto sobre los
Ingresos Brutos el transporte internacional de pasajeros y carga, no resultando
competente este Cuerpo para expedirse acerca de este tópico, por cuanto los
pronunciamientos sobre la inconstitucionalidad de las leyes exorbitan el ámbito
de competencia de este Tribunal (Sala II en “Coomarpes Ltda.” del 20-12-00;
Sala III en “DPR DR Papajet SRL” del 25-04-01, Sala I en “Ficamar S. A del 1412-01, reg. N°14 y en “Adix S. A” del 7-06-01, TFAPBA, Sala III), ello en
consonancia con lo establecido en el artículo 12° del Código Fiscal -t. o 2004 y
cc. anteriores- y el artículo 14° de la Ley Orgánica de este Tribunal -7603/70.
------------------------------------Sin perjuicio de lo expuesto, debe destacarse que el
Código Fiscal TO 2004 en el Artículo 160° dispone en su inciso c) que “…No
constituye actividad gravada con este impuesto …El transporte internacional de
pasajeros y/o cargas efectuado por empresas constituidas en el exterior, en
Estados con los cuales el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o
convenios para evitar la doble imposición en la materia, de los que surja -a
condición de reciprocidad- que la aplicación de gravámenes queda reservada
únicamente al país en el cual estén constituidas las empresas…” por lo que al
no ser aplicable al caso de marras dicha prohibición, resulta gravable la
actividad de empresas, que, como la apelante, se encuentran constituidas bajo
las leyes de este país. Por otra parte, conforme surge del texto de la norma su
finalidad no es brindar inmunidad fiscal al transporte internacional sino evitar la
doble imposición de empresas extranjeras sometidas a tributación en su país
de
origen,
a
través
del
reconocimiento
de
convenios
internacionales.----------------------------------------------------Asimismo, de la lectura
del libelo recursivo surge que el apelante se limita a realizar un ensayo de
doctrina y jurisprudencia relacionada con el tema, pero en ningún punto del
mismo demuestra u ofrece prueba tendiente a acreditar la discriminación que
provoca el impuesto provincial, la imposibilidad de su traslación y la
consiguiente superposición con otro gravamen nacional o el entorpecimiento de
la libre circulación garantizada por la Constitución Nacional. Debe recordarse
que es reiterada la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la
Nación respecto a los Artículos 9, 10, 11, 12, 75 inciso 12, y 126 de la
Constitución Nacional no fueron concebidos para negar -de modo absolutotodos los tributos locales que inciden sobre el comercio interprovincial,
reconociendo a éste una inmunidad o privilegio que lo libere de la potestad de
imposición general que corresponde a las provincias, sino que la protección
que dichos preceptos acuerdan sólo alcanza a preservarlo de los gravámenes
discriminatorios, de la superposición de tributos locales y de aquellos que
encarezcan su desenvolvimiento al extremo de dificultar o impedir la libre
circulación territorial (Fallos: 306:516, consid. 10 y sus citas). En igual sentido,
en los autos Dinel SA c/Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires se ha
precisado:
“La
protección
acordada
constitucionalmente
al
comercio
internacional es la necesaria para garantizar que no se adopten medidas que
puedan condicionar su curso, discriminarlo en función de su origen,
aplicándose a modo de condición para ejercerlo, o encarecer la actividad hasta
el extremo de dificultarla o impedirla o que – tratándose de tributos – no se
impongan en forma tal que entorpezcan o impidan determinadas políticas del
Gobierno Federal expresada en normas sancionadas en virtud de los Artículos
25,
27,
67
incisos
12,16
y
28
Fundamental”.--------------------------------------------En
reiteradamente
lo
ha
sostenido
la
de
definitiva
C.S.J.N.
la
y
la
Ley
tal
como
declaración
de
inconstitucionalidad de una norma implica un acto de suma gravedad
institucional, de manera que debe ser considerada como "última ratio" del orden
jurídico (Fallos: 302:457), encontrándose a cargo de quien invoca una
irrazonabilidad la alegación y prueba respectiva (confr. Fallos: 247:121, consid.
4°), recaudos que, en el caso, no se han satisfecho y como tal el agravio no
puede
prosperar,
lo
que
así
se
declara.--------------------------------------------------------------Por lo expuesto y dado
que los apelantes no se agravian del “quantum” de las obligaciones fiscales
como tampoco de la determinación de los ingresos gravados imputados a
actividades no declaradas que fueron objeto de ajuste, se confirma en todos
sus
términos
la
resolución
apelada,
lo
que
así
se
declara.-------------------------------------------------------------------------------------------------------Párrafo aparte merece la mención del incremento alícuotario, dispuesto
por el artículo 36 de la Ley 12.727, al que hace referencia el recurso obrante a
fojas 1833/1847, el cual no constituye agravio en los términos del artículo 109
del Código Fiscal (t.o.2004), por lo cual corresponde confirmar el acto
determinativo recurrido. El Tribunal ha dicho que la expresión de agravios por
parte del interesado contra el acto que se impugna es requisito esencial del
recurso de apelación. Asimismo, fue decidido que tal exigencia implica que el
apelante debe hacer una razonada crítica del acto que cuestiona y señalar, en
forma concreta, cuales son los puntos del mismo que le perjudican o afectan,
expresando los fundamentos de su disconformidad (sentencia del 13 de marzo
de 1984, en “Alígena Argentina S.A.”, entre muchas otras). La lectura del
escrito recursivo, evidencia que quienes impugnan el acto no han cumplido
sobre
el
particular
con
el
referido
requisito.--------------------------------------------------------- Habiendo sido confirmado
el ajuste impositivo producido por la Dirección Provincial de Rentas (A.R.B.A),
con relación a la multa por omisión que se le impusiera a la firma de marras
fijada en el 12,50% del monto del impuesto dejado de oblar, en concordancia
con el artículo 53 del Código Fiscal, esta Sala, ha sostenido que la conducta
punible consiste en no pagar o pagar en menos el tributo, concretándose la
materialidad de la infracción en la omisión de tributo. (doctrina de autos
“Supermercado Mayorista Makro S.A.” de fecha 08/02/01). En materia de
subjetividad, se exige un mínimo, posibilitándose la demostración de un error
excusable de hecho o de derecho (cfr. Artículo 53 del C.F. —T.O. 2004 y
concordantes de años anteriores—.-------------------------------------En cuanto al error excusable alegado por el recurrente, tal como lo
resolviera la Sala I de este Tribunal en “RIO DE LA PLATA S.A. TRANSPORTE
DE PASAJEROS” – de fecha 18/03/2004 Nº registro 216-, el que resulta
análogo al presente, respecto de los conceptos por los cuales la determinación
practicada se confirma, es de destacar que nos encontramos en presencia de
esos casos límites de la interpretación y aplicación de la ley fiscal. En el sub
lite, no se advierte una actitud por parte de la firma de intentar eludir la
obligación impositiva a su cargo y asimismo, atento la disparidad de criterios
que se sustentaron en los diferentes precedentes jurisprudenciales emanados
de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, los efectos de la tributación se
derivan de una construcción interpretativa, lo que permite tener por configurada
la eximente prevista en el ordenamiento fiscal. Consecuencia de ello y
analizada la conducta de la empresa con los elementos necesariamente
integrativos de la figura en análisis, se arriba a la convicción, que se encuentra
mérito para dejar sin efecto la multa aplicada, lo que así se declara. (conf.
TFABA Sala I en autos “ESSO SAPA”, sentencia del 10-5-01; Sala III
“Transporte Metropolitano General Roca S.A.” de fecha 5-6-07). Por lo
expuesto corresponde dejar sin efecto la multa por omisión impuesta a la firma,
lo que así se declara.----------------------------------------------------------------------------------En relación al agravio de imputación de responsabilidad en materia de
multas, se torna abstracto su tratamiento atento haberse dejado sin efecto la
multa
establecida
en
el
artículo
5°
de
la
Resolución
121/07.-----------------------------------En cuanto al agravio relativo a los intereses
aplicados a través de la resolución en crisis, debe adelantarse que el mismo no
puede prosperar. En efecto, se advierte que el Código Fiscal ha establecido los
intereses resarcitorios (art. 75 del código citado, t.o. 1996, 1999 y cctes.
anteriores –actual Artículo 86 en el t.o. 2004-). Dicha norma legal, establece
que: “La falta total o parcial de pago de las deudas por Impuestos, Tasas,
Contribuciones u otras obligaciones fiscales, como así también las de anticipos,
pagos a cuenta, retenciones, percepciones y multas, que no se abonen dentro
de los plazos establecidos al efecto, devengará sin necesidad de interpelación
alguna, desde sus respectivos vencimientos y hasta el día de pago, de pedido
de facilidades de pago o de interposición de la demanda de ejecución fiscal, un
interés mensual acumulativo que no podrá exceder, en el momento de su
fijación, el de la tasa vigente que perciba el Banco de la Provincia de Buenos
Aires en operaciones de descuento a treinta (30) días incrementadas hasta en
un cien (100) por ciento y que será establecido por el Poder Ejecutivo a través
del
Ministerio
Economía…”-------------------------------------------------------------------------------De
de
la
norma transcripta surge que dichos accesorios se devengan desde el
vencimiento de las obligaciones fiscales en cuestión. En relación con la
constitución en mora del contribuyente, cabe puntualizar que es necesario la
concurrencia de los elementos formal y subjetivo, debiendo el sujeto obligado
demostrar la inimputabilidad. El mentado elemento formal está configurado por
el mero vencimiento del plazo estipulado, es decir se establece la mora
automática. Este concepto de automaticidad de la mora tiene sustento en que
la obligación de abonar los intereses resarcitorios se “...devengará sin
necesidad de interpelación alguna...” (art. 75 cit. y su concordante del t.o.
2004). El elemento subjetivo se refiere a la inimputablidad del deudor. Éste,
para eximirse de las responsabilidades derivadas de la mora, debe probar que
la misma no le es imputable (v.gr. caso fortuito, fuerza mayor, culpa del
acreedor), lo cual torna admisible la doctrina de la excusabilidad restringida. Es
decir, la ponderación del referido elemento subjetivo da lugar a la exoneración
del contribuyente deudor en el punto que logre probar que la mora no le es
imputable, circunstancia que, a pesar de las particularidades del caso, no ha
sido demostrada en autos (Conf. Sala III “Cimaq S.R.L.” de fecha 15/08/01,
Sala II “Tren de la Costa S.A. del 5/12/02, y mas recientemente esta Sala III in
re “MICROMAR S.A. DE TRANSPORTE S/ CONCURSO PREVENTIVO” del 14
de abril de 2005, Registro 557).----------------------------------------------------------------------En sentido concordante la Corte Suprema de Justicia de la Nación al
sentenciar la causa “Citibank N.A. c/ D.G.I” (01/06/2000), en referencia al
régimen nacional en la materia, análogo al establecido en el Código Fiscal
de la Provincia, dijo: “Al respecto cabe poner de relieve que si bien en el
precedente Fallos 304:203 el Tribunal estableció que resulta aplicable la última
parte del Artículo 509 del Código Civil –que exime al deudor de las
responsabilidades derivadas de la mora cuando ésta no le es imputable-, las
particularidades del derecho tributario –en cuyo campo ha sido consagrada la
primacía de los textos que le son propios, de su espíritu y de los principios de la
legislación especial,
y
con
carácter supletorio o secundario los que
pertenecen al derecho privado (Artículo. 1º de la ley 11.683 t.o. en 1998 y fallos
307:412, entre otros)- que indudablemente se reflejan en distintos aspectos de
la regulación de los mencionados intereses (Fallos 308:283; 316:42 y
321:2093), llevan a concluir que la exención de tales accesorios con sustento
en las normas del Código Civil queda circunscripta a casos en los cuales
circunstancias excepcionales, ajenas al deudor –que deben ser restrictivamente
apreciados- han impedido a éste el oportuno cumplimiento de su obligación
tributaria. Es evidente entonces que la conducta del contribuyente que ha
dejado de pagar el impuesto –o que lo ha hecho por un monto inferior al
debido- en razón de sostener un criterio de interpretación de la ley tributaria
sustantiva distinto del fijado por el órgano competente para decidir la cuestión,
no puede otorgar sustento a la pretendida exención de los accesorios, con
prescidencia de la sencillez o complejidad que pudiese revestir la materia
objeto de controversia. Ello es así, máxime si se tiene en cuenta que, como lo
prescribe la ley en su actual redacción y lo puntualizó la Corte, en otros
precedentes, en el ya citado de Fallos 304:203, se trata de la aplicación de
intereses resarcitorios, cuya naturaleza es ajena a la de las normas
represivas.”----------------------------------------------------------------------------------------------En otro orden, tal como surge expresamente de la norma legal citada, el
Poder Ejecutivo de la Provincia de Buenos Aires, a través del Ministerio de
Economía, sólo procede a fijar la tasa de interés aplicable, dentro del marco
que le establece la norma, no pudiendo considerarse que tal circunstancia
vulnere el principio de legalidad imperante en materia tributaria.--------------------------Por su parte, la eventual vulneración del principio de razonabilidad
derivado de la fijación de dichas tasas de interés, resulta materia ajena a la
competencia del Cuerpo, en la medida que obliga a pronunciarse acerca
de
la
constitucionalidad
en
el ejercicio de la potestad reglamentaria
delegada. (conf. artículo 12 del Código Fiscal y 14 del Decreto-ley 7603/70
anteriormente citados). Por ende, el agravio debe ser desestimado, lo que así
se
declara.----------------------------------------------------------------------------------------------------En lo atinente a los recargos que establece el artículo 87 del Código Fiscal,
es de advertir que la nueva Ley Impositiva 13.930, (B.O.P.B.A. 30/12/08), en su
artículo 71, deroga el artículo 87 del Código Fiscal -Ley 10397 (Texto ordenado
2004 y modificatorias). Por tanto ante el mandato normativo corresponde
aplicar el principio de la Ley más benigna, y dejar sin efecto esta sanción
punitiva (recargos).-------------------------------------------------------------------------------En consecuencia, corresponde dejar sin efecto los recargos impuestos
en la Resolución apelada, lo que así se declara.-----------------------------------------
-------VOTO DE LA DRA. CPN SILVIA ESTER HARDOY: Que sin perjuicio de
la elevada consideración que me merece la opinión de la distinguida colega de
Sala preopinante, entiendo necesario formular algunas consideraciones
especiales respecto de la forma en que deben resolverse las presentes
actuaciones.-----------------------------------------------------------------------------------------------Que en primer lugar, corresponde analizar el recurso de apelación
incoado por la firma del epígrafe y los Sres. Jorge Bahillo, Juan José Maggio y
Enrique Atilio Montero.---------------------------------------------------------------------------------Que con relación al fuero de atracción, es del caso señalar que la
determinación de oficio de las obligaciones fiscales, tiene por objeto revelar la
existencia y magnitud de una obligación ya nacida (en el caso, correspondiente
a los períodos 2002 y 2003); al respecto, el Tribunal Fiscal de la Nación, Sala
A, in re: “Brutti, Ángel César” de fecha 02/05/02, sostuvo que “…cabe recordar
que la doctrina ha definido a la determinación tributaria como el acto o conjunto
de actos emanados de la Administración, de los particulares o de ambos
coordinadamente,
dirigidos
a
establecer
en
cada
caso
particular
la
configuración del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el alcance
cuantitativo de la obligación tributaria (cfr. Gianinni A. ‘Instituciones de Derecho
Tributario’, pág. 170).- De la lectura de la definición de Gianinni se desprende
que la finalidad de la determinación es pasar de la base imponible
abstractamente definida por la ley reguladora de un tributo a la base concreta e
individualizada, haciendo desaparecer esa situación de incertidumbre inicial
que el acreedor posee sobre la existencia y dimensión de la obligación
impositiva...”. -------------------------------------------------------------------------------------------- Que la facultad otorgada a la Autoridad de Aplicación para la
determinación de oficio de las obligaciones fiscales, se encuentra regulada en
el Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de años anteriores—, artículos 37
y 101, sosteniendo el primero que “La Autoridad de Aplicación podrá verificar
las declaraciones juradas y los datos que el contribuyente o responsable
hubiere aportado para las liquidaciones administrativas, a fin de comprobar su
exactitud. Cuando el contribuyente o responsable no hubiere presentado
declaración jurada o la misma resultare inexacta, por falsedad o error en los
datos o errónea aplicación de las normas fiscales o en el caso de liquidación
administrativa mencionada en el artículo 35°, la Autoridad de Aplicación
determinará de oficio la obligación fiscal, sobre base cierta o presunta.”,
estableciendo el artículo 101 que “El monto de las obligaciones fiscales de los
contribuyentes y demás responsables, cuando ella no sea declarada o las
declaraciones juradas presentadas por los contribuyentes sean impugnables
por no ajustarse a derecho, será establecido por la autoridad de aplicación a
través del procedimiento de determinación de oficio”, el cual se encuentra
regulado por el artículo 102. Se observa pues, que la Autoridad de Aplicación
aplicó correctamente las normas citadas, determinando las obligaciones
fiscales del contribuyente por los períodos indicados, siendo indistinto para este
Cuerpo la presunta verificación —de las sumas resultantes de la determinación
operada— en el proceso falencial, toda vez que es facultad reservada a este
Tribunal evaluar si la pretensión fiscal luce ajustada a derecho (cfr. artículo 104,
inciso b, del Código Fiscal —T.O. 2004—, artículo 1º de la ley 7603 y
modificatorias.).------------------------------------------------------------------------------------------ Que, en un caso análogo al presente y al resolver un conflicto negativo de
competencia —con relación al fuero de atracción respecto de la determinación
de las obligaciones fiscales regidas por la ley 11.683— la Corte Suprema de
Justicia Nacional sostuvo que “…en el presente caso no se ha deducido acción
alguna contra el fallido o el concurso, ni se ha promovido ejecución sobre la
base del invocado crédito fiscal, pues se trata de actuaciones iniciadas por el
síndico, por medio de las que cuestiona una determinación impositiva. Para
todo ello, la ley ha previsto, de manera específica, un procedimiento y un
órgano de decisión (arts. 78, 147, 151, 154, 155, 166 y concordantes de la ley
11.683) y la posibilidad de apelar ante tribunales del poder judicial nacional
(arts. 174 y 177 de la citada ley y art. 4 de la ley 21.628). 4) Que lo señalado en
los considerandos precedentes, lleva a concluir en la incompetencia del tribunal
de la quiebra para entender en estos actuados, los que deberán seguir
tramitando ante el órgano jurisdiccional que es tribunal de alzada de las
decisiones del Tribunal Fiscal de la Nación” (in re: “Hilandería Lujan S.A.”, de
fecha 30/09/1986, FALLOS: 308:1856), lo cual resulta aplicable –mutatis
mutandi-- al presente, llevandome —sobre la base de los fundamentos
expuestos— a rechazar el agravio vertido por el recurrente; que así se declara.------ Que a mayor abundamiento, la Corte Suprema de Justicia Nacional
sostuvo —en un fallo más reciente y encontrándose vigente la ley 24.522— que
“…en aquellos casos donde una causa se encuentra con apelación consentida
ante un tribunal de alzada, es éste quien debe intervenir en los recursos
pendientes; sin perjuicio de la ulterior remisión al juez que finalmente
corresponda seguir entendiendo en el proceso (v. Fallos: 301:514; 310:735;
320:1348) (…) el fuero de atracción sólo podría operar después de la
intervención del tribunal de alzada, y en el supuesto de que éste confirmara la
sentencia ya dictada, se habilitaría el fuero de atracción y correspondería
remitir el juicio al tribunal del concurso” (en autos “Gauchat” de fecha 03/07/03,
DJ 2003-3, 1175 - LA LEY 2003-F, 696 -, del dictamen del procurador que la
Corte hace suyo). Agregando el Máximo Tribunal con posterioridad que “El
fuero de atracción que ejerce el concurso preventivo respecto de una acreencia
reclamada por el ente fiscal -DGI- sólo podría operar después de la
intervención del tribunal de alzada, y en el supuesto de que éste confirmara la
sentencia ya dictada, correspondería remitir el juicio al tribunal del concurso (in
re: “Fideera Atlántica S.R.L. c. Administración Fed. de Ingresos Públicos”, de
fecha 03/08/04, publicada en D.T. 2005 [enero], 83 - IMP 2005-3, 579, del
dictamen de la Procuradora Fiscal que la Corte hace suyo). Este criterio es
compartido por esta Sala en autos “HUAYQUI S.A.” (de fecha 07/11/05; así
también, T.F.N., Sala A, in re, “Aconquija Televisora Satelital S.R.L.”,
de
fecha 11/05/05) por distintos fundamentos, a los cuales nos remitimos brevitatis
causae. --------------------------------------------------------------------------------------------------- Que con relación a los agravios vinculados a la incidencia del Impuesto
sobre los Ingresos Brutos sobre el precio de los pasajes, la alegada
inconstitucionalidad por vulnerar los artículos 75 inciso 13 y 31 de la
Constitución Nacional, así como por configurar un supuesto de doble
imposición, es del caso efectuar ciertas consideraciones.----------------------------------- Que corresponde analizar el planteo efectuado, adelantando una
respuesta
desfavorable,
por las
consideraciones
que
se
exponen
a
continuación.--------------------------------------------------------------------------------------------- Que según tuvo oportunidad de exponer la suscripta (in re: “Aerolíneas
Argentinas S.A.” de fecha 15/12/08, Registro Nº 1563) la cláusula comercial de
la Constitución Nacional ha sido objeto de diversas interpretaciones por parte
del Máximo Tribunal Nacional. Corresponde, pues, efectuar una breve reseña
de los fallos más relevantes y la jurisprudencia actual de la Corte Suprema de
Justicia Nacional.--------------------------------------------------------------------------------------- Que dicho Tribunal, en un antiguo precedente, sostuvo que corresponde al
Gobierno de la Nación el ejercicio exclusivo de los poderes de legislación sobre
el comercio marítimo y fluvial y la jurisdicción administrativa y judicial del
mismo, agregando que un impuesto provincial sobre el seguro marítimo
constituye una traba para el desenvolvimiento del comercio interprovincial, que
no debe ser admitida; pero una corporación dedicada al comercio exterior o
interprovincial, puede ser objeto de impuestos locales o de una tasa por el
privilegio de ejercer sus franquicias dentro de una provincia, con tal que el
monto sea fijado sobre el valor de la propiedad situada dentro de la provincia y
que el pago no sea condición previa al derecho de realizar las operaciones y su
percepción quede librada a los ordinarios para el cobro del impuesto (Fallos:
179:42, en autos “Cía. de Seguros La Inmobiliaria S.A. c/ Prov. de Corrientes”).
------ Que dicho Tribunal expuso (en Fallos: 177:99, autos “Vila, Luis y Justo y
otros c. Provincia de Córdoba”, de fecha 23/08/37) que “El inc. 12 del art. 67
(…) tiene también fuentes argentinas que esta Corte ha expuesto en otro caso
(C. Bressani v. Provincia de Mendoza, fallo: junio 2 de 1937), pero su fuente
literal se encuentra en la Constitución de Estados Unidos: ‘El Congreso tendrá
poder... para regular el comercio con las naciones extranjeras, entre los varios
estados y con las tribus indias.’ (art. 1°, sección 8°, párrafo 3)”. A ello añadió
que “Es necesario por eso el examen puntual de cada caso para comprender la
significación, el propósito y los efectos de la ley impugnada. Cuando no han
significado los impuestos creados una traba o una carga al comercio
interprovincial y solo sí, por lo tanto, el ejercicio del derecho indiscutible de
gravar la riqueza local, la Corte ha declarado legal el gravamen, (caso
Chiossone v. San Luis, 163, 285; caso Merello v. Corrientes, 173, 192; caso
Avilés, Moroni v. Santa Fe, 176, 95; caso Camps v. Entre Ríos, 176, 315). Lo
condenable, lo ilegal es, pues, el gravamen con fines económicos de protección
o de preferencia, a fin de manejar la circulación económica. Al interpretar y
aplicar ese objeto esencial de la Constitución, no puede menoscabarse el
derecho primario de las provincias a formar el tesoro público con la contribución
de su riqueza y cuya forma más evidente es, sin duda, su población y su
capacidad de consumo.”------------------------------------------------------------------------------ Que la Corte Suprema de Justicia Nacional, al analizar los tributos
aplicados por los Estados Provinciales al transporte interjurisdiccional, afirmó
que el principio según el cual toda empresa de transporte, como cualquier
habitante, pueden ser gravados personalmente con relación al valor de su
propiedad o a la cuantía de sus rentas, sin atender a la fuente de que
provienen, dejaría de ser verdadero si un impuesto llegase a ser establecido
por una provincia sobre las entradas derivadas del transporte de mercaderías y
pasajeros conexos con el comercio interprovincial o extranjero, porque
importaría violar el art. 67, inc. 12, de la Constitución Nacional (en autos “Soc.
Argentina de Transportes e Industrias Anexas (S. A. T. I. A.) c/ Prov. de Bs.
Aires”, Fallos: 188:27, entre muchos otros).----------------------------------------------------- Que con posterioridad, la Corte Suprema de Justicia Nacional, fijó
determinados límites a las facultades provinciales para gravar el comercio
interprovincial e internacional en autos “S.A. Transradio Internacional v.
Provincia de Buenos Aires” (de fecha 11/10/67, Fallos: 269:92), al sostener —
con cita de Fallos: 154:104 (autos “The United River Plate Telephone Cía. Ltda.
Unión Telefónica c/ Provincia de Buenos Aires”)— que “…el poder para regular
el comercio así comprendido es la facultad para prescribir las reglas a las
cuales aquél se encuentra sometido y su ejercicio corresponde al Congreso de
la Nación de una manera tan completa como podría serlo en un país de
régimen unitario”.--------------------------------------------------------------------------------------- Que dicho criterio restrictivo fue utilizado —también— en la causa
“Inspección General de Rentas —Paraná— c. Cía. Arg. De Transportes Aquiles
Arus SRL”, (Fallos 278:210, de fecha 04/12/70), donde la actora era una
empresa armadora cuya actividad consistía en el transporte de cargas por vía
fluvial entre puertos argentinos y del exterior, pretendiendo la repetición del
Impuesto a las Actividades Lucrativas por entender vulnerados los artículos 26
y 67, incs. 9 y 12 de la Constitución Nacional. En dicho fallo, sostuvo el Tribunal
—en su considerando 6º — que “…si bien es cierto que desde antiguo esta
Corte ha declarado que ‘es indiscutible que las provincias, en ejercicio del
poder no delegado a la Nación, tienen la facultad de crear impuestos para el
sostenimiento de su vida autónoma, y fomentos de sus servicios públicos y de
su riqueza bajo el criterio libre de sus legislaturas para dictar las leyes
necesarias…’ (Fallos: 151:359, consid. 3º), también lo es que en numerosos
pronunciamientos ha precisado el alcance de esa facultad. Así, en Fallos:
179:42, al reiterar el concepto antes transcripto, expresó que esa facultad de
las provincias para gravar toda actividad comercial o industrial que se
desarrolle dentro de su territorio, lo es con excepción de aquéllas que
expresamente han sido reservadas para la Nación, tales como las de Correo y
Aduana, o las que sean una consecuencia directa y necesaria del ejercicio de
poderes conferidos exclusivamente por la Constitución a la autoridad nacional,
agregando luego en los considerandos 6), 7) y 8) que entre estos poderes está
el de reglar el comercio marítimo y terrestre con las naciones extranjeras y de
las provincias entre sí, atribuido al Congreso por el art. 67, inc. 12, de la
Constitución. Que el tráfico fluvial que se realiza por la navegación de nuestros
ríos poniendo en comunicación la Nación con los países limítrofes o la Nación
con las provincias, o las provincias entre sí, entra evidentemente en los
términos de la cláusula citada. Esta facultad de reglar el comercio
interprovincial, dice González, es uno de los vínculos más fuertes de la unión,
de tal modo que sin ella, la Nación apenas merecería este nombre (Manual de
la Constitución Argentina, p. 440, párrafo 403). Que es una consecuencia de lo
dicho, el que el gobierno de la Nación tenga el ejercicio exclusivo de los
poderes de legislación sobre el comercio marítimo y fluvial, como también el
ejercicio de la jurisdicción administrativa y judicial sobre el mismo con carácter
igualmente excluyente (art. 108 de la Constitución). En igual sentido, Fallos:
188:48 y 114”.-------------------------------------------------------------------------------------------- Que en el precedente citado en el párrafo que antecede, agregó —en el
considerando 7º— “Que, como se dijo, esa doctrina ha sido mantenida sin
modificaciones a través de largos años de interpretación de las cláusulas
constitucionales pertinentes, sin que los fundamentos de la mayoría que
sustentan el fallo apelado, autoricen apartarse del criterio expuesto, que
responde a una línea jurisprudencial invariable.”----------------------------------------------- Que con posterioridad, la Corte Suprema de Justicia Nacional, reiteró
estos conceptos en la causa “S.A.C. e I. Austral Cía. Argentina de Transportes
Aéreos v. Provincia de Santa Cruz”, fallada con fecha 17/02/1971 (Fallos
279:33) y citada por los recurrentes, diciendo —en su considerando 7º— que
“esta Corte juzga viable la reclamación interpuesta por la accionante, cuyo
derecho emerge del ámbito donde desarrolla su actividad y de lo dispuesto por
el artículo 67, inc. 12, de la Constitución Nacional”, agregando que “…dada la
similitud de situaciones —aunque en el caso el medio empleado sea el aéreo y
no el fluvial o marítimo— el Tribunal remite, y da por reproducido en lo
pertinente, a lo expresado en la causa I.51, “Inspección General de Rentas…”.
Este fallo ha servido de fundamento a la pretensión constitucional incoada en
las presentes actuaciones.--------------------------------------------------------------------------- Que dicho criterio también fue expuesto claramente en los autos
“Sociedad
Anónima
Quebrachales
Fusionados
Industrial,
Comercial
y
Agropecuaria c. la Provincia del Chaco, por repetición de una suma de dinero”,
(Fallos: 280:176, de fecha 21/07/71), diciendo que, aún cuando del texto de la
ley impugnada no se desprende el propósito de gravar directamente las
mercaderías que se exportan, del propio mecanismo de la ley y de su
aplicación resulta afectada de hecho la exportación y, en consecuencia, el
comercio internacional”. Agregó que “Sucede algo análogo a lo que
contemplara esta Corte en Fallos: 151:92. Allí dijo el Tribunal que la
denominación dada al gravamen no es suficiente para definir el carácter de
éste, pues a tal efecto y para establecer su conformidad con la Constitución
Nacional, debe estarse a la realidad de las cosas y a la manera cómo incide el
impuesto, por cuanto de otro modo podrían fácilmente burlarse los propósitos
de aquélla con respecto a la libertad de circulación de los productos y
comprometerse
el
comercio
internacional”.
Dijo
también
-recordando
jurisprudencia anterior- que “…al gravar la provincia operaciones realizadas
fuera de su territorio, actúa más allá de su potestad jurisdiccional, invade otras
jurisdicciones y dicta leyes de comercio interprovincial (internacional en nuestro
caso). Por eso es que la Corte decidió desde antiguo que tales impuestos
violan la Constitución Nacional (arts. 67, incs. 1º y 12º y 108). Esa doctrina
surge de lo resuelto en Fallos: 134:259 y análogos principios se aplicaron en
Fallos: 174:435 y 179:42 y las citas de ambos”.------------------------------------------------ Que en los autos “S.A. Compañía Colectiva Costera Criolla v. Provincia de
Buenos Aires” (Fallos: 280:388, de fecha 15/09/71), la Corte Nacional aplicó el
criterio sentado en los casos “Inspección General de Rentas —Paraná— c. Cía.
Arg. De Transportes Aquiles Arus SRL” y “S.A.C. e I. Austral Cía. Argentina de
Transportes Aéreos v. Provincia de Santa Cruz” —para los medios fluviales y
aéreos— al medio terrestre.-------------------------------------------------------------------------- Que el Superior Tribunal Nacional recién modificó su criterio en autos “S.A.
Indunor C.I.F.I. y F. v. Provincia del Chaco”, (Fallos: 286:301, de fecha
13/09/73), al sostener —en su considerando 4º— “Que en su actual
composición esta Corte no comparte la doctrina sentada por la mayoría en la
mencionada sentencia de Fallos: 280:176 [“Sociedad Anónima Quebrachales
Fusionados Industrial, Comercial y Agropecuaria c. la Provincia del Chaco, por
repetición de una suma de dinero”], y suscribe las conclusiones del dictamen
del Señor Procurador General de fs. 144”, añadiendo que “…es facultad propia
de las provincias elegir el método adecuado para la determinación del
impuesto, pudiendo hacerlo por medio de éste o cualquier otro que le permita
establecer el quantum de la actividad desarrollada dentro de su territorio. Va de
suyo, que la gabela así percibida será válida y legítima en tanto no grave
específicamente actividades extraterritoriales y no se imponga con motivo o
como requisito para permitir la salida de los productos del ámbito territorial, con
prescindencia de que se los destine al consumo o elaboración dentro o fuera de
la República (…) en virtud de lo expresado, no habiéndose alegado ni probado
que el impuesto discutido se aplique únicamente en ocasión de la extracción de
mercaderías de la jurisdicción provincial, ni que la ley local sea entorpecedora,
frustratoria o impeditiva de la circulación de productos o de negociaciones con
las naciones extranjeras, corresponde rechazar la impugnación efectuada con
fundamento en el principio de la supremacía constitucional y declarar que no
cabe reputarla en oposición con el art. 67, incs. 1º y 12 de la Constitución
Nacional” ------------------------------------------------------------------------------------------------- Que dicho criterio fue reiterado en causas posteriores, específicamente in
re: “Bovril Argentina c. Provincia de Entre Ríos” (Fallos: 300:310, de fecha
30/03/78), “Moos, Elías S.A. c. Provincia de Buenos Aires” (Fallos 300:1232, de
fecha 28/11/78) e “Impresit Sideco S.A. c. Provincia de Buenos Aires” (Fallos
304:1129, de fecha 12/08/82).----------------------------------------------------------------------- Que lo expuesto no se trasladó al transporte interjurisdiccional, donde la
Corte Nacional siguió manteniendo un criterio restrictivo, según surge de autos
“S.A. Transradio Internacional v. Provincia de Buenos Aires” (de fecha
11/10/67, Fallos: 269:92 y su cita de Fallos: 154:104, in re: “The United River
Plate Telephone Cía. Ltda. Unión Telefónica c/ Provincia de Buenos Aires”), así
como también de autos “S.A. E.T.M.O. Remolcador Guaraní C.I. v. Provincia de
Buenos Aires” (Fallos 298:392, de fecha 28/07/77).------------------------------------------- Que así las cosas, fue recién en la causa “Transportes Vidal S.A. c/
Provincia de Mendoza” (Fallos: 306:516, de fecha 31/05/84), que el Máximo
Tribunal
Nacional
modificó
su
criterio
en
materia
de
transporte
interjurisdiccional, exponiendo que "...los arts. 9°, 10, 11, 12, 67, inc. 12 y 108,
de la Constitución Nacional no fueron concebidos para invalidar absolutamente
todos los tributos locales que inciden sobre el comercio interprovincial,
reconociendo a éste una inmunidad o privilegio que lo libere de la potestad de
imposición general que corresponde a las provincias. Ciertamente no se
advierte en la Carta Magna, ni en sus fuentes de interpretación elementos que
evidencien la existencia de razones por las cuales los contribuyentes de una
provincia o de la Capital Federal deban subsidiar permanentemente los
servicios que utilizan las entidades dedicadas al comercio de aquella índole
(174 U.S. 70; 303 U.S. 250 -en A.L.R. vol. 115, p. 944-, 423 U.S. 276). La
protección que dichos preceptos acuerdan sólo alcanza, pues, a preservar el
comercio interprovincial de los gravámenes discriminatorios de la superposición
de tributos locales y de aquellos que encarezcan su desenvolvimiento al
extremo de dificultar o impedir la libre circulación territorial..." (considerando
10). -------------------------------------------------------------------------------------------------------- Que esta inteligencia del art. 67, inc. 12 (actual artículo 75 inciso 13 de la
Constitución Nacional), ha significado superar el criterio jurisprudencial anterior,
según el cual el transporte interjurisdiccional estaba sustraído totalmente del
poder de imposición provincial, lo que implicaba subsumir indebidamente la
potestad tributaria provincial en la "cláusula comercial". ------------------------------------- Que la doctrina precedentemente citada (in re "Transporte Vidal S.A. c/
Provincia de Mendoza", Fallos: 306:516, de fecha 31/05/84), fue luego aplicada
en una causa en la que el Tribunal declaró que el impuesto a los ingresos
brutos de la Provincia del Chubut, que gravaba la actividad desarrollada por
una agencia marítima (consistente en operar en el estibaje y desestibaje de
buques afectados al transporte interjurisdiccional), no es susceptible de
descalificación constitucional, si bien se admitió que dicha actividad se
encuentra comprendida en el art. 67, inciso 12, de la Constitución Nacional (en
Fallos: 307:374, in re "Agencia Marítima San Blas S.R.L. c/ Chubut, Provincia
del s/ repetición de impuestos"). Ello, significó apartarse de los fundamentos
que sustentaron las decisiones de Fallos: 188:48 y 114; 278:210 y 282:104,
adoptadas por la Corte con anteriores integraciones. Precisamente, en el último
de los precedentes citados, se había resuelto que las tareas de carga, estibaje
y descarga de buques no podían ser gravadas con el impuesto a las
actividades lucrativas establecido por la Municipalidad de la Ciudad de Buenos
Aires, por aplicación del art. 67, inc. 12 (actual 75 inciso 13), de la Ley
Fundamental. -------------------------------------------------------------------------------------------- Que la nueva inteligencia otorgada a la "cláusula comercial" permitió a la
Corte Nacional afirmar que la actividad prestada —vinculada con el comercio
marítimo y fluvial, interprovincial e internacional— "...es una de aquellas que
admite que una potestad legislativa nacional y una provincial puedan ejercerse
conjunta y simultáneamente, sin que de esa circunstancia derive violación de
principio o precepto jurídico alguno, siempre que ambas actúen respetando las
limitaciones que la Ley Fundamental les impone". Por ello, se analizó -para
rechazar la impugnación del tributo- que, en el caso, "...la actora no invocó que
el gravamen pagado vulnere una exención contenida en una norma nacional, o
un principio expreso o implícito de un convenio internacional en el que la
Nación sea parte, ni que resulte discriminatorio o que le haya sido exigido como
condición para ejercer su actividad. Tampoco adujo que el tributo encarezca
sus operaciones en grado tal que desaliente la actividad principal, ni que sea
producto de un desborde de los límites territoriales del poder de imposición de
la demandada" (Fallos: 307:374, considerandos 17 y 21). ---------------------------------- Por ello, a partir del precedente “Transportes Vidal S.A. c/ Provincia de
Mendoza” (Fallos: 306:516, de fecha 31/05/84) el Máximo Tribunal Nacional —
aun con distintas integraciones— admitió el ejercicio del poder tributario
provincial sobre la actividad de transporte interjurisdiccional (Fallos: 308:2153;
310:1602; 321:2517), lo cual resulta aplicable —mutatis mutandi— a la
actividad de transporte internacional. Ello es así, a poco que se observa que
ambas actividades se encuentran incluidas en la cláusula comercial (art. 75,
inc. 13 de la C.N.) y la Corte Nacional les ha otorgado idéntico tratamiento (v.gr.
Fallos 269:92; 300:1232, entre muchos otros).------------------------------------------------- Que sin perjuicio de lo expuesto, la Corte Suprema de Justicia Nacional —
luego del precedente de Fallos 306:516— ha invalidado el impuesto sobre los
ingresos brutos a los prestatarios de un servicio público de transporte
interjurisdiccional cuando se encontraba acreditado que las tarifas pertinentes
habían sido fijadas por la autoridad nacional sin considerar, entre los elementos
del costo, el impuesto a los ingresos brutos provincial y que la actora era
contribuyente, en el orden nacional, del impuesto a las ganancias (Fallos:
308:2153, en autos “Aerolíneas Argentinas Sociedad del Estado c/ Provincia de
Buenos Aires.”, de fecha 13/11/86; criterio reiterado en Fallos: 311:1365;
316:2182; 316:2206; 321:2501; 328:4198 y más recientemente en Fallos
330:2049, autos “El Cóndor Empresa de Transportes S.A. c. Provincia de
Buenos Aires”, de fecha 03/05/07, publicado también en Rev. IMPUESTOS,
2007-12, 1253)-------------------------------------------------------------------------------------
------ Que por la reseña efectuada, es dable sostener que la Provincia de
Buenos Aires puede ejercer válidamente su poder tributario sobre la actividad
de transporte interjurisdiccional —cfr. también causa E. 134. XXXIV. “El Puente
Sociedad Anónima de Transporte c/Buenos Aires, Provincia de s/acción
declarativa”, de fecha 26/06/07— y, asimismo, internacional, sin que el tributo
imposibilite la realización de las mismas. -------------------------------------------------------- Que la única restricción al poder tributario provincial en esta materia,
conforme se expuso ut-supra (ello es, cuando se encontraba acreditado que las
tarifas pertinentes habían sido fijadas por la autoridad nacional sin considerar,
entre los elementos del costo, el impuesto a los ingresos brutos provincial y que
la actora era contribuyente, en el orden nacional, del impuesto a las ganancias)
ha sido expresamente alegada en las presentes actuaciones, correspondiendo
analizar su procedencia.------------------------------------------------------------------------------ Que los recurrentes, sostienen que el Estado Nacional, en su carácter de
regulador del negocio aerocomercial, a través del Ministerio de Turismo,
Cultura y Deporte de la Nación, mediante el dictado de la Resolución Nº 47/01
–de fecha 13/12/2001-- fijó los precios de los vuelos internos (cabotaje)
estableciendo una tarifa fija (fojas 1838), agregando que luego de declarada la
emergencia del transporte aerocomercial, el Decreto del Poder Ejecutivo
Nacional Nº 1654/2002, en su artículo 4º, determinó las respectivas tarifas que
pueden aplicar los distintos operadores internos, siendo estas tarifas oficiales el
importe máximo (fijo) que puede percibir una empresa por las operaciones
regulares de transporte interno (fojas 1838 vta.). ---------------------------------------------- Que la Resolución Nº 47/01 --referida por los recurrentes-- dispone en su
artículo 1º: “Autorizar a los explotadores de servicios regulares de transporte
aéreo interno de pasajeros, a partir de las CERO (0) HORA del día 1° de enero
de 2002, a aplicar tarifas mayores o menores hasta un TREINTA Y CINCO
POR CIENTO (35%) respecto de las tarifas que se aprueban en el Anexo I a la
presente Resolución, y que en adelante se denominarán "Tarifas de
referencia". Asimismo, el Decreto Nacional Nº 1654/02, en su artículo 4º,
dispone “Autorízase a los explotadores de servicios regulares de transporte
aéreo interno de pasajeros, a partir de las CERO (0) hora del día 1º de
setiembre de 2002, a aplicar las tarifas que se aprueban en el Anexo I del
presente decreto. Para las rutas o tramos de rutas que no figuren en el Anexo I
del presente decreto, la tarifa de referencia será calculada en proporción al
kilometraje, comparándola con la tarifa de referencia correspondiente a una
ruta de distancia similar”, estableciendo en el Anexo I una tarifa de referencia y
una tarifa máxima (que asciende a casi el 100% de la tarifa de referencia).------------ Que de lo expuesto, es posible concluir que no existe una tarifa oficial o un
precio fijo establecido por el Estado Nacional, sino un valor (o tarifa) de
referencia, encontrándose autorizados los explotadores de servicios regulares
de transporte aéreo interno de pasajeros, a fijar un precio mayor, que no supere
el máximo previsto en la norma. Siendo ello así, los argumentos expuestos en
el recurso de apelación, alegando una superposición tributaria (entre el
Impuesto sobre los Ingresos Brutos y el Impuesto a las Ganancias), carecen de
asidero.---------------------------------------------------------------------------------------------------- Que a ello debe agregarse, que la Instrucción, abrió la causa a prueba a
fojas 2109. Sin embargo, a fojas 2316, atento que no se instó en tiempo
oportuno la prueba informativa ofrecida por Southern Winds S.A., Jorge Bahillo,
Juan José Maggio y Enrique Atilio Montero, cuya producción fue ordenada en el
auto de apertura a prueba, se declaró la negligencia y por decaído el derecho a
producirla, desestimándose –asimismo-- la prueba pericial contable (al haber
sido ofrecida en subsidio de la prueba de informes).------------------------------------------ Que con la prueba informativa aludida, se pretendía probar que en la
composición de las tarifas de vuelo aerocomercial regular interno no se
encontraba contemplada la incidencia económica del Impuesto sobre los
Ingresos Brutos. Frente a ello, es del caso señalar que Devis Echandía (“Teoría
General de la Prueba Judicial”, Zavalía, junio 1974, 1, pág. 490 y ss.), enuncia
como criterio rector que “…corresponde la carga de probar un hecho a la parte
cuya petición (pretensión o excepción) lo tiene como presupuesto necesario, de
acuerdo con la norma jurídica aplicable; o, expresado de otra manera, a cada
parte le corresponde la carga de probar los hechos que sirven de presupuesto
a la norma que consagra el efecto jurídico perseguido por ella cualquiera que
sea su posición procesal”, criterio que es, precisamente, el del art. 375 del
Código Procesal Civil y Comercial de la Provincia de Buenos Aires. --------------------- Que por ello, quien alega un hecho debe probarlo. En este punto, se
sostuvo acertadamente que “La carga de la prueba no supone, pues, ningún
derecho del adversario, sino un imperativo del propio interés de cada litigante;
es una circunstancia de riesgo que consiste en que quien no prueba los hechos
que ha de probar, pierde el pleito. Puede quitarse esa carga de encima,
probando, es decir, acreditando la verdad de los hechos que la ley le señala. Y
esto no crea, evidentemente, un derecho del adversario, sino una situación
jurídica personal atinente a cada parte; el gravamen de no prestar creencia a
las afirmaciones que era menester probar y no se probaron. Como en el
antiguo dístico, es lo mismo no probar que no existir.” (COUTURE, Eduardo J. ,
“Fundamentos del Derecho Procesal Civil”, 3ª Edición, reimpresión inalterada,
Editorial Depalma, Buenos Aires, Año 1964, p. 242). En tal sentido, la Suprema
Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires, sostuvo que “…los litigantes
tienen el deber de aportar la prueba de sus afirmaciones o, en caso contrario,
soportar las consecuencias de omitir ese imperativo en el propio interés” (causa
L 41.313, sent. del 4-IV-1989, ‘Acuerdos y Sentencias’ 1989-I-540, también en
autos “Pieri, Isidro contra Jacob, Luis Miguel y otros. Resolución de Contrato,
Cobro de Australes, Reintegro de Bienes, Daños y perjuicios”, de fecha
19/02/02, Ac. 76.903). -------------------------------------------------------------------------------- Que de lo expuesto, es posible colegir que al no haber probado los
recurrentes sus afirmaciones, corresponde rechazar los agravios impetrados y
declarar que no resulta de aplicación la doctrina que surge del precedente de
Fallos: 308:2153 (reiterado en Fallos: 311:1365; 316:2182; 316:2206; 321:2501;
328:4198 y más recientemente 330:2049).------------------------------------------------------ Que con relación al planteo de inconstitucionalidad del artículo 160, inciso
c, del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de años anteriores—,
corresponde señalar que es una reproducción —casi textual— del artículo 9,
punto 1º, parte pertinente, de la Ley Nº 23.548 (de Coparticipación Federal de
Recursos Fiscales), que establece: “La adhesión de cada provincia se
efectuará mediante una ley que disponga: (…) 1. En lo que respecta a los
impuestos sobre los ingresos brutos, los mismos deberán ajustarse a las
siguientes características básicas: (...) En materia de transporte internacional
efectuado por empresas constituidas en el exterior, en Estados con los cuales
el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o convenios para evitar la doble
imposición en la materia, de los que surja —a condición de reciprocidad— que
la aplicación de gravámenes queda reservada únicamente al país en el cual
estén constituidas las empresas, no podrá aplicarse el impuesto”. En las
presentes actuaciones, se ha respetado la previsión contenida en el artículo
160, inciso c), del Código Fiscal y —por ende— el artículo 9º, punto 1º, parte
pertinente, de la Ley Nº 23.548.--------------------------------------------------------------------- Que, en tales condiciones, estimo que la pretensión de los recurrentes no
puede prosperar pues, como tiene dicho la Corte Suprema de Justicia Nacional
reiteradamente, la declaración de inconstitucionalidad de una norma implica un
acto de suma gravedad institucional, de manera que debe ser considerada
como última ratio del orden jurídico (Fallos: 302:457, en autos “Jorge Adolfo
Halladjian”, de fecha 20/05/80, Considerando 5º y sus citas; más recientemente
en autos “Mexicana de Aviación S.A. de cv c/EN Mº de Defensa - FAA dto.
557/02 s/amparo ley 16.986”, causa M. 1893. XLII, de fecha 26/08/08,
Considerando 20º y sus citas), encontrándose a cargo de quien invoca la
violación a la Constitución Nacional, la alegación y prueba respectiva, recaudos
que —además— no fueron satisfechos en el marco del presente.------------------------ Que de conformidad a todo lo expuesto y tal como ha establecido este
Cuerpo en reiteradas oportunidades (Sala II en "Coomarpes Ltda" del 20-12-00;
Sala III en "D.P.R. D.R. Papajet S.R.L." del 25-4-01; Sala I en " Ficamar S.A.
del 14/12/01, reg. Nº 14 y en "Adix S.A." del 7-6-01, T.F.A.P.B.A. Sala III; entre
otras) el planteo efectuado exorbita el ámbito de competencia de este Tribunal
Fiscal, en la medida en que el recurrente no invoca —ni se han producido—
precedentes de la Corte Suprema de Justicia de la Nación ni de la Suprema
Corte de Justicia de esta Provincia, en que se hubiere declarado la
inconstitucionalidad de tal norma, único supuesto que lo habilitan a emitir un
pronunciamiento en tal sentido (art. 12 del Código Fiscal t.o. 2004 y art. 14 del
decreto-ley 7603/70 y sus modificatorias); que así se declara.----------------------------- Que
lo
mismo
corresponde
concluir
respecto
del
planteo
de
inconstitucionalidad del artículo 9 de la Ley de Convenio Multilateral; que así
también se declara.------------------------------------------------------------------------------------- Que con relación al agravio vinculado a la prueba ofrecida y denegada en
el procedimiento de determinación de oficio y toda vez que la misma fue
sustanciada en esta Instancia, ha devenido abstracto; que así se declara.------------- Que corresponde analizar los agravios vinculados a la multa por omisión
impuesta a la firma.------------------------------------------------------------------------------------ Que respecto del aspecto subjetivo de la infracción en cuestión, la omisión
se origina en una conducta culposa, debiéndose resaltar que la Corte Suprema
de Justicia de la Nación ha dicho que, aún cuando en el caso no existe
intención de evadir el tributo, la falta de pago oportuno de los gravámenes que
apela autoriza la aplicación de una multa (C.S.N. L.L. 13-716). La materialidad
de la infracción se pone de manifiesto en la omisión del tributo (TFN
Jurisprudencia Tributaria t. I-182), toda vez que la multa tiene su fundamento
en disposiciones del Código Fiscal que tratan de las omisiones de impuesto no
dolosas y por lo tanto no corresponde analizar el elemento intencional. En el
mismo sentido se ha expedido la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de
Buenos Aires (in re: B-48.150 “Bavera Carlos L. c/ poder Ejecutivo s/ Demanda
Contencioso-administrativa”).----------------------------------------------------------------------- Que, en cuanto a la inexistencia de culpa a los efectos sancionatorios, vale
recordar que, tal como ha sostenido el Tribunal Fiscal de la Nación, la
aplicación de multa no requiere la existencia de intención dolosa o de
ocultación de bienes o actividades, bastando el hecho de una conducta
inexcusable que ha tenido por efecto un pago inferior al que corresponde según
las disposiciones legales (T.F.N. 31/8/61 “Laboratorios de Electroquímica
Médica”, L.L. 105-22). Tal es, la opinión de la doctrina mayoritaria. Así, se ha
sostenido: “…únicamente se diferencia de la defraudación, en la inexistencia
del factor intencional (dolo)…” (Carlos M. Giuliani Fonrouge, obra actualizada
por Susana Camila Navarrine y Rubén Oscar Asorey, Derecho Financiero, ed.
1997, V. II, pág. 753 y ss.). La figura del artículo 53 del Código Fiscal (t.o. 2004
y concordante de años anteriores) exige un mínimo de subjetividad, o sea la
culpa en sentido estricto, desde que admite como causal exculpatoria el error
excusable.------------------------------------------------------------------------------------------------- Que la Corte Suprema de Justicia Nacional, ha reconocido en numerosas
oportunidades que en el campo del derecho represivo tributario rige el criterio
de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio
fundamental por el cual sólo puede ser reprimido quien es culpable, es decir
aquél a quien la acción punible pueda ser atribuida tanto objetiva como
subjetivamente (cfr. Fallos 271:297; 303:1548; 312:149). Si bien, por lo tanto,
es inadmisible la existencia de responsabilidad sin culpa, aceptado que una
persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de conducta
que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y
razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por la legislación
vigente (cfr. Fallos 316:1313; causa L. 269.XXXII "Lambruschi, Pedro Jorge
s/ley 23.771", fallada el 31/10/1997 -IMPUESTOS, t. 1998-A, 664-); en orden a
ello, sostuvo que “…acreditada la materialidad de la infracción prevista por el
art. 45 de la ley 11.683 (texto citado) con la determinación de la obligación
tributaria que ha quedado firme -de la que resulta la omisión del pago de
impuesto y la inexactitud de las declaraciones juradas presentadas por la
actora- la exención de responsabilidad sólo podría fundarse válidamente en la
concurrencia de alguna de las circunstancias precedentemente aludidas
[excusas admitida por la legislación]” (C.S.J.N., in re: “Casa Elen-Valmi de
Claret y Garello c. D.G.I”, publicado en REVISTA IMPUESTOS, 1999-B-2175,
P.E.T., 1999-645; Fallos 322:519). ----------------------------------------------------------------- Que por las consideraciones expuestas, es dable analizar si se ha
configurado el error excusable alegado, el cual operaría como eximente legal
(cfr. artículo 53, 2º párrafo del Código Fiscal).--------------------------------------------------- Que a tal fin, corresponde sostener que no surgen dentro de estas
actuaciones ningún elemento a partir del cual pueda considerarse configurada
la eximente prevista normativamente respecto de los conceptos por los cuales
el ajuste debe confirmarse, toda vez que tal como ha establecido el Máximo
Tribunal de la Provincia, esta figura requiere un incumplimiento razonable,
prudente y adecuado a la situación, hallándose exento de pena quien
demuestre que, pese a su diligencia y en razón de graves y atendibles
circunstancias que acompañaron o precedieron a la infracción, pudo o debió
creer que su acción no lesionaría el precepto legal ni el interés del erario (conf.
causas publicadas en D.J.B.A., t. 120, p. 209; t. 121, p. 47; t. 122, p.337, entre
otras).------------------------------------------------------------------------------------------------------- Que en el sub lite, no se advierte la concurrencia de causal exculpatoria,
toda vez que en autos no existe dificultad en la interpretación y aplicación de
las normas fiscales, ni se han invocado precedentes jurisprudenciales o
administrativos que hubiesen podido inducir a error a la firma apelante.(conf.
TFABA, sent. del 18/03/86 en “DIRECCION PROVINCIAL DE RENTAS DTO:
ACTIV. LUCRATIVAS [AGA ARGENTINA S.A.C.I.F.I.R.M.]”, del 10/10/02 en
“VERNEGO Y VERNENGO S.A.” Sala III; entre muchos otros).---------------------------- Que por lo expuesto, no habiéndose acreditado los extremos necesarios
para eximir de responsabilidad a los recurrentes por la infracción atribuida,
corresponde confirmar la sanción aplicada; que así se declara.---------------------------- Que entrando a considerar la responsabilidad solidaria atribuida a los
Sres. Jorge Bahillo, Juan José Maggio y Enrique Atilio Montero, corresponde
recordar que el artículo 18 del Código Fiscal (t.o. 2004) dispone que: “Se
encuentran obligados al pago de los gravámenes, recargos e intereses, como
responsables
del
cumplimiento
de
las
obligaciones
fiscales
de
los
contribuyentes —en la misma forma y oportunidad que rija para éstos— las
siguientes personas: ....2 Los integrantes de los órganos de administración, o
quienes sean representantes legales, de personas jurídicas, civiles o
comerciales; asociaciones, entidades y empresas, con o sin personería
jurídica…”. A su turno, el artículo 21, agrega que “Los responsables indicados
en los artículos 18 y 19, responden en forma solidaria e ilimitada con el
contribuyente por el pago de los gravámenes. Se eximirán de esta
responsabilidad solidaria si acreditan haber exigido de los sujetos pasivos de
los gravámenes los fondos necesarios para el pago y que éstos los colocaron
en la imposibilidad de cumplimiento en forma correcta y tempestiva.- Asimismo,
los responsables lo serán por las consecuencias de los actos y omisiones de
sus factores, agentes o dependientes.- Idéntica responsabilidad les cabe a
quienes por su culpa o dolo faciliten u ocasionen el incumplimiento de las
obligaciones fiscales. Si tales actos además configuran conductas punibles, las
sanciones se aplicarán por procedimientos separados, rigiendo las reglas de la
participación criminal previstas en el Código Penal.- El proceso para hacer
efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los responsables a
quienes, en principio, se pretende obligar, debiendo extenderse la iniciación de
los procedimientos administrativos a todos los involucrados conforme este
artículo.-”. Finalmente, el artículo 55 sostiene “En cualquiera de los supuestos
previstos en los artículos 52, 53 y 54, si la infracción fuera cometida por
personas jurídicas regularmente constituidas, serán solidaria e ilimitadamente
responsables para el pago de las multas los integrantes de los órganos de
administración. De tratarse de personas jurídicas irregulares o simples
asociaciones, la responsabilidad solidaria e ilimitada corresponderá a todos sus
integrantes”.----------------------------------------------------------------------------------------------- Que del análisis de los artículos precedentemente transcriptos surge la
responsabilidad
solidaria
de
los
sujetos
integrantes
del
órgano
de
administración de la firma, respecto del tributo exigido y la multa aplicada al
contribuyente.------------------------------------------------------------------------------------------- Que en el presente caso, no se encuentra sometido a debate la condición
societaria revestida por los sujetos cuya responsabilidad ha sido establecida,
sino que su cuestionamiento se dirige hacia la aplicación de la normas legales
que establecen la extensión de responsabilidad junto al contribuyente por el
pago de los gravámenes determinados, sus accesorios y la multa impuesta--------- Que como ya lo ha expresado este Tribunal, a quienes administran o
disponen de los fondos de los entes sociales alcanza la responsabilidad por los
hechos u omisiones en que incurriesen, derivando de su conducta la
solidaridad con los deudores de los gravámenes que establece la ley (“Coop.
Agraria de Las Flores Ltda.”, sent. del 18-3-97; entre muchas otras) y que al
Fisco le basta con probar la existencia de la representación legal o
convencional, pues probado el hecho, se presume en el representante
facultades con respecto a la materia impositiva, en tanto las obligaciones se
generen en hechos o situaciones involucradas con el objeto de la
representación, por ende, en ocasión de su defensa el representante que
pretende excluir su responsabilidad personal y solidaria deberá aportar
elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C, “Molino Cañuelas S.A.”, del
16-11-98).------------------------------------------------------------------------------------------------ Que debe tenerse presente que el obrar de sus representados se ejerce
por ellos mismos y son los propios sujetos a quienes se atribuye
responsabilidad por la deuda ajena los que deberán demostrar que su
representada los ha colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y
oportunamente con sus deberes fiscales y la demostración de haber exigido los
fondos necesarios para el pago o probar la concurrencia de alguna causal
exculpatoria.-------------------------------------------------------------------------------------------- Que respecto de la solidaridad fiscal manifiesta Villegas que “es común en
derecho tributario que cuando dos o más personas están obligadas a satisfacer
una misma pretensión fiscal, su responsabilidad es solidaria, esto es, que la
totalidad de la prestación pueda ser exigida a cualquiera de ellas
indistintamente. La legislación tributaria Argentina ha admitido este concepto en
forma unánime.” (Curso de finanzas, Derecho financiero y Tributario; Villegas;
pág. 156).------------------------------------------------------------------------------------------------ Que a su vez la Corte Suprema de Justicia de la Nación se ha expedido
sentando que "el Estado con fines impositivos tiene la facultad de establecer
las reglas que estime lícitas, eficaces y razonables para el logro de sus fines
tributarios, sin atenerse a las categorías o figuras del derecho privado, siempre
que éstas no se vean afectadas en la esfera que le es propia (Fallos: T.251,
299)”, tesis también compartida por la Suprema Corte de la Provincia de
Buenos Aires en numerosas sentencias.-------------------------------------------------------- Que la responsabilidad solidaria referida —de conformidad con la doctrina
y jurisprudencia dominante— tiene carácter “represivo” (vide Francisco
Martínez, Estudios de Derecho Fiscal, Ed. Contabilidad Moderna Buenos Aires,
1973, pp. 160-161; Carlos M. Giuliani Fonrouge y Susana Camila Navarrine,
Procedimiento Tributario y de la Seguridad Social, Depalma, Buenos Aires,
1987, p. 73; Horacio D. Diaz Sieiro, Procedimiento Tributario, Ed. Macchi,
Buenos Aires, 1993, p. 171; Tribunal Fiscal de la Nación, in re: “Boldt, Rodol y
otro”, D. F., XXV-376, Repertorio de la Revista Impuestos 1973-79, p. 273),
debiendo aplicarse subsidiariamente la normativa sobre infracciones y
sanciones (cfr. Domingo Carbajo Vasco, La responsabilidad tributaria de los
administradores de las sociedades mercantiles. Análisis del artículo 40.1 de la
LGT, Crónica Tributaria, Instituto de Estudios Fiscales, número 76, Madrid,
1995, p. 73; también Juan Francisco Gómez Gonzalvo, Derivación de
responsabilidad a los administradores de sociedades mercantiles, Asociación
Española de Asesores Fiscales, Adaptación del Sistema Tributario al Estado de
Derecho, Editorial Aranzadi, Pamplona, 1994, p. 557, ambos citados por
Francisco
J.
Martín
Jiménez,
El
procedimiento
de
derivación
de
responsabilidad tributaria, Editorial Lex Nova, Valladolid, 2000, p. 100, nota
150, en posición que comparte). Asimismo, corresponde agregar que este
Cuerpo limitó la aplicación retroactiva de los artículos 17, 20 y 54 del Código
Fiscal —T.O. 1999—, con fundamento en la naturaleza represiva de la
extensión de la responsabilidad solidaria (vide Sala II, en autos “Carrefour
Argentina S.A.”, de fecha 30 de noviembre de 2000; esta Sala en autos
“Cristalería La Esperanza S.A.” de fecha 28 de diciembre de 2000 y “Petrolera
Mar del Plata S.A.”, de fecha 18 de diciembre de 2003). ----------------------------------- Que corresponde agregar, que el artículo 21 del Código Fiscal —T.O.
2004 y concordantes de años anteriores— no realiza una extensión automática
u objetiva de la responsabilidad solidaria a los representantes societarios, sino
que posibilita a los mismos —a través de la sustanciación de los
procedimientos administrativos previstos en el último párrafo del artículo
aludido— demostrar la causal eximente establecida en el párrafo segundo del
artículo en análisis.------------------------------------------------------------------------------------ Que esta tesitura —pues— no prescinde de evaluar subjetivamente la
conducta de los sujetos implicados, sino que —precisamente— acreditada su
condición de administradores de los bienes del contribuyente, resultaba carga
de dichos sujetos desvirtuar la presunción legal que pesa sobre ellos, en cuanto
a su condición de miembros del directorio de la firma y las responsabilidades
inherentes a tales funciones, no aportándose ningún elemento atendible a fin
de tener por configurada la eximente prevista en el artículo citado del Código
Fiscal.-------------------------------------------------------------------------------------------------
------ Que el agravio vertido por los recurrentes, alegando la subsidiaridad de la
responsabilidad, tampoco puede tener acogida favorable, toda vez que los
artículos 18, 21 y 55 del Código Fiscal (t.o. 2004 y concordantes de años
anteriores) establecen una responsabilidad solidaria sin beneficio de excusión
(cfr. esta Sala, in re: “AUCHAN ARGENTINA S.A.”, 28/09/06, Registro Nº 974,
también en autos “SISTENVAC S.A.”, de fecha 07/11/08, Registro Nº 1535,
entre otros), razón por la cual debe rechazarse el planteo efectuado; que así se
declara.--------------------------------------------------------------------------------------------------- Que por lo expuesto, corresponde rechazar los agravios planteados por
los Sres. Jorge Bahillo, Juan José Maggio y Enrique Atilio Montero y confirmar
la responsabilidad solidaria respecto de los gravámenes, intereses y multa; que
así se declara.-------------------------------------------------------------------------------------------- Que corresponde analizar los agravios planteados por el Sr. Miguel
Cartasso Naveyra.--------------------------------------------------------------------------------------- Que, alega, nunca ejerció funciones administrativas o de gerenciamiento
en la compañía, así como tampoco participó en las decisiones empresarias
relativas tanto a las obligaciones fiscales de la empresa. Asimismo, plantea que
el cargo de Vicepresidente era “honorífico” y que nunca actuó como tal.---------------- Que luego plantea la subsidiariedad de la responsabilidad solidaria y la
necesariedad de la imputación culposa o dolosa del incumplimiento.--------------------- Que plantea agravios vinculados a la desestimación de la prueba y reitera
que no dispuso de los recursos de la empresa. ------------------------------------------------ Que sostiene la improcedencia de la imputación de responsabilidad por los
períodos fiscales posteriores a su renuncia, apela la multa, los intereses y
recargos.--------------------------------------------------------------------------------------------------- Que finalmente, plantea en subsidio, agravios vinculados al fondo de la
cuestión, expresando que las tarifas máximas impuestas por el Estado Nacional
no contemplan la incidencia del impuesto reclamado, cita jurisprudencia al
respecto.--------------------------------------------------------------------------------------------------- Que con relación a la ausencia de ejercicio de funciones administrativas, y
en su caso, el ejercicio honorífico de la vicepresidencia, cuestión alegada por el
Sr. Miguel Cartasso Naveyra, corresponde su rechazo, por las consideraciones
que se efectúan a continuación.--------------------------------------------------------------------- Que según surge del Acta de Asamblea Nº 13 (vide específicamente a
fojas 2394), el Sr. Miguel Cartasso, en la Asamblea, haciendo uso de la
palabra, propuso que “se fijen los siguientes honorarios por el ejercicio de
funciones administrativas: (1) a favor del Sr. Juan José Maggio de $ (...); (2) a
favor del Sr. José Chalen la suma de $ (…).- (3) a favor del Sr. Miguel Cartasso
la suma de $ (...)” (la bastardilla me pertenece). De lo expuesto, se deduce que
el Sr. Miguel Cartazzo Naveyra ejerció funciones administrativas, las cuales,
además, devengaron los correspondientes honorarios, cuya fijación fue por él
propuesta.------------------------------------------------------------------------------------------------- Que con relación a la subsidiaridad de la responsabilidad solidaria y la
necesariedad de la imputación culposa o dolosa del incumplimiento, de
conformidad a lo expuesto ut-supra, al analizar idénticos agravios planteados
por los Sres. Jorge Bahillo, Juan José Maggio y Enrique Atilio Montero,
corresponde su rechazo; que así se declara.---------------------------------------------------- Que con relación a la desestimación de la prueba, toda vez que su
producción se ha efectuado en esta Instancia, el agravio ha devenido abstracto;
que así se declara.-------------------------------------------------------------------------------------- Que con relación a la alegada falta de manejo de recursos de la empresa,
es del caso señalar que el recurrente no ha probado sus dichos, toda vez que
las pruebas aportadas no han sido idóneas para desvirtuar tal premisa; es del
caso agregar que la prueba consiste en “…un medio de verificación de las
proposiciones que los litigantes formulan en el juicio” (cfr. Eduardo J. Couture,
Fundamentos del Derecho Procesal Civil. 3ª Edición póstuma, Editorial
Depalma, Año 1958, p. 217). Así, la carga de la prueba supone “…un
imperativo del propio interés de cada litigante; es una circunstancia de riesgo
que consiste en que quien no prueba los hechos que ha de probar, pierde el
pleito. Puede quitarse esa carga de encima, probando, es decir, acreditando la
verdad de los hechos que la ley le señala. Y esto no crea, evidentemente, un
derecho del adversario, sino una situación jurídica personal atinente a cada
parte; el gravamen de no prestar creencia a las afirmaciones que era menester
probar y no se probaron.” (Eduardo J. Couture. Ob. cit., p. 242). La Corte
Suprema de Justicia Nacional sostuvo que “La prueba constituye la actividad
procesal encargada de producir el convencimiento o certeza sobre los hechos
controvertidos y supone un imperativo del propio interés del litigante quien, a su
vez, corre el riesgo de obtener una decisión desfavorable en el caso de adoptar
una actitud omisiva.”, agregando que “Todo aquel que invoca (…) debe ofrecer
y producir las medidas probatorias pertinentes a fin de acreditar su existencia,
ya que las simples alegaciones procesales no bastan para proporcionar al
órgano jurisdiccional el instrumento que éste necesita para emitir su
pronunciamiento definitivo” (en autos “Kopex Sudamericana S.A.I. y C. c/
Buenos Aires, Provincia de y otros s/ daños y perjuicios”, de fecha 19/12/95).--------- Que por las consideraciones vertidas, corresponde rechazar el agravio
incoado; que así se declara.-------------------------------------------------------------------------- Que no obstante lo expuesto, le asiste la razón al recurrente al expresar
que no puede imputársele responsabilidad solidaria respecto de los períodos
posteriores a su renuncia. En tal sentido, según surge del Acta de Asamblea Nº
13, fechada el día 30/10/02, punto 6º del orden del día (vide fojas 2395/2396),
se procedió a designar a los miembros titulares y suplentes del directorio, entre
los cuales no se encuentra el Sr. Miguel Cartazzo Naveyra.-------------------------------- Que siendo ello así, corresponde confirmar la responsabilidad solidaria del
Sr. Miguel Cartazzo Naveyra hasta el momento en que dejó de ser director de
la firma del epígrafe; que así se declara.---------------------------------------------------------- Que con relación al agravio vinculado a la extensión de la responsabilidad
solidaria de la multa a los directores de la empresa, toda vez que --a diferencia
de lo previsto en el orden nacional-- el artículo 55 del Código Fiscal prevé
expresamente que “En cualquiera de los supuestos previstos en los artículos
52°, 53° y 54°, si la infracción fuera cometida por personas jurídicas
regularmente constituidas, serán solidaria e ilimitadamente responsables para
el pago de las multas los integrantes de los órganos de administración...”,
corresponde rechazar el agravio incoado.-------------------------------------------------------- Que con relación al cuestionamiento constitucional de la norma citada,
según se expuso ut-supra, el planteo efectuado exorbita el ámbito de
competencia de este Tribunal Fiscal, en la medida en que el recurrente no
invoca —ni se han producido— precedentes de la Corte Suprema de Justicia
de la Nación ni de la Suprema Corte de Justicia de esta Provincia, en que se
hubiere declarado la inconstitucionalidad de tal norma, único supuesto que lo
habilitan a emitir un pronunciamiento en tal sentido (art. 12 del Código Fiscal
t.o. 2004 y art. 14 del decreto-ley 7603/70 y sus modificatorias); que así se
declara.----------------------------------------------------------------------------------------------------- Que respecto del agravio introducido por el apelante en cuanto a la
improcedencia en el cálculo de intereses, debe adelantarse que el mismo no
puede prosperar, en tanto plantea --como única cuestión-- la mora inculpable.
En efecto, se advierte que el Código Fiscal ha establecido los intereses
resarcitorios en el artículo 86 (T.O. 2004). Dicha norma legal, establece que:
“La falta total o parcial de pago de las deudas por Impuestos, Tasas,
Contribuciones u otras obligaciones fiscales, como así también las de anticipos,
pagos a cuenta, retenciones, percepciones y multas, que no se abonen dentro
de los plazos establecidos al efecto, devengará sin necesidad de interpelación
alguna, desde sus respectivos vencimientos y hasta el día de pago, de pedido
de facilidades de pago o de interposición de la demanda de ejecución fiscal, un
interés mensual que no podrá exceder, en el momento de su fijación, el de la
tasa vigente que perciba el Banco de la Provincia de Buenos Aires en
operaciones de descuento a treinta (30) días incrementadas hasta en un cien
(100) por ciento y que será establecido por el Poder Ejecutivo a través del
Ministerio de Economía…”---------------------------------------------------------------------------- Que de la norma transcripta surge que dichos accesorios se devengan
desde el vencimiento de las obligaciones fiscales en cuestión. En relación con
la constitución en mora, cabe puntualizar que es necesario la concurrencia de
los elementos formal y subjetivo, debiendo el sujeto obligado demostrar la
inimputabilidad. El mentado elemento formal está configurado por el mero
vencimiento del plazo estipulado, es decir se establece la mora automática.
Este concepto de automaticidad de la mora tiene sustento en que la obligación
de abonar los intereses resarcitorios se “...devengará sin necesidad de
interpelación alguna...” (artículo 86 en el T.O. 2004). El elemento subjetivo se
refiere a la inimputablidad del deudor. Éste, para eximirse de las
responsabilidades derivadas de la mora, debe probar que la misma no le es
imputable (v.gr. caso fortuito, fuerza mayor, culpa del acreedor), lo cual torna
admisible la doctrina de la excusabilidad restringida.------------------------------------------ Que la ponderación del referido elemento subjetivo da lugar a la
exoneración del deudor en el punto que logre probar que la mora no le es
imputable, circunstancia que, a pesar de las particularidades del caso, no ha
sido demostrada en autos (Conf. Sala III “Cimaq S.R.L.” de fecha 15/08/01,
Sala II “Tren de la Costa S.A. del 5/12/02, y mas recientemente esta Sala III in
re “MICROMAR S.A. DE TRANSPORTE S/ CONCURSO PREVENTIVO” del
14 de abril de 2005, Registro 557).----------------------------------------------------------------- Que en sentido concordante la Corte Suprema de Justicia de la Nación al
sentenciar la causa “Citibank N.A. c/ D.G.I” (01/06/2000), en referencia al
régimen nacional en la materia, análogo al establecido en el Código Fiscal de la
Provincia, dijo: “Al respecto cabe poner de relieve que si bien en el precedente
Fallos 304:203 el Tribunal estableció que resulta aplicable la última parte del
Artículo 509 del Código Civil –que exime al deudor de las responsabilidades
derivadas de la mora cuando ésta no le es imputable-, las particularidades del
derecho tributario –en cuyo campo ha sido consagrada la primacía de los textos
que le son propios, de su espíritu y de los principios de la legislación especial, y
con carácter supletorio o secundario los que pertenecen al derecho privado
(Artículo. 1º de la ley 11.683 t.o. en 1998 y fallos 307:412, entre otros)- que
indudablemente se reflejan en distintos aspectos de la regulación de los
mencionados intereses (Fallos 308:283; 316:42 y 321:2093), llevan a concluir
que la exención de tales accesorios con sustento en las normas del Código
Civil queda circunscripta a casos en los cuales circunstancias excepcionales,
ajenas al deudor –que deben ser restrictivamente apreciados- han impedido a
éste el oportuno cumplimiento de su obligación tributaria. Es evidente entonces
que la conducta del contribuyente que ha dejado de pagar el impuesto –o que
lo ha hecho por un monto inferior al debido- en razón de sostener un criterio de
interpretación de la ley tributaria sustantiva distinto del fijado por el órgano
competente para decidir la cuestión, no puede otorgar sustento a la pretendida
exención de los accesorios, con prescindencia de la sencillez o complejidad
que pudiese revestir la materia objeto de controversia. Ello es así, máxime si se
tiene en cuenta que, como lo prescribe la ley en su actual redacción y lo
puntualizó la Corte, en otros precedentes, en el ya citado de Fallos 304:203, se
trata de la aplicación de intereses resarcitorios, cuya naturaleza es ajena a la
de las normas represivas.”---------------------------------------------------------------------------- Que por lo expuesto, corresponde confirmar también en este punto la
resolución recurrida; que así se declara.-------------------------------------------------------- Que es dable analizar el agravio vinculado a la aplicación de los recargos
previstos en el artículo 87 del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de
años anteriores—, respecto de los períodos fiscales involucrados en las
presentes actuaciones y por los cuales se ha confirmado la responsabilidad
solidaria establecida al Sr. Miguel Cartazzo Naveyra.---------------------------------------- Que los recargos aludidos fueron introducidos por la Ley Nº 13.405,
vigente a partir del 08/01/06. Siendo ello así, conforme surge de los artículos 3°
y 4° de la parte resolutiva de la Resolución Nº 121/07, en las presentes
actuaciones se establecieron diferencias a favor de la Autoridad de Aplicación
por períodos fiscales anteriores a la entrada en vigencia de la Ley aludida. ----------- Que en virtud de lo expuesto, la Dirección Provincial de Rentas aplicó
retroactivamente los recargos establecidos en el artículo 87 del Código Fiscal
—T.O. 2004 y concordantes de años anteriores—, lo cual resulta incompatible
con la naturaleza represiva que los mismos poseen. En efecto, a los recargos
se les ha asignado carácter penal, y no meramente reparatorio, en virtud de
que “ellos tienden primordialmente a (…) herir al infractor en su patrimonio”, y
no a constituir una auténtica fuente de recursos para el erario (C.S.N. 13/9/68,
“Zielli”, Fallos 271-338, Rev. Impuestos XXVI, pág 815, entre otros). Siendo ello
así, el art. 2º, primera parte, del Código Penal, dispone que "si la ley vigente al
tiempo de cometerse el delito fuere distinta de la que exista al pronunciarse el
fallo o en el tiempo intermedio, se aplicará siempre la más benigna. Si durante
la condena se dictare una ley más benigna, la pena se limitará a la establecida
por esa ley. En todos los casos del presente artículo, los efectos de la nueva
ley se operarán de pleno derecho", agregando la doctrina que tal disposición
importa reconocer no solamente la retroactividad de la nueva ley más benigna,
sino también la ultraactividad de la ley anterior más benigna, quedando el
principio general de la irretroactividad de la ley penal, contenido en el art. 18 de
la Constitución Nacional (Sebastián Soler, Derecho Penal Argentino, t. I, p. 205;
también la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo
Federal, sala IV, en autos “Gatic S.A.”, de fecha 31/08/95, Publicado en IMP.
1996-A, 230).--------------------------------------------------------------------------------------------- Que en forma concordante con las consideraciones efectuadas, esta Sala
—en distintos precedentes— sostuvo la irretroactividad de las normas
represivas (en autos “ALBA CIA RGENTINA DE SEGUROS S.A.”, 26/02/02,
Registro Nº 091, entre muchos otros) y la aplicación —de pleno derecho— de
la ley penal más benigna (en autos “MANGINO RUBÉN”, de fecha 21/07/06,
Registro Nº 921), conclusión que sella la suerte adversa al criterio propiciado
por la Autoridad de Aplicación.---------------------------------------------------------------------- Que por todo lo expuesto, corresponde hacer lugar al agravio incoado y
revocar los recargos aplicados al Sr. Miguel Cartazzo Naveyra; que así se
declara.---------------------------------------------------------------------------------------------------- Que con relación a los agravios vinculados al ajuste efectuado, planteados
en subsidio por el responsable solidario, de conformidad a lo expuesto ut-supra
(al analizar idéntica cuestión alegada por la firma del epígrafe), corresponde su
rechazo; que así se declara.------------------------------------------------------------------------- Que corresponde analizar los agravios planteados por los Sres. Mariano
Gagliardo, Jorge Alberto Illescas y José Chalén.----------------------------------------------- Que en primer lugar, plantean la nulidad de todo lo actuado, por falta de
motivación suficiente en cuanto a la extensión de responsabilidad personal y
solidaria, así como su erróneo cómputo al atribuir aquella conforme los
diferentes ejercicios fiscales determinados. Agregan que los razonamientos
utilizados por la Autoridad de Aplicación no van más a allá de la mera
recopilación de cuestiones generales, sin que se haya analizado la situación
particular de los directores involucrados. Señalan --también-- que la efectiva
acreditación de culpa en el incumplimiento de los deberes jurídicos impuestos,
incumbe a quien acusa.------------------------------------------------------------------------------- Que de conformidad a la doctrina y jurisprudencia citada al analizar los
agravios de los Sres. Jorge Bahillo, Juan José Maggio y Enrique Atilio Montero,
al Fisco le basta con probar la existencia de la representación legal o
convencional, pues probado el hecho, se presume en el representante
facultades con respecto a la materia impositiva, en tanto las obligaciones se
generen en hechos o situaciones involucradas con el objeto de la
representación, por ende, en ocasión de su defensa el representante que
pretende excluir su responsabilidad personal y solidaria deberá aportar
elementos suficientes a tales fines.---------------------------------------------------------------- Que por lo expuesto, y teniendo especialmente en cuenta que la
Resolución recurrida ha fundado la extensión de la responsabilidad a los
directores involucrados, corresponde el rechazo; que así se declara.-------------------- Que con relación al carácter subsidiario de la responsabilidad solidaria,
según lo expuesto ut supra, los artículos 18, 21 y 55 del Código Fiscal (t.o.
2004 y concordantes de años anteriores) establecen una responsabilidad
solidaria sin beneficio de excusión (cfr. esta Sala, in re: “AUCHAN ARGENTINA
S.A.”, citado, también en autos “SISTENVAC S.A.”, citado), razón por la cual
debe rechazarse el planteo efectuado; que así se declara.---------------------------------- Que corresponde analizar el agravio planteado por los recurrentes, cuando
manifiesta que formaron parte del directorio en algunos de los períodos fiscales
aludidos.--------------------------------------------------------------------------------------------------- Que conforme surge del Acta de Asamblea General Ordinaria Nº 8 (de
fecha 14/09/00), se designó como director --entre otros-- al Sr. José Chalén.
Asimismo, en virtud de la renuncia efectuada por el Sr. Antonio Matías
Patanian, en la Asamblea General Ordinaria (Acta Nº 11, de fecha 17/12/01),
se resolvió designar en su reemplazo al Dr. Mario Gagliardo, como director
titular, hasta completar el período que correspondía al director saliente (es
decir, hasta el 30/06/02). En dicha Asamblea, se designó como síndico titular al
Sr. Jorge Alberto Illescas. Finalmente, la aceptación de la renuncia efectuada
por el Sr. José Chalén, por parte del directorio, tuvo lugar el día 04/10/2002 (cfr.
surge de fojas 2243). ---------------------------------------------------------------------------------- Que es del caso analizar si le asiste la razón al Sr. José Chalén, toda vez
que sostiene que a la fecha de vencimiento de la obligación de presentar la
declaración jurada anual de los períodos fiscales en cuestión, no ejercía el
cargo de director de la empresa por haber renunciado.-------------------------------------- Que corresponde señalar que la aceptación de la renuncia efectuada por
el Sr. José Chalén, por parte del directorio, tuvo lugar el día 04/10/2002 (cfr.
surge de fojas 2243), debiéndose revocar la responsabilidad solidaria
establecida respecto de su persona, toda vez que al vencimiento del plazo
general para la presentación de la declaración jurada por el período fiscal 2002
(el más antiguo que se le imputa), no ejercía el cargo de director (cfr. esta Sala
in re: “Sistenvac S.A.”, de fecha 07/11/08, Registro Nº 1535).------------------------------ Que ello es así, toda vez que según lo ha sostenido esta Sala en
numerosos precedentes (in re “LOGUI S.A.”, de fecha 30/11/04, Registro Nº
486, entre muchos otros) el Impuesto sobre los Ingresos Brutos es de ejercicio
fiscal anual —conf. artículos 182 y 183 del Código Fiscal T.O. 2004—. En tal
sentido, respecto del período fiscal 2002, el plazo general de vencimiento de la
declaración jurada anual operó con fecha 15 de Mayo de 2003 (conforme lo
dispuso la Disposición Normativa Serie “A” Nº 69/02), momento en el cual, el
impuesto correspondiente a dicho período fiscal, fue declarado en menos por la
firma del epígrafe. Por resultar ello así, le asiste la razón al Sr. José Chalén,
toda vez que al vencimiento de la declaración jurada anual para el período
2002, aquél no se encontraba ejerciendo funciones en el directorio de la
sociedad —habiendo renunciado con fecha 04/10/02—, correspondiendo
revocar --por lo tanto-- la responsabilidad solidaria establecida respecto de
dicho período fiscal y el siguiente (cfr. doctrina de autos “CONT. SANATORIO
HURLINGAM S.A.”, de fecha 13/12/05, Registro Nº 730); que así se declara.------- Que distinta suerte ha de correr el planteo efectuado por el Sr. Jorge
Alberto Illescas, toda vez que al momento de la presentación de la declaración
jurada anual respecto del Impuesto sobre los Ingresos Brutos para el período
fiscal 2002, aquél ejercía el cargo de director designado por Asamblea General
Ordinaria de Accionistas el dia 30/10/02 -ver fojas 2398-, debiendo rechazarse
el agravio incoado; que así se declara.---------------------------------------------------------- Que sentado lo que antecede, y atento a lo resuelto, corresponde analizar
los planteos efectuados únicamente respecto del Sr. Illescas. ----------------------
------ Que con relación al agravio sustentado en que solo fue director “nominal”,
y no manejó fondos ni tomó decisiones, es del caso señalar que sin perjuicio de
las alegaciones formuladas, el recurrente no ha acreditado la falta de manejo
de recursos de la empresa, siendo pertinente remitir a lo expuesto al momento
de analizar un agravio similar expresado por el Sr. Miguel Cartazzo Naveyra. A
ello, cabe agregar que el director en cuestión han participado activamente en
las Asambleas realizadas por la firma, correspondiendo rechazar el agravio
incoado; que así se declara.------------------------------------------------------------------------ Que el pedido de elaboración de informes en forma mensual, basados en
el permanente control y seguimiento, alegada por el recurrente, no implica la
causal exculpante prevista en el artículo 21, 2º párrafo, del Código Fiscal, que
prevé un supuesto distinto, esto es, que acrediten haber exigido de los sujetos
pasivos de los gravámenes los fondos necesarios para el pago y que éstos los
colocaron
en
la
imposibilidad de cumplimiento en forma correcta y
tempestiva; la situación descripta, no se ha verificado en la especie; que así se
declara.---------------------------------------------------------------------------------------------------- Que con relación al Acta Notarial de fecha 22/02/05 (y posteriores),
invocada en el escrito recursivo, es del caso señalar que no se vincula con los
períodos fiscales en los cuales se les ha extendido la responsabilidad solidaria
al director recurrente, razón por la cual, no es conducente para la resolución de
la causa; que así se declara.------------------------------------------------------------------------- Que con relación a los agravios incoados en el sentido que la
responsabilidad reviste naturaleza sancionatoria, que la extensión de la
responsabildad debe contemplar el elemento subjetivo y a quien corresponde la
carga de la prueba en esta materia, toda vez que ya han sido analizados al
tratar los recursos de los restantes responsables solidarios y no se hizo lugar a
dichos planteos, corresponde su rechazo; que así se declara.----------------------------- Que de tal forma, dejo expresado mi voto.--------------------------------------------
------- VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Que adhiero al voto de la
Dra. Dora Mónica Navarro.----------------------------------------------------------------------
POR ELLO, SE RESUELVE: 1) Hacer lugar parcialmente al recurso incoado
por el Dr. Rodrigo Martín Cabanellas Moreno, obrante a fojas 1833/1847, como
apoderado de SOUTHERN WINDS S.A. y de los Sres. Jorge, Bahillo; Jorge
Alberto Maggio y Enrique Atilio Montero; de los Dres. Horacio D. Díaz Sieiro y
Silvina M. Garrido Santos obrante a fojas 1561/1591, como apoderados de los
Sres. Jorge Alberto Illescas; José Chalén y del Sr. Miguel Cartasso Naveyra
obrante a fojas 1882/1905 por su propio derecho, con el patrocinio letrado del
Dr. Juan Pablo McEwan, contra la Resolución Determinativa y Sancionatoria Nº
121/07 del 08 de mayo de 2007 dictada por el Jefe de Departamento de
Fiscalización La Plata de la Dirección Provincial de Rentas (A.R.B.A.); 2) Dejar
sin efecto la multa aplicada en el artículo 5° de la Resolución número 121/07
arriba detallada, según los fundamentos expuestos en los considerandos de
este decisorio 3) Dejar sin efecto los recargos establecidos en el artículo 4° de
la mencionada Resolución; 4) Limitar la responsabilidad solidaria de los Sres.
Jorge Alberto Illescas; José Chalén y Miguel Cartasso Naveyra, conforme lo
enunciado en el Considerando III de la presente. 5) Confirmar en todo lo demás
la Resolución Determinativa y Sancionatoria antes citada. Regístrese,
notifíquese a las partes mediante cédulas y al Fiscal de Estado con remisión de
las actuaciones. Cumplido, devuélvase.
Fdo: Dra. Dora Mónica Navarro. Vocal
Dra. Silvia Ester Hardoy. Vocal (en disidencia parcial)
Dra. Mónica Viviana Carné. Vocal
Dr. Eduardo Aníbal Alza. Secretario Sala III
Registrado bajo el número 1921 -Sala III