Taller NIC

Cambios en Políticas contables, errores y estimaciones contables.
Las normas internacionales de contabilidad distinguen dos supuestos:
Cambio de políticas contables y corrección de errores.
a) Cambio de Políticas contables. Se aplica de forma retroactiva, esto es, como si se
hubiese aplicado el nuevo criterio “ab initio” y su efecto se calculará desde el
ejercicio más antiguo para el que se disponga de información.
Ello motiva un ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de activos y pasivos en el
saldo inicial del patrimonio neto del ejercicio más antiguo presentado y la modificación de
las cifras afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que afecte el
cambio.
El ajuste se hace cargando o abonando la cuenta de Reservas Acumuldas, salvo que
afectara a un gasto o un ingreso que se imputó en los ejercicios previos directamente en
otra partida de patrimonio neto.
b) Subsanación de errores. Se entiende por errores contables las omisiones o
inexactitudes en las cuentas anuales de ejercicios anteriores por no haber utilizado,
o no haberlo hecho adecuadamente, información fiable que estaba disponible
cuando se formularon y que la empresa podría haber obtenido y tenido en cuenta
en la formulación de dichas cuentas.
Se aplican las mismas reglas que para los cambios de políticas contables.
Cambio de estimaciones contables.
Cuando el cambio es consecuencia de:
-
Obtención de información adicional,
Mayor experiencia o
Conocimiento de nuevos hechos.
Se aplica de forma prospectiva, es decir, desde el momento en el que se produce el cambio
de criterio y afectará a la cuenta de resultados del ejercicio actual y de las siguientes, o
cuando proceda, directamente al patrimonio neto.
Ejercicio # 1: Cambio de políticas contables, errores y estimaciones contables. Nuevo
criterio de valoración.
►La sociedad X ha venido aplicando en la valoración de existencias el método del precio
medio ponderado (PMP). Dada la continua caída de los precios decide aplicar el método
FIFO desde el ejercicio 20X6.
De la comparativa de la aplicación de ambos métodos en los ejercicios de los que se
dispone de información, resulta lo siguiente:
Fecha
31.12.X5
31.12.X6
FIFO
39.500
48.800
PMP
38.100
45.600
Diferencia
+1.400
+3.200
►►Contabilizar los ajustes que procedan de acuerdo con la información anterior.
Solución: A 31.12.X6 proceden los siguientes asientos.
Por el ajuste de las existencias iníciales de 20X6 y finales de 20X5:
Clasificación
Activo corriente
Patrimonio
Cuentas
Inventarios (39.500 – 38.100)
Utilidades retenidas
Debe
1.400
Haber
1.400
Por la regularización de las existencias iníciales.
Clasificación
Gastos
Activo corriente
Cuentas
Variación
de
existencias
inventarios
Mercaderías
de
Debe
Haber
39.500
39.500
Por la regularización de las existencias de mercaderías.
Clasificación
Activo corriente
Ingresos
Cuentas
Inventarios
Variación
de
mercaderías
existencias
de
Debe
48.800
Haber
48. 800
Ejercicio # 2: Cambio de políticas contables, errores y estimaciones contables.
Errores.
►La sociedad X adquirió el 1.1.X1 un elemento de transporte por 60.000 u.m. con una
vida útil de 6 años. A finales de 20X3 se descubre que, por error, el elemento de
transporte se ha venido depreciando un 20% anualmente.
►►Contabilizar los asientos correspondientes al ejercicio 20X3.
Solución: Como se trata de un error, el ajuste ha de ser retrospectivo.
Depreciación correcta (60.000/6 x 2)
Depreciación practicada (60.000/5 x 2)
Exceso de depreciación
20.000
24.000
4.000
Por el ajuste del exceso de depreciación practicado.
Clasificación
Cuentas
Debe
Haber
Correctora activo
No corriente
Patrimonio
Depreciación
acumulada
elementos de
transporte
Utilidades retenidas
de
4.000
4.000
Por la depreciación correcta correspondiente al ejercicio 20X3.
Clasificación
Gastos
Correctora activo
No corriente
Cuentas
Debe
Depreciación de propiedad, planta y
equipo
10.000
Depreciación
acumulada
de
elementos de
transporte
Haber
10.000
Ejercicio # 3: Cambio de políticas contables, errores y estimaciones contables.
Cambio de estimación contable.
►La sociedad X adquirió el 1.1.X1 un elemento de transporte por 60.000 u.m. con una
vida útil de 5 años. A finales de 20X3 el fabricante le comunica que la excelente repuesta
de algunos de los materiales empleados permite considerar que la vida útil del elemento de
transporte será de 6 años.
►►Contabilizar los asientos correspondientes al ejercicio 20X3.
Solución: Como se trata de un cambio en la estimación de la vida útil, el ajuste es
prospectivo.
Nueva cuota de amortización de acuerdo con las nuevas condiciones:
Valor en libros
Valor de adquisición
Depreciación acumulada
Nueva vida útil
Cuota de depreciación
36.000
60.000
24.000
20X3 a 20X6
4 años
9.000
Por la nueva cuota de depreciación, que se practicará a partir de 20X3.
Clasificación
Gastos
Correctora activo
No corriente
Cuentas
Debe
Depreciación de propiedad, planta y
equipo
9 .000
Depreciación
acumulada
de
elementos de
transporte
Haber
9.000
Ejercicio # 4: Cambio de políticas contables, errores y estimaciones contables:
errores.
►Como consecuencia de unas actuaciones de comprobación, a la sociedad X le han sido
descubiertas por la inspección de Hacienda unas inversiones financieras en bonos de
Singapur adquiridas por 150.000 u.m. y que no figuran en su contabilidad.
El resultado de la inspección ha finalizado con un acta por el Impuesto sobre las
ganancias del ejercicio 20X4 con la siguiente propuesta de regularización.
Cuota
Intereses de demora
45.000
5.200
La sociedad va a prestar conformidad a la liquidación, así como a la propuesta de sanción
por importe de 30.000 u.m. Los intereses de demora corresponden 4.000 a ejercicios
anteriores y 1.200 al ejercicio actual.
►►Contabilizar las operaciones derivadas de la información anterior.
Solución: Por la contabilización de los activos ocultos.
Clasificación
Activo no
corriente
Patrimonio
Cuentas
Inversiones financieras a largo
plazo en
instrumentos de patrimonio
Utilidades retenidas
Debe
Haber
150.000
150.000
Por la firma del acta de inspección.
Clasificación
Patrimonio
Gastos
Pasivo corriente
Cuentas
Debe
Utilidades acumuladas (45.000 +
4.000)
49.000
Otros gastos financieros
1.200
Acreedor
por
impuesto
sobre
ganancias
Haber
Cuentas
Gastos sanción impto.
Acreedor
por
impuesto
ganancias
Haber
50.200
Por la sanción.
Clasificación
Gastos
Pasivo corriente
sobre
Debe
30.000
30.000
Ejercicio # 5: Cambio de políticas contables, errores y estimaciones contables:
errores.
►La sociedad X recibió en el ejercicio 20X4 una factura de 15.000 u.m. más 16% de IVA
correspondiente a unos trabajos de mantenimiento en sus instalaciones fabriles realizados
durante el ejercicio 20X3, dándose cuenta el contador en 20X4, al realizar el pago, que no
se había contabilizado el gasto.
►►Contabilizar las operaciones derivadas de la información anterior.
Solución: Por la contabilización del gasto en 20X4 correspondiente a 20X3.
Clasificación
Gastos
Activo corriente
Activo corriente
Cuentas
Reparación y mto
IVA deducible
Bancos
Debe
15.000
2.400
Haber
17.400
Ejercicio núm. 6: Distinción entre cambios en las políticas contables, cambios en las
estimaciones y los errores.
Se debe determinar el tratamiento contable de los siguientes supuestos:
1. Cambio en la estimación de la provisión de clientes de dudoso cobro.
2. Reexpresión retroactiva de la provisión por obsolescencia de existencias omitida
en el ejercicio anterior.
3. Modificación de la vida útil o efecto en los beneficios futuros incorporados en los
activos depreciables.
4. Revalorización de activos, por primera vez, de acuerdo con las normas NIC 16
Propiedad, Planta y Equipo o a NIC 38 Activos Intangibles.
5. Aplicación de una política contable en transacciones que no han sucedido con
anterioridad en la empresa.
6. Subsanación de un error de cálculo en la provisión por garantías del ejercicio
anterior.
7. Detección de un fraude contable en los estados financieros del ejercicio anterior.
Solución:
1.
2.
3.
4.
5.
Cambio de estimación contable.
Error.
Cambio de estimación contable.
Se ha de tratar de acuerdo la NIC 16 y/o 38 no se ha de aplicar la NIC 8.
No supone un cambio de política contable, porque el hecho es nuevo y, por tanto,
es la primera vez que se aplica.
6. Error.
7. Error.
Justificación:
Tal como establece la NIC 8 (párrafo 5), las políticas contables son principios
específicos, bases, acuerdos, reglas y procedimientos en la confección y presentación de
los estados financieros.
Por otra parte, diversas partidas de los EEFF no pueden ser valoradas con precisión y se
han de realizar estimaciones, cuyo uso es esencial para la elaboración de los EEFF
(párrafos 32 y 33). Por tanto, un cambio en el criterio de valoración NO es un cambio en
una política contable.
También se establece (párrafo 35) que un cambio en los criterios de valoración aplicados
es un cambio en una política contable, y no un cambio en una estimación contable.
Los errores de ejercicios anteriores (párrafo 5) son las omisiones e inexactitudes en los
estados financieros de una entidad, para uno o más ejercicios anteriores, resultantes de un
fallo al emplear o de un error al utilizar fiable que:
a) Estaba disponible cuando los estados financieros para tales ejercicios fueron
formulados.
b) Podría esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y tenido en cuenta en
la elaboración y presentación de aquellos estados financieros.
Dentro de estos errores se incluyen los efectos de errores aritméticos, errores en la
aplicación de políticas contables, el no advertir o mal interpretar hechos, así como
fraudes.
En este sentido, la NIC 8 (párrafo 41) indica que los errores pueden surgir al reconocer,
valorar, presentar o revelar la información de los elementos de los estados financieros.
Los estados financieros no cumplen con las NIIF si contienen errores, materiales o bien
errores inmateriales, cometidos intencionadamente para conseguir una determinada
presentación de la situación financiera, del rendimiento financiero o de los flujos de
efectivo de una entidad.
Ejercicio núm. 7: Cambio en la estimación de la provisión por insolvencias de
clientes.
La empresa POLARI, S.A. contabiliza la provisión por insolvencias de acuerdo al
método global (la empresa mantiene saldos con numerosos clientes de importantes poco
significativos).
Desde hace varios ejercicios ha estimado su valoración en el 3% de los saldos deudores al
cierre del ejercicio (sin tener en cuenta las empresas del grupo ni las entidades públicas).
Al cierre del ejercicio 2005, ha revisado el cálculo de esta estimación y ha detectado que
las incidencias (insolvencias) reales en los dos últimos ejercicios son significativamente
superiores al 3%. Por este motivo, y teniendo en cuenta que se prevé que se mantenga esta
tendencia, se acuerda aumentar el porcentaje de dotación al 5% de los saldos.
La empresa presenta los siguientes saldos:
45.000.000,0
0
55.000.000,0
0
1.350.000,00
- Saldo clientes (base provisión) 2004:
- Saldo clientes (base provisión) 2005:
- Provisión insolvencias 2004 (3%):
Solución:
Cálculo provisión insolvencias 2005
- Provisión 2005: 55.000.000,00 x 5%
Efecto
neto
del
cambio
de
55.000.000,00x2%
estimado:
=2.750.000,0
0
=1.100.000,00
Los asientos contables a 31 de diciembre 2005 serían:
Baja saldo inicial existente a 1 de enero de 2005:
Cuenta
Deterioro cartera clientes (Cuenta correctora activo)
Deterioro aplicado cartera clientes (ingreso)
Débito
1.350.000
Crédito
1.350.000
saldo final:
Cuenta
Dotación deterioro cartera clientes (Gasto)
Deterioro cartera clientes (Cuenta correctora activo)
Débito
2.750.0 00
Crédito
2.750.000
Este cambio de estimación contable para la valoración de la provisión de insolvencias de
clientes afecta sólo a este ejercicio 2005.
Justificación:
Según la NIC 8, la revisión de las estimaciones es necesaria y su efecto no se ha de imputar
en los ejercicios anteriores ni es una corrección de un error (párrafos 33 y 34), ni tampoco
se debe tratar como un cambio en una política contable (párrafo 35). El cambio se debe
reconocer en el ejercicio actual. Y puesto que es significativo, se debe proporcionar
información sobre la naturaleza del cambio en los Estados Financieros (párrafo 39).
Ejercicio núm. 8: Cálculo de la provisión por deterioro de existencias (falta de
información relativa a ejercicios anteriores).
La sociedad ARI, S.A. presentó en sus estados financieros cerrados a 31/12/04 la
siguiente información:
-
900.000,00
u.m.
600.000,00
u.m.
Existencias materias primas
- Existencias de productos acabados
Las existencias finales a 31/12/05 son las siguientes:
-
850.000,00
u.m.
750.000,00
u.m.
Existencias materias primas
- Existencias de productos terminados
La política contable de la empresa en los dos ejercicios sobre la dotación a la provisión
de existencias por obsolescencia (baja rotación) indica:
-
50% de provisión en existencias sin movimiento durante 1 año
100% de provisión en existencias sin movimiento durante 2 años.
En este sentido, la empresa no pudo obtener al cierre del 2004 la información relativa a
las rotaciones de los dos últimos años y, por tanto, no pudo realizar la estimación del
deterioro.
Al cierre del ejercicio 2005 la empresa obtiene los importes de las existencias sin
movimiento que le permiten calcular la depreciación de 2004 y 2005:
Existencias
Sin movimiento 1 año (2004)
Sin movimiento 2 años (2004)
Sin movimiento 1 año (2005)
Sin movimiento 2 años (2005)
Materias
Primas
50.000,00
75.000,00
10.000,00
100.000,00
Productos
Acabados
100.000,00
50.000,00
5.000,00
150.000,00
Total
150.000,00
125.000,00
15.000,00
250.000,00
El ejercicio consiste en calcular el efecto del error en las Cuentas Anuales del ejercicio
2004 (por falta de información) y el cálculo de la provisión para el ejercicio 2005.
Solución:
Los cálculos se efectúan en el 2005 una vez se ha podido obtener la información de los
dos últimos años. Por tanto, todos los asientos son realizados en el año 2005.
Cálculo provisión existencias ejercicio 2004.
-
Dotación 50% sobre 150.000 = 75.000 u.m.
Dotación 100% sobre 125.000 = 125.000 u.m.
El efecto total del error en los Estados Financieros del ejercicio 2004 es de 200.000,00
u.m. Este importe se ha de aplicar en las cuentas del ejercicio 2004 (reexpresión
retroactiva), afectando el importe neto de las existencias y el patrimonio neto al cierre del
2005 (inicio 2005)
(*).
Registró contable efectuado en el 2005 que refleja el error (por falta de información) de
la situación relativa al ejercicio 2004:
Cuenta
Débito
Utilidades retenidas (Patrimonio)
200.000
Deterioro existencias o Existencias (Cuenta correctora)
Crédito
200.000
(*) El efecto fiscal sobre este ajuste se ha de realizar de acuerdo con la norma NIC 12.
Cálculo provisión existencias ejercicio 2005
-
Dotación 50% sobre 15.000 u.m. = 7.500 u.m.
Dotación 100% sobre 250.000 u.m. = 250.000 u.m.
El cálculo del efecto neto en las cuentas del ejercicio 2005 es: 257.500,00 u.m. –
200.000,00 = 57.500 u.m. (**)
(**) La diferencia entre la provisión que se debería haber contabilizado en el
ejercicio 2004 y la provisión del ejercicio 2005.
Los asientos contables en el ejercicio 2005 serían:
Baja saldo inicial (registrado en el asiento anterior contra patrimonio neto):
saldo final:
Cuenta
Débito
Deterioro existencias o Existencias (Cuenta correctora) 200.000
Crédito
Deterioro existencias aplicada (Ingresos)
200.000
Cuenta
Débito
Dotación Deterioro existencias (Gastos)
257.000
Deterioro existencias o Existencias (Cuenta Correctora)
Crédito
257.000
Justificación:
En el ejercicio 2004 se ha tratado como un error, puesto que la información sobre la
rotación de existencias debería haber estado disponible en la fecha de formulación de los
EEFF del ejercicio (párrafo 41).
Con esta información, podemos aplicar la reexpresión retroactiva para el ejercicio 2004,
tal y como establece la NIC 8 (párrafos 42 y 43). Por este motivo, se reexpresa el valor
del Patrimonio Neto del ejercicio 2004 y el importe neto de las existencias (sin tener en
cuenta el efecto fiscal).
Las Cuentas Anuales del ejercicio 2005 han de incorporar el cálculo de la provisión por
depreciación de existencias, que afecta directamente el resultado del ejercicio (antes de
impuestos).