Tesis - Dirección General de Servicios Telemáticos

FACULTAD DE CONTABILIDAD Y ADMINISTRACION DE COLIMA
LA SIMPLIFICACIÓN ADMINISTRATIVA EN LA AUTORIDAD
FISCAL COMO MEDIDA PARA EFICIENTAR LA RECAUDACIÓN
IMPOSITIVA EN PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES
Tesis que para obtener el grado de Maestro en Fiscal
Presenta
Diana Esmeralda Juárez Gayardo
Asesor
Lic. y M.C. Agustín Díaz Torrejón
Colima, Col., Junio 2007.
AGRADECIMIENTO
ÍNDICE
RESUMEN ............................................................................................. 4
ABSTRACT ............................................................................................ 5
ABREVIATURAS.................................................................................... 6
INTRODUCCIÓN .................................................................................. 7
CAPÍTULO 1. MARCO LEGAL
1.1 Introducción ...................................................................................... 12
1.2 Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos .................. 12
1.3 Ley del Ingresos de la Federación.................................................... 12
1.4 Código Fiscal de la Federación ........................................................ 13
1.5 Ley del Impuesto sobre la Renta ...................................................... 15
1.6 Ley del Impuesto al Valor Agregado................................................. 16
1.7 Miscelánea Fiscal ............................................................................. 17
1.8 Convenio de Coordinación Administrativa ........................................ 18
1.9 Resumen .......................................................................................... 18
CAPITULO
2.
GENERALIDADES
DEL
REGIMEN
DE
PEQUEÑOS
CONTRIBUYENTES
2.1 Introducción ...................................................................................... 19
2.2 Antecedentes del Régimen de Pequeños Contribuyentes ............... 20
2.3 Sujetos del Régimen de Pequeños Contribuyentes ......................... 22
2.4 Obligaciones Fiscales....................................................................... 22
2.5 Resumen .......................................................................................... 28
CAPITULO 3. CÁLCULO DE IMPUESTOS
3.1 Introducción ...................................................................................... 30
3.2 Cálculo 2005..................................................................................... 30
3.2.1 Ley del Impuesto sobre la Renta ............................................. 30
3.2.2 Ley del Impuesto al Valor Agregado........................................ 33
3.2.3 Cuota Fija Integrada ................................................................ 43
3.3 Cálculo 2006..................................................................................... 44
3.3.1 Ley del Impuesto sobre la Renta ............................................. 45
3.3.2 Ley del Impuesto al Valor Agregado........................................ 46
3.3.3 Cuota Fija Integrada ................................................................ 57
3.4 Comparativa de cálculos ................................................................. 60
3.3.1 Ley del Impuesto sobre la Renta ............................................. 60
3.3.2 Ley del Impuesto al Valor Agregado........................................ 61
3.3.3 Cuota Fija Integrada ................................................................ 61
3.5 Cálculo de ISR e IVA en el Estado de Colima .................................. 62
3.6 Resumen .......................................................................................... 63
CONCLUSIONES................................................................................... 64
BIBLIOGRAFIA ...................................................................................... 67
RESUMEN
El objetivo de la presente investigación es analizar las obligaciones fiscales
y opciones de pago de los contribuyentes del Régimen de Pequeños
Contribuyentes, las reformas fiscales que ha tenido durante los dos últimos
ejercicios, y cual es la forma de pago en el Municipio de Colima, e identificar si la
simplificación administrativa es una medida para eficientar la recaudación de este
sector, esto con el fin de estar en condiciones de plantear alternativas de solución
acordes al propio Municipio de Colima.
Para cumplir con el objetivo planteado, se utilizó el método deductivo, ya
que parte de un contexto general a uno específico, partiendo del análisis de las
obligaciones y las opciones de pago que tiene este Régimen, para identificar como
contribuye la simplificación administrativa a aumentar la recaudación.
ABSTRACT
The objective of the present investigation is to analyze the fiscal obligations
and options of payment of the contributors of the Regime of Small Contributors, the
fiscal reforms that it has had during both last exercises, and as it is the mode of
payment in the Municipality of Sights on, and to identify if the administrative
simplification is a measurement to be better the collection of this sector, this with
the purpose of being able agreed to raise alternative of solution to the own
Municipality of Sights on.
In order to fulfill the raised objective, it was used the deductive method,
since it leaves from a general context for one specific one, dividing of the analysis
of the obligations and the options of payment that has the east Regime, to identify
as it contributes the administrative simplification to increase the collection.
ABREVIATURAS
LISR
LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
LIVA
LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
ISR
IMPUESTO SOBRE LA RENTA
IVA
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
CFF
CODIGO FISCAL DE LA FEDERACION
SAT
SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
INTRODUCCIÓN
La importancia de la investigación del Régimen de los Pequeños
Contribuyentes radica la simplificación administrativa como medida para evitar que
el sector informal siga creciendo.
Durante los últimos años la evasión fiscal del sector informal de pequeños
contribuyentes ha ganado una creciente notoriedad y relevancia en nuestro país,
y el estado de Colima no se exceptúa de este problema, es evidente su
crecimiento y las dificultades para controlar su presencia en ciertas zonas es cada
vez mayor, este crecimiento se debe en gran medida a que continuamente se
realizan modificaciones a las leyes, y al no haber permanencia, crea incertidumbre
en los contribuyentes, además de que los trámites muchas veces resultan
complicados.
La evasión fiscal del sector informal de pequeños contribuyentes constituye
una fuente potencial de ingresos para la economía y simplificar su inscripción
constituye una forma de incorporarlos.
El acelerado crecimiento del sector informal de pequeños contribuyentes y
su potencial recaudatorio son puntos que necesitan ser estudiados a fondo para
conocer que repercusiones tiene dentro de la economía y la importancia de crear
un sistema de registro eficaz y eficiente, por lo que en la presente investigación se
analizaron las obligaciones fiscales y las opciones que tiene actualmente los
contribuyentes que se encuentra en el régimen de pequeños contribuyentes, para
determinar si una simplificación administrativa contribuye a eficientar la
recaudación en el municipio de Colima.
Según un estudio efectuado por el INEGI (2004) el sector informal agrupa a
las personas que participan en micronegocios no agropecuarios, sin nombre o
razón social y que carecen de un registro ante las autoridades, además de
aquellos trabajadores que, aún cuando trabajan en micronegocios registrados,
carecen de contrato y cobertura en la seguridad social.
Según Pérez Ruiz (2004) el llamado comercio informal, identificado
mayormente como comercio ambulante o ambulantaje, no es un fenómeno más o
menos reciente; de hecho, su antecedente cultural lo encontramos en los tianguis
de la época precolombina; sin embargo, su significativo crecimiento en las últimas
décadas, lo convierten en un fenómeno de actualidad, puesto que es un tema
recurrente en los distintos análisis relativos a la estructura ocupacional urbana.
La incidencia notoria de este fenómeno coincide, especialmente, con la
implementación en nuestro país, en los años ochenta, de una serie de políticas de
estricto ajuste económico, las cuales se han traducido en un proceso de
desindustrialización, despidos masivos de trabajadores, recorte al gasto social,
desvalorización salarial, crecimiento de la pobreza, contracción del mercado,
precarización laboral, entre otros.
A la par de un proceso de flexibilización productiva tendiente a reducir
costos de inversión, a optimizar recursos y a abreviar, en lo posible, la mano de
obra, con el fin de garantizar la obtención de la ganancia y consecuentemente la
expansión del capital; simultáneamente se está generando cada vez más un
proceso de informalización económica, en la cual un importante sector de la
población ha encontrado un mecanismo de subsistencia y de ocupación.
De acuerdo a lo planteado, lo que se pretende conocer es si la
simplificación administrativa es una medida para eficientar la recaudación en los
pequeños contribuyentes.
El propósito de ésta tesis es analizar las obligaciones fiscales y opciones de
pago de los contribuyentes del Régimen de Pequeños Contribuyentes en el
Municipio de Colima, e identificar si la simplificación administrativa es una medida
para eficientar la recaudación de este sector para estar en condiciones de
plantear alternativas de solución acordes al propio Municipio de Colima, y con ello
demostrar que existe la necesidad de crear un sistema que permita a este sector
incorporarse fácilmente a la economía nacional.
Mediante esta investigación se pretende conocer las principales causas que
origina la evasión fiscal originada por el sector informal de pequeños
contribuyentes, para determinar el potencial recaudatorio y determinar estrategias
a seguir para conseguir su incorporación a la economía.
Es importante conocer alternativas a seguir para reducir este problema y
lograr el cumplimiento voluntario de las obligaciones fiscales, además crear
conciencia de las repercusiones que tiene que este sector continúe creciendo.
Entre las razones que se tienen para abordar este tema es la necesidad de
simplificar los trámites administrativos y el estimar que porcentaje de impuestos,
tanto de IVA e ISR se dejan de percibir. Por otra parte, sin bien es cierto que la
economía informal siempre ha existido, también lo es el hecho de que continua
creciendo sin que se propongan alternativas de solución.
Finalmente, el resultado de esta investigación permitirá implementar
alternativas que permitan si no detener por lo menos disminuir el crecimiento de
este sector.
El método de la investigación es documental, por lo que se realizó una
investigación en fuentes bibliográficas describen el tema en estudio; leyes fiscales,
libros, revistas fiscales y en general de cualquier medio que proporcione
información del tema a desarrollar.
El capítulo del marco legal muestra el origen de la obligación de
contribuir al gasto público mediante el pago de impuestos, desde la Ley Suprema
hasta la Leyes específicas que regulan al Régimen de Pequeños Contribuyentes,
es decir, de donde se desprende la existencia de éste Régimen, y su importancia
dentro del sistema tributario.
El capítulo de Generalidades del Régimen de Pequeños Contribuyentes
tiene como finalidad mostrar un panorama más amplio del Régimen de Pequeños
Contribuyentes, es decir, la evolución que ha tenido desde su origen, y analizar las
reformas fiscales que éste régimen ha tenido en los últimos años, y si han
resultado benéficos éstos cambios.
Por otro lado, se conocerá quienes pueden tributar en éste régimen fiscal, y
las obligaciones fiscales que las leyes respectivas les imponen.
Es necesario resaltar la importancia que éste régimen ha tenido desde su
creación, ya que le permite a los contribuyentes que tributaban en éste régimen
llevar una contabilidad simplificada, y anteriormente, es decir, hasta el ejercicio
fiscal 2003, gozaban de una exención del pago del Impuesto al Valor Agregado,
siendo sujetos únicamente del Impuesto sobre la Renta.
El capítulo del análisis del cálculo de impuestos tiene como finalidad
mostrar un panorama más amplio y ejemplificar el cálculo de los impuestos del
Régimen de Pequeños Contribuyentes, de los dos impuestos de los que es sujeto:
Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado.
Primero se analizará el cálculo que se realizó en el ejercicio fiscal de 2005,
el detalle del procedimiento, lo establecido en Ley, en Resolución Miscelánea, es
decir, las opciones de pago, que tenían los pequeños contribuyentes.
Posteriormente se analizará el cálculo que se efectúa durante éste ejercicio
fiscal, para realizar un comparativo de los dos ejercicios y como se incremento el
impuesto para dichos contribuyentes.
Por lo anteriormente expuesto, se concluye que aún cuando éstos
contribuyentes si tienen facilidades administrativas, también es cierto, que la
estimación de ingresos por parte de la autoridad no es el mejor camino, ya que
muchas ocasiones ésta no es acorde a la capacidad contributiva del contribuyente,
ya que no se puede generalizar para un mismo grupo de contribuyentes.
La utilización de un cuota fija, es una buena opción pero no basada en
datos irreales, que den lugar a que los contribuyentes que ya se encuentren
inscritos en el padrón del Registro Federal de Contribuyentes opten por irse a la
informalidad, esto debido a que aún no se ha logrado que el sector informal en
nuestro país disminuya.
Para que éste sector informal disminuya, la supervisión de los
contribuyentes debería hacerse de acuerdo a la división territorial, es decir el
Régimen de Pequeños Contribuyentes debería ser controlado por cada municipio,
otorgándoles ésta facultad, ya que entonces cada municipio regularía únicamente
a los contribuyentes que encuentren dentro de su ámbito territorial.
CAPÍTULO 1. MARCO LEGAL
1.1
Introducción
El presente capítulo muestra donde se origina la obligación de contribuir al
gasto público mediante el pago de impuestos, desde la Ley Suprema hasta las
Leyes específicas que regulan al Régimen de Pequeños Contribuyentes, es decir,
de donde se desprende la existencia de éste Régimen.
Es importante señalar la importancia de conocer el marco legal de éste
régimen, ya que el conocer su origen, nos permitirá tener un panorama más
amplio de la importancia que tiene éste régimen dentro del sistema tributario.
1.2
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos
En nuestro sistema, la relación jurídica tributaria emana de la fracción IV del
artículo 31, de la Carta Magna, la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos (1917), el cual a la letra dice: “Contribuir para los gastos públicos, así
de la Federación, como del Estado o Municipio en que se resida, de la manera
proporcional y equitativa que lo dispongan las leyes”, es decir, es de éste precepto
de donde se desprende la obligación principal del pago de impuestos de todos lo
mexicanos.
1.3
Ley de Ingresos de la Federación
En toda relación tributaria invariablemente siempre participan un sujeto
activo y un sujeto pasivo, vinculado a un objeto, las contribuciones, las cuales son
establecidas por el Estado a través de sus órganos legislativos.
El sujeto activo de la relación tributaria siempre recae en una entidad del
poder público, ya sea la Federación, las Entidades Federativas o los municipio,
según
se
trate
de
contribuciones
federales,
estatales
o
municipales,
respectivamente.
Por otra parte el sujeto pasivo, es la persona física o moral, obligada por
Ley al pago de una contribución. Los ingresos públicos federales, se establecen
anualmente en la Ley de Ingresos de la Federación.
Atendiendo a su origen, los ingresos públicos han sido clasificados como no
tributarios y tributarios, los ingresos tributarios son las contribuciones establecidas
en las leyes del país para el sostenimiento del gasto público, mientras que los no
tributarios son todos los demás ingresos del Estado derivados de un acto de
Derecho Público o de un acto de Derecho Privado.
1.4
Código Fiscal de la Federación
Respecto a los ingresos tributarios, el artículo 2º del Código Fiscal de la
Federación (CFF) del año 2006, señala cuatro tipos de contribuciones: Impuestos,
Aportaciones de seguridad social, Contribuciones de mejoras y Derechos.
En este caso, ésta investigación es referente a los impuestos, es decir, las
contribuciones establecidas en Ley que deben pagar las personas físicas y
morales que se encuentren en la situación jurídica o de hecho prevista por la
misma.
Para medir el impacto económico de los impuestos, estos son clasificados
en regresivos y progresivos: Los impuestos regresivos son aquellos que se cobran
a todos por igual; esto es, la tasa o tarifa pagada no guarda relación con la
capacidad económica del sujeto pasivo, por lo tanto, una persona de escasos
recursos y una persona adinerada pagarán la misma cantidad de dinero por el
acto gravado. Lo anterior suele implicar que el impuesto que debe de pagar el
contribuyente con percepciones bajas es mayor, en proporción a sus ingresos,
que el que debe pagar la persona de mejor posición económica, lo que afecta en
mayor medida su economía personal.
Lo anterior explica las fuertes presiones sociales que siempre han existido
para impedir que los impuestos regresivos recaigan sobre bienes y servicios de
primera necesidad (aquellos sin los cuales las personas no podrían sobrevivir),
por lo que tradicionalmente se han impuesto sobre bienes y servicios menos
indispensables, como los cigarrillos, el licor y los juegos de azar, entre muchos
otros.
Los impuestos progresivos, por el contrario, sí tienen en cuenta la
capacidad económica de una persona o empresa. Con este tipo de impuestos, en
teoría, los contribuyentes con menor nivel de ingresos tienen, en proporción, una
menor carga fiscal que las personas acaudaladas; es decir, a medida que la
capacidad económica de una persona o empresa aumenta, la cantidad de dinero
que ésta debe pagar de impuestos también aumenta.
Los impuestos directos suelen ser progresivos y los indirectos regresivos:
Los impuestos directos son aquellos que afectan directamente el patrimonio
de la persona física o moral que los paga. Entre los impuestos directos se pueden
encontrar los impuestos a la renta, a la riqueza y a la propiedad. Los impuestos a
la propiedad son las contribuciones sobre casas, fincas, edificios, tierras o
herencias. El impuesto predial, el impuesto sobre tenencia de vehículos y los
impuestos a las sucesiones se incluyen entre ellos.
Los impuestos directos tienen la ventaja de que el legislador puede atender
a las manifestaciones de riqueza externas para su establecimiento, ajustando su
medida a la capacidad contributiva de los causantes para hacerlos tributar de
acuerdo con su potencialidad para contribuir a los gastos públicos, incluyendo la
posibilidad de estimular determinadas actividades de interés nacional a través de
exenciones o tratos diferenciados, pero son poco productivos porque el sujeto
pasivo de la contribución tiende a evitar su pago, mediante una utilización
exhaustiva de todos los elementos y estrategias que le permitan disminuir la base
gravable, lo que obliga a la administración tributaria a desarrollar complejos y
costosos mecanismos de control sobre los contribuyentes.
Los impuestos indirectos, de otra parte, se le imponen a bienes o servicios y
a las transacciones que se realizan con ellos; es decir, las personas,
indirectamente, a través de la compra de bienes o servicios, pagan el impuesto,
pero el Estado no es quien recauda directamente la contribución, sino terceros
encargados de su traslado y pago, lo que facilita su administración.
Los impuestos indirectos, entonces, gravan el consumo y se cobran en el
momento en el que se enajenan bienes, prestan servicios, o al realizar otro tipo de
transacciones comerciales, como el arrendamiento y la importación de bienes.
Casos típicos de esta clase de impuestos son el Impuesto al Valor Agregado (IVA)
y el Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (IESPYS).
Por el contrario, los impuestos indirectos tienen la ventaja de que no son tan
aparentes para los contribuyentes, porque van incluidos en el precio de los bienes
o servicios, además de que permiten recaudar contribuciones entre quienes no
pagan impuestos directos. Sin embargo, son muy sensibles al desarrollo de la
economía del país, por lo que el Estado no puede estar muy cierto del monto que
efectivamente recaudará por su concepto en un ejercicio fiscal determinado.
El Impuesto sobre la Renta y el Impuesto al Activo son impuestos directos
que representan alrededor del 29% de los ingresos estimados del Gobierno
Federal para el ejercicio fiscal de 2006, lo que los convierte en la principal fuente
de ingresos públicos de este país. En consecuencia, su correcta determinación y
cobro son de importancia capital para la salud de las finanzas públicas, y
considerando que la mayor parte de las empresas se constituyen como pequeños
comercios, de ahí la necesidad de estudiar el Régimen de Pequeños
Contribuyentes.
Una vez que se conoce la clasificación de los impuestos, se procederá al
estudio de las leyes específicas que regulan el pago de los impuestos del
Régimen de Pequeños Contribuyentes, como son el Impuesto sobre la Renta
(LISR) y el Impuesto al valor Agregado (LIVA).
1.5
Ley del Impuesto sobre la renta
El Régimen de Pequeños Contribuyentes se encuentra ubicado en la
Sección III, Capítulo II del título IV de la LISR.
Éste título regula a las personas físicas, que de conformidad con el artículo
22 del Código Civil Federal, la capacidad jurídica de las personas físicas se
adquiere por el nacimiento y se pierde por la muerte.
La LISR (2007) en su artículo 137, nos señala que puedan tributar en éste
régimen las personas físicas que realicen actividades empresariales, que
únicamente enajenen bienes o presten servicios, al público en general, podrán
optar por pagar el impuesto sobre la renta en los términos de la sección III,
siempre que los ingresos propios de su actividad empresarial y los intereses
obtenidos en el año de calendario anterior, no hubieran excedido de la cantidad de
$ 2’000,000.
Es por ello, que para saber que se considera como actividad empresarial,
es necesario remitirse al artículo 16 del CFF (2007), el cual a la letra señala:
Se entenderá por actividades empresariales las siguientes:
I.- Las comerciales que son las que de conformidad con las leyes federales
tienen ese carácter y no están comprendidas en las fracciones siguientes.
II.- Las industriales entendidas como la extracción, conservación o
transformación de materias primas, acabado de productos y la elaboración de
satisfactores.
III.- Las agrícolas que comprenden las actividades de siembra, cultivo,
cosecha y la primera enajenación de los productos obtenidos, que no hayan sido
objeto de transformación industrial.
IV.- Las ganaderas que son las consistentes en la cría y engorda de
ganado, aves de corral y animales, así como la primera enajenación de sus
productos, que no hayan sido objeto de transformación industrial.
V.- Las de pesca que incluyen la cría, cultivo, fomento y cuidado de la
reproducción de toda clase de especies marinas y de agua dulce, incluida la
acuacultura, así como la captura y extracción de las mismas y la primera
enajenación de esos productos, que no hayan sido objeto de transformación
industrial.
VI.- Las silvícolas que son las del cultivo de bosques o montes, así como la
cría, conservación, restauración, fomento y aprovechamiento de la vegetación de
los mismos y la primera enajenación de sus productos, que no hayan sido objeto
de transformación industrial. (Código Fiscal de la Federación, 2006; art.16)
En resumen, las personas físicas que desarrollen cualquiera de las
actividades empresariales que anteriormente se detallaron, podrán tributar en el
Régimen de Pequeños Contribuyentes, a excepción de aquellas personas que
obtengan ingresos por actividad empresarial por concepto de comisión, mediación,
agencia, representación, correduría, consignación, distribución o espectáculos
públicos, ni quienes obtengan más del treinta por ciento de sus ingresos por la
enajenación de mercancía de procedencia extranjera.
Por otra parte, existe otro impuesto que ésta estrechamente vinculado al
ISR, no sólo por ser un impuesto directo, si no porque es impuesto
complementario, el impuesto al activo, sin embargo por mucho tiempo, este
impuesto ha tenido un estimulo, que exime a ciertos contribuyentes de su pago, y
para este ejercicio, no es la excepción, ya que la Ley de ingresos de la Federación
para 2007, publicada el 27 de diciembre de 2006 prevé en su artículo 16, fracción
XI, el otorgamiento de un estímulo fiscal para personas físicas y morales,
consistente en el monto total del impuesto al activo que se cause en el ejercicio
fiscal de 2007, por lo que el 20 de febrero de 2007, se publico el Decreto por el
que se otorgan estímulos fiscales en materia de impuesto al activo, en el cual se
dan a conocer las características de los beneficiarios de dicho estímulo, mismo
que en su Artículo primero señala lo siguiente:
“Para los efectos del artículo 16, fracción XI de la Ley de Ingresos de la
Federación para el Ejercicio Fiscal de 2007, durante dicho año, los beneficiarios
del estímulo fiscal a que se refiere el citado artículo, serán los contribuyentes
personas físicas o morales cuyos ingresos totales en el ejercicio fiscal de 2006,
derivados de actividades empresariales y por el otorgamiento del uso o goce
temporal de bienes que se utilicen en las actividades de otro contribuyente del
impuesto al activo, no hubieran excedido de $ 4’000,000 (Cuatro millones de
pesos 00/100 M.N.)”
Por lo anterior, y en virtud de que para tributar en el Régimen de Pequeños
Contribuyentes sus ingresos no deben ser mayores a $ 2´000,000.00, quedan
relevados del pago de éste impuesto, .
1.6
Ley del Impuesto al Valor Agregado
La LIVA del año 2007 en su artículo 2-C dice: “las personas físicas que
reúnan los requisitos a que se refiere el artículo 137 de la Ley del Impuesto sobre
la Renta, pagarán el impuesto al valor agregado en los términos generales que
esta Ley establece, salvo que opten por hacerlo mediante estimativa del impuesto
al valor agregado que practiquen las autoridades fiscales.”
1.7
Miscelánea Fiscal
Además de la leyes, está la Resolución que establece Reglas de Carácter
General aplicables a los Impuestos y Derechos Federales, excepto los
relacionados con el Comercio Exterior, conocida como Resolución Miscelánea, en
la que se agrupan las disposiciones de carácter general emitidas por las
autoridades en materia fiscal, en cumplimiento del artículo 33 fracción I inciso g)
del CFF.
1.8
Convenio de Coordinación Administrativa
Derivado de las modificaciones a la Ley del Impuesto sobre la Renta,
vigentes a partir de enero de 2003, el H. Congreso de la Unión estimó conveniente
incluir una reforma al artículo 139, para que los contribuyentes que tributan en el
Régimen de Pequeños Contribuyentes pudieran efectuar los pagos del impuesto
en las entidades federativas donde obtengan sus ingresos, siempre que dichas
entidades celebraran convenio de coordinación para administrar dicho impuesto,
por lo que con fecha 18 de marzo de 2003, fue publicado en el Diario Oficial de la
Federación, el Anexo No. 3 al Convenio de Colaboración Administrativa en Materia
Fiscal Federal, celebrado entre el Estado de Colima y la Secretaria de Hacienda y
Crédito Pública.
Posteriormente el propio Congreso de la Unión mediante Decreto publicado
en el Diario Oficial de la Federación del 31 de diciembre de 2003 aprobó, entre
otras, reformas al citado artículo 139 de la Ley del Impuesto sobre la Renta para
establecer que las entidades federativas con las que se celebre convenio de
coordinación en la materia de que se trata, podrán estimar el ingreso gravable del
contribuyente y determinar cuotas fijas para cobrar el impuesto respectivo.
De igual manera, el H. Congreso de la Unión mediante Decreto publicado
en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 2003, con vigencia a
partir del 1 de enero de 2004, aprobó diversas reformas a la Ley del Impuesto al
Valor Agregado, entre las que se encuentra la relativa al artículo 2o.-C, en el que
se establece que las personas físicas que tributen conforme al régimen de
pequeños contribuyentes, de acuerdo a lo previsto en la Sección III del Capítulo II
del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pagarán el Impuesto al Valor
Agregado en los términos generales que la Ley del Impuesto al Valor Agregado
establece, salvo que opten por hacerlo mediante estimativa del valor de las
actividades que practiquen las autoridades fiscales, en lugar de hacerlo en los
términos generales que la Ley de la materia establece; ese mismo artículo en su
penúltimo párrafo señala que las entidades federativas con las que se celebre
convenio de coordinación para la administración del Impuesto al Valor Agregado a
cargo de los pequeños contribuyentes en los términos ahí establecidos, podrán
estimar el valor de sus actividades mensuales y determinar las cuotas
correspondientes.
Posteriormente, el 26 de enero de 2005, se publicó en el Diario Oficial de la
Federación el “Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales”, por el
cual, entre otros, se otorga el correspondiente a que no se considerara como
requisito para que los pequeños contribuyentes tributen conforme al régimen
establecido en la Sección III Capítulo II Título IV de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, la presentación de la declaración informativa de los ingresos obtenidos en
el ejercicio 2004, prevista en el cuarto párrafo del artículo 137 del ordenamiento
citado, sin que ello implicara que se releva a dichos contribuyentes de la
obligación mencionada, por lo que las autoridades fiscales pueden requerir su
presentación, por ello con la finalidad de adecuar el Convenio celebrado con
anterioridad a las nuevas reformas, el 17 de agosto de 2005, se sustituyó el Anexo
No. 3 del Convenio de Colaboración Administrativa en Materia Fiscal Federal,
mismo que fue publicado en el Diario Oficial de la Federación el día 30 de
Septiembre de 2005.
1.9
Resumen
El pago de impuestos del Régimen de los Pequeños Contribuyentes tiene
su origen en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, el cual
marca la obligación como ciudadanos de contribuir al gasto público.
Por otra parte, se encuentran las leyes específicas que señalan las
contribuciones que dichos contribuyentes tienen que pagar al encontrarse en las
situaciones jurídicas de hecho previstas, es por ello que éste Régimen se
encuentra obligado al pago del Impuesto sobre la Renta y al pago del Impuesto al
Valor Agregado.
CAPÍTULO 2. GENERALIDADES DEL RÉGIMEN DE PEQUEÑOS
CONTRIBUYENTES
2.1
Introducción
El presente capítulo tiene como finalidad mostrar un panorama más amplio
del Régimen de Pequeños Contribuyentes, es decir, la evolución que ha tenido
desde su origen, y analizar las reformas fiscales que éste régimen ha tenido en los
últimos años, y si han resultado benéficos éstos cambios.
Por otro lado, se conocerá quienes pueden tributar en éste régimen fiscal, y
las obligaciones fiscales que las leyes respectivas les establecen.
Es necesario resaltar la importancia que éste régimen ha tenido desde su
creación, ya que le permite a los contribuyentes que tributan en éste régimen
llevar una contabilidad simplificada, y anteriormente, es decir, hasta el ejercicio
fiscal 2003, gozaban de una exención del pago del Impuesto al Valor Agregado,
siendo sujetos únicamente del Impuesto sobre la Renta.
Sin embargo, a partir del ejercicio 2004, los contribuyentes de éste régimen
dejaron de ser exentos del Impuesto al Valor Agregado, lo que causó gran impacto
en éste régimen, ya que de pagar pequeñas cantidades de impuesto o en
ocasiones acostumbrados a no pagar cantidad alguna, tuvieron que comenzar a
pagar por lo menos la cuota fija de 200.00 pesos, es decir, no tenían opción de no
pagar dicho impuesto.
Para 2005, surgen algunas modificaciones a dichas reformas planteadas en
el Impuesto al valor Agregado de 2004, así como la publicación de un Decreto por
el que se otorgan facilidades administrativas a éste régimen, consistente en una
cuota fija mensual.
En el ejercicio fiscal 2006, continuaron las reformas a éste régimen, en las
cuales les dan varias opciones a los Contribuyentes que tributan como Pequeños
Contribuyentes, sin embargo, esto siempre encaminado al pago de una
contribución, que en ocasiones resulta excesiva para ciertos contribuyentes.
2.2
Antecedentes del Régimen de Pequeños Contribuyentes
La exposición de motivos para la creación de éste régimen, se encuentra
reflejado en la Ley del Impuesto sobre la Renta para el ejercicio fiscal de 1998.
Antonio Luna Guerra (Enero 2005) señala: Referente a la Ley del Impuesto
sobre la renta (1998), en específico a los Pequeños Contribuyentes:
“Se propone crear para personas físicas que realicen actividades
empresariales con ingresos de hasta 2.2 millones de pesos un régimen especial
de sustitución de los siguientes regímenes: de contribuyentes menores, de 2.5%
sobre ingresos brutos sobre ventas o prestación de servicios al público en general,
de 10% de recaudación sobre compras, y simplificado. Este último régimen
seguiría existiendo exclusivamente para las actividades agrícolas, ganaderas,
silvícolas, artesanales y de autotransporte…El régimen propuesto consistiría en la
realización de pagos semestrales de un impuesto equivalente al 2.5% de los
ingresos brutos del contribuyente, disminuido a tres salarios mínimos…Bajo este
régimen tan sólo se requeriría llevar un registro simplificado de ventas o ingresos,
pero no habría las siguientes obligaciones: presentar declaraciones informativas,
formular estados financieros, expedir y conservar comprobantes por ventas
inferiores a $ 50.00, ni conservar comprobantes por compras de bienes nuevos
con valor inferior a $ 1,200.00” (Luna A., 2005).
Una gran parte de estos contribuyentes se encontraban dentro del régimen
simplificado
como
personas
físicas
específicamente
en
las
facilidades
administrativas de dicho régimen, que publicaba año con año la Secretaría de
Hacienda y Crédito Público.
Una pequeña parte, se encontraba en tal Sección III que los enmarca hoy,
pero que de 1996 a 1997, era llamada de las personas que realizan las
operaciones exclusivamente con el público en general.
El actual régimen de Pequeños Contribuyentes, se basa en dicha sección III
mencionada anteriormente, la cual obligaba a éstas personas físicas a calcular el
Impuesto sobre la Renta sobre los ingresos sin considerar las deducciones, a la
tasa del 2.5% directo.
Al entrar en vigor el régimen en estudio, la autoridad pretendía lograr la
simplificación administrativa para la mayoría de los negocios, sin embargo, causó
un impacto mayor el pagar una tasa directa del 2.5% sobre los ingresos, a pesar
de evitar la obligación de presentar declaraciones informativas.
“Además, los contribuyentes que al figurar en 1997 como régimen
simplificado aplicando las famosas entradas y salidas y de pronto pasar a ser un
régimen con una tasa directa del 2.5%, existe una variación considerable en el
pago del Impuesto sobre la Renta”. (Luna A., 2005).
Lo ocurrido, tuvo muchas propuestas ante el Congreso de la Unión para
reformarse, y se pagara menos impuesto, debido a que se consideraba
exagerado. Con esto se modificó la Ley, para quedar la determinación de ISR en
base a una tabla que aplicaba una tasa del 0 al 2.5%.
Para el ejercicio fiscal 2001 se establece una tasa única del 2% y para el
2002 cambia al 1%, pero en el 2003 vuelve a cambiar para que sean tasas del 0 al
2% y para el 2004 continua este aspecto, pero les otorgan facultades a los
estados para que establezcan una estimativa sobre sus ingresos.
“Para el ejercicio 2005 se eleva el importe de los ingresos para poder
tributar en éste régimen. Además de que se otorga una exención en materia de
impuesto al valor agregado, además de que se disminuyen los coeficientes de
valor agregado”. (Luna A., 2005)
.
2.3
Sujetos del Régimen de Pequeños Contribuyentes
El artículo 137 de la LISR (2007) dice que podrán tributar en éste
régimen:
Las personas físicas que realicen actividades empresariales, que
únicamente enajenen bienes o presten servicios, al público en general, podrán
optar por pagar el impuesto sobre la renta en los términos establecidos en esta
Sección, siempre que los ingresos propios de su actividad empresarial y los
intereses obtenidos en el año de calendario anterior, no hubieran excedido de
la cantidad de $2’000,000.00
Es
decir,
éste
régimen
es
para
aquellas personas
físicas
que
únicamente realicen operaciones con el público en general (es decir, que no
proporcionen facturas a sus clientes en las que se desglose el IVA), que estimen
que sus ingresos brutos (ventas totales) mas intereses del año no excederán de
$2’000,000.00.
Este régimen es opcional. En él pueden pagar sus impuestos las personas
físicas
que
se
dediquen
al
comercio,
industria,
transporte,
actividades
agropecuarias, ganaderas, siempre que no hayan tenido ingresos o ventas
mayores a $2’000,000.00 al año, además de no proporcionar facturas y desglosar
el IVA.
Sin embargo, no pueden tributar en este régimen quienes obtengan
ingresos por concepto de comisión, mediación, agencia, representación,
correduría, consignación, distribución o espectáculos públicos, ni quienes
obtengan más del treinta por ciento de sus ingresos por la enajenación de
mercancía de procedencia extranjera. Al respecto el artículo 2546 del Código Civil
Federal nos menciona que “el mandato es un contrato por el que el mandatario se
obliga a ejecutar por cuenta del mandante los actos jurídicos que éste le encarga”.
El artículo 137 de la LISR contempla una opción para aquellos
contribuyentes que obtengan más del treinta por ciento de sus ingresos por la
enajenación de mercancía de procedencia extranjera, y que cumplan con los
requisitos para tributar en este régimen. Esta opción les permite tributar en este
régimen siempre que apliquen una tasa del 20% al monto que resulte de disminuir
al ingreso obtenido por la enajenación de dichas mercancías, el valor de
adquisición de las mismas, en lugar de aplicar el 2% a la diferencia que resulte de
disminuir al total de los ingresos que se obtengan en el mes en efectivo, en bienes
o en servicios, un monto equivalente a cuatro veces el salario mínimo general del
área geográfica del contribuyente elevado al mes, como lo marca el artículo 138
de la LISR.
Cuadro No. 1 Mecánica del cálculo del Impuesto sobre la Renta para
contribuyentes que obtengan mas del 30% de ingresos por enajenación de
mercancía de procedencia extranjera.
Ingresos
obtenidos
por
enajenación
de
mercancías de procedencia extranjera
(-)
$ 80,000.00
Valor de adquisición de mercancías amparadas
con documentación comprobatoria
(=)
Resultado
(X)
20%
(=)
Impuesto a pagar
50,000.00
$ 30,000.00
20%
$ 6,000.00
Fuente: Elaboración propia basada en el artículo 137 (Ley del Impuesto Sobre la Renta, 2007)
Los contribuyentes mencionados en el párrafo anterior, deberán conservar
la documentación comprobatoria de la adquisición de mercancía de procedencia
extranjera, misma que deberá reunir los requisitos establecidos en el artículo 29-A
del Código Fiscal de la Federación, mismos que se enlistan a continuación:
Contener impreso el nombre, denominación o razón social, domicilio fiscal y
clave de registro federal de contribuyentes de quien los expida.
Tratándose de contribuyentes que tengan más de un local o
establecimiento, deberán señalar en los mismos el domicilio del
local o establecimiento en el que se expidan los comprobantes.
Contener impreso el número de folio.
Lugar y fecha de expedición.
Clave del registro federal de contribuyentes de la persona a favor de quien
se expida.
Cantidad y clase de mercancías o descripción del servicio que amparen.
Valor unitario consignado en número e importe total consignado en número
o letra, así como el monto de los impuestos que en los términos de
las disposiciones fiscales deban trasladarse, desglosado por tasa
de impuesto, en su caso.
Número y fecha del documento aduanero, así como la aduana por la cual
se realizó la importación, tratándose de ventas de primera mano
de mercancías de importación.
Fecha de impresión y datos de identificación del impresor autorizado.
Tratándose de comprobantes que amparen la enajenación de ganado, la
reproducción del hierro de marcar de dicho ganado, siempre que
se trate de aquél que deba ser marcado.
2.4
Obligaciones Fiscales
El artículo 139 de la LISR (2007) señala cuales son las obligaciones fiscales
que deben cumplir los contribuyentes que tributan en el régimen de Pequeños
Contribuyentes.
La fracción I de dicho artículo señala como primera obligación, solicitar su
inscripción en Registro Federal de Contribuyentes, y la resolución miscelánea para
2007, nos señala el procedimiento para hacerlo.
Las solicitudes de inscripción al RFC se presentarán a través de cualquiera de
los siguientes medios, según se trate:
En la página de Internet del SAT, con conclusión ante la ALAC de su elección,
la cual se realizará a través del siguiente procedimiento:
I. Presentarán la solicitud de inscripción proporcionando los datos que
se contienen en el formato electrónico RU “Formato Unico de Solicitud de
Inscripción y Avisos al Registro Federal de Contribuyentes”.
II. Concluida la captura, se enviará la solicitud de inscripción a través
de la página de Internet del SAT. El citado órgano desconcentrado
enviará a los contribuyentes por la misma vía, el número de folio
asignado.
III. Para concluir el trámite, el contribuyente se presentará ante la
ALAC, dentro de los diez días siguientes al envío de la solicitud a que se
refiere la fracción I anterior, proporcionando el número de folio asignado
y la documentación señalada en el Anexo 25 de la resolución
miscelánea, misma que podrá consultarse en la página de Internet del
SAT.
En caso de que la documentación a que se refiere el párrafo anterior,
se presente incompleta o no reúna los requisitos señalados en el Anexo
25 se entregará al contribuyente un reporte de documentación pendiente
y tendrá un plazo de diez días para realizar la presentación de la misma.
IV. La ALAC, cotejará la información enviada a través de la página de
Internet del SAT, con la documentación proporcionada y una vez firmada
la solicitud de inscripción al RFC, entregará al contribuyente copia de la
solicitud. Una vez realizado lo anterior, la cédula de identificación fiscal o
constancia de registro fiscal, se entregará de manera inmediata.
Una vez transcurrido el plazo, si el contribuyente no cumple con lo
establecido en la fracción III, la solicitud de inscripción se tendrá por no
presentada y deberá iniciar nuevamente el trámite.
Atención personalizada, mediante el siguiente procedimiento:
Las personas físicas podrán solicitar su inscripción al RFC a través de
la modalidad de atención personalizada de preferencia a través de cita
previa, acudiendo a la ALAC.
El contribuyente proporcionará la documentación señalada en el
Anexo 25, misma que podrá consultarse en la página de Internet del
SAT.
Revisada la documentación correspondiente y previa firma y entrega
de la solicitud de inscripción al RFC, la autoridad acusará de recibo y
entregará copia de dicha solicitud. Una vez realizado lo anterior, la
cédula de identificación fiscal o constancia de registro fiscal, según se
trate, se entregará de manera inmediata.
En caso de que la documentación a que se refiere esta regla, se
presente incompleta o no reúna los requisitos señalados en el Anexo 25,
se entregará al contribuyente un reporte de información pendiente y
tendrá un plazo de diez días para presentarla correctamente.
Una vez transcurrido el plazo, si el contribuyente no cumple con lo
señalado en los párrafos anteriores, la solicitud de inscripción se tendrá
por no presentada y deberá iniciar nuevamente el trámite.
El anexo 25 de la resolución miscelánea señala cuales son los requisitos
que deberán de reunir las personas físicas que deseen inscribirse en el Registro
Federal de Contribuyentes, los cuales se enlistan a continuación:
Original del comprobante de domicilio fiscal.
Original de cualquier identificación oficial vigente con fotografía y firma,
expedida
por
el
gobierno
federal,
estatal
o
municipal
del
contribuyente o representante legal.
Contar con dirección de correo electrónico.
Si cuenta con CURP:
Fotocopia de la constancia de la Clave Unica de Registro de Población.
En caso de que la identificación ya contenga impresa la CURP, no será
necesario presentar la constancia a que se refiere el punto anterior.
Si no cuenta con CURP:
Acta de nacimiento en copia certificada o en copia certificada por
funcionario público competente o por fedatario público.
Los mexicanos por naturalización deben presentar copia certificada u
original de carta de naturalización expedida por la autoridad
competente
corresponda.
debidamente
certificada
o
legalizada,
según
Los extranjeros deben presentar original del documento migratorio
vigente que corresponda emitido por autoridad competente, con la
debida autorización para realizar los actos o actividades que
manifiesten en su aviso (en su caso, prórroga o refrendo migratorio).
Al respecto la regla 2.3.1.16. del Resolución Miscelánea para 2007 señala:
Para los efectos del artículo 27 del CFF y 14, último párrafo de su
Reglamento, los contribuyentes que tributen en el Título IV, Capítulo II, Sección
III de la Ley del ISR y que tengan su domicilio fiscal dentro de la circunscripción
territorial de los estados que se encuentran relacionados en la página de
Internet del SAT, en el apartado de “Nuevo esquema de pago para el Régimen
de Pequeños Contribuyentes”, podrán solicitar su inscripción al RFC ante las
oficinas autorizadas de la autoridad recaudadora de dichas entidades
federativas.
Los contribuyentes también podrán solicitar la expedición y reexpedición de
la constancia de registro en el RFC ante las mismas autoridades.
Asimismo, los contribuyentes que tributen en el régimen mencionado en el
primer párrafo de esta regla y que tengan uno o más establecimientos dentro
de la circunscripción territorial de los estados que se encuentran relacionados
en la página de Internet del SAT, podrán presentar el aviso de cierre o apertura
de establecimiento ante las oficinas autorizadas de la autoridad recaudadora
de dichas entidades federativas.
Las entidades que a la fecha ya realizan la inscripción de REPECOS en el
registro federal de contribuyentes son: Baja California, Coahuila, Chihuahua,
Estado de México, Hidalgo, Puebla, Quintana Roo, San Luis Potosí, Tlaxcala y
Yucatán.
Cabe señalar que los requisitos para inscribirse al Registros Federal de
Contribuyentes son fáciles de reunir, es importante destacar que lo que complica
éste trámite administrativo es la normatividad de los organismos públicos
encargados de dicho trámite, ya que en ocasiones van más allá de lo establecido
por la ley.
El artículo 139 en su fracción II, menciona que otra obligación es la de:
Presentar ante las autoridades fiscales a más tardar el 31 de marzo del
ejercicio en el que comiencen a pagar el impuesto conforme a esta Sección o
dentro del primer mes siguiente al de inicio de operaciones el aviso
correspondiente. Asimismo, cuando dejen de pagar el impuesto conforme a
esta Sección, deberán presentar el aviso correspondiente ante las autoridades
fiscales, dentro del mes siguiente a la fecha en que se dé dicho supuesto.
El artículo 139 en su segunda fracción de la LISR (2007)
señala lo
siguiente:
Cuando los ingresos propios de la actividad empresarial adicionados de los
intereses, obtenidos por el contribuyente en el periodo transcurrido desde el
inicio del ejercicio y hasta el mes de que se trate, excedan de la cantidad
señalada en el primer párrafo del artículo 137 de esta Ley o cuando no
presente la declaración informativa a que se refiere el cuarto párrafo del citado
artículo estando obligado a ello, el contribuyente dejará de tributar en los
términos de esta Sección y deberá tributar en los términos de las Secciones I o
II de este Capítulo, según corresponda, a partir del mes siguiente a aquél en
que se excedió el monto citado o debió presentarse la declaración informativa,
según sea el caso.
Sin embargo cabe señalar que actualmente quedan relevados de presentar
dicha declaración anual informativa de los ingresos obtenidos, ya que únicamente
será presentada a requerimiento de las autoridades fiscales, tal como lo establece
la Regla 2.21.1 de la Resolución Miscelánea para 2007, publicada en el Diario
Oficial de la Federación 25 de abril de 2007, y que señala lo siguiente:
Para los efectos del artículo 137, cuarto párrafo de la Ley del ISR, y del
Artículo Segundo del Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales
a los contribuyentes que se indican, publicado en el DOF el 8 de diciembre de
2005, los contribuyentes que tributen de conformidad con la Sección III del
Capítulo II del Título IV de la Ley del ISR, únicamente presentarán la
declaración informativa de los ingresos obtenidos cuando sea requerida por las
autoridades fiscales.
El artículo 139 en su tercer párrafo señala lo siguiente:
Los contribuyentes a que se refiere el párrafo anterior, continuarán llevando
la contabilidad de conformidad con el Código Fiscal de la Federación, su
Reglamento y el Reglamento de esta Ley, durante el primer ejercicio en que se
ejerza la opción a que se refiere el párrafo anterior. Cuando los ingresos en el
primer semestre del ejercicio en el que ejerzan la opción sean superiores a la
cantidad señalada en el primer párrafo del artículo 137 de esta Ley dividida
entre dos, dejarán de tributar en términos de esta Sección y pagarán el
impuesto conforme a las Secciones I o II, según corresponda, de este Capítulo,
debiendo efectuar el entero de los pagos provisionales que le hubieran
correspondido conforme a las Secciones mencionadas, con la actualización y
recargos correspondientes al impuesto determinado en cada uno de los pagos
(2007).
Los contribuyentes a que se refiere el segundo párrafo de esta fracción que
en el primer semestre no rebasen el límite de ingresos a que se refiere el
párrafo anterior y obtengan en el ejercicio ingresos superiores a la cantidad
señalada en el primer párrafo del artículo 137 de esta Ley, pagarán el impuesto
del ejercicio de acuerdo a lo establecido en las Secciones I o II de este
Capítulo, pudiendo acreditar contra el impuesto que resulte a su cargo, los
pagos que por el mismo ejercicio, hubieran realizado en los términos de esta
Sección.
Adicionalmente,
deberán
pagar
la
actualización
y
recargos
correspondientes a la diferencia entre los pagos provisionales que les hubieran
correspondido en términos de las Secciones I o II de este Capítulo y los pagos
que se hayan efectuado conforme a esta Sección III; en este caso no podrán
volver a tributar en esta Sección. (2007).
La fracción III del artículo 139 de LISR (2007) menciona como obligación la
de “conservar comprobantes que reúnan requisitos fiscales, por las compras de
bienes nuevos de activo fijo que usen en su negocio cuando el precio sea superior
a $2,000.00”.
Además de las obligaciones anteriores, tendrán la obligación de llevar un
registro de sus ingresos diarios, sin embargo bajo ninguna circunstancia podrán
expedir comprobantes que reúnan los requisitos fiscales que señala el Código
Fiscal de la Federación y su Reglamento, ya que de hacerlo así, se considera que
los contribuyentes que paguen el impuesto en los términos de esta Sección,
cambian su opción para pagar el impuesto en los términos de las Secciones I o II
de este Capítulo, esto a partir del mes en que se expidió el comprobante de que
se trate, el artículo 139 señala que también se considera que cambian de opción
en los términos del párrafo anterior, los contribuyentes que reciban el pago de los
ingresos derivados de su actividad empresarial, mediante traspasos de cuentas en
instituciones de crédito o casas de bolsa, cuando en este caso se cumpla alguno
de los requisitos que establece el artículo 29-C del Código Fiscal de la Federación,
a partir del mes en que se reciba el traspaso de que se trate.
La fracción V del artículo 139 de LISR (2007) menciona que otra obligación
es:
Entregar a sus clientes copias de las notas de venta y conservar originales
de las mismas. Estas notas deberán reunir los requisitos a que se refieren las
fracciones I, II y III del artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación y el
importe total de la operación en número o letra.
En los casos en que los contribuyentes utilicen máquinas registradoras de
comprobación fiscal, podrán expedir como comprobantes simplificados, la copia de
la parte de los registros de auditoría de dichas máquinas en la que aparezca el
importe de la operación de que se trate.
El Servicio de Administración Tributaria, mediante reglas de carácter
general, podrá liberar de la obligación de expedir dichos comprobantes tratándose
de operaciones menores a $100.00.
La fracción VI del artículo 139 de LISR (2007), señala que deberán:
Presentar, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel al que
corresponda el pago, declaraciones mensuales en las que se determinará y
pagará el impuesto conforme a lo dispuesto en los artículos 137 y 138 de esta
Ley, dichos pagos tendrán el carácter de definitivos.
Para los efectos de los pagos mensuales, la disminución señalada en el
primer párrafo del artículo 138 de esta Ley, será por un monto equivalente a tres
veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al
mes.
Los pagos a que se refiere esta fracción, se enterarán ante las oficinas
autorizadas de la Entidad Federativa en la cual el contribuyente obtenga sus
ingresos, siempre que dicha Entidad Federativa tenga celebrado convenio de
coordinación para administrar el impuesto a que se refiere esta Sección. En el
caso de que la Entidad Federativa en donde obtenga sus ingresos el
contribuyente no celebre el citado convenio o éste se dé por terminado, los
pagos se enterarán ante las oficinas autorizadas por las autoridades fiscales
federales.
Para los efectos de esta fracción, cuando los contribuyentes a que se refiere
esta Sección tengan establecimientos, sucursales o agencias, en dos o más
Entidades Federativas, enterarán los pagos mensuales en cada Entidad
considerando el impuesto que resulte por los ingresos obtenidos en la misma.
El Servicio de Administración Tributaria y, en su caso, las Entidades
Federativas con las que se celebre convenio de coordinación para la
administración del impuesto establecido en esta Sección, podrán ampliar los
periodos de pago, a bimestral, trimestral o semestral, tomando en
consideración la rama de actividad o la circunscripción territorial, de los
contribuyentes.
Las Entidades Federativas con las que se celebre convenio de coordinación
para la administración del impuesto establecido en esta Sección, podrán
estimar el ingreso gravable del contribuyente y determinar cuotas fijas para
cobrar el impuesto respectivo.
Cuando los contribuyentes realicen erogaciones por concepto de salarios,
los contribuyentes deberán efectuar la retención y el entero por concepto del
impuesto sobre la renta de sus trabajadores, conforme a las disposiciones
previstas en esta Ley y su Reglamento. Esta obligación podrá no ser aplicada
hasta por tres trabajadores cuyo salario no exceda del salario mínimo general del
área geográfica del contribuyente elevado al año, así lo señala la fracción VII del
artículo 139 de LISR de 2007.
Finalmente el artículo 139 en su fracción VIII menciona que “los
contribuyentes que tributen en éste régimen no deberán realizar actividades a
través de fideicomisos”.
Al respecto de las obligaciones fiscales, el Artículo Segundo del decreto
publicado con fecha 08 de Diciembre de 2005, menciona que:
Los contribuyentes que realicen el pago de los impuestos sobre la renta y al
valor agregado mediante la cuota fija integrada a que se refiere el artículo
anterior, durante 2005 y 2006 quedarán relevados de las obligaciones de llevar
el registro de sus ingresos diarios y de efectuar la separación de las
actividades por las que deba pagarse el impuesto al valor agregado a los
distintos coeficientes de valor agregado que les sean aplicables, previstas en
los artículos 139, fracción IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 2o.-C de
la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la obligación de presentar la
declaración informativa de los ingresos obtenidos en dichos años, prevista en
el cuarto párrafo del artículo 137 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así
como de entregar a sus clientes copia de las notas de venta y conservar
originales de las mismas, prevista en la fracción V del artículo 139 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, por operaciones por montos de hasta $100.00
2.5
Resumen
El Régimen de Pequeños Contribuyentes siempre ha existido, no con la
misma denominación, pero el motivo de su existencia siempre ha sido el apoyo a
todos esos pequeños comercios que se crean para la subsistencia generalmente
familiar, con la finalidad de tratar de no crear cargas administrativas que en dichos
negocios, en muchas de las ocasiones, es imposible tener.
Este régimen, continuamente sufre modificaciones, los que genera
incertidumbre en el contribuyente, al desconocer cómo se realiza el cálculo de sus
impuestos, y cuyas modificaciones generan en ocasiones, pagos de impuestos
excesivos, que no son acordes a la capacidad contributiva del contribuyente,
generando con ello una desincorporación de dichos contribuyentes del sistema
tributario.
Aún cuando actualmente, se podría decir que existe una simplificación
administrativa, existen otras cargas administrativas para los contribuyentes de éste
régimen, ya que si además son empleadores, y por lo tanto obligados a efectuar
retenciones tendrán que cumplir con las obligaciones que al respecto señala la
Ley, como son el entero de las retenciones efectuadas, esto a la Federación, y la
presentación de una declaración informativa anual.
Capítulo 3.- CÁLCULO DE IMPUESTOS
3.1 Introducción
El presente capítulo tiene como finalidad mostrar un panorama más amplio
y ejemplificar el cálculo de los impuestos del Régimen de Pequeños
Contribuyentes, de los dos impuestos de los que es sujeto: Impuesto sobre la
Renta e Impuesto al Valor Agregado.
Primero se analizará el cálculo que se realizó en el ejercicio fiscal de 2005,
el detalle del procedimiento, lo señalado en Ley, en Resolución Miscelánea, es
decir, las opciones de pago, que tenían los pequeños contribuyentes.
Posteriormente se analizará el cálculo que se efectúa durante éste ejercicio
fiscal, para realizar un comparativo de los dos ejercicios y como se incremento el
impuesto para dichos contribuyentes.
3.2 Cálculo 2005
Se analizará el procedimiento para el pago de impuestos para el Régimen
de Pequeños Contribuyentes, establecidos en ley, y el que mediante decreto fue
publicado el 8 de Diciembre de 2005, para posteriormente realizar una
comparación con el procedimiento actual.
3.2.1. Impuesto sobre la Renta
Éste impuesto se determinaba de conformidad con el Artículo 138 de la Ley
del ISR el cual a la letra señala:
El Artículo 138 del LISR (2005) señala:
Las personas físicas que paguen el impuesto en los términos de esta
Sección, calcularán el impuesto que les corresponda en los términos de la
misma, aplicando la tasa del 2% a la diferencia que resulte de disminuir al total
e los ingresos que obtengan en el mes en efectivo, en bienes o en servicios,
por su actividad empresarial, $42,222.22 en el caso de contribuyentes que
enajenen bienes o $12,666.66 tratándose de contribuyentes que presten
servicios. Cuando perciban ingresos por enajenación de bienes y por la
prestación de servicios deberán disminuir el monto que les corresponda de
conformidad con su actividad preponderante.
A continuación se muestra en cuadro No. 1 la mecánica del cálculo del
Impuesto sobre la Renta.
Cuadro No. 1 Mecánica del cálculo del Impuesto sobre la Renta
Ingresos del mes en efectivo, en bienes o en servicios
(-)
42,222.22 (Contribuyentes que enajenen bienes)
12,666.66 (Contribuyentes que presten servicios)
(=)
Diferencia
(X)
Tasa 2%
(=)
Impuesto sobre la renta mensual
Fuente: Elaboración propia basada en el Art. 138 LISR, 2005
Éste artículo establecía que cuando existieran contribuyentes que
percibieran ingresos tanto por enajenación de bienes como por la prestación de
servicios profesionales debían disminuir el monto de conformidad con su actividad
preponderante.
Cuando los contribuyentes realicen pagos con una periodicidad distinta a la
mensual conforme a lo dispuesto en el penúltimo párrafo de la fracción VI del
artículo 139 de esta Ley, los ingresos y la disminución que les corresponda en los
términos del párrafo anterior, se multiplicarán por el número de meses al que
corresponda el pago.
La fracción VI del Artículo 139 de la Ley del ISR (2005) señalaba lo
siguiente: Presentar, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel al
que corresponda el pago, declaraciones mensuales en las que se determinará y
pagará el impuesto conforme a lo dispuesto en los artículos 137 y 138 de esta Ley.
Los pagos mensuales a que se refiere esta fracción, tendrán el carácter de
definitivos.
Los pagos a que se refiere esta fracción, se enterarán ante las oficinas
autorizadas de la Entidad Federativa en la cual el contribuyente obtenga sus
ingresos, siempre que dicha Entidad Federativa tenga celebrado convenio de
coordinación para administrar el impuesto a que se refiere esta Sección. En el
caso de que la Entidad Federativa en donde obtenga sus ingresos el contribuyente
no celebre el citado convenio o éste se dé por terminado, los pagos se enterarán
ante las oficinas autorizadas por las autoridades fiscales federales.
Para los efectos de esta fracción, cuando los contribuyentes a que se
refiere esta Sección tengan establecimientos, sucursales o agencias, en dos o
más Entidades Federativas, enterarán los pagos mensuales en cada Entidad
considerando el impuesto que resulte por los ingresos obtenidos en la misma.
El Servicio de Administración Tributaria y, en su caso, las Entidades
Federativas con las que se celebre convenio de coordinación para la
administración del impuesto establecido en esta Sección, podrán ampliar los
periodos de pago, a bimestral, trimestral o semestral, tomando en consideración la
rama de actividad o la circunscripción territorial, de los contribuyentes. (Art. 138
LISR, 2005).
Las Entidades Federativas con las que se celebre convenio de coordinación
para la administración del impuesto establecido en esta Sección, podrán estimar el
ingreso gravable del contribuyente y determinar cuotas fijas para cobrar el
impuesto respectivo.
El lugar de pago establecía que si la entidad federativa en donde el
contribuyente realizaba sus actividades tenía celebrado convenio de coordinación
para administrar este impuesto con la Federación, entonces se pagaría en las
oficinas que dicha entidad federativa autorice, en caso contrario se pagaría en las
oficinas autorizadas por las autoridades fiscales federales.
Como ya se comentó, éste impuesto se determinaba de conformidad con el
artículo 138 de la Ley del ISR para 2005, a continuación se ejemplifica el cálculo
éste impuesto de un contribuyente cuyos ingresos del bimestre fueron de
120,000.00, dedicado a la enajenación de bienes (Ver cuadro No.2):
Cuadro No. 2 Ejemplo de Cálculo de Impuesto sobre la Renta
Ingresos de Enero
65,000.00
$
(+) Ingresos de Febrero
55,000.00
(=) Ingresos del bimestre $120,000.00
(42,222.22 x 2
(-) Exclusión art.138 LISR
84,444.44
(=) Base ISR
35,555.56
meses)
(x) Tasa ISR art. 138
2%
LISR
(=) ISR a pagar
$
711.11
Fuente: Elaboración propia basada en (Ley del Impuesto Sobre la Renta, 2005)
3.2.2 Impuesto al Valor Agregado
Desde el ejercicio 2004 con motivo de la reforma al Artículo 2-C de la Ley
del Impuesto al Valor Agregado, las personas físicas que realizan actividades
empresariales con el público en general y se encuentran tributando en el régimen
de pequeños contribuyentes tienen la obligación de pagar el Impuesto al Valor
Agregado.
Ésta nueva disposición tuvo muchas implicaciones jurídicas y sociales ya
que quienes tributan bajo este régimen se inconformaron debido a que
precisamente la exención que se encontraba en el anterior Artículo 2-C de la Ley
del IVA era uno de los beneficios más palpables dentro de dicho régimen de
tributación, lo cual desapareció totalmente a la entrada en vigor de la disposición
en comento.
Al respecto, este artículo 2-C de la LIVA (2005) señalaba lo siguiente:
Las personas físicas que tributen
conforme al régimen
de pequeños
contribuyentes de acuerdo con lo previsto en el Título IV, Capítulo II, Sección
III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pagarán el impuesto al valor
agregado mediante estimativa del valor de las actividades que practiquen las
autoridades fiscales, en lugar de hacerlo en los términos generales que esta
Ley establece. Para ello, se aplicará la tasa que corresponde a la cantidad que
resulte de aplicar el coeficiente de valor agregado que señala este artículo, al
valor estimado de las actividades por las que estén obligados al pago de este
impuesto. Las autoridades fiscales tomarán en cuenta los ingresos reportados
por los contribuyentes en la declaración informativa que deben presentar para
los efectos del impuesto sobre la renta, correspondiente al ejercicio inmediato
anterior. La estimativa que se obtenga se dividirá entre doce para obtener el
valor de las actividades mensuales estimadas. Para los efectos del cálculo
mencionado anteriormente, no se deberá considerar el valor de las actividades
a las que les aplique la tasa del 0%. Los contribuyentes no tendrán derecho al
acreditamiento del impuesto al valor agregado.
Es decir, éste artículo nos mencionaba que la base del cálculo eran los
ingresos para efectos del ISR del ejercicio inmediato anterior reportados en la
declaración informativa divididos entre doce, para determinar el valor de las
actividades mensuales, éste resultado es multiplicado por el coeficiente, y éste a
su vez por la tasa correspondiente (Ver cuadro No. 3)
Cuadro No. 3 Mecánica de cálculo del Impuesto al Valor Agregado
Ingresos para ISR ejercicio inmediato anterior, reportados en la
Declaración Informativa
(/)
12
(=)
Valor de las actividades mensuales
(X)
Coeficiente (15% enajenación de bienes, 40% prestación de
servicios o % para actividad específica)
(=)
Valor estimado
(X)
Tasa del 10 ó 15% según corresponda
(=)
Impuesto al Valor Agregado mensual
Fuente: Artículo 2-C de la LIVA (2005)
El coeficiente de valor agregado será del 15% tratándose de enajenación y
otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y de 40% en la prestación de
servicios, salvo que la actividad a la que se dediquen los contribuyentes sea
alguna de las siguientes (Art. 2-C LIVA, 2005):
Se aplicará el 6% en la comercialización de petróleo y combustibles de
origen mineral.
Se aplicará el 20% en los giros siguientes:
Fabricación de sombreros de palma y paja.
Venta de boletos de teatro.
Se aplicará el 22% en los giros siguientes:
Fabricación de jabones y detergentes; velas y veladoras.
Fabricación de artículos para deportes; confecciones, telas y artículos
de algodón; calzado de todas clases; pieles y cueros.
Fabricación de muebles de madera; extracción de maderas.
Imprenta, litografía y encuadernación.
Servicios de molienda de granos y de chiles.
Servicios de restaurantes.
Servicios de espectáculos en arenas, cines y campos deportivos.
Servicios de agencias funerarias.
Comercialización de artículos para deportes: confecciones, telas y
artículos de algodón; pieles y cueros.
Comercialización de papeles y artículos de escritorio.
Comercialización de joyería, bisutería y relojería.
Comercialización de sustancias y productos químicos o farmacéuticos;
explosivos.
Comercialización de artículos de ferretería y tlapalería; pinturas y
barnices; cemento, cal y arena; vidrios y otros materiales para la
construcción; fierro y acero.
Comercialización de llantas y cámaras; piezas de repuesto de
automóviles o camiones y otros artículos del ramo, con excepción de
sus accesorios.
Fabricación de alcohol; perfumes, esencias, cosméticos y otros
productos de tocador.
Fabricación de papel y artículos de papel.
Fabricación de joyería, bisutería y relojería.
Fabricación de instrumentos musicales; discos y artículos del ramo.
Como se puede observar éste coeficiente de Impuesto al Valor Agregado
que marcaba la Ley, iba de un rango del 15% al 40% según fuera la actividad que
realizará el contribuyente.
A continuación se ejemplificará el procedimiento de cálculo que marcaba la
Ley del Impuesto al Valor Agregado para los contribuyentes del Régimen de
Pequeños, de un contribuyente cuya actividad es la enajenación de bienes, y
quien manifestó ingresos para efectos de ISR en el ejercicio fiscal de 2004, en
cantidad de $ 1’350,000.00 (Ver Cuadro No. 4):
Cuadro No. 4 Ejemplo de procedimiento de cálculo del Impuesto al Valor
Agregado
Concepto
Importe
Ingresos para ISR ejercicio inmediato anterior,
reportados en la Declaración Informativa.
(/)
12
(=)
Valor de las actividades mensuales
(X)
Coeficiente (15% enajenación de bienes,
40% prestación de servicios o % para actividad
$ 1´350,000.00
12
112,500.00
15%
específica)
(=)
Valor estimado
(X)
Tasa del 10 ó 15% según corresponda
(=)
Impuesto al Valor Agregado mensual
16,875.00
15%
2,531.25
* Pequeños Contribuyentes
Fuente: Elaboración propia basada en el artículo 2-C de la LIVA
* En el caso de los Pequeños Contribuyentes la entidad federativa podrá
estimar la utilidad fiscal de dichos contribuyentes y determinar el impuesto
mediante el establecimiento de cuotas fijas.
El artículo 2-C de la LIVA reformado para el año 2005 mencionaba que las
personas físicas que tributaban como Pequeños Contribuyentes pagarían el IVA
mediante estimativa del valor de las actividades que practiquen las autoridades
fiscales, lo que resultaba muy difícil, sin embargo, la autoridad fiscal sabiendo que
es casi imposible determinar o estimar el valor de las actividades de cada pequeño
contribuyente, publicó en el Diario Oficial de la Federación del día 17 de marzo de
2005 la Novena Resolución de Modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal
para 2004 y sus anexos 7 y 9 lo relativo a las reglas para calcular el IVA de los
pequeños contribuyentes, y de esta forma señala en las reglas 5.8.1, 5.8.2, 5.8.4,
5.8.5 y 5.8.6 lo siguiente:
La regla 5.8.1 mencionaba : “En tanto las autoridades fiscales estiman,
individual o colectivamente, las cuotas mensuales a que se refiere el artículo 2o.-C
de la Ley del IVA y el Artículo Primero del Decreto por el que se otorgan
diversos beneficios fiscales a los contribuyentes que se mencionan,
publicado en el DOF el 5 de abril de 2004, las personas físicas que tributen
conforme al régimen de pequeños contribuyentes previsto en el Título IV, Capítulo
II, Sección III de la Ley del ISR pagarán el IVA estimado a su cargo durante el año
de 2005, ante las oficinas autorizadas por el SAT conforme al procedimiento
establecido en el Capítulo 2.15. de esta Resolución. Para los efectos del párrafo
anterior, la cuota mensual que deberán pagar los contribuyentes por cada uno de
los meses del ejercicio de 2005, será por un monto igual al de la cuota que haya
correspondido al mes de diciembre de 2004”.
Es decir, los pequeños contribuyentes tendrían la opción de pagar la cuota
mensual del Impuesto al Valor Agregado conforme a la cuota correspondiente al
mes de diciembre de 2004, dicha modificación a la resolución miscelánea se
publicó precisamente el día del vencimiento del pago de dicha cuota.
A continuación se ejemplifica el procedimiento del cálculo que señalaba
dicha regla (Ver cuadro No. 5):
Cuadro No. 5 Procedimiento de cálculo de IVA Regla 5.8.1
Cuota IVA pagada bimestre Nov-Dic 2004
240.00
(/) No. meses período de pago 2004
2.00
(=) Cuota IVA pagada en diciembre 2004
120.00
(x) Número de meses del período
(=) Cuota IVA a pagar bimestre Ene-Feb 2005
2.00
$
240.00
Fuente: Elaboración propia basada en la regla 5.8.1 de Novena Resolución de Modificaciones a la
Resolución Miscelánea Fiscal para 2004
La regla 5.8.2. mencionaba: “En tanto las autoridades fiscales estiman,
individual o colectivamente, las cuotas mensuales a que se refiere el artículo 2o.-C
de la Ley del IVA y el Artículo Primero del “Decreto por el que se otorgan diversos
beneficios fiscales a los contribuyentes que se mencionan”, publicado en el DOF el
5 de abril de 2004, las personas físicas que inicien actividades durante el año de
2005 y que opten por tributar conforme al régimen de pequeños contribuyentes
previsto en el Título IV, Capítulo II, Sección III de la Ley del ISR, durante dicho año
pagarán, a partir del mes en el que inicien actividades, una cuota mensual de 100
pesos por concepto de IVA estimado a su cargo, ante las oficinas autorizadas por
el SAT conforme al procedimiento establecido en el Capítulo 2.15. de esta
Resolución. La cuota mensual se elevará al bimestre, debiendo los contribuyentes
efectuar pagos por los bimestres a que se refiere la regla 5.8.6. de esta
Resolución a partir de aquel en el que hayan iniciado actividades. Lo dispuesto en
esta regla también será aplicable a las personas físicas que tributen conforme al
régimen de pequeños contribuyentes previsto en el Título IV, Capítulo II, Sección
III de la Ley del ISR y que durante el mes de diciembre de 2004 no tuvieron IVA a
su cargo”.
Esta regla regulaba el pago del IVA para los contribuyentes que iniciaran
actividades durante el ejercicio y aquellos que no tuvieron IVA a su cargo durante
el mes de diciembre de 2004, y se les obligaba a efectuar un pago de cuota fija
mensual de 100.00 pesos, es decir, no dejaba la opción
de no pagar dicho
impuesto, ya que independiente de que se tuvieran o no actividades se tendría la
obligación de pagar dicha cuota mensual (Ver cuadro No. 6).
Cuadro No. 6 Procedimiento de cálculo de IVA de acuerdo a la regla 5.8.2
Cuota fija mensual (Regla 5.8.2)
100.00
(x) No. de meses del período
(=) IVA a pagar bimestral
2.00
$
200.00
Fuente: Elaboración propia basada en la regla 5.8.2 de la Novena Resolución de Modificaciones a
la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004
La modificación al regla 5.8.4. de la Novena Resolución de Modificaciones a
la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004 mencionaba lo siguiente: “ I.
Considerarán el valor de las actividades afectas al pago del IVA correspondientes
al primer mes de calendario del año 2005 en el que el contribuyente haya
realizado dichas actividades durante el periodo comprendido a partir del primero y
hasta el último día del mes de que se trate, sin considerar el valor de las
actividades a las que se les aplique la tasa del 0% ni el de aquéllas por las que no
estén obligados al pago del IVA. III. Aplicarán la tasa del 15% o del 10%, según
corresponda, al resultado que se obtenga conforme a la fracción anterior. La
cantidad así obtenida será la cuota mensual por concepto de IVA durante el año
de 2005”.
Esta regla señalaba la opción para el pago del IVA de aquellos
contribuyentes que iniciaron actividades durante el primer mes del ejercicio 2005,
es decir, en lugar de aplicar lo dispuesto en la regla 5.8.2, pagar una cuota fija
mensual de $ 100.00, podían optar por pagar dicho impuesto considerando el
valor de las actividades por las que se estaba obligado al pago de éste impuesto,
esto es, sin incluir las afectas a la tasa del 0% y las exentas, posteriormente se
multiplicaría por el coeficiente correspondiente de acuerdo a la actividad, y
después por la tasa del 15%, el resultado sería el IVA mensual a cargo, por lo que
se multiplicaba por dos, para obtener el resultado bimestral .
A continuación se ejemplifica el cálculo conforme a la regla 5.8.4. (Ver
cuadro No. 7).
Cuadro No. 7 Procedimiento de cálculo de IVA conforme regla 5.8.4
Valor de actos Primer mes del ejercicio 2005
72,000.00
(-) Valor de actos Tasa 0%
-
(-) Valor de actos exentos
-
(=) Total Valor de actos para
IVA
(x) Coefic.de Valor Agregado (Art.2-C LIVA)
(=) Base para IVA
(x) Tasa IVA
72,000.00
15%
10,800.00
15%
(=) Cuota fija mensual IVA
1,620.00
(x) No.meses del período
(=) IVA a pagar bimestral
2.00
$ 3,240.00
Fuente: Elaboración propia basada en la regla 5.8.4 de la Novena Resolución de Modificaciones a
la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004
Aunque ésta regla nos señalaba que se excluye de la base para
determinar el IVA, lo actos no afectos a dicho impuesto, esta separación resultaba
complicada, ya que, el contribuyente desconoce cuales son actos son exentos o
tasa 0%, y por ejemplo se puede citar una tienda de abarrotes, que pudiera
manejar actos sujetos a diferentes tasas o exentos, y realizar esta separación
resultaba casi imposible.
La regla 5.8.5. mencionaba: “Las personas físicas que tributen conforme al
régimen de pequeños contribuyentes previsto en el Título IV, Capítulo II, Sección
III de la Ley del ISR, cuando el total de sus actividades realizadas en todos los
meses del año 2005, estén afectas a la tasa del 0% o estén exentas del pago del
IVA, en los términos de la Ley del IVA, no estarán obligadas a presentar
declaración alguna por dichos conceptos, siempre que en el RFC no tengan
inscrita esa obligación. En caso contrario, se deberá presentar el aviso de
disminución de obligaciones correspondiente, a través de la forma R-2 “Avisos al
registro federal de contribuyentes. Cambio de situación fiscal”.
Esta regla regulaba lo que sucedía con aquellos contribuyentes cuyas
actividades totales eran no afectas al IVA, señalando que dichos contribuyentes no
estarían obligados al pago de éste impuesto, siempre y cuando tuvieran inscrita
dicha obligación, en caso contrario, tendrían que disminuir dicha obligación,
mediante la forma oficial establecida.
La modificación a la regla 5.8.6. señalaba: “Para los efectos de la regla
2.15.1. de esta Resolución, los contribuyentes deberán proporcionar en la
ventanilla bancaria de las instituciones de crédito, como concepto a pagar: ‘IVA
pequeños contribuyentes’ y como periodo de pago, marque ‘BIMESTRAL’ e
indique los meses del bimestre de 2005 que corresponda, conforme a lo siguiente
(Ver cuadro No. 8):
Cuadro No. 8 Periodos de pagos bimestrales para REPECOS
Pagos Bimestrales
Enero-Febrero
Marzo-Abril
Mayo-Junio
Julio-Agosto
Septiembre-Octubre
Noviembre-Diciembre
Fuente: Novena Resolución de Modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004
Esta regla nos regulaba la forma de presentación de los pagos, en virtud de
que durante los primeros bimestres del ejercicio éste impuesto, se pagaba a la
Federación, en el caso de Colima, por lo tanto se tenía que acudir a las
instituciones de crédito autorizadas, para que mediante la hoja de ayuda y la
tarjeta tributaria, eligiendo los conceptos que la regla señalaba, se presentará el
pago de dicho impuesto.
Es importante destacar que en el Artículo Segundo de la Novena
Resolución de Modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004 se
prorroga la vigencia de la misma hasta el 30 de abril de 2005.
El resumen de los impuestos que pagará el contribuyente del ejemplo es:
Cuadro No. 9 Resumen de Impuestos de Ejemplo
ISR Pequeños Contribuyentes
711.11
Impuesto al Valor Agregado
240.00
Total a pagar Bimestre Ene-Feb
$ 951.11
2005
Fuente: Cuadro No. 2 y No. 5
Una vez estudiado como se realizaba el cálculo de cada uno de los
impuestos de las Personas Físicas del Régimen de Pequeños Contribuyentes
solamente nos queda por destacar que en su afán recaudatorio, tanto la
federación como las entidades federativas, aumentan cada vez más la carga
tributaria en los contribuyentes cautivos sin poder aún ingresar a la base de
contribuyentes al sector informal de manera que la recaudación resulte más justa
y equitativa, es decir que cada quien pague lo que le corresponde.
3.2.3 Cuota fija integrada
Derivado de los convenios, se estableció que los pequeños contribuyentes
podrían pagar tanto el ISR como el IVA mediante una sola cuota fija integrada.
Esta cuota fija se determinaría en el caso de las autoridades recaudadoras y
administradoras de los impuestos fueran las entidades federativas y no así el
gobierno federal.
El penúltimo párrafo del artículo 2-C de la LIVA dispone que las entidades
federativas con las que el gobierno federal celebre convenio de coordinación para
la administración del IVA a cargo de los pequeños contribuyentes, podrán estimar
el valor de las actividades mensuales de los contribuyentes citados y determinar
las cuotas correspondientes. Esta disposición fue complementada con la
promulgación por parte del Gobierno Ejecutivo Federal del 8 de diciembre de 2005
de un Decreto que tuvo como finalidad señalar las características de tributación
bajo el esquema de cuotas fijas en los Estados.
Esta cuota debía determinarse mediante una estimativa que efectuarían las
autoridades fiscales, sería anualmente y sería aplicable para todo el ejercicio, para
ello, el contribuyente tendría que responder a un cuestionario, que en general se
refería a su actividad y el monto mensual de sus ingresos.
El pago mediante cuota fija generaría a los contribuyentes de éste régimen
beneficios administrativos, como son:
1.- Pagos bimestrales de ISR e IVA en una sola cuota.
2.- El contribuyente quedaría relevado de las siguientes obligaciones:
Realizar cálculo alguno
Comprar y llenar formas fiscales
Trasladar a las oficinas del SAT o del estado, según correspondiera, a efectuar
el pago.
Llevar registro de sus ingresos diarios
Efectuar la separación de las actividades por las que deba pagar el Impuesto al
Valor Agregado a las distintas tasas.
Presentar declaración informativa de los ingresos obtenidos en 2005 y 2006.
Entregar a sus clientes copias de las notas de ventas y conservar originales de
las mismas, por montos de hasta $ 100.00 (Notas fiscales, pp. 52).
3.3 Cálculo 2006 y 2007
En muchos Estados de la República Mexicana se ha causado gran malestar
a los pequeños contribuyentes al fijárseles cuotas de impuesto sobre la renta e
IVA que en algunos casos van más allá de sus posibilidades de pago.
A partir de 2006 se modificó el esquema de pago del Régimen de Pequeños
Contribuyentes, tanto de ISR como de IVA. Por lo cual se puede decir que para
éste ejercicio tiene tres opciones de pago:
Conforme al procedimiento establecido por cada Ley.
Mediante estimativa de ingresos efectuada por las autoridades fiscales, para
determinar el IVA trasladado y Acreditable.
Mediante cuota fija, en la que se incluya tanto el ISR como el IVA.
Como se puede observar en las opciones 1 y 2, es la autoridad fiscal federal la
que administrará la recaudación y la contribución, en tanto en el supuesto 3 es una
autoridad estatal la encargada de dichas funciones.
1.3.1 Impuesto sobre la renta
El primer párrafo del artículo 138 de la LISR precisa que las personas
físicas que tributen como pequeños contribuyentes calcularán dicho impuesto
aplicando la tasa del 2% a la diferencia que resulte de disminuir al total de los
ingresos que obtengan en el mes en efectivo, en bienes o en servicios un monto
equivalente a cuatro veces el salario mínimo general del área geográfica del
contribuyente elevado al mes.
Pero aún cuando la ley señala que el cálculo será mensual, este mismo
artículo en su segundo párrafo, faculta tanto a la Federación como a las Entidades
Federativas de establecer otra periodicidad, la cual actualmente es bimestral, por
lo que el cálculo se realizará tomando en consideración éste aspecto (LISR, 2007).
A continuación se realizará el cálculo considerando el supuesto del contribuyente
que obtuvo ingresos por $ 120,000.00 bimestrales (Ver cuadro No. 10).
Cuadro No. 10 Cálculo de ISR para el ejercicio 2007
Ingresos bimestrales
120,000.00
( - ) 4 salarios mínimos bimestrales
11,424.00
( = ) Base del Impuesto
108,576.00
(X) Tasa
2%
( = ) ISR bimestrales a cargo
2,171.52
Fuente: Elaboración propia basada en el Art. 138 de LISR
Los cuatro salario mínimos de determinan en base al salario mínimo del
área geográfica “C”, vigente en 2007, conforme al siguiente cálculo (Cuadro No.
11):
Cuadro No. 11 Determinación importe de exención de 4 SMGAC
Salario mínimo del área geográfica “C”
47.60
(X) Salarios mínimos de exención
(=) Importe exento diario
4
expresado
190.40
en pesos
(X) Días del bimestre (Enero-Febrero)
60
(=) Exención bimestral
11,424.00
Fuente: Elaboración propia basada en el Art. 138, LISR, 2007
El segundo párrafo de la fracción VI del artículo 139 de la LISR (2007)
establece que los pagos de dicha contribución se enterarán ante las oficinas
autorizadas de la Entidad Federativa en la cual el contribuyente obtenga sus
ingresos, siempre que la entidad tenga celebrado convenio de coordinación para
administrar dicho impuesto y que en los casos de que no haya celebrado los
pagos se enterarán ante las oficinas autorizadas por las autoridades fiscales
federales.
Los estados que a la fecha de hoy tienen en vigor el citado convenio son los
señalados en la regla 3.30.1 y son: Aguascalientes, Baja California, Baja
California Sur, Campeche, Chiapas,
Chihuahua,
Coahuila, Colima, Distrito
Federal, Durango, Estado de México, Guanajuato, Guerrero, Hidalgo, Jalisco,
Michoacán, Morelos, Nayarit, Nuevo León, Oaxaca, Puebla, Querétaro, Quintana
Roo, San Luis Potosí, Sinaloa, Sonora, Tabasco, Tamaulipas, Tlaxcala, Veracruz,
Yucatán, Zacatecas.
Estos contribuyentes realizarán los pagos en las oficinas autorizadas por las
citadas entidades federativas, a través de las formas oficiales que éstas publiquen,
mismas que deberán contener como mínimo la información que se establece en el
Anexo 1, rubro F, numeral 1 de la Resolución Miscelánea publicada el 28 de Abril
de 2006 y deberán efectuar el pago del ISR a su cargo, en los plazos establecidos
en la regla 3.16.1. de la citada Resolución, es decir en forma bimestral.
Cabe hacer mención que quienes hagan pagos a los contribuyentes que
tengan derecho al Crédito al Salario, es decir quienes efectúen erogaciones por
concepto de sueldos y salarios, solo podrán acreditar contra el impuesto sobre la
renta a su cargo, las cantidades que entreguen a los contribuyentes por dicho
concepto, siempre y cuando cumplan con los requisitos que señala el artículo 119
de la LISR, y que a continuación se señalan:
I. Lleven registros de los pagos por los ingresos por concepto de salarios y en
general por la prestación de un servicio personal subordinado, identificando en
ellos, en forma individualizada, a cada uno de los contribuyentes a los que les
realicen dichos pagos.
II. Conserven los comprobantes en los que se demuestre el monto de los ingresos
pagados por concepto de salarios y en general por la prestación de un servicio
personal subordinado, el impuesto que, en su caso, haya retenido, y las
diferencias que resulten a favor del contribuyente con motivo del crédito al salario.
III. Cumplan con las obligaciones previstas en las fracciones I, II, V y VI del artículo
118 de esta Ley, es decir, efectuar las retenciones correspondientes al ISR o en
su caso entregar en efectivo las cantidades por concepto de crédito al salario;
efectuar el cálculo anual de las personas que hubieren prestado servicios
subordinados; presentar ante las oficinas autorizadas, a más tardar el 15 de
febrero de cada año, declaración proporcionando información sobre las personas
a las que hayan entregado cantidades en efectivo por concepto de crédito al
salario en el año de calendario anterior; y solicitar a las personas que contraten
para prestar servicios subordinados, les proporcionen los datos necesarios a fin de
inscribirlas en el RFC, o bien cuando ya hubieres sido inscritas con anterioridad,
les proporcionen su clave del citado registro.
IV. Hayan pagado las aportaciones de seguridad social.
3.3.2. Impuesto al Valor Agregado
Durante 2005, muchos pequeños contribuyentes se ampararon en contra de
las disposiciones fiscales que no les permitían tributar bajo el esquema general de
IVA aplicable a todos los demás Contribuyentes, resultando con ello que
solamente les podía resultar saldo a pagar y nunca saldo a favor. Además, las
promociones se referían a que el impuesto no era real, sino que era determinado a
partir de estimaciones de ingresos. Ante este hecho, que es entendible, se
modifica la ley del IVA para establecer que los pequeños contribuyentes pagarán
durante 2006, dicho impuesto bajo el esquema general aplicable a todos los
demás contribuyentes, a menos que decidieran ejercer la opción de pagarlo bajo
el esquema de cuotas o de estimaciones.
Conforme el esquema general, los pequeños contribuyentes pagarán el IVA
durante 2007 bajo el procedimiento señalado para 2006, determinado como sigue
(Cuadro No. 12):
Cuadro No. 12 Esquema General para pago del IVA
Ingresos mensuales reales
$ 20,000.00
(X) Tasa
15%
(=) IVA Trasladado
3,000.00
(-) IVA Acreditable
1,800.00
(=) Saldo a cargo o (A favor)
1,200.00
Fuente: LIVA
En este esquema existe la probabilidad de que al pequeño contribuyente le
resulte un saldo a favor que podrá acreditar (contra el propio IVA), compensar con
otros impuestos o solicitar su devolución.
En realidad este esquema no es recomendable para contribuyentes con
poca capacidad administrativa puesto que la determinación que deben hacer del
IVA Acreditable es algo compleja, ya que se deben de clasificar los gastos,
adquisiciones e inversiones identificándolos con ingresos gravados o exentos,
pudiéndose acreditar el IVA de esas erogaciones solamente en la medida en que
se relacionen con ingresos gravados, según lo establece el artículo 5º de la ley de
la materia.
Otra desventaja que esta modalidad arrojaría para los pequeños
contribuyentes es que conforme al artículo 5-D de la ley del IVA el pago sería
mensual.
Sin embargo, de manera opcional pueden hacerlo mediante estimativa del
impuesto al valor agregado mensual que practiquen las autoridades fiscales. Para
ello, éstas obtendrán el valor estimado mensual de las actividades por las que el
contribuyente este obligado al pago de dicho impuesto sin considerar el valor de
las actividades a las que se les aplique la tasa del 0%. Al valor estimado mensual
de las actividades se les aplicará la tasa del impuesto al valor agregado que
corresponda. El resultado así obtenido será el impuesto a cargo estimado
mensual. También estimarán el IVA Acreditable.
Para estimar el valor de las actividades, así como el impuesto acreditable
de los contribuyentes, las autoridades fiscales tomarán en consideración los
elementos que permitan conocer su situación económica, como son, entre otros: el
inventario de las mercancías, maquinaria y equipo; el monto de la renta del
establecimiento; las cantidades cubiertas por concepto de energía eléctrica,
teléfonos y demás servicios; otras erogaciones destinadas a la adquisición de
bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, utilizados para la realización
de actividades por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado; así como
la información que proporcionen terceros que tengan relación con los negocios de
los contribuyentes. Los datos anuales que obtenga la autoridad se dividirá entre 12
para conocer el dato mensual (Ver cuadro No. 13).
Cuadro No. 13 Estimación de IVA a pagar mensual
Ingresos mensuales estimados
(X)
Tasa de impuesto que corresponda
(=)
IVA Trasladado estimado
(-)
IVA Acreditable estimado
(=)
Cantidad a pagar
Fuente: Elaboración propia basada en el artículo 2-C LIVA 2006
De acuerdo a lo anterior, si las autoridades fiscales son las que se encargan
de estimar dicho IVA Acreditable, sería muy difícil, que dichas autoridades estimar
un IVA acreditable mayor al IVA trasladado, por consecuencia, en éste caso jamás
existiría un saldo a favor del contribuyente.
El impuesto al valor agregado mensual que deban pagar los contribuyentes se
mantendrá hasta el mes en el que las autoridades fiscales determinen otra
cantidad a pagar por dicha contribución, en cualquiera de los supuestos a que se
refieren los apartados siguientes:
A. Cuando los contribuyentes manifiesten a las autoridades fiscales en forma
espontánea que el valor mensual de sus actividades se ha incrementado en el
10% o más respecto del valor mensual estimado por las autoridades fiscales por
dichas actividades.
Este inciso de la ley nos señala que el contribuyente deberá informar a las
autoridades fiscales que el valor de sus actividades mensuales se ha
incrementado, lo que difícilmente ocurrirá.
B. Cuando las autoridades fiscales, a través del ejercicio de sus facultades,
comprueben una variación superior al 10% del valor mensual de las actividades
estimadas.
C. Cuando el incremento porcentual acumulado del Índice Nacional de Precios
al Consumidor exceda el 10% del propio índice correspondiente al mes en el cual
se haya realizado la última estimación del impuesto al valor agregado.
Tratándose de los contribuyentes que inicien actividades y que reúnan los
requisitos a que se alude en el primer párrafo de este artículo, dichos
contribuyentes podrán ejercer la opción prevista en el mismo, en cuyo caso
estimarán el valor mensual de las actividades por las que estén obligados a
efectuar el pago del impuesto, sin incluir aquellas afectas a la tasa de 0%. Al valor
mensual estimado se aplicará la tasa del impuesto al valor agregado que
corresponda y el resultado será el impuesto a cargo estimado mensual. Dicho
impuesto se deberá disminuir con la estimación que se haga del impuesto
acreditable a que se refiere el artículo 4o. de esta Ley que corresponda al mes de
que se trate y el resultado será el monto del impuesto a pagar. Dicho monto se
mantendrá hasta el mes en el que las autoridades fiscales estimen otra cantidad a
pagar, o bien, los contribuyentes soliciten una rectificación.
Para los efectos del impuesto establecido en esta Ley, los contribuyentes
que opten por pagar el mismo en los términos de este artículo, deberán cumplir la
obligación prevista en la fracción IV del artículo 139, de la Ley del Impuesto sobre
la Renta, es decir, llevar un registro de sus ingresos diarios, en lugar de llevar la
contabilidad a que se refiere la fracción I del artículo 32 de esta Ley. Así mismo,
deberán contar con comprobantes que reúnan requisitos fiscales, por las compras
de bienes a que se refiere la fracción III del citado artículo 139.
Los contribuyentes a que se refiere el presente artículo trasladarán el
impuesto al valor agregado incluido en el precio a las personas que adquieran los
bienes o reciban los servicios. Cuando los citados contribuyentes expidan uno o
más comprobantes trasladando el impuesto en forma expresa y por separado, se
considera que cambian la opción de pagar el impuesto al valor agregado mediante
la estimativa a que se refiere este artículo, para pagar dicho impuesto en los
términos generales establecidos en esta Ley, a partir del mes en el que se expida
el primer comprobante, trasladando el impuesto en forma expresa y por separado.
El pago del impuesto determinado conforme a lo dispuesto en el presente
artículo deberá realizarse por los mismos periodos y en las mismas fechas en los
que se efectúe el pago del impuesto sobre la renta.
Las Entidades Federativas que tengan celebrado con la Secretaría de
Hacienda y Crédito Público convenio de coordinación para la administración del
impuesto sobre la renta a cargo de las personas físicas que tributen conforme al
régimen de pequeños contribuyentes de acuerdo con lo previsto en el Título IV,
Capítulo II, Sección III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, estarán obligadas a
ejercer las facultades a que se refiere el citado convenio a efecto de administrar
también el impuesto al valor agregado a cargo de los contribuyentes que ejerzan
la opción a que se refiere el presente artículo y deberán practicar la estimativa
prevista en el mismo. Las Entidades Federativas recibirán como incentivo el 100%
de la recaudación que obtengan por el citado concepto.
Las Entidades Federativas que hayan celebrado el convenio a que se
refiere el párrafo anterior deberán, en una sola cuota, recaudar el impuesto al valor
agregado y el impuesto sobre la renta a cargo de los contribuyentes que ejerzan la
opción a que se refiere este artículo y que tributen conforme al régimen de
pequeños contribuyentes de acuerdo con lo previsto en el Título IV, Capítulo II,
Sección III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como las contribuciones y
derechos locales que dichas Entidades determinen. Cuando los contribuyentes
tengan establecimientos, sucursales o agencias, en dos o más Entidades
Federativas, se establecerá una cuota en cada una de ellas, considerando el
impuesto al valor agregado correspondiente a las actividades realizadas en la
Entidad de que se trate y el impuesto sobre la renta que resulte por los ingresos
obtenidos en la misma.
Tratándose de los contribuyentes a que se refiere el presente artículo, que
realicen únicamente actividades afectas a la tasa de 0%, podrán optar por tributar
conforme a lo dispuesto en este artículo, en cuyo caso quedarán liberados de las
obligaciones de presentar declaraciones y de llevar los registros de sus ingresos
diarios.
Los contribuyentes a que se refiere este artículo que no ejerzan la opción
prevista en el mismo, deberán pagar el impuesto al valor agregado en los términos
generales que establece esta Ley al menos durante 60 meses, transcurridos los
cuales se tendrá derecho nuevamente a ejercer la opción de referencia.
Cuando los contribuyentes opten por pagar el impuesto conforme a lo dispuesto
en este artículo, podrán cambiar su opción en cualquier momento para pagar en
los términos generales que establece esta Ley, en cuyo caso estarán a lo
dispuesto en el párrafo anterior.
Resolución Miscelánea para 2007
Con la publicación de la Resolución Miscelánea Fiscal el pasado 28 de abril
de 2007 se establecen las reglas que definen en parte la tributación de los
pequeños contribuyentes para este ejercicio.
Las reglas 5.7.1 y 5.7.3 que se comentarán a continuación se refieren a los
casos en los que el gobierno federal debe estimar cuotas de IVA.
La regla 5.7.1 nos menciona lo siguiente:
Para los efectos del artículo 2o.-C de la Ley del IVA y la fracción II del
Artículo Quinto del Decreto por el que se reforman, adicionan, y derogan
diversas disposiciones fiscales, publicado en el DOF el 23 de diciembre de
2005, se considerará que los contribuyentes que tributan de conformidad con la
Sección III del Capítulo II del Título IV de la Ley del ISR, optan por pagar el IVA
mediante estimativa en los términos de dicho precepto, si realizan su primer
pago bimestral de 2007, conforme a la última cuota bimestral de 2006, en tanto
las autoridades fiscales efectúan la estimativa correspondiente. Asimismo,
hasta en tanto las autoridades fiscales estimen el IVA respectivo, la cuota a
pagar será por un monto igual al pagado en el periodo de noviembre-diciembre
de 2006.
El pago a que se refiere el párrafo anterior deberá efectuarse ante las
oficinas autorizadas por el SAT conforme al procedimiento establecido en los
Capítulos 2.14. a 2.16., salvo que dichos contribuyentes tengan su domicilio
fiscal, establecimientos, sucursales o agencias en las entidades a que se
refiere la regla 5.7.8., supuesto en el cual pagarán el IVA, de conformidad con
la citada regla. Los contribuyentes efectuarán los pagos por los bimestres a
que se refiere la regla 5.7.6.
La regla 5.7.3 señala lo siguiente:
Para los efectos del artículo 2o.-C, primer párrafo de la Ley del IVA, se
considera que las personas físicas que inicien actividades en 2007 y que
reúnan los requisitos para tributar de conformidad con la Sección III del
Capítulo II del Título IV de la Ley del ISR, ejercen la opción de pagar el IVA
mediante estimativa, al momento de solicitar su inscripción al RFC en el
Régimen de Pequeños Contribuyentes.
En tanto las autoridades fiscales señalan los montos que deberán pagarse,
los pagos se efectuarán de conformidad con el quinto párrafo del artículo 2o.-C
de la Ley del IVA y el presente Capítulo.
El pago deberá efectuarse ante las oficinas autorizadas por el SAT conforme
al procedimiento establecido en los Capítulos 2.14. o 2.15., salvo que los
contribuyentes tengan su domicilio fiscal, establecimientos, sucursales o
agencias en las entidades a que se refiere la regla 5.7.8., supuesto en el cual
pagarán el IVA, de conformidad con dicha regla. La cuota mensual se elevará
al bimestre, debiendo los contribuyentes efectuar pagos por los bimestres a
que se refiere la regla 5.7.6. a partir de aquel en el que hayan iniciado
actividades.
Cabe destacar que la regla no señala que en el caso de que un
contribuyente inicie operaciones en el segundo mes del bimestre solo deba pagar
un mes de impuesto.
La regla 5.7.2. señala lo siguiente:
Los contribuyentes que no ejerzan la opción de calcular el IVA mediante
estimativa deberán presentar el aviso de cambio de situación fiscal por
aumento y disminución de obligaciones fiscales, disminuyendo la clave
correspondiente al Régimen de Pequeños Contribuyentes y aumentando la
clave correspondiente al régimen de actividad empresarial y profesional o al
régimen intermedio de las personas físicas con actividades empresariales,
según corresponda.
En otras palabras, si un pequeño contribuyente no obtiene sus ingresos en
una Entidad Federativa que haya celebrado convenio con el gobierno federal que
le permitiera pagar a través de una cuota fija y tampoco elige pagarle el IVA al
gobierno federal mediante una estimativa, se considera que elige pagar dicho
impuesto en el esquema general y debe por lo tanto cambiar en el registro federal
de contribuyentes sus obligaciones, para dejar de tributar como pequeño.
La regla 5.7.5. menciona: “Quienes realicen actividades en todos los meses
del año 2006, afectas a la tasa del 0% o exentas de IVA no deberán declarar dicho
impuesto”.
Esta regla dispone que los pequeños contribuyentes cuyo total de
actividades realizadas en todos los meses del año 2006, estén afectas a la tasa
del 0% o exentas del pago del IVA en los términos de la Ley del IVA, estarán
relevados de presentar declaraciones por dicho impuesto, siempre que en el RFC
no tengan inscrita la obligación o, cuando teniéndola presenten el aviso de
disminución de obligaciones.
La regla 5.7.7. señala que los contribuyentes de éste régimen que “para los
efectos del artículo 2-C, de la Ley del IVA y el Artículo Segundo del Decreto por el
que se otorgan diversos beneficios fiscales a los contribuyentes que se indican,
publicado en el DOF el 8 de diciembre de 2005, durante 2006, quedan relevados
de las obligaciones fiscales previstas en el artículo 139, fracciones IV y V de la Ley
del ISR, de llevar el registro de sus ingresos diarios, de entregar a sus clientes
copia de las notas de venta por operaciones por montos de hasta $100.00 y
conservar los originales de las mismas.”
La regla 5.7.8. señala que:
Para los efectos de los artículos 139, fracción VI de la Ley del ISR, 2-C de la
Ley del IVA, los contribuyentes del Régimen de Pequeños Contribuyentes que
tengan su domicilio fiscal, establecimientos, sucursales o agencias en las
Entidades Federativas que se encuentran relacionadas en la página de Internet
del SAT en el apartado de “Nuevo esquema de pago para el Régimen de
Pequeños Contribuyentes”, y que se mencionan más adelante, realizarán sus
pagos de forma bimestral, en las instituciones de crédito que al efecto
autoricen las mismas o en las oficinas recaudadoras que autorice la propia
Entidad Federativa, a través de las formas oficiales que éstas publiquen,
mismas que deberán contener como mínimo, la información que se establece
en el Anexo 1, rubro F, numeral 1 de esta Resolución.
La página del SAT menciona las entidades que tiene celebrado convenio de
coordinación administrativa: Aguascalientes, Baja California, Baja California Sur,
Campeche, Chiapas, Chihuahua, Coahuila, Colima, Distrito Federal, Durango,
Estado de México, Guanajuato, Guerrero, Hidalgo, Jalisco, Michoacán, Morelos,
Nayarit, Nuevo León, Oaxaca, Puebla, Querétaro, Quintana Roo, San Luis Potosí,
Sinaloa, Sonora, Tabasco, Tamaulipas, Tlaxcala, Veracruz, Yucatán, Zacatecas.
Las Entidades Federativas que recauden el ISR e IVA en un sola cuota a
que se refiere la presente regla, adicional a la información a que se refiere el
listado de requisitos mínimos, deberán señalar en el mismo, las proporciones que
corresponden a cada uno de los impuestos, para efectos de la contabilidad
gubernamental.
3.3.3 Cuotas Fijas establecidas por las entidades federativas
Como ya se señaló, el 08 de diciembre de 2005, se publicó en Diario Oficial
de la Federación un Decreto por el que se les otorgan diversos beneficios a los
pequeños contribuyentes, dicho decreto tiene como finalidad simplificar el
esquema fiscal de tributación en el régimen de pequeños contribuyentes, con el fin
de incorporar al patrón aquellos contribuyentes que se encuentran en la
informalidad, sin embargo, éste beneficio también es aplicable para aquellos
contribuyentes que ya se encuentran inscritos en el padrón.
Este decreto le da la facultad a las entidades federativas que hayan
celebrado convenio de coordinación para la administración del IVA y del ISR a
cargo del Régimen de Pequeños Contribuyentes, para estimar el valor de las
actividades mensuales y el ingreso gravable de éstos y determinar cuotas fijas que
incluyan tanto el ISR como el IVA, esta facultad basada en lo establecido por la
LISR en la fracción VI del artículo 139, y el artículo 2-C de la LIVA.
La cuota fija integrada se determinará anualmente y será aplicable para
todo el ejercicio. Para determinarla se le aplicará al contribuyente un cuestionario
que deberá responder y que se refiere básicamente a la actividad que desempeña
y al monto mensual de los ingresos que obtiene. Esta cuota se pagará
bimestralmente.
Una vez que el contribuyente contesta el cuestionario se le entregan
impresos los recibos de pago de todo el año.
La cuota integrada se determinará como sigue: Se le establece al
contribuyente una cuota de IVA mensual de $ 100.00, es decir, es una cuota fija
para todos los contribuyentes independientemente de su giro o de su nivel de
ingresos, pero dicha cuota únicamente aplica para el primer ejercicio, es decir para
los contribuyentes que se acaban de inscribir.
Las personas que solamente obtengan ingresos exentos (por ejemplo
cuando se dediquen a la enajenación de libros que les vendan las empresas
editoras) o gravados a la tasa del 0% no deberán pagar IVA pues en las
enajenaciones que hacen no lo cobran al cliente. Recordemos que aunque un
pequeño contribuyente no lo distinga en forma expresa y por separado, ésta
cobrando el IVA a sus clientes, de ello que de no encontrarse en los supuestos de
enajenaciones exentas o a tasa cero deba pagar la contribución. Se debe de
tomar en cuenta que la fracción III del artículo 32 de la ley del impuesto al valor
agregado dispone que “Cuando se trate de actos o actividades que se realicen con
el público en general, el impuesto se incluirá en el precio en el que sus bienes o
servicios se ofrezcan, así como en la documentación que se expida”.
Para determinar la cuota de ISR se sigue el procedimiento conforme a lo
establecido por ley, pero se tomará como base los ingresos estimados.
A continuación se ejemplificará cual sería la cuota que determinen las
autoridades estatales en el caso se un contribuyente de éste régimen al que se le
estimen ingresos bimestrales por $ 200,000.00 (Ver cuadro No. 14).
Cuadro No. 14 Determinación de cuota fija por las autoridades estatales
Ingresos bimestrales estimados
200,000.00
(-)4 salarios mínimos bimestrales
10,811.16
Base del Impuesto
189,188.84
Tasa
2%
ISR bimestral a cargo
3,783.78
Cuota bimestral de IVA
200.00
Cuota bimestral integrada
3,983.78
Fuente: Elaboración basada en el Decreto publicado el 8-Diciembre-2005
Esta cuota es la el contribuyente pagaría bimestralmente. Sufriendo
modificaciones anuales de acuerdo al incremento o decremento de sus ingresos.
Respecto de esta modalidad, las Entidades Federativas estarán a lo siguiente:
1
La adopción del esquema de cobro con base en cuotas fijas es opcional para
ellas.
2
En todo momento podrán revisar si la información proporcionada por el
contribuyente para la determinación de su cuota real y de lo contrario realizar
los ajustes correspondientes.
3
Tendrán a su cargo la Administración del Registro Federal de Contribuyentes,
lo cual lleva a que los pequeños contribuyentes deban realizar la inscripción y
otros movimientos en el citado registro en las oficinas de las Entidades
Federativas.
4
Recibirán como incentivo el 100% de la recaudación.
El
decreto
establece
que
cuando
los
contribuyentes
tengan
establecimientos, sucursales o agencias, en dos o más entidades federativas, se
establecerá una cuota fija integrada en cada una de ellas, considerando el
impuesto al valor agregado correspondiente a las actividades realizadas en la
entidad de que se trate y el impuesto sobre la renta que resulte por los ingresos
obtenidos en la misma. Lo que no se precisa en el Decreto es si en todas la
Entidades Federativas pagarían el IVA con la cuota fija de 100 pesos. Además si
la exención de los cuatro salarios mínimos podrá aplicarlos en cada una de las
Entidades Federativas donde tenga ingresos.
Como ya se mencionó con anterioridad, a los contribuyentes del Régimen
de Pequeños que paguen su impuesto conforme a la cuota fija, quedarán
relevados de la obligación de llevar un registro de sus ingresos diarios, presentar
la declaración informativa de los ingresos obtenidos en dichos años y expedir
notas de ventas por operaciones de hasta $ 100.00
Dichas facilidades que establece el decreto serán únicamente para los
pequeños contribuyentes que realicen actividades legales, es decir, las permitidas
por la ley.
3.4 Comparativa de cálculos de 2005 y 2006
3.4.1. Ley del Impuesto sobre la renta
De acuerdo al procedimiento establecido en ley se hacen las siguientes
observaciones:
La base del impuesto para 2005 y 2006, es la misma, es decir, los ingresos
que se obtengan en efectivo, en bienes o en servicios.
La tasa que se maneja en ambos ejercicios es la del 2%.
Sin embargo, la disminución que se les otorgaba en el ejercicio 2004 era
mucho mayor a la que se les aplica en el presente ejercicio, es decir de
42,222.22 que tenían cuando enajenaban bienes o de 12,666.66 cuando
prestaban servicios, diminuyó a 5,497.20, lo que representa un impacto, ya
que impuesto a cargo aumenta considerablemente (Ver cuadro No. 15).
Cuadro No. 15 Comparativa de cálculo de ISR 2005 y 2006
2005
Ingresos bimestrales
120,000.00
2006
120,000.00
( - )
4 salarios mínimos
84,444.44
10,811.16
35,555,56
109,188.84
2%
2%
711.11
2,183.78
bimestrales
( = ) Base del Impuesto
(X) Tasa
( = )
ISR bimestrales a
cargo
Fuente: Elaboración propia basada en el Art. 138 de LISR
Se observa como un contribuyente cuyos ingresos fueron iguales para el
primer bimestre de 2005 y primer bimestre de 2006, tuvo un incremento en el pago
del impuesto sobre la renta de $ 1,472.67, lo que representa dos veces más de lo
que pagó de un ejercicio a otro, esto sin considerar, que además tiene
que
cumplir con la obligación del Impuesto al Valor Agregado en el caso de ser afecto
a este impuesto. En esto caso no se toma en cuenta la capacidad contributiva del
contribuyente, y resulta excesivo el pago de este impuesto.
3.4.2 Impuesto al valor agregado
Es en ésta ley donde se encuentran reformas sustanciales para éste
Régimen, esto en virtud de que muchos contribuyentes se estuvieron amparando
contra el pago de éste impuesto, por lo que entre las modificaciones se
encuentran las siguientes:
Se modificó radicalmente la mecánica del cálculo dejando atrás el uso de un
coeficiente para determinar el valor de los actos, así como la estimativa en
base al ingreso manifestado en la declaración informativa del ejercicio
inmediato anterior.
Actualmente la ley señala que pagarán éste impuesto en los términos
generales que la ley establece, es decir, al régimen general.
Para el ejercicio 2006, es optativo el cálculo mediante estimativa, al respecto
habría que hacer una análisis con la situación particular de cada
contribuyente, para conocer si realmente le convendría apegarse al régimen
general, con todas las cargas administrativas que esto conlleva, o
simplemente, dejar que sean las autoridades quienes estimen el pago que
se habrá de efectuar.
En este caso, sería muy difícil hacer una comparación respecto a los dos
ejercicios, por que actualmente la ley marca como obligación tributar conforme al
régimen general, y el resultado del impuesto dependería en todos los casos, de las
características muy particulares de cada contribuyente, o aún optando por la
estimación por parte de la autoridad, se estaría en el mismo supuesto.
3.4.3. Cuota Fija integrada
Esta opción de pago es la que no sufrió modificación alguna, basada en el
mismo Decreto, publicado el 8 de Diciembre de 2005, continuaría realizándose
con el mismo procedimiento, y tendrían los beneficios que dicho Decreto
establece.
Sin embargo, la realidad es muy diferente, ya que las Entidad Federativa,
que tienen celebrado convenio de coordinación para la administración del IVA y
del ISR a cargo del Régimen de Pequeños Contribuyentes estuvieron efectuando
dicha estimación a su libre albedrío, excediendo muchas veces lo señalado por la
ley, por lo que se analizará en particular el procedimiento de cálculo para el
Estado de Colima.
3.5 Cálculo de ISR e IVA en el Estado de Colima
La Entidad Federativa de Colima toma como base al promedio mensual de
ingresos declarados de Enero a Agosto de 2005 y la actividad que realizaron los
contribuyentes, para estimar el valor de los actos o actividades (ingresos), así
como el Impuesto al Valor Agregado acreditable a fin de determinar el Impuesto
Sobre la Renta y el Impuesto al Valor Agregado a pagar mediante cuota fija en el
ejercicio fiscal 2006.
No obstante, en el caso de que el contribuyente considera que el promedio
mensual de ingresos estimados ya no corresponde a los obtenidos en el ejercicio
2006, deberá solicitar por escrito una nueva estimativa de ingresos.
Si se efectúa la comparación de los impuestos que pagaba un contribuyente
en 2005 con los que pagaba en 2006 por la misma cantidad, y que aún paga,
debido a que el cálculo no cambio para 2007, se observa que dicha cuota se
incremento en aproximadamente un 100%.
Cuadro No. 16 Cálculo de ISR e IVA en el Estado de Colima para 2005
A) Impuesto sobre la Renta
B) Impuesto al Valor Agregado
Valor de Actos o
Ingresos de Mensual
22,197
22,197.00 actividades 15%
(x) Coefic.de
15%
Valor Agregado
(X)
2 (Art.2-C LIVA)
(=) Ingresos del bimestre
(-) Exclusión art.138 LISR
$44,394.00 (=) Base para IVA
84,444.44 (X) Tasa 15%
3,329.25
15%
(=) Cuota Fija IVA
(=) Base ISR
0.00 Mensual
(x) Tasa ISR art. 138
2%
499.39
(X)
2
(=) Cuota Fija
ISR a pagar
0.00
Bimestral IVA
998.78
CUOTA A PAGAR EN 2005 ISR + IVA
998.78
El procedimiento para el cálculo de la Cuota Fija Bimestral a pagar por
concepto de Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado es conforme
se señala en el cuadro No. 17
Cuadro No. 17 Cálculo de ISR e IVA en el Estado de Colima para 2006
A) Impuesto sobre la Renta
Ingreso mensual
B) Impuesto al Valor Agregado
22,197 Valor de actos o
actividades a la tasa
15%
(-) Disminución mensual
5,570 (=) Total de Impuesto
causado
(=) Base del Impueso
16,627 (-) IVA acreditable
(X) Tasa
2% (=) Impuesto mensual
(=) Impuesto mensual
333 (X) Número de meses
del bimestre
(X) No. de meses del
2 (=) Cuota Fija
Bimestre
Bimestral I.V.A.
(=) Cuota Fija Bimestral
666
CUOTA FIJA BIMESTRAL A PAGAR (A+B)
22,197
3,330
2,664
666
2
1,332
1,998
La determinación de IVA Acreditable en 2006 y 2007 se efectúa en relación
a la actividad que realiza el contribuyente, es del 70% del Impuesto Causado
cuando se trata de la prestación de servicios, y del 80% cuando es la de
enajenación de bienes.
Cuadro No. 18 Comparativa de Pago Bimestral por concepto de ISR e IVA en el
Estado de Colima en 2005 y 2006.
Ejercicio
2005
2006
Diferencia
Cuota de ISR + IVA
999
1998
1,000
3.6 Resumen
El cálculo para el pago de impuestos del Régimen de Pequeños
Contribuyentes, ha sufrido severas reformas en los últimos ejercicios, generando
con ello desconcierto en los contribuyentes que se encuentran inscritos, ya que de
pagar cantidades modestas o de no pagar cantidad alguna por concepto de
impuesto, en la actualidad, tienen una carga contributiva muy alta.
Si bien es cierto, que era necesaria una modificación, para que estos
contribuyentes contribuyeran al gasto público, también es cierto que aun no se
logra la equidad y proporcionalidad señalada por nuestra carta magna, esto en
virtud de que el pago de impuestos no es acorde a la realidad del contribuyente,
en virtud de que el Impuesto sobre la renta resulta excesivo, al otorgárseles
únicamente una exención de 4 salarios mínimos, por lo que es necesario enfatizar,
que estos contribuyentes ya son sujetos de otro impuesto, el Impuesto al Valor
Agregado.
CONCLUSIONES
Nuestra carta magna, la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos, en su artículo 31 fracción IV, nos señala la obligación de todos los
ciudadanos de éste país de contribuir al gasto público, de manera proporcional y
equitativa que señalan las leyes, sin embargo, la verdadera interrogante sería,
hasta donde se cumple realmente dicha proporcionalidad y equidad. Lo anterior en
virtud de que se presiona al contribuyente cumplido, es decir aquel que se
inscribió oportunamente al padrón del Registro Federal de Contribuyentes, y que
cumple en tiempo y forma con sus obligaciones fiscales, en este caso específico
que nos ocupa que es el del Régimen Fiscal de los Pequeños Contribuyentes, ya
que existe en nuestro país un sector al cual le llaman informal por no cumplir con
sus obligaciones fiscales y administrativas, lo cual provoca que los ya inscritos,
asuman el mismo comportamiento de evasión e incumplimiento dentro del sistema
tributario, al ver que las cargas fiscales resultan excesivas y inequitativas, y que
muchas veces la utilidad que pudieran tener, la tengan que utilizar para cubrir
impuestos.
Éste régimen fue creado en 1998, con el fin de tener un régimen
simplificado que otorgara facilidades administrativas a aquellos contribuyentes
pequeños, que no contarán con la infraestructura necesaria. Esto en cierta forma,
se ha cumplido, en el sentido de que dichos contribuyentes tienen ciertos
beneficios administrativos relación con el resto de los contribuyentes.
Sin embargo, cabe hacer mención que en los último tres años este régimen
ha
tenido
reformas
significativas,
impactando
en
el
bolsillo
de
estos
contribuyentes, ya que aunque existen pequeños contribuyentes cuyos ingresos
son altos y tienen la capacidad económica para cubrir sus impuestos, también
existen aquellos pequeños negocios, cuyas ganancias son mínimas y cuya
capacidad económica obviamente no es suficiente.
Hasta antes del ejercicio fiscal de 2004, estos contribuyentes gozaban de
una exención del Impuesto al Valor Agregado, sin embargo las reformas de ese
ejercicio, generaron la obligación de dicho impuesto. Para ello la LIVA (2005)
establecía una mecánica, en la que se utilizaba un coeficiente para determinar el
valor de actos, sin embargo, este coeficiente era igual para un mismo grupo de
contribuyentes, es decir, los que enajenaban bienes o prestaban servicios, o los
que realizaban actividades especificas, pero resulta ilógico pensar que todos los
contribuyentes que se dedican a una misma actividad tengan el mismo porcentaje
de utilidad.
En 2006, la mecánica para el cálculo del Impuesto al Valor Agregado se
modifico, esto derivado de que muchos contribuyentes de éste Régimen se
ampararon, por lo que actualmente la LIVA (2007) los obliga a tributar conforme al
régimen general, y de manera opcional mediante una estimativa practicada por las
autoridades fiscales, la cual debería depender en gran medida de las
características particulares de cada contribuyente.
Por otra parte, la reforma que sufrió la LISR (2007) también dio como
resultado un impuesto excesivo, ya que disminuyó el importe exento para dichos
contribuyentes,
por lo que un contribuyente cuyos ingresos en 2007 fueron
iguales a los obtenidos en un bimestre del 2005, estará pagando casi dos veces
más de lo que había pagado el ejercicio pasado.
Además, el Decreto publicado el 8 de Diciembre de 2005, les da la opción
a éstos contribuyentes de pagar mediante una cuota fija integrada, la cual les
genera beneficios administrativos, pero que sin embargo, le otorga a las entidades
federativas la facultad de estimar los ingresos de los contribuyentes, lo cual resulta
complicado por el volumen de contribuyentes.
Por lo anteriormente expuesto, se concluye que aún cuando estos
contribuyentes sí tienen facilidades administrativas, también es cierto, que la
estimación de ingresos por parte de la autoridad no es la opción mas adecuada
para tener una mejor recaudación, ya que muchas veces ésta no es acorde a la
capacidad contributiva del contribuyente, ya que no se puede generalizar para un
mismo grupo de contribuyentes.
La utilización de una cuota fija sería una buena opción, sin embargo no se
basa en datos reales, lo que da lugar a que los contribuyentes que ya se
encuentren inscritos en el padrón del Registro Federal de Contribuyentes opten
por dejar de pagar sus contribuciones y colocarse en el ya mencionado sector
informal, esto debido a que aún no se ha logrado que dicho sector en nuestro país
disminuya, sino que por el contrario ha crecido de manera significativa.
Para que éste sector informal disminuya, la supervisión de los
contribuyentes debería hacerse de acuerdo a la división territorial, es decir el
Régimen de Pequeños Contribuyentes debería ser controlado por cada municipio,
otorgándoles ésta facultad, ya que entonces cada municipio regularía únicamente
a los contribuyentes que encuentren dentro de su ámbito territorial, de manera
mas directa
para que interactuaran en un ambiente de información fiscal,
económico y administrativo, el cual provocaría que todos y cada uno de los
contribuyentes de este régimen contribuyeran de manera proporcional y equitativa
al gasto publico, tal y como lo señala la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos.
Si bien es cierto que en los últimos años el sector informal ha crecido de
manera considerable, este crecimiento no se relaciona directamente con el alto
índice de evasión fiscal de este sector pasivo de contribuyentes, la verdadera
razón del aumento de la evasión podemos concluir que es como consecuencia de
lo complicado que es el pago de las contribuciones y el hecho de cumplir en
tiempo y forma con las obligaciones que adquieren por establecer un nuevo
negocio, cambiar de domicilio, establecer una nueva sucursal, entre otros; como
se menciono en la presente investigación según un estudio del INEGI efectuado
en el año 2004 reflejo que la mayor parte del sector informal carecía de un
registro
ante las autoridades; ahora bien no podemos olvidar que
el sector
informal históricamente existe desde hace muchos años.
Finalmente se puede señalar que a través de la presente investigación se
conoció el marco legal de este régimen de contribuyentes como se mencionó
anteriormente tienen la obligación de contribuir al gasto publico, así como las
generalidades
de este tipo de sujetos pasivos, además de las obligaciones
fiscales que conlleva ubicarse dentro de este Régimen
de Pequeños
Contribuyentes, así como sus antecedentes.
Es importante señalar que el Régimen de Pequeños contribuyentes siempre
ha existido, aunque si bien es cierto no con la misma denominación, pero siempre
buscando regular a todos aquellos pequeños negocios
o a las llamadas
microempresas.
Lo
mas relevante
de esta investigación radica en como se realiza el
cálculo actualmente de los impuestos.
La contribución a la sociedad de esta investigación es demostrar que con
una mejor simplificación, de acuerdo a la capacidad contributiva de las distintas
ramas comerciales de este régimen de Pequeños Contribuyentes, la captación de
impuestos seria más significativa.
BIBLIOGRAFÍA
Dominguez, E., Ocampo, C. & Dominguez, M. (2004). Compilación de legislación
fiscal 2005 (2a. ed.). México: Dofiscal editores.
Dominguez, E., (2006). Compilación de legislación fiscal 2006 (3a. ed.). México:
Dofiscal editores.
Luna, A., (2005). Régimen fiscal de los Pequeños Contribuyentes 2005 (pp. 9-12).
México: Ediciones Fiscales ISEF.
Esquema fiscal actual de ISR e IVA a cargo de los pequeños contribuyentes Notas
Fiscales, No. , pp. 51-56
Pago del ISR e IVA por los pequeños contribuyentes en el 2006 Notas Fiscales,
No. , pp. 57-64.
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos
Ley del Impuesto sobre la Renta
Ley del Impuesto al Valor Agregado
Código Fiscal de la Federación
Código Civil Federal