el impacto de las niif en el aspecto tributario

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Instituto Nacional de
Auditores
Independientes
Incidencia tributaria
vinculada a la
implementación de NIIFs
JOHN CASAS
SOCIO
Mayo 2014
Activos fijos y su interacción con las normas
contables …
NIC 16
NIC 36
NIC 23
NIC 17
Activo fijo
NIC 37
NIC 20
CINIIF 1
NIC 8
NIIF 11
Agenda
1. Adopción de las NIIF
2. Costo y depreciación
3. Repuestos
4. Intereses
5. Deterioro
6. Otros asuntos
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos contables
1. Adopción de las NIIF
2. Costo y depreciación
 Uso del “costo asumido”
reemplazando el costo anterior.
4. Intereses
 De depreciar al equipo en su
conjunto a la apertura por
componentes.
5. Deterioro
 De vida “tributaria” a “vida útil”.
6. Otros asuntos a considerar
 De valor residual “cero” a valor
residual real.
3. Repuestos
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Ajuste al valor de los activos
Ejemplo: ABC S.A. incrementa el valor de sus activos producto de una tasación
tomada como “costo asumido”.
Financiero y tributario antes IFRS
Costo
100
Tasación
Vida útil
Deprec
acumul
-20
12.5 años
Costo
neto
Financiero después IFRS
Costo
80
90
8%
Deprec
acumul
90
0
Costo
neto
90
Depreciación financiera
ejercicio
Costo
Deprec
acumul
112.5
-22.5
7.2
Costo
neto
90
Depreciación financiera
ejercicio
PwC
Tributario después IFRS
7.2
Costo
80
Ajuste
IFRS
10
Costo
neto
90
Depreciación tributaria
ejercicio
6.4
Costo
80
Ajuste
IFRS
10
Costo
neto
90
Depreciación tributaria
ejercicio
6.4
ó
¿es válida la depreciación de
7.2 para efectos tributarios5 ?
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Ajuste al valor de los activos (negativo)
Ejemplo: La empresa tasa un activo cuyo valor en libros es S/.100,000. El valor
de tasación es S/.80,000. La tasa de depreciación financiera y tributaria es 10%.
Descripción
Valor de tasación
Libros
1 00,000
Ajuste
(20,000)
Depreciación Depreciación
financiera
tributaria
80,000
8,000
1 0,000
Neto
Depreciación anual
Del valor histórico
De la desvalorización
Depreciación
¿Es correcta la deducción de S/. 2,000?
PwC
10,000
(2,000)
8,000
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
1. Adopción de las NIIF
Aspectos tributarios
Ajuste al valor de los activos (negativo)
No puede deducirse como gasto, vía declaración
jurada, la depreciación que corresponde a la
diferencia del costo de adquisición registrado en
un inicio respecto del costo rebajado luego de la
contabilización del ajuste efectuado como
consecuencia de la aplicación de las NIIF.
A efecto de la deducción como gasto de la
depreciación, no se tiene por cumplido el requisito
de la contabilización en registros contables, cuando
la referida depreciación únicamente esté anotada
en el registro de activos fijos, debido a que dicho
registro sólo tiene carácter tributario y a que son
distintos los libros contables de los libros y
registros tributarios.
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
1. Adopción de las NIIF
Componentes de la máquina “A”
PwC
Aspectos tributarios
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Se identifican cuatro componentes:
2
1
1. Molino, función principal moler el mineral a
niveles de tratamiento (fino)
2. Catalina - contra eje, canal de transmisión de
energía que proporciona el movimiento al molino.
3. Transformador
4. Motor, primer transmisor de energía hasta el
reductor.
A nivel de costos la distribución puede ser la
siguiente:
- Molino
- Catalina
- Transformador
- Motor
PwC
S/. 1,000,000
S/. 500,000
S/. 500,000
S/. 300,000
4
3
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Molino:
Catalina:
Transformador:
Motor:
Total:
S/. 1,000,000 (Vida útil 5 años)
S/. 500,000 (Vida útil 4 años)
S/. 500,000 (Vida útil 2 años)
S/. 300,000 (Vida útil 2 años)
S/. 2´300,000
Antes ….
Maquinaria A
Costo
Financiero
2,300,000
Tributario
Total
PwC
2,300,000
Tasa
20%
2,013
460,000
2,014
460,000
2,015
460,000
2,016
460,000
2,017
460,000
20%
460,000
0
460,000
0
460,000
0
460,000
0
460,000
0
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Escenario N°1
Tratamiento financiero vs. Tratamiento tributario
Financiero
Molino
Catalina
Transformador
Motor
Total
Costo
1,000,000
500,000
500,000
300,000
2,300,000
Tasa
20%
25%
50%
50%
2,013
200,000
125,000
250,000
150,000
725,000
2,014
200,000
125,000
250,000
150,000
725,000
2,015
200,000
125,000
0
0
325,000
2,016
200,000
125,000
0
0
325,000
2,017
200,000
0
0
0
200,000
Tributario
Molino
Catalina
Transformador
Motor
Total
Costo
1,000,000
500,000
500,000
300,000
2,300,000
Tasa
10%
10%
25%
10%
2,013
100,000
50,000
125,000
30,000
305,000
2,014
100,000
50,000
125,000
30,000
305,000
2,015
100,000
50,000
125,000
30,000
305,000
2,016
100,000
50,000
125,000
30,000
305,000
2,017
100,000
50,000
0
30,000
180,000
…
100,000
50,000
0
30,000
180,000
2,022
100,000
50,000
0
30,000
180,000
420,000
420,000
20,000
20,000
20,000
(180,000)
(180,000)
Diferencias tem porales
Deducción condicionada
al registro del IR diferido
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Escenario N° 2
Tratamiento financiero vs. Tratamiento tributario
Financiero
Molino
Catalina
Transformador
Motor
Total
Costo
1,000,000
500,000
500,000
300,000
2,300,000
Tasa
20%
25%
50%
50%
2,013
200,000
125,000
250,000
150,000
725,000
2,014
200,000
125,000
250,000
150,000
725,000
2,015
200,000
125,000
0
0
325,000
2,016
200,000
125,000
0
0
325,000
2,017
200,000
0
0
0
200,000
Tributario
Maquinaria A
Total
Costo
2,300,000
2,300,000
Tasa
10%
2,013
230,000
230,000
2,014
230,000
230,000
2,015
230,000
230,000
2,016
230,000
230,000
2,017
230,000
230,000
…
230,000
230,000
495,000
495,000
95,000
95,000
(30,000)
(230,000)
Diferencias tem porales
PwC
Deducción
condicionada al registro
del IR diferido
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
1. Adopción de las NIIF
Aspectos tributarios
Baja por reemplazo
• En la máquina que se ha componetizado se va a cambiar el motor.
¿Cómo debe ser tratada esta transacción?
¿Cuál es el costo computable tributario de la baja?
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
1. Adopción de las NIIF
Aspectos tributarios
Costos posteriores (Artículo 41 de la LIR)
Se entiende por:
(i) Costos iniciales: A los costos de adquisición, producción o construcción, o al valor de
ingreso al patrimonio, incurridos con anterioridad al inicio de la afectación del bien
a la generación de rentas gravadas.
(ii) Costos posteriores: A los costos incurridos respecto de un bien que ha sido afectado
a la generación de rentas gravadas y que, de conformidad con lo dispuesto en
las normas contables, se deban reconocer como costo.
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Costos posteriores que es parte del mismo activo fijo
Según la exposición de motivos del Decreto Legislativo 112º, el cálculo de la depreciación
de los costos posteriores se ilustra como sigue:
Ejercicio
Costo de
adquisición
1
100
20
2
100
20
3
100
40
28
4
100
40
28
5
100
40
28
40
16
Total
140
6
Costos
posteriores
(*) Se considera una tasa de depreciación de 20%
PwC
Depreciación
Financiera
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Cambios en la vida útil de los activos y valor residual
Hasta el ejercicio 2012, la Compañía XYZ SAC depreciaba sus activos fijos
aplicando las tasas tributarias vigentes, no obstante que conocía que la vida útil
de sus activos era distinta. Por el ejercicio 2013, la Compañía efectúa una
corrección de la vida útil de sus activos, a fin de reflejar los saldos correctos.
PwC
Activo
Costo
histórico
Vehículos
500,000
Fecha de
adquisición
1/1/2011
Tasa
tributaria
Vida útil
20%
10 años
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Cambios en la vida útil de los activos y valor residual
Al efectuar la corrección de vidas útiles, se debe ajustar la depreciación de ejercicios
anteriores.
T asa
Depreciación h asta
2012
Financiera
1 0%
Tributaria
20%
Diferencias
39
39133
59
5922
T asa
desde
2013
1 0%
?
Costo
h istórico
Deprec.
2011
Deprec.
2012
5 00,000
5 00,000
5 0,000
1 00,000
(5 0,000)
5 0,000
1 00,000
(5 0,000)
-----------------------------------x-----------------------------------Debe
DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS
Equipo de transporte
100,000
RESULTADOS ACUMULADOS
Gastos de ejercicios anteriores
x/x Por la corrección de la depreciación acumulada de los años 2009 y 2010.
-----------------------------------x------------------------------------
¿Este registro contable tiene incidencia tributaria?
PwC
Haber
100,000
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Cambios en la vida útil de los activos y valor residual
¿Cómo se calcula la depreciación de 2012 en adelante?
Escenario N° 1
Depreciación
Financiera
Tributaria
Diferencias
PwC
Tasa
hasta
2010
Tasa
desde
2011
0
0
0
0
Costo
histórico
500,000
500,000
2,011
2,012
50,000
100,000
(50,000)
50,000
100,000
(50,000)
2,013
50,000
50,000
0
2,014
50,000
50,000
0
2015 a 2018
50,000
50,000
0
2,019
50,000
0
50,000
2,020
50,000
0
50,000
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Cambios en la vida útil de los activos y valor residual
ABC S.A.C. deprecia el valor total de sus activos fijos, no obstante que ya conocía que los
mismos tenían un valor residual. A partir de 2012 ha optado por corregir esta situación.
Fecha de
Costo de
Valor
Activo fijo
adquisición adquisición residual
Computadoras
01/01/2009
1,000,000 100,000
Depreciación (incluye
VR)
250,000
PwC
Tasa de
depreciación
25%
Depreciación (No
incluye VR)
225,000
Vida útil
4 años
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
Cambios en la vida útil de los activos y valor residual
Tratamiento inicial
Depreciación
Financiera
Tributaria
Diferencias
PwC
2,010
250,000
250,000
0
2,011
250,000
250,000
0
2,012
250,000
250,000
0
2,013
250,000
250,000
0
Tratamiento aplicando valor residual
Depreciación
2,010
2,011
Financiera
225,000 225,000
Tributaria
250,000 250,000
Diferencias
(25,000) (25,000)
2,012
225,000
225,000
0
2,013
Total
225,000 900,000
175,000 900,000
50,000
-
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos contables
1. Adopción de las NIIF
2. Costo y depreciación
Depreciación, varios métodos (Línea
recta, Método decreciente, Unidades
producidas -UOP)
3. Repuestos
UOP. Varios métodos para definir la base:
4. Intereses
5. Deterioro
6. Otros asuntos a considerar
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos contables
3. Repuestos
Tipo
Concepto
Repuestos y equipos de
seguridad
Pieza significativas que
Partes que cumplen la
aseguran que no se interrumpa definición de activo fijo
la operación ante un
(cambio en NIC 16 desde
desperfecto o falla.
2013)
Se capitalizan.
Se deprecian en la vida útil del
componente asociado (se
considera que están
disponibles para su uso
Tratamiento
inmediato).
Se atribuye valor residual
apropiado.
Se ajustar vida útil y valor
residual cuando entren en uso
PwC
Repuestos
capitalizables
Se capitalizan.
Se deprecian desde el
inicio de su uso.
Consumibles y otros
Se usan para la
continuidad de las
operaciones. Son activos
individualmente poco
relevantes.
Se reconocen en
resultados conforme se
consuman.
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos contables
1. Adopción de las NIIF
2. Costo y depreciación
3. Repuestos
 Costos de endeudamiento se capitalizan si se
trata de un “activo calificado” (NIC 23).
 No hay definición precisa del tiempo de
construcción para que se considere activo
calificado.
4. Intereses
5. Deterioro
6. Otros asuntos a considerar
 Se capitalizan intereses provenientes de
deuda específica como del endeudamiento
general de la entidad.
 Diferencia en cambio de deuda en MOE se
capitaliza si se considera ajuste a los
intereses. Se requiere cálculos de sustento.
 Intereses financieros que generan los fondos
provenientes del financiamiento rebajan el
costo del activo calificado.
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
2. Costo y depreciación
Costo computable:
Costo de adquisición
Costo de producción o construcción
Valor de ingreso al patrimonio
3. Repuestos
“En ningún caso los intereses formarán parte del
costo computable”
4. Intereses
Inciso g) del artículo 37 de la LIR
5. Deterioro
Los gastos de organización, los gastos
preoperativos iniciales, los gastos preoperativos
originados por la expansión de actividades de la
empresa y los intereses devengados durante el
período
preoperativo,
a
opción
del
contribuyente, podrán deducirse en el primer
ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el
plazo máximo de diez (10) años.
6. Otros asuntos a considerar
¿Qué se entiende por expansión de actividades ?
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos tributarios
1. Adopción de las NIIF
2. Costo y depreciación
3. Repuestos
4. Intereses
5. Deterioro
6. Otros asuntos a considerar
 A partir del 1 de enero de 2013, la diferencia
de cambio originada por pasivos en moneda
extranjera relacionados a existencias o la
diferencia de cambio relacionada con activos
fijos o activos permanentes deberá ser
incluida en la determinación de la materia
imponible del período en el cual la tasa de
cambio fluctúa, considerándose como utilidad
o como pérdida. (Quinta Disposición
Complementaria Final del Decreto Legislativo
1112).
 A partir del 1 de enero de 2013 la diferencia
de cambio se considerará como resultado sin
incidir sobre el costo de las existencia o de los
activos fijos a los cuales pueda estar asociada.
 No obstante, la diferencia de cambio
generada hasta el 31 de diciembre de 2012,
continuará rigiéndose bajo el actual régimen.
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
Aspectos contables
1. Adopción de las NIIF
 Enfoque de dos pasos.
2. Costo y depreciación
 Paso 1: Evaluación de indicios de
deterioro (externos e internos).
3. Repuestos
4. Intereses
5. Deterioro
6. Otros asuntos a considerar
 Paso 2: Si se identifican indicios,
estimar el “valor recuperable”.
 Valor recuperable: el mayor entre el
“valor en uso” y “valor razonable”.
 Valor en uso  perspectiva de la
entidad con los equipos en su estado
actual.
 Valor razonable  perspectiva de un
partícipe de mercado.
 UGE: factor crítico de análisis.
PwC
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
6. Otros asuntos
Asunto
Desmantelamiento de
activos
Financiero
Se reconoce un activo y pasivo
en el momento inicial.
El activo se deprecia junto con
el bien asociado.
Tributario
Sin efecto
Cambios en los estimados del
pasivo se afectan
posteriormente al costo del
activo (IFRIC 1).
Periodo de
“commissioning”
PwC
Los ingresos y costos ajustan el ¿Tributariamente se
valor del activo.
trataría de resultados
ya devengados o parte
del costo de los activos
fijos?
Activo fijo - Impactos contables y tributarios
6. Otros asuntos
Registro auxiliar de activo fijo:
 Se establece que el costo también debe sustentarse con comprobantes de pago, en tanto
no existe diferencia sustancial entre el costo y gasto, siendo aplicables las mismas
limitaciones establecidas para el gasto.
 ¿La depreciación contable o tributaria debería estar registrada en el libro auxiliar de
activos fijos?
 En el Registro de Activos Fijos se debe registrar la depreciación determinada conforme
a las normas del Impuesto a la Renta, debido a que la finalidad de llevar dicho registro,
es para efectos de control tributario.
 Sin embargo, recomendamos registrar la depreciación contable y tributaria.
PwC
Arrendamientos financieros
y costos versus gastos
Arrendamientos
financieros
Arrendamientos
financieros
y costos versus gastos
RTFs 15502-10-2011, 10813-3-2010, 10577-8-2010
 ¿ Qué pasa si el arrendamiento financiero no es tomado con una empresa
de operaciones múltiples ?
 ¿El tratamiento tributario de los arrendamientos financieros debe seguir la
suerte del tratamiento contable?
 Actuar del TF y la Administración Tributaria
Existencias: Costo de producción
Depreciación leasing
Depreciación
contable
S/.150,000
Costos
directos (MP,
MO).
Costos
indirectos
variables.
Costo de
producción
100 unid
Costos
indirectos
fijos.
Depreciación
Tributaria S/.
250,000
Vendidas
80 unid
En stock
20 unid
Existencias: Costo de producción –
Depreciación leasing
Resumen
Depreciación
Financiera
Tributaria
Deducción
tributaria
Importe
150,000
250,000
100,000
¿Es correcto el cálculo de esta deducción tributaria?
El 80%
fueron
vendidas.
100
unid
La deducción
es:
El 20% se
quedaron
en stock.
?
Existencias: Costos de producción (directos e
indirectos)
¿En qué otros casos es aplicable la regla?
Mayor tasa de depreciación contable.
Revaluación de activos fijos.
Deterioro y/o baja por obsolescencia.
En general cualquier desembolso que pueda
afectar el costo de la producción
Gracias!