Reducción del impuesto sobre activos intangibles

COMISIÓN EUROPEA
Bruselas, 13.II.2008
C(2008)467 final
Asunto:
Ayuda de Estado n° N 480/2007 - España
Reducción del impuesto sobre activos intangibles
Excelentísimo señor Ministro:
1. PROCEDIMIENTO
1.
Por correo electrónico de 14 de agosto de 2007, registrado por la Comisión en la
misma fecha, las autoridades españolas, en cumplimiento del artículo 88, apartado 3,
del Tratado CE, notificaron a la Comisión la citada medida.
2.
La Comisión solicitó información adicional el 5 de octubre y el 14 de diciembre 2007.
Las autoridades españolas presentaron la información solicitada el 6 de noviembre
2007 y 25 de enero 2008.
2. DESCRIPCIÓN DE LA MEDIDA
3.
La medida concede una reducción del 50 % sobre los ingresos procedentes de ciertos
activos intangibles. Forma parte del sistema general aplicado para determinar la base
del Impuesto sobre sociedades1. Al reducir los ingresos de los activos intangibles se
reduce la base impositiva. De este modo, el impuesto que pagan las empresas es
menor del que hubieran tenido que pagar si no se beneficiaran de la medida.
4.
Pueden acogerse a la exención los ingresos procedentes de la cesión del derecho de
uso o explotación de:
•
•
•
•
patentes,
dibujos y modelos,
planos
fórmulas o procedimientos secretos. Se incluyen los ingresos procedentes de
derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales
o científicas.
1
Artículo 23 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de
marzo.
Excmo. Sr. D. Miguel Ángel MORATINOS
Ministro de Asuntos Exteriores
Plaza de la Provincia 1
E-28012 MADRID
Commission européenne, B-1049 Bruxelles – Europese Commissie, B-1049 Brussel – Belgium
Telephone: 00 32 (0) 2 299.11.11
5.
La lista anterior es exhaustiva. Por lo tanto, no puede acogerse a la exención ningún
ingreso procedente, por ejemplo, de la cesión del derecho a utilizar o explotar marcas
registradas, obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas
cinematográficas, derechos personales susceptibles de cesión (tales como derechos de
imagen, programas informáticos, equipos industriales, comerciales o científicos).
6.
Las condiciones son las siguientes.
a) que la entidad cedente haya creado los activos objeto de cesión.
Esto significa que la entidad cedente ha asumido los riesgos y beneficios derivados de
la creación del activo intangible. Esto no significa, sin embargo, que los activos deban
ser desarrollados material o físicamente por la propia empresa. Es perfectamente
admisible externalizar y encargar a terceros la elaboración o creación de esos activos.
No existe distinción territorial alguna de tal manera que el desarrollo efectivo de los
activos intangibles puede ser efectuado por la propia empresa en España o en el
extranjero o encomendado a terceros independientemente de si están establecidos en
España o en otros países;
b) que el cesionario utilice los derechos en el desarrollo de una actividad económica y
no a efectos de evasión fiscal, es decir, los resultados del uso de los derechos cedidos
no pueden materializarse en la entrega de bienes o prestación de servicios por el
cesionario que generen gastos fiscalmente deducibles en la entidad cedente, si ésta está
vinculada con el cesionario;
c) que el cesionario no resida en un país o territorio de nula tributación o considerado
como paraíso fiscal;
d) cuando un mismo contrato de cesión incluya prestaciones accesorias de servicios,
deberá diferenciarse en dicho contrato la contraprestación correspondiente a los
mismos;
e) que la entidad disponga de los registros contables necesarios para poder determinar
los ingresos y gastos, directos e indirectos, correspondientes a los activos objeto de
cesión;
f) cuando se trate de entidades sujetas al régimen de consolidación fiscal, los ingresos
y gastos derivados de la cesión no serán objeto de eliminación para determinar la base
imponible del grupo fiscal.
7.
La exención no se aplicará a partir del período impositivo siguiente a aquel en que los
ingresos procedentes de la cesión de cada activo, computados desde el inicio de la
misma y que hayan tenido derecho a la reducción, superen el coste del activo creado,
multiplicado por seis. Es decir, el importe máximo posible de la reducción se limita al
séxtuplo de los costes de creación de los activos intangibles que dan derecho a la
reducción.
8.
Para poder aplicar el incentivo fiscal la entidad cedente debe disponer de los registros
contables necesarios para poder determinar los ingresos y gastos, directos e indirectos,
correspondientes a los activos objeto de cesión. Esos registros contables servirán de
base para que la propia empresa pueda identificar y calcular tanto los ingresos como
gastos vinculados con los activos intangibles y también servirán a los órganos de
inspección a efectos de comprobación. Este es el procedimiento habitual con arreglo
2
al ordenamiento jurídico español. El incumplimiento de esta condición determina la
imposibilidad de aplicar este régimen fiscal.
9.
No existe margen alguno de actuación discrecional por parte de la Administración
para la aplicación de la medida. La aplicación del régimen no está sujeta a ninguna
autorización previa de la administración tributaria. El sujeto pasivo aplica la reducción
del impuesto si considera que cumple todos los requisitos establecidos por el régimen.
Las autoridades tributarias solamente pueden controlar esta actuación a posteriori.
10.
Esta medida se aplica a todos los contribuyentes del impuesto sobre sociedades en
España (incluidos los trabajadores autónomos) con independencia de la actividad
concreta que lleven a cabo, del sector de actividad y de la zona geográfica en la que
estén establecidos.
11.
Según las autoridades españolas tendrá que existir una actividad previa de
investigación y desarrollo en la empresa que dé lugar a los activos intangibles para
poder aplicar esta medida. En efecto, el objetivo de la medida es impulsar el
desarrollo científico y tecnológico del sector empresarial en su conjunto mediante la
exención parcial de determinados ingresos asociados a activos intangibles.
12.
Según las autoridades españolas la medida contribuirá a aumentar el gasto de las
empresas en investigación, desarrollo e innovación tecnológica, toda vez que los
activos intangibles generadores de los ingresos parcialmente exentos generalmente
serán el resultado de la realización de dichas actividades. No obstante, debe
subrayarse que esta medida en ningún caso supone una rebaja directa del coste de
realización de las actividades de I+D+i, toda vez que el incentivo fiscal no se aplica
sobre ningún gasto específico.
3. EVALUACIÓN
13.
Para determinar si el régimen que nos ocupa constituye ayuda en el sentido del
artículo 87, apartado 1, CE, la Comisión tiene que evaluar si la medida favorece a
determinadas empresas o producciones confiriéndoles una ventaja selectiva. Por otra
parte, esta ventaja selectiva debe falsear o amenazar con falsear la competencia, debe
concederse mediante recursos del Estado, y debe poder afectar al comercio entre los
Estados miembros. Dado que estos cuatro criterios son acumulativos, basta con que el
régimen no cumpla uno de ellos para determinar que dicho régimen no constituye
ayuda estatal.
3.1. Ventaja selectiva
14.
El tratamiento privilegiado de la renta de activos intangibles es una excepción a las
normas ordinarias de fiscalidad de las empresas. Es una ventaja, puesto que alivia las
cargas que las empresas tendrían que soportar si no existiese la medida.
15.
Sin embargo, el sistema está abierto a cualquier empresa sujeta al impuesto sobre
sociedades en España que cree activos intangibles. Efectivamente, cualquier
contribuyente del impuesto sobre sociedades, independientemente de su dimensión, su
estructura jurídica y su sector de actividad puede beneficiarse de la medida. Las
autoridades españolas han presentado a la Comisión estadísticas que indican que los
activos intangibles y las actividades de la I+D que los desarrollan están muy
repartidos entre todos los sectores económicos, con inclusión del sector servicios. El
hecho de que no todas las empresas decidan crear un activo intangible que da derecho
3
a la subvención y genere ingresos correspondientes a la cesión del derecho a usarlo o
explotarlo no constituye más que un mero reflejo de una realidad económica2. Por otra
parte, e incluso más importante, la medida no refuerza la posición de una categoría de
empresas con respecto a otras empresas competidoras en los intercambios
intracomunitarios3 y se aplica sin discriminación a todos los operadores económicos4.
A tenor de las Comunicaciones de la Comisión sobre fiscalidad directa de las
empresas5 y sobre la utilización más eficaz de los incentivos fiscales a la I+D6, las
medidas fiscales abiertas a todos los agentes económicos que operan en un Estado
miembro son en principio medidas generales.
16.
En especial, como la categoría de fórmulas o procedimientos secretos es tan amplia y
de naturaleza horizontal no beneficia a las empresas que están en una situación similar
de hecho o de derecho habida cuenta del objetivo de política general que persigue la
medida en cuestión7. Potencialmente, existe un número indefinido de sectores que
puede tener un interés en desarrollar inventos, dibujos o modelos patentables, planos o
fórmulas o procedimientos secretos así como experiencias industriales, comerciales o
científicas. Según las autoridades españolas todos estos activos intangibles necesitan
una actividad previa de I+D+i, lo que los diferencia de otros activos intangibles.
17.
Es cierto que algunas empresas pueden beneficiarse de la medida más que otras, pero
esto no supone necesariamente que la medida sea selectiva8. Tampoco el hecho de que
la ventaja esté limitada al séxtuplo de los costes de creación del activo es en sí mismo
un indicio de selectividad. No existe ninguna limitación por lo que se refiere a los
costes en que puede incurrir el contribuyente para crear el activo intangible
beneficiado.
18.
La Comisión ha comprobado los documentos legislativos preparatorios previos a la
promulgación de la medida. Ninguno de estos documentos enviados a la Comisión por
las autoridades españolas sugiere que el objetivo de la medida fuera limitarla de hecho
a un grupo o sector particular de empresas.
19.
En cuanto a las condiciones concretas de aplicación de la medida, parecen justificarse
por la lógica del sistema tributario español9. Su característica común es que pretenden
luchar contra el fraude e impedir que situaciones artificiales se beneficien de la
medida10. Además permite a la inspección tributaria comprobar si se han cumplido las
condiciones antiabuso. Esto se deriva de los siguientes requisitos:
•
2
el cesionario debe utilizar los derechos cedidos para llevar a cabo una actividad
económica;
Véase a este respecto la Decisión en el asunto N 354/2004 Company Holding Regime irlandés.
3
Asunto C-53/00, Ferring/ACOSS, Rec. 2001, p. I-9067, apartado. 21.
Asunto C-156/98, Alemania/Comisión, Rec. 2000, p. I-6857, apartado 22, en el que el TJCE reconoció que una desgravación fiscal
puede ser una medidad general si se aplica sin distinción a todos los operadores económicos. Véase también C-75/97,
Bélgica/Comisión, Rec. 1999, p. I-3671, apartado 28.
5
Comunicación de la Comisión relativa a la aplicación de las normas sobre ayudas estatales a las medidas relacionadas con la
fiscalidad directa de las empresas, DO C 384, de 10.12.1998, punto 13.
6
SEC (2006) 1515, COM/2006/0728 final, punto 1.2.
7
Asunto C-143/99, Adria-Wien, Rec. 2001, p. I-8365, apartado 41.
4
8
Asunto T-92/02, Stadtwerke Schwäbisch, 2006, pendiente de publicación., apartado109, Véase también la Comunicación de la
Comisión relativa a la aplicación de las normas sobre ayudas estatales a las medidas relacionadas con la fiscalidad directa de las
empresas, DO C 384, de 10 de diciembre de 1998, punto 14.
9
Asunto C-143/99, Adria-Wien, Rec. 2001, p. I-8365, apartado 42.
10
Véase, a este efecto, el asunto C-308/01 GIL Insurance, Rec. 2004, p. I-4777, aprtado 74 y la Comunicación de la Comisión
relativa a la aplicación de las normas sobre ayudas estatales a las medidas relacionadas con la fiscalidad directa de las empresas, DO
C 384, de 10 de diciembre de 1998, punto 13.
4
20.
•
el cesionario no debe residir en un país o territorio de nula tributación o
considerado como paraíso fiscal;
•
cuando un mismo contrato de cesión incluya prestaciones accesorias de
servicios, deberá diferenciarse en dicho contrato la contraprestación
correspondiente a los mismos;
•
la entidad debe disponer de los registros contables necesarios para poder
determinar los ingresos y gastos, directos e indirectos, correspondientes a los
activos objeto de cesión;
•
cuando se trate de entidades sujetas al régimen de consolidación fiscal, los
ingresos y gastos derivados de la cesión no serán objeto de eliminación para
determinar la base imponible del grupo fiscal.
Habida cuenta de todas las consideraciones anteriores, la Comisión considera que la
medida no confiere una ventaja selectiva.
4. CONCLUSIÓN
21.
La Comisión considera que el régimen tributario español es una medida no selectiva y
por lo tanto no constituye ayuda estatal en el sentido del artículo 87, apartado 1, del
Tratado CE.
En el supuesto de que la presente carta contenga información confidencial que no deba
divulgarse, le ruego informe de ello a la Comisión en un plazo de quince días hábiles a partir
de la fecha de recepción. Si la Comisión no recibe una solicitud motivada al efecto en el plazo
indicado, se considerará que se acepta la comunicación a terceros y la publicación del texto
íntegro de la carta, en la versión lingüística auténtica, en la siguiente dirección de Internet:
http://ec.europa.eu/community_law/state_aids/index.htm
Dicha solicitud deberá ser enviada por correo certificado o por fax a la siguiente dirección:
Comisión Europea
Dirección General de Competencia
Dirección de Ayudas Estatales
Registro de Ayudas Estatales
B-1049 Bruselas
Fax nº: + 32.2.296.12.42
Reciba el testimonio de mi más alta consideración,
Por la Comisión
Neelie Kroes
Miembro de la Comisión
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