Reflexiones jurídico-constitucionales en torno a la Agencia tributaria

Reflexiones jurídico-constitucionales en torno a la Agencia tributaria.
SUMARIO
- I.- Hacia un nuevo concepto de Administración Tributaria
- 1.- La Agencia como alternativa al modelo clásico de Administración tributaria
- 2.- La recaudación y la eficacia: criterios inspiradores en la creación de la Agencia
- II.- La Agencia Tributaria: Problemática Jurídico-Constitucional
- 1.- La naturaleza jurídica de la Agencia. Su posición en la relación jurídico-tributaria
- 2.- Valoración crítica de la participación de la Agencia Tributaria en sociedades mercantiles
- 3.- Especialidades del sistema de financiación de la Agencia Tributaria. Posible vulneración a la
Constitución y a las Leyes
- III.- Conclusión Personal
Reflexiones jurídico-constitucionales en torno a la Agencia
tributaria.
BIB 1994\1336
Carmen Márquez Sillero.
Abogada Profesora de Derecho Financiero y Tributario
Publicación: Quincena Fiscal Aranzadi num. 20/1994.
Editorial Aranzadi, SA, Pamplona. 1994.
I- Hacia un nuevo concepto de Administración Tributaria
1- La Agencia como alternativa al modelo clásico de Administración tributaria
La Agencia Tributaria, cuya constitución efectiva tuvo lugar el 1 de enero de 1992,
comenzó a fraguarse en el año 1990, cuando la Secretaría de Estado de Hacienda editó, en
junio de dicho año, lo que comúnmente ha venido a llamarse «Libro Blanco de Reforma
Fiscal».
El objeto central de este informe estaba constituido por las propuestas de modificación de
los impuestos personales sobre la renta y el patrimonio de las personas físicas, pero en su
cuarta parte podemos encontrar ciertas consideraciones sobre las variaciones que deben
operar en la Administración y la conexión de las mismas con la represión del fraude fiscal.
Así, los redactores de aquel informe oficial llegaron a la conclusión de que las reformas
sustantivas que se habían venido produciendo en relación con cada una de las figuras del
sistema, debían ser acompañadas de una transformación administrativa que asegurase el
cumplimiento de los objetivos de generalidad, equidad y progresividad.
Aparece incluida, por tanto, en el mencionado informe, la idea de una necesaria «estrategia
para la modernización de la Administración Tributaria», entre cuyas recomendaciones caben
destacar, a efectos de la presente investigación, las siguientes:
–Una reforma de los esquemas organizativos, especialmente en lo que a materia de
recursos humanos se refiere, para conseguir una mayor flexibilización y autonomía, siendo
los modelos americano e inglés de agencias administrativas, dotadas de reglas propias de
funcionamiento, las más adecuadas para tal objetivo.
–El establecimiento de una mayor desconcentración de los procedimientos gestores, junto
a una nueva política de personal, para conseguir el funcionamiento eficiente de la
organización.
–Propuestas de reforma en materia de delito fiscal, que sugerían modificaciones en la
organización administrativa con objeto de asemejarla a los medios personales, materiales y
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competenciales del modelo norteamericano del Servicio de Rentas Interiores (I.R.S.).
Todas estas recomendaciones tienen, como exclusiva finalidad, conseguir un mayor y
mejor nivel de eficacia.
Dentro de este nuevo enfoque, y sin abandonar la idea de justificar y conseguir una
modernización de la Administración tributaria, la postura que podríamos llamar «oficialista»
desarrolla el siguiente planteamiento.
En base a los profundos cambios que se han operado en los últimos diez años tanto en el
pensar como en el sentir social, se afirma que corresponde a la Administración desempeñar
un nuevo papel en el marco de una sociedad moderna. Surge, así, la nueva concepción de la
Administración pública, que gravita sobre dos principios básicos: 1.º) desde un punto de vista
social, la Administración tiene que prestar servicios a los ciudadanos; y 2.º) desde un punto
de vista organizativo, la Administración se entiende como una serie de estructuras
diferenciadas que han de aplicar distintos métodos de trabajo para alcanzar sus objetivos.
Ambos principios conllevan una nueva visión que supera la tradicional configuración de la
Administración como detentadora de potestades y privilegios, que actúa en una organización
unitaria y rígida, faltándole la debida diligencia y agilidad.
Si a ello se unen las previsiones que, con carácter general, se hacen acerca de la década
de los noventa, conceptuada como una etapa de cambios profundos y acelerados en el
entorno social, político, económico y tecnológico, parece evidente que se irá propiciando una
inestabilidad permanente y unas relaciones cada vez más complejas e interdependientes que
exigen, sin duda, nuevos diseños organizativos más ágiles y flexibles, que sean capaces de
responder y adaptarse rápidamente a los cambios experimentados.
En este entorno cambiante y con nuevas ideas acerca de la Administración pública, se ha
abordado un importante cambio organizativo creando la Agencia Tributaria; la cual pretende
dotar a la Administración de un modelo más ajustado a las necesidades actuales, capaz de
dar respuesta a la gestión de un sistema impositivo moderno, diseñando una estrategia global
1
que asegure la prestación de un mejor servicio a los ciudadanos
.
1 Esta idea se recoge en el llamado «Documento para la Discusión del Plan estratégico de la AEAT», cuando
establece: «En resumidas cuentas, la estrategia de la Agencia ha de perseguir la justificación social de la
Administración tributaria mediante la calidad de su gestión y una visión dual presidida por el principio de
conseguir, al mismo tiempo, un servicio a los contribuyentes y mayor profundidad en la lucha contra el
incumplimiento tributario. La Agencia deberá dar respuesta a un entorno que, junto a una necesidad de
modernización y de afrontar el reto de la internacionalización de la economía española, con su incorporación al
Mercado Unico Europeo, incluirá una previsible demanda social generalizada tanto de simplificación tributaria en
particular y de mejora de los servicios administrativos en general, como de una mayor igualdad tributaria
mediante el control del incumplimiento fiscal». Documento II: Estructura de la AEAT punto 1: Ejes estratégicos de
la AEAT.
Desde esta perspectiva, la Agencia se constituye en una alternativa al modelo tradicional
de la Administración tributaria, en un medio de superación de sus disfunciones y limitaciones,
las cuales se pueden polarizar en dos sentidos: la gestión de recursos humanos y la gestión
de recursos materiales e inversiones presupuestarias.
En lo que respecta al primero de estos aspectos, problemas clásicos de nuestra
Administración tributaria, como el alejamiento entre los núcleos de decisión y los centros
gestores, el corporativismo basado en el binomio función-cuerpo y la lentitud en la adaptación
a nuevas situaciones, parecen haber sido superados con la creación de la Agencia. Así, la
autonomía de la Agencia Tributaria en cuestiones de personal supone un intento de aceptar
la realidad profesional de los cuerpos de funcionarios, solventando tan arraigado
corporativismo y adscribiendo a la misma determinados Cuerpos, Escalas y Especialidades.
Además se superan compartimentaciones tradicionales y se genera lo que se ha venido a
denominar «cultura común» o «nueva cultura administrativa». Desde este enfoque, la
Agencia, abierta incluso a profesionales libres, podría suponer, en cierto modo, la culminación
de una tendencia integradora de la Administración tributaria.
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En relación a los recursos materiales e inversiones presupuestarias, la Agencia Tributaria
parece presentarse como el nuevo modelo gestor que, reorganizando la antigua Secretaría
General de Hacienda, va a permitir, en líneas generales: un alto grado de autonomía en los
temas de personal y recursos materiales; una amplia descentralización y agilidad en la toma
de decisiones; y un sistema de control por objetivos que implique un cambio profundo en los
métodos de trabajo.
La Agencia Tributaria surge, frente a una antigua Administración tributaria de gestión lenta
y complicada, como un amplio proceso de reorganización de la Administración del Estado,
diseñado por el Ministerio para las Administraciones Públicas, tendente a dotar a la
Administración española de nuevos modelos organizativos y sistemas de trabajo que
permitan su modernización, con el objetivo de conseguir una mejor prestación de servicios a
los ciudadanos dentro de mayores niveles de eficacia y eficiencia.
2- La recaudación y la eficacia: criterios inspiradores en la creación de la Agencia
Los dos valores fundamentales que se han tenido en cuenta a la hora de crear la Agencia
Tributaria son, a nuestro juicio, un aumento de la recaudación y una mejora de la eficacia.
Resulta evidente que la recaudación, como valor abstracto es aceptable, y su
concretización en el ámbito tributario tiene una gran importancia para el correcto
funcionamiento del sistema. Por ello, parece posible afirmar que una potenciación de la
recaudación, y su consiguiente aumento cuantitativo, son fines deseables.
Ahora bien, la recaudación no debe desentenderse del deber de contribuir que recoge
nuestra Constitución. Para que las sumas recaudadas lo hayan sido de forma justa, es
necesario que cada sujeto pasivo contribuya en base a su capacidad económica, por medio
de un sistema tributario justo, ordenado por leyes que tengan en cuenta las condiciones
reales de desigualdad en que se desenvuelven los ciudadanos y los grupos sociales en que
se integran, y con impuestos que sean progresivos, al menos en lo que respecta a los de
principal potencia recaudatoria. La recaudación, por tanto, será más o menos justa en función
de lo mucho o poco que el Ordenamiento tributario concreto tenga en cuenta los principios
constitucionales informadores de la forma en que ha de operar el reparto de la carga
tributaria.
Por otro lado, los creadores de la Agencia presentan la eficacia como valor supremo de la
nueva organización administrativa. Esto es, ante un modelo administrativo tributario
inadaptado a la nueva realidad social y, por tanto, ineficaz, surge la Agencia Tributaria como
solución perfecta y superadora de concepciones administrativas arcaicas.
Aparece un nuevo credo, el de la privatización, que nos llevará al objetivo, por todos
deseado, de la modernización de la Administración tributaria y de la mejora de servicios
públicos.
2
Con este planteamiento se está identificando privatización y eficacia
hasta el punto de
constituir un binomio inseparable, lo cual no parece admisible en el ámbito de la Hacienda
Pública y de su gobierno, la Administración Financiera.
2 Sobre privatización y eficacia, vid. JUAN LOZANO, A. M.ª: La Inspección de Hacienda ante la Constitución,
IEF-Marcial Pons, Madrid, 1993, pgs. 29-34. La autora alude a la incidencia de la creación de la Agencia Estatal
de la Administración Tributaria en la privatización de la gestión tributaria para lograr la pretendida eficacia, así
como, a las vicisitudes constitucionales de su creación desde la perspectiva del Derecho administrativo.
Además, conviene tener muy en cuenta que este fenómeno de la privatización no supone
3
un cambio en la titularidad de la función, que sigue correspondiendo al Estado
, sino una
transformación de su status jurídico para escapar del Derecho público y pasar a regirse por el
Derecho privado. La creación de la Agencia Tributaria, como respuesta a la necesidad de
someter al Derecho privado una de las actividades básicas del Estado –la de gestionar,
liquidar y recaudar tributos–, no hace sino confirmar la línea expuesta.
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3 Siguiendo al profesor MUÑOZ MACHADO, podría afirmarse que el proceso que ha llevado a la actual crisis de
la Administración en las materias de gestión y eficacia es el siguiente. La Administración ha ido tomando a su
cargo nuevas misiones respecto a la sociedad y ha pretendido atenderlas levantando nuevos pisos sobre las
estructuras de su viejo edificio, resistiéndose a despojarse de poder y estructurando sus mecanismos de acción a
base de estructuras rígidamente jerarquizadas y centralizadas, hasta que la sobrecarga de funciones ha hecho
ceder los cimientos del sistema.Para solventar este problema se trata de fortalecer la idea de participación. En
este sentido, CHEVALLIER afirma que la noción del interés general, que ha servido de principio de legitimación
al aparato de coacción pública, debe ser renovada por la «ideología de la participación», que consiste en requerir
por la Administración el auxilio de los particulares en las tareas de gestión, sin que ello baya supuesto una
dejación de sus funciones o una ruptura de posiciones monopolísticas, sino una utilización de los particulares
como colaboradores suyos, dotándoles de prerrogativas y medios jurídicos que, en principio, sólo a la
Administración pertenecen para que su gestión pueda ser eficaz. Vid. MUÑOZ MACHADO, S.: «Las
concepciones del Derecho administrativo y la idea de participación en la Administración», RAP, núm. 84,
septiembre-diciembre, 1977, pgs. 519-535.
Personalmente, opinamos que tanto la recaudación como la eficacia en el servicio son dos
principios absolutamente válidos y legítimos para fundamentar una nueva organización
administrativo-tributaria. Pero, si bien pueden calificarse de criterios válidos, en ningún caso
pueden ser únicos. Es decir, resulta imprescindible la concurrencia y la coordinación con otra
serie de principios inspiradores de una estructura tributaria justa, como son la capacidad
4
económica, la igualdad, la progresividad, la generalidad
y la seguridad jurídica del
contribuyente, para legitimar una modificación tributaria, que, en este caso, es organizativa.
4 Recogidos en el art. 31.1 de la Constitución.
Lo cierto es que, en los últimos años, la acción legislativa y de gobierno han postergado en
muchas ocasiones los principios a los que se acaba de hacer referencia, exaltando otros con
un contenido más o menos difuso, que podrían calificarse de utilitaristas.
Esta tendencia culmina, a nuestro entender, con la creación de la Agencia Tributaria, que
supone el atropello del ordenamiento jurídico existente, la más absoluta vulneración de los
principios inspiradores del sistema financiero y tributario y la anteposición de
«pseudovalores», tales como la eficacia, la eficiencia y la recaudación, que se convierten en
ejes centrales de una nueva organización de la Administración tributaria carente de
adecuación a la Constitución y al Derecho
II- La Agencia Tributaria: Problemática Jurídico-Constitucional
1- La naturaleza jurídica de la Agencia. Su posición en la relación jurídico-tributaria
La agencia se crea como Ente de Derecho público de los previstos en el artículo 6.5 de la
5
Ley General Presupuestaria
, integrado en las Administraciones Públicas Centrales, con
personalidad jurídica propia y plena capacidad pública y privada.
5 LGP, art. 6.5: «El resto de Entes del Sector público estatal no incluidos en este artículo ni en los anteriores, se
regirá por su normativa específica.En todo caso se aplicarán a los citados Entes las disposiciones de la presente
Ley que expresamente se refieran a los mismos y, con carácter supletorio, las relativas a materias no reguladas
en sus normas específicas».
Esta definición, dada por quienes se muestran partidarios de la Agencia, es susceptible, a
nuestro juicio, de interesantes críticas.
En primer lugar, debe tenerse en cuenta que, si bien la Ley de creación de la Agencia
pretende adscribirla al grupo de las Entidades públicas «incalificables» del artículo 6.5 de la
LGP, dicho Ente parece responder mejor a los caracteres típicos de las Sociedades Estatales
no mercantiles, esto es, a «las Entidades de Derecho público, con personalidad jurídica, que
6
por Ley han de ajustar sus actividades al ordenamiento jurídico privado»
. La diferencia
fundamental entre este tipo de Entidades y la Agencia es que las primeras tienen atribuidas
ciertas prerrogativas públicas, además de desarrollar actividades propias del sector
empresarial, mientras que la Agencia Tributaria ha sido creada con la única finalidad de
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desempeñar funciones públicas –gestión, inspección y recaudación de los tributos–
.
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6 LGP, art. 6.1.b).
7 Sobre la Agencia como Institución Pública encajable en las Sociedades Estatales, vid. BAENA AGUILAR, A.;
HERRERA MOLINA, P. M. y SERRANO ANTÓN, F.: La Agencia Tributaria frente al contribuyente: régimen
jurídico y problemas de constitucionalidad, Comares, Granada, 1993, pgs. 18-20.
Algún sector doctrinal, tomando como fundamento precisamente estas funciones públicas
que la Agencia desarrolla, la encuentran incardinable dentro de los Organismos Autónomos
8
.
8 En este sentido se posiciona el profesor FERREIRO LAPATZA, J. J. en su artículo «Nota sobre la Agencia
Estatal de la Administración Tributaria», Civitas, REDF, núm. 71, 1991, pg. 401. Este autor afirma que la Agencia
es técnicamente un organismo autónomo al que se quiere excluir de la normativa propia de éstos.
9
Ahora bien, debemos tener presente que gran parte de la doctrina más autorizada
definen
los Organismos Autónomos como una parte de la Administración pública, desgajada de la
misma por razones técnicas que aconsejan confiar el ejercicio de determinadas actividades
estatales a verdaderas fundaciones públicas personificadas. Es la idea de la
descentralización funcional o por servicios la que está en la base de estos Organismos, los
cuales constituyen por esencia Administraciones Públicas descentralizadas.
9 VICENTE-ARCHE DOMINGO, F.: «Hacienda Pública y Administración Pública», HPF, IEF, núm. 26, 1974, pg.
106.
Esta concepción choca con la Agencia Tributaria, en cuanto que ésta aparece dotada de
«plena capacidad privada», resultando por ello inadecuado el esquema propio del Organismo
Autónomo y surgiendo, como posible alternativa, la figura de la Sociedad Estatal institucional,
a la que ya se ha hecho referencia.
Como conclusión de lo expuesto hasta el momento en relación con la naturaleza jurídica de
la Agencia Tributaria, parece que lo más correcto sería el calificarla de Ente institucional con
personalidad jurídica distinta a la del Estado, pues, dadas las particularidades que presenta,
no resulta del todo encajable en las figuras actualmente conocidas. Por este motivo se ha
recurrido al «cajón de sastre» que constituye el artículo 6.5 de la LGP como única forma de
posibilitar su incardinación en el ordenamiento jurídico.
Debido a la falta de claridad con que queda delimitada la naturaleza jurídica de la Agencia,
su posición en la relación jurídico-tributaria resulta igualmente confusa e inadecuada.
10
La Hacienda Pública puede definirse, siguiendo al profesor VICENTE-ARCHE
, como una
organización establecida dentro del Estado para la realización de determinadas funciones
estatales.
10 Vid. VICENTE-ARCHE DOMINGO, F.: «Hacienda...», op. cit., pg. 101.
Según el mencionado profesor, existe una forma de organización y manifestación del
Estado que sería el Estado-Hacienda o Hacienda Pública, la cual coexiste con otra forma de
organización y manifestación que es la Administración Pública, de manera que ambos
ordenamientos jurídicos se encuentran integrados en otro más amplio y complejo que es el
Estado. El Estado tiene su Hacienda, pero la Hacienda Pública no es la Administración
Pública, aunque ambas se encuentren íntimamente relacionadas.
La relación a que acabamos de referirnos se resume en los siguientes términos. La
Hacienda Pública, en cuanto ordenamiento jurídico, establece la disposición de los recursos
que la integran para cumplir el fin al que están destinados. Esta disposición exige una
ejecución práctica, a partir de la cual materializarse en realidades concretas, y es
precisamente en este momento cuando surge la conexión entre ambas instituciones, pues la
administración de la Hacienda Pública es confiada a la Administración Pública. Es decir, la
Hacienda Pública, en cuanto ordenamiento jurídico independiente que se integra en el
Estado, utiliza otro ordenamiento jurídico, también integrado en el Estado, la Administración
Pública, como medio de actuación, por lo que ambos ordenamientos aparecen coordinados
11
.
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11 Vid. VICENTE-ARCHE DOMINGO, F.: «Hacienda...», op. cit., pgs. 101-105.
Tomando como cierto este planteamiento, plenamente vigente y respaldado por nuestra
12
legislación
, la creación de la Agencia Tributaria como órgano de gestión ha creado
importantes problemas: 1.º) Si la Hacienda Pública utiliza la Administración Pública como
instrumento de gestión, ¿es la Agencia Tributaria, en cuanto que parece estar integrada en
las Administraciones Públicas Centrales, la administración de la Hacienda Pública? 2.º) Por
otro lado, debemos considerar que la Hacienda Pública es un todo en el que no parecen
tener cabida escisiones o particiones –LGP, art. 2–, y lo mismo sucede con la administración
de la Hacienda Pública –LGP art. 3–; ante esta circunstancia, ¿es la Agencia toda la
Administración Pública encargada de gestionar toda la Hacienda Pública?, ¿puede haber
varias Administraciones públicas que gestionen distintos sectores de la Hacienda Pública?
3.º) Incluso podríamos cuestionarnos si la Agencia Tributaria es Administración Pública o no.
12 La LGP parece ratificar el planteamiento al que nos acabamos de referir en sus artículos 2 y 3. Así, el artículo
2 establece que: «La Hacienda Pública, a los efectos de esta Ley, está constituida por el conjunto de derechos y
obligaciones de contenido económico cuya titularidad corresponde al Estado o a sus Organismos Autónomos»;
mientras que es el artículo 3 el que habla de la administración de la Hacienda Pública, de una sola y única
administración de la Hacienda Pública, la cual «cumplirá las obligaciones económicas del Estado y de sus
Organismos Autónomos, mediante la gestión y aplicación de su haber conforme a las disposiciones del
ordenamiento jurídico y, además, promoverá el adecuado funcionamiento de los sistemas financiero y monetario,
según las medidas de política económica que se establezcan».
En un intento de dar respuesta al primero de estos interrogantes, estimamos conveniente
analizar la finalidad de los Entes públicos institucionales, entre los que se encuentra la
Agencia Tributaria.
Los Entes públicos institucionales han estado tradicionalmente encargados, bien de
gestionar mejor determinados servicios, bien de intervenir en el mercado como un agente
económico.
Resulta evidente que la finalidad de la Agencia no es, desde luego, intervenir en el
mercado, sino que, por el contrario, entra directamente en aspectos propios de gestión, en
concreto se ocupa de la gestión tributaria, Pues bien, es aquí, precisamente, donde surge el
problema. Si bien podría calificarse a la gestión tributaria, en un sentido muy amplio de
servicio público, parece encajar mejor en el ámbito de las funciones públicas, pues consiste
en la aplicación de un poder, el tributario, que deriva directamente de la soberanía popular, lo
que exige la presencia del Derecho administrativo. Por tanto, estimamos que aplicar la
técnica de la descentralización por servicios a una función pública, no sólo es un hito
novedoso en nuestro ordenamiento, sino de difícil incardinación en el mismo; y mucho más si
se considera la auténtica descentralización administrativa que supone la Agencia, en cuanto
que goza de verdadera autonomía en materias tan trascendentes como la gestión de
personal, patrimonio y presupuesto.
En un segundo orden de consideraciones, y respecto a la posibilidad de que existan varias
Administraciones Públicas que gestionen distintos sectores de la Hacienda Pública, es de
obligado cumplimiento insistir sobre la configuración de la Hacienda Pública como una unidad
Independiente incardinada dentro del Estado y gestionada por una única Administración
Pública.
Desde esta perspectiva, la Hacienda Pública aparece constituida por un conjunto de
recursos heterogéneos que se organizan para el cumplimiento de la actividad administrativa
típica. La organización de los recursos para este fin significa, jurídicamente, la organización
de su obtención, administración y empleo. Por tanto, las funciones financieras consisten en la
realización de los actos mediante los cuales se obtienen, administran y emplean los recursos
financieros.
Ahora bien, conviene tener muy en cuenta que los recursos financieros que integran la
Hacienda Pública no son sólo los monetarios o en dinero. Es cierto que estos últimos tienen
mayor relevancia que los demás y que su organización –obtención y administración–
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representa una pieza sustancial del sistema jurídico-financiero, pero la Hacienda Pública no
se agota en los recursos pecuniarios. Existe una gran diversidad de derechos de contenido
económico que pertenecen al Estado, y, por tanto, no cabe limitar sus funciones financieras a
la gestión de los recursos monetarios, sino que necesariamente comprenden también la
gestión de los demás recursos. Así, son funciones financieras las que la Administración
Pública realiza en relación con el Patrimonio del Estado y con el dominio público, por ejemplo
13.
13 Este razonamiento aparece recogido por el profesor VICENTE-ARCHE DOMINGO, F. en su artículo
«Hacienda...», op. cit., pgs. 126 y 127.
Los creadores de la Agencia Tributaria parecen haber olvidado, a nuestro juicio, todo el
planteamiento que se acaba de exponer. Separan e individualizan tajantemente la gestión de
los recursos monetarios, como si de un sector aislado se tratara dentro de la unidad
conceptual que supone la Hacienda Pública. Así, la Agencia Tributaria se va a ocupar, en
aras de una mayor y mejor eficacia recaudatoria, de todo lo relativo a tributos, sin abordar, en
ningún momento, el Tesoro, el Patrimonio del Estado, la Deuda Pública, y demás institutos
jurídicos integradores de la Hacienda Pública.
Ante esta situación parece posible hablar de una «escisión» de la Administración Pública
–Ministerio de Economía y Hacienda y Agencia Tributaria– para la gestión de una Hacienda
Pública dividida –tributos y el resto de sus institutos jurídicos–. Puede hablarse de una
duplicidad de la administración de la Hacienda Pública, lo cual rompe totalmente el esquema
clásico, y, a nuestro entender más correcto, de una sola Administración Pública que se
encarga de la gestión de una única Hacienda Pública.
La ruptura de esta concepción no parece admisible en nuestro Ordenamiento. Y ello,
porque se estaría vulnerando el contenido de los artículos 2 y 3 de la LGP, los cuales hablan,
respectivamente, de una Hacienda Pública constituida por el conjunto de derechos y
obligaciones de contenido económico cuya titularidad corresponde al Estado, y de una
administración de la Hacienda Pública encargada de cumplir las obligaciones del Estado y de
sus Organismos Autónomos, mediante la gestión y aplicación de su haber.
Finalmente cabe hacer una reflexión acerca de un problema que estimamos altamente
interesante: ¿Puede afirmarse que la Agencia Tributaria es Administración Pública?
Su Ley de creación la considera «integrada en las Administraciones Públicas Centrales»,
pero ello no parece ser fundamento suficiente para afirmar que la Agencia Tributaria sea
Administración Pública.
Tomando como punto de partida el tema de la personalidad jurídica, resulta evidente que la
Administración Pública, como instrumento de gestión de la Hacienda Pública, tiene la misma
personalidad jurídica que la del Estado; mientras que la Agencia se configura como un Ente
institucional con personalidad jurídica independiente de la personalidad jurídica del Estado.
Desde esta perspectiva, para algunos autores resulta del todo contradictorio que un Ente
«integrado» en la Administración pueda estar dotado de personalidad jurídica propia, con lo
cual la Agencia Tributaria no debería de formar parte de la Administración de la Hacienda
14
Pública .
14 En este sentido se posiciona MORA HIDALGO, M.: «La Agencia Estatal de la Administración Tributaria», texto
de la conferencia pronunciada con motivo del seminario relativo a la Agencia Tributaria celebrado en la Facultad
de Derecho de la Universidad Complutense de Madrid, abril, 1993.
Si, efectivamente, la Agencia no está integrada en la Administración de la Hacienda
Pública, opinión que compartimos plenamente, la consecuencia inmediata es su inadecuación
para gestionar la Hacienda Pública y la carencia absoluta de sentido de dicho Ente, que
quedaría totalmente vacío de contenido al resultar inhabilitado para desarrollar la finalidad
que tiene atribuida.
La conclusión con la que se ha terminado el razonamiento anterior nos lleva a una cuestión
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muy delicada en el análisis crítico de la Agencia: su posición como sujeto activo en la relación
jurídico-tributaria.
En una relación jurídico-tributaria se diferencian dos sujetos: el sujeto pasivo y el sujeto
activo.
El sujeto activo es el Estado, el cual se constituye en titular del derecho de crédito que
nace de dicha relación, y a quien el contribuyente debe el tributo. Sin embargo, es la Agencia,
en cuanto que se crea con tal finalidad, la encargada de la gestión de los tributos; por tanto la
pregunta inmediata es la siguiente: ¿es que la Agencia Tributaria es Estado?
La respuesta debe ser, sin lugar a dudas, negativa. La Agencia Tributaria no es Estado.
Por tanto, tampoco es, ni podrá ser, sujeto activo de la relación jurídico-tributaria. Las
consecuencias de esta afirmación son sumamente graves, puesto que, hoy por hoy, los
tributos están siendo exigidos y abonados a un Ente cuya competencia para desarrollar tal
función puede ponerse en tela de juicio.
Para salvar tan problemática situación se dice que la Agencia actúa «en nombre y por
cuenta del Estado». Pero tal afirmación no hace sino empeorar el estado de la cuestión, pues
no parece posible que se pueda actuar en nombre y por cuenta del Estado.
Como conclusión, podemos afirmar que, con la creación de la Agencia como órgano
encargado de la gestión tributaria se está rompiendo uno de los fundamentos básicos de
nuestro Ordenamiento jurídico público, según el cual el ejercicio de funciones públicas no
15
puede atribuirse más que al Estado y a sus Organismos Autónomos
. En este sentido,
parece evidente que la función pública tributaria corresponde a la Administración de la
Hacienda Pública, en cuanto organización integrada en el Estado. Pero la Agencia no forma
parte de la Administración de la Hacienda Pública, porque está dotada de personalidad
jurídica propia. Por tanto, la Agencia Tributaria se coloca en una posición muy problemática,
dado que, tal y como está configurada en la actualidad, no parece que pueda ejercer
funciones públicas dentro del marco de nuestro Ordenamiento jurídico.
15 Así lo establece la LGP cuando, en su artículo 9.d), atribuye al Ministro de Economía y Hacienda «la
administración, gestión y recaudación de los derechos económicos de la Hacienda del Estado, mediante los
órganos centrales y territoriales del Departamento».
2- Valoración crítica de la participación de la Agencia Tributaria en sociedades mercantiles
La Agencia Tributaria queda facultada, en virtud de su Ley de creación, para «constituir o
participar en el capital de toda clase de entidades que adopten la forma de sociedad mercantil
16
y cuyo objeto social esté vinculado con los fines y objetivos de aquélla»
.
16 Ley 31/1990, de 27 diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991, art. 103.2.3.
El problema que deriva de este precepto legal consiste en la no delimitación de la
naturaleza, pública o privada, de las actividades que dichas sociedades van a desempeñar.
Mientras que las actividades desarrolladas sean exclusivamente privadas, no hay dificultad
alguna. Pero, en el momento en que tales actividades tengan naturaleza pública, estimamos
que se estaría produciendo una de las mayores quiebras del Derecho público y un atentado
frontal al artículo 103.1 de la Constitución.
Según el precepto constitucional «la Administración Pública sirve con objetividad los
intereses generales». A nuestro juicio, resulta muy difícil garantizar dicho mandato cuando la
gestión de funciones públicas pudiera encomendarse a entidades en las que exista una
confusión de intereses públicos y privados; a esto debemos añadir la ruptura del sistema que,
desde la perspectiva del Derecho público, significaría que entes sujetos al Derecho privado
puedan ejercitar potestades públicas.
Por todos estos motivos, y para una mejor adecuación constitucional, parece necesario
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interpretar el texto legal antes reseñado restrictivamente, de modo que las sociedades a las
que se refiere sólo desempeñen tareas auxiliares.
3- Especialidades del sistema de financiación de la Agencia Tributaria. Posible vulneración a la
Constitución y a las Leyes
Los mecanismos técnico-jurídicos a partir de los cuales la Agencia Tributaria obtiene
ingresos con los que sufragar sus gastos, presenta una interesante problemática que se
puede polarizar en dos direcciones: el presupuesto de la Agencia y el recurso porcentual
17
.
17 Ambas cuestiones son tratadas por los profesores BAENA AGUILAR, A.; HERRERA MOLINA P. M. y
SERRANO ANTÓN, F., en su obra La Agencia Tributaria..., op. cit., pgs. 71-82; 91-98 y 118-121.
Una de las características esenciales de la actual Agencia Tributaria es su autonomía
presupuestaria. De hecho, entre las razones fundamentales que en su día alentaron la
creación de la Agencia se encuentra, precisamente, la consecución efectiva de dicha
autonomía. Muestra de ello es la inclusión de la Agencia en el heterogéneo artículo 6.5 de la
LGP, en cuanto que supone una clara escapada a los principios y procedimientos
presupuestarios más rigurosos a los que están sometidos los Organismos Autónomos o las
Sociedades Estatales.
En cuanto que la Agencia goza de autonomía presupuestaria, elabora su propio
18
presupuesto
, el cual se puede definir como el acto a través del cual se señala la cifra
provisional que dicho Ente está autorizado a gastar en el ejercicio, así como la previsión de
ingresos.
18 En este sentido la Ley de creación de la Agencia –Ley 31/1990, de 27 diciembre, de Presupuestos Generales
del Estado para 1991– establece, en su artículo 103.6.l, que «La Agencia elaborará anualmente un anteproyecto
de presupuesto que refleja los costes necesarios para la consecución de sus objetivos, con la estructura que
señale el Ministro de Economía y Hacienda, y lo remitirá a éste para su elevación al acuerdo del Gobierno, y
posterior remisión a las Cortes Generales del Estado y consolidándose con los de las Administraciones Públicas
Centrales».La Subdirección General de Presupuestos e Información de Gestión económico-financiera,
dependiente del Director General de la Agencia, es la encargada de elaborar el anteproyecto de presupuesto de
ingresos y gastos de la Agencia.
La ejecución del presupuesto presenta ciertas especialidades, porque el esquema
tradicional que divide la ejecución del gasto en dos fases –declarativo y ejecutiva– se
difumina notablemente en el caso de la Agencia, ya que ésta no se encuentra sometida a la
LGP y sí a su normativa específica. Además, la Agencia queda facultada para contratar en
régimen de Derecho privado y no existe intervención previa sobre sus actuaciones
económicas.
Pero, quizás, la cuestión más interesante en lo que respecta al presupuesto de la Agencia
sea el incumplimiento del principio presupuestario de especialidad en su doble vertiente,
19
cuantitativa y cualitativa
.
19 El principio de especialidad de los créditos presupuestarios propugna que la autorización parlamentaria de los
gastos no se dé de una manera global, sino de una manera detallada para cada crédito. Por consiguiente, el
crédito autorizado para un gasto determinado no puede utilizarse más que para cubrir este gasto.La justificación
del principio tiene carácter político. Es claro que si el voto parlamentario fuese de carácter general para un
montante determinado de gastos, quedaría a la elección no ya sólo del Gobierno, sino incluso de un ministro, la
aplicación de los créditos para realizar los gastos que ellos determinasen. Las Cámaras legislativas deben
descender en su aprobación al máximo de concreción. De esta manera quedará limitado el Gobierno a su
verdadera función, que es la de ejecutor del Presupuesto.El principio tiene dos aspectos: cualitativo y
cuantitativo. Ambos están recogidos en la LGP.En lo que se refiere al principio de especialidad cualitativa, el
artículo 59.1 dispone: «Los créditos para gastos se destinarán exclusivamente a la finalidad específica para la
que hayan sido autorizados por la Ley de Presupuestos o por las modificaciones aprobadas conforme a esta
ley».El principio de especialidad cuantitativa se recoge en los artículos 59.2 y 60, según los cuales «los créditos
autorizados en los programas de gastos tienen carácter limitativo» y, por tanto, «no podrán adquiriese
compromisos de gasto por cuantía superior al importe de los créditos autorizados en los estados de gastos,
siendo nulos de pleno derecho los actos administrativos y las disposiciones generales con rango inferior a Ley
que infrinjan la expresada norma, sin perjuicio de las responsabilidades a las que haya lugar». Vid. SÁINZ DE
BUJANDA, F.: Lecciones de Derecho financiero, 10.ª edición, Servicio de Publicaciones de la Facultad de
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Reflexiones jurídico-constitucionales en torno a la Agencia tributaria.
Derecho de la Universidad Complutense de Madrid, Madrid, 1993, pgs. 479 y 480.
En lo que respecta al aspecto cuantitativo, la vulneración se produce por dos motivos. En
primer lugar, porque, si bien teóricamente el presupuesto de la Agencia tiene carácter
limitativo por su importe global, el Gobierno puede variar dicha cuantía sin límite alguno. Y, en
segundo, porque la participación en las sumas recaudadas que exceda de las previsiones
iniciales incrementará, de modo automático, los créditos del presupuesto de gastos. Desde la
perspectiva cualitativa, el principio de especialidad es transgredido en cuanto que la
clasificación económica de los créditos es meramente estimativa, y el Presidente de la
Agencia puede acordar variaciones internas siempre que no alteren la cuantía global del
presupuesto. Por todo ello, la eficacia jurídica de tal presupuesto resulta muy limitada.
Un segundo aspecto que resulta criticable en relación a la financiación de la Agencia
Tributaria es el recurso porcentual.
Aunque formalmente la Ley de creación de la Agencia ha sido modificada por la Ley
18/1991, de 6 junio, del IRPF, se sigue cometiendo el mismo error la afectación de una parte
de los ingresos tributarios a la financiación de la Agencia, a fijar cada año en la Ley de
Presupuestos como un porcentaje de la recaudación derivada de los actos de liquidación y de
20
gestión tributaria que realice
.
20 Vid. El art. 103.5.b) de la LPGE para 1991, en su nueva redacción dada por la Disp. Adic. 17.ª.12
Este sistema atenta contra la Constitución en, sus artículos 134.1 y 103.1, así como, contra
la LGP, artículo 51.
En virtud del artículo 134.1 de la Constitución, «corresponde a las Cortes Generales el
examen, enmienda y aprobación de los Presupuestos Generales del Estado». Estimamos
que dicho precepto no se respeta, al menos en sentido estricto, si un gasto presupuestario,
como es la financiación de la Agencia a través de un porcentaje de participación a los
ingresos recaudados, no se determina exactamente por el Parlamento, sino que se fijará
automáticamente en función de volumen de ingresos tributarios producidos. En este mismo
orden de consideraciones, parece difícil dar cumplimiento al mandato recogido en el artículo
103.1 de la Constitución –«la Administración pública sirve con objetividad a los intereses
generales»–, mientras que la base de cálculo del recurso porcentual esté exclusivamente
21
conseguida
. Esto es, la Agencia no obtendrá cantidad alguna por prestar un mejor servicio
a los ciudadanos; ni la información ni el auxilio al contribuyente, ni el reconocimiento de
exenciones, ni las devoluciones de tributos e ingresos indebidos, ni otras actuaciones
similares, se tienen en cuenta para determinar la base de cálculo del recurso porcentual.
21 En este sentido se posiciona FERREIRO LAPATZA, J.J.: «Nota sobre la Agencia...», op.cit., pg. 403.
En definitiva, el recurso porcentual no incentiva la mejor atención del contribuyente que
cumple de modo espontáneo sus deberes y obligaciones. En cambio genera unos intereses
particulares que pueden incidir negativamente sobre la imparcialidad de las liquidaciones
tributarias giradas por la Inspección.
Por su parte, la LGP resulta vulnerada en cuanto que su artículo 51 exige que los gastos se
establezcan con la debida especificación, lo cual no sucede en el caso del recurso
porcentual.
Finalmente, hacer una breve referencia a la naturaleza de este recurso porcentual. En este
sentido, parece oportuno dejar claro que, a nuestro juicio, se trata de un ingreso tributario
parafiscal, pues se gestiona al margen de los mecanismos ordinarios, constituye un ingreso
afecto al presupuesto de una entidad autónoma y su utilización queda exonerada, en cierto
sentido, de limitaciones presupuestarias. Ahora bien, lo cierto es que no hay homogeneidad
22
doctrinal de criterio en lo que a esta cuestión respecta
.
22 La naturaleza del recurso porcentual ha sido tratada por los profesores BAENA AGUILAR, A.; HERRERA
MOLINA P.M. y SERRANO ANTÓN,F.: La Agencia Tributaria..., op.cit.pgs. 92 y 93.
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Reflexiones jurídico-constitucionales en torno a la Agencia tributaria.
La creación y modificación de la Agencia a través de las Leyes de Presupuestos para 1991
23
y 1992 puede reputarse inconstitucional
.
23 En este mismo sentido se posicionan BAENA AGUILAR A.; HERRERA MOLINA, P.M. y SERRANO ANTÓN,
F.: La Agencia Tributaria..., op.cit.,pgs. 105-110.CAZORLA PRIETO, L.M. también se posiciona a favor de esta
opinión, y así lo puso de manifiesto en la conferencia pronunciada con motivo del seminario relativo a la Agencia
Tributaria celebrado en la Facultad de Derecho de la Universidad Complutense de Madrid, abril, 1993.
Las normas en que se aprueban lo Presupuestos anuales del Estado son leyes en cuanto a
su naturaleza, pero presentan importantes especialidades en cuanto a su contenido –ya que
cumplen una función concreta y distinta de la de crear Derecho propia de las demás leyes– y
tramitación parlamentaria –mucho más abreviada–. Es precisamente por estas peculiaridades
por lo que las Leyes de Presupuestos no deben convertirse en auténticos «cajones de
sastre», en los cuales pueda tener cabida la regulación de las más variadas materias.
El principal punto de apoyo de la inconstitucionalidad de las Leyes de Presupuestos como
instrumentos de creación de la Agencia Tributaria, se encuentra en la Sentencia del Tribunal
Constitucional de 14 mayo 1992.
Una vez que se ha analizado de forma detallada el contenido de la mencionada Sentencia,
parece posible llegar a la conclusión de que la Agencia no cumple ninguno de los dos
requisitos que el Alto Tribunal exige para que una materia concreta pueda regularse o
24
modificarse por las Leyes de Presupuestos
. Así, la Agencia si bien puede guardar cierta
conexión con los ingresos, es evidente que no tiene relación directa alguna con las
previsiones de Ingresos y Las autorizaciones de gastos; y tampoco puede considerarse
necesaria para la ejecución de los Presupuestos de 1991, pues su constitución efectiva se
demoró hasta el 1 de enero de 1992.
24 El Tribunal Constitucional, en su Sentencia de 14 mayo 1992, establece como requisitos imprescindibles para
que una materia pueda ser regulada por una Ley de Presupuestos los siguientes: 1.º)«que esa materia tenga
relación directa con los gastos e ingresos que integran el Presupuesto o con los criterios de política económica
de la que ese Presupuesto es el instrumento»; y 2.º) «que, además, su inclusión en dicha ley esté justificada, en
el sentido de que sea un complemento necesario para la mayor inteligencia y para la mejor y más eficaz
ejecución del Presupuesto y, en general, de la política económica del Gobierno».
Por todo lo dicho, la inclusión de la Agencia en la Ley de Presupuestos Generales del
Estado para 1991 no es más que otra manifestación de la frecuencia con que se utilizan tales
Leyes para regular materias que no son propias de su contenido. Y, además, parece
responder también al propósito de hurtar el profundo debate parlamentario del que debería
haber sido objeto un Ente tan polémico como la Agencia Tributaria.
Ante esta situación, el único cauce correcto para la creación de la Agencia habría sido una
ley concreta y específica relativa a la misma, presentada en proyecto de ley a las Cortes y
sometida al sistema normal de tramitación parlamentaria.
Con posterioridad, la Ley de creación de la Agencia fue objeto de modificaciones,
realizadas en las Disposiciones Adicionales 17.ª y 23.ª de la Ley 18/1991 relativa al IRPF.
Tales modificaciones son tan incorrectas como la norma de creación, aunque no pueden
calificarse de inconstitucionales.
Ambas Disposiciones Adicionales fueron introducidas directamente durante la tramitación
parlamentaria en el Senado, con lo cual se eludió el derecho de enmienda del Congreso en
una materia totalmente ajena al proyecto de ley que había sido debatido por dicha Cámara.
Por tanto, parece posible afirmar que las modificaciones contenidas en las Disposiciones
Adicionales 17.ª y 23.ª de la Ley 18/1991 del IRPF fueron el resultado de un debate
parlamentario mutilado. Esto no hace que la Ley del IRPF sea inconstitucional, pero
manifiesta la irregularidad del sistema de creación y modificación de la Agencia, así como la
debilidad de las Cámaras.
Ahora bien, no sólo las normas de creación y modificación de la Agencia Tributaria
plantean problemas jurídico-constitucionales. También las normas de desarrollo dictadas por
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Reflexiones jurídico-constitucionales en torno a la Agencia tributaria.
el Presidente de la Agencia dan lugar a una interesante crítica. Veamos en qué términos.
El Ordenamiento financiero, en cuanto Ordenamiento jurídico de la Hacienda Pública,
aparece estructurado en dos niveles. En un primer nivel se sitúa la Constitución, que
establece las líneas maestras del Ordenamiento financiero y es donde encuentra su origen el
denominado poder financiero. Por tanto, y en una consideración conceptual previa a su
ejercicio, el poder financiero, en cuanto poder legislativo en materia tributaria, es uno de los
elementos que integran el Ordenamiento financiero.
Posteriormente, y situándonos ya en lo que constituiría un segundo nivel, se encuentran las
normas derivadas del poder financiero, que completan la organización financiera básica
establecida en la Constitución. Es aquí donde se desarrolla la organización de los institutos
financieros, materia estrictamente jurídica y elemento sustancial del Ordenamiento financiero.
En este sentido, resulta Inaceptable en el orden jurídico la sustracción al poder financiero de
25
la materia organizativa estrictamente hacendística
.
25 El planteamiento desarrollado en el texto lo recoge el profesor VICENTE-ARCHE DOMINGO en su artículo
«Hacienda Pública...», op. cit., pg. 105.
En base a este razonamiento, son inadmisibles, no sólo la creación de la Agencia Tributaria
mediante una Ley de Presupuestos, sino todas las normas de desarrollo dictadas por el
Presidente de la Agencia, porque suponen un notorio arrebatamiento al poder financiero de
26
una materia cuyo desarrollo le corresponde
. No debemos olvidar que las resoluciones de
desarrollo que dicta el Presidente no son meras disposiciones de organización interna de la
Agencia, sino auténticas resoluciones normativas, evidentemente ilegales, y cuya publicación
en el BOE, en un intento de eliminar dicha ilegalidad, no hace sino acrecentarla.
26 El poder financiero establece, además, lo que podrían denominarse normas de relación, es decir, las normas
que regulan las relaciones sociales existentes entre los ciudadanos-contribuyentes y la Hacienda Pública, que
interviene a través de la Administración del Estado. Pues bien, si dichas relaciones pasan a ser establecidas, por
no decir reguladas, por un órgano de la Agencia –su Presidente–, incidiendo directamente en la esfera jurídica de
los particulares, incluso en sus derechos fundamentales, de nuevo se está atentando contra el poder financiero,
pues aspectos regulables exclusivamente dentro del ámbito de dicho poder, son regulados por órganos no
pertenecientes a dicho ámbito y por tanto inadecuados para llevar a cabo tan delicada labor.
Desde esta perspectiva, se debe hacer una profunda crítica al artículo 103 de la Ley de
Presupuestos para 1991, que, en su apartado once, número 5, párrafo 6.º, permite al Ministro
de Economía y Hacienda habilitar al Presidente de la Agencia para dictar resoluciones
normativas. Lo primero que debe tenerse en cuenta es que el Ministro no puede habilitar; y, lo
segundo, que el dictar resoluciones normativas supone dictar disposiciones generales,
auténticas normas jurídicas, y no disposiciones de instrucción en las que, por su propia
naturaleza, debería recogerse, única y exclusivamente, la organización interna de la Agencia.
Como punto final a la crítica aquí recogida, parece poder afirmarse que la técnica de la
habilitación legal a favor del Presidente de la Agencia para dictar resoluciones normativas
implica la atribución de la potestad reglamentaria a un órgano que no la puede ostentar. La
potestad reglamentaria corresponde, según el artículo 97 de la Constitución, al Gobierno. Ha
supuesto un gran esfuerzo justificar la potestad reglamentaria del Ministro, siempre
desarrollada en el ámbito doméstico, pero lo que ya resulta del todo imposible de justificar es
el hecho de que el Presidente de la Agencia, que viene a ser el presidente de un consejo de
administración, pueda dictar resoluciones normativas.
En definitiva y como conclusión, consideramos perfectamente posible afirmar que los
mecanismos de desarrollo de la Agencia son inconstitucionales, porque vulneran la
Constitución en su artículo 97 relativo a la potestad reglamentaria, e ilegales, porque la
materia de la que se ocupan únicamente puede ser tratada por el poder financiero, en cuanto
poder legislativo.
III- Conclusión Personal
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Reflexiones jurídico-constitucionales en torno a la Agencia tributaria.
Es un hecho evidente que la Administración tributaria constituye, en la actualidad, un
elemento crucial para la legitimidad del poder político, y que, bajo ese prisma, debe ser un
instrumento al servicio de la seguridad jurídica y de la aplicación objetiva de las normas.
Asimismo, hay que ser conscientes de que detraer recursos de la economía privada para
suministrarlos al poder público, es una actividad delicada y conflictiva que no se acepta
fácilmente por la sociedad en su conjunto.
Por todo ello, el conseguir una organización capaz de asegurar la correcta aplicación de las
normas fiscales, para mejorar la relación entre la Administración tributaria y la sociedad que
demanda la prestación de servicios públicos, es un objetivo, a nuestro juicio, loable y
deseable. Pero siempre que dicha meta se consiga con absoluta adecuación y respeto al
Ordenamiento jurídico existente, sin anteponer el fin a los medios y sin disfrazar, bajo el falso
manto de una necesaria modernización administrativa, los auténticos objetivos que se
pretenden conseguir, esto es, una absoluta autonomía en materia presupuestaria, de
recursos y de personal para obtener un considerable aumento recaudatorio, sacrificando
valores tan esenciales como la seguridad jurídica, legalidad, objetividad, capacidad
contributiva o generalidad ante otros meramente instrumentales como la eficacia.
Pero la Agencia Tributaria no sólo supone una vulneración del Derecho en su vertiente
material, sino que también ha resultado gravemente transgredido su aspecto formal.
Dicha transgresión encuentra su fundamento en los mecanismos de creación y desarrollo
de la Agencia, los cuales representan una total omisión de los cauces legales que debieran
haberse seguido para el establecimiento y regulación de un Ente tan complejo como la
Agencia Tributaria. Se han acudido a Leyes de Presupuestos, e, incluso, a leyes relativas a
impuestos concretos y específicos, como la Ley 18/1991 del IRPF, que, siempre en
tramitación parlamentaria ya abreviada –Leyes de Presupuestos–, ya mutilada
–Disposiciones Adicionales 17.ª y 23.ª Ley IRPF–, son las que han dado esencia y forma al
Ente que ha sido objeto de análisis en la presente investigación.
En definitiva, la situación que se ha generado a partir de la efectiva constitución de la
Agencia resulta tremendamente perjudicial para la seguridad jurídica de los contribuyentes,
los cuales se encuentran a merced de los criterios discrecionales y arbitrarios de un órgano,
la Agencia Tributaria, preocupado más por un aumento de la recaudación en aras de una
supuesta eficacia que por el respeto a los valores fundamentales de nuestro Ordenamiento
jurídico-tributario.
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