Incorporación del último párrafo del artículo 2° de la Ley N° 29215

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Actualidad y Aplicación Práctica
Decreto Legislativo N° 1116: Incorporación del
último párrafo del artículo 2° de la Ley N° 29215
Ficha Técnica
Autora : Dra. Jenny Peña Castillo
Título : Decreto Legislativo N° 1116: Incorporación
del último párrafo del artículo 2° de la Ley
N° 29215
Fuente : Actualidad Empresarial Nº 265 - Segunda
Quincena de Octubre 2012
El 24 de abril de 2008 entraron en vigencia las modificaciones efectuadas al artículo 19º del TUO de la Ley del Impuesto
General a las Ventas (en adelante, LIGV),
introducidas por la Ley Nº 29214, y las
disposiciones de carácter de precisión y
de complemento efectuadas, mediante
la Ley Nº 29215, las cuales establecieron
un precedente importante a través del
cual se regula en forma expresa que una
vez adquirido el derecho al crédito fiscal
del IGV, no puede perderse por incumplimiento de los requisitos de carácter
formal, como sería el hecho de consignarse de manera errada algunos datos
en los comprobantes de pago, supuesto
en el cual excepcionalmente se permitirá
el ejercicio del crédito fiscal en la medida
que se cumplan determinadas exigencias.
Adicionalmente a ello, en el artículo 3º
de la Ley Nº 29215, se establece expresamente la imposibilidad de ejercer el
crédito fiscal de aquellos comprobantes
que consignen datos falsos. Supuesto que
nos parece coherente y valedero, puesto
que propiamente ello no corresponde a
incumplimientos de carácter formal, sino
a una intencionalidad vinculada con cambiar la verdadera operación o transacción
efectuada, que podría originar el supuesto
inclusive de una operación no real.
En ese contexto, el 5 de julio de 2012 se
publicó el Decreto Legislativo N° 1116
vigente desde el 1 de agosto del mismo
año, el cual incorpora el último párrafo
del artículo 2° de la Ley N° 29215.
Dicha incorporación ha traído una gran
controversia con respecto al ejercicio del
crédito fiscal y muchas preguntas por
parte de nuestros suscriptores que amerita
ser aclarado en el presente artículo.
1. Leyes Nos 29214 y 29215: 24
de abril de 2008
Las Leyes Nos 29214 y 29215, publicadas
en el diario oficial El Peruano el 23 de
abril de 2008 y vigentes el 24 de abril
de 2008, determinaron reglas aplicables
para el uso del crédito fiscal del IGV, las
cuales guardan vinculación directa con la
esencia misma de los impuestos al consu-
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Instituto Pacífico
mo que gravan el valor añadido, haciendo
prevalecer lo sustancial sobre lo formal.
La Ley Nº 29214 ha efectuado diversas
modificaciones al texto del artículo 19º de
la LIGV y de manera complementaria, la
Ley Nº 29215 fija mecanismos de control
y fiscalización de la Administración Tributaria que le permitan validar el uso debido
del crédito fiscal; ambas normas deben
leerse en armonía con la modificación al
artículo 19º de la LIGV.
A continuación pasaremos a explicar los
requisitos formales para ejercer el crédito
fiscal:
1.1. Que el impuesto esté consignado
por separado
El literal a) del artículo 19º de la LIGV
determina que el IGV debe estar consignado por separado en el comprobante de
pago que acredite la compra del bien, el
servicio afecto, el contrato de construcción,
o, de ser el caso, en la nota de débito, o
en la copia autenticada por el agente de
Aduanas o por el fedatario de la Aduana
de los documentos emitidos por la Sunat,
que acrediten el pago del impuesto en la
importación de bienes. En este caso, el
estar consignado por separado implica
que el mismo se encuentre discriminado y
no incorporado en el precio de venta. Ello
determina que se pueda visualizar en el
propio comprobante la base sobre la cual
se aplica la tasa del IGV, el IGV mismo y
luego el resultado final1. Debemos tener
presente que los comprobantes de pago y
documentos mencionados anteriormente
son aquellos que, de acuerdo con las normas pertinentes, sustentan el crédito fiscal.
1.2. Requisitos e información mínima
que deben contener los comprobantes de pago
El inciso b) del artículo 19º de la LIGV,
modificado por la Ley Nº 29214, exige
que los comprobantes de pago cumplan
con los siguientes requisitos:
• Los comprobantes de pago o documentos deben consignar el nombre
y número de RUC del emisor, de
manera tal que no permitan confusión
al contrastarlos con la información
obtenida a través de los medios de
acceso público de la Sunat.
• El emisor de los comprobantes de pago
o documentos haya estado habilitado
en la fecha de su emisión, de acuerdo
a la información obtenida de la Sunat.
1 ALVA MATTEUCCI, MARIO. “¿Cuáles son los requisitos exigibles para
poder utilizar el crédito fiscal?”. Publicado en la revista Actualidad
Empresarial Nº 228, correspondiente a la segunda quincena de
abril 2011. Página I-1.
No obstante, es conveniente recordar
que, conforme a la RTF Nº 1580-5-2009,
jurisprudencia de observancia obligatoria
publicada el 03.03.09 en el diario oficial
El Peruano, se estableció que los alcances
de la Ley Nº 29214 deben ser objeto de
una lectura concordada con las previsiones
de la Ley Nº 29215, cuyo artículo 1º nos
menciona una serie de requisitos mínimos,
que son adicionales a los contemplados en
el inciso b) del artículo 19° de la LIGV y
que deben contener los comprobantes de
pago o documentos que permitan ejercer
el derecho al crédito fiscal.
Así, los referidos requisitos mínimos son
los siguientes:
a) Identificación del emisor y del adquirente o usuario, esto es, tanto respecto
del emisor como del adquirente o
usuario debe constar el nombre, denominación o razón social y número
de RUC. En caso de la emisión de liquidaciones de compra, se requerirá la
identificación del vendedor, lo cual se
obtiene a través de la consignación de
su nombre y documento de identidad.
b) Identificación del comprobante de
pago, esto es, numeración, serie y
fecha de emisión.
c) Descripción y cantidad del bien, servicio
o contrato objeto de la operación.
d) Monto de la operación, esto es, precio
unitario, valor de venta e importe
total de la operación.
Asimismo, el subnumeral 3, numeral 2.5
del artículo 6º del RLIGV precisa que deberá consignarse el valor de venta de los
bienes vendidos, valor de la retribución,
valor de la construcción o venta del bien
inmueble.
Siendo ello así, resulta claro que, con
la finalidad de poder ejercer el derecho
al crédito fiscal, deberán contener los
requisitos dispuestos en el inciso b) del
artículo 19º de la LIGV (modificado por
la Ley Nº 29214) así como la información mínima regulada en el artículo 1º
de la Ley Nº 29215. Cabe indicar que la
referida información constituye una lista
taxativa de requisitos formales, motivo
por el cual la Administración Tributaria
no tiene la posibilidad de exigir otros
requisitos o requerimientos adicionales a
los considerados anteriormente.
Sin embargo, a pesar de lo anteriormente
señalado, en el supuesto caso que un
comprobante de pago no cumpliese con
los requisitos señalados en el artículo 8º
del Reglamento de Comprobantes de
Pago (por ejemplo, la dirección de la casa
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Área Tributaria
matriz y/o del establecimiento donde está
localizado el punto de emisión), pero que
sin embargo cumpla escrupulosamente
los requisitos del inciso b) del artículo
19º de la LIGV (modificado por la Ley
Nº 29214) más aquella consignada en el
artículo 1º de la Ley Nº 29215, no se perderá el derecho al crédito fiscal, si además
el pago del impuesto y la percepción –si
fuera el caso–, se realice utilizando los
medios de pago regulados en el subnumeral 2.3 del numeral 2 del artículo 6º
del RLIGV, cumpliendo las previsiones del
citado Reglamento.
1.3. Legalización del registro de compras:
Con respecto a la legalización es importante recordar que mediante Resoluciones de
Superintendencia Nº 086-2000/SUNAT y
Nº 132-2001/SUNAT, se le delegó a los
notarios y jueces de paz la facultad de
legalizar los libros y registros contables
vinculados a asuntos tributarios, habiéndose previsto que la legalización de los
mencionados libros y registros debía
hacerse antes de su uso, incluso cuando
sean llevados en hojas sueltas, continuas
o computarizadas. Ahora bien, estando a
lo anterior podemos indicar que el acto de
legalización, conforme lo establece el artículo 112º del Decreto Legislativo Nº 1049
(pub. 26.06.08), importa la certificación
de la apertura de libros u hojas sueltas
de contabilidad consistiendo dicho acto
(certificación) en una constancia puesta en
la primera hoja útil del libro u hoja suelta.
Cabe precisar que, es a través de dicho acto
que se dota de autenticidad externa sobre
la existencia del medio documental en el
momento de la legalización, mas no así
se garantiza la veracidad de su contenido.
Por su parte, de la lectura del texto del
inciso c) del artículo 19º de la LIGV,
modificado por la Ley Nº 29214, queda
claro que el registro de compras, sobre
el que se efectuará la anotación, del
comprobante de pago deberá estar legalizado antes de su uso. En lo concerniente
al término “uso”, hemos de entender a
este como aquel acto de anotación de
los comprobantes de pago en el citado
registro. En virtud de ello, es evidente
que la anotación (en el caso de sistema
computarizado, inclúyase también la impresión) de las operaciones, siempre debe
realizarse luego de haberse efectuado la
legalización.
1.4. Anotación del comprobante en el
registro de compras
El primer párrafo del literal c) del artículo
19º de la Ley del IGV, antes de la vigencia de la Ley N° 29214 (24.04.08),
señalaba como uno de los requisitos
para ejercer el derecho al crédito fiscal
del IGV, que los comprobantes de pago,
notas de débito o en la copia autenticada
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por el agente de Aduanas o del fedatario
de Aduana de los documentos emitidos
por la Sunat que acrediten el pago del
impuesto en la importación de bienes, o
el formulario donde conste el pago del
impuesto en la utilización de servicios
prestados por no domiciliados, debían
encontrarse anotados dentro del plazo que señala el reglamento a fin de
ejercer el crédito fiscal en el periodo
respectivo. Concordantemente, el numeral 3 del artículo 10º del RLIGV señalaba
que los contribuyentes debían anotar sus
operaciones así como las modificaciones
al valor de las mismas, en el mes en que
estas se realicen, y excepcionalmente se
podía anotar las adquisiciones dentro
de los cuatro (4) periodos tributarios
computados a partir del primer día del
mes siguiente de la fecha de emisión
del documento siempre que hayan sido
recibidos con retraso.
Posteriormente, la Ley Nº 29214 modifica
el literal c) del artículo 19º de la LIGV,
regulando que, a efectos de ejercer el
derecho al crédito fiscal, los mencionados
comprobantes y documentos detallados en
dicho literal deben ser anotados en cualquier momento por el sujeto del impuesto
en el registro de compras. En principio,
bajo dicha regulación se entendería que
se ha dispuesto un plazo indefinido para
anotar los comprobantes en el registro de
compras. No obstante, es importante y
necesario armonizar esta regulación con
lo dispuesto en el artículo 2º de la Ley
N° 29215, que establece que los comprobantes de pago y documentos que sustentan el crédito fiscal del IGV, deberán haber
sido anotados por el sujeto del impuesto
en su registro de compras en las hojas que
correspondan al mes de su emisión o el
pago del impuesto, según sea el caso, o el
que corresponda a los 12 (doce) meses siguientes de su emisión, debiéndose ejercer
en el periodo al que corresponda la hoja en
la que dicho comprobante o documento
hubiese sido anotado.
Por consiguiente, entendemos que será
dentro de ese lapso de tiempo en el cual
habrá de efectuarse la anotación de los
comprobantes y documentos antes señalados y por ende el ejercicio del crédito fiscal
del IGV. Claro está que dicha anotación
siempre debe efectuarse en un registro de
compras debidamente legalizado.
2. Decreto Legislativo N° 1116, vigencia a partir del 01.08.12:
modificación del último párrafo del artículo 2° de la Ley
N° 29215
Conforme a lo indicado, para poder ejercer
el derecho al crédito fiscal, el artículo 19º
de la LIGV señala tres requisitos formales
que deben cumplirse. Uno de ellos está
mencionado en el literal c) del artículo
I
19º de dicha norma y menciona que los
comprobantes de pago, notas de débito,
los documentos emitidos por la Sunat, o
el formulario donde conste el pago del
impuesto en la utilización de servicios
prestados por no domiciliados, hayan
sido anotados en cualquier momento por
el sujeto del impuesto en su registro de
compras. El mencionado registro deberá
estar legalizado antes de su uso y reunir
los requisitos previstos en el reglamento.
Asimismo, observamos el texto del artículo
2º de la Ley Nº 29215, la cual está vigente
desde el 24 de abril de 2008, y precisa que
los comprobantes de pago que permiten
deducir el crédito fiscal deberán haber
sido anotados por el sujeto del impuesto
en su registro de compras en las hojas
que correspondan al mes de su emisión o
del pago del impuesto, según sea el caso,
o en el que corresponda a los 12 (doce)
meses siguientes, debiéndose ejercer en
el periodo al que corresponda la hoja en
la que dicho comprobante o documento
hubiese sido anotado. Bajo este contexto,
el deudor tributario tenía la opción de
registrar la factura o el comprobante que
le permite la utilización del crédito fiscal
en el mes en que ocurrió la operación o en
el lapso de 12 meses siguientes a la fecha
de emisión del comprobante de pago. Ello
implicaba que no se perdía el crédito fiscal
como sucedía antes de la publicación de la
Ley Nº 29215 y solo existía la posibilidad
de la comisión de la infracción tipificada en
el numeral 5 del artículo 175º del Código
Tributario por llevar los libros con atraso,
si se anotaba fuera de fecha.
Sin embargo, el pasado 5 de julio de
2012 se publicó en el diario oficial El
Peruano el Decreto Legislativo Nº 1116,
norma que incorporó un último párrafo al artículo 2º de la Ley Nº 29215,
el cual regula la oportunidad de ejercicio
del derecho al crédito fiscal. El párrafo en
mención señala que: “No se perderá el
derecho al crédito fiscal si LA ANOTACIÓN de los comprobantes de pago y
documentos a que se refiere el inciso
a) del artículo 19º del Texto Único
Ordenado antes citado –en las hojas
que correspondan al mes de emisión
o del pago del impuesto o a los 12
meses siguientes– se efectúa antes que
la SUNAT REQUIERA al contribuyente
la exhibición y/o presentación de su
registro de compras”2.
Pero la pregunta que nos hacemos es
¿qué se entiende por requerimiento? y
¿cuándo surte efecto? El requerimiento
es aquel acto administrativo que utiliza
la Sunat para solicitar al contribuyente
la presentación de libros de contabilidad
y otra documentación de interés fiscal
y poder efectuar el procedimiento de
fiscalización. Asimismo, debemos tomar
en cuenta que para el caso de los reque2 Editorial. Publicado en la revista Actualidad Empresarial N° 264.
Correspondiente a la primera quincena de octubre 2012
Actualidad Empresarial
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rimientos, estos deben cumplir con ciertos
requisitos formales para su validez, los
cuales se encuentran regulados en los
artículos 2° y 4° del Decreto Supremo N°
207-2012-EF, vigente desde el 24.10.12:
a) Nombre o razón social del sujeto
fiscalizado
b) Domicilio fiscal
c) RUC
d) Número del documento
e) Fecha
f) El carácter definitivo o parcial del
procedimiento de fiscalización
g) Objeto o contenido del documento
h) La firma del trabajador de la Sunat
competente
i) El lugar y la fecha en que el sujeto
fiscalizado debe cumplir con dicha
obligación
j) Tratándose del procedimiento de fiscalización parcial, los aspectos a fiscalizar
k) Tratándose del requerimiento de la
ampliación de la fiscalización parcial,
la información y/o documentación
nueva que deberá exhibir y/o presentar el sujeto fiscalizado.
l) Tratándose del primer requerimiento
de la fiscalización definitiva producto
de la ampliación de un procedimiento
de fiscalización parcial a uno definitivo, la información y/o documentación
nueva que deberá exhibir y/o presentar el sujeto fiscalizado.
Ahora, otro punto importante a tomar
en cuenta es cuándo surte efecto dicha
notificación, conforme a lo establecido
en el artículo 106º del TUO del Código
Tributario, de manera excepcional las notificaciones de los requerimientos surten
efecto al momento de su recepción
por parte del contribuyente.
En ese sentido, haciendo un análisis del
último párrafo del artículo 2° de la Ley N°
29215 podemos concluir que cuando la
Sunat notifique un requerimiento al contribuyente por ejemplo el día 19.10.12
para que exhiba y/o presente su registro
de compras el día 24.10.12 y el contribuyente no tiene anotado el comprobante
de pago en el registro de compras o
impreso la hoja en el caso de que cuente
con un registro de compra mecanizado,
desde el día 19.10.12 estaría perdiendo
el crédito fiscal. Porque cuando la norma
hace referencia a “(…) antes que la Sunat
REQUIERA al contribuyente la exhibición y/o presentación de su registro de
compras”; debemos entender que está
haciendo referencia a la fecha en que surte
efecto la notificación del requerimiento; es
decir, desde el mismo día de la recepción
del documento por parte del contribuyente. En ese sentido, si la SUNAT procede
a realizar un requerimiento respecto del
registro de compras al contribuyente y
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verifica que la factura no se encuentra
anotado en este (anotación manual o
la impresión), procedera a determinar
la pérdida del crédito fiscal conforme
lo establece la norma lamentablemente
antes indicada.
Este tipo de situación determina que aun
cuando el deudor tributario pueda contar
con los doce meses de posibilidad de
anotación del comprobante respectivo
para la utilización del crédito fiscal, en
la práctica dicho plazo se reduce hasta el
momento en el cual el fisco notifica y/o
realiza el requerimiento.
Siguiendo con el análisis, otro punto importante es la ANOTACIÓN DESPUÉS DEL
REQUERIMIENTO, que como podemos
apreciar del texto de la norma, esta no
hace referencia a la legalización extemporánea, la norma materia de comentario
está bastante lejos de pretender que el
contribuyente pierda el derecho a ejercer
el crédito fiscal por la legalización fuera
de fecha, que como ya hemos explicado
líneas arriba desde el 24.04.08 la legalización con atraso no es una causal de
pérdida del derecho al crédito fiscal, sino
solo acarrea una multa por la infracción
establecida en el inciso 5 del artículo
175° del Código Tributario. Es decir, la
administración está olvidando lo indicado
en el artículo 19° de la LIGV que establece
que: “(…) El incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardío o defectuoso de
los deberes formales relacionados con
el registro de compras, no implicará la
pérdida del derecho al crédito fiscal,
el cual se ejercerá en el periodo al que
corresponda la adquisición, sin perjuicio
de la configuración de las infracciones
tributarias tipificadas en el Código Tributario que resulten aplicables”.
En ese sentido, a raíz de esa mala interpretación en algunos casos cuando la administración notifica al contribuyente un
requerimiento y verifica que cuenta con
un registro de compras atrasado, le solicita
el reparo del crédito fiscal aduciendo que
así se encuentra establecido en el artículo
2° de la Ley N° 29215 vigente a partir
del 01.08.12 lo cual es erroneo.
Desde nuestro punto de vista, ello es una
interpretación tirana y no sistemática de
las normas, que está haciendo perder un
derecho que desde el 2008 no se pierde
por cuestiones formales como la legalización con atraso o la no legalización. Asimismo, somos de la opinión que con esta
modificación del artículo 2° de la Ley N°
29215 estamos regresando a priorizar los
requisitos formales sobre los sustanciales;
porque a raíz de esta modificación normativa el deudor tributario deberá estar
alerta para poder registrar la factura o el
documento que contiene el crédito fiscal
de manera casi inmediata a su recepción
y no esperar los 12 (doce) meses, toda
vez que no se sabe a ciencia cierta la fecha en la cual recibirá un requerimiento
de parte del fisco para la exhibición y/o
presentación del registro de compras, caso
contrario podría producirse la pérdida del
crédito fiscal. Por un requisito principal-la
no anotación antes del requerimiento.
A continuación pasaremos a presentar 2
posibles alternativas y sus consecuencias:
1. Registro de compras: legalización dentro del plazo 01.01.12
(10.10.12)
(19.10.12)
Anotación del comprobante
de fecha (01.06.12) en el
Registro de Compras
Notificación
del requerimiento
No pierdo el CF en el Registro de Compras
2. Registro de compras: fecha de legalización con atraso: 01.06.12
(19.10.12)
No hay anotación del
comprobante de pago
de fecha (01.01.12) en el Registro de Compras
Notificación
del requerimiento
Pierdo el CF y además tenemos una
multa por llevar el registro con atraso
(artículo N° 175 numeral 5 del CT)
3 Editorial. Publicado en la revista Actualidad Empresarial N° 264. Correspondiente a la primera quincena de octubre 2012
N° 265
Segunda Quincena - Octubre 2012