Comentarios y casos prácticos

05_consICAC_tc_672.qxp
25.01.05
11:13
PÆgina 43
Comentarios
y casos prácticos
Angel Alonso Pérez y Raquel Pousa Soto
Licenciados en Ciencias Económicas y Empresariales
FACTURAS RECTIFICATIVAS: TRATAMIENTO CONTABLE
BOICAC 59, septiembre 2004. Consulta 1.
Sobre el tratamiento contable aplicable a las facturas
o documentos sustitutivos rectificativos.
RESPUESTA
El Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por Real Decreto
1496/2003, de 28 de noviembre, y que dispone la obligación de expedir una factura o documento
sustitutivo rectificativo en relación con los supuestos y operaciones previstas en los apartados 1
y 2 de su artículo 13, carece de incidencia desde una perspectiva estrictamente contable. Por
tanto, con independencia de las nuevas obligaciones formales, tanto el emisor como el receptor
de la factura o documento sustitutivo rectificativo, deberán seguir contabilizando los ajustes derivados de las operaciones que hayan motivado su expedición, aplicando los criterios incluidos en
el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre. En
particular, los previstos en las normas de valoración 15ª. Impuesto sobre el Valor Añadido, 17ª.
Compras y otros gastos y 18ª. Ventas y otros ingresos. La regulación aprobada, en ningún caso
ha originado un cambio en el tratamiento contable que resultaba de aplicación a estas operaciones con anterioridad a la entrada en vigor de la citada normativa.
FEBRERO 2005
43
05_consICAC_tc_672.qxp
25.01.05
11:13
PÆgina 44
COMENTARIO
EJEMPLO
Durante el ejercicio 2005, la sociedad EMMAR S.A. ha realizado las siguientes operaciones comerciales con POUSA S.A., cliente habitual:
1. Vende mercancías a crédito por 50.000 e, con un descuento comercial en factura del 2%. Dichas mercancías, van acompañadas
de unos envases con facultad de devolución por importe de 3.000 e IVA de la operación 16%.
2. Días más tarde recibe una carta de nuestro cliente POUSA, comunicándole que los géneros recibidos no se ajustan a la calidad
demandada, por lo que le solicita un descuento adicional del 6% sobre el importe final de la venta.
De no ser atendido, le devolvería toda la mercancía por lo que accede a su petición.
3. Finalizado el plazo establecido para la devolución de envases, POUSA le reintegra un 40%. decidiendo quedarse con el resto.
4. Vende mercancías a POUSA por 20.000 e. En factura incluye un descuento comercial del 3%. Como el cliente decide pagar al
contado, le concede un descuento adicional del 5%.
5. Al finalizar el ejercicio le concede a POUSA un descuento por volumen de 2.000 e.
SE PIDE:
Contabilizar las operaciones reseñadas, comentando aquellas situaciones en las cuales deberá expedirse factura o documento sustitutivo rectificativo.
44
Nº 672
05_consICAC_tc_672.qxp
25.01.05
11:13
PÆgina 45
SOLUCIÓN
• EMMAR realizará la siguiente anotación correspondiente a la primera venta efectuada a POUSA en el ejercicio:
60.320
(430) Clientes
a
(700) Venta de Mercaderías
49.000
50.000 – 2% 50.000] (*)
(436) Envases y embalajes a devolver
por clientes
(477) H.P. IVA repercutido
3.000
8.320
16% [49.000 + 3.000]
(*) Norma 18ª.b) de Valoración: “Los descuentos y similares incluidos en factura que no obedezcan a pronto pago se considerarán
como menor importe de la venta”.
Por esta operación, se expedirá la correspondiente factura en la cual el IVA repercutido (devengado), ascenderá a 8.320 e.
• Con posterioridad, nuestra empresa realiza un descuento del 6% al no ajustarse la mercancía enviada con la calidad esperada
por el cliente. En el apartado e) de la citada Norma 18ª de Valoración, nos indica que “Los descuentos y similares posteriores a
la emisión de la factura originados por defectos de calidad (...) se contabilizarán en la cuenta 708”. Así:
2.940
(708) Devoluciones de ventas y operaciones similares
[6% 49.000]
470,40
(477) H.P. IVA repercutido
a
(430) Clientes
3.410,40
En esta ocasión, será obligatoria la expedición de una factura rectificativa al haber sido modificada la Base imponible (Art. 13.2
del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación - RD 1496/2003 - y Art. 80.2º de la Ley del IVA)
• Del conjunto de envases (3.000 e), POUSA nos devuelve el 40% (1.200 e), mientras que el resto se los queda (1.800 e). Por
estos últimos, EMMAR reconocerá una cuenta de ingresos derivados de la venta de dichos envases (3ª Parte PGC, definición
y relaciones contables de la cuenta 436). Por tanto, anotaremos:
3.000
(436) Envases y embalajes a devolver
por clientes
a
(704) Ventas de envases y embalajes
1.800
(430) Clientes
1.200
Según el art. 13.2 RD 1496/2003: “(...) cuando la modificación de la base imponible sea consecuencia de la devolución de envases y
embalajes y por la operación en la que se entregaron se hubiese expedido factura, no será necesaria la expedición de una factura rectificativa, sino que se podrá practicar la rectificación en la factura que se expida por una operación posterior que tenga el mismo destinatario, restando el importe de los envases y embalajes devueltos del importe de dicha operación posterior (...)”.
Como puede observarse, no se ha corregido el IVA repercutido en el debe del asiento, pues entendemos que en un momento posterior cuando EMMAR vuelva a facturar a POUSA, le descontará de la Base Imponible el importe de los envases y embalajes
devueltos.
FEBRERO 2005
45
05_consICAC_tc_672.qxp
25.01.05
11:13
PÆgina 46
• Nuestra empresa vuelve a vender a su cliente habitual. El detalle de la factura que envía a POUSA, podría ser el siguiente:
Importe Venta................................................................................... 20.000
- Descuento Comercial (3%)................................................................ (600)
Importe Venta Neto ............................................................... 19.400
- Descuento Por Pronto Pago (5%) ..................................................... (970)
Base Imponible....................................................................... 18.430
IVA (16%) .............................................................................. 2.948,8
Rectificación IVA
por envases devueltos
operación anterior
[16% 1.200] ............................................................................ (192)
Total Factura ....................................................................... 21.186,8
En el documento se ha practicado una rectificación correspondiente al IVA de los envases devueltos en un momento anterior, restando su importe de la cuota devengada.
En el diario, anotaremos:
21.186,8
970
(57x) Tesorería
(665) Descuento sobre ventas por pronto pago (*)
a
(700) Venta de Mercaderías
19.400
[20.000 – 3% 20.000] (**)
(477) H.P. IVA repercutido
2.756,8
[2.948,8 – 192]
(*) Norma 18ª.c) de Valoración. “Los descuentos y similares que sean concedidos por la empresa por pronto pago, estén o no incluidos en factura, se considerarán gastos financieros, contabilizándose en la cuenta 665”.
(**) Norma 18ª.b) de Valoración.
• Por el conjunto de operaciones realizadas a lo largo del ejercicio, EMMAR concede a POUSA un descuento por volumen. La
Norma 18ª, en su apartado d) establece que en estos casos, se utilice la cuenta 709. Por tanto:
2.000
320
(709) Rappels sobre ventas
(477) H.P. IVA repercutido
a
(430) Clientes
2.320
El art. 13ª.2 RD 1496/2003 nos dice con respecto a esta caso, que: “Cuando la modificación de la base imponible tenga su origen
en la concesión de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones (...) no será necesaria la expedición de las facturas rectificativas y bastará la simple determinación del periodo a que se refieran”.
46
Nº 672