régimen aduanero de exportación definitiva

RÉGIMEN
ADUANERO DE
EXPORTACIÓN
DEFINITIVA
CAPÍTULO
III
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN TLC’S
3
CAPÍTULO
RÉGIMEN ADUANERO DE
EXPORTACIÓN DEFINITIVA
1.
2.
BASE LEGAL
NORMA LEGAL
FECHA DE PUBLICACIÓN
CONTENIDO
Decreto Legislativo Nº 1053
27.06.2008
Ley General de Aduanas
Decreto Supremo Nº 010-2009-EF
16.01.2009
Reglamento de la Ley General de
Aduanas
Resolución de Superintendencia Nacional
Adjunta de Aduanas Nº 0137-2009/
SUNAT/A y modificatorias.
17.03.2009
Procedimiento General INTA-PG.02
(Versión 6) “Exportación Definitiva”
Resolución de Superintendencia Nacional
Adjunta de Aduanas Nº 490-2006-SUNAT-A
11.10.2006
Procedimiento Específico INTAPE.02.01 (Versión 3) "Despacho
Simplificado de Exportación.
GENERALIDADES
La exportación de bienes y servicios es un generador de divisas para el país. En tal sentido,
nuestra actual legislación se ha cuidado de no gravar con tributos aduaneros esta operación
de comercio exterior, tema que veremos más adelante.
El artículo 60 de la Ley General de Aduanas define este régimen diciendo que:
“Régimen aduanero que permite la salida del territorio aduanero de las mercancías
nacionales o nacionalizadas para uso o consumo definitivo en el exterior.
La exportación definitiva no está afecta a ningún tributo”.
Veamos a continuación qué características de este régimen podemos extraer de la definición
legal arriba transcrita:
1.
Las mercancías deben salir del territorio aduanero (Ver INFORME N° 085-2007SUNAT/2B0000 e INFORME N° 098-2007-SUNAT/2B0000). ¿Cuál es el territorio
aduanero? Según el artículo 2 de la Ley General de Aduanas es la:
“Parte del territorio nacional que incluye el espacio acuático y aéreo, dentro del cual
es aplicable la legislación aduanera. Las fronteras del territorio aduanero coinciden
con las del territorio nacional”.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 153
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
3.
CAP.
2.
Régimen aplicable a las mercancías nacionales1 o nacionalizadas2. Debemos entender,
tal cual lo decía la anterior Ley General de Aduanas3, que las mercancías a destinar a
este régimen aduanero son mercancías en libre circulación.
3.
El uso y consumo4 definitivo de la mercancía en el exterior (Ver INFORME N° 0982007-SUNAT/2B0000, INFORME N° 195-2007-SUNAT/2B0000 y RTF: 00265A-2006) es la característica esencial que diferencia a este régimen del régimen
aduanero de exportación temporal para reimportación en el mismo (tema que no
trataremos en este libro), toda vez que este último establece que la permanencia
de la mercancía nacional o nacionalizada en el exterior será por un plazo de doce
(12) meses prorrogables excepcionalmente, en cambio, la exportación definitiva no
condiciona a plazo alguno la permanencia de dicha mercancía en el exterior.
4.
Respecto al tema tributario aduanero ver el siguiente ítem.
ASPECTO TRIBUTARIO ADUANERO
•
Principio de imposición en el país de destino: En razón a este principio se desgravan
las exportaciones de bienes y, aun cuando parcialmente, las de servicios, gravándose
en el país en el cual se efectuarán los consumos5. El efecto de este principio es
neutralizar la llamada doble tributación o imposición a la exportación de bienes y
servicios.
•
Principio de la no exportación de tributos: Pienso que es un principio más amplio que
el anterior, toda vez que en teoría:
1
Mercancía Nacional.- La producida o manufacturada en el país con materias primas nacionales o nacionalizadas. (Ver
artículo 2 de la LGA).
2
Considero que, en el marco del régimen aduanero de importación para el consumo, es aquella que se le ha concedido el
levante previo cumplimiento de las respectivas formalidades aduaneras y pago o garantía de la deuda tributaria aduanera,
derechos antidumping y compensatorios provisionales o definitivos, percepciones y demás obligaciones de pago. Una
mercancía nacionalizada es de libre disposición del dueño o consignatario.
3
Me refiero al Decreto Legislativo Nº 809, su Texto Único Ordenado, aprobado por Decreto Supremo Nº 129-2004-EF,
y sus normas modificatorias.
III
4
Veamos cuando, según la RTF: 06451-A-2005, existe una exportación definitiva de mercancías:
“Que de acuerdo a lo señalado, existe una exportación de mercancías cuando éstas, siendo de libre circulación dentro
del territorio aduanero, salen de dicho territorio para su uso o consumo en el exterior, debiendo precisarse que tal “uso
o consumo en el exterior” únicamente es el ‘propósito o fin’ con el que el exportador solicita la salida las mercancías,
y como tal debe considerarse verificado al culminarse el despacho aduanero del régimen de exportación definitiva
según la legislación peruana;
Que en ese sentido, no procede que se exija al exportador que pruebe el desaduanamiento de las mercancías
exportadas en el país de destino y menos aún el consumo final de las mismas para dar por configurado el régimen
de exportación definitiva, ya que ello implicaría que el despacho aduanero de dicho régimen culmine con formalidades que debe cumplir una persona distinta del exportador (el importador extranjero en el país de destino) y
en consecuencia, en un territorio en donde las autoridades peruanas no tienen jurisdicción (territorio aduanero de
destino), lo cual contradice abiertamente el concepto de despacho aduanero previsto en el Glosario de Términos
Aduaneros de la citada Ley General de aduanas…(se refiere al Decreto Legislativo Nº 809 y modificatorias), debiendo precisarse más bien que el desaduanamiento de las mercancías exportadas en el país de destino depende
de la voluntad del consignatario de la misma y no del exportador que ya no tiene injerencia sobre ella;” Paréntesis
en negritas agregado.
5
BRAVO CUCCI, Jorge: “La imposición al consumo en el Perú algunos comentarios en torno a los efectos del IVA en
el caso de servicios” en Derecho & Sociedad Nº 24, p. 31.
154 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
-
Involucra que la exportación de bienes y servicios no esté gravada en el país de
exportación (origen) con tributos aduaneros.
-
Sustenta, por ejemplo, la restitución de los derechos arancelarios en el marco del
régimen aduanero (pro-exportador) de drawback.
•
El segundo párrafo del artículo 60 de la LGA dice: “La exportación definitiva no está
afecta a ningún tributo”. Dos aspectos puntuales: La referencia a la exportación
definitiva involucra a las mercancías nacionales y nacionalizadas y, segundo, el
término tributo sólo puede entenderse aplicado al ámbito de la tributación aduanera.
En tal sentido, podemos afirmar que: La exportación de mercancías nacionales o
nacionalizadas no está afecta a ningún tributo aduanero7 (Ver RTF: 08932-A-2007
y RTF: 03820-A-2008).
•
Derechos arancelarios: Tal como vimos en el punto anterior, la exportación definitiva no
está afecta a ningún tributo (aduanero), lo cual incluye a los derechos arancelarios.
•
IGV e IPM: Para este caso, el Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General
a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo (en adelante “TUO de la Ley del IGV e
ISC”), Decreto Supremo Nº 055-99-EF y modificatorias, señala en el primer párrafo
del artículo 33 que la exportación de bienes y servicios, así como los contratos de
construcción ejecutados en el exterior, no están afectos al IGV, en consecuencia, y de
acuerdo al artículo 76 de la Ley Nº 776 (Ley de Tributación Municipal) el Impuesto de
Promoción Municipal (IPM) tampoco grava la exportación de bienes y servicios.
Con respecto a la exportación de servicios (Ver INFORME N° 366-2003SUNAT/2B0000, INFORME Nº 301-2005-SUNAT/2B0000, CARTA N° 112-2005SUNAT/2B0000, RTF-JOO: 001-2-2000 y RTF: 00152-1-2005), el TUO de la
Ley del IGV e ISC ha precisado en su Anexo V qué servicios de exportación estarían
inafectos del pago de IGV y, por ende, del IPM, es decir, los servicios no consignados
en este Anexo estarían afectos a dichos impuestos, lo cual contraviene los principios
arriba comentados. Cabe precisar que el Reglamento de la Ley del IGV e ISC, Decreto
Supremo Nº 029-94-EF y modificatorias, señala en su artículo 9 qué requisitos
concurrentes debe cumplir la exportación de servicios para efectos de la inafectación
mencionada.
Asimismo, cabe agregar que el artículo 33 de dicho TUO ha enumerado qué otro
tipo de operaciones están consideradas como exportación, así tenemos, por ejemplo,
las operaciones swap, la prestación de servicios de hospedaje (Ver RTF: 001521-2005), la venta de mercancías nacionales o nacionalizadas a los Duty Free,
entre otros (Ver INFORME N° 195-2007-SUNAT/2B0000 y CARTA N° 034-2007SUNAT/2B0000).
Cuando se trate de los CETICOS y la ZOFRATACNA, cabe anotar que el Reglamento de
la Ley del IGV e ISC señala en su artículo 9 qué requisitos concurrentes debe cumplir
la exportación de bienes y servicios hacia los CETICOS y la ZOFRATACNA para efectos
de las inafectaciones mencionadas (Ver INFORME N° 080-2006-SUNAT/2B0000).
7
Son Tributos Aduaneros: Los Derechos Arancelarios (Derecho Ad Valorem CIF y el Derecho Variable Adicional), Impuesto
Selectivo al Consumo, Impuesto General a las Ventas, Impuesto de Promoción Municipal y, en rigor al término tributo,
las Tasas Aduaneras.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 155
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
•
ISC: El artículo 50 del TUO de la Ley del IGV e ISC no ha establecido como operación
gravada a la exportación de bienes y servicios, toda vez que la única operación de
comercio exterior gravada con este impuesto es la importación de bienes especificados
en los Anexos III y IV de dicho TUO.
•
Beneficios tributarios: La tributación interna nos ofrece el llamado Saldo a Favor
del Exportador (Ver INFORME N° 271-2003-SUNAT/2B0000, RTF-JOO: 032942-2002, RTF: 07648-1-2004 y RTF: 04017-2-2006) que tiene como beneficio la
deducción, compensación o devolución del IGV que ha gravado las adquisiciones del
exportador, así tenemos a los artículos 34 y 35 del TUO de la Ley del IGV e ISC que
establecen el contenido esencial de este beneficio.
Por su parte, la legislación aduanera ha establecido como mecanismos de promoción a la
exportación a los regímenes aduaneros de admisión temporal para perfeccionamiento
activo, drawback y reposición de mercancías con franquicia arancelaria. Asimismo,
los CETICOS y las Zonas Francas están considerados como plataformas de exportación
al establecer un marco tributario preferencial.
4.
PLAZOS
La exportación definitiva de mercancías se solicita mediante la presentación de la Declaración
Única de Aduana (DUA)8 o Declaración Simplificada (DS)9 cuando corresponda, las cuales,
de ser conformes, serán numeradas. La mercancía debe ser embarcada dentro del plazo de
treinta (30) días calendario contados a partir del día siguiente de la numeración de dichas
Declaraciones.
Concluido el embarque de las mercancías, el exportador debe regularizar el régimen, con
la presentación de la documentación correspondiente, dentro del plazo de treinta (30) días
calendarios contados a partir del día siguiente de la fecha de término del embarque (Ver
GRÁFICO 1).
5.
DESPACHO ADUANERO
Lo siguiente es el detalle de un despacho aduanero10 de exportación definitiva en donde
no se han presentado incidencias, se emplea un DUA, el Valor FOB (Ver RTF:1934-A2005, RTF: 09179-A-2007 y RTF: 07913-A-2008) en cuestión es superior a los dos mil
dólares americanos ($ 2,000) y ha participado un Agente de Aduana (Ver GRÁFICO 1) (Ver
Memorándum N° 512-2007-SUNAT/2B4000):
CAP.
III
1.
El trámite se inicia cuando el despachador de aduana transmite por vía electrónica a la
Intendencia de Aduana de despacho, la información contenida en la DUA-Exportación
Definitiva Provisional (DUA-EDP) (DUA-40) (Antes ORDEN DE EMBARQUE) (Ver
Memorándum N° 102-2008- SUNAT/2B4000, Memorándum N° 249-2008SUNAT/2B4000, Memorándum N° 299-2008-SUNAT/2B4000, RTF-JOO: 00119A-2004 y RTF: 06506-A-2006).
La DUA es una Declaración Aduanera de Mercancías (Ver artículo 2 de la LGA). Ver ANEXO GENERAL Nº 1.
8
9
La DS es una Declaración Aduanera de Mercancías (Ver artículo 2 de la LGA). Ver ANEXO GENERAL Nº 2.
10
Despacho Aduanero.- Cumplimiento del conjunto de formalidades aduaneras necesarias para que las mercancías sean
sometidas a un régimen aduanero. (Ver artículo 2 de la LGA).
156 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
2.
De ser conforme la información transmitida, el SIGAD genera automáticamente el
número correspondiente de la DUA-EDP (numeración).
3.
El despachador de aduana imprime la DUA-EDP numerada y se presenta con las
mercancías en zona primaria (Depósito temporal, almacenes de las compañías aéreas,
zona adyacente a la Aduana, entre otras) como requisito previo a la selección del canal
de control (Ver RTF: 05180-2-2004).
4.
Por su parte, el almacenista transmite vía electrónica a la intendencia de aduana
respectiva, la información relacionada a la recepción de la mercancía. Dicha información
es validada por el SIGAD y, de ser conforme, se le asigna el canal de control respectivo
(canal naranja11 o rojo12) (éste es un sistema aleatorio).
5.
Diligenciado los canales de control, y de ser conformes, se procede a embarcar las
mercancías.
6.
Las mercancías deben ser embarcadas dentro del plazo de treinta (30) días calendario
contados a partir del día siguiente de la numeración de la DUA-EDP (Ver RTF: 08698A-2007). En tal sentido, el almacén aduanero es responsable del traslado y entrega
de la mercancía al transportista, quien finalmente verificará el embarque y anota en
la DUA-EDP la cantidad de bultos efectivamente embarcados, peso bruto total, fecha
y hora en que termina el embarque13, y la firma y sello correspondiente.
7.
Paso seguido el despachador de aduana dispone de treinta (30) días calendarios
contados a partir del día siguiente de la fecha de término del embarque para regularizar
el régimen. Según el primer párrafo del artículo 83 del Reglamento de la LGA: “La
regularización del régimen la realiza el declarante con la transmisión electrónica de
la información complementaria de la declaración y de los documentos digitalizados
que sustentaron la exportación, y en aquellos casos que la Administración Aduanera
lo determine, con la presentación física de la declaración y de los documentos que
sustentaron la exportación, a satisfacción de la autoridad aduanera.” (Ver INFORME
N° 019-2004-SUNAT/2B0000, RTF: 05180-2-2004, RTF: 02992-A-2005, RTF:
00563-A-2006, RTF: 02169-A-2006 y RTF: 02142-A-2007).
CAP.
III
11
Con este canal, la mercancía queda expedita para su embarque.
12
Este canal requiere de revisión documentaria y reconocimiento físico.
13
Fecha del Término del Embarque: Es aquella en la que se embarca el último bulto al medio de transporte. (Ver Ítem XI
DEFINICIONES Y ABREVIATURAS del Procedimiento General INTA-PG.02 -Versión 6- “Exportación Definitiva” aprobado
por la Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas Nº 0137-2009/SUNAT/A).
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 157
RICARDO ROSAS BUENDÍA
GRÁFICO 1
Transmisión
vía electrónica
de la DUA-EDP
DUA-40
Numeración
de la
DUA-EDP
Ingreso de la
mercancía a
zona primaria
Selección
aleatoria y
diligencia de
los canales
de control
Treinta (30) días calendario
6.
Embarque
de las
mercancías
Regularización
del Régimen
Treinta (30) días calendario
DESPACHO SIMPLIFICADO DE EXPORTACIÓN
La exportación definitiva de mercancía sin valor comercial o cuando lo tenga no es significativo
para la economía del país se efectúa mediante despacho simplificado utilizando para tal
efecto el formato denominado Declaración Simplificada.
Las mercancías nacionales o nacionalizadas que se pueden acoger al despacho simplificado
de exportación son las siguientes:
1.
Mercancías cuyo valor FOB no exceda los US$ 2,000 dólares americanos.
2.
Obsequios hasta los US$ 1,000 dólares americanos.
3.
Muestras sin valor comercial.
4.
Donaciones cuyo valor FOB no exceda los US$ 2,000 dólares americanos.
5.
Equipaje y menaje de casa.
6.
Mensajería internacional, hasta por US$ 2,000 dólares americanos.
CAP.
7.
Servicio postal, hasta US$ 2,000 dólares americanos.
III
8.
Tráfico fronterizo de mercancías.
Asimismo, las personas que pueden solicitar el despacho simplificado de exportación son:
1.
El exportador de la mercancía. En este caso, el usuario está obligado a llenar sólo
los rubros en fondo blanco de la declaración simplificada y suscribirla, siendo
responsabilidad del personal designado por la Administración Aduanera el llenado de
los demás rubros.
2.
Los despachadores de aduana y concesionarios postales con mandato de representación
del exportador, quienes transmiten vía electrónica los datos para la numeración de la
declaración simplificada.
158 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
7.
EXPORTACIÓN CON FINES COMERCIALES VÍA SERVICIO POSTAL (EXPORTA FÁCIL)
Mediante Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas Nº 341-2007/
SUNAT/A, publicada el 13 de junio de 2007, y Fe de Erratas, publicada el 18 de junio
de 2007, se aprobó el Procedimiento Específico de Exportación con Fines Comerciales Vía
Servicio Postal (Exporta Fácil) INTA-PE.13.10 (Versión 1). El objetivo de este novedoso
sistema es simplificar el despacho aduanero de exportación a ser usado por el sector mype,
en tal sentido, la participación de SERPOST (Servicio Postal) es gravitante a fin de alcanzar
dicha simplificación. Veamos a continuación los principales parámetros que presenta el
“Exporta Fácil”:
•
•
•
•
•
•
•
8.
CASOS ESPECIALES
1.
2.
14
Cualquier persona con RUC, salvo excepción, puede exportar a través de “Exporta
Fácil”.
Se limita a la exportación de mercancías (nacionales o nacionalizadas) con fines
comerciales a través de SERPOST.
Este tipo de exportación funciona en el marco de una exportación definitiva y no de
una exportación temporal.
El valor por envío y por exportación no podrá exceder de cinco mil dólares de los Estados
Unidos de América ($ 5,000) ni de cincuenta (50) kilogramos de peso por envío.
No se ha establecido expresamente limitaciones al peso de la mercancía a exportar.
Entendemos que esta modalidad de exportación podrá estar amparada por la factura
o boleta de venta emitida por el beneficiario del nuevo RUS.
El despacho aduanero se inicia con la numeración, vía el Portal de la SUNAT (www.
sunat.gob.pe), del formato denominado Declaración Exporta Fácil (DEF) (Anexo 1),
el cual será impreso y suscrito por el exportador mismo, luego éste presentará la
mercancía y la respectiva DEF ante cualquier oficina de SERPOST para que esta
entidad concluya con el despacho aduanero. Cabe mencionar que este despacho
aduanero es distinto al que presenta el despacho simplificado de exportación que
vimos brevemente en el ítem 6. de este capítulo.
CAP.
Mercancías prohibidas y restringidas:
a.
Exportación restringida14: Esta exportación está sujeta a la presentación de
autorizaciones, certificaciones, licencias o permisos. (Anexo 2)
b.
Exportación prohibida. (Anexo 3)
Excepción de ingreso a un depósito temporal (antes reconocimiento físico en los
locales del exportador): Para solicitar esta excepción, el despachador de aduana,
con posterioridad a la numeración de la DUA-EDP, debe transmitir la solicitud de
embarque directo del almacén escogido por el exportador. Esta solicitud debe ser
sustentada y queda pendiente de respuesta de autorización o rechazo.
En la siguiente dirección WEB podrá encontrar la relación de mercancías restringidas: http://www.aduanet.gob.pe/servlet/
AICONSMrestri. Use esta lista sólo de manera referencial.
Por otro lado, cabe señalar que mediante D.S. Nº 165-2006-EF (03.11.2006) se ha creado la Ventanilla Única de
Comercio Exterior para la obtención de permisos, certificaciones, licencias y demás autorizaciones que se exigen ante
las entidades del Estado para la realización de operaciones de exportación. Dicha ventanilla será administrada por el
Ministerio de Comercio Exterior y Turismo. La VUCE no se encontraba operativa al momento de imprimir este libro.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 159
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Las mercancías que pueden acogerse a esta excepción son:
a)
Las perecibles que requieran un acondicionamiento especial;
b)
Peligrosas tales como:
c)
3.
4.
-
Explosivos
-
Inflamables
-
Tóxicas
-
Infecciosas
-
Radioactivas
-
Corrosivas
Animales vivos;
d)
Maquinarias de gran peso y volumen;
e)
A granel en cualquier estado (sólido, líquido o gaseoso que se embarquen sin
envases ni continentes);
f)
Otras que a criterio de la autoridad aduanera califiquen.
Exportación de vehículos de propiedad de particulares: Para este caso, se exige la
presentación de la documentación que acredite la propiedad de esta mercancía, tales
como:
-
Tarjeta de propiedad, contrato de compraventa con firma legalizada notarialmente
o acta notarial de transferencia de vehículo;
-
Certificado de gravamen emitido por la Superintendencia Nacional de Registros
Públicos – SUNARP;
-
Gravamen vehicular emitido por la Policía Nacional.
Exportación a través de intermediarios comerciales (comisionistas): En términos
comerciales participan dos partes:
CAP.
a)
Comisionista
III
b)
Productor-Exportador.
El Comisionista es quien recibe una comisión de venta por colocar en el exterior las
mercancías de los Productores-Exportadores, estos últimos por si solos no podrían
vender al exterior debido a su baja producción, es entonces que la función principal del
Comisionista es concentrar la reducida producción de estos Productores-Exportadores
en una sola de mayor volumen comercial y colocarla en el mercado internacional.
Luego, en términos aduaneros, será el Comisionista quien solicite el régimen de
exportación mediante la presentación de una sola DUA-Exportación Definitiva. El
Agente de Aduana interviene en el despacho aduanero como mandatario encargado de
tramitar este régimen ante la Aduana respectiva. Por su parte, el Productor-Exportador
también participa en el despacho aduanero, toda vez que es consignado como tal en
la DUA-Exportación Definitiva en concordancia con el formato “Relación Consolidada
de Productores” (Anexo 4), esta condición de Productor-Exportador sumada a la
manifestación de voluntad, la cual se concreta con la consignación del código respectivo
en la DUA mencionada, le permitirá, por ejemplo, acogerse al Drawback.
160 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
5.
Exportación hacia CETICOS y ZONAS FRANCAS: Estos son espacios físicos delimitados
cuya naturaleza jurídica común es la de ser zonas especiales de tributación y la de
generar que el ingreso de mercancías nacionales o nacionalizadas a los mismos se
pueda considerar, cumpliendo ciertos requisitos legales, una exportación definitiva,
en cuyo caso el exportador queda expedito para solicitar los beneficios tributarios que
correspondan (Ver INFORME N° 080-2006-SUNAT/2B0000).
6.
Exportación bajo contratos de colaboración empresarial: En este supuesto, la
exportación la realiza el operador de las sociedades irregulares; comunidad de bienes;
joint ventures, consorcios y demás contratos de colaboración empresarial que no llevan
contabilidad en forma independiente. En efecto, dicho operador se constituye como
exportador y efectúa los despachos de exportación con una sola DUA-Exportación
Definitiva, la cual debe estar acompañada, entre otros documentos, por el formato
“Relación Consolidada del Porcentaje de Participación” (Anexo 5).
7.
Exportación de joyas de oro con operaciones swap:
•
¿Qué es un swap de oro? Es una operación de canje de oro local por oro extranjero
equivalente, mediante la cual un Banco del Sistema Financiero Nacional recibe
oro en custodia para transferirlo posteriormente (mediante una operación swap)
a un fabricante nacional de joyas, el cual realiza una transformación del producto
para su posterior exportación.
•
Las operaciones swap están reguladas por el artículo 63 de la LGA y por el
numeral 2 del artículo 33 del TUO de la Ley del IGV e ISC.
•
Esta exportación de joyas con operaciones swap comprende (Ver GRÁFICO 2):
-
Una vez efectuado el canje de oro local por oro extranjero equivalente,
el Banco del Sistema Financiero Nacional entrega el oro custodiado al
fabricante de joyas. Dicha entrega no configura una transferencia de
propiedad. En efecto, se entiende que el propietario del oro es el cliente del
exterior y que dicho bien tiene la condición de una mercancía nacional.
-
El fabricante de joyas incorpora valor agregado al oro entregado.
-
El fabricante exporta el producto terminado al cliente del exterior. Al ser una
exportación de mercancías, está inafecta de cualquier tributo aduanero.
-
Entre la operación swap y la exportación del producto terminado no debe
mediar un plazo superior a los sesenta (60) días útiles contados a partir de
la fecha de la operación consignada en la Constancia de la Ejecución Swap,
emitida por el banco local interviniente. Este plazo puede ser prorrogado
hasta por sesenta (60) días hábiles adicionales debido a causas de fuerza
mayor. En caso que la exportación se realice fuera del plazo o prorroga
antes señalados, el pago de los impuestos internos corresponderá al sujeto
responsable de la exportación del producto terminado.
-
Ahora bien, además de los documentos requeridos normalmente para este
régimen, el exportador debe presentar lo siguiente:
1.
Constancia de Ejecución del Swap.
2.
Copia de la resolución de prórroga del plazo inicial, de corresponder.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 161
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
3.
Factura de la empresa de joyería, donde se indica que el único valor
que se declara es el agregado; esto es, la mano de obra, y que el oro
es de propiedad del cliente del exterior a quién se exporta, en mérito
a la operación Swap efectuada.
4.
Copias de las facturas de los productores locales de oro. En este caso,
el exportador debe adjuntar a la DUA una lista consolidada con el
nombre de los productores locales de oro, la que debe coincidir con
el detalle consignado en el acta de entrega al fabricante de joyas.
5.
Cuadro de Insumo-Producto, en el cual se detalla las características
del producto terminado que se exporte, así como el control de salidas
de la cantidad utilizada de la operación Swap (Anexo 6). Cuando la
DUA contenga varias operaciones Swap corresponderá presentar un
Cuadro de Insumo-Producto por cada operación.
6.
Declaración Jurada indicando el número de la Constancia de Ejecución
del Swap y los despachos de exportación efectuados hasta la fecha
por cada Swap, así como el número de la DUA de exportación, fecha,
cantidad exportada, cantidad utilizada y el saldo de la Constancia de
Ejecución del Swap.
GRÁFICO 2
Canje de oro local
por oro extranjero
equivalente
Fecha de la operación
consignada en la
Constancia de la
Ejecución Swap
Transformación del
oro (mano de obra
del fabricante – valor
agregado)
CAP.
III
Sesenta (60) días hábiles, prorrogables por
otros sesenta (60) días hábiles
162 ASESOR EMPRESARIAL
Exportación
del producto
terminado
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
ANEXOS
ANEXO 1
DECLARACIÓN EXPORTA FÁCIL
Guía Postal; CP-72, EM-1, CN-22, CN-23
(A)
DSE N°
Aforo:
Código de Barras
Número de Guía Postal
Fecha :
Exportador (remitente)
1
R.U.C. del Exportador
Dirección
D
E
Ciudad
País
Código Postal
Persona de Contacto
2
Importador (destinatario)
P
A
R
A
Dirección
E-Mail
Tel/ Fax
Ciudad
País
Código Postal
Tel/Fax
Persona de Contacto
3
E-Mail
DESCRIPCIÓN DE MERCANCÍA
SERIE
Subpartida Nacional
Valor venta /
N° de bulto
Descripción de la Mercancía
Cant./TUF
N° y Fec. C.
Regimen
de pago
Pres. y/o Apli.
1
2
3
4
5
4
Diligencia de Aduanas
Total V. Venta.
Total. Bulto
Moneda de V.
N° Certificado de Origen
CAP.
Tipo de Cambio
Otros Doc. Adj.
Fecha
Hora
Total Serie
Firma y Sello
5
4
6
Instrucciones del Exportador en caso de no efectuarse la entrega
Devolver
Abandonar
Oficina de Origen de SERPOST
Controles sanitarios, fitosanitarios u otras restricciones
Si
No
7
Fecha:
Hora:
Nombre:
Código del Expendedor:
Entrega en Destino
Fecha:
Hora
Nombre:
Documento de Identidad:
Firma
8
Firma
Persona que Entrega el Envio a SERPOST
Nombre:
N° DNI
Firma
9
Peso Bruto (tarifado)
10
Valor Total Flete
Certifico que la información contenida en la presente declaracion es exacta, es decir, que las mercancías declaradas no constituyen objeto peligroso y/ o prohibido por las normas de la Unión Postal
Universal ni por la legislación interna; sometiéndome en todo caso, a la responsabilidad administrativa, civil, tributaria y/o penal que ubiere lugar, eximiendo de dichas responsabilidades a SERPOST S.A.
Asimismo, acepto pagar los gastos resultantes de la ejecución de las instrucciones impartidas aquí para el caso en que el envío no pueda ser entregado. De otro lado, como dueño o remitente de la
mercancía descrita en esta declaración, autorizo a SERPOST S.A. para que en mi representación, participe en el reconocimiento físico de las mercancías, toda vez que como Administración Postal del
Estado Peruano está facultada a someter los envíos postales a control aduanero.
Fecha :
Firma del Exportador
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 163
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
DECLARACIÓN EXPORTA FÁCIL
Código de Barras
Número de Guía Postal
Guía Postal; CP-72, EM-1, CN-22, CN-23
(A1)
DSE N°
Aforo:
3
SERIE
Fecha :
DESCRIPCIÓN DE MERCANCÍA
Subpartida Nacional
Descripción de la Mercancía
V. venta /N°
de bulto
Cant./TUF
N° y Fec de
Regimen
C. de pago Pres. y/o Apli.
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
CAP.
III
18
19
20
21
22
23
Fecha :
Firma del Exportador
164 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
ANEXO 2
TABLA DE RELACIÓN DE CÓDIGOS DE ENTIDADES Y DOCUMENTOS DE CONTROL
MERCANCÍAS DE EXPORTACIÓN REFERENCIALES
QUE CONTROLAN LAS ENTIDADES (*)
Cód.
Entidad
Entidad
Cód.
Doc.
Control
Tipo de documento de autorización
Mercancías controladas de referencia
X/R
Ministerio de la Producción –PRODUCE
11
Viceministerio de
Pesquería
03
01
17
DIQPF – Dir. de
Insumos Químicos
y Productos Fiscalizados
01
Certificado de Procedencia del Ministerio de Pesquería o Direcciones
Regionales
Autorización del Ministerio de Pesquería
Recursos hidrobiológicos destinados
para fines ornamentales
Recursos hidrobiológicos para investigación, recreación o difusión cultural
Productos e insumos químicos que
directa o indirectamente pudieran ser
Autorización de Exportación del Minis- destinados a la elaboración de pasta
terio de la Producción
básica de cocaína, pasta lavada, clorhidrato de cocaína, morfina base bruta,
morfina base y heroína
X
X
Ministerio de Agricultura – MINAG
05
SENASA – Servicio
Nacional de Sanidad Agraria
99
06
INRENA – Instituto
Nacional de Recursos Naturales
09
14
PROABONOS –
Proyecto Especial
de Promoción del
Aprovechamiento
de Abonos provenientes de Aves
Marinas
10
04
Documento de rechazo de la organización nacional de protección fitosaniProductos vegetales
taria del país u otro organismo oficial
competente
Flora y fauna silvestres (que incluye
todo animal o planta vivo o muerto
y toda parte o derivado de estos
Permiso de exportación de INRENA
fácilmente identificable) – Para todas
las especies de los Apéndices de la
Convención CITES, incluyendo partes
y derivados
Factura comercial con sello de
PROABONOS con la indicación “venta
para exportación – adjudicación por Guano de las islas tipo premium, tipo
subasta pública – D. S. Nº 023-97- agro y tipo natural
AG” – para presentar en regularización
del despacho
Constancia de autorización emitida
Guano de islas tipo premium y tipo
por PROABONOS a presentar en desagro
pacho
R
X
CAP.
III
X
Ministerio del Interior – MININTER
02
DICSCAMEC - Dirección General de
Control de Servicios de Seguridad,
Control de Armas,
Munición y Explosivos de Uso Civil
02
Resolución Directoral de Autorización Armas, municiones, explosivos y artíde Exportación
culos conexos de uso civil
X
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 165
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Ministerio de Salud – MINSA
02
03
DIGEMID
03
Psicotrópicos, precursores de uso
Resolución Directoral de Exportación médico u otras sustancias fiscalizadas
de DIGEMID
o de los medicamentos que los
contienen
Sustancias estupefacientes, psicotróCertificado Oficial de Exportación de
picas y precursores, o medicamentos
DIGEMID
que los contienen, de uso médico
X
X
Ministerio de Relaciones Exteriores –MRREE
02
07
Ministerio de Relaciones Exteriores
01
Resolución Directoral emitida por el Libros, revistas, mapas, cuadernos,
MRREE
diskettes, CDs, videocasetes, planos
o cualquier otro material en que se
represente o se haga referencia a los
Autorización provisional del MRREE
límites del Perú
X
Ministerio de Educación – MINED
02
12
I.N.C; Biblioteca
Nacional o Archivo General de la
Nación
01
Obras de arte, réplicas o libros con
antigüedad de más de 100 años: Asumiendo que todos los bienes culturales
muebles prehispánicos, virreinales y
algunos del período republicano son
patrimonio cultural de la nación (bienes
no exportables)
Resolución Suprema del Ministerio de Bienes muebles del patrimonio cultural
Educación
de la nación
Autorización de exportación expedida
por la Dirección del Centro Nacional Objetos réplicas de bienes culturales
de Registro del Patrimonio Cultural arqueológicos y obras artísticas que
Mueble (DCNRPCM) o de la Dirección no pertenecen al patrimonio cultural
de Registro Nacional de Patrimonio de la nación
Mueble (DRNPM) del INC.
Resolución Directoral de la Dirección
General de Conservación del Patrimonio Cultural Mueble del Instituto
Nacional de Cultura, de la Biblioteca
Nacional o del Archivo General de la
República
X
Ministerio de Energía y Minas – MEM
CAP.
III
24
Otras dependencias pertenecientes al MEM
01
Autorización e inscripción en el Registro
Gas licuado de petróleo (GLP), comde la Dirección General de Hidrocarbustible líquido y otros derivados de
buros (DGH) del Ministerio de Energía
los hidrocarburos
y Minas.
X
Véanse en todos los casos, las normas correspondientes para la mejor aplicación de control. Ciertas mercancías pueden
exigírseles requisitos especiales. No se consignan en este cuadro todas las situaciones sino las más generales.
Leyenda: X: Exportación o salida de mercancías del país; R: Reingreso al país de mercancías exportadas
Notas:
• Transmítanse por teledespacho todas las autorizaciones o códigos correspondientes para la validación de documentos,
conforme lo indica el Procedimiento INTA-PE.00.06
• Este cuadro se encuentra en permanente actualización, por lo que cualquier observación, háganosla saber a la División de
Nomenclatura Arancelaria Telf. 4690058 – Anexo 2317
(*) FUENTE: http://www.aduanet.gob.pe/orientacAduanw/index.html (Ultimas actualizaciones: Mayo 2004 y Noviembre 2005)
Esta lista se copió e incorporó a este libro el lunes 6 de julio de 2009.
166 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
ANEXO 3
LISTA DE MERCANCÍAS DE EXPORTACIÓN PROHIBIDA (*)
NUEVO TEXTO ÚNICO DE PRODUCTOS DE EXPORTACIÓN PROHIBIDA
DECRETO SUPREMO Nº 070-93-EF, LEY Nº 26496 Y SU REGLAMENTO DS Nº 007-96-AG,
DS 008-96-AG, DS 013-96-AG, DS 001-97-AG Y RM Nº 373-97-AG
D.S.239-2001-EF
(Anterior Arancel de Aduanas)
0106.11.00.00
0106.12.00.00
0106.19.00.00
0106.20.00.00
0106.31.00.00
0106.32.00.00
0106.39.00.00
0106.90.10.10
0106.90.10.20
0106.90.10.90
0106.90.90.00
PRODUCTO
Los demás animales vivos de la fauna silvestre, para parques zoológicos
0106.19.00.00
Lobos marinos
EXCEPCIÓN
Exportaciones de lobos marinos destinados para fines de investigación y/o exhibición en
jardines zoológicos, previa autorización del Ministerio de Agricultura
0106.90.10.10
0106.90.10.90
0106.19.00.00
Especies vivas de vicuña, chinchillas y guanacos
EXCEPCIÓN
Especies vivas de vicuñas, chinchillas y guanacos no aptos para la reproducción y que se
destinen a fines científicos y de difusión cultural, previa o autorización del Ministerio de
Agricultura.
Especies vivas de vicuñas, chinchillas y guanacos que provengan de zoocriaderos o áreas
de manejo autorizadas por el Ministerio de Agricultura y previa autorización de dicho Ministerio.
0106.11.00.00
0106.12.00.00
0106.19.00.00
0106.20.00.00
0106.31.00.00
0106.32.00.00
0106.39.00.00
0106.90.90.00
Los demás animales vivos de la fauna silvestre, para otros fines
EXCEPCIÓN
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
y previa autorización de dicho Ministerio
Que se exporten para fines de investigación y/o de difusión cultural previa autorización del
Ministerio de Agricultura.
Aves marinas, previa autorización del Ministerio de Agricultura.
0106.90.10.10
0106.90.10.90
Híbridos de vicuña, guanaco, vivos
EXCEPCIÓN
Salvo aquellos con fines de investigación científica y/o cultural previa autorización mediante
Resolución Ministerial del sector Agricultura.
0106.90.10.10
0106.90.10.90
Alpacas y llamas, vivas, que hayan obtenido premios y distinciones en eventos oficiales,
cualquiera sea su raza, color, sexo o edad
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 167
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
0208.30.00.00
0208.40.00.00
0208.50.00.00
0208.90.00.00
0210.91.00.00
0210.92.00.00
0210.93.00.00
0210.99.90.00
Carnes y despojos provenientes de especies en veda de la fauna silvestre
EXCEPCIÓN
Que se exporten al estado natural con fines de investigación tecnológica y/o científica, sin
valor comercial y previa autorización del Ministerio de Agricultura
0301.10.00.00
Peces ornamentales pertenecientes a las especies: Baquichico, Acarahuazú, Palometa
0301.99.90.00
Cetáceos menores: Delfín oscuro o chancho marino (Lagenorhynchus obscurus), tonino
o marsopa espinosa (Phocoena spinipinnis), bufeo (Tursiops truncatus), delfín común
(Delphinus delphis y Delphinus capensis), delfín rosado o bufeo colorado (Inia geoffresis) y
bufeo negro (Sotalia fluviatilis)
EXCEPCIÓN
Salvo aquellos que son mantenidos en cautiverio para lo cual requerirán de la opinión favorable
del Ministerio de Pesquería.
0505.10.00.00
Plumas de las utilizadas para relleno, de aves de las especies de la fauna silvestre que se
encuentren en veda por el Ministerio de Agricultura
0505.90.00.00
Pieles y otras partes de aves, con las plumas o con el plumón, plumas y partes de plumas,
de las especies de la fauna silvestre que se encuentren en veda por el Ministerio de Agricultura
0511.99.30.00
Semen de vicuña, guanaco y sus híbridos
EXCEPCIÓN
Salvo aquellos con fines de investigación científica y/o cultural, previa autorización mediante
Resolución Ministerial del sector Agricultura
0511.99.90.90
Productos de las aves de las especies de la fauna silvestre que se encuentren en veda por
el Ministerio de Agricultura
0511.99.90.10
0511.99.90.90
Otro material de reproducción (por ejemplo: embriones) de vicuñas, guanaco y sus híbridos, excepto el semen
EXCEPCIÓN
Salvo aquellos con fines de investigación científica y/o cultural, previa autorización mediante
Resolución Ministerial del sector Agricultura
CAP.
III
Orquídeas de todas las especies silvestres
EXCEPCIONES
0601.10.00.00/
Exportación con fines científicos y de difusión cultural, previa autorización del Ministerio de
0602.10.00.10 0602.90.00.10 Agricultura
0603.10.90.10 0603.90.00.00 Exportación con el fin de mejorar o ampliar el plantel genético de un vivero o asegurar la
0604.91.00.00 0604.99.00.00 supervivencia de una especie, previa autorización del Ministerio de Agricultura
Exportación de orquídeas que provengan de viveros o invernaderos que estén autorizados por
el Ministerio de Agricultura y previa autorización de dicho Ministerio
0602.10.00.90
0602.10.00.90
0602.20.00.00
168 ASESOR EMPRESARIAL
Esquejes sin enraizar e injertos de uña de gato (Uncaria Tormentosa y Uncaria Guianensis)
Esquejes sin enraizar e injertos de camu camu (Myrciaria dubia)
EXCEPCIÓN
Los demás esquejes sin enraizar e injertos
Arbustos incluso injertados de camu camu (Myrciaria dubia)
EXCEPCIÓN
Los demás arbustos incluso injetados
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
0602.90.00.90
0810.90.90.00
0811.90.10.00
0811.90.90.00
0812.90.90.00
1211.90.50.00
Plantas vivas, esquejes enraizados e injertos de uña de gato (Uncaria Tormentosa y
Uncaria Guianensis)
EXCEPCIÓN
Las demás plantas vivas, esquejes enraizados e injertos
Camu camu (Myrciaria dubia) fresco
EXCEPCIÓN
Las demás frutas u otros frutos, frescos
Camu camu (Myrciaria dubia) sin cocer o cocido en agua o en vapor, congelado, incluso con
adición de azúcar u otro edulcorante.
EXCEPCIÓN
Las demás frutas u otros frutos, sin cocer o cocidos en agua o vapor, congelados, incluso con
adición de azúcar u otro edulcorante.
Camu camu (Myrciaria dubia) conservado provisionalmente, pero todavía impropio para
consumo inmediato.
EXCEPCIÓN
Las demás frutas u otros frutos conservados provisionalmente, pero todavía impropios para
consumo inmediato.
Uña de gato (Uncaria Tormentosa y Uncaria Guianensis) en forma fresca o seca, incluso
cortada, trozada, viruteada, quebrantada, triturada, molida y pulverizada
EXCEPCIÓN
Salvo las que provengan de áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
Plantas y partes de plantas de la flora silvestre al estado natural:
Tallos o sogas de curare o ampihuasca.
Ratania en raíces.
Corteza de chuchuhuasi
1211.90.90.90
Berberis en raíces y tallos
EXCEPCIÓN
Plantas y partes de plantas de la flora silvestre al estado natural que se exporten con fines de
investigación científica y/o tecnológica previa autorización del Ministerio de Agricultura
Pieles de reptiles en bruto (frescas, saladas, secas, encaladas o piqueladas)
EXCEPCIONES
4103.20.00.00
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura,
previa autorización de dicha Ministerio
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
Pieles en bruto (frescas, secas, saladas, encaladas o piqueladas) de las especies de
animales de la fauna silvestre que se encuentren vedadas por el Ministerio de Agricultura
EXCEPCIONES
4103.90.00.00
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura,
previa autorización de dicho Ministerio
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 169
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
4103.20.00.00
4106.40.00.00
4103.90.00.00
4106.91.00.00
4106.92.00.00
Pieles preparadas de las especies de animales silvestres que se encuentren vedadas por
el Ministerio de Agricultura
EXCEPCIÓN
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
4113.90.00.00
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
y previa autorización de dicho Ministerio
4103.20.00.00
Cueros y pieles apergaminadas de las especies de animales silvestres que se encuentren
vedadas por el Ministerio de Agricultura
4106.40.00.00
4103.90.00.00
4106.91.00.00
4106.92.00.00
4113.90.00.00
EXCEPCIÓN
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
y previa autorización de dicho Ministerio
Cueros y pieles agamuzados de las especies de animales silvestres que se encuentren
vedadas por el Ministerio de Agricultura
EXCEPCIÓN
4114.10.00.00
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
y previa autorización de dicho Ministerio
Recortes de demás desperdicios de cuero natural de las especies de animales silvestres
que se encuentren vedadas por el Ministerio de Agricultura
EXCEPCIÓN
4115.20.00.00
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
y previa autorización de dicho Ministerio
CAP.
III
Peletería en bruto de las especies de animales silvestres que se encuentren vedadas por
el Ministerio de Agricultura
4301.10.00.00/
4301.90.00.00
EXCEPCIÓN
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
y previa autorización de dicho Ministerio
Peletería curtida o adobada, incluso ensamblada, en napas, trapecios, cuadrados, cruces
o presentaciones análogas, sus desperdicios y retales sin coser de las especies de
animales silvestres que se encuentren vedadas por el Ministerio de Agricultura
4302.11.00.00/
4302.30.00.00
EXCEPCIÓN
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
y previa autorización de dicho Ministerio
170 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Peletería manufacturada o confeccionada de las especies de animales silvestres que se
encuentren vedadas por el Ministerio de Agricultura
4303.10.00.10/
4303.90.00.90
EXCEPCIÓN
Que se exporten con fines de investigación científica y/o tecnológica y/o de difusión cultural,
previa autorización del Ministerio de Agricultura
Que provengan de zoocriaderos o áreas de manejo autorizados por el Ministerio de Agricultura
y previa autorización de dicho Ministerio
Madera en bruto, incluso descortezada, desalburada o escuadrada
4403.10.00.00/
4403.99.00.00
4404.10.00.00/
4404.20.00.00
4406.10.00.00
4406.90.00.00
4407.24.00.00
4407.29.00.00
5102.19.10.00
5102.19.90.00
5102.20.00.00
EXCEPCIÓN
Maderas que provengan de bosques cultivados calificados por el Ministerio de Agricultura y
previa autorización de dicho Ministerio
Madera sin aserrar longitudinalmente, o simplemente desbastada o redondeada, pero sin
tornear, curvar ni trabajar de otro modo
EXCEPCIÓN
Maderas que provengan de bosques cultivados calificados por el Ministerio de Agricultura y
previa autorización de dicho Ministerio
Traviesa de cedro y caoba para vías férreas o similares
Madera aserrada de caoba, con un espesor superior a 5 pulgadas.Sólo: Swietenia Macrophyla.
Madera aserrada de cedro, con un espesor superior a 5 pulgadas.Sólo: Cedrela Odorata.
Pelos finos de vicuña, guanaco y chinchilla
EXCEPCIÓN
Pelo fino de vicuña, chinchilla y guanaco de especímenes que provengan de zoocriaderos,
previa autorización expresa del Ministerio de Agricultura
Desperdicios de pelos finos de vicuña, chinchilla y guanaco
5103.10.00.00/
5103.30.00.00
EXCEPCIÓN
Desperdicios de pelo fino de vicuña, chinchilla y guanaco de especímenes que provengan de
zoocriaderos, previa autorización expresa del Ministerio de Agricultura
Hilachas de pelos finos de vicuña, chinchilla y guanaco
5104.00.00.00
CAP.
EXCEPCIÓN
Hilachas de pelo fino de vicuña, chinchilla y guanaco de especímenes que provengan de
zoocriaderos, previa autorización expresa del Ministerio de Agricultura
5105.30.00.00
5105.40.00.00
Pelos finos cardados de vicuña, guanaco y chinchilla
EXCEPCIÓN
Pelos finos cardados de vicuña, chinchilla y huanaco de especímenes que provengan de
zoocriaderos, previa autorización expresa del Ministerio de Agricultura
5105.30.00.00
EXCEPCIÓN
5105.40.00.00
Pelos finos peinados incluidos los tops de vicuña, chinchilla y guanaco de especímenes que
provengan de zoocriaderos, previa autorización expresa del Ministerio de Agricultura
Pelos finos peinados incluidos los tops de vicuña, guanaco y chinchilla
5108.10.00.00/
5108.20.00.00
5110.00.00.10
Hilados de pelos finos de vicuña, guanaco y chinchilla, cardados o peinados, sin
acondicionar para la venta al por menor
EXCEPCIÓN
Hilados de pelo fino de vicuña, chinchilla y guanaco, cardados o peinados, sin acondicionar
para la venta al por menor, de especímenes que provengan de zoocriaderos, previa
autorización expresa del Ministerio de Agricultura
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 171
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
5109.10.00.00/
5109.90.00.00
5110.00.00.90
Hilados de pelo fino de vicuña, chinchilla y guanaco, acondicionados para la venta al por
menor
EXCEPCIÓN
Hilados de pelo finos de vicuña, chinchilla y guanaco acondicionados para la venta al por
menor, de especímenes que provengan de zoocriaderos, previa autorización expresa del
Ministerio de Agricultura
5111.11.20.00
5111.19.20.00
5111.20.20.00
5111.30.20.00
Tejidos de pelo fino de vicuña cardado o peinado
5111.90.20.00
EXCEPCIÓN
5112.11.20.00
Tejidos de pelos finos de vicuña, cardado o peinado, de especímenes que provengan de
zoocriaderos, previa autorización expresa del Ministerio de Agricultura
5112.19.20.00
5112.20.20.00
5112.30.20.00
5112.90.20.00
CAP.
III
5111.11.40.00
5111.19.40.00
5111.20.40.00
5111.30.40.00
5111.90.40.00
5112.11.40.00
5112.19.40.00
5112.20.40.00
5112.30.40.00
5111.90.40.00
5113.00.00.00
Tejidos de pelos finos de chinchilla y guanaco, cardados o peinados
EXCEPCIÓN
Tejidos de pelos finos de chinchilla y guanaco, cardado o peinado, de especímenes que provengan de zoocriaderos, previa autorización expresa del Ministerio de Agricultura
6701.00.00.00
Pieles y otras partes de aves con las plumas o el plumón; plumas y partes de plumas de las
especies que se encuentren vedadas por el Ministerio de Agricultura
9701.10.00.00
9701.90.00.00
9702.00.00.00
9703.00.00.00
9704.00.00.00
9705.00.00.00
9706.00.00.00
Objetos, fragmentos y/o restos arqueológicos históricos y artísticos, sean de propiedad
del Estado o de propiedad privada, aún con carácter provisional
EXCEPCIÓN
Cuando sean destinados a exhibiciones en el extranjero que se realicen directamente con
la intervención del Gobierno Peruano y cuya salida provisional será autorizada mediante
Resolución Suprema
(*) Fuente: Aduanas
Notas del Autor: Use esta lista sólo de manera referencial. Téngase en cuenta que las subpartidas nacionales de
arriba corresponden al anterior Arancel de Aduanas, por ende, deben ser adecuadas a las consignadas por el nuevo
Arancel de Aduanas aprobado por el Decreto Supremo Nº 017-2007-EF publicado el 18 de febrero de 2007.
Esta lista se copió e incorporó a este libro el lunes 6 de Julio de 2009.
172 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
ANEXO 4
RELACIÓN CONSOLIDADA DE PRODUCTORES
REGISTRO DE ADUANA
Nº DUA.............................
Nº
Nº FACTURA
MONTO
VALOR FOB
R.U.C.
PRODUCTOREXPORTADOR
Nº Serie
MONTO TOTAL FOB DUA
Si a un productor - exportador le corresponde más de una serie de exportación, debe desagregar el monto del valor
FOB de su factura por cada serie.
ANEXO 5
RELACIÓN CONSOLIDADA DEL PORCENTAJE DE PARTICIPACIÓN
(contratos de colaboración empresarial)
REGISTRO DE ADUANA
Nº DUA.............................
CAP.
III
Nº
R.U.C.
PARTICIPANTE
RAZÓN SOCIAL
%
PARTICIPACIÓN
MONTO VALOR
FOB
100%
MONTO TOTAL FOB DUA
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 173
174 ASESOR EMPRESARIAL
3. Nº SERIE
DAM
4. PARTIDA ARANCELARIA (NANDINA) Y DESCRIPCION
DEL PRODUCTO
PRODUCTO TERMINADO A EXPORTAR
CANTIDAD
INGRESADA:
RUC Nº :
5. UNIDAD
DE MEDIDA
6. CANTIDAD
EXPORADA
BANCO
EMISOR:
DUA Nº
7. COEFICIENTE
LA PRESENTE INFORMACION TIENE CARACTER DE DECLARACION JURADA
NOTA :
1.- TODOS LOS CASILLEROS DE ESTE FORMULARIO DEBERAN LLENARSE OBLIGATORIAMENTE
2.- CUANDO UN INSUMO SE UTILICE EN LA PRODUCCION O ELABORACION DE MAS DE UN PRODUCTO A EXPORTAR SOLO SERA NECESARIO INDICAR LA
DESCRIPCION DE LA MERCANCIA EN EL PRIMER CASILLERO. CONSIGNANDOSE EN LOS SIGUIENTES LA PALABRA "IDEM".
2. UNIDAD
DE MEDIDA
III
1. PARTIDA ARANCELARIA (NANDINA) Y DESCRIPCION DE LA
MERCANCIA
MERCANCIAS SUJETAS A OPERACIÓN SWAP
CONSTANCIA DE EJECUCIÓN Nº:
DIRECCION DE ALMACENES:
RAZON SOCIAL (JOYERO):
CAP.
CUADRO DE INSUMO-PRODUCTO
SWAP
ANEXO 6
MERMA
DESPERD.
8. EXCED. SIN V/COMER.
SUBPROD.
TOTAL
DESPERDICIOS
UNIDADES
US$
US$
10. CANTIDA UTILIZADA
SWAP EXPRESADA EN:
NOMBRE, FIRMA Y SELLO DEL EXPORTADOR
RESIDUOS
9. EXCEDENTE CON VALOR COMERCIAL
COEFICIENTES DE INSUMO PRODUCTO
FECHA DE
OPERACIÓN:
FECHA DE EMBARQUE:
DUA Nº
RICARDO ROSAS BUENDÍA
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
INFORMES DE LA SUNAT
INFORME Nº 271-2003-SUNAT/2B000
SUMILLA:
1.
No dan derecho a saldo a favor del exportador las adquisiciones de bienes sustentadas en
comprobantes de pago emitidos por sujetos que, a la fecha de su emisión, tienen la condición
de no habidos, salvo que el importe total de la operación incluido el IGV correspondiente
hubiere sido cancelado mediante cheque cumpliendo con los requisitos establecidos en el
numeral 2.3 del artículo 6° del mencionado Reglamento.
2.
El hecho que el exportador haya realizado la retención a que obliga el Régimen de Retenciones
del IGV establecido por la Resolución de Superintendencia N° 037-2002/SUNAT, no permite
validar la existencia del saldo a favor en el supuesto a que se hace referencia en el párrafo
precedente, toda vez que dicha posibilidad no se encuentra prevista en norma alguna.
3.
Para fines de efectuar las devoluciones del IGV e IPM previstas en los artículos 1° y 4° del
Decreto Legislativo N° 783, no resulta exigible el cumplimiento de las disposiciones contenidas
en el Capítulo VI del TUO del IGV.
MATERIA:
Para efectos de atender las solicitudes de devolución que se sustenten en adquisiciones realizadas a
proveedores en condición de no habidos, se formulan las siguientes consultas:
a.
¿En un procedimiento de devolución, es posible desconocer el Impuesto General a las Ventas (IGV)
pagado en las adquisiciones, tal como ocurre con el crédito fiscal al amparo de las restricciones
establecidas mediante Decreto Supremo N° 103-2002-EF?.
b.
¿Es válido aplicar las normas contenidas en el Capítulo VI del Texto Único Ordenado de la Ley del
IGV, referidas al crédito fiscal, con el objeto de no devolver el IGV pagado en las adquisiciones,
en el caso de las embajadas, organismos internacionales, ONG y ENIEX?.
c.
Si el sujeto del beneficio efectuó el pago de las adquisiciones a un proveedor no habido a través
de transferencia electrónica o abono en cuentas, ¿procede efectuar el reparo al IGV dado que
no se adecua a lo dispuesto en el numeral 2.3 del artículo 6° del Reglamento de la Ley del IGV,
en lo relativo a la emisión de un cheque?.
d.
Si el sujeto del beneficio es un exportador considerado agente de retención del IGV y efectuó la
retención correspondiente a un proveedor no habido, habiendo declarado y pagado la retención
efectuada, ¿será materia de devolución el IGV pagado en las adquisiciones?.
BASE LEGAL:
-
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado por Decreto
Supremo N° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999; y, normas modificatorias (en adelante, TUO
del IGV).
-
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
aprobado por el Decreto Supremo N° 29-94-EF, publicado el 29.3.1994, cuyo Título I fue
sustituido por el Decreto Supremo N° 136-96-EF, publicado el 31.12.1996; y, normas
modificatorias (en adelante, Reglamento del IGV).
-
Resolución de Superintendencia N° 037-2002/SUNAT, que establece el Régimen de Retenciones
del IGV aplicable a los proveedores, publicada el 19.4.2002, y normas modificatorias.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 175
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
-
Decreto Legislativo N° 783, que aprueba norma sobre devolución de impuestos que gravan las
adquisiciones con donaciones del exterior e importaciones de misiones diplomáticas y otros,
publicado el 31.12.1993, y normas ampliatorias.
-
Decreto Supremo N° 36-94-EF, mediante el cual se reglamenta el otorgamiento de beneficio
tributario en las compras de bienes efectuadas con financiación de donaciones y Cooperación
Técnica Internacional No Reembolsable, publicado el 10.4.1994, y norma modificatoria.
-
Decreto Supremo N° 37-94-EF, que reglamenta la aplicación del beneficio tributario
de devolución de impuestos abonados por Misiones Diplomáticas, Oficinas Consulares,
Organizaciones y Organismos Internacionales acreditados en el país, publicado el 11.4.1994,
y normas modificatorias.
ANÁLISIS (1):
CAP.
III
De acuerdo con lo establecido en el cuarto y quinto párrafos del artículo 19° del TUO del IGV, no dará
derecho al crédito fiscal, entre otros, el Impuesto consignado en comprobantes de pago que no cumplan
con los requisitos legales o reglamentarios. Sin embargo, no se perderá dicho derecho, cuando el pago
total de la operación incluyendo el pago del impuesto se hubiera efectuado mediante cheque, siempre
que se cumpla con los requisitos que señala el Reglamento.
Ahora bien, conforme lo indica el inciso c) del numeral 2.2 del artículo 6° del Reglamento del IGV, según
texto modificado por el Decreto Supremo N° 103-2002-EF(2), para efecto de la aplicación del cuarto
párrafo del artículo 19° del TUO del IGV, el comprobante de pago que no reúne los requisitos legales o
reglamentarios es aquel documento que no reúne las características formales y los requisitos mínimos
establecidos en las normas sobre la materia. Agrega la indicada norma que, además, se considerarán
como tales aquellos comprobantes de pago emitidos por sujetos a los cuales, a la fecha de emisión de
los referidos documentos, la SUNAT les ha comunicado o notificado la baja de su inscripción en el RUC
o aquellos que tengan la condición de no habido, debiendo tenerse en cuenta para este último caso la
publicación que realice la Administración Tributaria de dicha condición.
Así, del tenor de las normas antes glosadas fluye que los comprobantes de pago emitidos por sujetos
que tienen la condición de no habidos, no permiten sustentar el derecho al crédito fiscal salvo que el
pago total de la operación, incluyendo el Impuesto correspondiente, se hubiese efectuado mediante
cheque, cumpliéndose con los requisitos contenidos en el numeral 2.3 del artículo 6° del mencionado
Reglamento(3).
1.
En lo que atañe a las solicitudes de devolución del Saldo a Favor del Exportador, debemos indicar
lo siguiente:
Según lo establece el artículo 34° del TUO del IGV, el monto del Impuesto que hubiere sido
consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios,
contratos de construcción y pólizas de importación, dará derecho a un saldo a favor del exportador
conforme lo disponga el Reglamento. Agrega esta norma que, a fin de establecer dicho saldo serán
de aplicación las disposiciones referidas al crédito fiscal contenidas en los Capítulos VI y VII del
citado TUO.
Tal y como lo señala el artículo 35° del mencionado TUO, el referido saldo a favor se deducirá del
Impuesto Bruto, si lo hubiere, de cargo del mismo exportador. De no ser posible esa deducción en
el período por no existir operaciones gravadas o ser éstas insuficientes para absorber dicho saldo,
el exportador podrá compensarlo automáticamente con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de
regularización del Impuesto a la Renta y, en su defecto, con la deuda tributaria correspondiente
a cualquier otro tributo que sea ingreso del Tesoro Público respecto de los cuales tenga la calidad
de contribuyente. En caso que no fuera posible lo señalado anteriormente, indica la norma que
procederá la devolución de acuerdo a lo establecido en la norma reglamentaria pertinente(4).
Pues bien, como se puede apreciar de las citadas normas, el IGV correspondiente a las
adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y pólizas de importación, da
176 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
derecho a un saldo a favor del exportador cuya devolución puede solicitar éste con arreglo a lo
establecido en el artículo 35° del TUO del IGV.
Atendiendo a lo señalado en el artículo 34° del citado TUO, en el sentido que para la aplicación
de dicho saldo a favor son de aplicación las disposiciones referidas al crédito fiscal contenidas
en los Capítulos VI y VII del mismo TUO, debemos indicar lo siguiente:
a.
Tratándose de la primera y la tercera consultas, y habida cuenta que lo establecido en el
artículo 19° del TUO del IGV por ser una disposición contenida en el Capítulo VI de dicho
TUO es de aplicación para fines de la determinación del Saldo a Favor del Exportador,
no darán derecho a éste las adquisiciones de bienes sustentadas en comprobantes de
pago emitidos por sujetos que, a la fecha de su emisión, tienen la condición de no
habidos, salvo que el importe de la operación incluido el IGV correspondiente hubiere sido
cancelado mediante cheque cumpliendo con los requisitos establecidos en el numeral
2.3 del artículo 6° del mencionado Reglamento.
Es así que si el exportador hubiera efectuado, a través de transferencia electrónica o
abono en cuenta, el pago de tales adquisiciones realizadas a proveedores no habidos, el
IGV correspondiente a éstas no dará derecho al Saldo a Favor del Exportador.
b.
En lo que atañe a la cuarta consulta, apreciamos que el supuesto planteado en la
misma está referido al IGV correspondiente a una adquisición efectuada a un proveedor
no habido y que no ha sido cancelada mediante cheque, en la que el exportador ha
realizado la retención respectiva según lo establecido en el Régimen de Retenciones del
IGV establecido por la Resolución de Superintendencia N° 037-2002/SUNAT.
Al respecto, y como ya se ha indicado anteriormente, dicha adquisición no da derecho
al saldo a favor del exportador en virtud de lo señalado en el cuarto y quinto párrafos del
artículo 19° del TUO del IGV.
Vale destacar que si bien el sexto párrafo del citado artículo establece que la SUNAT
por Resolución de Superintendencia podrá establecer mecanismos de verificación para
la validación del crédito fiscal, distintos al pago de la operación con cheque, no existe
norma legal alguna que haya previsto la posibilidad de validar dicho crédito fiscal y/o
saldo a favor, tratándose de operaciones sujetas al Régimen de Retenciones del IGV.
2.
De otro lado, en lo que corresponde a las solicitudes de devolución presentadas al amparo del
Decreto Legislativo N° 783, cabe señalar lo siguiente:
Conforme lo establece el artículo 1° del citado Decreto, el IGV y el IPM que se pague en las
compras de bienes y servicios, efectuadas con financiación provenientes de donaciones del exterior
y de la cooperación técnica internacional no reembolsable otorgadas por Gobiernos e Instituciones
Extranjeras u Organismos de Cooperación Técnica Internacional en favor del Gobierno Peruano,
entidades estatales excepto empresas, o instituciones sin fines de lucro previamente autorizadas
y acordadas con el Gobierno Peruano, podrá ser objeto de devolución, la misma que se hará
efectiva mediante el Sistema de Notas de Crédito Negociables.
Asimismo, según lo dispone el artículo 4° del referido Decreto, el IGV e IPM que sea abonado por
las Misiones Diplomáticas y Consulares, Organismos y Organizaciones Internacionales acreditados,
por concepto de servicios telefónicos, télex y telegráfico, así como por suministro de energía
eléctrica y agua potable, que conste en las facturas respectivas, podrán ser objeto de devolución.
Igualmente, serán objeto de devolución, el IGV y el IPM abonado y facturado por la adquisición
de pasajes internacionales adquiridos por las Misiones Diplomáticas, Establecimientos Consulares,
Organismos y Organizaciones Internacionales acreditados, para sus funcionarios en el desempeño
de su cargo, la cual se hará efectiva mediante el sistema de Notas de Crédito Negociables.
Ahora bien, en cuanto al primero de los mencionados beneficios, el Decreto Supremo N°
36-94-EF(5) además de establecer los requisitos para la calificación de los sujetos de dicho
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 177
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
beneficio(6), dispone en sus artículos 6° y 7° que éstos solicitarán la emisión de las Notas de
Crédito Negociables correspondientes dentro de los seis meses de efectuada la adquisición de
bienes y servicios, adjuntando los siguientes documentos:
a.
Copia de la constancia del Ministerio de Relaciones Exteriores o de la SECTI, según
corresponda, debidamente calificada y autenticada por el fedatario de la SUNAT.
b.
Relación detallada de la totalidad de los comprobantes de pago correspondientes al
período por el que se solicita la devolución, indicando el número del Registro Único
del Contribuyente (RUC) de quienes la emitieron, la serie, el número y la fecha de los
mismos, así como el monto de los Impuestos.
c.
Copia de la factura o ticket correspondiente a la SUNAT, entregados con ocasión de la
adquisición de bienes y servicios, en los cuales conste en forma discriminada el monto
de los Impuestos, las mismas que deberán emitirse de conformidad a lo establecido en el
Reglamento de Comprobantes de Pago.
Adicionalmente, el artículo 8° de la citada norma reglamentaria establece que para efecto de
la devolución la SUNAT deberá verificar lo siguiente:
1.
Que los comprobantes de pago presentados consignen el nombre y Registro Único del
Contribuyente del sujeto del beneficio. En caso que éste carezca de número de RUC,
por no estar obligado a tenerlo, la SUNAT le asignará a su solicitud, un número de
identificación.
2.
Que los Impuestos a devolverse corresponden sólo a los bienes y servicios incluidos en los
respectivos planes de operaciones, o necesarios para la emergencia declarada de acuerdo
a la información proporcionada en la constancia correspondiente.
Por otro lado, en cuanto a los beneficios previstos en el artículo 4° del Decreto Legislativo N° 783
a favor de las Misiones Diplomáticas y Consulares, Organismos y Organizaciones Internacionales, el
artículo 4° del Decreto Supremo N° 37-94-EF establece que la devolución del IGV e IPM procederá
para la adquisición de pasajes internacionales pagados con fondos propios de dichas entidades
por concepto de “uso oficial” y que consten en los respectivos comprobantes de pago.
CAP.
III
Tratándose del IGV e IPM abonados por los servicios telefónicos, télex y telegráfico, así como por
el suministro de energía eléctrica y agua potable, el artículo 5° del referido Decreto Supremo
dispone que la devolución de tales Impuestos se efectuará siempre que dichos servicios y
suministros se encuentren registrados previamente en el Ministerio de Relaciones Exteriores a
nombre del sujeto del beneficio solicitante.
Para ambos casos, los artículos 7°, 8°, 9° y 10° del Decreto Supremo N° 37-94-EF señalan que
los sujetos del beneficio solicitarán, dentro de los seis meses de haber cancelado los servicios,
suministros y pasajes internacionales, la devolución de los Impuestos discriminados y trasladados
en los mismos mediante la emisión de Notas de Crédito Negociables, adjuntando los siguientes
documentos:
a.
Constancia expedida por el Ministerio de Relaciones Exteriores, en la que se certifique que
los datos relativos a los mismos, funcionarios, suministros y servicios, estén registrados en
dicho Ministerio
b.
Relación detallada de la totalidad de los comprobantes de pago correspondientes al
período por el que se solicita la devolución, indicando el número del Registro Único
del Contribuyente (RUC) de quienes la emitieron, la serie, el número y la fecha de los
mismos, así como el monto de los Impuestos.
c.
Copia fotostática autenticada por el fedatario de la SUNAT, de las facturas canceladas
por los servicios telefónicos, télex, telegráfico y por los suministros de energía eléctrica y
agua potable.
178 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
d.
Tratándose de pasajes internacionales utilizados, deberán presentar copia del comprobante
de pago o del boleto autenticada por el fedatario de la SUNAT, conteniendo en forma
desagregada el número y nombre del usuario del mismo.
Tanto en el caso de la devolución prevista en el artículo 1° del Decreto Legislativo N° 783 como
en el de las establecidas en el artículo 4° del mismo Decreto, los artículos 9° del Decreto Supremo
N° 36-94-EF y 11° del Decreto Supremo N° 37-94-EF han dispuesto que la SUNAT emitirá las
Notas de Crédito Negociables correspondientes y las entregará al sujeto del beneficio dentro de
los cinco días hábiles siguientes a la fecha en que hubiera presentado la solicitud y cumplido con
los requisitos exigidos.
Pues bien, como se puede apreciar de las normas antes glosadas, la devolución del IGV e IPM
prevista en los artículos 1° y 4° del Decreto Legislativo N° 783 procederá en la medida que se
cumplan con los requisitos precedentemente detallados.
Conforme fluye de la revisión de dichos requisitos, las devoluciones antes aludidas no se encuentran
condicionadas al cumplimiento de las disposiciones referidas al crédito fiscal, contenidas en el
Capítulo VI del TUO del IGV.
En efecto, las normas que regulan las mencionadas devoluciones no hacen referencia al
cumplimiento de dichas disposiciones para la procedencia de las mismas, razón por la cual mal
podría extenderse su aplicación para fines de efectuar las devoluciones previstas en los artículos
1° y 4° del Decreto Legislativo N° 783.
En ese sentido, y en lo que atañe a la primera y tercera consultas, debemos concluir que en caso
que los comprobantes de pago que sustenten las adquisiciones de bienes y/o servicios materia
de dichos beneficios hayan sido emitidos por sujetos que tienen la condición de no habidos, en
virtud a esta circunstancia no podrán ser susceptibles de reparo para efectos de la determinación
de los Impuestos objeto de devolución, resultando para ello irrelevante la forma como se hubiesen
cancelado tales adquisiciones.
Cabe señalar que si bien la normatividad que regula los citados beneficios de devolución exige
que los Impuestos estén discriminados en los comprobantes de pago respectivos, ello supone
que éstos califiquen como tales por cumplir con los requisitos establecidos en el Reglamento de
Comprobantes de Pago(7), entre los cuales no se encuentra el hecho de ser emitido por un sujeto
que tenga la condición de habido(8).
Finalmente, y en lo que corresponde a la segunda consulta(9), debemos indicar que conforme a
lo anteriormente expuesto no resultan de aplicación las normas contenidas en el Capítulo VI del
TUO del IGV para efectos de establecer la procedencia de las solicitudes de devolución a que se
refieren los artículos 1° y 4° del Decreto Legislativo N° 783.
CONCLUSIONES:
1.
No dan derecho a saldo a favor del exportador las adquisiciones de bienes sustentadas en comprobantes
de pago emitidos por sujetos que, a la fecha de su emisión, tienen la condición de no habidos, salvo que
el importe total de la operación incluido el IGV correspondiente hubiere sido cancelado mediante cheque
cumpliendo con los requisitos establecidos en el numeral 2.3 del artículo 6° del mencionado Reglamento.
2.
El hecho que el exportador haya realizado la retención a que obliga el Régimen de Retenciones del IGV
establecido por la Resolución de Superintendencia N° 037-2002/SUNAT, no permite validar la existencia del
saldo a favor en el supuesto a que se hace referencia en el párrafo precedente, toda vez que dicha posibilidad
no se encuentra prevista en norma alguna.
3.
Para fines de efectuar las devoluciones del IGV e IPM previstas en los artículos 1° y 4° del Decreto Legislativo
N° 783, no resulta exigible el cumplimiento de las disposiciones contenidas en el Capítulo VI del TUO del
IGV.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 179
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Lima, 07 de octubre de 2003
Original Firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
(1)
(2)
Para efecto del presente análisis, entendemos que las consultas están referidas a las solicitudes de devolución del
Saldo a Favor del Exportador, así como a aquellas que se presentan al amparo del Decreto Legislativo N° 783.
Publicado el 20.6.2002.
Cabe indicar que a partir de la modificación efectuada por el citado Decreto, se incluye dentro de la definición de
comprobantes de pago que no reúnen los requisitos legales o reglamentarios a aquellos emitidos por sujetos que
tienen la condición de no habidos.
(3)
Conforme lo establece la aludida norma, para sustentar el crédito fiscal con los documentos a que se refiere el quinto
párrafo del artículo 19° del TUO del IGV, entre otros, los comprobantes de pago que no reúnen los requisitos legales
o reglamentarios, el contribuyente deberá cumplir con los siguientes requisitos:
a.
Haber efectuado la totalidad del pago de la operación, incluyendo el monto del Impuesto en cheque.
b.
Girar el cheque contra su propia cuenta corriente y a favor del emisor del comprobante de pago con la cláusula “no
transferible”, “no negociable” u otra equivalente, a fin que sea pagado directamente al emisor del comprobante
de pago en efectivo o abono en su cuenta corriente, o por intermedio de un Banco a favor del cual se le endosó
en comisión de cobranza.
c.
Anotar en el reverso del cheque, el número del RUC del emisor del comprobante de pago, así como el número y
la fecha de este último.
d.
Girar el cheque dentro del plazo de cuatro meses de emitido el comprobante de pago.
e.
El comprobante de pago debe cumplir con los requisitos mínimos previstos en el artículo 8° del Reglamento de
Comprobantes de pago, aún cuando los datos del emisor consignados en el comprobante no fueran fidedignos.
Los requisitos previstos en los incisos a), b), c) y d) antes citados se acreditarán con lo siguiente:
-
Copia del cheque emitido por el banco y,
-
Estado de cuenta corriente del emisor del cheque en el que conste el cargo por el importe total de la operación.
(4)
Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por Decreto Supremo N° 126-94-EF, publicado el 29.9.1994,
y normas modificatorias.
(5)
Según el artículo 3° del Decreto Legislativo N° 783, por decreto supremo refrendado por el Ministerio de Economía y
Finanzas se establecerá el monto a partir del cual procederá la devolución del IGV e IPM a que se refiere el artículo
1° del citado Decreto, así como los requisitos que deben cumplir las entidades beneficiarias para la calificación de
la SUNAT, la relación de bienes y servicios por los cuales procede la devolución y las demás normas reglamentarias
requeridas para el cumplimiento de lo prescrito en dicho Decreto.
(6)
Conforme lo establece el artículo 3° del Decreto Supremo N° 36-94-EF, son sujetos del beneficio tributario, los
Gobiernos Extranjeros, Organismos de Cooperación Técnica Internacional, Gobierno Peruano y entidades estatales e
Instituciones sin fines de lucro previamente autorizadas y acordadas, siempre que:
CAP.
III
a)
Financien o ejecuten programas, proyectos o actividades autorizadas por el Gobierno;
b)
Utilicen fondos provenientes de cooperación técnica internacional no reembolsable o donaciones del exterior; y,
c)
Cuenten con planes de operaciones registrados o aprobados donde figuren las adquisiciones a efectuarse durante
el período con recursos que proporciona la fuente cooperante.
(7)
Aprobado por Resolución de Superintendencia N° 007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999, y normas modificatorias.
(8)
Es del caso señalar que la definición de comprobante de pago que no reúne los requisitos legales o reglamentarios,
contenida en el inciso c) del numeral 2.2 del artículo 6° del Reglamento del IGV, sólo resulta de aplicación para
efectos de lo establecido en el cuarto párrafo del artículo 19° del TUO del IGV, conforme lo dispone la misma norma
reglamentaria.
(9)
Esta consulta no ha sido desarrollada para el caso de las solicitudes de devolución del saldo a favor del exportador,
en tanto que entendemos que al no estar obligado a llevar contabilidad el sujeto a que hace referencia la misma, mal
podría tener aquél la condición de exportador.
De otro lado, tratándose de las solicitudes de devolución efectuadas al amparo de lo establecido en los artículos 1° y
4° del Decreto Legislativo N° 783, no se desarrolla la cuarta consulta toda vez que la misma está referida a la solicitud
presentada por un exportador.
180 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
INFORME N° 366-2003-SUNAT/2B0000
SUMILLA:
a)
El servicio de consultoría y asistencia técnica prestado por un sujeto domiciliado en el país a
favor de otro no domiciliado (consistente en la elaboración y presentación de un Informe, cuya
retribución se hará al término del mismo y servirá para tomar la decisión del no domiciliado
-ubicado fuera del país- de invertir o no en el Perú), califica como una exportación de
servicios; en tanto la utilización o aprovechamiento se produce en el exterior, atendiendo al
beneficio inmediato que origina dicho servicio.
Para tal efecto, resulta indistinto que el usuario no domiciliado decida invertir o no en el
país.
b)
La conclusión antes mencionada no se modifica por el hecho que el servicio hubiere sido
prestado por una sociedad que ha devenido en irregular por incurrir en cualquiera de los
supuestos contemplados en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, excepto en
los numeral 5 y 6, siempre que califique como domiciliada en el país de acuerdo con la Ley
del Impuesto a la Renta, independientemente que uno de sus integrantes sea una persona
no domiciliada en el país.
MATERIA:
Se consulta si el servicio de consultoría y asistencia técnica prestado por un sujeto domiciliado a un
no domiciliado y cuyo aprovechamiento final podría darse en el Perú mediante inversiones, debe ser
considerado como un servicio prestado en el país o como una exportación de servicios.
Adicionalmente, se consulta si el ingreso percibido por una sociedad de hecho conformada por un
domiciliado y un no domiciliado, por prestar el servicio de consultoría y asistencia técnica a sujetos
no domiciliados, debe ser considerado como un servicio gravado con el Impuesto General a las Ventas
(IGV) o una exportación de servicios.
BASE LEGAL:
•
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas
modificatorias (en adelante, “TUO de la Ley del IGV”).
•
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
aprobado por Decreto Supremo N° 29-94-EF, publicado el 29.3.1994, cuyo Título I fuera
sustituido por el Decreto Supremo N° 136-96-EF, publicado el 31.12.1996, y normas
modificatorias (en adelante, “Reglamento de la Ley del IGV”).
•
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N°
054-99-EF, publicado el 14.4.1999, y normas modificatorias (en adelante, “TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta”).
•
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF,
publicado el 22.9.1994, y normas modificatorias (en adelante, “Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta”).
•
Ley General de Sociedades, aprobada por Ley N° 26887, publicada el 9.12.1997, y normas
modificatorias.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 181
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
ANÁLISIS:
En principio, teniendo en cuenta la argumentación esgrimida respecto a la primera consulta, entendemos
que la misma está referida a determinar si el servicio de consultoría y asistencia técnica prestado por un
domiciliado a favor de un sujeto no domiciliado en el país, debe ser considerado como una exportación
de servicios o un servicio prestado en el país; teniendo en cuenta que dicho servicio, consistente en
la elaboración y presentación de un Informe, será retribuido al término del referido Informe y servirá
para tomar la decisión del no domiciliado (ubicado fuera del país) de invertir o no en el Perú.
En cuanto a la segunda consulta, entendemos que si bien se hace referencia al término “sociedad de
hecho”, se está aludiendo a la figura de aquella “sociedad irregular” que ha incurrido en las causales
previstas en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, excepto en los numerales 5 y 6(1).
Bajo la premisa señalada para la primera consulta, cabe indicar lo siguiente:
De conformidad con lo establecido en los artículos 1° y 3° del TUO de la Ley del IGV, dicho impuesto
grava entre otras operaciones, la prestación de servicios en el país, para lo cual se entiende que el
servicio es prestado en el país cuando el sujeto que lo presta se encuentra domiciliado en él para
efecto del Impuesto a la Renta, sea cual fuere el lugar de celebración del contrato o del pago de la
retribución.
Asimismo, el artículo 33° del mismo cuerpo normativo establece que la exportación de bienes o
servicios, así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están afectos al IGV.
Adicionalmente, dicho artículo señala que las operaciones consideradas como exportación de servicios
son las contenidas en el Apéndice V del referido TUO, entre las que se señala -en el numeral 1- a los
servicios de consultoría y asistencia técnica.
De otro lado, el artículo 9° del Reglamento de la Ley del IGV, señala que los servicios incluidos en el
Apéndice V del TUO de la Ley de IGV se consideran exportados cuando cumplan concurrentemente
con los siguientes requisitos:
a.
Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda,
emitido de acuerdo con el Reglamento de la materia y anotado en el Registro de Ventas e
Ingresos.
b.
El exportador sea una persona domiciliada en el país.
c.
El usuario o beneficiario del servicio sea una persona no domiciliada en el país.
d.
El uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado tengan
lugar íntegramente en el extranjero.
CAP.
III
Adicionalmente, dispone que no cumplen este último requisito, aquellos servicios de ejecución
inmediata y que por su naturaleza se consumen al término de su prestación en el país.
De las normas glosadas se desprende que, para efecto de considerar determinada operación como
una exportación de servicios, es preciso que la misma se encuentre incluida en el Apéndice V del
TUO de la Ley del IGV y se cumpla, además, con los requisitos establecidos en el Reglamento, entre
los que se encuentra que “el uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no
domiciliado tengan lugar íntegramente en el extranjero”.
Sobre el tema de la exportación de servicios, el Tribunal Fiscal mediante Resolución N° 001-2-2000
publicada el 26.1.2000, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, se ha pronunciado
182 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
sobre los alcances del término “utilizados económicamente”, bajo la terminología que existía en el
anterior Reglamento de la Ley del IGV, aprobado por el Decreto Supremo N° 269-91-EF.
Al respecto, la referida Resolución señala que para el caso del servicio consistente en contactar
potenciales compradores en el país e informar a su comitente del exterior a cambio de una retribución
por dicha labor, “el tema de la utilización económica está vinculado al beneficio inmediato que el
proveedor del exterior obtenía de la información proporcionada por su representante local, referida
principalmente a los potenciales compradores de su mercadería, permitiéndole asimismo disminuir
sus costos de transacción para futuras operaciones con el Perú”.
Agrega que, “la utilización económica o aprovechamiento que el proveedor del exterior obtenía de
estos servicios, se veía materializada de forma objetiva en el hecho que pagaba una retribución a
su representante en el país con prescindencia de concretar ventas de mercadería sobre la base de
la información recibida. En tal sentido, como el uso de la información brindada por la recurrente a
su comitente, fue económica y directamente utilizada por éste en el exterior, consideramos que los
reparos formulados al respecto deben ser levantados”.
Debe tenerse presente que si bien la referida Resolución del Tribunal Fiscal analiza el Decreto Supremo
N° 269-91-EF, ha indicado que cuando en la norma se consigna el término “utilizado económicamente
en el exterior”, debe entenderse al “aprovechamiento”; término que se recoge en la normatividad
actual(2), motivo por el cual consideramos que el razonamiento efectuado por el Tribunal, es aplicable
incluso hasta la fecha.
Asimismo, la Resolución del Tribunal Fiscal citada ha señalado la necesidad de efectuar evaluaciones de
cada caso concreto a fin de poder determinar dónde se considera utilizado económicamente el servicio
(aprovechado), pues debe tenerse en cuenta el tipo de operación realizada, así como los acuerdos adoptados
entre las partes y las situaciones particulares que se presenten en cada caso(3).
De lo expuesto en los párrafos precedentes, podemos sostener que el servicio de consultoría y asistencia
técnica prestado por un sujeto domiciliado en el país a favor de otro no domiciliado puede calificar
como “exportación de servicios”, teniendo en cuenta que dicho servicio, consistente en la elaboración
y presentación de un Informe, será retribuido al término del referido Informe y servirá para tomar la
decisión del no domiciliado (ubicado fuera del país) de invertir o no en el Perú. En efecto, en este
caso la utilización o aprovechamiento del servicio se va a dar en el exterior, es decir, la utilización
inmediata del servicio se produce en el exterior (la información comercial y la factibilidad de inversión);
resultando indistinto que luego, el usuario no domiciliado decida o no invertir en el país(4).
Respecto a la segunda consulta referente a un servicio de naturaleza similar al analizado en los
párrafos precedentes, que es prestado por una sociedad irregular conformada por un domiciliado y un
no domiciliado, debemos indicar que el razonamiento en cuanto a los requisitos para calificar a dicho
servicio como exportado es el mismo al explicado líneas arriba, con la atingencia que debe analizarse,
además, si la referida sociedad está domiciliada o no en el país, independientemente que uno de sus
integrantes sea una persona no domiciliada en el país. Cabe recordar que uno de los requisitos para que
se produzca la exportación de servicios es que el exportador sea una persona domiciliada en el país.
Ahora bien, las reglas de domicilio deben verificarse de conformidad con el artículo 7° del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta, tal como indica el numeral 2 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del
IGV, el cual señala que un sujeto es domiciliado en el país cuando reúna los requisitos establecidos
en la Ley del Impuesto a la Renta(5).
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 183
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
De otro lado, el artículo 9° del TUO de la Ley del IGV establece, entre otros, que son sujetos del
Impuesto en calidad de contribuyentes las personas jurídicas(6) y las sociedades irregulares, siempre
que efectúen las operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del IGV(7)(8).
Por su parte, en lo que se refiere a la condición de domiciliados, el TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta establece en su artículo 7° que se consideran domiciliadas en el país: (...) d) las personas jurídicas
constituidas en el país y (...) h) Las empresas unipersonales, sociedades de hecho y entidades a que
se refiere el tercer y cuarto párrafos del artículo 14°, constituidas o establecidas en el país(9).
Es del caso señalar que, el inciso k) del artículo 14° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta
considera, para los efectos de esta ley, como personas jurídicas a las sociedades irregulares previstas
en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades. Adicionalmente, el cuarto párrafo del artículo 14°
del mismo cuerpo normativo está referido al caso de las sociedades irregulares previstas en el artículo
423° de la Ley General de Sociedades, excepto aquellas que adquieren tal condición por incurrir en
las causales previstas en los numerales 5 y 6 de dicho artículo.
De conformidad con el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, es irregular la sociedad que
no se ha constituido e inscrito conforme a esta ley o la situación de hecho que resulta de que dos o
más personas actúan de manera manifiesta en sociedad sin haberla constituido e inscrito (conocidas,
doctrinariamente, como sociedad de hecho). Añade, además, las causales por las que una sociedad
adquiere la condición de irregular(10).
Como puede apreciarse de las normas anteriormente glosadas, se consideran domiciliadas en el país a
las sociedades irregulares previstas en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, constituidas
o establecidas en el país; sea que las mismas para efectos tributarios se sigan considerando como
personas jurídicas o que hubieren incurrido en las causales previstas en dicho artículo 423°, excepto
en los numerales 5 y 6.
CAP.
III
En consecuencia, las sociedades que hubieren devenido en irregulares por incurrir en cualquiera
de los supuestos contemplados en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, excepto en los
numeral 5 y 6, se consideran como sujetos del IGV, en la medida que efectúen cualquiera de las
operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación de dicho impuesto. En igual sentido,
podrán realizar operaciones consideradas como “exportación de servicios”, siempre que califiquen
como domiciliadas en el país (es decir, que hubieren sido constituidas o establecidas en el país),
independientemente que uno de sus integrantes sea una persona no domiciliada en el país.
CONCLUSIONES:
1.
El servicio de consultoría y asistencia técnica prestado por un sujeto domiciliado en el país a
favor de otro no domiciliado (consistente en la elaboración y presentación de un Informe, cuya
retribución se hará al término del mismo y servirá para tomar la decisión del no domiciliado
-ubicado fuera del país- de invertir o no en el Perú), califica como una exportación de servicios;
en tanto la utilización o aprovechamiento se produce en el exterior, atendiendo al beneficio
inmediato que origina dicho servicio.
Para tal efecto, resulta indistinto que el usuario no domiciliado decida invertir o no en el país.
2.
La conclusión antes mencionada no se modificada por el hecho que el servicio hubiere sido
prestado por una sociedad que ha devenido en irregular por incurrir en cualquiera de los supuestos
contemplados en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, excepto en los numerales 5 y 6,
siempre que califique como domiciliada en el país de acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta,
independientemente que uno de sus integrantes sea una persona no domiciliada en el país.
184 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Lima, 30 de diciembre de 2003
Original firmado por
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional
INTENDENCIA NACIONAL JURIDICA
(1) Artículo 423° de la Ley General de Sociedades: (...) En cualquier caso una sociedad adquiere la condición de irregular:
(...)
a.
Cuando se ha transformado sin observar las disposiciones de esta ley: o,
b.
Cuando continúa en actividad no obstante haber incurrido en causal de disolución prevista en la ley, el pacto
social o el estatuto.
(2) Cabe precisar que el texto original del Reglamento de la Ley del IGV, Decreto Supremo N° 29-94-EF, también consideraba como un requisito para que opere la exportación de servicios, que el uso, explotación o el aprovechamiento
del servicio tenga lugar en el extranjero.
(3) La Resolución del Tribunal Fiscal N° 002-2-2000 establece un criterio similar al precisar que “adicionalmente a lo
que debe entenderse por utilización económica, se debe tener presente que ésta se manifiesta de forma distinta de
acuerdo al tipo de operación realizada y a la forma como ha sido convenida entre las partes contratantes”.
(4) En sentido similar se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en su Resolución N° 209-3-2000, respecto a que los servicios
de investigación y encuestas del mercado peruano para la introducción de nuevos productos, así como para el estudio
de los productos que ya se encuentran en el mercado peruano de mayor acogida por los consumidores y sobre los
productos de la competencia, necesariamente concluyen en informes u otra documentación que evidencie la prestación
de los servicios; por lo que, al ser remitidos éstos al exterior, el “uso” de la información contenida en ella beneficiaba
y era utilizada fuera del país, por cuanto servía para la toma de decisiones de la empresa extranjera, en relación a su
política comercial sobre el mercado peruano; sin perjuicio de que, posteriormente, la empresa extranjera decidiera
introducir nuevos productos o modificar la política de ventas de los productos ya existentes en el mercado peruano,
actos que, sin lugar a dudas provienen del “uso” de la información proporcionada; es decir, es una consecuencia
favorable de la información brindada.
(5) En igual sentido, el numeral 2 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV, antes de la modificación dispuesta
por el Decreto Supremo N° 064-2000-EF, señaló que un sujeto es domiciliado en el país cuando reunía los requisitos
establecidos en la Ley del Impuesto a la Renta.
(6) El numeral 7 del artículo 4° del Reglamento de la Ley del IGV establece que para efectos del Impuesto, seguirán
siendo considerados contribuyentes en calidad de personas jurídicas, aquellas que adquieran la condición de sociedades irregulares por incurrir en las causales previstas en los numerales 5 y 6 del artículo 423° de la Ley General de
Sociedades.
(7) El artículo 9° del Decreto Legislativo N° 775, vigente desde el 1.1.1994 hasta el 23.4.1996, disponía que eran
contribuyentes del Impuesto, las sociedades de hecho.
(8) El artículo 9° del texto original del Decreto Legislativo N° 821, vigente desde el 24.4.1996 al 31.12.1998 (modificado por Ley N° 27039 que incorpora el texto actual), señalaba igualmente que eran contribuyentes del Impuesto las
sociedades de hecho.
(9) Igual redacción se encuentra en el texto original de la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto Legislativo N° 774.
(10) El artículo 385° del Texto Único Ordenado de la Ley General de Sociedades, aprobado por el Decreto Supremo
N° 003-85-JUS, vigente hasta el 9.12.1997, señalaba que era irregular la sociedad que no se había constituido e
inscrito conforme lo disponía dicha ley, la que no había observado sus disposiciones al transformarse, o la que continúa
en actividad no obstante haber incurrido en causal de disolución prevista en la ley o en el contrato social.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 185
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
INFORME N° 019-2004-SUNAT/2B0000
SUMILLA:
En toda operación de exportación definitiva debe emitirse una factura, incluso cuando dicha
operación sea realizada por una empresa que se encuentra bajo el control de la Superintendencia
de Banca y Seguros.
MATERIA:
Se consulta si las empresas que se encuentran bajo el control de la Superintendencia de Banca y
Seguros están obligadas a emitir facturas en las operaciones de exportación definitiva o es que pueden
sustentar dichas operaciones con los documentos a que hace referencia el inciso b) del numeral 6.1
del artículo 4° del Reglamento de Comprobantes de Pago.
BASE LEGAL:
•
Ley General de Aduanas, Decreto Legislativo N° 809, publicado el 19.4.1996, y normas
modificatorias.
•
Reglamento de la Ley General de Aduanas, aprobado por el Decreto Supremo N° 121-96-EF,
publicado el 24.12.1996, y normas modificatorias.
•
Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas N° 000539-2003/SUNAT/A,
mediante la cual se aprueban los procedimientos de exportación definitiva, despacho simplificado
de exportación y retorno de mercancías, publicada el 6.12.2003.
•
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia N°
007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999 y normas modificatorias (en adelante, RCP).
ANÁLISIS:
De acuerdo con lo establecido en el artículo 54° de la Ley General de Aduanas, la exportación es el
régimen aduanero aplicable a las mercancías en libre circulación que salen del territorio aduanero
para su uso o consumo definitivo en el exterior.
Conforme lo señala el inciso b) del artículo 71° del Reglamento de la citada Ley, los documentos que
se utilizan en el régimen aduanero de exportación son:
CAP.
III
1.
2.
3.
4.
Declaración Única de Exportación.
Conocimiento de Embarque, Guía Aérea, Aviso Postal o Carta Porte, según el medio de transporte
utilizado.
Factura comercial.
Orden de Embarque.
De otro lado, el numeral 47 del Rubro VII Descripción del Procedimiento INTA-PG.02 Exportación
Definitiva (versión 4), aprobado por la Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas
N° 000539-2003/SUNAT/A, establece que independientemente a la regularización de la Declaración
Única de Aduanas (DUA), el Despachador de Aduana, dentro del plazo señalado en el numeral 4 del
mencionado rubro, presenta en el Área de Exportación, las DUAs numeradas, en original y cuatro (4)
copias, con las constancias de lo efectivamente embarcado por el transportista, adjuntando, entre
otros, los siguientes documentos:
a.
Copia autenticada de la Orden de Embarque original.
b.
Copia carbonada o autenticada por el transportista del conocimiento de embarque, guía aérea o
carta porte, según el medio de transporte utilizado, o aviso postal tratándose de envíos postales.
c.
2da. copia de la factura -SUNAT- en castellano, pudiendo, adicionalmente, contener dentro del
mismo documento la traducción a otro idioma.
186 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Por su parte, el inciso d) del numeral 1.1 del artículo 4° del RCP señala que se emitirán facturas
en las operaciones de exportación consideradas como tales por las normas del Impuesto General a
las Ventas (IGV)(1). Agrega la norma que, en el caso de la venta de bienes en los establecimientos
ubicados en la Zona Internacional de los aeropuertos de la República, si la operación se realiza con
consumidores finales, se emitirán boletas de venta o tickets.
Así, conforme se puede apreciar de la normatividad precedentemente glosada, tanto el inciso b) del
artículo 71° del Reglamento de la Ley General de Aduanas, como el numeral 47 del Rubro VII Descripción
del Procedimiento INTA-PG.02 de Exportación Definitiva establecen como documento exigible para la
regularización del régimen de exportación definitiva, la presentación de la segunda copia de la factura
– SUNAT; lo que resulta concordante con lo estipulado en el inciso d) del numeral 1.1 del artículo 4°
del RCP, norma que obliga a la emisión de facturas en las operaciones de exportación.
Las citadas normas ostentan carácter específico y regulan en forma expresa el trámite correspondiente
al régimen aduanero de exportación definitiva, razón por la cual, para efectos del referido trámite, no
puede aceptarse la presentación de un documento distinto de la factura.
De otro lado, cabe indicar que si bien de acuerdo a lo establecido en el artículo 2° del RCP concordante
con el inciso b) del numeral 6.1 del artículo 4° del mismo dispositivo, los documentos emitidos por las
empresas del sistema financiero y de seguros constituyen comprobantes de pago que permiten sustentar
gasto o costo para efecto tributario, ejercer el derecho al crédito fiscal, o al crédito deducible, según
sea el caso(2); dicha norma no autoriza el uso de tales documentos en las operaciones de exportación,
respecto de las cuales existe mandato legal y específico que exige la emisión de facturas(3).
En ese sentido, de acuerdo a lo señalado precedentemente, deberá emitirse una factura en toda
operación de exportación definitiva(4), incluso cuando ésta sea realizada por una empresa que se
encuentra bajo el control de la Superintendencia de Banca y Seguros. Para efecto de la regularización
del régimen aduanero de exportación definitiva, el despachador de aduana deberá adjuntar la
segunda copia de la factura – SUNAT, no pudiendo sustentar dicho trámite con cualquier otro tipo
de comprobante de pago.
CONCLUSIÓN:
En toda operación de exportación definitiva(5) debe emitirse una factura, incluso cuando dicha
operación sea realizada por una empresa que se encuentra bajo el control de la Superintendencia de
Banca y Seguros.
Lima, 06 de Febrero de 2004
CAP.
Original firmado por:
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
III
(1) El Capítulo IX del Título I del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias, regula las exportaciones de bienes
o servicios.
(2) Siempre que se identifique al adquirente o usuario y se discrimine el Impuesto.
(3) Más aún, debe tenerse en cuenta que según la Norma VIII del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código
Tributario, publicado el 19.8.1999, y normas modificatorias, en vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos
distintos de los señalados en la ley.
(4) Salvo la excepción contemplada en el inciso d) del numeral 1.1 del artículo 4° del RCP, referida a la venta de bienes
en los establecimientos ubicados en la Zona Internacional de los aeropuertos de la República que se efectúe a favor
de consumidores finales.
(5) Ver nota anterior.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 187
RICARDO ROSAS BUENDÍA
INFORME N° 301-2005-SUNAT/2B0000
SUMILLA:
No califican como exportación de servicios, aquellos servicios de ejecución inmediata y que por
su naturaleza se consumen al término de su prestación en el país.
MATERIA:
Se consulta si cuando el segundo párrafo del inciso d) del numeral 1 del artículo 9° del Reglamento
de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo(1) dispone que no cumplen con el
requisito establecido en el primer párrafo de dicho inciso(2) “aquellos servicios de ejecución inmediata
y que por su naturaleza se consumen al término de su prestación en el país”, se refiere a que estos
servicios (de ejecución inmediata) no están obligados a cumplir con dicho requisito para calificar como
exportación de servicios; o, si en tales casos los mismos no pueden ser considerados como exportación
de servicios, en tanto no se cumple con el referido requisito.
BASE LEGAL:
•
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF(3) y normas modificatorias (en
adelante, TUO de la Ley del IGV).
•
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado
por el Decreto Supremo N° 029-94-EF(4), cuyo Título I fuera sustituido por el Decreto Supremo
N° 136-96-EF(5) y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
ANÁLISIS:
En relación con la consulta formulada, entendemos que la misma se encuentra orientada a determinar
si los servicios de ejecución inmediata que por su naturaleza se consumen al término de su prestación
en el país, podrían calificar como exportación de servicios.
Al respecto, es del caso señalar lo siguiente:
1.
CAP.
III
El artículo 33° del TUO de la Ley del IGV establece que la exportación de bienes o servicios,
así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están afectos al Impuesto
General a las Ventas (IGV).
Asimismo, el numeral 3 del citado artículo señala que las operaciones consideradas como
exportación de servicios son las contenidas en el Apéndice V de la citada Ley. Dicho Apéndice podrá
ser modificado mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas.
Añade dicha norma que el Reglamento establecerá los requisitos que deben cumplir los servicios
contenidos en el mencionado Apéndice V(6).
2.
Ahora bien, el numeral 1 del artículo 9° del Reglamento de la Ley del IGV dispone que los
servicios incluidos en el Apéndice V del TUO de la Ley del IGV se consideran exportados cuando
cumplan concurrentemente con los siguientes requisitos:
a.
b.
c.
d.
Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que
corresponda, emitido de acuerdo con el Reglamento de la materia y anotado en el Registro
de Ventas e Ingresos.
El exportador sea una persona domiciliada en el país.
El usuario o beneficiario del servicio sea una persona no domiciliada en el país.
El uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado
tengan lugar íntegramente en el extranjero.
No cumplen este último requisito, aquellos servicios de ejecución inmediata y que por su
naturaleza se consumen al término de su prestación en el país.
188 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
3.
Conforme se puede apreciar de lo antes expuesto, a fin que un servicio contenido en el Apéndice
V del TUO de la Ley del IGV sea considerado como exportación, debe cumplir concurrentemente
con todos los requisitos establecidos en el numeral 1 del artículo 9° del Reglamento de la Ley
del IGV; incluyendo el referido a que el uso, explotación o aprovechamiento del servicio por parte
del no domiciliado tengan lugar íntegramente en el extranjero.
Así, tratándose de los servicios de ejecución inmediata y que por su naturaleza se consumen al
término de su prestación en el país, resulta claro que no cumplen con el requisito que el uso,
explotación o aprovechamiento de los mismos tengan lugar íntegramente en el extranjero, motivo
por el cual en ningún caso se podrá considerar como exportación de servicios.
Debe resaltarse que el objetivo de la norma reglamentaria ha sido establecer expresamente que
este tipo de servicios no cumplen con el requisito que el uso, explotación o el aprovechamiento
de los servicios por parte del no domiciliado tengan lugar íntegramente en el extranjero, y en
modo alguno eximir a este tipo de servicios del cumplimiento del citado requisito.
CONCLUSIÓN:
No califican como exportación de servicios, aquellos servicios de ejecución inmediata y que por su
naturaleza se consumen al término de su prestación en el país.
Lima, 09 DIC. 2005
Original firmado por:
PATRICIA PINGLO TRIPI
Intendente Nacional Jurídico (e)
(1) Según texto modificado por el Decreto Supremo N° 064-2000-EF, publicado el 30.6.2000.
(2) Según el cual, uno de los requisitos para que los servicios incluidos en el Apéndice V del Texto Único Ordenado
de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo se consideren exportados es que el
uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado tengan lugar íntegramente en el
extranjero.
(3) Publicado el 15.4.1999.
(4) Publicado el 29.3.1994.
(5) Publicado el 31.12.1996.
(6) Cabe señalar que los servicios contenidos en el Apéndice V del TUO de la Ley del IGV son:
a.
Servicios de consultoría y asistencia técnica.
b.
Arrendamiento de bienes muebles.
c.
Servicios de publicidad, investigación de mercados y encuestas de la opinión pública.
d.
Servicios de procesamiento de datos, aplicación de programas de informática y similares.
CAP.
e.
Servicios de colocación y de suministro de personal.
f.
Servicios de comisiones por colocaciones de crédito.
g.
Operaciones de financiamiento.
h.
Seguros y reaseguros.
i.
Los servicios de telecomunicaciones destinados a completar el servicio de telecomunicaciones originado en el
exterior; únicamente respecto a la compensación entregada por los operadores del exterior, según las normas del
Convenio de Unión Internacional de Telecomunicaciones.
j.
Servicios de mediación y/u organización de servicios turísticos prestados por operadores turísticos domiciliado en
el país en favor de agencias u operadores turísticos domiciliados en el exterior.
k.
Cesión temporal de derechos de uso o de usufructo de obras nacionales audiovisuales y todas las demás obras
nacionales que se expresen mediante proceso análogo a la cinematografía, tales como producciones televisivas o
cualquier otra producción de imágenes; a favor de personas no domiciliadas para ser transmitidas en el exterior.
l.
El suministro de energía eléctrica a favor de sujetos domiciliados en el exterior, siempre que sea utilizado fuera
del país. El suministro de energía eléctrica comprende todos los cargos que le son inherentes contemplados en
la legislación peruana.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 189
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
INFORME N° 080-2006-SUNAT/2B0000
SUMILLA:
1.
Conforme se indica en el Informe Nº 172-2001-SUNAT/K00000, si el usuario de
los CETICOS adquiere bienes en el resto del territorio nacional y los ingresa a dichos
Centros, la venta efectuada por el proveedor no podrá ser considerada como exportación.
En éste último caso, se habría gravado correctamente dicha operación con el IGV.
Tratándose de la importación de los activos que serán utilizados para el desarrollo de las
actividades por las cuales se ha recibido autorización por la Administración del CETICOS
– PAITA, por un usuario del CETICOS - PAITA, siempre que tales bienes ingresen a dicho
Centro siendo desembarcados por el puerto de Paita, la misma no estará afecta al pago de
derechos arancelarios ni a los tributos internos que gravan la importación.
2.
La exoneración del Impuesto a la Renta, IGV, IPM e ISC aplicable a la exportación de bienes
contemplada en el primer párrafo del artículo 3° del TUO de las Normas con Rango de Ley emitidas
en relación a los CETICOS, aplicable al CETICOS – PAITA, es respecto únicamente de los bienes
producidos dentro del ámbito del CETICOS por las propias empresas usuarias del mismo; por lo
que tratándose de mercancías producidas fuera de dicho Centro que hayan ingresado al recinto
de CETICOS para su exportación desde el mismo, no procede la aludida exoneración.
3.
Conforme al régimen del CETICOS - PAITA, el ingreso de mercancías nacionales y la prestación
de servicios provenientes del resto del territorio nacional hacia dicho centro, se consideran como
una exportación, por lo que en tales casos existe la obligación de emitir facturas que acrediten la
realización de la transferencia de bienes o la prestación de servicios materia de la exportación.
No obstante, el cumplimiento de las obligaciones vinculadas con la emisión de comprobantes
de pago tratándose de operaciones que califican o no como exportaciones, en las que se
consigne o no el IGV correspondiente, constituye un aspecto distinto e independiente de la
aplicación de las normas que regulan los requisitos y procedimientos aduaneros establecidos
para realizar una exportación de bienes o servicios, los cuales también deben ser cumplidos
a fin de proceder con dicha operación de exportación.
4.
La importación definitiva (para su posterior regularización documentaria) de insumos y
materias primas consideradas como urgentes para su utilización en el proceso productivo
de empresas industriales instaladas en el recinto CETICOS - PAITA, puede sujetarse a la
modalidad de despacho urgente previsto por el literal c) del artículo 63° y siguientes del
Reglamento de la Ley General de Aduanas.
CAP.
III
MATERIA:
En relación con los beneficios tributarios contenidos en el artículo 3° del Texto Único Ordenado de las
Normas con Rango de Ley emitidas en relación a los Centros de Exportación, Transformación, Industria,
Comercialización y Servicios (CETICOS), se formulan las siguientes consultas:
1.
Considerando que conforme al régimen del CETICOS - PAITA, el usuario del mismo, autorizado
para la producción y comercialización, se encuentra exonerado, entre otros, del Impuesto General
a las Ventas (IGV), Impuesto de Promoción Municipal (IPM) y de derechos arancelarios, según el
caso; ¿al comprar tales usuarios activos (como vehículos para el transporte de mercancías o de
su personal, naves para pesca, cámaras frigoríficas u otros), para prestar otros servicios que no
son actividades de producción o comercialización, gozan de exoneración del IGV e IPM (cuando
estos activos se compran de proveedores nacionales) y de derechos arancelarios y tributos internos
(cuando dichos activos son importados)?.
190 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
2.
Si constituye condicionamiento para la exoneración el hecho que la mercancía deba ingresar
necesariamente al recinto del CETICOS – PAITA o basta el hecho que ésta venga consignada a
una empresa que se establezca como usuaria de este CETICOS; y de ser el caso, si se pierde el
beneficio al salir de este recinto.
3.
Si cabe el ingreso de mercancías nacionales y la prestación de servicios provenientes del resto
del territorio nacional hacia el CETICOS – PAITA, con comprobante de pago y pago de Impuesto
General a las Ventas; y no como exportación, que necesariamente debe ser con Orden de
Embarque o Declaración Simplificada, ya que de acuerdo al artículo 5° del Decreto Legislativo
864, tal ingreso es considerado como exportación(1).
4.
Si cabe el ingreso y posterior regularización documentaria de insumos y productos en los casos
de mercancías susceptibles de descomposición o de urgencia para la planta, por cuanto existe un
desfase en el tiempo entre que se consigue la documentación aduanera de ingresos de mercancías,
las horas en que entran las mercancías a CETICOS y la disponibilidad del escaso personal de
SUNAT en cuanto a su atención, numeración, refrendo y diligenciamiento de las órdenes de
embarque numeradas por los usuarios, principalmente de las actividades de industria.
BASE LEGAL:
•
Texto Único Ordenado (TUO) de las Normas con Rango de Ley emitidas en relación a los Centros
de Exportación, Transformación, Industria, Comercialización y Servicios (CETICOS), aprobado
mediante Decreto Supremo N° 112-97-EF(2), y normas modificatorias.
•
Reglamento de los CETICOS, aprobado mediante Decreto Supremo N° 023-96-ITINCI(3), y normas
modificatorias.
•
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
aprobado mediante Decreto Supremo N° 055-99-EF(4), y normas modificatorias (en adelante,
TUO de la Ley del IGV).
•
Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado
mediante Decreto Supremo N° 029-94-EF(5), y normas modificatorias (en adelante, Reglamento
de la Ley del IGV).
•
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado mediante Resolución de Superintendencia N°
007-99/SUNAT(6), y normas modificatorias.
•
Reglamento de la Ley General de Aduanas, aprobado mediante Decreto Supremo N° 011-2005EF(7) (en adelante, Reglamento de la Ley General de Aduanas).
•
Procedimiento de Importación Definitiva, INTA-PG.01, aprobado mediante Resolución de
Superintendencia N° 000524-2003/SUNAT/A(8)..
ANÁLISIS:
1.
En relación con la primera interrogante, se parte de la premisa que la misma se encuentra
referida a la venta de bienes que constituirán activos que serán utilizados para el desarrollo de
las actividades por las cuales tales empresas han recibido autorización por la Administración
del CETICOS – PAITA(9).
Bajo esta premisa, entendemos que se consulta si la venta de dichos bienes efectuada por los
proveedores del resto del país a usuarios del CETICOS - PAITA está exonerada del IGV; y si la
importación de los mismos bienes por parte de los usuarios del mencionado CETICOS se encuentra
exonerada del pago de derechos arancelarios y tributos internos.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 191
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Sobre el particular, cabe indicar que en el Informe N° 172-2001-SUNAT/K00000(10) -en el cual
se analiza un supuesto similar al de la presente consulta- se ha señalado que en la medida que
la venta de bienes provenientes del resto del territorio nacional califique como una exportación,
la misma no se encontrará gravada con el IGV(11).
En dicho Informe se añade que la calificación de exportación no se otorga a la venta de
mercancías nacionales a usuarios de los CETICOS, sino al ingreso de dichos bienes hacia los
CETICOS, siendo por lo tanto exportador el sujeto que efectúa dicho ingreso. Por consiguiente,
si el usuario adquiere los bienes en el resto del territorio nacional y los ingresa a dichos Centros,
la venta efectuada por el proveedor no podrá ser considerada como exportación. En éste último
caso, se habría gravado correctamente dicha operación.
En cuanto a la exoneración de derechos arancelarios y tributos internos tratándose de la
importación de los activos antes mencionados por parte de los usuarios del CETICOS - PAITA,
debe señalarse que el artículo 4° del TUO de las normas con rango de ley emitidas en relación a
los CETICOS, dispone que los CETICOS de Ilo, Matarani y Tacna, así como de Paita, se consideran
Zonas Primarias Aduaneras. En este sentido, las mercancías que ingresen a dichos Centros,
desembarcadas únicamente por los puertos de Ilo y Matarani, o de Paita, respectivamente, no
están afectos al pago de derechos arancelarios, IGV, Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), IPM
y demás tributos que gravan las mismas, incluyendo los que requieran mención expresa y podrán
ser objeto de reexpedición al exterior(12).
Añade que el ingreso de mercancías al resto del territorio nacional provenientes de dichos Centros
estará sujeto a los derechos arancelarios, IGV, ISC, IPM y demás tributos de importación que
corresponda.
Como fluye de las normas glosadas, si bien, en general, la importación de mercancías al país
se encuentra afecta al pago de los tributos correspondientes (IGV y derechos arancelarios, entre
otros), tratándose de la importación de los activos materia de la presente consulta por un usuario
del CETICOS - PAITA, siempre que tales bienes ingresen a dicho Centro siendo desembarcados por
el puerto de Paita, la misma no estará afecta al pago de derechos arancelarios ni a los tributos
internos que gravan la importación. Adicionalmente, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el
artículo 2° de la Ley N° 28528, en cuanto al traslado de mercancías por vía marítima ingresadas
por el Puerto del Callao.
CAP.
III
2.
Respecto de la segunda interrogante, entendemos que la misma se encuentra dirigida a que
se determine si para efecto de la exoneración contemplada en el primer párrafo del artículo 3°
del TUO de las Normas con Rango de Ley emitidas en relación a los CETICOS, tratándose del
CETICOS – PAITA, constituye un requisito el que la mercancía objeto de la exportación haya
ingresado necesariamente al recinto de dicho CETICOS y salga para su exportación a terceros
países desde el referido recinto.
Partiendo de dicha premisa, cabe señalar lo siguiente:
Mediante el artículo 2° del TUO de las Normas con Rango de Ley emitidas en relación a los
CETICOS, se creó, entre otros, sobre la base del área e infraestructura de la Zona Franca Industrial
de Paita, el Centro de Exportación, Transformación, Industria, Comercialización y Servicios de
Paita, destinado a la realización de dichas actividades.
Añade que en dicho Centro, se podrán prestar servicios de reparación, reacondicionamiento de
mercancías, modificaciones, mezcla, envasado, maquila, transformación, perfeccionamiento
activo, distribución y almacenamiento de bienes, entre otros; y que por Decreto Supremo
refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas se autorizaría la lista de actividades productivas
y de servicios que podrán instalarse en dicho CETICOS(13).
192 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
El primer párrafo del artículo 3° del TUO de las Normas con Rango de Ley emitidas en relación a
los CETICOS, con la modificación dispuesta por la Ley N° 28569(14), dispone que las empresas
que se constituyan o establezcan, entre otros, en el CETICOS - PAITA hasta el 31.12.2012(15),
estarán exoneradas hasta el 31.12.2012 del Impuesto a la Renta, IGV, IPM, ISC, así como de
todo impuesto, tasa, aportación o contribución, tanto del gobierno central como municipal, incluso
de aquellos que requieren de norma exoneratoria expresa; por las operaciones de exportación
de los bienes que producen(16)(12).
Dichas empresas podrán efectuar otro tipo de operaciones inclusive entre usuarios de un
CETICOS(17), sin perder el beneficio establecido en este artículo. Agrega que tales empresas
estarán gravadas con el Impuesto a la Renta por las operaciones antes indicadas.
Asimismo, añade que las citadas operaciones estarán gravadas con todos los tributos que afecten
las ventas, importaciones y prestaciones de servicios según corresponda, cuando se realicen
en el resto del territorio nacional, excepto lo dispuesto en los artículos 12o y 13o del citado
TUO(18).
Adicionalmente, dicho artículo establece que para lo dispuesto en el mismo, se entenderá como
“operaciones” las exportaciones, la reexpedición de mercancías al exterior y las establecidas en el
artículo 1° del Decreto Legislativo N° 821 excepto las importaciones; y como “bienes que produce”
los que hubiesen sido elaborados o manufacturados por el mismo usuario del CETICOS.
Además, señala que los productos fabricados por los usuarios del CETICOS – PAITA, podrán
ingresar al resto del territorio nacional bajo los regímenes de admisión temporal, importación
temporal y reposición de mercancías en franquicia.
Como fluye de las normas glosadas, el CETICOS - PAITA es un área geográfica debidamente
delimitada, cuya creación tiene, entre otros objetivos, generar un polo de desarrollo en la zona
en la que se haya ubicado; para lo cual, entre otros, se otorgaron incentivos tributarios, como
los contenidos en el artículo 3° del TUO de las Normas con Rango de Ley emitidas en relación
a los CETICOS.
Cabe indicar que los beneficios tributarios contemplados en el artículo 3° del aludido TUO, vigentes
hasta el 31.12.2012, resultan de aplicación a los usuarios del CETICOS – PAITA constituidos o
establecidos hasta esa misma fecha.
Ahora bien, en cuanto a la exoneración del Impuesto a la Renta, IGV, IPM e ISC aplicable a la
exportación de bienes, se advierte que la misma opera únicamente tratándose de la exportación
de los bienes producidos dentro del ámbito del CETICOS por las propias empresas usuarias
del mismo; por lo que tratándose de mercancías producidas fuera de dicho Centro que hayan
ingresado al recinto de CETICOS para su exportación desde el mismo, no procede la aludida
exoneración(19).
3.
En cuanto a la tercera consulta, el inciso d) del apartado 1.1. del numeral 1 del artículo 4°
del Reglamento de Comprobantes de Pago establece que las facturas se emitirán, entre otros,
en las operaciones de exportación consideradas como tales por las normas del IGV; y que en
el caso de la venta de bienes en los establecimientos ubicados en la Zona Internacional de los
aeropuertos de la República, si la operación se realiza con consumidores finales, se emitirán
boletas de venta o tickets.
Por su parte, el artículo 7° del TUO de las Normas con Rango de Ley emitidas en relación a los
CETICOS dispone que el ingreso de mercancías nacionales y la prestación de servicios provenientes
del resto del territorio nacional hacia los CETICOS de Ilo, Matarani y Tacna, así como de Paita,
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 193
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
se considerará como una exportación. Si ésta tiene el carácter de definitiva, le será aplicable las
normas referidas a la restitución simplificada de los derechos arancelarios y del IGV, así como
cualquier otra norma que en materia tributaria se dicte vinculada a las exportaciones.
De otro lado, el artículo 33° del TUO de la Ley del IGV, establece que la exportación de bienes o
servicios(20), así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están afectos
a dicho Impuesto; y que también se consideran exportación, las operaciones en él señaladas.
De las normas glosadas se tiene que en caso la operación califique como una exportación debe
emitirse, como comprobante de pago, facturas que acrediten la realización de la transferencia de
bienes o la prestación de servicios materia de la exportación; las mismas que no deben consignar
IGV alguno, toda vez que dichas operaciones no están afectas al referido Impuesto(21).
Por el contrario, tratándose de operaciones que no califiquen como exportaciones por carecer
de algún requisito para ser consideradas como tales, deberá emitirse el comprobante de pago
correspondiente respecto de las mismas, las cuales consignarán el IGV respectivo, salvo que
gocen de alguna exoneración o inafectación.
Así, conforme al régimen del CETICOS - PAITA, el ingreso de mercancías nacionales y la prestación
de servicios provenientes del resto del territorio nacional hacia dicho centro, se consideran
como una exportación(22), por lo que en tales casos existe la obligación de emitir facturas que
acrediten la realización de la transferencia de bienes o la prestación de servicios materia de la
exportación.
No obstante, es necesario advertir que el cumplimiento de las obligaciones vinculadas con
la emisión de comprobantes de pago tratándose de operaciones que califican o no como
exportaciones, en las que se consigne o no el IGV correspondiente, constituye un aspecto distinto
e independiente de la aplicación de las normas que regulan los requisitos y procedimientos
aduaneros establecidos para realizar una exportación de bienes o servicios, los cuales también
deben ser cumplidos a fin de proceder con dicha operación de exportación(23).
4.
CAP.
III
La cuarta consulta está referida a determinar un mecanismo operativo que permita la importación
definitiva (para su posterior regularización documentaria) de insumos y materias primas
consideradas como urgentes para su utilización en el proceso productivo de empresas industriales
instaladas en el recinto CETICOS – PAITA en la elaboración de mercancías destinadas a la
exportación.
Al respecto, el artículo 63° del Reglamento de la Ley General de Aduanas precisa que las
declaraciones se tramitan bajo las siguientes modalidades de despacho aduanero:
a) Normal;
b) Anticipado; o,
c) Urgente.
Si bien para efectuar el despacho normal se requiere que las mercancías se encuentren en el
territorio aduanero y cuenten con todos los documentos exigidos por la normativa aduanera,
en el caso de mercancías calificadas como envíos urgentes, el trámite de la Declaración Única
de Aduanas se puede iniciar antes de la llegada del medio de transporte o hasta tres (03) días
después del término de la descarga según lo indicado por el artículo 65° del precitado texto
legal, siendo posible la presentación de la documentación sustentatoria del régimen, de manera
posterior a la numeración de la Declaración, de acuerdo a lo dispuesto en el numeral 4) del
literal C) del Procedimiento INTA-PG.01, Procedimiento de Importación Definitiva.
194 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
El artículo 66° del Reglamento de la Ley General de Aduanas señala que constituyen envíos de
urgencia las mercancías que por su naturaleza o el lugar donde deban ser almacenadas, requieran
de un tratamiento diferencial, pudiendo ser destinadas a los regímenes de importación, admisión
temporal para perfeccionamiento activo, importación temporal o depósito de aduana(24).
Cabe señalar que la declaración sujeta a la modalidad de despacho urgente no exime al declarante
de la obligación de cumplir con todas las formalidades y documentos exigidos por el régimen
solicitado.
CONCLUSIONES:
1.
Conforme se indica en el Informe N° 172-2001-SUNAT/K00000, si el usuario de los CETICOS
adquiere bienes en el resto del territorio nacional y los ingresa a dichos Centros, la venta
efectuada por el proveedor no podrá ser considerada como exportación. En éste último caso, se
habría gravado correctamente dicha operación con el IGV.
Tratándose de la importación de los activos a que se refiere la premisa establecida para la primera
consulta, por un usuario del CETICOS - PAITA, siempre que tales bienes ingresen a dicho Centro
siendo desembarcados por el puerto de Paita, la misma no estará afecta al pago de derechos
arancelarios ni a los tributos internos que gravan la importación.
2.
La exoneración del Impuesto a la Renta, IGV, IPM e ISC aplicable a la exportación de bienes
contemplada en el primer párrafo del artículo 3° del TUO de las Normas con Rango de Ley emitidas
en relación a los CETICOS, aplicable al CETICOS – PAITA, es respecto únicamente de los bienes
producidos dentro del ámbito del CETICOS por las propias empresas usuarias del mismo; por lo
que tratándose de mercancías producidas fuera de dicho Centro que hayan ingresado al recinto
de CETICOS para su exportación desde el mismo, no procede la aludida exoneración(19).
3.
Conforme al régimen del CETICOS - PAITA, el ingreso de mercancías nacionales y la prestación
de servicios provenientes del resto del territorio nacional hacia dicho centro, se consideran
como una exportación(22), por lo que en tales casos existe la obligación de emitir facturas que
acrediten la realización de la transferencia de bienes o la prestación de servicios materia de la
exportación.
No obstante, el cumplimiento de las obligaciones vinculadas con la emisión de comprobantes de
pago tratándose de operaciones que califican o no como exportaciones, en las que se consigne
o no el IGV correspondiente, constituye un aspecto distinto e independiente de la aplicación de
las normas que regulan los requisitos y procedimientos aduaneros establecidos para realizar una
exportación de bienes o servicios, los cuales también deben ser cumplidos a fin de proceder con
dicha operación de exportación.
4.
La importación definitiva (para su posterior regularización documentaria) de insumos y materias
primas consideradas como urgentes para su utilización en el proceso productivo de empresas
industriales instaladas en el recinto CETICOS - PAITA, puede sujetarse a la modalidad de despacho
urgente previsto por el literal c) del artículo 63° y siguientes del Reglamento de la Ley General
de Aduanas.
Lima, 20.3.2006
Original firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 195
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
(1) Idéntica norma se encuentra recogida en el artículo 7° del Texto Único Ordenado de las Normas con Rango de Ley
emitidas en relación a los CETICOS, aprobado mediante Decreto Supremo N° 112-97-EF. Por tal motivo, el presente
análisis se realizará de acuerdo con las disposiciones contenidas en esta última norma.
(2) Publicado el 3.9.1997.
Dicho TUO compendia los Decretos Legislativos Nros. 842, 864 y 865, entre otras normas emitidas en relación con
los CETICOS.
(3) Publicado el 4.1.1997.
(4) Publicado el 15.4.1999.
(5) Publicado el 29.3.1994.
(6) Publicada el 24.1.1999.
(7) Publicado el 26.1.2005.
(8) Publicada el 3.12.2003.
(9) Cabe mencionar que las citadas actividades son las detalladas en el artículo 7° del Reglamento de los CETICOS.
(10) Al cual se puede acceder a través de nuestra página web: www.sunat.gob.pe.
(11) Cabe indicar que conforme al artículo 76° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada por Decreto Legislativo N°
776 (publicado el 31.12.1993) y normas modificatorias, el IPM sólo grava las operaciones afectas al régimen del
IGV y se rige por sus mismas normas.
(12) Asimismo, el artículo 2° de la Ley N° 28528, publicada el 25.5.2005, autoriza, bajo control aduanero, el traslado
de mercancías por vía marítima ingresadas por el Puerto del Callao hacia los Puertos de llo, Matarani y Paita para su
destino final a los CETICOS de llo, Matarani y Paita, respectivamente. El traslado se efectuará con la sola presentación
de la Solicitud de Traslado, acogiéndose a los procedimientos y beneficios tributarios contemplados en los Decretos
Legislativos Nros. 842 y 864, así como sus modificatorias.
Añade que dicha autorización es aplicable para la salida de mercancías por vía marítima proveniente de los CETICOS
por los Puertos de llo, Matarani y Paita, hacia el Puerto del Callao, para su destino final al exterior.
(13) El artículo 7° del Reglamento de los CETICOS detalla las actividades que podrán desarrollar en los mismos los usuarios
de dichos Centros.
(14) Publicada el 5.7.2005.
La Primera Disposición Modificatoria de la Ley N° 28569 modifica el artículo 3° del TUO de las Normas con Rango
de Ley emitidas en relación a los CETICOS, respecto al plazo de constitución de las empresas y el plazo de las exoneraciones hasta el 31.12.2012.
Asimismo, la Décimo Tercera Disposición Complementaria, Derogatoria y Final de la aludida Ley deja sin efecto la
aplicación del porcentaje previsto en el artículo 3° del referido TUO.
CAP.
III
(15) Antes de la modificación dispuesta por la Ley N° 28569 el beneficio era para empresas constituidas o establecidas
en el CETICOS hasta el 31.12.2004.
(16) Para efectos del beneficio bajo análisis, con anterioridad a la modificación dispuesta por la Ley N° 28569, las operaciones anuales de los usuarios del CETICOS debían corresponder en no menos del 92% a la exportación de los bienes
que producían.
(17) Con anterioridad a la modificación dispuesta por la Ley N° 28569, el límite para este tipo de operaciones era hasta
por el equivalente del 8% de sus operaciones anuales.
(18) Normas referidas a la venta de bienes en la Zona de Comercialización de Tacna.
(19) Sin perjuicio que no resulte aplicable el IGV, IPM e ISC por tratarse de una operación de exportación.
(20) Cabe indicar que el numeral 5 del artículo 9° del Reglamento de la Ley del IGV, establece que los servicios se consideran exportados hacia los usuarios de los CETICOS cuando cumplan concurrente con los siguientes requisitos:
a.
Se encuentren incluidos en el Apéndice V del TUO de la Ley del IGV.
b.
Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de
acuerdo con el Reglamento de la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos.
c.
El exportador sea un sujeto domiciliado en el resto del territorio nacional.
d.
El usuario o beneficiario del servicio sea una empresa constituida o establecida en el CETICOS, calificada como
usuaria por la Administración del CETICOS respectivo; y,
e.
El uso, explotación o aprovechamiento de los servicios tenga lugar íntegramente en el mencionado CETICOS.
f.
Añade que no cumplen con este último requisito, aquellos servicios de ejecución inmediata y que por su naturaleza
se consumen al término de su prestación en el resto del territorio nacional.
196 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
(21) Debe tenerse en cuenta lo señalado en el Informe N° 172-2001-SUNAT/K0000.
(22) En la medida que se cumplan concurrentemente con todos los requisitos señalados en el numeral 5 del artículo 9°
del Reglamento de la Ley del IGV.
(23) Debe tenerse en cuenta que conforme al artículo 14° del Reglamento de los CETICOS, la exportación definitiva desde
y hacia dichos Centros será efectuada ante ADUANAS cumpliendo con los requisitos establecidos en la Ley General
de Aduanas y su Reglamento.
(24) El segundo párrafo del artículo 66° del Reglamento de la Ley General de Aduanas señala que se pueden despachar
como envíos de urgencia las siguientes mercancías:
a.
Órganos, sangre y plasma sanguíneo de origen humano;
b.
Mercancías y materias perecederas susceptibles de descomposición o deterioro, destinadas a la investigación
científica, alimentación u otro tipo de consumo;
c.
Materiales radioactivos;
d.
Animales vivos;
e.
Explosivos, combustibles y mercancías inflamables;
f.
Diarios, revistas y publicaciones periódicas;
g.
Medicamentos y vacunas;
h.
Piedras y metales preciosos, billetes, cuños y monedas;
i.
Mercancías a granel;
j.
Maquinarias y equipos de gran peso y volumen;
k.
Partes y piezas o repuestos para maquinaria para no paralizar el proceso productivo, solicitados por el productor;
l.
Carga peligrosa;
m. Insumos para no paralizar el proceso productivo, solicitados por el productor; y
n.
Otras mercancías que a criterio del intendente de la aduana merezcan tal calificación.
CAP.
III
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 197
RICARDO ROSAS BUENDÍA
INFORME N° 085-2007-SUNAT/2B0000
SUMILLA:
Marco legal tributario del Impuesto a la Renta, IGV y Regímenes Aduaneros aplicable a las
embarcaciones pesqueras de bandera extranjera por la explotación de recursos hidrobiológicos en
aguas jurisdiccionales peruanas.
MATERIA:
Se consulta cuál es el marco legal tributario aplicable a las embarcaciones pesqueras de bandera
extranjera por la explotación de recursos hidrobiológicos en aguas jurisdiccionales peruanas.
BASE LEGAL:
CAP.
III
•
Constitución Política del Perú de 1993.
•
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N°
179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley
del IR).
•
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94EF, publicado el 21.9.1994, y normas modificatorias (en adelante, el Reglamento de la Ley del
IR).
•
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas
modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV).
•
Decreto Ley N° 25977 – Ley General de Pesquería, publicado el 22.12.1992, y normas
modificatorias (en adelante, Ley General de Pesquería).
•
Reglamento de la Ley General de Pesquería, aprobado por el Decreto Supremo N° 012-2001-PE,
publicado el 14.3.2001, y normas modificatorias.
•
Ley N° 28965 – Ley de Promoción para la Extracción de Recursos Hidrobiológicos Altamente
Migratorios, publicada el 24.1.2007.
•
Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas, aprobado por el Decreto Supremo N° 1292004-EF, publicado el 12.9.2004, y normas modificatorias (en adelante, TUO de la LGA).
•
Decisión N° 416 de la Comunidad Andina, mediante la cual se adoptan normas especiales para
la calificación y certificación del origen del universo de las mercancías comprendidas en la
NANDINA, aplicables al comercio en el mercado ampliado de los Países Miembros del Acuerdo
de Cartagena.
ANÁLISIS:
Para efecto del presente análisis, entendemos que las consultas están referidas al Impuesto a la
Renta (IR), Impuesto General a las Ventas (IGV) y Regímenes Aduaneros aplicables a embarcaciones
pesqueras de bandera extranjera que operen en aguas peruanas.
Al respecto, cabe señalar lo siguiente:
1.
En principio, la legislación tributaria peruana no ha contemplado un tratamiento tributario y
aduanero en función a la nacionalidad de la bandera de las embarcaciones pesqueras, pues el
tratamiento previsto en las normas correspondientes ha sido aprobado en función a los sujetos que
realizan diversas actividades económicas, incluida la extracción de recursos hidrobiológicos.
198 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Pues bien, respecto de la legislación tributaria aplicable a los sujetos que extraen recursos
hidrobiológicos en embarcaciones pesqueras de bandera extranjera, cabe señalar que ellos se
rigen por las normas comunes aplicables a la generalidad de contribuyentes(1).
Así, en el caso del IR, el artículo 6° del TUO de la Ley del IR señala que están sujetas al
impuesto la totalidad de las rentas gravadas que obtengan los contribuyentes que, conforme
a las disposiciones de esta ley, se consideran domiciliados en el país, sin tener en cuenta la
nacionalidad de las personas naturales, el lugar de constitución de las jurídicas, ni la ubicación
de la fuente productora; estableciéndose respecto de los contribuyentes no domiciliados en el
país, de sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, que el impuesto recaerá sólo
sobre las rentas gravadas de fuente peruana.
Asimismo, el inciso e) del artículo 7º del citado TUO establece que se consideran domiciliados
en el país, las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de personas
naturales o jurídicas no domiciliadas en el país, en cuyo caso la condición de domiciliado alcanza
a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente
peruana.
Ahora bien, de conformidad con el numeral 1 del inciso a) del artículo 3° del Reglamento de la
Ley del IR, constituye establecimiento permanente distinto a las sucursales y agencias, entre
otros, cualquier lugar fijo de negocios en el que se desarrolle total o parcialmente, la actividad
de una empresa unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturaleza constituida en el
exterior.
Agrega el referido numeral que, en tanto se desarrolle la actividad con arreglo a lo dispuesto en
el párrafo anterior, constituyen establecimientos permanentes los centros administrativos, las
oficinas, las fábricas, los talleres, los lugares de extracción de recursos naturales y cualquier
instalación o estructura, fija o móvil, utilizada para la exploración o explotación de recursos
naturales.
Por su parte, el inciso e) del artículo 9º del TUO de la Ley del IR dispone que en general y
cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el
lugar de celebración o cumplimiento de los contratos, se considera rentas de fuente peruana,
las originadas en actividades civiles, comerciales, empresariales o de cualquier índole, que se
lleven a cabo en territorio nacional.
Asimismo, de acuerdo al artículo 11° del TUO de la Ley del IR, también se consideran íntegramente
de fuente peruana las rentas del exportador provenientes de la exportación de bienes producidos,
manufacturados o comprados en el país.
Agrega que para efectos de dicho artículo, se entiende también por exportación la remisión al
exterior realizada por filiales, sucursales, representantes, agentes de compra u otros intermediarios
de personas naturales o jurídicas del extranjero.
En ese sentido, constituyen renta de fuente peruana los ingresos obtenidos por la explotación de
los recursos hidrobiológicos capturados por embarcaciones pesqueras de bandera extranjera en
aguas jurisdiccionales peruanas. Por lo tanto, deberán tributar por dichos ingresos los sujetos
domiciliados o no en el país, incluyendo a las sucursales, agencias u otros establecimientos
permanentes en el Perú de sujetos domiciliados en el exterior.
2.
De otro lado, en relación con el IGV, cabe señalar que el artículo 1° del Texto Único Ordenado
(TUO) de la Ley del IGV dispone que el impuesto grava las siguientes operaciones:
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 199
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
a)
La venta en el país de bienes muebles;
b)
La prestación o utilización de servicios en el país;
c)
Los contratos de construcción;
d)
La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos.
e)
La importación de bienes.
Asimismo, el artículo 5° del indicado TUO señala que están exoneradas del IGV las operaciones
contenidas en los Apéndices I y II de la propia norma(2).
Por su parte, el artículo 33° del TUO referido en el párrafo anterior dispone que la exportación
de bienes o servicios, así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están
afectos al IGV.
Así, la aplicación, exoneración o inafectación del IGV respecto de las operaciones derivadas
de la explotación de recursos hidrobiológicos capturados por embarcaciones pesqueras de
bandera extranjera en aguas jurisdiccionales peruanas por sujetos domiciliados o no en el país
dependerá de cada situación en particular y de acuerdo a la normatividad común que le resulte
aplicable.
3.
En relación con los Regímenes Aduaneros, las operaciones de embarcaciones pesqueras de
bandera extranjera en aguas jurisdiccionales peruanas se encuentran reguladas por la Ley
General de Pesquería y su Reglamento, lo que implica que por dichas embarcaciones debe
solicitarse el correspondiente permiso de pesca ante el subsector de Pesquería del Ministerio
de la Producción.
Asimismo, de conformidad con el artículo 66º de la Constitución Política del Perú, concordante
con el inciso a) del artículo 1º de la Decisión 416 de la Comunidad Andina los productos
hidrobiológicos capturados en aguas nacionales y en aguas internacionales por las embarcaciones
pesqueras de bandera extranjera, con permiso de pesca nacional, se consideran productos
peruanos y por ende son susceptibles de ser sometidos -entre otros- al régimen de exportación
definitiva regulado por el TUO de la LGA.
Abundando en lo señalado, el artículo 1º de la Ley Nº 28965 señala textualmente que a los
recursos hidrobiológicos altamente migratorios calificados como tales por el Ministerio de la
Producción que sean capturados por embarcaciones de bandera extranjera premunidos de
permisos de pesca otorgados por el Perú u otros países, independientemente de la zona de
captura, les son de aplicación los regímenes aduaneros previstos en el TUO de la LGA.
CAP.
III
En tal virtud, la salida definitiva al exterior de los productos hidrobiológicos capturados en aguas
jurisdiccionales peruanas por embarcaciones pesqueras de bandera extranjera, premunidas
de permisos de pesca otorgados por el Perú, debe someterse a las formalidades aduaneras
establecidas en el artículo 54º y siguientes del TUO de la LGA que regula entre otros, el régimen
de exportación definitiva en los casos de salida definitiva de productos nacionales.
CONCLUSIONES:
1.
Constituyen renta de fuente peruana los ingresos obtenidos por la explotación de los recursos
hidrobiológicos capturados por embarcaciones pesqueras de bandera extranjera en aguas
jurisdiccionales peruanas. Por lo tanto, deberán tributar el Impuesto a la Renta por dichos
ingresos los sujetos domiciliados o no en el país, incluyendo a las sucursales, agencias u otros
establecimientos permanentes en el Perú de sujetos domiciliados en el exterior.
200 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
2.
La aplicación, exoneración o inafectación del IGV respecto de las operaciones derivadas
de la explotación de recursos hidrobiológicos capturados por embarcaciones pesqueras de
bandera extranjera en aguas jurisdiccionales peruanas por sujetos domiciliados o no en el país
dependerá de cada situación en particular y de acuerdo a la normatividad común que le resulte
aplicable.
3.
La salida definitiva al exterior de los productos hidrobiológicos capturados en aguas jurisdiccionales
peruanas por embarcaciones pesqueras de bandera extranjera, premunidas de permisos de pesca
otorgados por el Perú, debe someterse a las formalidades aduaneras establecidas en el artículo
54º y siguientes del TUO de la LGA que regula entre otros, el régimen de exportación definitiva
en los casos de salida definitiva de productos nacionales.
Lima, 08 de mayo del 2007
Original firmado por
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
(1) Sin perjuicio de ello, el artículo 2° de la Ley N° 28965 regula el tratamiento de la venta de combustible a las embarcaciones de bandera extranjera premunidas de permisos de pesca otorgados por el Perú u otros países que capturen
recursos hidrobiológicos altamente migratorios, disponiendo que será de aplicación el régimen aduanero de exportación
a que se refieren el Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas y el TUO de la Ley del IGV, siempre que el
recurso extraído se desembarque en planta industrial pesquera nacional, en un porcentaje mínimo del treinta por
ciento (30%) de la carga de la bodega.
Añade este artículo que, para efecto de lo dispuesto en el párrafo anterior, el combustible se considerará exportado
en el momento en que sea embarcado en la nave. Agrega que el combustible debe ser embarcado por el armador
durante la permanencia de la nave en la zona primaria aduanera y debe seguirse el procedimiento que se establezca
mediante decreto supremo refrendado por el Ministro de la Producción.
(2) El Apéndice I –Operaciones exoneradas del IGV– del TUO de la Ley del IGV señala que, entre otras, está exonerada
del IGV la venta en el país o importación de los bienes comprendidos en las Partidas Arancelarias 0301.10.00.00 /
0307.99.90.90: pescados, crustáceos, moluscos y demás invertebrados acuáticos, excepto pescados destinados al
procesamiento de harina y aceite de pescado.
CAP.
III
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 201
RICARDO ROSAS BUENDÍA
INFORME N° 098-2007-SUNAT/2B0000
SUMILLA:
1.
Tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas, cuyo valor
de venta sea mayor al que se determinaría conforme al segundo párrafo del artículo 64° del
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y su norma reglamentaria, el valor
que debe considerarse para efecto de dicho impuesto, es el valor de venta asignado por las
partes a tales operaciones.
2.
La salida del territorio aduanero nacional de la mercancía exportada configura una exportación
definitiva, siempre que se cumplan con las formalidades aduaneras establecidas para dicho
régimen.
3.
No obstante, de verificarse en una fiscalización la existencia de una simulación absoluta en
la celebración de un contrato de compra-venta internacional que sustente una declaración
(fraudulenta) de exportación, conllevaría al legajamiento de la DUA-Exportación; máxime si
al amparo de ésta se obtiene un beneficio devolutivo.
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas:
1.
¿Cuál es el importe que debe considerarse para el cálculo de la base imponible del Impuesto a
la Renta, tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas, cuyo
valor de venta es mayor al que se determinaría conforme al segundo párrafo del artículo 64° de
la Ley del Impuesto a la Renta y su norma reglamentaria?
2.
Si en una fiscalización se detectan operaciones de exportación simuladas, es decir, se comprueba
que la mercancía exportada no es desaduanada y es abandonada en el país de destino por el
importador, ¿constituiría la misma una operación de exportación? De considerarse que es una
exportación, ¿cuál sería el valor a asignar para efectos tributarios?
BASE LEGAL:
CAP.
III
•
Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo
N° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y normas modificatorias.
•
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF,
publicado el 21.9.1994, y normas modificatorias.
•
Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley General de Aduanas aprobado por el Decreto Supremo
N° 129-2004-EF, publicado el 12.9.2004, y normas modificatorias.
•
Reglamento de la Ley General de Aduanas, aprobado por el Decreto Supremo N° 011-2005-EF,
publicado el 26.1.2005, y normas modificatorias.
•
Código Civil, promulgado por el Decreto Legislativo N° 295, publicado el 25.7.1984 y normas
modificatorias.
ANÁLISIS
1.
Impuesto a la Renta. Valor asignado a las operaciones de exportación.
El segundo párrafo del artículo 64° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que para
efectos de dicho TUO, el valor asignado a las mercancías o productos que sean exportados, no
podrá ser inferior a su valor real, entendiéndose por tal el vigente en el mercado de consumo
menos los gastos, en la forma que establezca el Reglamento(1), teniendo en cuenta los productos
202 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
exportados y la modalidad de la operación. Si el exportador asignara un valor inferior al indicado,
la diferencia, salvo prueba en contrario, será tratada como renta gravable de aquél.
Añade que las disposiciones señaladas en el párrafo precedente serán de aplicación en aquellos
casos en los que no exista vinculación entre las partes intervinientes en las operaciones de
importación o exportación; y que de verificarse tal vinculación, será de aplicación lo dispuesto
por el numeral 4) del artículo 32° de dicho TUO.
Como puede advertirse, para efecto del Impuesto a la Renta, tratándose de operaciones de
exportación realizadas entre partes no vinculadas, el valor asignado a las mercancías o productos
exportados no puede ser inferior al valor real de las mismas, entendiéndose por tal el vigente
en el mercado de consumo menos los conceptos señalados en el inciso b) del artículo 37° del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, según la modalidad de la operación de que se
trate (valor CIF y valor FOB)(2).
Así pues, de asignarse a dichas mercancías o productos un valor inferior al real, para efecto del
Impuesto a la Renta, deberá tomarse este último valor.
Como puede apreciarse, la norma bajo análisis establece una regla específica de valoración para
el caso de operaciones de exportación, cuyo propósito es evitar la evasión que se produciría
por la subvaluación de exportaciones(3); por lo que, tratándose de operaciones de exportación
realizadas entre partes no vinculadas cuyo valor de venta sea mayor al que se determinaría
conforme al segundo párrafo del artículo 64° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y su
norma reglamentaria, no tendría que efectuarse ajuste alguno del valor de venta de la operación
para efecto de dicho impuesto.
2.
Régimen de exportación definitiva. Simulación de una operación de exportación.
Al respecto, el artículo 54° del TUO de la Ley General de Aduanas precisa que la exportación:
"Es el régimen aduanero aplicable a las mercancías en libre circulación que salen del territorio
aduanero para su uso o consumo definitivo en el exterior."
Asimismo, el Convenio Internacional para la Simplificación y Armonización de los Regímenes
Aduaneros -Convenio de Kyoto- considera en el Anexo Específico C, Capítulo 1, que la "exportación
a título definitivo es el régimen aduanero aplicable a las mercancías en libre circulación que
abandonen el territorio aduanero y que estén destinadas a permanecer definitivamente fuera
de éste" agregando en el numeral 3, referido a la "Prueba de llegada a destino", que la aduana
no exigirá sistemáticamente una prueba de llegada de las mercancías a un país extranjero.
De los textos legales glosados, puede advertirse que la acción comprendida dentro del precepto
legal que configura la exportación, es la salida física de la mercancía exportada del territorio
aduanero, cuya finalidad es el uso o consumo definitivo en el exterior.
Complementariamente a lo señalado, en las regulaciones del Reglamento de la Ley General de
Aduanas se establecen disposiciones sobre la salida de la mercancía de exportación (artículo
84°) y sobre la regularización del régimen (artículo 85º), la misma que debe realizarse dentro
de los quince (15) días siguientes al término del embarque de la mercancía. Sin embargo, no
existen disposiciones que regulen acciones en el exterior, posteriores a la salida de la mercancía,
pues por definición, el "régimen aduanero" constituye un tratamiento aplicable a las mercancías
que se encuentren bajo potestad aduanera.
A mayor abundamiento, el Tribunal Fiscal mediante RTF Nºs 06413-A2005 y 06451-A-2005
señala lo siguiente: "...no procede que se exija al exportador que pruebe el desaduanamiento de las
mercancías exportadas en el país de destino y menos aún el consumo final de las mismas para dar
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 203
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
por configurado el régimen de exportación definitiva ya que ello implicaría que el despacho aduanero
de dicho régimen culmine con formalidades que debe cumplir una persona distinta del exportador
(el importador extranjero en el país de destino) y en consecuencia en un territorio en donde las
autoridades peruanas no tienen jurisdicción (territorio aduanero de destino), lo cual contradice
abiertamente el concepto de despacho aduanero previsto en el Glosario de Términos Aduaneros
de la citada Ley General de Aduanas, debiendo precisarse mas bien que el desaduanamiento de
las mercancías exportadas en el país de destino depende de la voluntad del consignatario de la
misma y no del exportador que ya no tiene ninguna injerencia sobre ella".
Asimismo, la acotada RTF indica que la exportación definitiva se configura al culminarse el
despacho aduanero del precitado régimen, toda vez que el USO y CONSUMO en el exterior,
únicamente es el propósito o fin con el que el exportador solicita la salida de la mercancía, y
como tal debe considerarse verificado al culminarse el despacho aduanero según la normativa
aduanera.
En consecuencia, si existe una mercancía que es declarada como exportación y se verifica su
salida física al exterior cumpliendo con las formalidades establecidas, debe presumirse que
se ha realizado una exportación, como régimen aduanero definitivo, lo cual no impide que al
amparo de su facultad de fiscalización, la Administración pueda verificar la veracidad de la
información y documentación proporcionada por el exportador. En tal virtud, el hecho que la
mercancía luego de su salida al exterior, no sea desaduanada y sea abandonada en el país de
destino por el importador, no desvirtúa la realización de la salida del territorio aduanero nacional
de la mercancía y por tanto de la exportación.
No obstante, el supuesto señalado determina un indicador de riesgo que nos haría presumir
la realización de una operación de exportación simulada con el fin de obtener un indebido
acogimiento a algún beneficio o incentivo económico otorgado por el Estado con motivo de la
exportación, en cuyo caso, podría colegirse que dicho beneficio o incentivo sería mayor que el
propio valor de la mercancía exportada no desaduanada y, en consecuencia, configurarse una
sobrevaluación de la misma que podría tipificarse en el artículo 5° inciso c) de la Ley N° 28008,
"Ley de los Delitos Aduaneros".
CAP.
III
Al respecto, la doctrina conceptúa como simulación "aquella declaración de un contenido de
voluntad no real, emitida concientemente y de acuerdo entre las partes para producir con fines
de engaño la apariencia de un negocio jurídico que no existe o que es distinto de aquél que
realmente se ha llevado a cabo"(4).
La simulación es absoluta cuando recae en la existencia del acto, es decir, cuando no existe
voluntad de celebrar un acto jurídico y sólo en apariencia se celebra; detrás del acto aparente
no existe ningún acto jurídico. (...) las partes, además de no tener la voluntad que declaran, no
tienen ninguna otra (se declara vender, pero en realidad no se quiere vender; por consiguiente,
a base del acuerdo simulatorio, la cosa ficticiamente vendida, permanece en el patrimonio del
fingido enajenante, mientras que en el patrimonio del fingido adquirente queda el que se dice
ser precio de la cosa)(5).
Son notas características de la simulación las siguientes(6):
a.
Disconformidad entre la voluntad real y la declaración.
En la simulación se evidencia una discrepancia consciente y voluntaria entre la declaración
(del negocio simulado) falsamente querida orientada a no tener eficacia jurídica y la
voluntad real (interna), con intención y designio de ocultar algo, engañando a terceros, de
quienes se espera que crean en el negocio aparente.
204 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
b.
Concierto entre las partes para producir el acto simulado (acuerdo simulatorio).
El concierto entre las partes para producir la simulación está dirigido a privar al acto
jurídico de sus propios y naturales efectos, es decir la simulación es o supone un acto
jurídico unitario, querido en esa forma por una voluntad única y no el resultado de dos
voluntades contradictorias, podrá ser contrario al contenido de ambas declaraciones pero
de lo que no existe duda es de que ambas no hacen sino poner de manifiesto una misma
y sola voluntad. La doctrina considera igualmente el caso de la reserva mental (in mente
retentus) como simulación absoluta, toda vez que una de las partes pretende engañar u
ocultar algo a la contraparte.
c.
Propósito de engañar.
Como la simulación se dirige a producir un acto aparente, el propósito de engañar es una
característica inherente. El engaño va dirigido a los terceros, aunque sea un engaño no
necesariamente reprobado por la ley.
No podemos dejar de referirnos a lo señalado por el tratadista argentino Carlos Enrique Edwards
que señala que:
"Simular es representar algo, fingiendo o imitando lo que no es. (...) dicha simulación debe
practicarse ante el servicio aduanero u otro organismo que cumpla la función de controlar
el tráfico internacional de mercadería. Lo simulado debe ser una operación o destinación
aduanera, es decir, el acto por el cual se le da un destino, desde la perspectiva aduanera,
a la mercadería de que se trate. (...)
Para que la simulación tenga trascendencia delictiva es menester que presente cierta
entidad, por lo que se requiere que sea idónea para generar el error en el servicio aduanero
y que como consecuencia se impida o dificulte el control. (...)
Esta maniobra de simulación es utilizada frecuentemente en el régimen de reintegros y
reembolsos. Así, se simula una exportación de determinada mercadería incluida en él, a
fin de obtener de este sistema de estímulo a la exportación la restitución total o parcial de
los importes pagados en concepto de tributos interiores por la mercadería que se exporte
para consumo (7)".
En el contexto legal descrito, podemos mencionar algunos indicadores de riesgo que pueden hacer
presumir a la Administración la simulación de una operación de compra-venta internacional por
parte de una empresa exportadora que permitiría evidenciar que la causa del negocio exportador
no está en la utilidad generada por una transacción comercial, sino en el hecho de obtener
indebidamente del Estado un beneficio devolutivo:
a.
El capital social de la empresa exportadora no guarda relación con el valor FOB
exportado.
b.
La empresa exportadora tiene un margen de utilidad extremadamente alto y no cumple
con el pago del impuesto a la renta, situación que evidenciaría el propósito sobrevaluar el
valor FOB en las declaraciones de exportación para obtener de manera ilícita un beneficio
devolutivo mucho mayor.
c.
La empresa exportadora no cumple con acreditar el pago del precio por las mercancías
exportadas.
d.
La empresa exportadora deja de operar desde que la administración tributaria dispuso
una fiscalización aduanera.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 205
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
e.
No se ha verificado el uso y consumo de las mercancías en destino, es decir, la introducción
de las mercancías exportadas al circuito económico del país de importación.
f.
El consignatario de las mercancías exportadas que realiza una operación de compraventa internacional de mercancías con la empresa exportadora, no tiene la calidad de
adquirente.
g.
Exista vinculación económica entre la empresa exportadora con sus clientes del exterior.
De verificarse la ocurrencia de alguno o más de los supuestos mencionados constituirían
indicios razonables para aseverar la inexistencia de un contrato de compraventa internacional
que sustenta la declaración de exportación definitiva (DUA) y que eventualmente pueda ser
presentada por una empresa exportadora ante la Administración para acogerse indebidamente
al régimen devolutivo.
Cabe señalar, que al estar ante un acto jurídico (compra-venta internacional) que adolece de una
simulación absoluta, toda vez que según se precisa en el artículo 190º del Código Civil "Por la
simulación absoluta se aparenta celebrar un acto jurídico cuando no existe realmente voluntad
para celebrarlo." y que es sancionada con la nulidad según lo preceptuado por el numeral 5)
del artículo 219º del precitado texto legal, existiría adicionalmente por parte del declarante en
la DUA-Exportación una declaración fraudulenta(8)(falsedad ideológica) que conllevaría a la
nulidad de la Declaración Única de Importación y en consecuencia su legajo sin cargo ni valor
fiscal(9), con lo que llegaríamos a la conclusión que no se habría configurado una operación de
exportación al sustentarse en una declaración fraudulenta.
Así podríamos señalar -por ejemplo- que el artículo 76º del TUO de la Ley General de Aduanas,
señala que el Drawback: "Es el Régimen Aduanero que permite, como consecuencia de una
exportación de mercancías, obtener la restitución total o parcial de los derechos arancelarios
que hayan gravado la importación de las mercancías contenidas en los bienes exportados o
consumidos durante su producción".
En esa línea argumental, podemos concluir que al no existir exportación, como supuesto de
hecho para acogerse al régimen de restitución de derechos arancelarios según lo normado por
el artículo 1º del Decreto Supremo Nº 104-95-EF, se configuraría un indebido acogimiento al
beneficio devolutivo.
CAP.
III
CONCLUSIONES:
1.
Tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas, cuyo valor de
venta sea mayor al que se determinaría conforme al segundo párrafo del artículo 64° del Texto
Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y su norma reglamentaria, el valor que debe
considerarse para efecto de dicho impuesto, es el valor de venta asignado por las partes a tales
operaciones.
2.
La salida del territorio aduanero nacional de la mercancía exportada configura una exportación
definitiva, siempre que se cumplan con las formalidades aduaneras establecidas para dicho
régimen.
3.
No obstante lo anterior, de verificarse en una fiscalización la ocurrencia de alguno de los supuestos
mencionados en el presente informe que determine la existencia de una simulación absoluta
en la celebración de un contrato de compra-venta internacional que sustente una declaración
(fraudulenta) de exportación, conllevaría al legajamiento de la DUA-Exportación; máxime si al
amparo de ésta se obtiene un beneficio devolutivo.
206 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Lima, 29 de mayo de 2007
Original firmado por:
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
(1) El inciso b) del artículo 37° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que a los efectos de lo dispuesto en el artículo 64° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el valor de venta de los bienes exportados se
determinará como sigue:
1. Valor CIF, por el valor vigente en el mercado de consumo, menos los derechos y otros tributos que graven la
internación de dichos bienes en el país de destino, así como los gastos de despacho de Aduana y demás gastos
incurridos hasta el ingreso de los bienes a los almacenes del destinatario; y,
2. Valor FOB, por el valor vigente en el mercado de consumo, menos todos los conceptos referidos en el numeral
anterior, así como el flete y el seguro.
Asimismo, se indica que por el valor vigente en el mercado de consumo, se entiende el precio de venta al por mayor que
rija en dicho mercado. En caso que el referido precio no fuera de público y notorio conocimiento o que su aplicación
sobre bienes de igual o similar naturaleza pudiera generar duda, se tomará los precios obtenidos por otras empresas
en la colocación de bienes de igual o similar naturaleza, en el mismo mercado y dentro del ejercicio gravable.
(2) Es importante destacar que el artículo 64° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 37° del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta sólo tienen incidencia en la determinación de la base imponible del Impuesto a la
Renta y no en otros aspectos tributarios.
(3) Pues al alterarse el valor de venta de las exportaciones, disminuyéndolo, se estaría sustrayendo de la base imponible
del Impuesto a la Renta, materia gravable de fuente peruana.
(4) LOHMANN LUCA DE TENA, Juan Guillermo, “El Negocio Jurídico” 2da. Edición, 1987.
(5) VIDAL RAMIREZ, Fernando “Teoría General del Acto Jurídico”, Editorial Cuzco, Primera Edición, 1985.
(6) VIDAL RAMIREZ, Fernando “Teoría General del Acto Jurídico”, Editorial Cuzco, Primera Edición, 1985.
(7) “Régimen Penal y Procesal Penal Aduanero” EDWARS, Carlos Enrique, Editorial ASTREA, 1995, .Bs.As.
(8) El numeral 32.3 del artículo 32º de la Ley Nº 27444 “Ley del Procedimiento Administrativo General”, publicada el
11.4.2001 y normas modificatorias, señala que: “En caso de comprobar fraude o falsedad en la declaración, información
o en la documentación presentada por el administrado, la entidad considerará no satisfecha la exigencia respectiva
para todos sus efectos, procediendo a comunicar el hecho a la autoridad jerárquicamente superior, si lo hubiere,
para que se declare la nulidad del acto administrativo sustentado en dicha declaración, información o documento;
imponga a quien haya empleado esa declaración, información o documento una multa en favor de la entidad entre
dos y cinco Unidades Impositivas Tributarias vigentes a la fecha de pago; y, además, si la conducta se adecúa a los
supuestos previstos en el Título XIX Delitos contra la Fe Pública del Código Penal, ésta deberá ser comunicada al
Ministerio Público para que interponga la acción penal correspondiente.
(9) El literal m) del artículo 68º del Reglamento de la Ley General de Aduanas señala que la autoridad aduanera, a
petición expresa del interesado o de oficio, dispondrá que se deje sin efecto, las declaraciones numeradas tratándose
de Otras que determine el Intendente de Aduana.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 207
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
INFORME N° 195-2007-SUNAT/2B0000
SUMILLA:
Para efecto del beneficio contenido en el segundo párrafo de la Primera Disposición Complementaria
de la Ley Nº 28462, Ley de Fortalecimiento del Servicio de Transporte Internacional de Carga y/o
Pasajeros en los Sectores Marítimo y Aéreo, no resulta aplicable el procedimiento regulado en el
Decreto Supremo Nº 046-2005-EF, modificado por el Decreto Supremo Nº 110-2005-EF.
MATERIA:
Se consulta si la aplicación del segundo párrafo de la Primera Disposición Complementaria de la Ley
N° 28462, Ley de Fortalecimiento del Servicio de Transporte Internacional de Carga y/o Pasajeros en
los sectores Marítimo y Aéreo, relativo a la no exigibilidad de las compensaciones y/o devoluciones
realizadas a favor de las empresas que desarrollan las operaciones descritas en dicha Ley antes de su
vigencia, está supeditada al resultado del procedimiento establecido en el artículo 2° del Reglamento
de la Ley N° 28462, aprobado por el Decreto Supremo N° 046-2005-EF.
BASE LEGAL:
•
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF(1), y normas modificatorias (en
adelante, TUO de la Ley del IGV).
•
Ley N° 28462(2), Ley de Fortalecimiento del Servicio de Transporte Internacional de Carga y/o
Pasajeros en los Sectores Marítimo y Aéreo.
•
Decreto Supremo N° 046-2005-EF(3), que reglamenta la Ley N° 28462 – Ley de Fortalecimiento
del Servicio de Transporte Internacional de Carga y/o Pasajeros en los Sectores Marítimo y Aéreo;
modificado por el Decreto Supremo N° 110-2005-EF(4).
ANÁLISIS
1.
CAP.
III
El artículo 2° de la Ley N° 28462 incluye en el numeral 5 del artículo 33° del TUO de la Ley
del IGV, como operación de exportación, a la venta a las empresas que presten el servicio de
transporte internacional de carga y/o de pasajeros, de los bienes destinados al uso o consumo de
los pasajeros y miembros de la tripulación a bordo de las naves de transporte marítimo o aéreo; así
como de los bienes que sean necesarios para el funcionamiento, conservación y mantenimiento
de los referidos medios de transporte, incluyendo, entre otros bienes, combustibles, lubricantes
y carburantes; señalando que por decreto supremo refrendado por el Ministerio de Economía y
Finanzas se establecerá la lista de bienes sujetos a dicho régimen.
Agrega que, para efecto de lo dispuesto en el párrafo anterior, los citados bienes deben ser
embarcados por el vendedor durante la permanencia de las naves o aeronaves en la zona
primaria aduanera y debe seguirse el procedimiento que se establezca mediante Resolución de
Superintendencia de la SUNAT.
Por su parte, el artículo 3° de la citada Ley establece que en aplicación de lo dispuesto en el
mencionado artículo 2°, sólo otorga saldo a favor el IGV correspondiente a las adquisiciones
de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones que se efectúen a partir de la
entrada en vigencia de dicha Ley.
2.
Conforme se puede apreciar, antes de la vigencia de la Ley Nº 28462(5), la venta a las
empresas que prestan el servicio de transporte internacional de carga y/o de pasajeros, de los
bienes destinados al uso o consumo de los pasajeros y miembros de la tripulación a bordo de
las naves de transporte marítimo o aéreo; así como de los bienes que sean necesarios para el
208 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
funcionamiento, conservación y mantenimiento de los referidos medios de transporte, incluyendo,
entre otros bienes, combustibles, lubricantes y carburantes, constituía una venta de bienes en el
país gravada con el IGV, de conformidad con lo dispuesto en el inciso a) del artículo 1° del TUO
de la Ley del IGV; por lo que, el IGV de las adquisiciones de bienes y servicios, las importaciones
y los contratos de construcción destinadas a tal operación otorgaban derecho a crédito fiscal(6)
y no saldo a favor del exportador.
Es recién a partir de la entrada en vigencia de la Ley N° 28462, que la venta de los bienes
antes señalados a las empresas de transporte internacional de carga y/o pasajeros constituye
una exportación; y por ende, las adquisiciones de bienes y servicios, las importaciones y los
contratos de construcción destinados a dicha exportación y efectuados a partir del 14.1.2005,
generan saldo a favor del exportador.
3.
Ahora bien, el primer párrafo de la Primera Disposición Complementaria de la Ley N° 28462
declara con carácter excepcional extinguida la deuda tributaria que por concepto del IGV o del
Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) se hubiere generado a la fecha de entrada en vigencia de la
mencionada Ley por la venta destinada a las empresas aéreas o navieras que presten servicio de
transporte internacional de carga y/o de pasajeros, de los bienes destinados para el uso y consumo
a bordo de los medios de transporte, así como los bienes necesarios para el funcionamiento,
conservación y mantenimiento de éstos, incluyendo, entre otros bienes, combustibles, lubricantes
y carburantes, así como la generada por la aplicación de los regímenes aduaneros por dicha
operación.
Asimismo, el segundo párrafo de la referida Disposición Complementaria dispone que no será
exigible la devolución y/o pago de los montos que por concepto del saldo a favor del IGV hubiera
sido compensado o devuelto con anterioridad a la Ley N° 28462; así como por la aplicación de
regímenes aduaneros devolutivos.
4.
De lo glosado en el numeral precedente, se aprecia que el primer y segundo párrafo de la
Disposición Complementaria de la Ley N° 28462 regulan situaciones distintas respecto de
aquellos contribuyentes que hayan realizado las operaciones descritas en la norma. En efecto, en
tanto en el primer párrafo se extingue la deuda tributaria generada antes de la vigencia de la Ley
N° 28462 por la realización de tales operaciones; en el segundo, se exime al contribuyente de
restituir y/o pagar los montos que por concepto del saldo a favor del exportador del IGV hubiera
sido compensado o devuelto antes de la vigencia de la citada Ley; así como por la aplicación de
regímenes aduaneros devolutivos.
A fin de hacer efectivo lo regulado en el primer párrafo de la Primera Disposición Complementaria
de la Ley N° 28462, se dictó el Decreto Supremo Nº 046-2005-EF, modificado por el Decreto
Supremo Nº 110-2005-EF, mediante el cual se estableció el procedimiento para la determinación
de la deuda tributaria correspondiente a períodos anteriores a la vigencia de la Ley Nº 28462
que sería materia de extinción.
Cabe indicar que el procedimiento establecido en el Decreto Supremo Nº 046-2005-EF,
modificado por el Decreto Supremo Nº 110-2005-EF, sólo es de aplicación al supuesto señalado
en el primer párrafo de la Primera Disposición Complementaria de la Ley Nº 28462; mas no al
contenido en el segundo párrafo de la citada Disposición.
A mayor abundamiento, cabe tener en cuenta que en la parte considerativa del Decreto Supremo
N° 046-2006-EF y del Decreto Supremo N° 110-2005-EF se hace alusión a lo dispuesto en
el primer párrafo de la Primera Disposición Complementaria de la Ley N° 28462, mas no al
segundo.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 209
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
CONCLUSIÓN:
Para efecto del beneficio contenido en el segundo párrafo de la Primera Disposición Complementaria
de la Ley Nº 28462 no resulta aplicable el procedimiento regulado en el Decreto Supremo Nº
046-2005-EF, modificado por el Decreto Supremo Nº 110-2005-EF.
Lima, 22 OCT 2007
Original firmado por
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
(1) Publicado el 15.4.1999.
(2) Publicada el 13.1.2005.
(3) Publicado el 21.4.2005.
(4) Publicado el 2.9.2005.
(5) Esta Ley entró en vigencia el 14.1.2005.
(6) Siempre que se cumplieran los requisitos establecidos en los artículos 18° y 19° del TUO de la Ley del IGV.
CAP.
III
210 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
CARTAS DE LA SUNAT
CARTA N° 112-2005-SUNAT/2B0000
SUMILLA:
Dado que conforme al criterio expuesto en el Informe N° 024-2003-SUNAT/2B0000, la presentación
del pasaporte constituye un requisito necesario para acogerse a lo dispuesto en el numeral 4 del
artículo 33° del TUO de la Ley del IGV, y que no se ha emitido norma alguna que establezca la
posibilidad que el pasaporte pueda ser reemplazado con otro documento; los establecimientos
de hospedaje no podrán considerar como exportación la prestación de servicios de hospedaje y
alimentación a favor de los no domiciliados que ingresen al país y sustenten su condición de tales
con un documento de identidad distinto al pasaporte, aún cuando este hecho se realice al amparo
del Acuerdo para el Ingreso y Tránsito de Nacionales Peruanos y Chilenos en calidad de Turistas
con Documento de Identidad, ratificado por el Decreto Supremo N° 055-99-RE.
Lima, 09 DIC. 2005
Señor
CARLOS VARGAS MAMANI
Gerente
Cámara de Comercio, Industria y Producción de Tacna
Tacna
Ref.: Carta N° 192-2005-CCIPT
De mi consideración:
Es grato dirigirme a usted en atención al documento de la referencia, mediante el cual
consulta si está exonerado del Impuesto General a las Ventas (IGV) el servicio de hospedaje
prestado por empresas de hospedaje de Tacna a turistas chilenos que ingresan al país
portando un documento de identidad distinto al pasaporte, en virtud del Acuerdo para el
Ingreso y Tránsito de Nacionales Peruanos y Chilenos en calidad de Turistas con Documento
de Identidad, ratificado por Decreto Supremo N° 055-99-RE(1)
En principio, entendemos que la consulta se refiere a si para gozar del beneficio regulado en
el numeral 4 del artículo 33º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a
las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo(2)(3), resulta suficiente que los no domiciliados
que ingresan al país sustenten su condición de tales con un documento de identidad distinto
al pasaporte, en virtud del Acuerdo para el Ingreso y Tránsito de Nacionales Peruanos y
Chilenos en calidad de Turistas con Documento de Identidad, ratificado por Decreto Supremo
N° 055-99-RE.
Sobre el particular, cabe indicar que en el Informe N° 024-2003-SUNAT/2B0000(4), esta
Intendencia Nacional ha concluido que a fin que los establecimientos de hospedaje gocen
del beneficio regulado por el Decreto Legislativo N° 919(5) deben exigir a los sujetos no
domiciliados a favor de los cuales se brindan los servicios de hospedaje, incluyendo la
alimentación, que presenten su pasaporte, debiendo verificar que la permanencia de los
mismos en el país no hubiera excedido los 60 días calendario en el año.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 211
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
De igual forma, en el citado Informe se señala que si los establecimientos de hospedaje no
obtienen la copia del pasaporte u obtienen otros documentos, no podría considerarse como
exportación la prestación de servicios de hospedaje y alimentación a favor de los sujetos no
domiciliados que no permanezcan en el Perú por más de 60 días calendario en el año; toda
vez que las normas aplicables no han contemplado la presentación de algún otro documento
que reemplace al pasaporte.
En tal sentido, advirtiéndose que la presentación del pasaporte constituye un requisito
necesario para acogerse a lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 33° del TUO de la
Ley del IGV, y que no se ha emitido norma alguna que establezca la posibilidad que el
pasaporte, para efectos del citado beneficio, pueda ser reemplazado con otro documento;
los establecimientos de hospedaje no podrán considerar como exportación la prestación de
servicios de hospedaje y alimentación a favor de los no domiciliados que ingresen al país y
sustenten su condición de tales con un documento de identidad distinto al pasaporte, aún
cuando este hecho se realice al amparo del Acuerdo para el Ingreso y Tránsito de Nacionales
Peruanos y Chilenos en calidad de Turistas con Documento de Identidad, ratificado por el
Decreto Supremo N° 055-99-RE.
Cabe indicar que el citado acuerdo tiene como finalidad exclusiva el brindar facilidades para
el movimiento de los nacionales peruanos y chilenos que transiten entre ambos países, por
lo que no corresponde asignar efectos tributarios a sus disposiciones (6).
De otro lado, cabe tener en cuenta que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 21°
de la Ley N° 27688, Ley de Zona Franca y Zona Comercial de Tacna(7), la inafectación del
Impuesto General a las Ventas a los sujetos comprendidos en el numeral 4 del artículo 33° del
TUO de la Ley del IGV y ubicados en el departamento de Tacna, también alcanzará cuando
los servicios de hospedaje sean prestados a las personas no domiciliadas con pasaporte
y aquellas comprendidas bajo el alcance del Decreto Supremo N° 002-99-IN(8) con su
Documento de Identidad Nacional y la Tarjeta de Embarque y Desembarque (TED).
CAP.
III
Por su parte, el artículo 14° del Reglamento de la Ley N° 27688, modificada por la Ley N°
27825, Ley de Zona Franca y Zona Comercial de Tacna(9) dispone que serán de aplicación
para el goce del beneficio establecido en el artículo 21° de la Ley de Zona Franca y Zona
Comercial de Tacna, las disposiciones contenidas en el Decreto Supremo N° 122-2001EF y normas modificatorias(10). Para tal efecto, la referencia a Pasaporte, para aquellas
personas comprendidas dentro de los alcances del Decreto Supremo N° 002-99-IN, deberá
entenderse como el Documento de Identidad Nacional del país de origen y la Tarjeta de
Embarque y Desembarque (TED), los mismos que deberán ser emitidos por las autoridades
competentes.
Agrega la norma que, SUNAT aprobará las normas complementarias necesarias para la
mejor aplicación de lo establecido en el presente artículo.
Es propicia la ocasión para expresarle los sentimientos de mi mayor consideración y
estima.
Atentamente,
Original firmado por:
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
212 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
(1) Publicado el 2.8.2005.
(2) Aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias (en adelante,
TUO de la Ley del IGV).
(3) En dicho numeral se dispone que también se considera exportación, la prestación de los servicios de hospedaje,
incluyendo la alimentación, a sujetos no domiciliados, en forma individual o a través de un paquete turístico, por el
período de su permanencia, no mayor de 60 días, requiriéndose la presentación del pasaporte correspondiente, y de
acuerdo a las condiciones, registros, requisitos y procedimientos que se establezcan en el reglamento aprobado mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, previa opinión técnica de la SUNAT.
(4) El cual se encuentra disponible en la página Web de la SUNAT (www.sunat.gob.pe).
(5) Publicado el 6.6.2001. Mediante dicha norma se incorporó el numeral 4 del artículo 33° del TUO de la Ley del
IGV.
(6) Por el contrario, el artículo 3° del aludido Acuerdo, establece que el mismo mantiene vigente la facultad que tienen
los nacionales de Chile y del Perú, titulares de pasaportes, para que los utilicen como documento de viaje entre ambos
países o en tránsito hacia terceros países.
Ello denota que la utilización de los documentos de identidad distintos al pasaporte, como documento de viaje,
constituye una facultad que tienen los nacionales chilenos y no una exigencia de carácter obligatorio.
(7) Publicada el 28.3.2002.
(8) Publicado el 12.5.1999, mediante el cual se autoriza a los ciudadanos de las Repúblicas de Bolivia, Chile y Ecuador,
para que ingresen al territorio peruano en viajes de turismo sin el requisito de salvoconducto, presentando para tal fin
a la autoridad migratoria, su Documento de Identidad Nacional; debiendo ésta a su vez proporcionar para su llenado la
Tarjeta de Embarque y Desembarque (TED), donde constará la permanencia autorizada, que será hasta de 60 días.
(9) Aprobado por el Decreto Supremo N° 011-2002-MINCETUR, publicado el 17.12.2002.
(10) Referido a la aplicación del beneficio tributario a establecimientos de hospedaje que brinden servicios a sujetos no
domiciliados, publicado el 29.6.2001.
CAP.
III
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 213
RICARDO ROSAS BUENDÍA
CARTA N° 034-2007-SUNAT/200000
SUMILLA:
La venta de combustible a empresas que no prestan servicio de transporte internacional de carga y/o
de pasajeros, no podrá ser calificada como exportación para efecto del IGV al amparo de lo dispuesto
en el numeral 5 del artículo 33° de la Ley del IGV. Sin embargo, cabe mencionar que conforme al
artículo 2° de la Ley N° 28965, se considera exportación el abastecimiento de combustible a las
embarcaciones de bandera extranjera que capturan recursos hidrobiológicos altamente migratorios,
en cuyo caso será de aplicación el régimen aduanero de exportación a que se refiere el Texto Único
Ordenado de la Ley General de Aduanas, aprobado mediante Decreto Supremo N° 129-2004-EF,
y el TUO de la Ley del IGV, siempre que el recurso extraído se desembarque en planta industrial
pesquera nacional, en un porcentaje mínimo del treinta por ciento de la carga en bodega.
Lima, 21 de febrero de 2007.
Señor
JOSE ROSAS BERNEDO
Gerente General
Cámara Comercio de Lima
Presente.Ref.: Carta GG/066-06/GL
De mi consideración:
Es grato dirigirme a usted en atención al documento de la referencia, mediante el cual
su Despacho consulta si, dentro del marco normativo de la Ley N° 28462 y su norma
reglamentaria, califican como exportación y por lo tanto se encuentran inafectos del pago
del Impuesto General a las Ventas (IGV) los siguientes supuestos:
1.
La venta de combustible a empresas cuyas naves se dedican a la actividad de
extracción de los recursos naturales (pesca) en aguas internacionales y que entran a
los puertos peruanos para realizar compras de combustibles.
2.
La venta de combustible a empresas cuyas naves (madrinas) se dedican a acopiar y/o
recolectar las especies marinas capturadas por naves pesqueras en aguas nacionales
o internacionales, para luego ser transportadas a otro país.
3.
La venta de combustible de tráfico internacional (armadores u operadores de la nave,
en adelante el cliente), en las cuales participa un broker en la nominación (pedido de
combustible para el cliente) logística del abastecimiento de combustible, garantizando
el pago a través de una carta fianza bancaria (con vigencia periódica, con la que el
broker garantizaría la facilidad de pago que se le otorgaría por las compras de sus
clientes armadores que efectúa durante el período).
4.
La venta de combustibles a los Agentes Generales (agentes navieros) y agentes
marítimos, teniendo en cuenta que éstos, al tener la condición de porteadores
contractuales, pueden celebrar contratos en nombre de su representada (armadores/
empresas de transporte internacional de carga). Téngase presente que el vendedor
puede facturar indistintamente a la empresa de transporte internacional de carga y/o
pasajeros o a los agentes generales y/o agentes marítimos (domiciliados).
CAP.
III
214 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Asimismo, consulta si un agente financiero o los denominados Agentes Protectores podrían
garantizar y efectuar el pago directamente por las compras de combustibles que efectúan
los Agentes Marítimos y/o Agentes Generales de las Empresas de Transporte Internacional
de Carga y/o Pasajeros.
Añade que, de ser procedente lo anteriormente descrito, con qué documentos se acreditaría
el nombramiento de Agente Protector o Agente Financiero, que puede ser nombrado por el
Armador, Agente General/Agente Naviero.
En principio, entendemos que las consultas están orientadas a determinar el alcance de lo
dispuesto en el numeral 5 del artículo 33° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo
N° 055-99-EF(1), y normas modificatorias.
Sobre el particular, cabe indicar lo siguiente:
En lo que respecta a la primera y segunda consulta, el artículo 33° del TUO de la Ley del
IGV dispone que la exportación de bienes o servicios, así como los contratos de construcción
ejecutados en el exterior, no están afectos al Impuesto General a las Ventas. Asimismo, indica
que también se consideran exportación, las operaciones que dicho artículo señala.
De este modo, el numeral 5 del mencionado artículo 33°(2) dispone que se considera
exportación la venta a las empresas que presten el servicio de transporte internacional
de carga y/o de pasajeros, de los bienes destinados al uso o consumo de los pasajeros y
miembros de la tripulación a bordo de las naves de transporte marítimo o aéreo; así como
de los bienes que sean necesarios para el funcionamiento, conservación y mantenimiento de
los referidos medios de transporte, incluyendo, entre otros bienes, combustibles, lubricantes
y carburantes.
Agrega dicho numeral que, para efecto de lo dispuesto en el párrafo anterior, los citados bienes
deben ser embarcados por el vendedor durante la permanencia de las naves o aeronaves
en la zona primaria aduanera y debe seguirse el procedimiento que se establezca mediante
Resolución de Superintendencia de la SUNAT.
Como se puede apreciar, para efecto del numeral 5 del artículo 33° del TUO de la Ley del
IGV, se considera como exportación la venta de los bienes señalados en el mencionado
numeral 5 (entre los cuales se encuentra el combustible), siempre que:
•
La venta se efectúe a empresas que presten el servicio de transporte internacional de
carga y/o de pasajeros.
•
Se trate de bienes destinados al uso o consumo de los pasajeros y miembros de
la tripulación a bordo de las naves de transporte marítimo o aéreo (3); así como
necesarios para el funcionamiento, conservación y mantenimiento de los referidos
medios de transporte, incluyendo, entre otros bienes, los combustibles, lubricantes y
carburantes.
•
Los citados bienes sean embarcados por el vendedor durante la permanencia de las
naves o aeronaves en la zona primaria aduanera; y
•
Se siga el procedimiento establecido mediante Resolución de Superintendencia de la
SUNAT.
En este sentido, en lo que respecta a la primera y segunda consultas, la venta de combustible
a empresas que no prestan servicio(4) de transporte internacional de carga y/o de pasajeros,
no podrá ser calificada como exportación para efecto del IGV al amparo de lo dispuesto en
el numeral 5 del artículo 33° de la Ley del IGV(5).
Sin embargo, cabe mencionar que conforme al artículo 2° de la Ley N° 28965(6), se considera
exportación el abastecimiento de combustible a las naves señaladas en el artículo 1° de
dicha Ley(7), en cuyo caso será de aplicación el régimen aduanero de exportación a que se
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 215
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
refiere el Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas, aprobado mediante Decreto
Supremo N° 129-2004-EF, y el TUO de la Ley del IGV, siempre que el recurso extraído se
desembarque en planta industrial pesquera nacional, en un porcentaje mínimo del treinta
por ciento de la carga en bodega.
Agrega dicho artículo que, para efecto de lo dispuesto en el párrafo anterior, el combustible
se considerará exportado en el momento en que sea embarcado en la nave. Asimismo, incida
que el combustible debe ser embarcado por el armador durante la permanencia de la nave
en la zona primaria aduanera y debe seguirse el procedimiento que se establezca mediante
decreto supremo refrendado por el Ministro de la Producción.
Respecto de la tercera y cuarta consultas, las mismas aún se encuentran en evaluación junto
con otras consultas de carácter similar.
En lo referido a la consulta encaminada a determinar si, en caso de compras efectuadas
por los Agentes Marítimos, los agentes financieros pueden garantizar y efectuar el pago
directamente, debemos señalar que, de conformidad con el artículo 93° del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF(8) y normas
modificatorias, las entidades representativas de las actividades económicas, laborales y
profesionales, así como las entidades del Sector Público Nacional, podrán formular consultas
motivadas sobre el sentido y alcance de las normas tributarias.
Agrega el citado artículo que las consultas que no se ajusten a lo establecido en el párrafo
precedente serán devueltas no pudiendo originar respuesta del órgano administrador ni a
título informativo.
Como puede apreciarse, este Despacho se encuentra imposibilitado de emitir el
pronunciamiento solicitado, toda vez que la consulta no versa sobre el sentido y alcance
de las normas tributarias, sino respecto de la posibilidad que el Agente Marítimo otorgue
garantía y efectúe pagos en caso de compras que efectúen dichos sujetos.
Es propicia la ocasión para expresarle los sentimientos de mi mayor consideración y
estima.
Atentamente,
Original firmado por
ENRIQUE VEJARANO VELÁSQUEZ
CAP.
III
Superintendente Nacional Adjunto de Tributos Internos
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria
(1) Publicado el 15.4.1999, en adelante TUO de la Ley del IGV.
(2) Incluido en el TUO de la Ley del IGV por el artículo 2° de la Ley N° 28462 materia de consulta.
(3) Las naves deben efectuar el transporte marítimo o aéreo internacional, no sólo el acopio de bienes.
(4) Debe tenerse en consideración que, de conformidad con lo señalado en el numeral 1 del inciso c) del artículo 3° del
TUO de la Ley del IGV, se entiende por servicios, entre otros, a toda prestación que una persona realiza para otra y
por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto
a la Renta, aún cuando no esté afecto a este último Impuesto.
(5) Tal es el caso, por ejemplo, de las empresas que realizan la extracción de recursos naturales pesqueros y trasladan
sus propios productos.
(6) Ley de Promoción para la Extracción de Recursos Hidrobiológicos Altamente Migratorios, publicada el 24.1.2007.
(7) El referido artículo 1° dispone que a los recursos hidrobiológicos altamente migratorios, calificados como tales por el
Ministerio de la Producción, que sean capturados por embarcaciones de bandera extranjera premunidas de permisos
de pesca otorgados por el Perú u otros países, independientemente de la zona de captura, les son de aplicación los
regímenes aduaneros previstos en el Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas.
(8) Publicado el 19.8.1999.
216 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
MEMORANDUM DE LA SUNAT
MEMORANDUM N° 512 -2007-SUNAT/2B4000
SUMILLA:
En aplicación del principio de informalismo el hecho de embarcar mercancía materia de exportación
sin cumplir las formalidades aduaneras, siempre que sea por un hecho imputable a un tercero, no
debería perjudicar al exportador para efectos de la regularización de la DUA-Exportación, máxime
si la inobservancia de formalidades aduaneras no esenciales para que se configure el régimen de
exportación no causan agravio al fisco ni al interés público.
En relación al canal de control que se le debe asignar a la mercancía que se embarcó sin
realizarse la selección aleatoria, debemos tener en cuenta que la mercancía ya no se encuentra
en el país, por lo tanto no puede practicarse reconocimiento físico alguno; en consecuencia, con
el fin de regularizar la mencionada operación en el módulo de Exportación, previa verificación
de las condiciones precisadas en el Informe Nº 086-2006-SUNAT/2B4000, se debe activar la
DUA-Exportación con datos provisionales, realizar la selección del canal de control y de resultar
canal rojo, se puede solicitar a la Intendencia Nacional de Sistemas de la Información (INSI) la
corrección de la base de datos a efectos de su cambio; en caso contrario, se podrá diligenciar dicha
declaración haciendo referencia al acto resolutivo que determine su regularización.
A
:
ROSSANA PEREZ GUADALUPE
Intendente (e) de la Aduana Aérea del Callao.
De
:
SONIA CABRERA TORRIANI
Gerente Jurídico Aduanera
ASUNTO :
Ampliación de informe legal.
REF.
Informe Técnico Electrónico Nº 00012-2007-3E15000-División de
Exportaciones
:
FECHA
:
III
Callao, 28.NOV.2007
Tengo el agrado de dirigirme a usted a efectos de manifestarle que mediante Informe
Nº 086-2006-SUNAT/2B40001[i] la Gerencia a mi cargo emitió opinión en relación a
la posibilidad de regularizar una DUA-Exportación (con datos provisionales) cuando el
embarque de la mercancía se realizó bajo determinados supuestos, precisando el precitado
informe entre otras conclusiones las siguientes:
1.
El embarque (post levante) en forma extemporánea de mercancías de exportación,
siempre que no cause agravio al Fisco ni al interés público, no debe perjudicar al
exportador para efectos de la regularización de la DUA-Exportación.
2.
Se puede permitir la numeración extemporánea de una DUA-Exportación con datos
provisionales (post embarque) siempre y cuando se cumplan con las siguientes
condiciones:
a)
CAP.
Que toda la información que contiene la DUA-Exportación con datos
provisionales, se encuentre debidamente acreditada con otros documentos.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 217
RICARDO ROSAS BUENDÍA
b)
3.
Que la información contenida en los documentos citados en el literal precedente
haya sido debidamente verificada, en su oportunidad, por la autoridad
aduanera.
La inobservancia de las formalidades aduaneras por parte de los terminales de
almacenamiento, previo a la entrega de las mercancías de exportación a la compañía
transportista, importa el embarque sin levante autorizado lo cual configura la
infracción tipificada en el numeral 5) del inciso a) del artículo 105º del TUO de la
Ley General de Aduanas.
Asimismo, en el contexto de la conclusión 2 del acotado Informe se consulta en relación a
la oportunidad de la verificación de la información que contiene la DUA-Exportación con
datos provisionales. Al respecto, consideramos que ésta debe ser realizada al momento
de la regularización del régimen de exportación, toda vez que la presentación de los
documentos aduaneros que la sustentan se presentan ante la administración aduanera
con posterioridad al embarque. Cabe señalar, que la precitada documentación debe haber
sido generada antes del embarque de las mercancías y no presentar inconsistencias en su
contenido.
Por su parte, en el contexto de la conclusión 3 del precitado Informe se consulta respecto
a si resulta legalmente viable regularizar el embarque de una mercancía que no cuente
con levante autorizado, es decir cuando el embarque se materializó sin cumplir con las
formalidades aduaneras, tales como la numeración de una DUA-Exportación con datos
provisionales, selección del canal de control o reconocimiento físico de la mercancía.
Al respecto, debemos indicar que la no regularización implicaría desconocer la salida
física de mercancías al exterior y la concurrencia de los elementos constitutivos de la
exportación recogidos en el artículo 54º del TUO de la Ley General de Aduanas2[ii],
como son:
CAP.
III
I.
La salida física de mercancías del territorio aduanero al exterior.
II.
Que la mercancía exportada sea nacional o nacionalizada.
III.
La finalidad sea el uso o consumo definitivo en el exterior.
En consecuencia, en aplicación del principio de informalismo3[iii] el hecho de embarcar
mercancía materia de exportación sin cumplir las formalidades aduaneras, siempre que sea
por un hecho imputable a un tercero, no debería perjudicar al exportador para efectos de la
regularización de la DUA-Exportación, máxime si la inobservancia de formalidades aduaneras
no esenciales para que se configure el régimen de exportación no causan agravio al fisco ni
al interés público4[iv].
En relación al canal de control que se le debe asignar a la mercancía que se embarcó sin
realizarse la selección aleatoria, debemos tener en cuenta que la mercancía ya no se encuentra
en el país, por lo tanto no puede practicarse reconocimiento físico alguno; en consecuencia,
con el fin de regularizar la mencionada operación en el módulo de Exportación, previa
verificación de las condiciones precisadas en el Informe Nº 086-2006-SUNAT/2B4000,
se debe activar la DUA-Exportación con datos provisionales, realizar la selección del canal
de control y de resultar canal rojo, se puede solicitar a la Intendencia Nacional de Sistemas
de la Información (INSI) la corrección de la base de datos a efectos de su cambio; en caso
contrario, se podrá diligenciar dicha declaración haciendo referencia al acto resolutivo que
determine su regularización.
218 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Finalmente, respecto al extremo vinculado a la comisión del delito de contrabando previsto
por la Ley Nº 28008 “Ley de los Delitos Aduaneros”, debemos indicar que de conformidad
con lo dispuesto por el artículo 148º del Reglamento de Organización y Funciones de la
SUNAT aprobado con Decreto Supremo Nº 115-2002-PCM corresponde a la Gerencia
Procesal y Administrativa absolver consultas de carácter penal formuladas por los órganos
de la institución.
Atentamente,
Original firmado por
SONIA CABRERA TORRIANI
Gerente Jurídico Aduanera
Intendencia Nacional Jurídica
[i] Dicho informe fue difundido a nivel institucional mediante Memorándum Circular Nº 11-2006-SUNAT/2B4000.
[ii] Aprobado por el Decreto Supremo Nº 129-2004-EF.
[iii] Previsto en el numeral 1, apartado 1.6. del Artículo IV del Título Preliminar de la Ley Nº 27444 “Ley del Procedimiento
Administrativo General” .
[iv] Cabe señalar, que igual criterio debe seguirse en el caso de embarque de mercancías por tubería (que implica la no
intermediación de un Terminal de Almacenamiento) sin el cumplimiento de las formalidades aduaneras.
CAP.
III
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 219
RICARDO ROSAS BUENDÍA
MEMORANDUM N° 102 -2008- SUNAT/2B4000
SUMILLA:
Se considera a la orden de embarque (actualmente DUA-Exportación con datos provisionales) como
un documento de naturaleza probatoria para acreditar que una mercancía ha salido del territorio
aduanero nacional bajo control aduanero y que dada su naturaleza esencialmente probatoria puede
ser suplida por otros documentos aduaneros que acrediten tal hecho.
A
:
GLORIA E. LUQUE RAMIREZ
Intendente de la Aduana Marítima del Callao
De
:
CARMELA PFLUCKER MARROQUÍN
Gerente Jurídico Aduanera (e).
ASUNTO :
Consulta respecto a la naturaleza de la orden de embarque o DUAExportación con datos provisionales.
REF.
:
Memorándum Nº 203-2007-SUNAT-3D1400.
FECHA
:
Callao, 03.03.2008.
Me dirijo a usted en atención al documento de la referencia a efecto de manifestarle que
en la emisión del Informe Nº 086-2006-SUNAT/2B40001[i], que absuelve la consulta
en relación a la regularización de una exportación cuando el embarque se ha realizado sin
cumplir con las formalidades aduaneras, se adoptó el criterio interpretativo establecido por
el Tribunal Fiscal2[ii], en el sentido de considerar a la orden de embarque (actualmente
DUA-Exportación con datos provisionales) como un documento de naturaleza probatoria
para acreditar que una mercancía ha salido del territorio aduanero nacional bajo control
aduanero y que dada su naturaleza esencialmente probatoria puede ser suplida por otros
documentos aduaneros que acrediten tal hecho.
CAP.
III
En el contexto detallado, la posición de considerar que el documento denominado “orden
de embarque” puede ser un instrumento para el control y fiscalización aduanera no resulta
incompatible con la posición asumida por el citado órgano colegiado y por esta Gerencia
que consideran al citado documento como un instrumento de naturaleza probatoria para
efectos de acreditar la salida de mercancías al exterior.
En ese orden de ideas, consideramos pertinente ratificarnos en la posición asumida por esta
Gerencia Jurídico Aduanera en el Informe Nº 086-2006-SUNAT/2B4000 y el Memorándum
Nº 512-2007-SUNAT-2B4000.
Finalmente, respecto al extremo vinculado a la comisión del delito de contrabando previsto por
la Ley Nº 28008 “Ley de los Delitos Aduaneros”, debemos indicar que de conformidad con
lo dispuesto por el artículo 148º del Reglamento de Organización y Funciones de la SUNAT,
aprobado por el Decreto Supremo Nº 115-2002-PCM, corresponde a la Gerencia Procesal y
Administrativa absolver consultas de carácter penal formuladas por los órganos de la institución.
Atentamente,
Original firmado por
CARMELA PFLUCKER MARROQUIN
Gerente Jurídico Aduanero (e)
Intendencia Nacional Jurídica
[i] Difundido institucionalmente mediante Memorándum Circular Nº 11-2006-SUNAT-2B4000.
[ii] RTF Nº 0936-A-99.
220 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
MEMORANDUM N° 249 -2008- SUNAT/2B4000
SUMILLA:
Resulta procedente el desdoblamiento de una DUA-Exportación provisional, con la finalidad de
dar cumplimiento a lo previsto en el inciso b), numeral 14, rubro VI “Normas Generales” del
Procedimiento de Exportación Definitiva INTA-PG.02, y así poder regularizar el embarque de
mercancías para más de un destinatario, debiendo el despachador de aduana para dicho efecto,
adjuntar los documentos sustentatorios pertinentes según lo preceptuado por el numeral 4.2 de
la precitada Circular.
A
:
MARÍA LOURDES HURTADO CUSTODIO
Gerente (e) de Procedimientos, Nomenclatura y Operaciones - INTA.
De
:
SONIA CABRERA TORRIANI
Gerente Jurídico Aduanera.
ASUNTO :
Absuelve consulta.
REF.
:
Memorándum Electrónico Nº 00009-2008-3A1000-Gerencia de
Procedimiento Nomenclatura y Operadores.
FECHA
:
Lima, 04 de Julio de 2008
Me dirijo a usted en atención al documento de la referencia mediante el cual solicitan
opinión respecto a los alcances del inciso b), numeral 14, rubro VI “Normas Generales”
del Procedimiento de Exportación Definitiva INTA-PG.02[i] (v.5) que señala que las
mercancías amparadas en una Declaración Única de Aduanas (DUA)-Exportación deben
corresponder a una sola operación y a un solo destinatario; y más específicamente se
consulta si la circunstancia surgida con posterioridad al embarque, de desdoblar en más de
un destinatario la información consignada inicialmente en la DUA-Exportación por razones
de la misma dinámica del comercio internacional configura un caso fortuito que justifique
la posibilidad de regularizar la exportación.
Sobre el particular, el anotado texto legal precisa que:
“14.
Las mercancías amparadas en una Declaración Única de Aduanas deben
cumplir con los siguientes requisitos:
(...)
b)
Corresponder a una sola operación y a un solo destinatario.
(....)”
En relación a la consulta tenemos que con fecha 01.07.2008 se publicó en el Diario
Oficial “El Peruano”, la Circular Nº 005-2008/SUNAT/A que establece las pautas para
regularizar en forma excepcional el embarque de mercancía de exportación para más de un
destinatario, declarada en una sola DUA- Exportación provisional.
Al respecto, el numeral 4.1 del rubro 4 “Instrucciones” de la precitada Circular indica que
la DUA-Exportación provisional correspondiente a mercancías embarcadas para más de
un destinatario puede ser desdoblada en tantas DUAs – Exportación provisional como a
destinatarios finales corresponda.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 221
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
En tal virtud, la acotada Circular permite el desdoblamiento de una DUA – Exportación
provisional, sin que el despachador de aduana tenga la obligación de motivar su solicitud
de desdoblamiento, estableciéndose como único requisito adjuntar los documentos
sustentatorios detallados en el numeral 4.2 del acotado texto legal.
Por lo expuesto, estimamos pertinente señalar que resulta procedente el desdoblamiento
de una DUA-Exportación provisional, con la finalidad de dar cumplimiento a lo previsto en
el inciso b), numeral 14, rubro VI “Normas Generales” del Procedimiento de Exportación
Definitiva INTA-PG.02, y así poder regularizar el embarque de mercancías para más
de un destinatario, debiendo el despachador de aduana para dicho efecto, adjuntar los
documentos sustentatorios pertinentes según lo preceptuado por el numeral 4.2 de la
precitada Circular.
Atentamente,
Original firmado por
SONIA CABRERA TORRIANI
Gerente Jurídico Aduanero
Intendencia Nacional Jurídica
[i] Aprobado por Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas Nº 440-2005/SUNAT/A.
CAP.
III
222 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
MEMORANDUM N° 299-2008-SUNAT/2B4000
SUMILLA:
La DUA-Exportación provisional correspondiente a mercancías embarcadas para más de un
destinatario puede ser desdoblada en tantas DUAs – Exportación provisional como a destinatarios
finales corresponda, debiendo el despachador de aduana para dicho efecto adjuntar los documentos
sustentatorios pertinentes.
A
:
MARIA LOURDES HURTADO CUSTODIO
Gerente de Procedimientos, Nomenclatura y Operadores (e)
De
:
SONIA CABRERA TORRIANI
Gerente Jurídico Aduanera
ASUNTO :
Absuelve consulta.
REF.
:
Memorándum Nº 245-2008-SUNAT/3A1000
FECHA
:
Lima, 22 de Agosto de 2008
Me dirijo a usted en atención al documento de la referencia mediante el cual solicitan
opinión legal en relación a la posibilidad de aplicar el criterio interpretativo señalado
por el Tribunal Fiscal mediante RTF Nº 8326-A-2001 y recogido en el Informe Nº 0862006-SUNAT/2B4000[i] elaborado por esta Gerencia Jurídica el 14.11.2006, en los
casos que por error se numere una Declaración Única de Aduanas (DUA)-Exportación,
seleccionada a canal naranja, declarando mercancías de varios consignatarios a favor de
uno sólo y posteriormente numerar declaraciones adicionales con el fin que éstas amparen
individualmente a los consignatarios de la mercancía embarcada por error en una sola
DUA.
Sobre el particular, tenemos que con fecha 01.07.2008 se publicó en el Diario Oficial “El
Peruano” la Circular Nº 005-2008/SUNAT/A que establece las pautas para regularizar en
forma excepcional el embarque de mercancía de exportación para más de un destinatario,
declarada en una sola DUA - Exportación provisional.
Asimismo, el numeral 4.1 del rubro 4 “Instrucciones” de la precitada Circular indica que
la DUA-Exportación provisional correspondiente a mercancías embarcadas para más de
un destinatario puede ser desdoblada en tantas DUA's – Exportación provisional como a
destinatarios finales corresponda, debiendo el despachador de aduana para dicho efecto
adjuntar los documentos sustentatorios pertinentes.
En tal virtud, la emisión de la Circular Nº 005-2008/SUNAT/A absuelve los términos de la
consulta formulada por su despacho.
Atentamente,
Original firmado por
SONIA CABRERA TORRIANI
Gerente Jurídico Aduanero
Intendencia Nacional Jurídica
[i] Documento ampliado a través del Memorándum Nº 512-2007-SUNAT/2B4000 del 28.10.2007, cuya copia se
adjunta al presente, mediante el cual se define la oportunidad de la verificación de la documentación que contiene
la DUA-Exportación con datos provisionales.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 223
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL FISCAL
Sumilla RTF:05180-2-2004
Se revoca la resolución apelada al concluirse que no está acreditada la comisión de la
infracción prevista en el numeral 6 del artículo 174° del Código Tributario, esto es, remitir
bienes sin el correspondiente comprobante de pago, guía de remisión u otro documento.
Se precisa que el objetivo de normar las características que deben contener las guías de
remisión responde a la necesidad de la Administración de controlar la correcta circulación
de las mercaderías dentro del territorio nacional así como las operaciones que se deriven
del traslado, es decir, venta, importación, exportación, etc. En el caso de autos, de lo
señalado por la recurrente se tiene que el traslado de los bienes obedecía a que serían
exportados, habiendo la propia Administración reconocido que la recurrente inició los
trámites de exportación, contándose con la factura emitida al cliente del exterior, por lo
que la consignación del motivo del traslado "exportación" en los documentos observados
respondía a la naturaleza de las operaciones efectuadas por la recurrente, no habiéndose
inobservado el Reglamento de Comprobantes de Pago.
Sumilla RTF:07648-1-2004
CAP.
III
Se declarara infundada la apelación de puro derecho interpuesta, contra una resolución de
intendencia que declara improcedente la solicitud de devolución, dado que si el Saldo a Favor
Materia del Beneficio cuya compensación y/o devolución se solicita excede el límite de la tasa
del Impuesto General a las Ventas incluyendo el Impuesto de Promoción Municipal aplicado
sobre las exportaciones realizadas en el período, podrá ser arrastrado como Saldo a Favor por
Exportación a los meses siguientes, y que en caso existiese un Saldo a Favor Materia del Beneficio
cuya compensación y/o devolución no hubiere sido aplicada o solicitada, pese a encontrarse
incluido en el límite antes citado, podrá arrastrarse a los meses siguientes como Saldo a Favor
por Exportación, por lo que una vez que un contribuyente opte por no compensar y/o solicitar
la devolución de un saldo a favor materia de beneficio que se encuentre en el referido limite y
decida, como en el caso de autos, arrastrarlo al período siguiente, éste se incorporará al monto
del Saldo a Favor del Exportador del periodo siguiente, pudiendo solicitarse su devolución
solamente en dicho periodo, luego que éste adquiera la condición de Saldo a Favor Materia del
Beneficio, por lo que lo resuelto por la Administración se encuentra arreglado a ley.
Sumilla RTF:00152-1-2005
Se remiten los actuados a la Administración Tributaria a fin que se tramite como reclamación la
apelación de puro derecho presentada, dado que se advierte que la impugnación interpuesta no
sólo se circunscribe a las cuestiones planteadas por la recurrente, sino que requiere de ciertas
verificaciones respecto a las formas de contratación de la contribuyente con los operadores
turísticos no domiciliados, como ocurre si el servicio de hospedaje y alimentación facturado
por el operador turístico domiciliado correspondió a una cesión de posición contractual de los
servicios contratados con un establecimiento de hospedaje, debiendo en este caso analizar la
Administración el supuesto de exportación de servicios, o si realizó una labor de intermediación
entre el establecimiento de hospedaje y el operador turístico no domiciliado, caso en el cual no
debió incluirse en el comprobante emitido los servicios de hospedaje y alimentación.
224 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Sumilla RTF:01934-A-2005
Se dispone la acumulación de actuados por guardar conexión entre si. Se confirman las apeladas
que declararon improcedentes las solicitudes de modificación en el Sistema Integrado de Gestión
Aduanera de los datos correspondientes al valor FOB y CIF de las mercancías exportadas mediante
las Declaraciones Únicas de Exportación, por cuanto en los casos de autos las Notas de Débito
presentadas por la empresa recurrente corresponden al reajuste del valor FOB de las facturas
emitidas en relación a sus exportaciones ya efectuadas y que a su vez se sustenta en el hecho
que el precio internacional del producto exportado varía de acuerdo al comportamiento del
mercado, en ese sentido, la emisión de Notas de Débito para efectos aduaneros, será procedente
cuando se acredite que éstas se encuentran sustentadas en la recuperación de costos o gastos
del bien vendido y que no fueron tomados en cuenta en su oportunidad, supuesto que no se da
en el presente caso, pues únicamente se señala como fundamento la variación del valor FOB
en el mercado de destino, lo cual indica claramente que no corresponde al incremento de un
costo o gasto relacionado a la factura que sustentó la exportación, por lo tanto, lo resuelto por
la Aduana se encuentra arreglado a ley.
Sumilla RTF:02992-A-2005
Se confirma la apelada que declara improcedente la reclamación contra la sanción de multa
impuesta a la recurrente por la regularización fuera de plazo de la exportación de las mercancías
embarcadas mediante orden de embarque, infracción prevista en el artículo 103º inciso e) de la
Ley General de Aduanas del Decreto Legislativo Nº 809, por cuanto el argumento del recurrente
para que no se le imponga la multa es que los plazos se encontraban suspendidos conforme al
artículo 78° del Reglamento de la Ley General de Aduanas aprobado por Decreto Supremo Nº
121-96-EF, en cuanto señala que el plazo de los trámites, regímenes y operaciones aduaneros
se suspenderá mientras las entidades públicas o privadas obligadas, no entreguen al interesado
la documentación requerida para el cumplimiento de sus obligaciones, sin embargo, debe quedar
claro que para la regularización de la exportación no es necesario contar con los originales de la
Orden de Embarque, puesto que esta regularización podía realizarse mediante la transmisión
electrónica de la información que en ella se contenía, información con la que debía contar el
exportador/embarcador; en consecuencia, la recurrente no se encontraba impedida de cumplir
con la obligación de regularizar el régimen de exportación de mercancías con la numeración
de la Declaración correspondiente en el plazo establecido, siendo así la sanción de multa se
encuentra arreglada a ley.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 225
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Sumilla RTF:00265-A-2006
Se declara improcedente la solicitud de aclaración de fallo de la Resolución del Tribunal Fiscal N°
06413-A-2005 de 20 de octubre de 2005, en el extremo referido a que el Tribunal Fiscal debe
considerar el concepto de exportación definitiva regulado en el artículo 54° de la Ley General de
Aduanas, de cuyo contenido se entiende que los términos Uso y Consumo son evidentemente
acciones a realizarse y no solamente manifestaciones formales, por lo que corresponde en
definitiva verificar la realización de esas acciones, antes de dar por culminado el régimen de
exportación definitiva; situación distinta al tema de las formalidades del despacho aduanero
que deben cumplirse para regularizar la operación de exportación, sin embargo, del tenor de
la solicitud se aprecia que la recurrente pretende que esta Sala modifique su fallo lo cual no
es viable de conformidad con el artículo 153° del Código Tributario. Se declara infundada la
propia solicitud en los extremos referidos a que el Tribunal no ha precisado cuáles son los
hechos concurrentes que a su criterio demostrarían de manera fehaciente la inexistencia de una
transacción internacional, en cuyo caso, corresponde calcular el valor FOB sobre un valor cero,
así como lo referente a quién sería el encargado de declarar la simulación de la compraventa
internacional, en razón a que no existe punto oscuro o ambiguo en la Resolución N° 06413-A2005 que merezca ser aclarado, en la medida que este Tribunal se pronunció conforme a ley
sobre si la mercancía fue sometida al régimen aduanero de exportación definitiva y, se dispuso
que la Administración Aduanera emita pronunciamiento realizando las acciones correspondientes
a efecto de verificar si el valor FOB de exportación consignado en las Solicitudes es real y en caso
de verificar su falsedad, determinar cuál es el valor FOB de exportación real y consecuentemente
el monto restituido indebidamente, así como la multa aplicable.
Sumilla RTF:00563-A-2006
CAP.
III
Se revoca la apelada que declaró improcedente el reclamo contra la multa impuesta al amparo
del artículo 103º inciso e) del Decreto Legislativo Nº 809, aplicada por regularizar fuera del
plazo la Declaración Única de Aduanas - Exportación Definitiva. Se señala que la Administración
determinó que el monto de la multa era de S/. 360,00 (Trescientos Sesenta Nuevos Soles), en
razón que la propia Aduana consideró como pago a cuenta la cantidad de S/. 40,00 (Cuarenta
Nuevos Soles), monto que se canceló el 10 de mayo de 2004 mediante formato de autoliquidación
de adeudos; en ese sentido, es evidente que el cincuenta por ciento (50%) de S/. 360,00
nuevos soles equivale a S/. 180,00 nuevos soles, cantidad que fue pagada oportunamente, por
consiguiente, ésta cumplió con el pago de la multa acogida al Régimen de Incentivos según la
determinación de la Administración, por lo tanto, lo resuelto no se encuentra conforme a ley.
226 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Sumilla RTF:02169-A-2006
Se confirma la apelada que declaró improcedente el reclamo contra la sanción de multa impuesta
al amparo del artículo 103º, inciso e) numeral 6 del Texto Único Ordenado de la Ley General
de Aduanas aprobado por Decreto Supremo Nº 129-2004-EF. Se señala que el artículo 85º del
Decreto Supremo Nº 011-2005-EF, precisa que para que se considere regularizado el régimen de
exportación se debe en primer término transmitir por vía electrónica la información complementaria
de la declaración y luego presentar los documentos que sustentan la misma, esto dentro del plazo
de quince días contados a partir del día siguiente de la fecha de término del embarque; en ese
sentido, se advierte que según el Informe emitido por la División de Exportaciones, el término
del embarque; se produjo el 03 de febrero de 2005, por consiguiente la recurrente tenía hasta
el 24 de febrero de 2005, como fecha para regularizar el régimen de exportación, sin embargo
la presentación de la declaración se produjo el 25 de febrero de 2005, esto es, cuando ya había
vencido el plazo legalmente establecido.
Sumilla RTF:04017-2-2006
Se declara fundada la solicitud de ampliación de la RTF N° 03204-2-2004 en cuanto a la exigencia
de contar con las pólizas de exportación a la fecha de presentación de la solicitud de devolución o
compensación de saldo a favor del exportador. Al respecto, se indica que si bien el Tribunal Fiscal
emitió pronunciamiento sobre la devolución del saldo a favor indicando que la Administración debía
proceder conforme con lo expuesto, no respondió expresamente lo alegado por la recurrente. Se indica
que el requisito de contar con las pólizas de exportación está referido a la solicitud de devolución
formulada por el exportador, mas no es un requisito necesario para determinar qué exportaciones
fueron realizadas en el período y por tanto tampoco para el cálculo del límite de 18%. El Reglamento
de Notas de Crédito Negociables no ha establecido que para calcular el límite de 18% ni para
determinar las exportaciones efectuadas, los exportadores deban contar con las respectivas pólizas,
en el sentido de tenerlas en su poder, pues para el cálculo y la determinación el requisito ineludible
es que los bienes hayan sido embarcados y que ello haya ocurrido entre el primer y último día del
período respectivo. En cuanto a los demás puntos objeto de ampliación, no resultan puntos omitidos,
siendo algunos nuevos temas recién alegados, lo que no procede.
Sumilla RTF:06506-A-2006
Se declara nula la apelada que declaró improcedente la reclamación contra la Resolución que
ordenó se anule la Orden de Embarque y la Declaración Única de Aduanas que amparaba la
exportación de mochilas, en razón que la Aduana no ha examinado en modo alguno el valor
probatorio de la Orden de Embarque presentada en el procedimiento y con el cual se acreditaría
que efectivamente, las mercancías fueron exportadas, por lo que resulta aplicable el artículo
129° del Código Tributario.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 227
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Sumilla RTF:02142-A-2007
Se confirma la apelada que declaró improcedente el reclamo contra la sanción de multa prevista
en el numeral 6) del inciso e) del artículo 103º de la Ley General de Aduanas cuyo Texto
Único Ordenado está aprobado mediante el Decreto Supremo Nº 129-2004-EF, por regularizar
extemporáneamente la Declaración Única de Aduanas numerada el 10 de agosto de 2005. Se
señala que el artículo 85º del Reglamento de la Ley General de Aduanas aprobado por Decreto
Supremo Nº 011-2005-EF, precisa que la regularización del régimen se realiza con la transmisión
por vía electrónica de la información complementaria de la declaración y presentación de los
documentos que la sustentan a satisfacción de la autoridad aduanera, dentro del plazo de quince
(15) días contados a partir del día siguiente de la fecha del término del embarque. En ese sentido,
consta que del ejemplar de la Orden de Embarque se aprecia que la Aduana controló la salida de
las mercancías el 20 de julio de 2005, por lo que el plazo para regularizar la orden de embarque
presentando la declaración aduanera vía electrónica y la documentación sustentatoria ante la
Aduana, venció el día 12 de agosto de 2005; no obstante, la Declaración Única de Aduanas materia
del caso fue numerada (transmitida electrónicamente) el día 10 de agosto de 2005; sin embargo,
la documentación sustentatoria de la referida declaración aduanera fue presentada ante la Aduana
de despacho el día 15 de agosto de 2005, tal como consta en el ejemplar de la Guía de Entrega
de Documentos; por lo tanto, se ha incurrido en el supuesto objetivo de infracción.
Sumilla RTF:08698-A-2007
CAP.
III
Se confirma la apelada que desestimó la solicitud de regularización de la Declaración
Provisional. Se señala que sobre la materia en controversia, la normativa aplicable respecto
a la exportación definitiva de mercancías, el artículo 54º del Texto Único Ordenado de la
Ley General de Aduanas aprobado por Decreto Supremo Nº 129-2004-EF, establece que las
mercancías deberán ser embarcadas dentro del plazo máximo de diez (10) días, contados desde
la fecha de numeración de la declaración, asimismo de modo similar, el Procedimiento General
INTA-PG.02/Exportación Definitiva (versión 5) aprobado por Resolución de Superintendencia
de Aduanas Nº 0440/2005, vigente desde el 16 de enero de 2006, establece en su acápite
'VII. Descripción', numeral 34, que las mercancías deberán ser embarcadas dentro del plazo
máximo de diez (10) días hábiles contados a partir del día siguiente de la fecha de numeración
de la Declaración Única de Aduanas con datos provisionales, que en ese sentido, se evidencia
que la declaración provisional fue numerada el 01 de junio de 2006 pero el embarque de las
mercancías para su exportación culminó recién el 24 de junio de ese año, esto es, fuera del
plazo legal habilitado y por lo mismo, fuera del control aduanero, por lo que lo resuelto por la
Aduana se encuentra conforme a ley.
228 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Sumilla RTF:08932-A-2007
Se revoca la apelada que declaró improcedente el reclamo contra la cobranza por concepto
de tributos diferenciales correspondientes a la mercancía exportada definitivamente con la
Declaración Única de Aduanas numerada el 08 de agosto de 2002. Se señala que el artículo
53º de la Ley General de Aduanas aprobada por Decreto Legislativo Nº 809, cuando señala
que las mercancías extranjeras importadas en las zonas de tratamiento aduanero especial, se
considerarán nacionalizadas sólo con respecto a dichos territorios, y que para que las mismas
puedan ser consideradas como nacionalizadas en el resto del territorio aduanero, deberán
cancelarse los derechos diferenciales correspondientes, en ese sentido es perfectamente
válida la exportación de la mercancía que ingresó beneficiada al territorio en el que se aplica
el Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de 1938 (Loreto, San Martín y
Ucayali) cuando se ha cumplido con los requisitos y formalidades establecidas en la legislación
aduanera desde una Aduana ubicada dentro de la zona con destino al extranjero, por lo tanto,
como el artículo 54º de la citada Ley señala que la exportación definitiva no se encuentra afecta
a ningún tributo, no procede en este caso que la Administración cobre tributos diferenciales
a la mercancía beneficiada con el convenio internacional, por lo que corresponde revocar la
recurrida, teniendo en cuenta que para resolver el presente caso este Tribunal ha seguido el
criterio adoptado en las Resoluciones Nº 0556-A-2001 de 27 de febrero de 2001 y 06264-A2006 de 22 de noviembre de 2006, perfectamente aplicables a las disposiciones pertinentes
de la Ley General de Aduanas aprobada por Decreto Legislativo Nº 809 y a su Reglamento
aprobado por Decreto Supremo Nº 121-96-EF.
Sumilla RTF:09179-A-2007
CAP.
Se confirma la apelada que declaró improcedente la solicitud de rectificación en el Sistema Integrado
de Gestión Aduanera de los valores FOB de las mercancías exportadas mediante las Declaraciones
Únicas de Aduanas. Se señala que las Notas de Débito presentadas por la empresa recurrente
corresponden al reajuste del valor FOB de las facturas emitidas en relación con las exportaciones
ya efectuadas, y que a su vez se sustenta en el hecho que el precio internacional del producto
exportado varía de acuerdo al comportamiento del mercado, supuesto que no está contemplado para
sustentar la emisión de estos documentos pues como se observa el único fundamento alegado es
la variación del valor FOB en el mercado de destino, lo cual indica claramente que no corresponde
al incremento de un costo o gasto relacionado a la factura que sustentó la exportación, por lo que
lo resuelto por la Aduana se encuentra conforme a ley. Se precisa que este pronunciamiento guarda
total concordancia con el criterio establecido por esta Sala de Aduanas a través de las Resoluciones
Nºs 01934-A-2005 y 04483-A-2005.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 229
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Sumilla RTF:03820-A-2008
Se revoca la apelada que declaró improcedente la reclamación contra la Liquidación de Cobranza
emitida por concepto de tributos diferenciales correspondientes a la mercancía exportada
definitivamente con la Declaración Única de Aduanas. Se señala que la Ley General de Aduanas
aprobada por Decreto Legislativo Nº 809 y su Reglamento aprobado por Decreto Supremo Nº
121-96-EF (aplicables al caso), así como el Protocolo Modificatorio del Convenio de Cooperación
Aduanera Peruano Colombiano de 1938, que limitan el traslado de las mercancías importadas
con los beneficios señalados en dicho convenio, sólo se refieren a los traslados de las mercancías
desde la zona de tributación especial hacia la zona de tributación común, cuando durante estos
traslados las mercancías mantienen su condición de "nacionalizadas en el Perú" y "bajo el régimen
de importación definitiva", en ese sentido, se debe entender que, el artículo 53º de la Ley General
de Aduanas, cuando señala que las mercancías extranjeras importadas en las zonas de tratamiento
aduanero especial, se considerarán nacionalizadas sólo respecto a dichos territorios, que para que
las mismas puedan ser consideradas como nacionalizadas en el resto del territorio aduanero, deben
cancelarse los derechos diferenciales correspondientes, en ese sentido, es perfectamente válida la
exportación de la mercancía que ingresó beneficiada al territorio en el que se aplica el Convenio
de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de 1938 (Loreto, San Martín y Ucayali) cuando se
ha cumplido con los requisitos y formalidades establecidas en la legislación aduanera desde una
Aduana ubicada dentro de la zona con destino al extranjero, por lo tanto, como el artículo 54º de la
citada Ley General de Aduanas señala que la exportación definitiva no se encuentra afecta a ningún
tributo, no procede en este caso que la Administración cobre tributos diferenciales a la mercancía
beneficiada con el convenio internacional.
Sumilla RTF:07913-A-2008
CAP.
III
Se confirma la apelada que declaró improcedente la rectificación de los valores FOB y CIF y número
de factura comercial consignados para las mercancías exportadas con Declaraciones Únicas de
Aduanas. Se señala que las Notas de Débito presentadas por la empresa recurrente corresponden al
reajuste del valor FOB de las facturas emitidas en relación a las exportaciones ya efectuadas y que
a su vez se sustentan en haber consignado erróneamente el valor total en la factura; en ese sentido,
de acuerdo a lo señalado en el numeral 2 del artículo 10º del Reglamento de Comprobantes de Pago
aprobado por Resolución de Superintendencia N° 007-99-SUNAT, la emisión de Notas de Débito
para efectos aduaneros, será procedente cuando se acredite que éstas se encuentran sustentadas
en la recuperación de costos o gastos del bien vendido y que no fueron tomados en cuenta en su
oportunidad, supuesto que no se da en los casos materia de análisis, pues únicamente se señala
como fundamento la variación del valor FOB por el error de trascripción, lo cual indica claramente
que no corresponde al incremento de un costo o gasto relacionado a las facturas que sustentaron las
exportaciones respectivas, razón por la que la recurrida se encuentra conforme a ley.
230 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
JURISPRUDENCIA DE OBSERVANCIA OBLIGATORIA
RTF: 001-2-2000
EXPEDIENTE Nº :
INTERESADO
:
ASUNTO
:
4475-95
Impuesto General a las Ventas
PROCEDENCIA :
Lima
FECHA
Lima, 5 de enero del 2000
:
Vista la apelación interpuesta por S.A., contra la Resolución de Intendencia N° 015-4-03655,
emitida el 28 de febrero de 1995 por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales
de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, que declara improcedente la
reclamación formulada contra la Resolución de Determinación N° 012-3-01721, sobre Impuesto
General a las Ventas correspondiente al ejercicio 1991.
CONSIDERANDO:
Que en el caso de autos, el asunto materia de controversia consiste en determinar si la comisión
percibida por la recurrente durante los períodos de agosto, setiembre, octubre y diciembre de
1991, constituye o no la retribución por una exportación de servicios;
Que en los meses de agosto a octubre de 1991, estuvo vigente el artículo 28° de las Leyes
del Impuesto General a las Ventas aprobadas por los Decretos Legislativos N°s. 656 y 666, el
cual estableció que la exportación de bienes y servicios, no estaba afecta a este tributo;
Que las citadas leyes no definieron lo que debía entenderse como exportación de servicios,
concepto que recién fue incorporado en el Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N°
269-91-EF, vigente desde el 22 de noviembre de 1991, por lo que resulta pertinente revisar
algunas definiciones que sobre el citado término contiene el diccionario de la Lengua Española,
el diccionario enciclopédico de Derecho Usual de Guillermo Cabanellas; la Ley General de
Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo N° 503, el Decreto Supremo N° 008-97-PCM y
el artículo 2° de la Resolución ICE N° 093-89-ICE/Presidencia;
Que de las definiciones contenidas en los citados documentos, puede inferirse que para la
existencia de una operación de exportación, es necesario el desarrollo de una actividad, por
un sujeto domiciliado en un país, a favor de otro que domicilia en un país distinto y a cambio
de una contraprestación;
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 231
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Que debido a ello y atendiendo a que el hecho económico gravado por el Impuesto General
a las Ventas es el consumo, cuando un servicio es prestado y recibido según sea el caso,
por sujetos pertenecientes a distintas jurisdicciones, resulta relevante a fin de establecer
a los sujetos pasivo y activo de la relación jurídico tributaria, determinar el lugar donde se
produce el consumo del servicio;
Que dentro del esquema elegido por nuestra legislación para gravar el consumo, se ha optado
por una imposición sobre el valor agregado, cuyo esquema ha sido diseñado para que el Estado
recaude el importe del tributo sobre el consumo final, pero no en un sólo acto sino por etapas,
empleando para ello el mecanismo del "crédito fiscal" o "impuesto contra impuesto";
Que si bien esta mecánica no tiene mayores inconvenientes cuando las operaciones del ciclo
económico son efectuadas dentro de un mismo territorio, presenta algunos problemas cuando
los sujetos intervinientes pertenecen a distintas jurisdicciones, optando nuestra legislación
por un esquema de "Tributación en el país de destino", mediante el cual se pretende que el
gravamen sobre el consumo final recaiga en el sujeto domiciliado en el país que recibe el
servicio brindado, de tal forma que la operación constituye una exportación para el país donde
fue prestado este servicio, encontrándose gravado con tasa cero, lo que permite al exportador
neutralizar la incidencia de los tributos que afectaron sus adquisiciones, mediante el mecanismo
"impuesto contra impuesto";
Que en ese sentido, para calificar una operación como exportación de servicios, resultaba
relevante determinar si el consumo de éstos se había producido en el exterior, por lo que era
indispensable determinar el criterio de vinculación que nuestra legislación adoptaría para
gravar tal consumo;
CAP.
III
Que dicho criterio recién fue adoptado con el Decreto Supremo N° 269-91-EF, por lo que en
el período comprendido hasta su entrada en vigencia, para que una operación calificara como
exportación de servicios, bastaba que cumpliera con las siguientes características: (a) el servicio
debía ser prestado en el país, (b) por un domiciliado, (c) a favor de un sujeto no domiciliado que
estuviera ubicado en el exterior y (d) a cambio de una contraprestación, no resultando exigible un
criterio de vinculación adicional, puesto que no podía exigírsele al contribuyente que asumiera alguna
de las posiciones plantadas por el derecho comparado en tanto que las mismas eran diversas;
Que en el caso de autos, la Administración ha verificado que la recurrente había prestado
servicios en el país a favor de personas no domiciliadas, las cuales pagaban una retribución
a la recurrente como contraprestación;
Que ante la falta de precisión en la norma del Impuesto General a las Ventas respecto a los
requisitos que debía cumplir una operación para calificar como exportación de servicios, se
debe concluir que la actividad desarrollada por la recurrente implica una exportación de tal
naturaleza, por lo que procede dejar sin efecto los reparos formulados por los períodos anteriores
a la vigencia del Decreto Supremo N° 269-91-EF;
Que respecto al mes de diciembre de 1991, el artículo 33° del Decreto Supremo N° 269-91EF, que entró en vigencia el 22 de noviembre de 1991, establecía que para la aplicación del
artículo 28° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se consideraba como exportación
de servicios, la prestación que de éstos se efectuaba en el país a personas no domiciliadas y
siempre que dichos servicios se hubieren utilizado económicamente en el exterior;
232 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Que durante este período el tema en discusión se centra en determinar si los servicios prestados por la
recurrente en el país a favor de un no domiciliado, fueron utilizados o no económicamente en el exterior;
Que es preciso anotar que ni la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el Decreto
Legislativo N° 666, ni su Reglamento, vigentes durante el período acotado, señalaban qué debía
entenderse por utilización económica en el exterior, por lo que debe recurrirse a su acepción
gramatical, indicando al respecto el Diccionario de la Lengua Española, que "utilizar" significa
aprovecharse de una cosa;
Que en ese orden de ideas, cuando la ley hacía referencia a "... que dichos servicios sean utilizados
económicamente en el exterior", debe entenderse que se estaba refiriendo a que el aprovechamiento,
es decir, el beneficio que proporcionaba este servicio, debía producirse en el exterior; criterio que
posteriormente fue recogido por el literal d), numeral 1 del artículo 9° del Reglamento de la Ley
del Impuesto General a las Ventas aprobado por el Decreto Supremo 29-94-EF;
Que según los documentos que obran en el expediente, la recurrente prestaba dos tipos de
servicio a su comitente del exterior: a) contactar potenciales compradores en el país e informar
a su comitente, quien pagaba una retribución por dicha labor, y b) preparar cotizaciones para
compradores peruanos, elaborar las órdenes de pedido y brindar toda la información necesaria
a su comitente, a fin de facilitar el ingreso de la mercadería a territorio nacional, cobrando
una comisión al proveedor del exterior, una vez que dichos bienes eran pagados y no existían
reclamos del comprador;
Que tratándose del primer tipo de servicios, el tema de la utilización económica está vinculado
al beneficio inmediato que el proveedor del exterior obtenía de la información proporcionada por
su representante local, referida principalmente a los potenciales compradores de su mercadería,
permitiéndole asimismo disminuir sus costos de transacción para futuras operaciones con el Perú;
Que la utilización económica o aprovechamiento que el proveedor del exterior obtenía de estos
servicios, se veía materializada de forma objetiva en el hecho que pagaba una retribución a
su representante en el país, con prescindencia de concretar ventas de mercadería sobre la
base de la información recibida; en tal sentido, como el uso de la información brindada por la
recurrente a su comitente, fue económica y directamente utilizada por éste en el exterior, los
reparos formulados al respecto deben ser levantados;
Que en cuanto al segundo tipo de servicios proporcionados por la recurrente, se debe tener presente
en torno al tema de la utilización económica, que ésta se manifiesta de forma distinta de acuerdo
al tipo de operación realizada y a la forma como ha sido convenida entre las partes contratantes;
Que tratándose de los servicios de intermediación y asesoramiento para la colocación de
mercadería en territorio nacional, obra a fojas 3 del expediente, un informe presentado por la
recurrente en la etapa de fiscalización, en el que indica que "una vez efectuado el pago (por el
comprador local), y si no existe reclamo, el proveedor nos pagará la comisión respectiva que
ha sido negociada de acuerdo con las condiciones de venta", por lo que puede inferirse que
convencionalmente las partes han acordado el momento en el cual la actividad de la recurrente
representa un beneficio económico para su comitente y por tanto genera el pago de la comisión
pactada: una vez que el comprador pagó y no efectuó reclamos por la mercadería recibida,
supuesto de hecho que se verifica en territorio nacional, cuando los bienes adquiridos ya han
sido importados.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 233
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Que en consecuencia, en el caso del segundo tipo de servicios prestados por la recurrente, la
utilización económica se da en el país y no en el exterior, incumpliendo de esta forma el tercer
requisito previsto por el artículo 33° del Decreto Supremo N° 269-91-EF para que califique
como exportación de servicios;
Que teniendo en cuenta que los reparos efectuados respecto a las comisiones recibidas por
la recurrente en el mes de diciembre del 1991, no distinguen entre los dos tipos de servicio
brindados por ésta, la Administración deberá emitir nuevo pronunciamiento al respecto,
considerando además el mayor crédito fiscal proveniente de los meses anteriores;
Que en cuanto al argumento de la recurrente que le es aplicable la exoneración prevista en
el numeral 10 del Apéndice II del Decreto Legislativo N° 666, establecida a favor de los
servicios de comisión mercantil prestados en relación a ventas exoneradas o inafectas, debe
tenerse presente que la actividad desarrollada por aquélla está vinculada a la intermediación
en operaciones de importación, por lo que carece de sustento lo alegado al respecto;
Que la presente resolución constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, debiendo ser
publicada en el diario oficial "El Peruano" conforme a lo dispuesto por el artículo 154° del Texto
Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF;
De acuerdo con el Dictamen del vocal Picón González, cuyos fundamentos se
reproduce;
Con los vocales Zelaya Vidal, León Huayanca y Picón González.
RESUELVE:
1.- REVOCAR la Resolución de Intendencia N° 015-4-03655 del 28 de febrero de
1995, en el extremo referido a los reparos efectuados a las comisiones de la recurrente,
correspondientes a los meses de agosto, setiembre y octubre de 1991, y DECLARARLA NULA
E INSUBSISTENTE respecto a lo demás que contiene, debiendo la Administración emitir nuevo
pronunciamiento conforme a lo indicado en la presente resolución.
CAP.
III
2.- DISPONER que la presente resolución constituya jurisprudencia de observancia
obligatoria, debiendo ser publicada en el diario oficial "El Peruano".
REGÍSTRESE, COMUNÍQUESE Y DEVUÉLVASE a la Intendencia de Principales
Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, para
sus efectos.
ZELAYA VIDAL
VOCAL PRESIDENTA
Palomino Márquez
Secretario Relator
PG/PM/jcs.
234 ASESOR EMPRESARIAL
LEÓN HUAYANCA
VOCAL
PICÓN GONZALES
VOCAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
EXPEDIENTE
DICTAMEN
INTERESADO
ASUNTO
PROCEDENCIA
FECHA
:
:
:
:
:
:
N° 4475-95
N° 001 Vocal Picón González
Impuesto General a las Ventas
Lima
Lima, 5 de enero de 2000
Señor:
S.A. representada por ... interponer recurso de apelación contra la Resolución de Intendencia
N° 015-4-03655 emitida el 28 de febrero de 1995 por la Intendencia de Principales
Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, que
declara improcedente el recurso de reclamación formulado contra la Resolución de Determinación
N° 012-3-01721, sobre Impuesto General a las Ventas correspondiente al Ejercicio 1991.
Argumentos de la recurrente
Manifiesta que las comisiones que percibe constituyen pagos por exportación de servicios, y
por tanto están inafectas al Impuesto General a las Ventas.
Expone que el Decreto Legislativo N° 656, vigente desde el 9 de agosto de 1991, declaró
inafecta al Impuesto General a las Ventas la exportación de bienes o servicios, pero no definía la
exportación de servicios, por lo que recurrió a la Resolución N° 093-89-ICE referida a servicios
prestados a proveedores del exterior, que considera exportación de servicios a la prestación de
éstos en el país o en el exterior, por personas jurídicas residentes constituidas en el país que
generen un ingreso neto de divisas.
MSA del Perú vinculaba a sus representadas del exterior con compradores nacionales, por
lo que recibía una comisión del exterior que implicaba un ingreso de divisas, con lo que se
ajustaba a la definición de exportación de servicios.
El 11 de setiembre de 1991 entró en vigencia el Decreto Legislativo N° 666 que derogó el
Decreto Legislativo N° 656, cuyo artículo 28° también establece que la exportación de servicios
no está afecta al Impuesto General a las Ventas; y, en noviembre de 1991, el Decreto Supremo
N° 269-91-EF, Reglamento de la Ley de Impuesto General a las Ventas, estableció tres
requisitos para que un servicio sea considerado exportación: a) que el servicio fuera prestado
en el país, b) que el servicio fuera realizado en favor de un no domiciliado, y c) que el servicio
fuera utilizado económicamente en el exterior.
Continúa exponiendo que la Resolución apelada no discute la existencia de los dos primeros
requisitos en los servicios de MSA, sino el tercero. Al respecto, señala que ni la Ley del
Impuesto General a las Ventas ni su Reglamento, contienen una acepción específica del término
"utilizar", por lo que recurre a la acepción gramatical, donde utilizar significa aprovecharse o
sacar provecho de una cosa.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 235
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Para determinar donde se aprovecha la actividad que genera el servicio, debe establecerse en
que lugar se encuentra el beneficiario del servicio prestado; la actividad de MSA de contactar
a los compradores, genera la venta del proveedor, permitiéndole a este último obtener un
beneficio económico en el exterior, con lo que se estaría cumpliendo con el tercer requisito
exigido para que la operación califique como una exportación de servicios inafecta al Impuesto
General a las Ventas.
Advierte que el Decreto Supremo N° 269-91-EF estuvo vigente desde el 21 de noviembre de
1991, por lo que los criterios previstos en esta norma para que un servicio sea de exportación,
regirían para las operaciones cuyo Impuesto General a las Ventas se devengó después de
esta fecha; y, que antes de la vigencia del referido Decreto, el criterio a utilizar es el de la
Resolución N° 093-89-ICE.
Expone que la venta del proveedor del exterior al comprador local se efectúa en el exterior y por
tanto no está afecta con Impuesto General a las Ventas conforme a lo indicado en el numeral
10 del Apéndice II del Decreto Legislativo N° 666 y en el inciso c) de su artículo 2°, por lo que
los servicios de comisión mercantil prestados en relación a estas ventas estaban exonerados
por el numeral 10 del Apéndice II del Decreto Legislativo N° 666.
Concluye que el servicio de comisión mercantil prestado por a sus proveedores del exterior
califica como una exportación no afecta al Impuesto General a las Ventas y como un servicio
exonerado del citado tributo.
Argumentos de la Administración
En el Informe N° 006-95-SUNAT-16-3200-CAY que sustenta la apelada, se señala que de
conformidad con lo dispuesto en el artículo 33° del Reglamento aprobado por el Decreto Supremo
N° 269-91-EF, para que los servicios fueran considerados como de exportación, debía cumplirse
con los siguientes requisitos: a) que el servicio fuera prestado en el país, b) que el servicio fuera
realizado en favor de un no domiciliado, y c) que el servicio fuera utilizado económicamente en
el exterior.
CAP.
III
En el presente caso, la actividad que realiza el contribuyente consiste en contactar a compradores
del país para que el proveedor del exterior coloque sus productos en el territorio nacional, función
por la cual el no domiciliado retribuye los servicios mediante el pago de una comisión.
En ese contexto, resulta evidente que la actividad desempeñada por el contribuyente cumple con
los primeros dos requisitos antes citados, pero no con el tercero de ellos, por cuanto la utilización
económica del servicio no se lleva a cabo en el extranjero sino en el territorio nacional.
Al respecto, señala que el concepto de "utilización económica del servicio en el exterior", no
se refiere al ingreso o beneficio económico que pudiera percibir el sujeto no domiciliado, toda
vez que aquél depende de otras variables, sino que debe entenderse como el aprovechamiento
obtenido como consecuencia de la actividad realizada, la misma que es desarrollada y utilizada
íntegramente en territorio nacional.
En ese orden de ideas, en el caso de autos no se configura una exportación de servicios, toda vez
que el provecho de la actividad por intermediación mercantil tiene lugar en territorio nacional,
es decir, no se cumple con el requisito de utilización económica en el exterior.
En relación a lo afirmado por el contribuyente en el sentido que las comisiones estaban
relacionadas con la venta de bienes en el exterior y, por tanto, inafectas al Impuesto General a
las Ventas en aplicación del numeral 10 del Apéndice II del Decreto Legislativo N° 666, señala
236 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
que tal argumento no se ajusta a la realidad, ya que según consta de los Papeles de Trabajo
de Fiscalización, el contribuyente es representante exclusivo de firmas extranjeras; así, actúa
como intermediario para la colocación de bienes de sus representadas en el país y gestiona
la tramitación directa de pedidos de los clientes nacionales respecto de los proveedores no
domiciliados, funciones que determinan que los sujetos no domiciliados retribuyan los servicios
mediante el pago de una comisión.
Finalmente, señala que la Resolución N° 93-89-ICE del 28 de abril de 1989, no resulta aplicable
por cuanto versó sobre aspectos relativos a los servicios de exportación, es decir, aquellos
brindados al exportador nacional, domiciliado, destinados a coadyuvar con la realización de
la exportación.
En ese sentido, mantiene los reparos efectuados, por cuanto las comisiones facturadas no
responden al concepto de exportación de servicios.
Análisis
En el caso de autos, el asunto materia de controversia consiste en determinar si las comisiones
percibidas por la recurrente durante los períodos de agosto, setiembre, octubre y diciembre de
1991, constituyen o no la retribución por una exportación de servicios.
Al respecto, cabe señalar que debido a la distinta normativa aplicable en esos meses, a
continuación se efectuará un análisis por cada período.
Agosto a octubre de 1991
En este período estuvo vigente el artículo 28° de las leyes del Impuesto General a las Ventas
aprobadas por los Decretos Legislativos N°s. 656 y 666, el cual estableció que la exportación
de bienes y de servicios, no estaba afecta a este tributo.
No obstante ello, debe tenerse presente que estas !eyes no definieron lo que debía entenderse
como exportación de servicios, concepto que recién fue incorporado en el Reglamento aprobado
por el Decreto Supremo N° 269-91-EF, vigente desde el 22 de noviembre de 1991.
Debido a tal hecho, resulta pertinente revisar algunas definiciones que pueden ser empleadas
a modo ilustrativo, para dilucidar el tema objeto de controversia:
•
El Diccionario de la Lengua Española aprobado por la Real Academia Española (Vigésima
Primera Edición, Madrid, 1992), define el término exportar, como "vender géneros a otro
país."
•
El Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual de Guillermo Cabanellas, Tomo Ill,
Vigésima Primera Edición, define a la exportación como el " envío de mercaderías o
productos del país propio a otro, o del que se menciona a uno distinto".
•
La Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo N° 503, definía a la
exportación como el "régimen aduanero por el cual se autoriza la salida legal del país,
de mercaderías nacionales o nacionalizadas".
•
El Decreto Supremo N° 008-97-PCM y sus normas reglamentarias, definen lo que se
entiende por exportación de servicios para efectos de los beneficios concedidos por el
Decreto Ley N° 22342 a favor de la exportación no tradicional.
Al respecto, el artículo 2° del Reglamento de dicho Decreto, aprobado por Resolución ICE N°
093-89-ICE/Presidencia, modificado por Resolución ICE N° 386-90/ICE-Jefatura, señaló que
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 237
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
debía entenderse "como exportación de servicios la prestación que de éstos se efectúe en el
país o en el exterior, por personas jurídicas residentes constituidas en el país, que genere un
ingreso neto de divisas, y que estén relacionadas a la agricultura, hidrología, industria..."
En base a estas definiciones puede inferirse que para la existencia de una operación de
exportación, es necesario el desarrollo de una actividad (usualmente la compraventa de una
mercadería) por un sujeto domiciliado en un país, a favor de otro que domicilia en un país
distinto y a cambio de una contraprestación.
Partiendo de estas características, debe tenerse presente que el tratamiento dado a la
exportación de bienes está condicionado a su salida física de una determinada zona aduanera,
mientras que en el caso de los servicios no resulta apropiado adoptar el mismo criterio, por
lo que en lugar de "sacar" un servicio al exterior, es preferible referirse a "prestar" un servicio
a alguien que esté dispuesto a pagar por él en el exterior.
Debido a ello y atendiendo a que el hecho económico gravado por el Impuesto General a
las Ventas es el consumo, cuando un servicio es prestado y recibido según sea el caso, por
sujetos pertenecientes a distintas jurisdicciones, resulta relevante a fin de establecer a los
sujetos pasivo y activo de la relación jurídico tributaria, determinar el lugar donde se produce
el consumo del servicio.
Dentro del esquema elegido por nuestra legislación para gravar el consumo, se ha optado por
una imposición sobre el valor agregado cuyo esquema ha sido diseñado para que el Estado
recaude el importe del tributo sobre el consumo final, pero no en un solo acto sino por etapas,
empleando para ello el mecanismo del "crédito fiscal" o "impuesto contra impuesto".
Esta mecánica que no tiene mayores inconvenientes cuando las operaciones del ciclo económico
son efectuadas dentro de un mismo territorio; sin embargo, presenta algunos problemas cuando
los sujetos intervinientes pertenecen a distintas jurisdicciones, planteándose al respecto la
siguiente alternativa de solución:
•
Tributación en el país de destino: con ello se pretende que el gravamen sobre el consumo
final recaiga en el sujeto domiciliado en el país que recibe el servicio brindado, de tal
forma que la operación constituye una exportación para el país donde fue prestado este
servicio, encontrándose gravado con tasa cero, lo que permite al exportador neutralizar
la incidencia de los tributos que afectaron sus adquisiciones, mediante el mecanismo
"impuesto contra impuesto".
•
Tributación en el país de origen: en este caso la incidencia del tributo se da en el país
exportador, produciéndose un reembolso del monto recaudado a favor del país donde
se efectúa el consumo. Este mecanismo es propio de mercados comunitarios, en los
cuales opera un mercado interno supranacional donde no se efectúan importaciones ni
exportaciones.
CAP.
III
De acuerdo a lo planteado por estas dos teorías, nuestra legislación optó por un esquema de
"Tributación en el país de destino", por lo que a fin de poder calificar una operación como
exportación de servicios, resultaba relevante determinar si el consumo de éstos se había
producido en el exterior.
En tal sentido, era necesario determinar el criterio de vinculación que nuestra legislación
238 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
adoptaría para gravar o inafectar el consumo final de un servicio, ya que las posiciones de
otros países al respecto, comprendían:
•
Criterio de territorialidad, con sus dos variantes, es decir, considerar el lugar donde era
prestado el servicio o donde era utilizado el mismo.
•
Criterio del pago, considerando para ello el lugar donde se producía el pago de la
contraprestación.
•
Criterio del domicilio, en el cual resulta relevante exclusivamente el domicilio de los
sujetos intervinientes en la prestación de un servicio.
El criterio de vinculación aplicable al caso peruano, fue recién adoptado con el Decreto Supremo
N° 269-91-EF, por lo que en el período comprendido hasta su entrada en vigencia, para
que una operación calificara como exportación de servicios, bastaba que cumpliera con las
siguientes características: (a) el servicio debía ser prestado en el país, (b) por un domiciliado,
(c) a favor de un sujeto no domiciliado que estuviera ubicado en el exterior y (d) a cambio de
una contraprestación, no resultando exigible un criterio de vinculación adicional, puesto que,
como se ha indicado, los que planteaba el derecho comparado eran diversos, no pudiendo
exigírsele al contribuyente que asumiera alguno de ellos como requisito para considerar una
operación como exportación de servicios.
En el informe que sustenta la apelada, la Administración indica que "en el presente caso, la
actividad desempeñada por el contribuyente consiste en contactar compradores del país para
que el proveedor del exterior coloque sus productos en territorio nacional, función por la cual
el no domiciliado retribuye los servicios mediante el pago de una comisión."
Continúa indicando dicho informe, que "en ese contexto, resulta evidente que la referida
actividad cumple con los primeros dos requisitos antes citados (refiriéndose al artículo 33°
del Decreto Supremo N° 269-91-EF), pero no con el tercero de ellos (al cual nos referiremos
en el siguiente acápite)..."
Como ya se indicó, en este período no estaba vigente el mencionado Decreto Supremo, sin
embargo, resulta pertinente mencionar que los "dos primeros requisitos" de su artículo 33°,
cuyo cumplimiento ha sido verificado por la Administración, consistían en la prestación en el
país de servicios a favor de personas no domiciliadas, las cuales pagaban una comisión a la
recurrente como contraprestación.
De esta forma, ante la falta de precisión en la norma del IGV respecto a los requisitos que
debía cumplir una operación para calificar como exportación de servicios, debemos concluir
que la actividad desarrollada por la recurrente encuadra en una concepción razonable de lo
que implica una exportación de tal naturaleza, por lo que procede dejar sin efecto los reparos
formulados por los períodos anteriores a la vigencia del Decreto Supremo N° 269-91-EF.
Diciembre de 1991
A partir del 22 de noviembre de 1991 entró en vigencia el Decreto Supremo N° 269-91-EF,
cuyo artículo 33° estableció que para la aplicación del artículo 28° de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, se consideraba como exportación de servicios la prestación que de éstos
se efectuaba en el país a personas no domiciliadas y siempre que dichos servicios se hubieren
utilizado económicamente en el exterior.
Como la Administración y la recurrente coinciden en que la actividad desempeñada por esta
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 239
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
última cumple con los dos primeros requisitos, esto es, que se trata de servicios prestados en
el país a favor de un no domiciliado, el tema en discusión se centra en determinar si dichos
servicios fueron utilizados o no económicamente en el exterior.
Al respecto, cabe indicar que ni la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobada por el
Decreto Legislativo N° 666, ni su Reglamento, vigentes durante el período acotado, señalaban
qué debía entenderse por utilización económica en el exterior, por lo que debe recurrirse a su
acepción gramatical, indicando al respecto el Diccionario de la Lengua Española, que "utilizar"
significa aprovecharse de una cosa.
En ese orden de ideas, cuando la ley hacía referencia a "... que dichos servicios sean
utilizados económicamente en el exterior", debe entenderse que se estaba refiriendo a que el
aprovechamiento, es decir, el beneficio que proporcionaba este servicio, debía producirse en
el exterior.
Este criterio en torno a la utilización económica, fue posteriormente recogido por el Reglamento
de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por el Decreto Supremo 29-94-EF, que
en el literal d), numeral 1 del artículo 9°, establecía como un requisito para que un servicio
fuera considerado como exportado, que su uso, explotación o aprovechamiento debía darse
en el extranjero.
En el caso de autos, debe tenerse presente que de acuerdo a los documentos que obran entre
folios 1 y 4 del expediente, la recurrente brindaba dos tipos de servicio a su comitente del
exterior:
CAP.
III
•
Contactar potenciales compradores en el país e informar a su comitente del exterior,
quien pagaba una retribución por dicha labor.
•
Preparar cotizaciones para compradores peruanos, elaborar las órdenes de pedido y
brindar toda la información necesaria a su comitente, a fin de facilitar el ingreso de la
mercadería a territorio nacional, cobrando una comisión al proveedor del exterior, una
vez que dichos bienes eran pagados y no existían reclamos del comprador.
Tratándose del primer tipo de servicios, el tema de la utilización económica está vinculado al beneficio
inmediato que el proveedor del exterior obtenía de la información proporcionada por su representante
local, referida principalmente a los potenciales compradores de su mercadería, permitiéndole
asimismo disminuir sus costos de transacción para futuras operaciones con el Perú.
La utilización económica o aprovechamiento que el proveedor del exterior obtenía de estos
servicios, se veía materializada de forma objetiva en el hecho que pagaba una retribución a
su representante en el país, con prescindencia de concretar ventas de mercadería sobre la
base de la información recibida. En tal sentido, como el uso de la información brindada por
la recurrente a su comitente, fue económica y directamente utilizada por éste en el exterior,
consideramos que los reparos formulados al respecto deben ser levantados.
Por tales motivos y considerando que está acreditado por la propia Administración que las
operaciones de la recurrente cumplían además con los dos primeros requisitos previstos
en el artículo 33° del Decreto Supremo N° 269-91-EF, se debe concluir que la actividad
desarrollada por la recurrente, consistente en contactar potenciales compradores en el país y
brindar información a su comitente del exterior a cambio de una retribución, calificaba como
exportación de servicios, encontrándose por tanto inafecta al Impuesto General a las Ventas.
En cuanto al segundo tipo de servicios proporcionados por la recurrente, debemos tener
240 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
presente en torno al tema de la utilización económica, que ésta se manifiesta de forma distinta
de acuerdo al tipo de operación realizada y a la forma coma ha sido convenida entre las partes
contratantes.
Tratándose de los servicios de intermediación y asesoramiento para la colocación de mercadería
en territorio nacional, obra a fojas 3 del expediente un informe presentado por la recurrente en
la etapa de fiscalización, en el que indica que "una vez efectuado el pago (por el comprador
local), y si no existe reclamo, el proveedor nos pagará la comisión respectiva que ha sido
negociada de acuerdo con las condiciones de venta".
De acuerdo a ello, puede inferirse que convencionalmente las partes han acordado el momento
en el cual la actividad de la recurrente representa un beneficio económico para su comitente y
por tanto genera el pago de la comisión pactada: una vez que el comprador pagó y no efectuó
reclamos por la mercadería recibida, supuesto de hecho que se verifica en territorio nacional,
cuando los bienes adquiridos ya han sido importados.
Por tal motivo, consideramos que tratándose del segundo tipo de servicios brindado por la
recurrente, la utilización económica se da en el país y no en el exterior, incumpliendo de esta
forma el tercer requisito previsto por el artículo 33° del Decreto Supremo N° 269-91-EF para
que califique como exportación de servicios.
Debe tenerse presente que si bien la actividad desarrollada por la recurrente no califica como
exportación, tratándose más bien de una prestación de servicios en el país, el argumento esgrimido
por aquélla respecto a que le sería aplicable la exoneración prevista en el numeral 10 del Apéndice II del
Decreto Legislativo N° 666, establecida a favor de los servicios de comisión mercantil prestados
en relación a ventas exoneradas o inafectas, carece de sustento en la medida que los servicios
de intermediación brindados están referidos a operaciones de importación.
Debido a que los reparos efectuados respecto a las comisiones recibidas por la recurrente en
el mes de diciembre de 1991, no distinguen entre los dos tipos de servicio brindados por ésta,
la Administración deberá emitir nuevo pronunciamiento al respecto, considerando además el
mayor crédito fiscal proveniente de los meses anteriores.
Finalmente, debe indicarse que la resolución que sea emitida en el presente caso, constituye
jurisprudencia de observancia obligatoria, debiendo para tal efecto ser publicada en el diario
oficial "El Peruano" conforme a lo dispuesto por el artículo 154° del Texto Único Ordenado del
Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF.
Conclusión
Por lo expuesto, soy de opinión que este Tribunal acuerde lo siguiente:
1.
REVOCAR la Resolución de Intendencia N° 015-4-03655 emitida el 28 de febrero de
1995, en el extremo referido a los reparos efectuados a las comisiones de la recurrente,
correspondientes a los meses de agosto, setiembre y octubre de 1991, y DECLARARLA
NULA E INSUBSISTENTE respecto a lo demás que contiene, debiendo la Administración
emitir nuevo pronunciamiento conforme a lo indicado en el presente dictamen.
2.
DISPONER que la resolución emitida en el presente caso constituya jurisprudencia de
observancia obligatoria, debiendo ser publicada en el diario oficial "El Peruano" conforme a
lo dispuesto por el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado
por el Decreto Supremo N° 135-99-EF.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 241
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
RTF: 03294-2-2002
EXPEDIENTE N° :
INTERESADO :
ASUNTO
:
PROCEDENCIA :
FECHA
:
3129-2000
Impuesto General a las Ventas
Lima
Lima, 21 de junio de 2002
VISTA la apelación interpuesta por ... contra la Resolución de Intendencia N° 015-411682/SUNAT, emitida con fecha 31 de mayo de 2000 por la Intendencia de Principales
Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria,
que declara improcedente los recursos de reclamación formulados contra las Resoluciones de
Determinación Nºs. 012-03-000381 a 012-03-000383, emitidas por el saldo a favor del
exportador del Impuesto General a las Ventas devuelto en exceso correspondiente a los meses
de enero a octubre, noviembre y diciembre de 1998, respectivamente, y contra las Resoluciones
de Intendencia N°s. 012-4-06213/SUNAT y 012-4-06214/SUNAT, sobre devolución del saldo
a favor materia del beneficio de los períodos de noviembre y diciembre de 1998.
CONSIDERANDO:
Que la recurrente sostiene lo siguiente:
1.
CAP.
III
Las operaciones que sustentan el crédito fiscal reparado son reales de modo que no es aplicable
el artículo 44º de la Ley del Impuesto General a las Ventas, ya que la Administración no ha
probado que las operaciones sean falsas, ni la vinculación de la empresa con los proveedores
y grupos económicos, ni que ésta haya actuado con mala fe.
El mencionado artículo 44º presupone la realización de un acto simulado entre comprador
y vendedor, criterio compartido por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nºs 583-3-98.
Sin embargo, no se ha probado la participación de... en un acto jurídico simulado. Más
aún, la variante que señala la Administración no está comprendida dentro de la definición
de simulación ni de operación no real, pues los actos jurídicos celebrados por... con
sus proveedores son válidos y eficaces, al haberse producido la transferencia real de
los bienes y fijado un valor de mercado, el cual fue efectivamente pagado conforme lo
admite la propia Administración.
La veracidad de las operaciones ha sido probada ampliamente, exhibiendo los registros
contables, facturas de compra y de venta, guías de remisión, órdenes de compra, cheques,
actas de recepción del oro, análisis de laboratorios, certificados de los resultados de
los aforos físicos, declaraciones únicas de exportación y otros documentos con los que
se ha acreditado, mes por mes, la realidad de las adquisiciones y la existencia física
del oro. Además, los pagos nunca se realizaron en efectivo ni con personas naturales,
sino siempre a través de entidades bancarias o entregando cheque a personas jurídicas
registradas en la Administración.
242 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Una prueba irrefutable de la realidad de las operaciones y de la buena fe de... es el
otorgamiento de cartas fianza, prorrogadas sucesivamente, no obstante que la Ley del
Impuesto General a las Ventas no obliga a presentar carta fianza al momento de solicitar
la devolución del Impuesto General a las Ventas. De existir mala fe tampoco se hubiera
sometido a una fiscalización de aproximadamente 12 meses, ni habría ofrecido y entregado
toda la documentación solicitada a través de los 11 requerimientos emitidos a lo largo
de la etapa de fiscalización. Asimismo, Price Waterhouse Coopers ha comprobado la
realidad de las operaciones efectuadas, mediante la revisión a la documentación contable
y comercial vinculada al oro adquirido y exportado entre agosto de 1997 y enero de
1999, no habiendo encontrando ninguna irregularidad.
2.
Respecto de la relación con Jorge Becerra Díaz y el grupo de sus empresas (JB Alhajas
S.A. y Afimetal S.R.Ltda., entre otras), ésta es solamente comercial, careciendo de
sustento lo señalado por la Administración en el sentido que dichas empresas dependen
económica y financieramente de Engelhard Corporation Inc., ya que la deuda de ese
grupo con la casa matriz constituye el 32.2% del total de sus adeudos, mientras que
el restante 67.8% corresponde a acreencias del sistema financiero peruano. Más aún,
la casa matriz le ha iniciado un proceso judicial sobre ejecución de garantías por el
incumplimiento de obligaciones.
De otro lado, el préstamo otorgado por Engelhard Corporation Inc. a JB Alhajas S.A.
sirvió para refinanciar un préstamo otorgado originalmente por el Banco Interandino S.A.,
habiéndose procedido a iniciar un proceso judicial de ejecución de garantías debido a la
falta de pago de las obligaciones contraídas; y Jaime Gálvez Villarroel, gerente general de
también fue gerente general de Afimetal S.R.Ltda. debido a que esta última se creó con la
finalidad de celebrar un joint venture entre ambas empresas, por lo que su participación
era una garantía para la operación, la que sin embargo, nunca se llegó a concretar.
3.
4.
Las manifestaciones obtenidas por la Administración al amparo del Decreto Legislativo
N° 815, en ningún caso involucran a... en las supuestas actividades ilícitas denunciadas
por los declarantes, lo que demuestra que no formaba parte ni conocía la existencia
de la supuesta cadena de comercialización fraudulenta del oro. Dichas declaraciones
constituyen confesiones de los declarantes, siendo preciso indicar que el hecho que
consten en un acta no les da el carácter de prueba instrumental. La confesión no es
admitida por el Código Tributario como medio probatorio.
En cuanto al incremento de las adquisiciones de oro en 1998, ello se debió a que el
sistema financiero nacional suprimió el otorgamiento de créditos por lo que los proveedores
se dirigieron a su empresa, que al tener financiamiento externo no se vio perjudicada por
ello. Sin embargo, el único financiamiento fue el otorgado al Grupo Becerra y, si bien no
se descarta que los proveedores de cada nivel de comercialización obtengan los fondos
necesarios para comprar el oro de su cliente en el siguiente nivel de comercialización,
ello no implica que su empresa financie a toda la cadena de comercialización.
Los datos del Ministerio de Energía y Minas sobre la producción de oro aluvial en los que
se basa la Administración para señalar que la cantidad de oro exportado es falsa, son
estimados, pues se basan en las declaraciones de los titulares de la actividad minera
sin considerar a la minería informal. El hecho que las empresas del Grupo Becerra y
de sus principales proveedores se encuentren en el rubro de "Lavaderos y Artesanales"
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 243
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
del Anuario Minero 1998, y no dentro del rubro "Gran, Mediana y Pequeña Minería" no
implica, como señala la Administración, que el origen del oro sea ilegal.
5.
En la resolución apelada, aún cuando se indique que los reparos se sustentan en el artículo 44°
de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se ha aplicado el Decreto Supremo Nº 014-99-EF,
transfiriendo de manera ilegal e inconstitucional la presunta responsabilidad penal de terceros,
haciendo responsable a la recurrente de las irregularidades de la cadena de comercialización.
Dicho Decreto fue dictado expresamente para el caso de siendo inconstitucional por violar los
principios de legalidad, no confiscatoriedad, retroactividad y derecho de defensa, así como
otras normas del Código Tributario referidas a la transmisión de la obligación tributaria y
a la responsabilidad solidaria; destacando que el Tribunal Fiscal, en resoluciones tal como
la N° 669-4-97, ha señalado que denegar el derecho al uso del crédito fiscal en base a lo
dispuesto por normas de rango inferior al de la Ley, que no desarrollan limitaciones previstas
en la misma, implica una alteración en la naturaleza del tributo.
No obstante lo señalado, se deduce la nulidad de las Resoluciones de Intendencia que
declararon procedente en parte las solicitudes de devolución y ordenaron la ejecución de
las cartas fianza, debido a que conforme con el artículo 11º del Reglamento de Notas de
Crédito Negociables modificado por el Decreto Supremo Nº 014-99-EF, la Administración se
encontraba facultada para ello siempre que se comprobaran los hechos ilícitos que configuran
delito de evasión tributaria o cualquier otro delito tributario cometidos por el solicitante o
cualquiera de los agentes que participen en la cadena de comercialización del bien materia
de exportación, aspecto este último que le compete en forma exclusiva al Poder Judicial.
QUE LA ADMINISTRACIÓN SEÑALA:
CAP.
III
1.
La resolución apelada ha sido emitida como consecuencia de los reparos efectuados al
saldo a favor materia de beneficio de los períodos de enero a diciembre de 1998, al haberse
constatado que el Impuesto General a las Ventas consignado en los comprobantes de pago
por adquisiciones, corresponde a operaciones no reales y no fehacientes, precisando que
dichos reparos fueron formulados al amparo de lo dispuesto por los artículos 18º, 34º y
44º de la Ley del Impuesto General a las Ventas, Decreto Legislativo Nº 821.
2.
La mayoría de proveedores de la recurrente no pertenecían a la Gran, Mediana y Pequeña
Minería, por lo que se desprende de ello que se trataban de productores artesanales. En forma
complementaria al proceso de fiscalización iniciado a la recurrente, se procedió a realizar
auditorías a sus proveedores directos y a los proveedores de éstos, obteniendo en cada uno
de los proveedores directos que se mencionan a continuación, los siguientes resultados:
I.
Afimetal S.R.Ltda., empresa del Grupo Becerra, creada con la finalidad de formar
parte de la cadena de comercialización y funcionar como una empresa "limpiadora",
la cual transfirió crédito fiscal amparado en comprobantes de pago emitidos por
operaciones no reales. Asimismo, de la fiscalización efectuada a JB Procesadores
de Metales S.R.Ltda., empresa perteneciente al mismo grupo económico, se tiene
que Afimetal S.R.Ltda. simuló el empleo de servicios de refinación con la finalidad
de formalizar la comercialización de oro de origen ilegal.
II.
Negociaciones y Representaciones S.R.Ltda., empresa del Grupo Becerra, la cual
sólo aparentaba cobrar la suma pagada por la venta de oro, ya que volvía a
depositar el importe cobrado, detrayendo una comisión.
244 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
III.
Inversiones Trinidad S.A., empresa del Grupo Martorell, muestra un comportamiento
totalmente irregular, obteniendo y transfiriendo crédito fiscal que no tiene sustento
en operaciones reales, participando incluso en exportaciones falsas utilizando la
razón social de otra empresa. Adicionalmente, se determinaron elementos que
permitieron deducir que el oro no existía o era de procedencia ilegal: 1) al reelaborar
el kardex, se determinaron saldos negativos de stock de oro no sustentados; 2) si
bien el oro aluvial no tiene más del 90% de pureza, el oro comercializado tenía el
99.98% de grado de pureza, pero ni Inversiones Trinidad S.A. ni sus proveedores
realizaron procesos de refinación ni exhibieron comprobantes que sustentaran la
prestación de estos servicios; y 3) por manifestaciones de representantes legales
y terceros.
IV.
Metales y Agregados del Perú S.A., esta empresa no presentó la documentación
sustentatoria que respaldara la compra de oro, exhibió facturas falsas por
operaciones no reales, no sustentó los pagos efectuados a proveedores y no
presentó un control documentario que demuestre la transferencia física del oro.
V.
South Traders S.A., empresa del Grupo Martorell, sus proveedores no pudieron
acreditar la existencia del oro enajenado y en algunos casos sólo eran intermediarios
en la comercialización de oro.
VI.
Empresa Minera Tambopata E.I.R.L., de los resultados de la fiscalización a esta
empresa, se determinó que el inmueble declarado como domicilio fiscal en el Cusco
nunca fue ocupado por ésta o por su representante legal. A partir del levantamiento
del secreto bancario, se observó que la Cuenta N° 285-1047994-083 del Banco de
Crédito perteneciente a esta empresa, no refleja el ingreso de los cheques girados
por la recurrente para la cancelación de la Factura N° 001-0001, emitida por la
Empresa Minera Tambopata E.I.R.L. se concluye que esta empresa es una "empresa
fantasma", que otorgó comprobantes por operaciones no reales.
Por otro lado, se determinó que los comprobantes de pago que sustentan crédito fiscal,
proporcionados por los proveedores de los proveedores antes mencionados así como de
las empresas Inversiones Mineras JHA S.A.C. e International Metal Trading S.A., también
proveedores directos de la recurrente, no reflejan la adquisición de los bienes que en ellos
se consigna, pues fueron emitidos bajo diversas modalidades de evasión, entre otras:
empresas fantasmas, facturas de favor a cambio de una comisión, proveedores que no
exhiben documentación sustentatoria, proveedores que no cuentan con el sustento de la
extracción de oro, proveedores que señalan no haber realizado la operación ni emitido
los comprobantes de pago o haber dejado éstos en poder de un tercero, doble emisión
de facturas y guías de remisión, existencia de vínculos amicales, familiares, comerciales,
económicos, laborales, personas que prestaron su nombre para la creación de una empresa
y que nunca intervinieron en la comercialización de oro.
Respecto a las empresas Importaciones y Exportaciones Frama S.R.Ltda. (empresa
del Grupo Becerra), Princeton Dover Corp. Sucursal del Perú, y Vegydson y Cía S.A.,
proveedores directos de la recurrente, se determinó que las facturas de venta emitidas
por estas empresas no corresponden a operaciones reales, al detectarse que no tenían
capacidad económica para solventar sus adquisiciones y ser sujetos de crédito, al no poseer
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 245
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
bienes ni activos fijos. En el caso de la primera de las nombradas, tampoco, demostró
tener la infraestructura adecuada para salvaguardar el material que comercializaba, el
personal idóneo y suficiente para su transporte, ni contaba con medidas de seguridad para
la entrega del oro. En el caso de la segunda empresa, se observó que la utilidad obtenida
era muy baja en relación con la inversión realizada y tratándose de la última empresa, se
detectó que tenía como fuente de financiamiento los adelantos que le proporcionaba.
CAP.
III
3.
Además, se detectaron otras irregularidades, tales como: (i) supuestas compras y ventas
de oro en la cadena de comercialización del oro (operaciones no reales), detectadas
durante la fiscalización en las manifestaciones tomadas al amparo del Decreto Legislativo
Nº 815, (ii) el cliente o comprador era el responsable de llenar las facturas, pues los
proveedores de segundo y tercer nivel entregaban en blanco las facturas al proveedor de
primer nivel quien con conocimiento del procedimiento, recopilaba el oro irregularmente
adquirido y el comprobante de pago respectivo, (iii) incongruencias al relacionar la ley
del oro (nivel de pureza del mineral) que comercializaron los proveedores en las distintas
cadenas de comercialización con la ley que era propia del oro aluvial, (iv) en el año
1998, la cantidad de oro proveniente del estrato aluvial (oro de lavaderos y/o artesanales)
producido a nivel nacional y reportado al Ministerio de Energía y Minas fue de 22,560
Kgs., cifra que comparada a la cantidad de oro exportado por ... y otras empresas que
comercializaron oro del mismo origen, llevó a considerar que este último superó la cifra
oficial, (v) comportamientos irregulares de las empresas y personas que participan en
las cadenas de comercialización, habiéndose identificado 3 tipos de comportamientos:
empresas limpiadoras, comisionistas y/o intermediarias y fantasmas.
4.
Mediante un análisis jurídico de las operaciones realizadas por... se evaluó si en esta
empresa existe buena fe respecto de sus adquisiciones, indicándose que a partir del
Decreto Legislativo N° 821, la legislación estableció un estándar de comportamiento
razonable que justifica las adquisiciones de buena fe, habiéndose establecido un
supuesto permisivo para el pago con cheque, en atención al cuidado que requiere la
emisión del mismo. La condición indispensable para tener derecho al crédito fiscal es
que el comprobante de pago respalde una operación real, por ello el artículo 44° de
la Ley del Impuesto General a las Ventas desconoce el crédito fiscal cuando existe un
acto simulatorio entre comprador y vendedor, criterio compartido por el Tribunal Fiscal
(Resolución N° 583-3-98).
En el caso de ... ésta pretende haber realizado operaciones reales con empresas del
primer nivel, las que junto con las de segundo nivel actúan con un ropaje formal a fin de distraer
la verdadera operación de transferencia de oro que se produce entre ... y los acopiadores
directos, encargados de introducir al circuito de comercialización, el oro adquirido
irregularmente. No es aplicable a la presunción de legitimidad de los bienes debido a
que conocía que el poseedor no era el propietario, descartándose la buena fe. El hecho
que realmente haya exportado oro resulta irrelevante, ya que éste no fue adquirido de
quien aparece en el comprobante de pago.
Teóricamente, la devolución del Impuesto General a las Ventas a los exportadores implica
que previamente haya ingresado al fisco el dinero a devolver en las fases previas a la
exportación. En el caso de autos se solicitó la devolución de un impuesto que no ingresó
al Fisco.
246 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
5.
Además de las irregularidades resultantes al investigar la operatividad de las empresas
en las distintas cadenas de comercialización del oro, existen los denominados indicios
que se señalan a continuación, que prueban la participación de Engelhard Perú S.A. en
las citadas cadenas: (i) participación de Jaime Gálvez Villarroel en los negocios de Jorge
Becerra Díaz, y (ii) financiamiento de las cadenas de comercialización.
De otro lado, se ha comprobado la existencia de un contrato de crédito revolvente suscrito
entre la casa matriz de la recurrente, Engelhard Corporation Inc., con JB Alhajas S.A.,
empresa del Grupo Becerra, participando como garantes cinco empresas del mismo grupo
económico (Inka Gold S.A., JB Procesadora de Metales S.A., JB Intermediarios S.R.Ltda.,
Negociaciones y Representaciones S.R.Ltda. e Inmobiliaria y Promotora Giselle S.A.),
préstamo que aún no ha sido pagado en su totalidad. Asimismo, entre 1997 y 1998,
JB Alhajas S.A. efectuó diversos préstamos a las empresas de Jorge Becerra Díaz, sin
cobrar intereses.
Asimismo, en agosto de 1996 Engelhard Corporation Inc. celebró un contrato de crédito
revolvente con la recurrente por cinco millones de dólares, a fin que esta última contara
con el capital de trabajo suficiente para incursionar en el mercado nacional de compra
de oro. En 1998, dicho crédito fue incrementado a veinticinco millones de dólares.
6.
Respecto al Decreto Supremo N° 014-99-EF, la modificación del artículo 11º está referida
a la ampliación del plazo para la fiscalización a efecto que la Administración pueda
constatar la veracidad de los saldos a favor y no implica que sea sólo en función al mérito
del citado dispositivo que se determine la deuda tributaria, se desconozca el saldo a favor,
se determinen infracciones, se apliquen sanciones o se impute responsabilidad penal. AI
tratarse de una norma procesal y según lo dispuesto por la Segunda Disposición Final
del Código Procesal Civil, resultaba incluso de aplicación inmediata a los procedimientos
en trámite, como la fiscalización especial que se efectuó.
El Decreto Supremo no vulnera el principio de legalidad ya que no establece un supuesto
de responsabilidad solidaria ni establece infracciones y sanciones, sino sólo dispone
nuevos supuestos para la realización de la fiscalización especial. Asimismo, no viola
el principio de no confiscatoriedad al tratarse de una norma procesal y no sustantiva.
Tampoco es en mérito a dicho dispositivo que se imputa responsabilidad penal, pues
ésta corresponderá cuando se compruebe la realización de conductas tipificadas como
delitos de defraudación tributaria por el Decreto Legislativo N° 813.
7.
Finalmente, en cuanto a la ejecución indebida de las cartas fianza en base al Decreto
Supremo N° 014-99-EF, el Tribunal Fiscal mediante la Resolución N° 982-2-99 declaró
infundada la queja debido a que el procedimiento de ejecución estaba arreglado a ley.
QUE DE LO ACTUADO SE TIENE:
I.
ANTECEDENTES
La recurrente solicita la devolución del saldo a favor del exportador materia de beneficio,
correspondiente a los períodos de enero a diciembre de 1998 (mediante Formularios
4949 con Nºs. de Orden 00181553, 00181555, 00223116, 00223117, 00223118,
00112987, 00112992, 00112993, 00112994, 00112995, 00276831 y 00278206),
garantizando cada una de estas solicitudes mediante cartas fianza emitidas por entidades
bancarias.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 247
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
En atención a las mencionadas solicitudes, la Administración Tributaria emitió las
Resoluciones de Intendencia Nss. 024-4-20380/SUNAT, 024-4-20714/SUNAT, 0244-21146/SUNAT, 024-4-21343/SUNAT, 024-4-21895/SUNAT, 024-4-22158/SUNAT,
022-4-27931/SUNAT, 024-4-27974/SUNAT, 024-4-35818/SUNAT, 024-4-39541/
SUNAT, 024-4-44669/SUNAT y 024-4-46736/SUNAT, las cuales autorizaban la emisión
de cheques no negociables con relación a los saldos a favor correspondientes a los meses
de enero a diciembre de 1998.
Para efecto de verificar los saldos a favor del exportador de los períodos de enero a abril
de 1998, la Administración emitió el Requerimiento N° 137-98-NCN (folio 12,633) con
fecha 25 de mayo de 1998. Durante la auditoría se efectuaron observaciones al crédito
fiscal de los meses de marzo y abril de 1998, lo que posteriormente fue reparado en
la Resolución de Determinación Nº 012-03-0000381. No obstante, la Administración
emite la Resolución de Intendencia N° 024-4-21915/SUNAT del 8 de julio de 1998, que
declara la procedencia de las solicitudes de devolución del saldo a favor del exportador
materia de beneficio de los meses de enero a abril de 1998.
En cuanto a los períodos de mayo, junio y julio de 1998, la Administración notificó el
Requerimiento N° 253-98 (folio 12,672) con fecha 3 de setiembre de 1998, a fin de
verificar el saldo a favor del exportador por dichos períodos. Conforme a las cédulas de
"Determinación del Monto a Devolver - Exportadores", cuyas copias obran en los folios
12,675 a 12,677, no se efectuó observación alguna, emitiéndose la Resolución de
Intendencia N° 022-4-27958/SUNAT de fecha 14 de setiembre de 1998 que declara
la procedencia de las solicitudes de devolución del saldo a favor del exportador por los
meses de mayo, junio y julio de 1998.
CAP.
III
Para efecto de verificar los períodos de agosto y setiembre de 1998, la Administración
emite el Requerimiento N° 314-98 (folio 12,711) con fecha 29 de octubre de 1998.
Durante la auditoría se efectuaron reparos al saldo a favor del exportador que fueron
reconocidos por la recurrente mediante la presentación de declaraciones rectificatorias
(folios 12,710 y 18,982), por lo que se emitió la Resolución de Intendencia N° 0224-39561/SUNAT del 26 de noviembre de 1998, que declara la procedencia de las
solicitudes de devolución correspondientes a los períodos revisados.
Respecto al período octubre de 1998, a partir del detalle de los importes de crédito fiscal
reparado existente en la cédula de "Resumen de Reparos al Crédito Fiscal - Utilización
Común" (folio 18,969), se tiene que se efectuó una verificación inicial, observándose el
saldo a favor de dicho período, lo cual fue reconocido por la recurrente al presentar la
respectiva declaración rectificatoria (folio 18,957).
Hasta este punto se tiene que la Administración efectuó una primera revisión de los
periodos enero a octubre de 1998; sin embargo, del 21 de diciembre de 1998 al 23 de
noviembre de 1999, realizó la fiscalización de los periodos tributarios de enero de 1997
a diciembre de 1998, mediante los Requerimientos numerados del 980021032890-1
al 980021032890-11.
Producto de ésta última fiscalización, se determina la existencia de operaciones no
fehacientes y no reales, por lo que se repara el saldo a favor del exportador por los períodos de
enero a diciembre de 1998, emitiéndose las Resoluciones de Determinación N°s. 012-030000381, 012-03-0000382 y 012-03-0000383, las que establecieron los montos de los
248 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
saldos a favor del exportador y las devoluciones en exceso de los mismos, correspondientes
a los meses de enero a octubre, noviembre y diciembre de 1998, respectivamente.
Tomando en cuenta las Resoluciones de Determinación N°s. 012-03-0000382 (noviembre
de 1998) y 012-03-0000383 (diciembre de 1998), la Administración con fecha 2 de
diciembre de 1999 emite las Resoluciones de Intendencia N°s. 012-4-06213/SUNAT y
012-4-06214/SUNAT, que declaran procedente en parte la devolución correspondiente a
los meses de noviembre y diciembre de 1998, y reconocen como deuda las devoluciones
determinadas en exceso y ordenan la ejecución de las cartas fianza Nºs. 019726-04 y
CFR861000239-4, emitidas por el Banco Santander y el Banco STANDARD CHARTERED,
respectivamente, presentadas para garantizar las sumas inicialmente devueltas mediante
las Resoluciones de Intendencia N°s. 022-4-44669 y 022-4-46736.
Tanto las Resoluciones de Determinación N°s. 012-03-0000381, 012-03-0000382 y
012-03-0000383, como las Resoluciones de Intendencia N°s. 012-4-06213/SUNAT
y 012-4-06214/SUNAT antes referidas, fueron materia de reclamación, habiéndose
emitido la Resolución de Intendencia Nº 015-4-11682 de fecha 31 de mayo de 2000,
que declara improcedente la reclamación interpuesta y confirma los valores impugnados.
Esta última resolución es materia de apelación por parte de la recurrente, lo que motiva
la emisión del presente pronunciamiento por el Tribunal Fiscal.
II.
ASPECTOS CONTROVERTIDOS
De la revisión de los antecedentes antes enumerados, así como de los argumentos
expuestos por las partes, se tiene que en el presente caso los aspectos materia de
controversia son los siguientes: (i) el cuestionamiento por parte de la recurrente de la
legalidad del Decreto Supremo Nº 014-99-EF y (ii) los reparos por adquisiciones no
reales y no fehacientes.
En cuanto a la legalidad del Decreto Supremo N° 014-99-EF y en aplicación de lo
establecido en los artículos 102º y 154º del Texto Único Ordenado del Código Tributario
aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF, para efecto de poder resolver el caso de
autos, en el punto III de la presente resolución se desarrolla la posición del Tribunal Fiscal
respecto a si la denegatoria del saldo a favor del exportador prevista por el último párrafo
del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, cuya incorporación fue
dispuesta por el articulo 1 ° del Decreto Supremo N° 014-99-EF, excede los alcances
de los artículos 18°, 19°, 34° y 35° del Nuevo Texto de la Ley del Impuesto General a
las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, Decreto Legislativo N° 821.
Resuelto este extremo, en el punto IV se efectúa el análisis de los reparos antes señalados
y que motivaron la emisión de los valores impugnados.
III.
POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL ACERCA DE LA DENEGATORIA DE LA DEVOLUCIÓN
DEL SALDO A FAVOR PREVISTA EN EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 11° DEL
REGLAMENTO DE NOTAS DE CRÉDITO NEGOCIABLES, CUYA INCORPORACIÓN FUE
DISPUESTA POR EL ARTÍCULO 1° DEL DECRETO SUPREMO N° 014-99-EF.
La legalidad del último párrafo del artículo 11 ° del Reglamento de Notas de Crédito
Negociables, cuya incorporación fue dispuesta por el artículo 1 ° del Decreto Supremo
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 249
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
N° 014-99-EF, es cuestionada por la recurrente, quien señala que la única forma que
la Administración Tributaria tiene para vincularla con los hechos irregulares ocurridos
en la cadena de comercialización del oro es mediante la aplicación de dicho dispositivo,
el cual viola todos los principios constitucionales de legalidad, no confiscatoriedad,
retroactividad de las leyes, derecho de defensa, así como las normas del Código Tributario
referidas a la transmisión de la obligación tributaria y a la responsabilidad solidaria, al
establecer la posibilidad de denegar la devolución del crédito fiscal (saldo a favor del
exportador) proveniente de la compra de los exportadores. Indica que el Tribunal Fiscal se
ha pronunciado en el sentido que denegar el crédito fiscal (saldo a favor del exportador)
en base a lo dispuesto en normas de inferior rango a la Ley que desarrollan limitaciones
no previstas por la misma, implica una alteración en la naturaleza del tributo.
Teniendo en cuenta el cuestionamiento antes indicado y en mérito a que el artículo 102° del
Código Tributario señala que "al resolver el Tribunal Fiscal debe aplicar la norma de mayor
jerarquía", corresponde a esta instancia determinar si la denegatoria del saldo a favor del
exportador prevista en el último párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito
Negociables, cuya incorporación fue dispuesta por el artículo 1° del Decreto Supremo N°
014-99-EF, excede los alcances de los artículos 18°, 19°, 34° y 35° del Nuevo Texto de la
Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, Decreto Legislativo
N° 821.
Por lo tanto, dicho tema fue sometido a la Sala Plena del Tribunal Fiscal, lo que motivó la
suscripción del Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2002-08, en la que consta la adopción
de los siguientes acuerdos:
CAP.
III
"Para efecto de reconocer el derecho al saldo a favor del exportador y proceder a su
devolución, no constituye un requisito previsto en los artículos 18°, 19°, 34° y 35°
del Nuevo Texto de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, Decreto Legislativo N° 821, la exigencia que cualquier eslabón o empresa
que haya intervenido en la cadena de producción y comercialización del bien materia
de exportación, no le sean atribuibles indicios de evasión tributaria o no se le haya
abierto instrucción. En tal sentido, la denegatoria del saldo a favor prevista en el último
párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por
Decreto Supremo N° 126-94-EF, y que ha sido incorporada por el Decreto Supremo N°
014-99-EF, excede los alcances de los artículos del Nuevo Texto de la Ley del Impuesto
General a las Ventas antes referidos".
"Tratándose de exportadores cuyas adquisiciones correspondan a operaciones reales y
que cumplan con todos los requisitos establecidos en los artículos 18° y 19° del Nuevo
Texto de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
Decreto Legislativo N° 821, la denegatoria del saldo a favor hasta por el monto cuyo
abono al Fisco no haya sido debidamente acreditado, prevista en el último párrafo del
artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por Decreto
Supremo N° 126-94-EF, y que ha sido incorporado por el Decreto Supremo N° 01499-EF, excede los alcances de los artículos 18°, 19°, 34° y 35° del Nuevo Texto de la
Ley del Impuesto General a las Ventas antes citado."
"Tratándose de exportadores cuyas adquisiciones no correspondan a operaciones reales, la
sola aplicación del artículo 44° del Nuevo Texto de la Ley del Impuesto General a las Ventas
250 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
e Impuesto Selectivo al Consumo, Decreto Legislativo N° 821, sustenta la denegatoria de la
devolución, no siendo de aplicación la norma contenida en el último párrafo del artículo 11°
del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, aprobado por Decreto Supremo N° 12694-EF, y que ha sido incorporada por el Decreto Supremo N° 014-99-EF."
Los fundamentos que sustentan tales acuerdos, se transcriben a continuación:
(I)
DENEGATORIA DE LA DEVOLUCIÓN DEL SALDO A FAVOR POR COMPROBARSE
INDICIOS DE EVASIÓN O ABRIRSE INSTRUCCIÓN A CUALQUIER ESLABÓN O
EMPRESA DE LA CADENA DE COMERCIALIZACIÓN.
En lo que respecta a la cadena de comercialización del bien materia de
exportación, en el último párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de
Crédito Negociables que es materia de análisis, se dispone lo siguiente:
"Si se detectase indicios de evasión tributaria (..) en cualquier eslabón de la
cadena de comercialización del bien materia de exportación, incluso en /a
etapa de producción o extracción, o si se hubiera abierto instrucción por delito
tributario (..) a cualquiera de /as empresas que hayan intervenido en la referida
cadena de comercialización,(..). De comprobarse los hechos referidos, la SUNAT
denegará la devolución solicitada, hasta por el monto cuyo abono al Fisco no
haya sido debidamente acreditado"
Para efecto de determinar si la denegatoria de la devolución dispuesta por el párrafo
antes citado excede los alcances del Nuevo Texto de la Ley del Impuesto General
a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, Decreto Legislativo Nº 821, cabe
efectuar el siguiente análisis:
1.
Por disposición expresa del articulo 34° de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, el monto del Impuesto consignado en las adquisiciones que efectúe
el exportador, es el que dará derecho al saldo a favor.
Dicha norma no condiciona el derecho al saldo a favor, a que sujetos distintos
al exportador y que hubieren intervenido en la cadena de comercialización,
no incurran en indicios de evasión o que no se les abra instrucción por delito
tributario.
2.
La remisión que el artículo 34° de la Ley del Impuesto General a las Ventas
efectúa respecto de las disposiciones del crédito fiscal contenidas en los
Capítulos VI y VII, es para efecto de establecer dicho saldo.
Las disposiciones del crédito fiscal contenidas en los Capítulos antes referidos,
tampoco condicionan el derecho al crédito fiscal a la conducta de sujetos
distintos al adquirente, en el sentido que se pierda el derecho al crédito
si cualesquiera de los sujetos que intervienen en el ciclo de producción y
distribución de bienes, incurre en indicios de evasión tributaria o se le abre
instrucción por delito tributario.
En efecto, el artículo 18° exige el cumplimiento de requisitos sustantivos de
cargo del propio adquirente, en cuanto dispone que las adquisiciones sólo
otorgarán derecho al crédito fiscal, si son permitidas como gasto o costo
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 251
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
de la empresa y si se destinan a operaciones por las que se deba pagar el
impuesto.
El artículo 19° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, por su parte,
si bien exige el cumplimiento de requisitos formales que, entre otros, están
referidos a los comprobantes de pago que emite el transferente, éstos son
comprobables por parte del adquirente, con excepción que se trate de
un comprobante que hubiere sido otorgado por personas que no resulten
ser contribuyentes del Impuesto o cuya inclusión en algún régimen no los
habilite para ello, supuestos en que no se tiene derecho al crédito fiscal, tal
como expresamente lo señala el citado artículo 19º de la Ley del Impuesto
General a las Ventas.
3.
De las normas de la Ley del Impuesto General a las Ventas antes referidas,
debe notarse que el último párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas
de Crédito Negociables, incorporado por el artículo 1° del Decreto Supremo
N° 014-99-EF, al desconocer la devolución del saldo a favor del exportador
en caso de indicios de evasión tributaria en cualquier eslabón de la cadena
de comercialización del bien materia de exportación, incluso en la etapa de
producción o extracción, o si se hubiera abierto instrucción por delito tributario
a cualquiera de las empresas que hayan intervenido en la referida cadena de
comercialización, está regulando casos no contemplados en dicha Ley para
desconocer el crédito fiscal y por ende el saldo a favor del exportador, en tanto
se sustenta en la conducta de sujetos distintos al exportador.
En tal sentido, la denegatoria del saldo a favor prevista en el último párrafo
del artículo 11° antes citado, excede los alcances de los artículos 18º, 19º y
34° de la Ley del Impuesto General a las Ventas.
4.
CAP.
III
Respecto a lo antes señalado, el Tribunal Fiscal ha emitido diversos
pronunciamientos en el sentido que la validez del crédito fiscal no se
condiciona a situaciones de hecho atribuibles al emisor del comprobante de
pago, tales como:
•
RTF N° 86-5-98 (10.02.98)
"De los artículos 18° y 19° citados (la Ley del Impuesto General a las
Ventas aprobada por Decreto Legislativo Nº 775) no se infiere que la
recurrente debía, en su calidad de adquirente, verificar la conformidad
de los Registros de las facturas de Cadex S.A. y Joyas Molicentro
S.A., ni que el uso del crédito fiscal estuviese supeditado a que
dichos proveedores cumplieran con exhibir tal documentación ante la
Administración, por lo que mal puede ésta, basándose en este único
hecho, desconocer crédito fiscal por el incumplimiento de aquellos
proveedores".
•
RTF N° 252-4-97 (20.02.97)
"La existencia de un mismo representante legal para dos empresas,
hecho que ha sido considerado por la Administración como prueba
de vinculación económica entre las mismas y causal para desconocer
252 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
el crédito fiscal, carece de sustento legal (....) no existía regulación
legal específica que estableciera criterios para calificar la vinculación
económica entre sujetos, ni ésta constituía causal para desconocer el
crédito fiscal; (....) La legislación del Impuesto General a las Ventas
vigente entonces (Decreto Ley N° 25748), tampoco estableció el
requisito de tener licencia de funcionamiento para efectos de considerar
como válida la emisión de un comprobante de pago, ni para que el
adquirente pueda hacer uso del crédito fiscal correspondiente, por
tanto, ésta tampoco constituye causal para reparar el crédito fiscal".
•
RTF N° 395-2-96 (06.11.96)
"Respecto de la inexistencia del proveedor, determinada en la instancia
de reclamación mediante los requerimientos de cruce de información
respectivos, cabe señalar que los dispositivos legales antes citados no
condicionan el derecho al crédito fiscal a/ hecho que el emisor de la
factura haya cumplido con sus obligaciones tributarias, es decir, que
el débito que originó el referido crédito haya sido empozado al fisco
y, más aún, no existe ningún dispositivo que obligue a la recurrente
a verificar si su proveedor ha cumplido con registrar la factura que le
hubiere emitido y, en su caso, con el pago del impuesto respectivo,
criterio establecido mediante Resolución 129-2-96".
•
RTF N° 694-2-00 (16.08.00)
"Respecto al reparo al crédito fiscal (....) cabe señalar que ni la Ley del
Impuesto General a las Ventas aprobada por el Decreto Legislativo N°
775, ni su Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N° 29-94-EF,
así como tampoco el Reglamento de Comprobantes de Pago vigente en
ese momento, aprobado por Resolución de Superintendencia N° 03595/SUNAT, restringen el uso del crédito fiscal a que el vendedor sea
ubicado al efectuarse la verificación y cruce de información, por lo que
el hecho que el proveedor no sea habido no es atribuible al comprador
y no da lugar a la pérdida del derecho al crédito fiscal, criterio que ha
sido recogido de las Resoluciones del Tribunal Fiscal N°s. 2071-4-96,
32-4-97 y 256-3-99".
•
RTF N° 1154-3-00 (17.11.00)
"Situaciones como las que una determinada factura haya sido dada
de baja o que la empresa que la emitió iniciara sus actividades en un
período distinto al que se consigna en dicho comprobante, escapan al
conocimiento del comprador o usuario que solicita la emisión de un
comprobante de pago, habida cuenta que éste compra y actúa de buena
fe (....). La responsabilidad de verificar que los comprobantes de pago
cumplan con los requisitos exigidos por ley o que estos comprobantes
adolezcan de alguna causal que los inhabilite, corresponde a quien
los manda imprimir y emite posteriormente; esta afirmación tiene su
correlato en el hecho que no existe ley ni norma alguna que obligue al
comprador a verificar que la factura cumpla todos los requisitos de ley,
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 253
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
por tanto, carece de sustento desconocer el crédito fiscal a favor del
recurrente"
•
RTF N° 957-1-99 (26.11.99)
"No se puede imputar al adquirente una responsabilidad que no se
encuentra establecida en la norma aplicable, más aún si se tiene en
cuenta que no tenía forma de comprobar si el crédito fiscal transferido
era verdadero o procedente al no tener acceso a los libros y registros
contables del cedente, criterio que ha sido establecido por este Tribunal
a través de las Resoluciones N°s. 045-1-96, 1378-5-96 y 669-5-97,
por lo que procede revocar la apelada en ese sentido"
En conclusión, para efecto de reconocer el derecho al saldo a favor del exportador
y por ende su posterior devolución, no constituye un requisito previsto en la
Ley del Impuesto General a las Ventas, específicamente en el artículo 34° que
regula el derecho al saldo a favor y en los artículos 18° y 19° que establecen
los requisitos para tener derecho al crédito fiscal y que resultan de aplicación al
exportador, la exigencia de que cualquier eslabón o empresa que haya intervenido
en la cadena de comercialización del bien materia de exportación, no le sean
atribuibles indicios de evasión tributaria o no se le haya abierto instrucción. En tal
sentido, la denegatoria del saldo a favor prevista en el último párrafo del artículo
11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables y que ha sido incorporada
por el Decreto Supremo N° 014-99-EF, excede los alcances de los artículos de la
Ley del Impuesto General a las Ventas antes referidos.
(II)
CAP.
III
DENEGATORIA DE LA DEVOLUCIÓN DEL SALDO A FAVOR POR COMPROBARSE
INDICIOS DE EVASIÓN O ABRIRSE INSTRUCCIÓN AL SOLICITANTE
(EXPORTADOR)
El exportador es a quien la Ley del Impuesto General a las Ventas, en sus artículos 34°
y 35°, le reconoce el derecho al saldo a favor del exportador y a solicitar la devolución
del mismo. Por ello, cuando el Reglamento de Notas de Crédito Negociables utiliza
el término solicitante, debemos entender que se refiere al exportador.
Efectuada tal precisión, cabe citar nuevamente la parte pertinente del último párrafo
del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, que ha sido
incorporado por el Decreto Supremo N° 014-99-EF, que dispone lo siguiente:
"Si se detectase indicios de evasión tributaria por parte del solicitante, (..)
o si se hubiera abierto instrucción por delito tributario al solicitante ( ..). De
comprobarse los hechos referidos, la SUNAT denegará la devolución solicitada,
hasta por el monto cuyo abono al Fisco no haya sido debidamente acreditado".
Para efecto de determinar si la denegatoria de la devolución dispuesta por el
párrafo antes citado reglamenta o excede los alcances de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, cabe efectuar el siguiente análisis:
1.
La Ley del Impuesto General a las Ventas, en su artículo 34° que regula
el derecho al saldo a favor y en sus artículos 18° y 19° que establecen los
requisitos para tener derecho al crédito fiscal y que resultan de aplicación
254 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
al exportador, se limita a exigir el cumplimiento de requisitos sustanciales y
formales respecto de las adquisiciones que realiza el exportador.
En efecto, el artículo 18° exige el cumplimiento de requisitos sustanciales referidos
a las adquisiciones del exportador, y el artículo 19° el cumplimiento de requisitos
formales referidos al comprobante de pago que respalda la adquisición del
exportador, lo que incluye la exigencia de que dicho comprobante no sea falso
lo que significa, entre otros supuestos, que corresponda a una operación real,
conforme lo dispone el numeral 2.2 del artículo 62 del Reglamento de la Ley
del Impuesto General a las Ventas. Este último, concuerda con lo previsto por el
artículo 44° de la citada Ley, dispositivo que niega el derecho al crédito fiscal en
el caso de comprobantes de pago que no correspondan a una operación real.
2.
La norma contenida en el último párrafo del artículo 11 ° del Reglamento
de Notas de Crédito Negociables y que es materia del presente análisis,
permite a la SUNAT denegar la devolución del saldo a favor, siempre que: (i)
compruebe indicios de evasión o se le abra instrucción por delito tributario
al solicitante (exportador) y (ii) hasta por el monto cuyo abono al Fisco no
haya sido debidamente acreditado.
El primer requisito está referido al solicitante, mientras que el segundo
corresponde al cumplimiento del pago del Impuesto General a las Ventas de
cargo de sujetos distintos al exportador, tal como pasaremos a explicar.
2.1 Comprobación de indicios de evasión o que se le abra instrucción por
delito tributario al solicitante (exportador)
Los exportadores que cumplan con todos los requisitos exigidos en los
artículos 18° y 19° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, tal como
lo dispone el artículo 34° de la misma, tienen derecho al saldo a favor y,
ello implica que, sus adquisiciones corresponden a operaciones reales,
tal como se explicó en el punto 1. del presente acápite.
En tales casos, el delito tributario o la conducta evasiva que la SUNAT le
tendría que atribuir al exportador para denegar la devolución de su saldo a
favor al amparo de lo establecido en el último párrafo del artículo 11 ° del
Reglamento de Notas de Crédito Negociables, tendría que estar referido a
conductas contrarias a derecho que sean distintas al incumplimiento de
los requisitos exigidos en los artículos 18º y 19º antes referidos.
Siendo ello así, la denegatoria del saldo a favor de tales exportadores al
amparo de lo establecido en el último párrafo del artículo 11° materia
de análisis, excedería los alcances de la Ley del Impuesto General a las
Ventas.
De otro lado, cabe señalar que si el delito o el indicio de evasión
que se atribuye al exportador estuviera referido a sus adquisiciones,
podríamos estar frente al caso de operaciones no reales en que es
de aplicación lo dispuesto en el artículo 44º de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, aspecto este último que desarrollaremos más
adelante, en el punto 3. del presente acápite.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 255
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
2.2 Abono al Fisco del monto del saldo a favor cuya devolución se
solicita
La exportación no es una operación afecta con el Impuesto General
a las Ventas, tal como lo dispone expresamente el artículo 33° de la
Ley de dicho impuesto. La obligación de abonar el Impuesto al Fisco
corresponde al proveedor del exportador, así como a todos aquellos que
han intervenido en la cadena de comercialización del bien materia de
exportación, por cuanto han realizado los supuestos de hecho previstos
en la Ley del Impuesto General a las Ventas como operaciones gravadas
y, por tanto, son los sujetos del Impuesto -incidido jurídico del tributoque tienen a su cargo la obligación de abonar al Fisco el monto del
tributo generado.
Los exportadores son incididos económicamente con el impuesto al
haber soportado su traslado en sus adquisiciones. Por ello y a fin de
evitar efectos acumulativos del impuesto y conforme al principio de
imposición en el país de destino la legislación del impuesto prevé su
recuperación, reconociéndole al exportador el derecho a solicitar su
devolución.
Consecuentemente, cuando el último párrafo del artículo 11 ° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables se refiere a la denegatoria
de la devolución por el "monto cuyo abono al Fisco no haya sido
debidamente acreditado", éste sólo puede corresponder al importe del
Impuesto de cargo de cualesquiera de los sujetos del impuesto que
hubieren intervenido en la cadena de comercialización del bien materia
de exportación -distintos al exportador- y que no hubiera sido abonado
al Fisco por la conducta evasiva o el delito tributario por el cual se le
abre instrucción.
CAP.
III
Imaginemos el siguiente ejemplo, en que el exportador cumple con
todos los requisitos previstos en los artículos 18° y 19° de la Ley del
Impuesto General a las Ventas:
Fabricante
Vende
IB
P.V.
100
18
118
Mayorista
Minorista / exportador
200
Exporta 300
36 CF (18)
236
IGV: 18
PIDE DEVOLUCIÓN
IGV: 18
IB (impuesto bruto)
CF (crédito fiscal)
PV (precio de venta)
256 ASESOR EMPRESARIAL
Adquisición
IGV de S/. 36
S/.: 36
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Si en este caso, el fabricante o el mayorista no hubieran cumplido
con abonar el Impuesto General a las Ventas a su cargo, y la SUNAT
denegara la devolución del saldo a favor en aplicación del último párrafo
del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables,
ello sin lugar a dudas excedería los alcances de la Ley del Impuesto
General a las Ventas, toda vez que en ella no se ha previsto dispositivo
alguno que condicione el reconocimiento del derecho al saldo a favor
del exportador, al cumplimiento de obligaciones tributarias de cargo de
sujetos distintos al exportador, como es el pago del Impuesto General
a las Ventas.
Consecuentemente, nos encontraríamos frente a la misma situación
descrita en el punto (I) del presente, esto es, que el último párrafo
del artículo 11º del Reglamento de Notas de Crédito Negociables
regula también en este caso supuestos no contemplados en la Ley del
Impuesto General a las ventas para desconocer el crédito fiscal que se
sustentan en la conducta de sujetos distintos al exportador; siendo por
tanto también de aplicación en este punto lo previsto, entre otras, en la
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 359-2-96, en la que se precisa que
los dispositivos legales que regulan el Impuesto General a las Ventas
no condicionan el derecho al crédito fiscal al hecho que el emisor de la
factura haya cumplido con sus obligaciones tributarias.
3.
Tratándose de exportadores cuyas adquisiciones no correspondan a
operaciones reales, es de aplicación lo dispuesto en el artículo 44° de la Ley
del Impuesto General a las Ventas, siendo pertinente efectuar una análisis
distinto al desarrollado en el punto 2.
El artículo 44° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, dispone lo
siguiente: "El comprobante de pago emitido que no corresponda a una
operación real, obligará al pago del Impuesto consignado en ella, por el
responsable de su emisión. El que recibe el comprobante de pago no tendrá
derecho al crédito fiscal'.
En otras palabras, dicho dispositivo regula el caso en que habiéndose
emitido el comprobante de pago éste no corresponda a una operación real,
sancionándose al transferente con el pago del impuesto, y desconociéndose
al adquirente el derecho al crédito fiscal.
En el entendido que el supuesto del artículo 44° (operación no real) califica
como una conducta contraria a derecho que podría dar lugar a que se le
atribuya al exportador indicios de evasión o que se le abra instrucción por
delito tributario, dicho exportador, en principio, también estaría incurso en
los alcances del último párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de
Crédito Negociables.
1
Nótese, que los dos únicos supuestos legales en que se exige el pago del Impuesto para tener derecho al crédito fiscal son los siguientes: 1) "cuando la adquisición corresponda a una importación de bienes o servicios (utilización en el país de servicios prestado
por no domiciliados). En este caso, el importador tiene la condición de sujeto del Impuesto y a su vez aplica como crédito fiscal el
impuesto pagado por la importación. 2) En el caso de las retenciones del Impuesto General a las Ventas que debe hacer el comprador
a su vendedor, tratándose de adquisiciones por las cuales corresponda expedir liquidaciones de compra.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 257
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
No obstante, consideramos que ello no es así, toda vez que el artículo 44° de
la Ley del Impuesto General a las Ventas, se aplica con exclusión del último
párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables,
por lo siguiente:
•
El artículo 44° exige el pago del Impuesto, aun cuando la operación
no sea real y, expresamente, le deniega el derecho al crédito fiscal a
quien reciba el comprobante de pago. En tal sentido, si al exportador
le resulta de aplicación el citado artículo 44°, no se requiere norma
reglamentaria alguna para desconocer el impuesto consignado en el
comprobante de pago emitido que respalda una operación no real y,
por ende, denegar la devolución del saldo a favor.
•
En el supuesto que se considere pertinente recurrir a la norma
reglamentaria contenida en el último párrafo del artículo 11° del
Reglamento de Notas de Crédito Negociables, es de resaltar que este
último dispositivo contiene una regulación distinta a la contenida en el
citado artículo 44°. Ello se sustenta, en lo siguiente:
-
El artículo 44° de la Ley del Impuesto General a las Ventas
exige el pago del impuesto respecto de una operación no real,
y no obstante ello, niega el derecho al crédito fiscal aún cuando
el íntegro del impuesto haya sido cancelado, en tanto dicha
disposición constituye una sanción por un aprovechamiento de
la técnica del valor agregado en perjuicio del Fisco.
-
El artículo 11 ° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables
dispone que se deniegue la devolución solicitada, hasta por el
monto del impuesto no pagado, por lo que basándose en una
interpretación en contrario, procedería que se reconozca el
derecho a la devolución por la parte del impuesto cuyo abono al
Fisco si haya sido debidamente acreditado, es decir, no estamos
frente a una sanción sino a condicionar el derecho del exportador
al ingreso del impuesto al Fisco.
CAP.
III
Esta última interpretación, en el caso de operaciones no reales,
implicaría desconocer la prohibición expresa del artículo 44° de
reconocer el derecho al crédito fiscal.
De lo expuesto, puede concluirse que en el caso de operaciones no reales,
la sola aplicación del artículo 44° sustenta la denegatoria de la devolución,
no siendo de aplicación la norma contenida en el último párrafo del artículo
11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, pues excede la Ley del
Impuesto General a las Ventas.
Ill.
ANÁLISIS DE LOS REPAROS EFECTUADOS POR LA ADMINISTRACIÓN
La recurrente en sus recursos de reclamación y apelación, así como en sus escritos
ampliatorios y en los que solicita la nulidad, señala en forma reiterada que las
observaciones de la Administración contenidas en las resoluciones impugnadas que
258 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
llevaron al desconocimiento del saldo a favor del exportador del Ejercicio 1998, sólo
encuentra sustento en la aplicación del Decreto Supremo N° 014-99-EF.
En efecto, en folios 40,463 y 40464 señala que la Administración "pretende
hacerla responsable de las irregularidades de la cadena de comercialización
del oro, pretendiendo transferir de manera ilegal e inconstitucional la presunta
responsabilidad penal de terceros a EPSA. En este intento, SUNAT aplica el Decreto
Supremo N° 014-99-EF y no el artículo 44° de la Ley del Impuesto General a las
Ventas - IGV como expresamente menciona."
Por su parte, la Administración Tributaria señala que la naturaleza del Decreto
Supremo Nº 014-99-EF es constituir una norma de carácter procesal y en mérito
a la Segunda Disposición Final del Código Procesal Civil resulta de aplicación
incluso a los procesos en trámite, como el caso de...
Agrega, que la recurrente no tiene en cuenta que en el presente caso existen reparos
al crédito fiscal de... recogidos en las resoluciones de determinación impugnadas,
"...cuyos fundamentos se sustentan en lo señalado en el artículo 18° y en el
artículo 44° de la Ley del Impuesto General a las Ventas y que ocasionaron se
tenga par indebido el saldo a favor devuelto al contribuyente con las Resoluciones
de Intendencia N° 022-4-44669/SUNAT y 022-4-46736/SUNAT."
De lo indicado por las partes, corresponde ante todo analizar si al denegar la
devolución del saldo a favor del exportador por formular reparos al crédito fiscal de
la recurrente, la Administración lo hizo al amparo de lo dispuesto por los artículos
18º y 44° de la Ley del Impuesto General a las Ventas como señala, o aplicó el
Decreto Supremo Nº 014-99-EF, como indica la recurrente.
Para tal efecto, de la revisión de la resolución apelada y demás documentación
que obra en autos, cabe destacar lo siguiente:
1.
Del Informe N° 002-2000-SUNAT-NA300-SMS que sustenta la resolución
apelada, se desprende que la Administración Tributaria, una vez realizada
la fiscalización en forma complementaria al proceso de fiscalización especial
efectuado según lo dispuesto por el Reglamento de Notas de Crédito
Negociables, procedió a realizar diversas acciones tendentes a verificar la
fehaciencia de las operaciones realizadas por la recurrente. Entre otras,
efectuó los procedimientos y diligencias siguientes:
a.
Realización de auditorías a los proveedores directos de...
b.
Realización de auditorías a los proveedores de los proveedores directos
de Engelhard Perú S.A.
c.
Cruces de información con terceros vinculados a la empresa tales
como las intervenciones realizadas a las empresas del grupo Becerra:
JB Alhajas S.A., JB Intermediadores S.R.Ltda. y otras empresas
vinculadas a la recurrente, como JVC Interconsult S.R.Ltda.
d.
Solicitud de comparecencia de los representantes del deudor tributario
y de terceros intervinientes en las cadenas de comercialización del oro,
cuyas operaciones incidieron finalmente en la exportación de dicho
mineral por parte de...
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 259
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
e.
Levantamiento del secreto bancario en el caso de proveedores
directos de... y diversos proveedores de los proveedores directos de la
mencionada empresa, cuya información sirvió de sustento para realizar
el análisis de las cadenas de pago desde... hasta el último proveedor
de la cadena de comercialización.
La Administración Tributaria señala que el contexto en el cual
se desarrollaron las operaciones de compra y venta de oro, estuvo
dominado por diversas cadenas de comercialización, agrupadas en un
número significativo de empresas y personas naturales con negocio,
vinculadas a grupos económicos. Dichas empresas conformaban una
compleja estructura de cadenas de comercialización cuyo objetivo era
transferir al exportador elevados montos de crédito fiscal amparados
en comprobantes de pago emitidos por operaciones no reales,
favoreciéndolo con un saldo a favor materia del beneficio que es
solicitado en vía de devolución (folio 20,482).
Para ello, refiere que debe entenderse por "cadenas de comercialización"
a cada uno de los proveedores directos de (proveedores de primer nivel),
así como a los proveedores de cada uno de ellos (proveedores de segundo
nivel) y a los proveedores de estos últimos (proveedores de tercer nivel),
que durante el año 1998 le generaron un crédito fiscal (folio 41 de la
resolución apelada).
Si bien a efecto de corroborar las operaciones realizadas por la
Administración Tributaria inició un proceso de auditorías a las empresas
del primer nivel de la cadena de comercialización de oro materia de
exportación (folio 43 de la resolución apelada), de autos se aprecia que
también fiscalizó a las empresas ubicadas en el segundo y tercer nivel
así como a terceros intervinientes en la cadena de comercialización del
oro exportado (folios 43 al 82 de la resolución apelada).
CAP.
III
Se desprende del expediente que en el caso de los proveedores
directos de la recurrente, como Afimetal S.R.Ltda., Negociaciones y
Representaciones S.R.L. e Importaciones y Exportaciones Frama S.R.L.,
entre otros, la Administración solicitó la programación de cruces de
información a los proveedores y a los proveedores de los proveedores
de esos contribuyentes, determinándose que los comprobantes
proporcionados por todos éstos no refleja la adquisición de bienes que
en ellos se consigna, al ser emitidos bajo diversas modalidades de
evasión: adquisición de facturas de favor a cambio de una comisión
sin que exista una operación real de venta ni transferencia física de
oro, proveedores sin capacidad económica, proveedores no habidos,
representantes no habidos, etc.
Concluye la Administración Tributaria respecto de cada uno
de los proveedores directos de que, como consecuencia de la
fiscalización realizada y de los cruces de información efectuados
así como de las tomas de manifestación respectivas, se determinó
260 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
que tanto los comprobantes de pago emitidos como los utilizados
por los proveedores del primer nivel correspondían a operaciones
falsas, "no reales". Agrega que dichos proveedores han utilizado
indebidamente crédito fiscal o solicitado saldo a favor, de ser el caso,
al haber obtenido un crédito fiscal indebido de sus proveedores,
habiendo trasladado a su vez crédito fiscal indebido a favor de sus
clientes -léase, (folios 47 y 48, 51, 54, 57, 61, 63, 65, 70, 73 y
76 de la resolución apelada).
2.
La Administración, en el citado Informe N° 002-2000-SUNAT-NA300SMS (folios 95 al 115 de la resolución apelada), señala además otras
irregularidades encontradas:
a.
Las supuestas operaciones de compra y venta de oro (operaciones no
reales, ficticias), efectuadas por los integrantes de las diversas cadenas
de comercialización de oro, según la manifestación de terceros,
acogidos o no al beneficio de la Ley de exclusión o reducción de pena,
denuncias y recompensas en los casos de delito o infracción tributaria,
Decreto Legislativo Nº 815.
b.
La emisión de comprobantes de pago de muchos proveedores de
tercer y segundo nivel que consistía en llevar a los clientes (empresas
de primer nivel) las facturas en blanco, firmadas y con el sello de
canceladas, con la finalidad que estos últimos pudieran hacer coincidir
el contenido de los comprobantes de pago con el oro que les ingresaba
a los depósitos de la empresa compradora. Para la Administración
Tributaria ...el proveedor del primer nivel, proveedor directo de... con
conocimiento de este procedimiento, recopilaba por un lado, el oro
irregularmente adquirido y por otro lado, el comprobante de pago
con el que sustentaría su adquisición y luego ese mismo mineral era
transferido en venta a ... " (folio 109 de la resolución apelada).
c.
Según datos oficiales del Sector Minería, la producción de oro
proveniente de lavaderos y/o artesanales en 1998, fue de 22,560 kilos.
Sin embargo, la cantidad de oro exportado en dicho año proveniente
de esas fuentes, fue de 51,690.14 kilos, de los cuales... exportó
22,171.03 kilos. Este hecho lleva a la Administración a afirmar que
la diferencia (29,130.14 kilos de oro) sólo podía provenir de oro de
contrabando (folios 164 y 167 de la resolución apelada).
d.
Inconsistencias entre la ley (grado de pureza del mineral) del oro
exportado, que era de un alto grado de pureza, y la ley del oro
comercializado por los proveedores de las distintas cadenas de
comercialización, cuya ley propia del oro aluvial (aro proveniente de
lavaderos y/o artesanales), era más baja. Según la información del
Ministerio de Energía y Minas, el oro que se comercializa en el país,
cuya ley es igual o superior a las 995 partes por mil (oro de alta
pureza), es aquel que se ha producido después de haber sido sometido
a un proceso de refinación.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 261
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Es por esta razón que la Administración afirma que parte del oro
exportado era de contrabando, pues el oro obtenido de yacimientos
aluviales (oro comercializado en todas las cadenas de comercialización
de oro y que fuera finalmente exportado por la recurrente), no contiene
por sí solo ese alto grado de pureza, sino requiere ser refinado para
mejorar la calidad del mineral. Agrega, que de la fiscalización realizada
a las diversas cadenas de comercialización de oro, se determinó que los
insumos utilizados para prestar el servicio de refinación del oro aluvial,
han sido menores a los que se requería para refinar la cantidad de oro
de alta ley exportado (folios 109 a 113 de la resolución apelada).
e.
Se identificó tres tipos de comportamientos irregulares en las empresas
participantes en las cadenas de comercialización de oro (proveedores
de los distintos niveles), aun cuando entre algunas de estas cadenas
no existió un aparente nexo de comunicación:
-
Empresas limpiadoras, destinadas a formalizar las operaciones
de compra de oro de procedencia informal o de contrabando.
Estas empresas se caracterizaron por tener domicilio fiscal y
representantes legales habidos, llevar contabilidad completa con
sus respectivos registros contables, sus ventas eran cobradas
mediante cheques o transferencias bancarias y sus pagos a
proveedores eran efectuados con cheque o efectivo según se
alargue o no la cadena de comercialización de oro.
-
Empresas comisionistas v/o intermediarias, creadas con el único
fin de entregar comprobantes de pago en blanco, previamente
firmados y con el sello de cancelados, a cambio de un beneficio
económico (comisión). El objetivo era dejar constancia de la
recepción del precio de venta de una operación de compra y
venta de oro que realmente no había ocurrido.
-
Empresas fantasmas, no tenían capacidad económica para
realizar las operaciones que aparecen consignadas en las
facturas que emitieron, no declararon, son no habidas, han sido
creadas con documentos falsos por un solo sujeto, y no realizaron
operaciones.
CAP.
III
3.
Como resultado de la fiscalización a los proveedores de los distintos niveles,
la Administración Tributaria concluye que "...que los representantes legales
de las empresas de primer nivel participaron y propiciaron - a través de
la realización de negocios, constitución de empresas y administraciones
comunes dirigidas al interior de cada grupo económico - la creación y
desarrollo de operaciones de compra y venta de oro cuyo origen no ha sido
acreditado y que, inexplicablemente, excede la producción nacional, según
cifras oficiales emitidas por el Ministerio de Energía y Minas. De ello puede
colegirse que, tanto las empresas de primer nivel como las de segundo y
tercero, se encontraron completamente involucradas en la comercialización
de oro adquirido sin respaldo y para legalizar dichas operaciones, se
valieron de la creación de empresas, simulación de operaciones y tráfico de
262 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
facturas que pretendieron sustentar operaciones inexistentes". Afirmando a
continuación la Administración, que "...hasta este extremo no se visualiza
la participación de ... en el desarrollo de estas operaciones,..." (folios 114 y
115 de la resolución apelada).
Sin embargo, más adelante la Administración afirma que la recurrente tiene
participación en las cadenas de comercialización de oro, efectuando para ello
un análisis sobre la "simulación" llegando a la conclusión que en el caso de...
nos encontramos ante operaciones simuladas, es decir, ante operaciones no
reales de acuerdo con el artículo 44º de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, en tanto "no existe identidad entre el proveedor del comprobante de
pago y el proveedor del bien o servicio en su existencia real; (..) esto es, existe
una adquisición de por medio, pero los comprobantes de pago entregados
han sido emitidos por una persona distinta a la que realiza efectivamente la
venta o prestó el servicio." (folio 123 de la resolución apelada).
Señala a continuación la Administración que una modalidad de lo antes
indicado, "...ocurre cuando se recurre al mercado informal para la adquisición
de bienes y/o servicios, los cuales son efectuados sin la cancelación de
impuesto alguno y paralelamente, se recurre a proveedores de facturas que
servirán para sustentar tales adquisiciones. Igualmente, una variante de
tal modalidad ocurre cuando la misma empresa, potencial beneficiaria del
acto simulatorio, participa en la creación, propicia o, por último, permite la
intervención de empresas que le provean de comprobantes de pago con los
que formalmente respaldará adquisiciones de bienes o servicios, obtenidos de
personas distintas a los que emiten tales comprobantes; variante en la que se
puede ubicar el comportamiento de la empresa ...." (folio 123 de la resolución
apelada).
4.
La Administración sustenta la simulación de la recurrente en la falta de
buena fe, apoyándose en los siguientes hechos que la propia Administración
califica como indicios:
a)
Incremento entre 1997 y 1998 de las solicitudes de devolución de saldos a
favor del exportador de empresas comercializadoras de oro que provenía de
lavaderos y/o artesanales, siendo los más representativos, el de AFIMETAL
S.R.Ltda. (empresa del grupo Becerra, principal proveedor de oro a la
recurrente) que elevó sus solicitudes de devolución en un 3,966.87%
y ... cuyas solicitudes tramitadas en 1997 por S/. 4'720,000 pasaron a
ser en 1998 equivalentes a 120'598,200, es decir, se incrementaron en
2,455.05% (folio 127 de la resolución apelada).
Del análisis que efectúa la Administración del Cuadro N° 10, referido a
la "Relación del Crédito Fiscal Recibido - I.G.V. Pagado por la Cadena
de Proveedores" y del Cuadro N° 11, sobre "Resumen de Pagos de
I.G.V. en la Cadena de Proveedores" (folios 130 y 131 de la resolución
apelada), observa que respecto del monto devuelto a 10 empresas
exportadoras de oro, el Fisco sólo recibió como efectivo ingreso, el 5.25%
(S/. 13'952,433.00) del total devuelto (S/. 265'538,661.00).
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 263
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Asimismo, del análisis de esos cuadros, la Administración señala que
representó dentro de las empresas a nivel nacional, comercializadoras
de oro proveniente de lavaderos y artesanales, la principal exportadora
de mineral en el país, siendo a su vez, la principal beneficiada con las
devoluciones de impuestos.
b)
La participación de ... en la cadena de comercialización de oro,
sustentando en:
i)
La participación de Jaime Gálvez Villarroel, en los negocios de
Jorge Becerra Díaz.
La Administración hace un recuento de las relaciones comerciales
que existían desde 1994 entre Jaime Gálvez Villarroel, gerente
general de la recurrente, y Jorge Becerra Díaz, principal proveedor
de la recurrente, cuando el primero era consultor de Engelhard
Corporation Inc. y el segundo uno de los principales acopiadores
de oro del país, con la finalidad de lograr la exclusividad de dicho
proveedor en el suministro de mineral a favor de la empresa
extranjera. Tales relaciones continúan con la creación de la
empresa JGV Interconsult S.R.Ltda., de propiedad de Jaime Gálvez
Villarroel, a través de la cual se brindaba servicios de asesoría y
consultoría a favor de empresas del Grupo Becerra (Negociaciones
y Representaciones S.R.Ltda. y Afimetal S.R.Ltda.).
Según la Administración, esas relaciones se dan en mayor medida
cuando se crea Afimetal S.R.Ltda. (empresa principal del Grupo
Becerra), al asumir Jaime Gálvez Villarroel el cargo de gerente
general de la misma entre el 26 de abril de 1996 y el 6 de mayo
de 1997, teniendo facultades de representación y de gestión
necesarias para administrar la sociedad. Entre el 20 de agosto de
1996, fecha de constitución de la recurrente, y el 6 de mayo de
1997, Jaime Gálvez Villarroel, desempeñó paralelamente el cargo
de gerente general tanto de ... como de Afimetal S.R.Ltda.
CAP.
III
En esta parte, la Administración destaca lo siguiente: las
facturas de venta emitidas por Afimetal S.R.Ltda. en el período
1996-1997, cuentan con el visto bueno de un trabajador de la
recurrente, José Luis Calderón. Asimismo, los pagos recibidos
por Afimetal S.R.Ltda. provenientes de Oroamérica Inc. eran
canalizados a través de la empresa de Jaime Gálvez Villarroel
(JGV Interconsult S.R.Ltda.) y en las facturas emitidas por
Afimetal S.R.Ltda. a Oroamérica Inc., aparece la firma de Jaime
Gálvez Salcedo (gerente comercial de la recurrente) y las siglas de
José Luis Calderón, trabajador de la recurrente antes nombrado.
Por otra parte, en noviembre de 1996, se suscribió un contrato de
joint venture, celebrado entre la recurrente, cuyo gerente general
era Jaime Gálvez Villarroel, Afimetal S.R.Ltda. y Jorge Becerra
Díaz. El objeto de ese contrato era establecer en forma conjunta
entre... y Jorge Becerra Díaz, una empresa peruana dedicada a
264 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
la extracción y refinación de oro y la provisión de suministros
para minas de oro, siendo Afimetal S.R.Ltda. la empresa a
través de la cual se implementaría el negocio común. En este
contrato, se estipuló que Jorge Becerra Díaz debía contribuir en
Afimetal S.R.Ltda. con derechos, activos (maquinaria, equipo,
herramientas, partes, reparaciones, vehículos) y propiedad
intelectual, derechos de tecnología y conocimiento de dicha
propiedad, valorizados en $ 950,000,00. Asimismo, Jorge
Becerra Díaz debía transferir a la recurrente, el 70% de sus
intereses en Afimetal S.R.Ltda., entregándole a cambio la suma
de $1'500,000.00 (folio 137 de la resolución apelada).
En mérito a lo expuesto, la Administración considera que Jaime
Gálvez Villarroel conoció de la modalidad que empleaba Jorge
Becerra Díaz para adquirir oro, "...esto es de manera informal
y sin pago previo de impuestos, y paralelamente para adquirir
facturas en blanco para sustentar dichas operaciones." (folio 139
de la resolución apelada).
ii)
El financiamiento de las cadenas de comercialización de oro por
parte de ...
La Administración señala que producto del análisis de la contabilidad
y documentos de los proveedores de la recurrente, se constató
que cuando ... entrega el dinero a las empresas del primer nivel
(proveedores directos), en ese mismo momento se cancelan las
supuestas operaciones de venta de oro que habrían realizado los
proveedores de segundo y tercer nivel. Asimismo, constata que ello
ocurre en las empresas del primer nivel, verificándose como una
constante la inyección de dinero a las cadenas de comercialización
existentes.
El dinero de según la Administración, era el único capital con el que
funcionaron los diversos proveedores intervinientes en la cadena de
comercialización del oro. Esta situación lleva a la Administración
a afirmar "...que existió una sola operación de compra de oro,
originada entre ... y el proveedor que adquirió informalmente el oro;
proveedor que era manejado por los diversos grupos económicos
existentes." (folio 164 de la resolución apelada).
Cabe destacar que además de los indicios antes mencionados,
la Administración toma en consideración la incongruencia que se
presenta entre la ley del oro aluvial proveniente de lavaderos y/o
artesanales, adquirido por la recurrente a través de sus proveedores y
el oro que finalmente exporta, así como aquella que se presenta entre
la producción nacional y el monto exportado por la recurrente.
La Administración termina afirmando que el análisis de los indicios antes
señalados, así como "...los resultados arrojados al analizar la operatividad
de las empresas de las diversas cadenas de comercialización de oro, (...)
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 265
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
han llevado a que en esta instancia (etapa de reclamación) se pruebe la
participación dolosa de la empresa ... en el acto simulatorio que llevó
al área acotadora a reparar parte de su crédito fiscal." (folio 127 de la
resolución apelada).
Luego de evaluar lo expuesto en los puntos anteriores, consideramos que de lo
actuado por la Administración no fluye claramente que ésta se haya limitado a
aplicar exclusivamente el artículo 44º de la Ley del Impuesto General a las Ventas,
dispositivo este último que permite desconocer el crédito fiscal del adquirente por
operaciones no reales siempre que éstas sean atribuibles al adquirente. En cambio,
el último párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables,
incorporado por el Decreto Supremo Nº 014-99-EF y que no resulta aplicable al
caso de autos según lo explicado en el punto Ill de la presente resolución, sí permitía
a la Administración desconocer al adquirente su derecho al crédito fiscal por la
existencia de hechos sólo atribuibles a terceros (cualquier eslabón o empresa que haya
intervenido en la cadena de comercialización del bien materia de exportación).
En efecto, la Administración por un lado señala que la recurrente tiene un crédito
fiscal indebido como consecuencia de las operaciones irregulares de la cadena al
haber desconocido al proveedor directo de la recurrente el crédito fiscal obtenido
a su vez de sus proveedores, tal como se detalla en los acápites 1 y 2 de este
punto. Por otra parte, la Administración señala que la recurrente ha participado
directamente en la conformación de la cadena mediante operaciones simuladas,
sustentando su afirmación en los hechos que ella misma califica como indicios y
que han sido señalados anteriormente, así como en los resultados del análisis de
la operatividad de las empresas de las diversas cadenas de comercialización de
oro (acápites 3 y 4 de este punto).
CAP.
III
Lo expuesto evidencia que la Administración ha aplicado el artículo 44° de la
Ley del Impuesto General a las Ventas conjuntamente con el último párrafo del
artículo 11º antes referido, lo que también se aprecia en los valores impugnados
que señalan como base legal tanto el Decreto Supremo N° 014-99-EF como el
artículo 44º antes citado.
La aplicación conjunta de ambos dispositivos no procede, pues conforme al criterio
adoptado por este Tribunal en la presente resolución y que ha sido ampliamente
desarrollado en el punto Ill, tratándose de operaciones no reales la sola aplicación
del artículo 44º de la Ley del Impuesto General a las Ventas sustenta la denegatoria
de la devolución, no siendo aplicable la norma reglamentaria antes referida por
cuanto excede la Ley del Impuesto General a las Ventas.
No obstante lo señalado, cabe indicar que el artículo 44º antes citado sí prevé el
desconocimiento del saldo a favor del exportador si estamos ante operaciones no reales,
en cuyo caso al no existir un impuesto que efectivamente se ha trasladado no podría
reconocerse derecho al crédito fiscal o saldo a favor respecto de aquellas operaciones.
En tal sentido, para determinar la procedencia del reparo por operaciones no reales y
que motiva la presente controversia, corresponde en esta instancia que el análisis se
centre en establecer si la recurrente se encuentra dentro de los alcances del articulo
44º de la Ley del Impuesto General a las Ventas tal como lo invoca la Administración,
esto es, si sus adquisiciones no corresponden a operaciones reales.
266 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
En el caso de autos, la Administración Tributaria si bien ha sustentado la resolución
apelada en el artículo 44º de la Ley del Impuesto General a las Ventas, ha tomado
en cuenta hechos de terceros a través de la cadena de comercialización y también
ha considerado la existencia de otros elementos que califica como indicios y que si
bien son relevantes, en principio cabría entender que se los atribuye a la recurrente
al amparo del último párrafo del artículo 11º del Reglamento de Notas de Crédito
Negociables, incorporado por el Decreto Supremo Nº 014-99-EF, toda vez que en el
pronunciamiento de la Administración no se desarrolla en forma clara y con la amplitud
requerida como es que las adquisiones de la recurrente, en el marco del artículo 44º
de la Ley del Impuesto General a las Ventas, no corresponden a operaciones reales.
En consecuencia, procede declarar la nulidad e insubsistencia de la resolución
apelada a fin de reponer el procedimiento a la instancia de reclamación, debiendo la
Administración, en aplicación de la presente resolución, emitir un nuevo pronunciamiento
de conformidad con el marco legal que, de ser el caso, corresponda.
De otro lado, en cuanto a la ejecución de las cartas fianzas cuya nulidad se deduce
en esta instancia, cabe señalar que anteriormente a ello la recurrente interpuso una
queja contra la Administración Tributaria, sobre la que recayó la Resolución del
Tribunal Fiscal N° 982-2-99 de fecha 29 de diciembre de 1999, que la declaró
infundada. En dicha resolución, este Tribunal señaló que al haberse determinado
que no correspondía realizar dicha devolución por los reparos formulados al
crédito fiscal producto de la fiscalización, se ordenó la ejecución de las cartas
fianza por el monto devuelto en exceso, pues justamente éstas garantizaban a
la Administración que en caso no procediera la misma, se realizaría una pronta
recuperación del importe entregado inicialmente.
En mérito a dicho criterio y dado que en el presente caso se declara la nulidad e
insubsistencia de la apelada, debe entenderse que aún existe un procedimiento
contencioso tributario en trámite, en el cual se determinará la procedencia de los
reparos al crédito fiscal y con ello la existencia y, de ser el caso, el importe del
saldo a favor materia de devolución, por lo que no procede atender lo solicitado
por la recurrente en este extremo.
Finalmente, debe dejarse constancia que con fecha 6 de junio de 2002, se llevó
a cabo la diligencia de informe oral con la asistencia de ambas partes, conforme
a la constancia que obra a folio 40,524 del expediente.
Con las vocales Zelaya Vidal y Caller Ferreyros, a quien se llamó para completar Sala, e
interviniendo como ponente la vocal Espinoza Bassino.
RESUELVE:
1.
DECLARAR NULA E INSUBSISTENTE la Resolución de Intendencia N° 015-411682/SUNAT del 31 de mayo de 2000, debiendo la Administración emitir un
nuevo pronunciamiento conforme a lo señalado en la presente resolución.
2.
DECLARAR de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código
Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF, que la presente resolución
constituye precedente de observancia obligatoria, disponiendo su publicación en el
Diario Oficial El Peruano, en cuanto establece el siguiente criterio:
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 267
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
"Para efecto de reconocer el derecho al saldo a favor del exportador y proceder a su
devolución, no constituye un requisito previsto en los artículos 18°, 19°, 34° y 35°
del Nuevo Texto de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, Decreto Legislativo N° 821, la exigencia que cualquier eslabón o empresa
que haya intervenido en la cadena de producción y comercialización del bien materia
de exportación, no le sean atribuibles indicios de evasión tributaria o no se le haya
abierto instrucción. En tal sentido, la denegatoria del saldo a favor prevista en el
último párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables,
aprobado por Decreto Supremo N° 126-94-EF, y que ha sido incorporada por el
Decreto Supremo N° 014-99-EF, excede los alcances de los artículos del Nuevo
Texto de la Ley del Impuesto General a las Ventas antes referidos".
"Tratándose de exportadores cuyas adquisiciones correspondan a operaciones reales
y que cumplan con todos los requisitos establecidos en los artículos 18° y 19° del
Nuevo Texto de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, Decreto Legislativo N° 821, la denegatoria del saldo a favor hasta por
el monto cuyo abono al Fisco no haya sido debidamente acreditado, prevista en el
último párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de Crédito Negociables,
aprobado por Decreto Supremo N° 126-94-EF, y que ha sido incorporado por el
Decreto Supremo N° 014-99-EF, excede los alcances de los artículos 18°, 19°, 34°
y 35° del Nuevo Texto de la Ley del Impuesto General a las Ventas antes citado."
"Tratándose de exportadores cuyas adquisiciones no correspondan a operaciones
reales, la sola aplicación del artículo 44° del Nuevo Texto de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, Decreto Legislativo N°
821, sustenta la denegatoria de la devolución, no siendo de aplicación la norma
contenida en el último párrafo del artículo 11° del Reglamento de Notas de
Crédito Negociables, aprobado por Decreto Supremo N° 126-94-EF, y que ha
sido incorporada por el Decreto Supremo N° 014-99-EF."
CAP.
Regístrese, comuníquese y devuélvase a la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales
de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, para sus efectos.
III
ZELAYA VIDAL
VOCAL PRESIDENTA
Huertas Lizarzaburu
Secretaria Relatora
EB/HL/jcs.
268 ASESOR EMPRESARIAL
ESPINOZA BASSINO
VOCAL
CALLER FERREYROS
VOCAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
RTF: 00119-A-2004
EXPEDIENTE N° :
INTERESADO :
ASUNTO
:
PROCEDENCIA :
FECHA
:
2002004849
Apelación
Intendencia de Aduana de Tacna
Lima, 14 de enero de 2004
VISTA la apelación interpuesta por ... representada por ... contra la Resolución Jefatural de
División Nº 0576 de fecha 27 de agosto de 2002 emitida por la Intendencia Aduana de Tacna,
que declaró improcedente la reclamación contra las Resoluciones Jefaturales de Departamento
Nº 318-2001/ADUANAS/TAC.110 y N° 320-2001/ADUANAS/TAC.110 emitidas el 10 de
diciembre de 2002, con las cuales se impuso multas de conformidad con el artículo 103°
inciso d) numeral 1 del Decreto Legislativo Nº 809 recaídas en las Declaraciones Únicas de
Aduanas Nº 172-2001-41-000776 y 172-2001-41-000777 numeradas el 21 de setiembre
de 2001.
CONSIDERANDO:
Que las multas recaídas en las Declaraciones Únicas de Aduanas N° 172-2001-41-000776
y N° 172-2001-41-000777 han sido impuestas de conformidad al artículo 103º inciso d)
numeral 1 del Decreto Legislativo N° 809 - Ley General de Aduanas, al haber considerado
la Administración Aduanera que la recurrente no cumplió con presentar la documentación
requerida por la propia Aduana según lo dispuesto en los numerales 4 y 47 literal A Rubro del
Título VII) del Procedimiento de Exportación Definitiva INTA.PG.02 aprobado por Resolución
de Intendencia Nacional de Aduanas N° 000 ADT /2000-001829;
Que la Tercera Disposición Complementaria del Decreto Supremo Nº 121-96-EF, que
aprueba el Reglamento de la Ley General de Aduanas, establece textualmente lo siguiente:
"Los Manuales y Directivas aprobados por la Superintendencia Nacional de Aduanas, así
como las Circulares serán de observancia obligatoria, bajo responsabilidad de los servidores
encargados de ejecutarlas. Los referidos Manuales, Directivas y Circulares no podrán contener
requisitos adicionales a los contemplados en la Ley y el presente Reglamento, debiendo
limitarse estrictamente a regular los flujos y aspectos operativos para facilitar la actuación
de los usuarios...";
Que respecto a la exportación definitiva, el artículo 54º de la Ley General de Aduanas aprobada
por Decreto Legislativo Nº 809 establece lo siguiente: "Es el régimen aduanero aplicable a las
mercancías en libre circulación que salen del territorio aduanero para su uso y consumo definitivo
en el exterior. Las mercancías deberán ser embarcadas dentro del plazo máximo de diez (10)
días, contados desde la fecha de numeración de la orden de embarque. La regularización de
la Declaración de Exportación se efectuará dentro del plazo de quince (15) días computados
a partir del término del último embarque...";
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 269
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
Que el artículo 55º del Reglamento de la Ley General de Aduanas aprobado por Decreto
Supremo Nº 121-96-EF establece textualmente que: "La destinación aduanera se solicitará
por procedimientos informáticos, mediante el intercambio de información por vía electrónica;
o, por escrito mediante la presentación física de la documentación correspondiente";
Que el numeral 46 del numeral VII DESCRIPCIÓN, A. Tramitación del Régimen correspondiente
al Procedimiento General de EXPORTACIÓN DEFINITIVA - INTA - PG.02 (V.3), aprobado
mediante la Resolución de Intendencia Nacional de Aduanas N° 000 ADT /2000-001829
prevé que: "La regularización de la exportación a través de la Declaración Única de Aduanas se
configura con su numeración. En tal sentido, la conformidad otorgada por el Sistema Integrado de
Gestión Aduanera mediante el número asignado constituye fin del plazo de 15 días establecido
en el artículo 54º del Decreto Legislativo Nº 809 y es transmitido electrónicamente hacia el
Despachador de Aduana, quien procede a imprimir la Declaración Única de Aduanas para su
presentación ante el Área de Exportación. Si la Declaración es numerada fuera de este plazo se
incurrirá en la infracción señalada en el inciso c) del numeral 1 de la sección IX". Esto quiere
decir la norma aduanera mencionada en el presente párrafo reconoce, en concordancia con lo
dispuesto por el artículo 55º del Reglamento de la Ley General Aduanas, que la regularización
de una exportación se puede dar mediante la numeración por vía electrónica de la Declaración
Única de Aduanas de exportación correspondiente;
Que no obstante lo señalado, el numeral 47 del dispositivo aduanero aludido, al referirse
a la recepción, registro y revisión de documentos, establece que: "independientemente a la
regularización de la Declaración Única de Aduanas, el Despachador de aduana dentro del plazo
señalado en el numeral 4 precedente, presenta en el área de exportación las Declaraciones
Únicas de Aduanas numeradas, en original y cuatro copias, con las constancias de lo
efectivamente embarcado por el transportista...
CAP.
III
Que en el mismo sentido el numeral 4 antes citado, que se refiere al trámite de numeración
de la Orden de Embarque, señala lo siguiente: "Conjuntamente con el número de Orden de
Embarque asignado por el Sistema Integrado de Gestión Aduanera, el Despachador de Aduana
por la misma vía es notificado para que dentro del plazo de quince (15) días hábiles computados
a partir del término del último embarque, presente a satisfacción de ADUANAS la Declaración
Única de Aduanas y la documentación sustentatoria pertinente";
Que en ese contexto se deduce que el Procedimiento General de Exportación Definitiva
vigente, no sólo exige la numeración de la Declaración Única de Aduanas de Exportación vía
enlace electrónico dentro de los 15 días de efectuado el embarque, sino que también exige la
presentación física (en el área de exportación) de la Declaración Única de Aduanas numerada
e impresa y su documentación sustentatoria, para lo cual también da el plazo de 15 días de
producido el embarque de la mercancía;
Que sin embargo, esta última exigencia, que se sustenta en los numerales 4 y 47 del
Procedimiento Aduanero en cuestión, contravienen lo dispuesto en el artículo 55º del
Reglamento de la Ley General de Aduanas, Decreto Supremo Nº 121-96-EF, que señala que la
destinación aduanera de la mercancía bien puede solicitarse por procedimientos informáticos,
mediante el intercambio de información por vía electrónica; o, por escrito mediante la
presentación física de la documentación correspondiente, toda vez que la presentación de la
270 ASESOR EMPRESARIAL
MANUAL DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN - TLC'S
Declaración Única de Aduanas es un único acto que puede efectuarse vía enlace electrónico o
mediante la presentación física del documento, pero no de ambas formas a la vez;
Que la aplicación de lo establecido en los numerales 4 y 47 del Procedimiento General de
EXPORTACIÓN DEFINITIVA - INTA - PG.02 (V.3) aprobado por Resolución de Intendencia
Nacional de Aduanas N° 000 ADT /2000-0018291, implicaría materialmente que en el régimen
de exportación definitiva no tuviera ningún sentido que se numere una Declaración Unica de
Aduana por vía electrónica, ya que a pesar de ello, el usuario se vería igualmente obligado
a presentar físicamente la declaración dentro del plazo de 15 días, volviéndose ineficaz lo
dispuesto en los artículos 54º de la Ley General de Aduanas citada y 55º de su Reglamento,
a través de un Procedimiento Aduanero;
Que en ese sentido, el procedimiento aduanero indicado contraviene lo establecido en los
artículos 54º del Decreto Legislativo Nº 809 y 55º del Decreto Supremo Nº 121-96-EF,
resultando excesivo respecto a lo establecido en dichas normas y por tanto no debe originar
la aplicación de la multa por la comisión de la infracción prevista en el numeral 1 inciso d)
del artículo 103º de la Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo Nº 809,
conforme al criterio que ha sido adoptado por este Tribunal mediante Acuerdo recogido en el
Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2003-26 de fecha 11 de diciembre de 2003;
Que debemos advertir que en el caso de autos, por efecto de lo dispuesto en el numeral 47 del
rubro VII del Procedimiento General de Exportación Definitiva - INTA - PG02 (V.3), aprobado
por Resolución de Intendencia Nacional de Aduanas Nº 000 ADT /2000-001829, la recurrente
al presentar sus Órdenes de Embarque, fue requerida para que dentro de los 15 días hábiles
del término del último embarque, hecho ocurrido el 06 de setiembre de 2001, presente el
original y 4 copias de las Declaraciones Únicas de Aduanas Nº 172-2001-41-000776 y Nº
172-2001-41-000777, numeradas el 21 de setiembre de 2001;
Que igualmente consta que la recurrente concluyó la presentación de los documentos señalados
el día 28 de setiembre de 2001, esto es, un día después de vencido el plazo de 15 días
hábiles otorgado por la Aduana, por lo que ésta procedió a multarla mediante las Resoluciones
Jefaturales de Departamento Nº 318-2001-ADUANAS-TAC.110 y Nºs 320-2001/ADUANAS/
TAC.110;
Que en consecuencia teniendo en consideración que el procedimiento aduanero indicado
contraviene lo establecido en los artículos 54º del Decreto Legislativo N° 809 y 55° del
Decreto Supremo Nº 121-96-EF, no corresponde la aplicación de la multa a que se refieren
las Resoluciones Jefaturales de Departamento Nº 318-2001-ADUANAS-TAC.110 y Nº 3202001 /ADUANASITAC.110, por lo tanto procede que se revoque la Resolución apelada que
las confirma;
Con las vocales Winstanley Patio y Muñoz García, e interviniendo coma ponente el vocal
Huamán Sialer;
1
Debe precisarse que el plazo establecido en estos numerales ha sido modificado por el numeral 4 del inciso A) del rubro VII del
Procedimiento Adecuado al Sistema de Calidad de la SUNAT INTA-PG.02 Exportación Definitiva (versión 4) aprobado mediante la
Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de ADUANAS Nº 000539-2003/SUNAT/A, que establece un plazo de 20 días
hábiles, computados a partir del término del último embarque para que presente a satisfacción de la SUNAT, la Declaración Única
de Aduanas y la documentación sustentatoria pertinente, el cual se encuentra vigente desde el 11 de diciembre de 2003 y por
tanto es aplicable para los trámites de exportación efectuados a partir de la indicada fecha, de conformidad con lo dispuesto en el
artículo 4° de la referida resolución.
RÉGIMEN ADUANERO DE EXPORTACIÓN DEFINITIVA 271
CAP.
III
RICARDO ROSAS BUENDÍA
RESUELVE:
1º.- REVOCAR la Resolución Jefatural de División Nº 0576 del 27 de agosto de 2002 emitida
por la Intendencia de Aduana de Tacna.
2º.- Declarar que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código
Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF, la presente resolución
constituye precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el
Diario Oficial "El Peruano" en cuanto establece el siguiente criterio:
"Los numerales 4 y 47, literal A de la Sección VII - Tramitación del Régimen, Procedimiento
General de Exportación Definitiva INTA PG.02 (V3) aprobado por Resolución de
Intendencia Nacional de Aduanas N° 000 ADT /2000-001829, exceden lo dispuesto
en el artículo 55º del Reglamento de la Ley General de Aduanas - Decreto Supremo
Nº 121-96-EF, que señala que la destinación aduanera de la mercancía bien puede
solicitarse por procedimientos informáticos, mediante el intercambio de información
via electrónica; o, por escrito mediante la presentación física de la documentación
correspondiente, toda vez que la presentación de la Declaración Única de Aduanas es
un único acto que puede efectuarse vía enlace electrónico o mediante la presentación
física del documento, pero no de ambas formas a la vez."
Regístrese, comuníquese y remítase a la Administración Aduanera para sus efectos.
HUAMAN SIALER
VOCAL PRESIDENTE
CAP.
III
FALCONI GRILLO
Secretario Relator
HS/FG/GE/ot
272 ASESOR EMPRESARIAL
WINSTANLEY PATIO
VOCAL
MUÑOZ GARCIA
VOCAL