Estándares Internacionales de Contabilidad e Información Financiera.

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Hay pérdida por deterioro de valor de los activos si, y solo si:
Estándares Internacionales de Contabilidad e Información Financiera.
Importe en libros (incluyendo
valorizaciones previas)
Docente: Juan Fernando Mejía
[email protected], [email protected], [email protected]
Es mayor que
IAS 36 “Deterioro de valor de los Activos”
Documento de ejercicios
Importe recuperable
(Mayor entre:)
Una pérdida por deterioro: es el exceso del importe en libros de un activo sobre su importe
recuperable.
Valor razonable
menos los costos
de venta
Importe recuperable: es el mayor entre el valor razonable menos los costos de venta de un
activo y su valor en uso.
Valor en uso: es el valor presente de los flujos futuros de efectivo estimados que se espera
obtener de un activo o unidad generadora de efectivo.
Unidad generadora de efectivo: es el grupo identificable de activos más pequeño, que
genera entradas de efectivo a favor de la entidad que son, en buena medida, independientes
de los flujos de efectivo derivados de otros activos o grupos de activos.
En el caso de una empresa de servicios públicos domiciliarios los segmentos
operativos (NIIF 8) podrían ser:
1.
2.
3.
4.
Telecomunicaciones
Acueducto y Alcantarillado
Energía Eléctrica
GAS
Las Unidades Generadoras de Efectivo podrían ser:
En GAS: Grupo de activos asignados a Gas Vehicular y a Gas Domiciliario
En Energía: Grupo de activos de una represa que vende a una región puntual
En Telecomunicaciones: Grupo de activos asignados al servicio de Internet o TV
En un hipermercado los Segmentos son:
1. Retail
2. Concesiones de espacio para zona de comidas
3. Alquiler de maquinaria (Si existiere)
Las Unidades Generadoras de Efectivo, en cambio, podrían ser cada tienda, pues son
grupos de activos que generan ingresos de manera independiente a los demás activos.
I
N
D
I
C
I
O
S
Valor en uso
Procedimiento:
1.
Realizar el Test de impairment (Test de deterioro): Consiste en evaluar y documentar,
entre otros, si existen (si se presentan) los indicios de deterioro señaladazos en el párrafo 12 de
la NIC 36, evaluando un activo o una Unidad Generadora de Efectivo (UGE) en cada fecha de
cierre del balance (dando más peso a las fuentes externas de información).
2.
Evaluar la sensibilidad a dichos indicios. Si no la afectan, la entidad no estará obligada a
realizar una estimación formal del importe recuperable en los casos ilustrados en el párrafo 16
de la NIC 36)
3.
Si el text de impairment concluye que sí hay indicios de deterioro, se debe medir el importe
recuperable (ver párrafo 9). Para ello aplicará el párrafo 18 y subsiguientes.
4.
No siempre es necesario determinar el valor razonable del activo menos los costos de
venta y su valor en uso. Si cualquiera de esos importes excediera al importe en libros del activo,
éste no habría sufrido un deterioro de su valor y, no sería necesario estimar el otro importe
(párrafo 19)
5.
Si el importe recuperable es mayor que el valor en libros, no hay deterioro, pero puede ser
necesario revisar la vida útil (Ver párrafo 17 de la NIC 36).
4
3
6.
El importe en libros de un activo se reducirá hasta alcanzar su importe recuperable
si, y sólo si, este importe recuperable es inferior al importe en libros (párrafo 59)
Si la Universidad decidiera vender este activo, debería pagar 5 u.m por comisiones.
Si lo vende, debe considerar que en el mercado, existen entidades que alquilan estos activos
a 50 u.m la hora y la Universidad espera usar el suyo por 10 horas mensuales durante dos
7.
La pérdida por deterioro del valor se reconocerá inmediatamente en el resultado del
periodo, a menos que el activo se contabilice por su valor revaluado de acuerdo con otra Norma
años como mínimo. La universidad puede adquirir créditos bancarios a una tasa del 10%
efectivo anual.
(por ejemplo de acuerdo con el modelo de revaluación previsto en la NIC 16). Cualquier pérdida
por deterioro del valor, en los activos revaluados, se tratará como un decremento de la
¿Debe hacerse una “provisión“?
revaluación efectuada de acuerdo con esa otra Norma (párrafo 60)
Respuesta: bajo norma colombiana, sí debe reconocerse una “provisión”. En las NIC no
8.
El cálculo del valor recuperable se calcula para un activo individual si genera entradas de
existen provisiones como minoraciones de activos.
efectivo, en buena medida, independientes de las producidas por otros activos o grupos de
activos (párrafo 22).
Las Provisiones se tratan en la NIC 37 como pasivos de los cuales se tiene incertidumbre
respecto a su cuantía o fecha de vencimiento. La NIC 37 señala que no pueden reconocerse
No será necesario calcular el valor recuperable se calcula para la Unidad Generadora de
provisiones salvo que, en todos los casos, exista un tercero al cual se le adeuda algún
Efectivo, a menos que: (a) el valor razonable del activo (menos los costos de venta) sea mayor
valor (Párrafo 20).
que su importe en libros; ó (b) se estime que el valor en uso del activo esté próximo a su valor
razonable menos los costos de venta, y este último importe pueda ser determinado. (párrafo 22).
En este caso, NO existe deterioro de valor porque:
Valor en libros: 2.000.000
9.
Pueden usarse cálculos simplificados (no tan complejos como los ilustrados en la norma).
-párrafo 23-.
10.
La pérdida por deterioro de valor se aplicará en primer lugar a la plusvalía, si existiere, y
en proporción a los activos comunes de la entidad (párrafo 104)
Sin embargo, con independencia de la existencia de cualquier indicio de deterioro del
valor, la entidad deberá también calcular el importe recuperable y compararlo con su
importe en libros, en los siguientes casos:
1) Para activo intangible con una vida útil indefinida (los cuales nunca se deprecian)
2) Para los activos intangibles que aún no estén disponibles para su uso.
3) Para las plusvalías. (Párrafo 10)
Ejemplo 0: Deterioro de valor de los activos de PPE (Importe Recuperable)
Una Universidad adquiere un Video Bean para usarlo en la proyección de presentaciones en
las capacitaciones. Su costo Histórico es de 3 000 u.m. Su Depreciación Acumulada es de
1.000 y su valor en libros es de 2.000 u.m. Por razones de nuevos cambios en la tecnología y,
especialmente, por la firma de un tratado de libre comercio, un video bean nuevo tiene un
valor en el mercado de $ 905 u.m.
Importe Recuperable: mayor valor entre:
Valor Razonable menos los costos de disposición: 900.000 u.m.
Valor de uso (valor específico para la entidad): ∑ VP= CF/ (1+i)n ≡ 10.000.000
Conclusión: dado que el importe recuperable es mayor que el valor en libros, no hay lugar a
contabilizar una pérdida por deterioro (Ver estas definiciones en el texto de la NIC 16)
Ejemplo 1 (Tomado de la NIC 36, párrafo 67). Identificación de una unidad generadora
de efectivo
Una entidad minera pasee un ferrocarril privado para apoyo de las actividades en una mina.
El ferrocarril privado sólo puede ser vendido por su valor como chatarra y no genera entradas
de efectivo que sean en buena medida independientes de las entradas que corresponden a
los otros activos de la mina.
En este caso, no es posible estimar el importe recuperable del ferrocarril privado, porque su
valor de uso no puede determinarse y, probablemente, es diferente de su valor como
chatarra. Por tanto, la entidad tendrá que estimar el importe recuperable de la unidad
generadora de efectivo a la que pertenece el ferrocarril, es decir, la mina en su conjunto.
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Ejemplo 2 (Tomado de la NIC 36, párrafo 68). Identificación de una unidad generadora
de efectivo
Una entidad de autobuses presta servicios a un municipio bajo contrato que le exige unos
ciertos servicios mínimos para cada una de las cinco rutas separadas que cubre. Los activos
destinados a cada una de las rutas y los flujos de efectivo que se derivan de cada una de ellas
pueden ser identificados por separado. Una de las rutas opera con pérdidas significativas.
Puesto que la entidad no tiene la opción de-suspender ninguna de las rutas cubiertas por los
autobuses, el menor nivel de entradas de efectivo identificables, que son en buena medida
independientes de las entradas de efectivo procedentes de otros activos o grupos de activos,
son las entradas de efectivo generadas por las cinco rutas en conjunto. La unidad generadora
de efectivo de cada ruta es la entidad en su conjunto.
Ejemplo 3. Cálculo del deterioro de un activo
Supongamos que el valor contable neto de una máquina a 31 de diciembre de 2X06 es de
2.000 euros y quiere determinarse si hay indicios de deterioro. La empresa conoce que en el
mercado dicha máquina se está valorando a 2.700 euros y que en caso de venta debería
utilizar los servicios de un técnico para desmontarla, lo cual le supondría unos gastos de 300
euros.
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El importe de los flujos de efectivo futuros estimados para esta máquina hasta el final de su
vida útil, así como el cálculo del valor de uso aplicando el método tradicional de estimación de
valor actual de flujos de efectivo, se muestran en la siguiente tabla (para simplificar, se
considera la misma tasa de descuento para todos los períodos).
Año
31/l2/12X06
2X07
2X08
2X09
2X10
2X11
2X12
2X13
Flujos
Factor de
de efectivo
descuento
netos anuales (1 + O,085)-n
60.000
65.000
63.000
62.000
55.000
50.000
95.000
0,9600
0,8848
0,8155
0,7516
0,6927
0,6385
0,5884
Suma total
n
0,50
1,50
2,50
3,50
4,50
5,50
6,50
Valor actual
de los flujos
de efectivo
57.601,84
57.513,36
51.376,70
46.600,18
38.100,34
31.923,20
55.902,38
Valor de uso
339.018,01
339.018,01
Para establecer si existen indicios de deterioro, se compara valor contable con el valor
recuperable, definido como el mayor entre el valor razonable menos los costes de la venta y el
valor de uso.
Se considera que los flujos anuales se generan uniformemente a 10 largo de todo el año;
n=0,5 en el año 2X07.
En este caso:
El valor de uso de esta máquina corresponde a la suma de los flujos de efectivo a valor actual
entre el año 2X07 y 2X13, último año de su vida útil.
Importe
Valor contable (en libros)
2.000
Valor razonable menos costos de la 2.400 = 2700-300
venta
Deterioro
No
Puesto que el valor recuperable es mayor que el valor contable, no existe deterioro, por lo que
es innecesario calcular el valor de uso.
Ejemplo 4. Estimación del deterioro utilizando el enfoque tradicional para calcular el
valor de uso.
31/1212X06
Valor contable
406.000,00
(Precio de adquisición [550.000] - Amortización acumulada [144.000])
Importe recuperable (mayor entre):
Valor de uso
339.018,01
Valor razonable (360.000) - Costes de la venta (10.000)
350.000,00
Deterioro (406.000,00 - 350.000,00)
56.000,00
En este ejemplo, la pérdida por deterioro se valora en 56.000 euros, que corresponde a la
diferencia entre el valor contable y el valor razonable menos los costes de la venta, el mayor
importe recuperable.
La empresa ICS, S. A., tiene una prensa hidráulica para la fabricación de guardabarros de
bicicleta comprada el 1 de enero del 2X04 y valorada a un precio de adquisición de 550.000
euros. La vida útil de esta máquina se estima en diez años y se considera que tiene un valor
residual de 70.000 euros. La empresa utiliza para su amortización el método lineal. Se calcula
que el coste de desmontar dicha máquina en el momento de su venta va a ser de 10.000
euros.
Se estima una tasa de descuento del 8,5 por 100 que corresponde a un tipo del 3,5 más una
prima de riesgo del 5.
Ejemplo 5. Estimación del deterioro de un activo utilizando el enfoque tradicional para
calcular el valor de uso
Durante el año 2X06, la empresa no ha tenido el volumen de pedidos que esperaba, por lo
que a 31/12/2X06, antes de la elaboración de sus estados financieros, procede a identificar si
existen indicios de deterioro en esta máquina. Su valor razonable en la fecha de balance es
de 360.000 euros.
Con fecha 31/l2/2X06, se dispone a elaborar sus estados financieros y observa que el
ordenador que fabrica con dicha patente se está quedando obsoleto al lanzar la competencia
un nuevo diseño con mucha aceptación en el mercado.
La empresa Computor, S. A., tiene una patente de diseño de un ordenador que compró el 1
de enero del 2X04 por 72:120 euros, a la cual se le estima una vida útil de cinco años y un
valor residual de 10.000 euros. Para estimar su amortización, utiliza el método lineal.
8
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Al no existir un mercado activo de patentes de ordenador, la empresa no tiene ningún valor
razonable como referencia y estima su valor de uso para determinar si existe deterioro en el
valor de su patente. El tipo de descuento estimado es del 9 por 100, que corresponde a un
tipo del 3,5 más una prima de riesgo del 5,5.
Año
La estimación de los flujos futuros, así como el cálculo del valor de uso, se muestra en la
siguiente tabla:
Año
Flujos
Factor de
de efectivo descuento
netos
(1 + O,085)-n
anuales
31/l212X0
6
2X07
15.000
2X08
12.000
Suma total
n
Valor
actual
de los
flujos
31/12/2X06
2X07
2X08
Valor de
uso
Probabilidad
de los
Valor actual
Flujos de
flujos de
de los flujos
efectivo
Factor de
efectivo
de
esperados descuento n
esperados
(1 + 0,035)-n
efectivo
netos
(En miles)
esperados
anuales
EF EN EP
Valor
de uso
30.072,46
35 20
28 13
10 19.000
3 12.000
Suma total
0,9829
0,9497
0,5 18.675,98
1,5 11.396,48
30.072,46
24.912,27
0,9578
0,8787
0;50
1,50
14.367,39
10.544,88
24.912,27
EF = Escenario favorable: 10 %.
EN = Escenario normal: 65 %.
EP = Escenario desfavorable: 25 %.
En este caso, el valor de uso, importe recuperable de este activo que corresponde a la suma
de los valores actuales de los flujos de efectivo de 2X07 y 2X08, es inferior a su valor
contable, por lo cual deberá reconocerse una pérdida por deterioro por la diferencia, 9.935,73
euros, tal como se expresa en la siguiente tabla:
31/12/2X06
Valor contable
(Precio de adquisición [72.120] - Amortización acumulada [37.272])
Importe recuperable (mayor entre):
Valor de uso
Valor razonable - Costes de la venta
Deterioro (34.848,00 - 24.912,27)
34.848,00
24.912,27
No existe
9.935,73
Ejemplo 6. Estimación del deterioro de un activo utilizando el método del flujo
de efectivo esperado para calcular el valor de uso
La empresa Rem, S. A., tiene una máquina comprada elide enero del 2X05 a un precio de
adquisición de 36.000 euros, a la que se le estima una vida útil de cuatro años y un valor
residual de 3.000 euros. El método que utiliza para determinar su amortización es el lineal.
Durante el año 2X06 no ha realizado la producción inicialmente prevista debido a un
descenso de sus ventas y procede a estimar si existe una pérdida por deterioro. Su valor
razonable es de 7.000 Euros. El tipo de descuento que se aplica es el 3,5 por 100, libre de
riesgo.
Los flujos esperados con sus respectivas probabilidades, así como el cálculo del valor de uso,
se muestran en la siguiente tabla:
Para ver si existe deterioro, comparamos el valor de uso con el valor contable de la máquina a
31 de diciembre de 2X06:
31/l2/2X06
Valor contable
(Precio de adquisición [36.000] - Amortización acumulada [16.500])
Importe recuperable (mayor entre):
Valor de uso
Valor razonable - Costes de la venta
19.500,00
30.072,46
7.000
Deterioro (valor contable> valor de uso)
No
En este caso, no existe pérdida por deterioro, ya que el valor de uso es superior al valor
contable de la máquina.
Fuente: los ejercicios 1 a 6 son tomados del Libro Contabilidad Europea 2006. Rodríguez
Pérez. Gonzalo y otros. MCGrawHill. Madrid.
Juan Fernando Mejía
www.globalcontable.com