BENEFICIOS Y MINORACIONES EN DERECHO TRIBUTARIO
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MARÍA SILVIA VELARDE ARAMAYO Doctora en Derecho Profesora en Derecho Tributario Universidad de Salamanca BENEFICIOS Y MINORACIONES EN DERECHO TRIBUTARIO Prólogo de Eusebio González García Catedrático de Derecho Tributario de la Universidad de Salamanca MARCIAL PONS, EDICIONES JURÍDICAS Y SOCIALES, S. A. MADRID, 1997 ÍNDICE Pág. ................................................................................................................... PRÓLOGO 1. ............................................................................................. DELIMITACIÓN SUPUESTOS DE NO SUJECIÓN, BENEFICIOS Y MINORA- 1. ..................................................................................................... CIO NES J.J. Estructuralistas 1.1.1. 1.1.2. 1.2. 1.3. 2. Noción del perfil Distinción bajo esta óptica ................................................ ................................................................. La distinción como producto de la interpretación ....................... Funcionalistas .................................................. 1.3.1. 1.3.2. 1.4. ................................................................................ .... Características del perfil .................................................... La distinción con la exención según la función ............... Nuestra posición. Clasificación ...................................................... OTRAS CUESTIONES TERMINOLÓGICAS ................................... 2.1. 2.2. Incentivos y beneficios fiscales ...................................................... Exclusiones y exenciones tributarias ............................................. AQUE. U. BENEFICIOS TRIBUTARIOS E INDIVIDUALIZACIÓN DE LLAS MINORACIONES QUE SON ESTRUCTURALES .......................... 1. LA CONSIDERACIÓN DE LOS BENEFICIOS COMO GASTO FISCAL ...................................................................................................... 9 15 15 15 15 16 118 9 19 20 22 29 29 30 35 35 250 ÍNDICE Pág. 2. EL DERECHO TRIBUTARIO COMO CONJUNTO NORMATIVO QUE FACILITA U OBSTACULIZA COMPORTAMIENTOS ............................................................................................................. 42 3. LA NOCIÓN DE BENEFICIO TRIBUTARIO .................................. 49 4. LA IDENTIFICACIÓN DE CADA UNO DE LOS BENEFICIOS: UN PROBLEMA A CABALLO ENTRE LA INTERPRETACIÓN Y LA CIENCIA JURÍDICA................................................................... 54 EXTRAFISCALIDAD «INTERNA» Y «EXTERNA» EN LA DISCIPLINA DEL TRIBUTO. EL FENÓMENO DE LA EROSIÓN... 57 5. 6. CONSECUENCIAS Y RELEVANCIA JURÍDICA DE LA DISTINCIÓN ENTRE «EROSIÓN» Y «BENEFICIOS» TRIBUTARIOS ........................................................................................................... 7. 63 CONCLUSIONES SOBRE EL ANÁLISIS HISTÓRICO DE LAS MINORACIONES EXISTENTES EN EL ORDENAMIENTO ESPAÑOL ................................................................................................. 66 DI. DISTINCIÓN, FUNCIONES Y DEFINICIÓN DE LAS MINORACIONES QUE OPERAN EN BASE Y CUOTA TRIBUTARIA .......................... 69 1. 2. 3. «BASE IMPONIBLE» Y «BASE LIQUIDABLE» EN EL TRIBUTO ............................................................................................................... 69 LAS REDUCCIONES COMO MANIFESTACIÓN DE LA FUNCIÓN RETROSPECTIVA DE LA BASE IMPONIBLE ................... 73 CONSIDERACIONES SOBRE EL MÍNIMO EXENTO .................. 77 3.1. 4. 5. El mínimo como elemento integrante del presupuesto. Su relación con las «reducciones» en la base ........................................... 3.2. El concepto de mínimo imponible ................................................ 77 85 OPORTUNIDAD DE DISTINGUIR ENTRE REDUCCIONES EN BASE Y DEDUCCIONES EN CUOTA ........................................ 85 FUNCIONES QUE DESEMPEÑAN LAS REDUCCIONES Y DEDUCCIONES ESTRUCTURALES ................................................ 90 La personalización del gravamen y otros fines ............................ Definición de reducción estructural .............................................. 90 99 5.1. 5.2. 6. EXTRAFISCALIDAD EN LA ACTUACIÓN DEL TRIBUTO. LAS «BONIFICACIONES» EN LA CUOTA...................................... 6.1. Dicotomía deducción-bonificación. Funciones y distinción bajo el perfil estructural y funcional ...................................................... 100 100 ÍNDICE 251 Pág. 6.2. 7. Definición de bonificación ............................................................. 106 DINÁMICA OPERATIVA DEL TRIBUTO ....................................... 106 7.1. 7.2. Las deducciones que obedecen a consideraciones técnicas........ Definición de deducción técnica ................................................... 106 109 W. INSTITUTOS MINORATIVOS QUE OPERAN SOBRE EL TIPO DE GRAVAMEN DEL TRIBUTO ........................................................................ 1. PLANTEAMIENTO ................................................................................ 2. EL TIPO DE GRAVAMEN COMO FACTOR GENÉRICO Y 111 111 COMO FACTOR ESPECÍFICO ........................................................... 113 LOS TIPOS REDUCIDOS COMO ELEMENTOS INTEGRANTES O ESTRUCTURALES DEL IMPUESTO ................................... 117 4. LAS DOS VERTIENTES SUSTRACTIVAS. LOS «TIPOS MINORADOS» Y LOS «TIPOS PREFERENTES» ...................................... 121 5. CONSIDERACIONES ACERCA DEL TIPO DE GRAVAMEN CERO ......................................................................................................... 3. V. DESGRAVACIÓN Y RESTITUCIÓN TRIBUTARIA ........................... 128 135 1. LA RESTITUCIÓN A LA EXPORTACIÓN ...................................... 135 2. DEVOLUCIONES E IMPUESTO AL VALOR AÑADIDO............ 138 3. IMPUESTOS SOBRE CONSUMOS ESPECIALES Y DEVOLUCIÓN A LA EXPORTACIÓN ............................................................... 141 4. RESTITUCIÓN DE DERECHOS ADUANEROS A LA IMPORTACIÓN O DRAWBACK ........................................................................ 143 RESTITUCIONES AGRÍCOLAS COMUNITARIAS ....................... 146 VI. INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS DE BONIFICACIÓN ................ 151 5. 1. BENEFICIOS, MINORACIONES Y ESQUEMAS CONCEPTUALES ............................................................................................................. 151 2. EXISTENCIA DE «VACÍOS» EN NORMAS DE MINORACIÓN 158 3. APLICACIÓN ANALÓGICA DE BENEFICIOS TRIBUTARIOS 161 4. LAS MINORACIONES TRIBUTARIAS COMO NORMAS DE EXCEPCIÓN ............................................................................................ 4.1. Relevancia hermenéutica ............................................................... 166 167 4.2. 5. 168 4.2.1. 4.2.2. 168 172 Normas con presupuesto de hecho exclusivo .................. Las minoraciones como normas-límite ............................ PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY Y APLICACIÓN ANALÓGICA .......................................................................................................... 176 Premisas para una consideración negativa ................................... Consideración de carácter positivo ............................................... Nuestro planteamiento. Compatibilidad ...................................... 177 178 179 5.1. 5.2. 5.3. 6. Alternativas al pretendido carácter excepcional .......................... ¿INTERPRETACIÓN EXTENSIVA O ANALÓGICA DE MINO- RACIONES Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS? LA PROHIBICIÓN DEL ART. 23.3 LGT .................................................................... VII. 180 SUPRESIÓN O MODIFICACIÓN DE BENEFICIOS Y MINORACIONES .................................................................................................................... 187 1. PLANTEAMIENTO ................................................................................ 187 2. LOS DERECHOS ADQUIRIDOS EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO ........................................................................................................ 188 CRITERIOS JURISPRUDENCIALES ................................................ 193 Retroacción y retrospección .......................................................... Retroactividad y capacidad contributiva ...................................... Criterios del Tribunal Constitucional español ............................. 194 197 204 DERECHOS ADQUIRIDOS EN TEMA DE MINORACIONES Y BENEFICIOS ....................................................................................... 212 4.1. 4.2. 4.3. Contenido y repercusiones de la tesis clásica............................... El criterio del devengo ................................................................... Otros criterios .................................................................................. 212 215 224 LIMITACIONES DERIVADAS DEL ART. 15 DE LA LGT........... 225 VIII. BIBLIOGRAFIA ............................................................................................... 231 3. 3.1. 3.2. 3.3. 4. 5.
