analisis del instrumento público, 15ª parte

PRÁCTICA NOTARIAL
ANALISIS DEL INSTRUMENTO PÚBLICO, 15ª PARTE
RAMÓN INFANTE GARCÍA-CONSUEGRA
Oficial de Notaria (jb) – Madrid
La parte dispositiva (continuación)
CLAUSULA TERCERA. La cláusula o estipulación tercera, es normalmente la relativa al
pacto respecto a la forma adoptada por los
otorgantes para el pago de los gastos, derechos e impuestos de la escritura. El art. 1.455
del Código Civil, refiriéndose a los gastos de
la escritura, dice: “Los gastos de otorgamiento de escritura serán de cuenta del
vendedor, y los de la primera copia y los
demás posteriores a la venta serán de
cuenta del comprador, salvo pacto en
contrario”.
El artículo citado, al decir “los gastos de
otorgamiento” se está refiriendo a la escritura matriz exclusivamente, que representan
la mayor parte de los gastos percibidos por el
Notario conforme a su arancel, aproximadamente un 80 o 90 %, pero esta no es una regla
fija, pues dependerá de la cuantía de la operación. A mayor cuantía o precio mayor diferencia habrá entre los gastos de matriz y los
de la primera copia; estos últimos, a cargo del
comprador. Sigue diciendo dicho artículo “y
los demás posteriores a la venta…” encuadrándose estos dentro de los gastos que
por ley corresponden al comprador. Y termina
diciendo “… salvo pacto en contrario”.
Jurídicos Documentados. La presentación
después de dicho plazo llevará aparejada una
sanción, menor o mayor, dependiendo del
tiempo que transcurra desde la conclusión del
plazo voluntario hasta la presentación, y en su
caso, también dependiendo del retraso en la
presentación además de la sanción será gravada con los intereses de demora al tipo legal
del momento. Liquidados dichos impuestos,
podrá presentar la escritura a inscribir en el
Registro de la Propiedad correspondiente. Los
gastos de inscripción, también son por ley a
cargo del comprador. Este último trámite es
voluntario, pero muy importante si se quiere
dotar de plena seguridad jurídica la operación
y evitar que se cuele en el ínterin otra operación, (una segunda transmisión por venta, donación, dación en pago o para pago de
deuda, hipoteca, embargo, etc.).
Hasta aquí, los gastos que por ley corresponden al comprador.
Al vendedor, como se ha dicho, corresponde pagar “los gastos de otorgamiento de
la escritura” (los gastos de matriz), pero tam-
Veamos cuales son “los demás posteriores
a la venta” y los “pactos en contrario” a que
pueden llegar vendedor y comprador.
Formalizada la escritura de compraventa,
entre particulares, (segundas o posteriores
transmisiones) en el plazo de treinta días hábiles el comprador deberá obligatoriamente,
presentar a liquidar a su costa el Impuesto
de Transmisiones Patrimoniales y Actos
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bién el “Impuesto sobre Incremento del
Valor de los Terrenos de Naturaleza
Urbana” comúnmente conocido como
“plusvalía municipal”, que grava el incremento del valor del suelo urbano y se calcula
cuando se produce la transmisión de un bien
inmueble de naturaleza urbana, teniendo en
consideración el periodo de permanencia del
inmueble en propiedad del transmitente del
mismo, y el valor que tenía al comprarlo y el
que tenga al venderlo. A este incremento se
le aplica un gravamen que no puede exceder
del 30%. Es importante aclarar que, si las partes han convenido que la plusvalía municipal
sea a cargo del comprador será un pacto perfectamente válido, pero solo tiene efecto
entre las partes contratantes (vendedor y
comprador)
pero
no
frente
a
la
Administración Pública (Ayuntamiento) que si
no es abonada por el comprador, podrá exigir
el pago al vendedor. Que lo pague el vendedor tiene una ventaja y es que, este, en su declaración de renta podrá deducirse del equivalente al 75% de la cantidad pagada por
este concepto. En cambio el comprador no
podrá deducirse de cantidad alguna. Por lo
tanto, el conocimiento de esto, les permitirá
negociar una fórmula ventajosa para ambas
partes.
No hay que olvidar que, también correrá
a cargo del vendedor la “plusvalía en
renta” por el incremento que haya experi-
mentado el inmueble vendido, que viene determinado por la diferencia entre el precio en
que compró y el precio en que lo ha vendido,
si este, es mayor que aquel. Esto es lo que se
llama “Rendimientos Derivados de la
Transmisión de Bienes Inmuebles”. A los
primeros 6.000 de plusvalía se le aplica un
gravamen del 19%, y al resto el 21%. En las
ventas efectuadas por no residentes se le aplica un gravamen fijo del 19% y el adquirentecomprador, viene obligado por ley a retener
del precio total de la venta el 3% a cuenta del
Impuesto de la Renta de no Residentes, de
conformidad con lo dispuesto en el artículo
25,2, del real Decreto Legislativo 5/2004, de 5
de marzo por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la renta
de no residentes, comprometiéndose a su ingreso en el Tesoro Público en la forma reglamentaria establecida, de lo que el Notario informará a ambas partes. Es importante aclarar para poder asesorar adecuadamente que,
si la vivienda que se transmite es la “vivienda
habitual del vendedor” y el importe obtenido
en la venta lo reinvierte en otra vivienda que
pasará a ser su “vivienda habitual” el rendimiento obtenido en la venta, no estará gravado en la renta declarada por el vendedor. Es
lo que llamaríamos “Deducción por
Reinversión en Vivienda”.
Respecto a los pactos a que pueden llegar
vendedor y comprador como dice el citado artículo 1.455 del Código civil, entre particulares (segundas o posteriores transmisiones de
viviendas de venta y renta libre) podríamos
decir que todo está admitido. Pueden convenir que todos sean a cargo del comprador, incluso la plusvalía municipal; que se paguen
todos, incluso esta, por mitad; que los pague
todos el vendedor, o en la forma o proporción
que libremente acuerden.
Conviene aclarar que, la creencia generalizada cuando se pacta por vendedor y comprador que todo se pagará conforme a ley es,
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que “el comprador” lo paga todo excepto la
plusvalía municipal. Cuando se les pregunta
en la notaria si saben cuales son los gastos que
según ley pagará cada uno, normalmente contestarán que, el vendedor pagará la plusvalía
y el comprador todo lo demás (notaria, impuestos, registro, etc.). Al aclararles que no es
así y que, según la ley el vendedor viene obligado a satisfacer los gastos de escritura matriz, se sorprenden y normalmente aceptarán
pagar conforme a la idea que tenían. A saber:
Todo el comprador, excepto la plusvalía municipal que pagará el vendedor. Es muy importante que en la escritura conste la fórmula
elegida por las partes y quede claro qué gastos abonará cada una. La fórmula habitual,
cuando convienen que los gastos sean pagados según ley, podría ser la siguiente “Los gastos, derechos e impuestos derivados del otorgamiento de la presente escritura, notariales,
fiscales, registrales y el Impuesto sobre el
Incremento de Valor de los Terrenos de
Naturaleza Urbana, serán abonados según
ley”. Pero a mayor claridad, dada la idea equivocada que se tiene en este aspecto como se
indica anteriormente y en evitación de discusiones posteriores que de alguna manera salpicarán al notario por no advertir cuales de
estos gastos corresponden a una de las partes
y cuales a la otra, es conveniente añadir “siendo por tanto a cargo de la parte vendedora
los correspondientes a la escritura matriz y el
Impuesto sobre el Incremento de Valor de los
Terrenos de Naturaleza Urbana, y a cargo de
la parte compradora, los de la primera copia,
el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y
Actos Jurídicos Documentados y los de inscripción en el Registro de la Propiedad”.
Dada la trascendencia e importancia
cuantitativa de los distintos impuestos que
gravan las primeras, y segundas o posteriores
transmisiones, a continuación, vamos a tratar
más detenidamente los “aspectos fiscales
de las transmisiones”.
Comenzaremos por diferenciar los distintos impuestos que gravan las transmisiones:
TPO o Impuesto
Patrimoniales.
de
Transmisiones
IVA o Impuesto sobre el Valor añadido.
AJD o Actos Jurídicos Documentados.
LA PLUSVALÍA o Impuesto sobre
Incremento del Valor de los Terrenos de
Naturaleza Urbana.
Las transmisiones pueden ser onerosas
(ventas, permutas, daciones en pago o para
pago de deudas, etc.) o lucrativas (donaciones, herencias, etc.)
Dado que, estamos analizando el instrumento público desde la óptica de la compraventa, centraremos el tema de “los impuestos” referido solo a este tipo de transmisiones; si bien, distinguiremos las primeras de
las segundas o posteriores.
La primera transmisión, está gravada con
IVA. Las segundas o posteriores transmisiones, están gravadas con TPO, y en ambos casos
además, con AJD.
EL IVA, es un impuesto que grava entre
otras las entregas de bienes inmuebles efectuadas por empresarios o profesionales en el
desarrollo de su actividad. Lo que significa
que, salvo caso de exención las entregas de
bienes inmuebles efectuadas por un empresario (por ejemplo, una sociedad mercantil) en
el desarrollo de su actividad empresarial tributará por IVA.
Sin embargo, están exentas de IVA las segundas y ulteriores entregas de edificaciones
cuando tengan lugar después de terminada su
construcción o rehabilitación.
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Las exenciones relativas a las segundas y
ulteriores entregas pueden ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo (vendedor) siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el adquirente sea un sujeto pasivo
que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y
tenga derecho a la deducción total del
impuesto soportado por la adquisición
de los inmuebles.
b) Que la renuncia se comunique fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de
los bienes.
c) Que el adquirente justifique mediante
una declaración suscrita por él, su condición de sujeto pasivo, con derecho a
deducción total del IVA soportado por
la adquisición de los inmuebles.
El tipo impositivo del IVA es del 8 % en
viviendas y del 18 % en locales y se satisface por el vendedor.
Asimismo al IVA hay que añadirle un impuesto en concepto de AJD que oscila entre el
0,50 % y el 1,50 % dependiendo de la
Comunidad Autónoma correspondiente.
El Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados (TPO y AJD) gira sobre operaciones
que no constituyen tráfico habitual de las empresas, es decir, su ámbito de aplicación son
las operaciones entre particulares. Por lo que
este impuesto, es incompatible con el IVA.
Las operaciones sujetas IVA no están sujetas a TPO, ya que el hecho imponible es distinto. No obstante se da un supuesto de doble
sujeción, a IVA y a TPO, en los siguientes
casos:
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La entrega de bienes inmuebles que se
declaren sujetas y exentas de IVA, salvo renuncia a la exención.
Por los que se consideran sujetas a TPO
las transmisiones de inmuebles realizadas por:
– Las personas que no tengan la condición de sujetos pasivos de IVA.
– Los sujetos pasivos de IVA, siempre que
las transmisiones se consideren exentas
del pago del IVA por deberse a una segunda transmisión del inmueble y no se
hubiera renunciado a la exención.
El tipo impositivo del IVA, como decimos,
es del 8% del precio, si se trata de vivienda o
de garaje anexo a la vivienda hasta dos plazas,
más el 1% de AJD. En los demás casos, (plazas
de garaje, locales y trasteros) será del 18%
más el 1% por AJD.
El IVA se devenga siempre en el momento de la entrega de bienes y servicios, y la escritura pública equivale a la entrega de la
finca, por tanto es importante tener en cuenta de cara a la justificación de la forma de
pago del precio, que las cantidades del precio
correspondientes al IVA hay que pagarlas
siempre en el momento de la formalización
de la escritura pública. Así mismo, las cantidades pagadas a cuenta del precio aunque se
haga mediante un contrato privado devengan
IVA. Pero en este último caso, el impuesto de
AJD se devengará al formalizarse la escritura
pública. Por lo que al ser este un impuesto que
paga el vendedor, pero lo repercute al comprador, debe hacerse constar en la escritura
que en ese acto, la parte vendedora a repercutido a la compradora el Impuesto sobre el
Valor añadido equivalente a la cantidad de
X €, que esta ha abonado a la parte vendedora para su ingreso. El pago del precio pactado más la cantidad correspondiente al IVA,
puede englobarse en una única cantidad haciendo constar tal cantidad corresponde al
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precio convenido y tal otra, al IVA, por las que
la parte vendedora dará carta de pago a la
compradora.
Como decimos anteriormente, las exenciones relativas a las segundas y ulteriores entregas pueden ser objeto de renuncia por el
sujeto pasivo (vendedor) siempre que se cumplan los requisitos que también se han dicho.
Para este supuesto, la fórmula a consignar en
una cláusula de la escritura podría ser la siguiente:
“Hacen constar los señores comparecientes, según intervienen, que esta transmisión se
declara sujeta a IVA, y exenta del mismo, conforme a lo dispuesto en el Artículo 20-Uno-22º
de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora de dicho impuesto. De conformidad con
lo establecido en el artículo 20-Dos de dicho
texto legal, la parte vendedora hace constar
que el local/vivienda, etc. objeto de la presente se encuentra afecto a la actividad empresarial de la entidad “…..” (denominación de la
vendedora) y renuncia a dicha exención, toda
vez que la entidad compradora, es sujeto pasivo de IVA, no sometido al régimen especial
de recargo de equivalencia, que actúa en el
ejercicio de sus actividades empresariales y
tiene derecho a la deducción total del impuesto soportado; renuncia que comunica fehacientemente al sujeto pasivo vendedor con
carácter simultáneo a la entrega del bien
transmitido, conforme al Artículo 8-1 del
Reglamento del IVA, aprobado por Real
Decreto1.624/1992, de 29 de diciembre.
A estos efectos, la parte vendedora, reconoce haber recibido antes de este acto, de la
entidad compradora el importe correspondiente a dicho impuesto, que asciende a la
cantidad de …….. €, cantidad que se encuentra incluida en el cheque comprensivo del precio reseñado en la estipulación segunda por
importe de …. € (consignar aquí el precio más
el importe del IVA), de los que …. € corresponden al precio, dando carta de pago por
dicha cantidad total, por lo que solicitan la no
sujeción de la presente transmisión al
Impuesto de Transmisiones Patrimoniales,
concepto “transmisiones onerosas”.
El tipo impositivo de las segundas o ulteriores transmisiones de inmuebles, sean viviendas, locales, garajes, trasteros o cualesquiera otras propiedades inmuebles devengarán
el
Impuesto
de
Transmisiones
Patrimoniales Onerosas ITP, al tipo del 7% y
se satisface a la Comunidad Autónoma correspondiente por el adquirente. Hay que aclarar
que, no en todas las Comunidades Autónomas
el ITP es del 7%. La gran mayoría, tiene establecido un tipo impositivo superior.
Decíamos antes que, las partes intervinientes (vendedora y compradora) pueden
pactar cualquier fórmula respecto al pago de
los gastos, derechos e impuestos que se devengarán por la transmisión. Sin embargo, en
las primeras transmisiones (las que efectúa el
promotor) está prohibido por la legislación
que el comprador tenga que asumir gastos
que por ley son del vendedor. Tales como,
plusvalía municipal, parte proporcional de la
escritura de declaración de obra nueva y división horizontal, cancelación de gravámenes
existentes antes de la venta en los que no se
subrogue el comprador, etc. La misma prohibición opera en las transmisiones de
“Viviendas de Protección Oficial” o de precio
tasado en sus distintas variantes porque, al
cargar al comprador con tales gastos se estaría
alterando artificialmente el precio de la venta.
Con esto concluimos el contenido de la
estipulación tercera, referida a los gastos, derechos e impuestos de la escritura de venta.
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