REGISTRO CONTABLE DE INGRESOS OBTENIDOS POR LA

REGISTRO CONTABLE DE INGRESOS OBTENIDOS POR LA CORPORACIÓN
Y RELATIVOS A LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS DEPORTIVOS
Consulta:
Un Ayuntamiento tiene suscrito un contrato con una empresa de servicios
deportivos para la prestación de diversos servicios de dicha naturaleza en las
propias instalaciones municipales. En este sentido, el mencionado contrato prevé,
por una parte, el abono al adjudicatario del servicio de un precio total máximo anual
derivado de la ejecución de la serie de servicios por los que se le contrata
(consejería, socorristas, monitores, limpieza y mantenimiento de las instalaciones
deportivas municipales), y por otra, la obligación para la citada empresa de abonar
al Ayuntamiento el 10% de los ingresos que obtenga por la impartición de cursillos.
En este sentido, el Ayuntamiento tiene aprobada una ordenanza reguladora
de los precios públicos por prestación de servicios, que contempla específicamente
la relación de cursillos por la que dichos precios públicos pueden ser liquidados, así
como su importe.
De este modo, las consultas que se nos plantean son las siguientes:
¿Cuál debe ser el tratamiento presupuestario que habrá que dar a los
ingresos derivados de los precios públicos devengados por la impartición de
cursillos por parte de la empresa adjudicataria, así como a los gastos que supone
para el Ayuntamiento la facturación de los servicios prestados por dicha empresa?
¿En qué medida están sujetas y no exentas este conjunto de transacciones
al Impuesto sobre el Valor Añadido?
Respuesta:
Registro en contabilidad presupuestaria
Entre las diversas formas que comprende la legislación básica de régimen
local para la prestación de los servicios públicos, el Ayuntamiento ha decidido
utilizar la forma de gestión indirecta para la prestación de determinados servicios
deportivos, mediante la contratación de una empresa especializada. La naturaleza
y alcance de los servicios que deberán ser prestados por el adjudicatario, se
encuentran recogidos en los Pliegos de Cláusulas Técnicas que rigieron en el
concurso convocado a tal efecto.
Del mismo modo, a través del contrato suscrito entre el Ayuntamiento y la
empresa que resultó definitivamente adjudicataria han quedado establecidas las
condiciones económicas derivadas de la prestación de los servicios concursados.
Este hecho supone, en definitiva, la fijación del importe y periodicidad de las
facturaciones que deben realizarse a la Entidad local en contraprestación por los
servicios prestados.
Entre las cláusulas del citado contrato, entresacamos la Tercera que,
literalmente, dice: “............, S.A. abonará al Ayuntamiento de ............. el 10% de
los ingresos que obtenga de los diferentes cursillos que se realicen.”
La interpretación que hacemos de esta cláusula es la siguiente: bien con la
finalidad de favorecer la impartición de cursillos en las instalaciones municipales,
bien con el objetivo de motivar a los ciudadanos a utilizar dichas instalaciones, o
por cualquier otra razón similar, el Ayuntamiento ha decidido incentivar al
adjudicatario para la programación e impartición de cursillos, asignándole la
práctica totalidad de los recursos obtenidos por este concepto.
Este hecho no impide que, en las circunstancias descritas, siga siendo de
aplicación el Principio Contable Público de no compensación, que dice:
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“En ningún caso deben compensarse las partidas del activo y del
pasivo del Balance, ni las de gastos e ingresos que integran la Cuenta del
resultado económico-patrimonial, ni los gastos e ingresos que integran el
Estado de liquidación del Presupuesto. Deben valorarse separadamente los
elementos integrantes de las distintas partidas del activo y del pasivo.”
Del mismo modo, para la determinación del tratamiento contable de dichos
ingresos y el momento de su imputación presupuestaria, acudimos al documento nº
2 “Derechos a cobrar e ingresos” de la serie Principios Contables Públicos, que
establece los siguientes criterios:
“El tratamiento contable de los ingresos derivados de los precios
públicos por prestación de servicios o realización de actividades será similar al
establecido para las tasas provenientes de prestación de servicios y
realización de actividades. Esto es, el ingreso y el derecho de cobro de él
derivado habrá de registrarse en el momento en el que sean exigibles
mediante la realización por la Administración correspondiente de los actos de
liquidación, teniendo en cuenta que una vez iniciada la prestación del servicio
si éste no llega a finalizarse por causa imputable al deudor no habrá lugar a la
devolución de su importe.
En cuanto a la imputación presupuestaria de los ingresos y derechos
de cobro derivados de la exigencia de un precio público, ésta habrá de
efectuarse, de acuerdo con el principio contable de «Imputación de la
transacción» al presupuesto del ejercicio en el que se realicen los
correspondientes actos de liquidación.”
En definitiva, los ingresos y gastos relacionados con la prestación de
cursillos por la empresa adjudicataria deben contabilizarse del modo y por los
importes siguientes:
- En el estado de ingresos, capítulo 3º “Tasas y otros ingresos”, se
debe registrar el conjunto de ingresos derivados de los precios públicos
liquidados por la prestación de servicios de impartición de cursillos, y por el
importe íntegro de los derechos exaccionados de acuerdo con la ordenanza
en vigor.
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- En el estado de gastos, capítulo 2º “Gastos en bienes corrientes y
servicios”, se deben registrar la totalidad de las facturas emitidas por el
adjudicatario que soporten el gasto relacionado con la prestación de los
mencionados servicios y que, de acuerdo con la citada cláusula Tercera,
ascenderán al 90% de los ingresos obtenidos.
Sobre los precios públicos liquidados por el Ayuntamiento, no se puede
repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido a los asistentes a los cursillos. Sin
embargo, la empresa adjudicataria sí deberá repercutir las cuotas del citado
impuesto al Ayuntamiento por los servicios prestados, incluso, por los de
impartición de cursillos. En este mismo sentido se pronuncia la Consulta Tributaria
emitida por el servicio correspondiente de la propia Diputación Foral de Bizkaia con
fecha de 4 de noviembre de 1999 y que reproducimos a continuación:
Cuestión:
Sociedad que tiene como actividad la impartición de cursos y servicios
conexos con el funcionamiento de instalaciones deportivas. Se factura a entes
municipales y a colegios públicos y privados. También se factura por servicios
de socorrismo, labores administrativas, limpieza, mantenimiento, etc. ¿Cual es
el tipo impositivo aplicable a las actividades realizadas por la sociedad?.
Solución:
De aplicación la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto
sobre el Valor Añadido cuyo artículo 20.1 dispone: "Estarán exentas de este
Impuesto las siguientes operaciones: ..... Las prestaciones de servicios de
asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de
Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social:
a) Protección de la infancia y de la juventud. Se considerarán actividades de
protección de la infancia y de la juventud las de rehabilitación y formación de
niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños
menores de seis años de edad, la realización de cursos, excursiones,
campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en
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favor de personas menores de veinticinco años de edad. ....." El artículo 91.1,
según la redacción dada por el Decreto Foral Normativo 1/1995, establece:
"Se aplicará el tipo del 7 por 100 a las operaciones siguientes: ..... Las
prestaciones de servicios a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número
8º de esta Norma Foral, cuando no resulten exentos de acuerdo con dichas
normas. ....." La actividad desarrollada no está exenta del Impuesto al no ser
el prestador del servicio entidad de Derecho Público o establecimiento de
carácter social. La facturación de la tarifa efectuada por monitores de
especialidades deportivas en el caso de que los destinatarios tengan menos
de 25 años deberá efectuarse al 7%. Si los destinatarios tienen 25 o más
años, no tienen la consideración fiscal de infancia o juventud, y deben de
tributar al tipo general del 16%. En el caso de facturación a los colegios
públicos y privados y siempre que los destinatarios sean menores de 25 años
se facturará al 7%. Los demás casos objeto de consulta deberán ser
facturados al 16%.
Normativa:
Art. 20.1 y 91 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre.
La necesidad de la empresa adjudicataria de repercutir el Impuesto sobre el
Valor Añadido en sus facturaciones al Ayuntamiento, no debe afectarle en cuanto a
la cantidad máxima del gasto a soportar. En la mayor parte de las adquisiciones
que realiza, el Ayuntamiento se comporta como consumidor final y los gastos por él
considerados son siempre IVA incluido. De este modo, de acuerdo con las
condiciones contratadas para la prestación del servicio, el gasto que debe asumir
por la impartición de cursillos ha de ser igual al 90% del importe que representen
los precios públicos liquidados.
En este mismo sentido se manifiesta la normativa aplicable, cuando el propio
Real Decreto Legislativo 2/2000, de 16 de junio, por el que se aprueba el texto
refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, señala en su
artículo 77 que “siempre que en el texto de esta Ley se haga alusión al importe o
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cuantía de los contratos, se entenderá que en los mismos está incluido el Impuesto
sobre el Valor Añadido, salvo indicación expresa en contrario.”
Por su parte, la ley 37/92, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor
Añadido también establece en su artículo 88 que “en las entregas de bienes y
prestaciones de servicios sujetas y no exentas al Impuesto cuyos destinatarios
fuesen Entes Públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del Impuesto
al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro
de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser
repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos
que se presenten para el cobro, sin que el importe global del contrato experimente
incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido.”
Registro en contabilidad general
Aunque no es objeto de la consulta, añadimos a la pregunta realizada la
respuesta sobre el tratamiento contable que debe aplicarse a los ingresos y gastos
relacionados con la prestación de los mencionados servicios de impartición de
cursillos.
En lo que respecta a la contabilidad general, estos ingresos y gastos se
deben
registrar
de
forma
simultánea
a
su
imputación
presupuestaria,
produciéndose, normalmente de forma transparente al usuario de la contabilidad,
los siguientes asientos:
Ingresos
-
Por la liquidación de los ingresos:
430
Deudores por
reconocidos
derechos
a
-
Venta de servicios
706
- Por la contabilización del cobro:
6
572
Bancos e instituciones de
crédito
a
Deudores por derechos
Reconocidos
430
Gastos
-
- Por el reconocimiento de las obligaciones presupuestarias:
62
Servicios exteriores
a
-
Acreedores por obligaciones
Reconocidas
400
- Por la contabilización del pago:
400
Acreedores por obligaciones
reconocidas
a
Bancos e instituciones de
crédito
572
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