Manual de Fiscalización de la Sindicatura de Comptes de la

Manual de Fiscalización de la Sindicatura de Comptes de la Comunitat Valenciana
Sección 911: Análisis contable sector local
Reconocimiento por la entidad titular de derechos gestionados por otros entes
Referencia:
Documento n° 2 «Derechos a cobrar e ingresos» de los Principios Contables
Públicos, elaborado por la Comisión de Principios y Normas Contables Públicas.
Aprobado por el Consejo de la Sindicatura el 1 de junio de 2011.
1.
Objetivo
El presente documento tiene como objeto analizar la problemática relacionada con el momento de
reconocer los derechos que son gestionados por otros entes desde el punto de vista de la entidad
titular de los mismos.
2.
Contenido
El Documento n° 2 «Derechos a cobrar e ingresos» de los Principios Contables Públicos, elaborado
por la Comisión de Principios y Normas Contables Públicas, contiene el tratamiento contable de
derechos a cobrar, así como el tratamiento contable de los ingresos. Según este documento, los
derechos a cobrar son los créditos actuales de la entidad frente a terceros, surgidos como
consecuencia de acontecimientos pasados, en virtud de los cuales el deudor queda obligado a
satisfacer a la entidad una determinada cantidad de dinero, en un momento concreto (vencimiento) y
con las condiciones que se deriven de su soporte documental. El mencionado documento establece
los criterios generales relacionados con el tratamiento de los derechos a cobrar. En particular, el
reconocimiento de los derechos, que es el proceso por el cual se incorpora al balance un elemento
que cumple las características de derecho a cobrar (son elementos del activo, recursos controlados
por el ente como consecuencia de hechos pasados, y que derivan de las expectativas de conversión
en disponibilidades líquidas).
El criterio general, es reconocer los derechos cuando se cumplan las siguientes condiciones:
a) Que se tenga constancia de que se ha producido un acontecimiento que haya dado lugar al
nacimiento del derecho de cobro.
b) Que el derecho de cobro tenga un valor cierto y determinado.
c) Que el deudor pueda ser determinado.
Sin embargo, el propio documento establece un criterio específico en relación al reconocimiento de la
entidad titular de aquellos recursos gestionados por otros entes. Este criterio consiste en que habrá
de reconocer el ingreso derivado de los mismos y realizará su correspondiente aplicación
presupuestaria cuando tenga conocimiento de su importe, bien mediante la percepción de los fondos
entregados por el gestor o mediante la comunicación documental del gestor de los derechos
liquidados y cobrados por cuenta de aquél.
Este criterio es el que mantiene la IGAE, según su consulta nº 11/1993, y se basa en que la entidad
gestora de recursos de otros entes (por ejemplo, la Diputación) sólo es deudora de los recursos que
gestiona, liquida y recauda en el momento en que los percibe, de modo que la práctica de
liquidaciones por dichos recursos, en ningún caso, implica obligación de pago a favor del titular de
dichos recursos.
El criterio sentado en el documento número 2 y refrendado por la consulta de la IGAE, implica que el
ente titular de recursos administrados por otro ente público, debe reconocer el derecho sobre el ente
gestor por el importe de los recursos recaudados una vez que lo conozca, bien por haberlo recibido
del gestor, bien por haberlo comunicado éste documentalmente; de este modo, el reconocimiento del
derecho en la contabilidad del ente titular se produce una vez nacida la obligación del ente gestor
para con aquel.
La propia Comisión de Principios y Normas Contables Públicas consideró la problemática contable
que implican los derechos de cobro derivados de la gestión de recursos de otros entes para la entidad
titular, partiendo de la premisa de que tales derechos no constituyen recursos de la entidad gestora.
Concretamente, en referencia al momento en el que debe efectuar tanto el reconocimiento de los
derechos de cobro sobre la entidad gestora y su correspondiente imputación presupuestaria como la
imputación a resultados de los ingresos relativos a los mismos, se plantearon dos opciones:

Registrar el derecho de cobro sobre la entidad gestora con la comunicación expresa de la
misma del importe de liquidaciones efectuadas referentes a los recursos gestionados, con
independencia de que tales liquidaciones hayan sido cobradas o no por la gestora.
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Reconocimiento por la entidad titular de derechos gestionados por otros entes

Registrar únicamente el derecho de cobro por el importe que la entidad gestora comunique
haber percibido en ese momento.
El grupo de trabajo optó por la segunda alternativa, teniendo en cuenta que la entidad gestora sólo es
deudora de dichos fondos cuando los perciba. La práctica de liquidaciones no implica, en ningún
caso, obligación de pago al titular de tales recursos, en tanto en cuanto no se cobren.
El Plan general de contabilidad pública adaptado a la administración local no se pronuncia sobre cuál
es el momento en que la entidad titular debe reconocer los derechos que son gestionados por otros
entes. Ahora bien, hay que distinguir que el obligado de pago de un tributo de un ayuntamiento que
ha sido delegado (tanto su gestión como su recaudación) contrae la deuda con el ente gestor (la
Diputación).
Es decir, el tercero desde el punto de vista del ayuntamiento no es el obligado tributario, sino la propia
Diputación, y ésta sólo asume la obligación de pagar en el momento en que recauda el tributo. En
cambio, si el tributo lo gestiona directamente el Ayuntamiento, el obligado de pago contrae la deuda
con el propio Ayuntamiento. Este matiz es fundamental para entender que el ayuntamiento sólo
puede reconocer el derecho en el momento en que se dicte un acto administrativo que reconozca su
derecho, que es una obligación para la contraparte, y esto ocurre en el momento en que se practique
la liquidación y se recaude por parte de la diputación.
Para reforzar este posicionamiento, debemos recurrir a la primera parte del PGCPL, que definen los
principios contables cuya aplicación deben conducir a que las cuentas anuales formuladas con
claridad, expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera, de la ejecución del
Presupuesto y de los resultados de la entidad.
Según el principio de devengo, la imputación temporal de gastos e ingresos debe hacerse en función
de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, y no en el momento en que se
produzca la corriente monetaria o financiera derivada de aquéllos.
Los gastos e ingresos que surjan de la ejecución del presupuesto se imputarán cuando, de acuerdo
con el procedimiento establecido en cada caso, se dicten los correspondientes actos administrativos.
No obstante, al menos a la fecha de cierre del ejercicio, dichos gastos e ingresos deberán quedar
imputados a la Cuenta del resultado económico-patrimonial en función de la corriente real de bienes y
servicios que representan.
Si no puede identificarse claramente la corriente real de bienes y servicios se entenderá que los
gastos o los ingresos se han producido cuando se reconozcan los incrementos de obligaciones o
derechos, o las correcciones valorativas que afecten a elementos patrimoniales.
Sin embargo, el principio de prudencia, en relación a los ingresos, establece que sólo deben
contabilizarse los efectivamente realizados a la fecha de cierre del ejercicio; y no deben contabilizarse
aquéllos que sean potenciales o se encuentren sometidos a condición alguna. Por tanto, no deben
reconocer ingresos que liquide la diputación, mientras que no los recauden, puesto que hasta que eso
ocurra, la diputación no está obligada al pago.
Cabe plantearse la posibilidad que las Bases de ejecución del presupuesto, como manifestación de la
capacidad de autorregulación de las entidades locales, dispongan normas para el reconocimiento de
derechos. Las mencionadas Bases en ningún caso pueden regular en contra de normativa de
superior rango o de pronunciamientos realizados por la IGAE, puesto que tiene competencias como
centro directivo y gestor de la contabilidad. Si la regulación de las Bases discrepara del criterio de la
IGAE, la Intervención de la entidad estaría obligada a informar desfavorablemente de las Bases.
3.
Conclusión
A la vista de la opinión dada por la IGAE y el contenido del Documento n° 2 «Derechos a cobrar e
ingresos» de los Principios Contables Públicos, elaborado por la Comisión de Principios y Normas
Contables Públicas, y en cuanto que no hay una regulación posterior que contradiga dicho
posicionamiento, consideramos que el reconocimiento por parte de la entidad titular de derechos
gestionados por otros entes sólo debe llevarse a cabo en el momento en que se tenga certeza de su
cobrabilidad, es decir, cuando hayan sido recaudados por los entes gestores, todo ello, con
independencia de si el ente gestor realiza entregas a cuenta al ente titular.
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