lineamientos a fin de resolver los problemas de ajustes en virtud a

Díaz, E. ( 2014 ) . Lineamientos a fin de resolver los problemas de ajustes en virtud a las normas de
precios de transferencia peruanas y los convenios para evitar la doble imposición celebrados por el Perú.
En Instituto Peruano de Investigación y Desarrollo Tributario ( Ed. ) II Foro de Tributación y Contabilidad
(pp.353-367). Lima : IPIDET. (C45337)
LINEAMIENTOS A FIN DE RESOL VER LOS PROBLEMAS DE AJUSTES
LINEAMIENTOS A FIN DE RESOLVER LOS PROBLEMAS
DE AJUSTES EN VIRTUD A LAS NORMAS DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA PERUANAS Y LOS CONVENIOS PARA
EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN CELEBRADOS POR EL PERÚ
Enrique Díaz Tong
l. INTRODUCCIÓN
En la actualidad existe consenso respecto a que el tema de Precios de Transferencia (en lo sucesivo PT) es uno de los más importantes en la tributación
a nivel mundial en general y en Latinoamérica en especial. En efecto, si bien
los primeros casos de PT de los Estados Unidos de Norteamérica y Europa se
remontan a hace casi 90 años atrás, en Latinoamérica las normas de Precios de
Transferencia comienzan a tener vigencia en las últimas dos décadas, tal como
se puede apreciar en el siguiente cuadro:
Cuadrol
Fechas de entrada en vigencia de normas de Precios de Transferencia
1111éjico
Brasil
Argentina
Perú
Venezuela
Chile
Colombia
Ecuador
1934/1997
1997
1000
2001
2002
2003
2004
2005
Ahora bien, así como en Estados Unidos y Europa se han dado casos de
ajustes por Precios de Transferencia por montos de cientos o miles de millones de dólares, en Latinoamérica conforme se van aplicando las normas
de Precios de Transferencia también comienzan a darse casos de ajustes
concretos por cientos o miles de millones de dólares, por lo que un tema
CABALLERO BUSTAMANTE
353
ENRIQUE DÍAZ TONG
como el de los ajustes de PT deja de tener una importancia solo teórica y adquiere vital preponderancia, toda vez que en virtud al mismo las empresas
tendrán que pagar cientos de millones de dólares de impuestos. Por otro
lado, ¿qué sucede cuando estos ajustes se dan en transacciones efectuadas
por empresas asociadas11J que tienes operaciones en países que tienen celebrados Convenios para evitar la Doble Imposición (en lo sucesivo CDI)?
¿Qué pautas o lineamientos se deben seguir en estos casos? Este es el tema
central que se quiere abordar en el presente artículo. Para este fin se tomará
el caso peruano, por lo que se analizarán las normas de Precios de Transferencia vigentes en el Perú y los CDis vigentes en el Perú. No obstante
ello, estos lineamientos o pautas que se den bien pueden ser aplicables en
otras legislaciones, toda vez que el Perú sigue las pautas establecidas en
las "Guías sobre Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales
y Administraciones Fiscales, aprobadas por el Consejo de la Organización
para la Cooperación y el Desarrollo Económico - OCDE" (en lo sucesivo
Lineamientos OCDE) al igual que la mayoría de países que aplican normas
de PTYJ
El artículo ha sido dividido en cuatro partes: En la primera se hace una
aproximación al tema materia de análisis; luego se plantea el problema específico de ajustes en virtud a las normas de PT peruanas y los CDis celebrados por el Perú; a continuación se plantean algunos lineamientos a fin
de afrontar el problema específico mencionado y por último se plantean
conclusiones.
(1)
(2)
354
Para efectos del presente artículo el términos asociadas es sinónimo de vinculada o relacionada. En Perú la norma tributaria que define los supuestos de vinculación es el artículo 24 del Reglamento de la LIR. Otras legislaciones utilizan el término relacionada para
calificar al mismo supuesto. Dado que los Convenios para Evitar la Doble Imposición
utilizan el término asociada a efectos del presente artículo se utiliza el mismo. Así, en las
siguientes líneas asociada será sinónimo de vinculada o relacionada. Cabe resaltar que la
asociación de la que se habla en este artículo es la que se aplica para efectos tributarios.
Las Normas Internacionales de Contabilidad y Financieras tienen diferentes criterios
para calificar a una empresa como asociado. Por último es pertinente mencionar que
la LIR del Perú desde el ejercicio fiscal 2004 utiliza el término parte vinculada, en lugar
de empresa vinculada, como lo hacía antes. Por lo cual se incluyen a personas naturales
como personas jurídicas. Por lo que en la práctica la asociación o vinculación tributaria
también se aplica para personas naturales. Sin embargo para efectos del presente artículo se utilizará los términos de empresa asociada.
Artículo 32-A inciso h) del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta
vigente en el Perú. En lo sucesivo LIR.
CABALLERO BUSTAMANTE
LINEAMIENTOS A FIN DE RESOLVER LOS PROBLEMAS DE AJUSTES
11. APROXIMACIÓN AL TEMA
En Perú las normas de PT se regulan en la LIR y demás normas reglamentarias. Están vigentes desde el ejercicio fiscal2001 (3l. A partir del ejercicio
fiscal 2004 la LIR es modificada en el extremo referido a Precios de Transferencia(4l y esta modificación es al que permanece vigente. Desde el 2001 se
recoge el principio de arm' s length o plena competencia y en la actualidad
se tienen tres obligaciones formales sobre el tema: i) La Declaración Jurada
Informativa de Precios de Transferencia, que se presente en Junio del ejercicio fiscal siguiente; ii) el Estudio Técnico de Precios de Transferencia y la
iii) Documentación sustentatoria sobre Precios de Transferencia. Estas dos
últimas obligaciones no tienen fecha de presentación específica, se presentan cuando la Administración Tributaria lo requiere. El incumplimiento por
cada una de estas obligaciones puede dar lugar a multas de hasta US$ 30,000
aproximadamente por año y por persona(5l. Lo expuesto se puede apreciar en
el siguiente cuadro.
Gráficol
Marco normativo peruano sobre precios de transferencia
2010 ·-
D
ley 1: ley 27356
Re ¡tomento
De fondo ldétocloiEJ'T
Re¡;.1: OocrotoSupremo04S-200l-EF
Principio de
DectJIII'lllla
PT(FO'I)
De lo"""
ley 2: Dec,...to Lecisl ativo 945
-··lenghl-
Ro¡;. 2: O.S.19()..200S-EF
Prineipiode
"'délodoo•
-··lenghl-
EJ'T
~o Domiciifiadu; MU detaJt
No-existe
oom-.o:M...,_
Todulu v.....-.{Oy
NO)y--conTSNI
EJ'T
Nouilte.. Sóbmt!todos
1
f-n!liJiam-
¿&c!uyodom-.o7
O~Susttmaloria
EPT= Estudio Técnico de Precios de Transferencia
(3)
(4)
(5)
Ley N° 27356 y D.S. N° 045-2001-EF
Dec. Leg. No 945
Numeral2, 25 y 27 del artículo 177° del Decreto Supremo N° 135-99-EF modificado por
Decreto Legislativo N° 981, vigente desde el 01/04/2007.
CABALLERO BUSTAMANTE
355
ENRIQUE DÍAZ TONG
Cuadro2
Multas por Precios de Transferencia vigentes a partir de 01/04/2007
1
legisla!ivo N" 981, vigente
el 01/0412007.
NOTAS
El monto de las muHas se encuentra regulado en la Tabla 1del Código Tributario, Decneto Supremo N•135-99-EF.
(a) Se aplicará el 0.6% de los IN, con los topes de no menor a 10% de la UITnl mayor a 25 UIT.
(b) Cuando la sanción se calcule en función a los IN anuales no podrá ser menor a 1O% de la UIT ni mayor a 25 UIT_
El artículo 32-A en sus incisos a) y e) de la LIR regula el tema de ajustes.
Como se ha mencionado esta norma está vigente desde el ejercicio fiscal 2004.
A su vez el artículo 109 inciso a) y b) del Reglamento de la LIR, vigente desde el
ejercicio fiscal 2006, regula los ajustes y ajustes correlativos.
Por otro lado el Perú tiene vigente tres CDis y la siguiente Decisión que regulan el tema de la Doble Imposición, tal como se aprecia en el cuadro siguiente. Para efectos del presente artículo estos CDis y la Decisión se le denominará
simplemente CDis.
Cuadro 3
CDls vigentes en el Perú
COl
Convenio con Chile
Convenio con Canadá
Aplicabilidad desde
01/01/2004
01/01/2004
Dedsión 578{Comunidad Andina)
01/01/2005
Convenio con Brasil
01/01/2010
El tema que se quiere abordar en el presente artículo, ajustes en virtud a las
Normas de PT y los CDis, se presentará cuando un grupo empresarial tenga
transacciones u operaciones entre sus empresas asociadas establecidas en Perú
356
CABALLERO BUSTAMANTE
LINEAMIENTOS A FIN DE RESOLVER LOS PROBLEMAS DE AJUSTES
y en alguno de los países con los cuales el Perú tenga un CDI vigente. Veamos
el siguiente ejemplo:
El grupo empresarial "X" tiene operaciones en Chile y Perú a través de
las empresas "X Chile" y "X Perú", que califican como empresas asociadas en virtud del CDI entre Perú y Chile, y las normas tributarias
Chilenas y Peruanas. Durante el ejercicio fiscal 2010 "X Chile" le vende
a "X Perú" el producto "Y" que es un fertilizante por un monto de US$
500,000 al año. En virtud a las normas de Precios de Transferencia esta
venta del producto "Y" tendrá que cumplir con el principio de Plena
Competencia. El problema surge cuando uno de los países considera
que se ha vulnerado este principio y se tiene que hacer un ajuste en el
otro país.
Continuando con el ejemplo, imaginemos que la Administración Tributaria
Chilena considera que se ha vulnerado el principio y el producto "Y" fue
vendido a un valor muy bajo, por lo que indirectamente se estaban trasladando o llevando utilidades de Chile a Perú. Ésta Administración considera
que el valor debió de ser de US$ 700,000 aplicando alguno de los métodos de
Precios de Transferencia establecidos en los Lineamientos OCDE. Por consiguiente "X Chile" tendrá que pagar mayor impuesto a la Renta en Chile por US$ 200,000 (US$ 700,000 - US$ 500,000) con las multas e intereses
correspondientes. El problema es que "X Perú" ya consideró en su costo la
suma de US$ 500,000 y no US$ 700,000. Es más, el producto "Y" ya ingresó
a su almacén considerando seguro y flete, pagó un arancel (imaginemos de
5% ), Impuesto General a las Ventas (como se le llama en Perú al Impuesto
al Valor Agregado) y fue vendido, por lo que su costo ya se vio reflejado en
el Estado de Ganancias y Pérdidas (como se le conoce en Perú al Estado de
Resultados). Lo expuesto se puede ver reflejado en el siguiente Estado de
Resultados:
CABALLERO BUSTAMANTE
357
ENRIQUE DÍAZ TONG
Gráfico 2
Estado de Resultados - Transacciones entre vinculadas
X PERÚ
ESCENARIOl
EPG
30"/o
Tasa Imp. Renta
Ingresos
Gasto o Costo
Utilidad bruta
Gastos Adm. Ventas, Financieros
Util. Antes de Impuestos
Impuesto a la Renta
Util. Después de Impuestos
{y
1,200,000
800,000
400,000
100,000
Otros
Total
300,000
800,000
vo.ooo:>
300;
210,
X PERÚ
ESCENARI02
EPG
Tasa Imp. Renta
Ingresos
Gasto o Costo
Utilidad bruta
Gastos Adm. Ventas, Financieros
Util. Antes de Impuestos
Impuesto a la Renta
Util. Después de Impuestos
30%
1,200,000
1,000,000
200,000
100,000
{y
Otros
Total
300,000
1,000,000
100¡0
Gll.OOi)
70,
o
Nota: no se están considerando los gastos se seguro, flete y
aranceles que, de ser el caso, haya que pagar por la venta de
los fertilizantes.
Como se puede apreciar en el gráfico anterior, en el escenario 1 (sin el ajuste
de PT en Chile) "X Perú" pagará US$ 90,000 por concepto de Impuesto a la
Renta en Perú y en el escenario 2 (con el ajuste de PT en Chile) pagará US$
30,000 por el mismo concepto. Frente al ejemplo expuesto, surgen las siguientes preguntas: ¿Respetará la Administración Tributaria Peruana el ajuste de
US$ 200,000 efectuado por su par Chilena? ¿"X Perú" tendrá que efectuar
una rectificación de su Declaración Jurada del Impuesto a la Renta en Perú
correspondiente al ejercicio fiscal2010, con el consiguiente pago de multas e
intereses? En el presente artículo se pretenden dar Lineamientos para absolver este tipo de preguntas.
358
CABALLERO BUSTAMANTE
LINEAMIENTOS A FIN DE RESOLVER LOS PROBLEMAS DE AJUSTES
En el ejemplo propuesto se habló de una empresa chilena que vendía fertilizantes a una empresa peruana. El problema es el mismo si es una empresa
peruana la que vende a una empresa chilena. Por cierto, este problema se presentará con una empresa domiciliada en cualquiera de los países con los cuales
Perú tiene un CDI vigente: Llámese Chile, Canadá, Brasil, Venezuela, Colombia,
Ecuador y Bolivia. Por ello es necesario ver qué principio de Precios de Transferencia se recoge en cada uno de estos países. Al respecto tenemos el siguiente
cuadro:
Cuadro4
Principio de plena competencia en países con los que se tiene CDis
Pri nci pi o de
País
Plena
Competencia
Chile
Canadá
Brasil
Bolivia
OCDE*
OCDE
Safe harbor
No
Colombia
OCDE
Ecuador
OCDE
Venezuela
OCDE
*Se estima que este año Chile
adopte nuevos criterios de PT dado
que es parte de la OCDE
Por otro lado, es importante tener en consideración las normas de estos países donde se recoge el tema de Precios de Transferencia. Esto se puede apreciar
en el siguiente cuadro:
CABALLERO BUSTAMANTE
359
ENRIQUE DÍAZ TONG
CuadroS
Normas de Precios de Transferencia en los países con los que se tiene CDis
F>ats.
Chile (circular N• 72
del 27/12/?002
Modificaciones
introducidas al
artfculo38 de la
Renta por la ley
n•191!40del al"io
2002)
Normas Precios de Transf@rencla
Cuando los precios que la agencia o sucursal cobre a su casa matriz o a otra agencia o
empresa relacionada de la casa matriz, no se ajustem a los valores que por operaciones
similares se cobren entre empresas independientes, la Dirección Regional podrá
impugnarlos fundadamente, tomando como base de referencia para dichos p""cios
una rentabilidad razonable a las caracterfsticas de la operación, o bien los costos de
producción más un margen razonable de utilidad. Igual norma se aplicará respecto de
precios pagados o adeudados por bienes. o servicios provistos por la casa matriz, sus
agencias o empresas relacionadas, cuando dichos precios no s.e ajusten a los precios
normales de mercado entre partes no relacionadas, pudíendoconsiderarse, además,
las precios de reventa a terceros de bienes adquiridos de una empresa asociada,
menos. el margen de utilidad obse.rvadoen operaci onessimi lares con o entre
empresas independientes.
Canadá ( lnformati on B. The OECDand Canada continue to endorse the arm's length principie as the basic
Ci n:: ul ar !C 87-2R)
rule govemi ngthe tax treatment of non-arm's length cross.-border transactions.
Brasil (Ins-trucción
Normativa SRF 243,
de 11/11/2002)
Bolivia
Colombia (artfculo
26!rl del Estatuto
Tributario
Colombiano)
Artfculo 3 Los costos, gas los y cargos por bienes, servicios y derechos contenidos en
los documentos para la importación o adquisición, las operaciones llevadas a cabo con
la persona relacionada sólo serán deducibles en la determinación de la base
imponible y la base de cálculo de la contribución social, hasta valor que no exceda el
pr@CÍO determinado por un método de> tratar con las artes. 8 a 13.
Artfcula 14. Los ing..,sosobtenidosde lastransaccíonesllevadasacabocon persona
relacionada estarán sujetos a arbitraje, cuando el precio medio de venta de bienes,
servicios a de..,chos, las exportacione;s. real izadas durante el perfodo F@Spectivode. la
determinación de. la base paracalcularel impuesta sobre la renta y contribución social
es menor que el noventa par dento del pr@cia medio en la venta de biene;s, servicio~
o derechos, idénticos o .si mi lares en el men::ado brasilel'lo durante el mismo perfodo,
en términos similares de pago.
No
"Los contribuyentes del impuesto sobre la renta, que celeb""n operaciones con
vinculados económicos o partes ""lacianadas, e.stán obligados a determinar, para
efectos del impuesto sob"" la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y
extraordinarios y sus costos y deducciones, considerando para esas operaciones los
precios y márgenes de utilidad que se hubieran utilizadoen operaciones comparables
con a entre partes i ndependientesn.
Para efectos tributarios se entiende porprinci pi o de plena competencia aquel por el
cual, cuando se establezcan o i mpangan condiciones entre partes relacionadas en sus
Ecuador (capitulo IV
transacci one;s comerciales o financieras, que difieran de lasque se hubieren
de la ley Orgánica
estipulado con o entre partes independientes, las utilidades que hubieren sido
de Régimen
obtenidas por u nade las partes de noexisti r dichas condiciones pe roque, por razón
Tributario Interno)
de 1a aplicación de esas condiciones no fue ron obtenidas, serán sometidas a
imposición.
Venezuela{artfculo
240" del Reglamento
de la ley Orgánica
de ADIJI\NAS)
360
2.- Que el precio convenido corresponda al de 1ibre competencia entre un comprador
y un vendedor independientes uno de otro, o encaso contrario, que puedan
realizarse los ajustes o rectificaciones necesarias para adecuarlo a tal exigencia; estos
ajustes o rectificaciones afectan, principalmente, alas descuentos anormales, a las
reducciones de p""ciosconcedidas únicamente a los ""presentantes exclusivos o
concesionarios únicos a acualquierotra reducción del pr@cio usual de competencia;
CABALLERO BUSTAMANTE
LINEAMIENTOS A FIN DE RESOLVER LOS PROBLEMAS DE AJUSTES
Ahora bien, el problema planteado tiene implicancias prácticas, toda vez
que el intercambio comercial de Perú con los países antes mencionados ha tenido la evolución que se aprecia en el siguiente gráfico:
Gráfico 3
Exportaciones e Importaciones con países con CDis
3 500
Exportaciones (mili US$)
3000
2500
2000
1500
1000
500
o
Canadá
Chile
Brasil
Ecuador
Colombia
o
-500
-1000
.2010
-1500
-2000
Importaciones (mili US$)
-2500
111. PROBLEMA ESPECÍFICO DE AJUSTES EN VIRTUD A LAS NORMAS DE PT PERUANAS Y LOS CDIS
En la interacción de las normas de PT peruanas y los CDis se pueden presentar múltiples problemas o situaciones que pueden tener diferentes interCABALLERO BUSTAMANTE
361
ENRIQUE DÍAZ TONG
pretaciones, siendo el principal el de los ajustes que impliquen a Perú, por un
lado, y a otro país con los cuales Perú tenga un CDI vigente. Para resolver estos
casos es necesario analizar el o los métodos de PT que se han utilizado a fin de
efectuar el respectivo ajuste.
A fin de verificar el cumplimiento del principio de plena competencia los
Lineamientos de la OCDE mencionan cinco métodos: el del precio comparable
no controlado, precio de reventa, costo incrementado, partición de utilidades y
margen neto transaccional. La mayoría de países recoge estos métodos, siendo
usual que muchas legislaciones Latinoamericanas recojan estos métodos, pero
que el método de partición de utilidades se divida en dos: partición de utilidades y residual de partición de utilidades( 6). Los Lineamientos de la OCDE
contemplan esta división al momento de explicar el método de partición de
utilidades(?).
Los cinco métodos establecidos en Los Lineamientos de la OCDE se dividen en dos grupos: Los Tradicionales (donde se incluyen los métodos de:
precio comparable no controlado, precio de reventa y costo incrementado)
y los basados en márgenes. Los Lineamientos de la OCDE se publican por
primera vez en 1979 y han tenido varias actualizaciones, siendo la última de
ellas la versión publicada en Julio del 2010, en donde se modifican los capítulos I, II y III de los Lineamientos. En esta última modificación Los Lineamientos abandonan la prelación de métodos (que se prefieran los métodos
tradicionales antes que los métodos basados en márgenes) que había sostenido, adoptando el criterio que se conoce como el "hest method rule" o el
del método que mejor refleje la realidad económica de la transacción, típico
de la Legislación Americana(8). En el Perú se recoge en la LIR el best method
rule y los Lineamientos de la OCDE en "tanto las mismas no se opongan a las
disposiciones aprobadas" por la LIR(9 ).
(6)
(7)
(8)
(9)
362
Al respecto tener en consideración el artículo 32-A inciso e) de la LIR.
ORGANISATION FOR ECONOMIC CO-OPERATION AND DEVELOPMENT. Transfer Pricing Guidelines for Multinationals Enterprises and Tax Administrations 2010,
Chapter 11: Transfer Pricing Methods. Párrafo 2.118. - "There are a number of approaches for estimating the division of profits, based on either projected or actual profits, as
may be appropriate, to which independent enterprises would have agreed, two of which
are discussed in the following paragraphs. These approaches - contribution analysis
and residual analysis -are not necessarily exhaustive or mutually exclusive."
ORGANISATION FOR ECONOMIC CO-OPERATION AND DEVELOPMENT. Transfer Pricing Guidelines for Multinationals Enterprises and Tax Administrations 2010,
Chapter 11: Transfer Pricing Methods. Párrafo 2.2.- "The selection of a transfer pricing
method always aims at finding the most appropriate method for a particular case."
Artículo 32-A inciso e) y h) de la LIR.
CABALLERO BUSTAMANTE
LINEAMIENTOS A FIN DE RESOLVER LOS PROBLEMAS DE AJUSTES
El problema de ajustes en virtud a las normas de PT peruanas y los CDis
se presenta cuando en un país se tenga que aceptar un ajuste efectuado por
la Administración Tributaria de otro país con el que se ha celebrado un CDI
y este ajuste colisione con las normas tributarias internas del primer país.
Veamos un ejemplo:
El grupo empresarial "Z" tiene operaciones en Perú y Ecuador a través de las
empresas "Z Perú" y "Z Ecuador", que califican como empresas asociadas
en virtud de la Decisión 578 y las normas tributarias Peruanas y Ecuatorianas. Durante el ejercicio fiscal2010 "Z Perú" vende a "Z Ecuador" harina de
pescado por un monto de US$ 1,000,000 al año. En virtud a las normas de
Precios de Transferencia esta venta de harina de pescado tendrá que cumplir
con el principio de Plena Competencia. Imaginemos que SUNAT efectúa una
fiscalización de la empresa "Z Perú" y concluye que en virtud del método
del margen neto transaccional se debe efectuar un ajuste por lo que las ventas tienen que valorarse para efectos tributarios en el Perú en la suma de
US$ 1,500,0000. Es importante señalar que SUNAT no puede obligar a "Z
Perú" a vender la harina de pescado en esta suma, pero si puede establecer
que para efectos tributarios "Z Perú" considere en la base imponible de su
impuesto a la Renta del ejercicio fiscal 2010 la suma de US$ 1,500,000 y no
US$ 1,000,000. Ciertamente la empresa "Z Perú" podrá ejercer su derecho
de defensa y cuestionar la decisión de SUNAT, sin embargo, para efectos
del presente ejemplo imaginemos que la resolución de SUNAT que establece
el ajuste de PT a la suma de US$ 1,500,000 queda consentida. En este caso,
dado que "Z Perú" y "Z Ecuador" son parte de un mismo grupo económico lo razonable sería que "Z Ecuador" vaya ante el SRI (Servicio de Rentas
Internas, Administración Tributaria de Ecuador) y efectúe una rectificación
de la Declaración Jurada del Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio
fiscal 2010, pues habrá considerado en su costo la suma de US$ 1,000,000 en
lugar de los US$1,500,000 (Asumamos que la harina de pescado comprada
por "Z Ecuador" se vendió el mismo año 2010). Es más, "Z Ecuador", de ser
el caso, habrá pagado Impuestos Ad Valoren sobre la suma de US$1,000,000.
En esta situación surgen las siguientes inquietudes ¿Aceptará el SRI el ajuste
efectuado por SUNAT teniendo en consideración que en Ecuador la prelación de métodos se encuentra recogido de manera expresa en la Legislación
Ecuatoriana(10l? ¿"Z Ecuador" deberá pagar multas por haber considerado en
(10) Artículo 86° del Decreto 374 para el Reglamento para la aplicación de la Ley de Régimen
Tributario Interno.
CABALLERO BUSTAMANTE
363
ENRIQUE DÍAZ TONG
su costo los suma de US$ 1,000,000 y no US$ 1,500,000? ¿"Z Ecuador" deberá pagar un mayor impuesto ad valoren por el mayor valor de US$ 500,000
(asumiendo que la harina de pescada esté gravada con aranceles o impuestos
ad valoren)?
En el punto siguiente se darán algunas pautas que se podrían tener en
consideración cuando se presenten casos como el mencionado en el ejemplo
anterior.
IV. LINEAMIENTOS A TENER EN CONSIDERACIÓN A FIN DE
AFRONTAR EL PROBLEMA ESPECÍFICO EXPUESTO
a. Cuando se presente un caso de ajuste de PT firme por parte de la Administración Tributaria de un país con el cual el Perú tenga celebrado un CDI será
necesario analizar el rango que tiene dicho tratado en la legislación de cada
país y respetar el principio que una norma interna no viole y/ o altere unilateralmente un tratado internacional celebrado entre países(11 ). En Perú el Tratado se incorporará a la Legislación Nacional según lo que establezca el mismo,
atendiendo a lo establecido en el artículo 55 de la Constitución y el artículo 3
de la Ley 26647 (Establecen normas que regulan actos relativos al perfeccionamiento nacional de los Tratados celebrados por el Estado Peruano)(lz).
b. El artículo 32-A inciso e) de la LIR señala que la Sl]NAT en Perú tiene la
facultad de aceptar un ajuste efectuado por la Administración Tributaria de
(11) La Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados ("VCLT" por sus siglas en
inglés, "Viena Convention on the Law of Treaties") regula este tema y es un referente a
nivel internacional incluso por parte de países que no lo han ratificado. Perú ha ratificado la Convención de Viena. Esta Convención tiene un enfoque distinto al Reporte de la
OCDE del año 1989 sobre el tema. Al respecto ver: Capítulo 4 "Tax Treaty overrrides: A
qualified defence of U.S. Practice" (páginas 65- 80) de Reuven S. Avi-Yonah en el libro
"Tax Treaties and Domestic Law" editado por Guglielmo Maisto. Amsterdam. IBFD
Publications BV.
(12) Artículo 55 de la Constitución del Perú.- "Los tratados celebrados por el Estado y en
vigor forman parte del derecho nacional."
Artículo 3° de la Ley 26647.- "Los Tratados celebrados y perfeccionados por el Estado
Peruano entran en vigencia y se incorporan al derecho nacional, en la fecha en que se
cumplan las condiciones establecidas en los instrumentos internacionales respectivos,
de acuerdo al artículo precedente.
La incorporación de los tratados al derecho nacional se sujeta a lo que establezcan los
propios tratados sobre el particular."
364
CABALLERO BUSTAMANTE
LINEAMIENTOS A FIN DE RESOLVER LOS PROBLEMAS DE AJUSTES
otro país con la cual Perú tenga celebrado un CDI. El CDI con Chile también establece esta posibilidad de que una Administración Tributaria esté
de acuerdo; el CDI con Brasil no establece esta posibilidad; por último, el
CDI con Canadá y la Decisión 578 establecen que las autoridades competentes "se consultarán en caso necesario".
c. En el supuesto que un contribuyente en Perú quiera presentar una declaración rectificatoria de su Declaración del Impuesto a la Renta, en virtud de un
ajuste firme efectuado por la Administración Tributaria de un país con el cual
Perú tiene celebrado un CDI a una empresa asociada del contribuyente, se
deberá tener en consideración lo siguiente:
i. Que esta rectificación no estará sujeta a sanciones en aplicación del artículo 32-A inciso e) de la LIR.
u. Si el CDI tiene mayor o igual jerarquía que la LIR y establece que
SUNAT tiene la facultad de aceptar un ajuste se entrará a evaluar el
mismo.
iii. Si el CDI tiene mayor jerarquía que la LIR y no establece la posibilidad que SUNAT evalúe el ajuste, esta institución tendrá que aceptar el
ajuste.
d. A fin de evaluar el ajuste firme efectuado por la Administración Tributaria
de un país con el cual Perú tiene celebrado un CDI se deberá tener en consideración lo siguiente:
i. Si el otro país sigue los Lineamientos de la OCDE en PT.
ii. Si el otro país sigue los Lineamientos de la OCDE en PT y en el ajuste se
han aplicado métodos tradicionales, lo más probable es que el ajuste sea
aceptado por SUNAT.
iii. Si el otro país sigue los Lineamientos de la OCDE en PT y en el ajuste
se han aplicado métodos basados en márgenes, se deberá analizar
si el indicador de rentabilidad utilizado para efectuar el ajuste está
referido solo a operaciones con Perú. Para explicar esta idea veamos
el siguiente ejemplo:
La Administración Tributaria de Colombia efectúa un ajuste a W
Colombia en las ventas que ha efectuado a W Perú y Argentina en
virtud al Método del Margen Neto Transaccional sobre el indicador
de margen operativo. En este caso sería razonable solicitar que W
Colombia segmente sus Estados Financieros respecto de la operación con Perú y Argentina. Si bien para efectos de la DIAN (Administración Tributaria Colombiana) no tiene sentido esta segmen-
CABALLERO BUSTAMANTE
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ENRIQUE DÍAZ TONG
tación, toda vez que igual se habría pagado menos impuesto a la
Renta en Colombia, para las administraciones tributarias de Argentina y Perú la segmentación tendrá relevancia.
iv. Si el otro país no sigue los Lineamientos de la OCDE en PT, como
es el caso de Chile y Brasil en la actualidad, se deberá analizar la
naturaleza jurídica y económica del ajuste a fin de evaluar si será
permitido en Perú.
Si una empresa o grupo empresarial tiene operaciones en Perú y con algún
país con el cual Perú tiene celebrado un CDI y tiene transacciones entre estas
empresas es recomendable que efectúe un análisis de Precios de Transferencia y que el resultado del mismo esté culminado antes de sus correspondientes
Declaraciones Juradas del Impuesto a la Renta, a fin de efectuar futuras rectificaciones. Además, este análisis permitirá tener una visión general del grupo
y cumplir con las obligaciones que establece cada país. En ese sentido se pronuncia la "Resolución del Consejo y de los Representantes de los Gobiernos de
los Estados miembros reunidos en el seno del Consejo de 27 de junio de 2006
relativa a un Código de Conducta sobre la documentación relacionada con los
precios de transferencia exigida de las empresas asociadas en la Unión Europea
(DPT UE)"(13l.
V. CONCLUSIONES
Los problemas que se pueden presentar en la aplicación de las Normas
de Precios de Transferencia Peruanas y los Convenios para Evitar la Doble
Imposición celebrados por el Perú son varios, siendo el de los ajustes proba-
(13) Resolución del Consejo y de los Representantes de los Gobiernos de los Estados Miembros reunidos en el seno del Consejo de 27 de junio de 2006 relativa a un Código de
Conducta sobre la documentación relacionada con los precios de transferencia exigida
de las empresas asociadas en la Unión Europea (DPT UE). - "El materfile debe reflejar
la realidad económica de la empresa y ofrecer una descripción general del grupo de
empresa multinacionales y de su método de fijación de los precios de transferencia
pertinente y accesible para todos los Estados miembros de la UE interesados."
ORGANISATION FOR ECONOMIC CO-OPERATION AND DEVELOPMENT. Transfer Pricing Guidelines for Multinationals Enterprises and Tax Administrations 2010,
Chapter V: Documentation. Párrafo 5.17.- "This could include the nature and terms of
the transaction, economic conditions and property involved in the transactions how
the product or service that is the subject of the controlled transaction in question flows
among the associated enterprises, and changes in trading conditions or renegotiations of
existing arrangements."
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LINEAMIENTOS A FIN DE RESOLVER LOS PROBLEMAS DE AJUSTES
blemente el que tenga mayor relevancia. Se han dado unos Lineamientos a
fin de intentar resolver los casos que se puedan presentar en los ajustes. La
mejor recomendación que se puede dar a los grupos empresariales es que
efectúen el análisis de Precios de Transferencia de sus operaciones internacionales a tiempo.
Lima, 29 de febrero de 2012
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