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Retenciones en exceso o en defecto
por rentas de quinta categoría
Al finalizar el ejercicio, es muy frecuente
que las empresas –tras una verificación
minuciosa– determinen la existencia de
retenciones en exceso o en defecto del
Impuesto a la Renta de quinta categoría
de sus trabajadores. Si bien este hecho
genera eventuales contingencias para éstas, puede desencadenar en un problema
permanente y latente si no se toman las
medidas correctivas apropiadas que permitan minimizar el riesgo.
Atendiendo estas inquietudes, resulta
necesario conocer las diversas situaciones que se presentan sobre la práctica y
el procedimiento que deberán tener en
cuenta las empresas de acuerdo a los lineamientos señalados en las normas del
Impuesto a la Renta y la Resolución de
Superintendencia Nº 036-98/SUNAT.
Cabe señalar que, a efectos de delimitar
el análisis del tema que nos ocupa, en el
presente trabajo haremtos énfasis en las
retenciones a efectuarse a sujetos domiciliados que perciban exclusivamente rentas de quinta categoría.
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I. Disposiciones reglamentarias
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En torno a las retenciones de rentas de
quinta categoría cabe precisar que, el artículo 42º del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta (RLIR) es el que, en primer término, alude a la prescripción legal a tener en
cuenta en aquellos supuestos en los que se ha
incurrido en una retención en exceso.
Sin perjuicio de lo anterior, a lo largo del
presente trabajo, expondremos diversos casos
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CABALLERO BUSTAMANTE
que permitirán advertir las contingencias que
afrontaría el agente de retención.
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II. Casuística Aplicada
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Bajo el presente rubro detallaremos diversas situaciones sobre el tema que nos ocupa.
Hipótesis Nº 1
2.1. Trabajador que cesó en julio de 2009 y
cuenta con retención en exceso
Bajo la hipótesis descrita, corresponde tener en cuenta lo regulado en el artículo
42º del RLIR, inciso a). En consecuencia,
a tenor del dispositivo legal referido, en el
mes en que opere la terminación del contrato de trabajo o cese de vínculo laboral
(1) el empleador devolverá al trabajador el
exceso retenido. Acto seguido, el empleador compensará la devolución efectuada
al trabajador con el monto de las retenciones que por el referido mes haya practicado a otros trabajadores; en el caso que
el empleador no pudiera compensar con
otras retenciones la devolución efectuada,
podrá aplicar la parte no compensada a
la retención que por los meses siguientes
deba efectuar a otros trabajadores, o podrá solicitar devolución a la SUNAT.
Bajo el plano operativo, al presentarse la
planilla electrónica (PDT 601), en esta
se consignará el importe a compensar
(deducir) en la casilla 605: Otras deducciones permitidas por ley.
Asimismo, consideramos que la devolución de la retención en exceso debe
constar en el respectivo Certificado de
Rentas y Retenciones.
La hipótesis de trabajo nos plantea las
siguientes interrogantes: ¿qué sucedería
si el empleador no devuelve al trabajador, en el mes que culmina la relación
laboral, el importe retenido en exceso?
¿Acaso incurriría el empleador en infracción tributaria?. Somos de la opinión que, en el caso que el empleador
no haga entrega del monto retenido en
exceso en favor del trabajador no incurre aquel en infracción tributaria alguna, empero le asiste al trabajador el derecho de iniciar las acciones legales en
contra del empleador. Ello, por cuanto
constituye una obligación dispuesta por
Ley que debe ser cumplida por el empleador, siendo que aquel (importe retenido en exceso) corresponde de suyo
al trabajador.
Adicionalmente, nos cuestionamos lo
siguiente: ¿existe algún plazo dentro
del cual el empleador, puede efectuar
la compensación del importe retenido
en exceso devuelto al trabajador? Al
respecto somos de la opinión que, de
alguna manera, como quiera que el empleador podrá efectuar compensación
del importe retenido en exceso, una
vez devuelto éste al trabajador, con el
importe de otras retenciones por el referido mes, cabe inferir que, dado que
se trata de una compensación ésta solo
podrá realizarse en el plazo de 4 años.
Ello, acorde con lo señalado por el
artículo 43º del Código Tributario.
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Hipótesis Nº 2
2.2. Trabajador que cesó labores en la empresa ABC SAC en el mes de agosto de
2009. Se advierte que la referida empresa efectuó retención del IR en exceso. No se procede a la devolución del
citado importe de retención en exceso.
Se informa que el trabajador ingresa a
laborar en la empresa XYZ SAC a partir
del mes de setiembre de 2009.
En torno a la hipótesis planteada cabe
indicar que, la empresa ABC SAC mientras no haga devolución del importe retenido en exceso al trabajador no podrá
efectuar la compensación conforme lo
dispone el numeral 2 del inciso a) del
art. 42º del RLIR. Partimos de la premisa
que dicha compensación sí es factible
que la realice la empresa ABC SAC dado
que cuenta con otros trabajadores a los
cuales ha practicado retención del IR.
De otro lado, acorde con lo prescrito
por el artículo 45º numeral 1 del RLIR, la
empresa ABC SAC hubo de entregar, de
inmediato, esto es, en la oportunidad del
cese, el certificado de rentas y retenciones, por duplicado, al trabajador. Agrega
la norma que, copia del citado certificado deberá ser entregado por el trabajador a su nuevo empleador, para el caso
que nos ocupa, a la empresa XYZ SAC.
Téngase en cuenta que si la aludida empresa (ABC SAC) no otorga el certificado,
se encontraría incursa en la infracción tipificada en el artículo 177º numeral 26
del Código Tributario cuya sanción asciende a una multa del orden del 30% de
la UIT (2). La citada sanción puede someterse a las disposiciones del Reglamento
del Régimen de Gradualidad aplicable a
infracciones del Código Tributario, aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/SUNAT (31.03.2007).
Ahora bien, en el caso planteado se
aprecia que la empresa ABC SAC no ha
devuelto las retenciones efectuadas en
exceso, por lo que, una alternativa que
podría plantearse para el trabajador, es
que aplique como crédito contra futuras
retenciones el total de retenciones del IR
practicadas (es decir, inclusive aquellas
efectuadas en exceso). Es claro que en
este último caso, la empresa XYZ SAC
procederá a calcular la retención del IR
sobre la base de la información con la
que ella cuente, es decir considerando
lo percibido en la empresa ABC SAC.
Sobre el particular, cabe decir que la
empresa XYZ SAC toma conocimiento a través de la entrega del respectivo
certificado por parte del trabajador de
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las rentas percibidas con anterioridad
así como del monto retenido en exceso
por la empresa ABC SAC, procediendo a
efectuar la compensación de dicho crédito contra retenciones del impuesto que
deban realizarse en un futuro.
Hipótesis Nº 3
2.3. Trabajador que labora para la empresa A,
percibiendo un ingreso de S/. 3,600 y al
mismo tiempo labora en la empresa B,
quien abona S/. 2,800. Ambas empresas
le efectúan la retención de quinta categoría dado que el trabajador no ha informado que percibe rentas en otra empresa
El inciso b) del artículo 44° del RLIR,
dispone que, aquéllos (trabajadores) que
perciban dos o más remuneraciones de
quinta categoría deberán presentar una
declaración jurada, al empleador que
pague la mayor remuneración. La referida declaración deberá contener entre
otros datos la información referente a
las remuneraciones percibidas de otros
empleadores para que éste las acumule
y efectúe la retención correspondiente. La norma agrega que, en el mes en
que dichas remuneraciones varíen, el
trabajador está obligado a informar de
tal hecho al empleador que efectúa la
retención, quien las considerará para el
cálculo de la retención correspondiente.
Adicionalmente, la copia de la declaración jurada debidamente recepcionada
deberá ser entregada por el trabajador a
sus otros empleadores, a efecto de que
no se practique las retenciones a que
estuviesen obligados.
Sin perjuicio de lo anterior, el inciso c) del
artículo 44° del RLIR, dispone que el incumplimiento por parte de los trabajadores a la presentación de la aludida declaración jurada no exime al empleador de
efectuar las retenciones correspondientes
a las remuneraciones que él abone
De lo expuesto en el presente caso, ninguna de las citadas empresas se encontrará incursa en infracción tributaria.
No obstante, se advierte que el cálculo
efectuado en forma independiente por
cada empresa, origina una menor retención del Impuesto a la Renta de 5ta.
Categoría, por cuanto se ha duplicado la
deducción de 7 UIT.
Ante ello, el trabajador se encontrará
obligado a la regulación del tributo no
retenido, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 78º del TUO de la LIR.
Ahora bien, si la retención en defecto se
determina con posterioridad al cierre del
ejercicio procederá aplicar lo dispuesto
en el literal a) del artículo 3º de la Resolución Nº 036-98/SUNAT, que regula respecto a las retenciones en defecto a perceptores exclusivos de Quinta Categoría.
Así, presentará hasta el último día hábil
de febrero, al empleador que paga la
mayor remuneración el formato con el
monto no retenido. Dicho importe deberá ser pagado conjuntamente con la
declaración pago del mes de febrero con
los intereses correspondientes.
PROCEDIMIENTO DE REGULARIZACIÓN
POR PAGOS EN DEFECTO CON
POSTERIORIDAD AL CIERRE
Supuesto
básico
Percepción exclusiva de
rentas de quinta categoría.
Trabajador:
labora dentro
del plazo de pago
de regularización
del IR
Presenta DJ al agente de
retención hasta el último
día hábil de febrero.
El agente retiene y lo incluye en el PDT - Planilla
Electrónica, de febrero.
Hipótesis Nº 4
2.4. Empresa que por los períodos abril y
mayo de 2009 retuvo pero no declaró ni
abonó al fisco la retención respectiva. La
referida situación es advertida por la empresa en el mes de noviembre de 2009
De acuerdo al caso propuesto, corresponderá que la empresa proceda a rectificar la declaración jurada (PDT 601).
Así las cosas, habrá incurrido en las infracciones tributarias tipificadas en los
numerales 1 y 4 del artículo 178° del
Código Tributario. Lo señalado se ve
reforzado por el criterio jurisprudencial
vertido por el Tribunal Fiscal según RTF
Nº 291-5-98 en el cual se da cuenta que,
si el agente de retención presenta la declaración rectificatoria y abona la multa
por no pagar el tributo retenido, pone en
evidencia la realización de dos hechos
infractivos, el hecho de no declarar la
suma correcta y el de no pagar el tributo
retenido.
En el presente caso, la mencionada empresa deberá rectificar los períodos de
abril y mayo, pagar el importe de la reINFORMATIVO
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tención y por cada mes, pagar las 2 multas antes descritas, con una rebaja del
90%, conforme al inciso a) del artículo
179º del Código Tributario.
Hipótesis Nº 5
2.5. Trabajador que detecta con posterioridad en el ejercicio 2009, le retuvieron
en exceso el Impuesto a la Renta de
quinta categoría y quiere solicitar la
devolución al mismo empleador que le
practicó la retención en exceso
Para el supuesto planteado, resulta de
aplicación lo regulado por el numeral
1 del inciso b) del artículo 3º de la Resolución de Superintendencia Nº 03698/SUNAT (21.03.1998). En efecto, el
trabajador presentará a su empleador
(como agente retenedor del impuesto)
una Declaración Jurada, denominada
FORMATO por la citada Resolución, en
la cual se determinará el Impuesto a la
Renta consignándose además el impuesto retenido en exceso. La devolución
será efectuada directamente al trabajador por el agente de retención. Cabe
agregar que, el empleador compensará
el monto devuelto con las retenciones
de quinta categoría que deba efectuar al
citado trabajador o a otros, en dicho mes
y en los siguientes. Por otro lado adviértase que, la Resolución de Superintendencia Nº 036-98/SUNAT no estipula un
plazo dentro del cual se ha de proceder
a la presentación de la solicitud de devolución, por lo que siendo así, somos
de la opinión que el plazo a considerarse es de 4 años. Ello, de conformidad
con lo prescrito por el tercer párrafo del
ar­tículo 43º del Código Tributario. En
igual sentido ha opinado SUNAT según
Informe Nº 335-2002-SUNAT/K00000
cuando concluye que los contribuyentes
a quienes se les ha efectuado retenciones en exceso pueden solicitar la devolución de las mismas, en el plazo de 4
años, computados a partir del 1 de enero
del año siguiente a la fecha en que el
pago devino en excesivo.
Hipótesis Nº 6
2.6. Trabajador que detecta en enero de
2010, que le retuvieron en exceso por
rentas quinta categoría correspondien-
PANADERÍA LALITO SAC
TORRES DELGADO FLAVIO
76,400
(24,850
)
(51,550
)
7,733
9,340
1,607
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INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE
enero
2009
tes al ejercicio 2009. El trabajador solicita compensación
En el caso propuesto, el trabajador presentará a su empleador el Formato en
el que se determinará el impuesto a su
cargo y el monto retenido en exceso. En
dicho Formato, el trabajador indicará la
aplicación del importe retenido en exceso contra las siguientes retenciones
que se le efectúen. Es de señalar que
la presentación de dicho Formato no
se encuentra sujeta a un plazo establecido expresamente en la Resolución de
Superintendencia Nº 036-98/SUNAT,
por lo que, a nuestro juicio, resulta
de igual manera aplicable el plazo de
4 años previsto en el artículo 43º del
Código Tributario.
Hipótesis Nº 7
2.7.Al trabajador le retuvieron un importe en exceso cuando laboraba en la
empresa NIRAK SAC. Cesó en dicha
empresa en el mes de agosto del 2009.
El trabajador, posteriormente laboró
desde setiembre del 2009 en la empresa ANIR SAC quien por los cálculos
realizados, no ha efectuado retenciones del Impuesto a la Renta de Quinta
Categoría. Con posterioridad al cierre
del ejercicio 2009 se advierte que la
empresa NIRAK SAC le practicó retenciones en exceso. ¿Qué proceder debe
seguir el citado trabajador?
El tercer párrafo del numeral 1 del
inciso b) del artículo 3º de la Resolución de Superintendencia Nº 036-98/
SUNAT, establece que el contribuyente
que hubiera dejado de laborar para la
persona o entidad que le efectuó las
retenciones deberá presentar el FORMATO ante el agente de retención
para el que labora dentro del plazo de
vencimiento de la Declaración Jurada.
Es decir, para el presente caso, el trabajador presentará el FORMATO ante
la empresa ANIR SAC (la que actualmente labora), y será ella quién procederá a devolver el monto en exceso,
pudiendo también proceder a la compensación
Adicionalmente a lo esgrimido, cabría
cuestionarse: ¿Qué sucedería si habiendo solicitado la compensación el trabajador dejase de laborar para el empleador? Al respecto, y conforme lo establece el numeral 1 del inciso b) del
artículo 3º de la Resolución de Superintendencia Nº 036-98/SUNAT, el empleador devolverá al trabajador la parte no
compensada.
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Derechos Reservados
Hipótesis Nº 8
2.8. Trabajador que laboró en una empresa que
le retuvo de menos pero presta servicios
de manera dependiente para una entidad
como el Programa de Naciones Unidas
para el Desarrollo - PNUD, que no es Agente de Retención del Impuesto a la Renta
Conforma lo cita el inciso a) del artículo
4º de la Resolución de Superintendencia
Nº 036-98/SUNAT, dentro del plazo para
la regularización del Impuesto a la Renta (en este caso 2009), el contribuyente
al que se le hubiere retenido un monto
inferior al impuesto que en definitiva le
corresponde pagar, deberá él mismo presentar dentro de dicho plazo el impuesto
a su cargo en la Guía para Pagos Varios,
utilizando el NID Nº 17000120090, y el
código de tributo 3052. Ello por cuanta la
última entidad no es agente de retención
como es el caso del Programa de Naciones Unidas para el Desarrollo-PNUD.
Hipótesis Nº 9
2.9.Trabajador que laboró en una empresa
que le retuvo en exceso pero presta actualmente servicios dependientes para
una entidad que no es Agente de Retención, ¿A quién presenta el Formato?
El inciso b) del artículo 4º de la Resolución de Superintendencia Nº 036-98/SUNAT, establece que dentro del plazo para
la regularización del Impuesto a la Renta
(en este caso 2009), el contribuyente que
se le hubiere retenido en exceso al impuesto que en definitiva le corresponde
pagar, deberá presentar el FORMATO
ante el último agente de retención del
que percibió la rentas de quinta categoría
y solicitará al mismo la devolución. En el
presente caso, la devolución deberá realizarla el último empleador (que califique
como agente de retención del impuesto)
pudiendo utilizarlo como crédito en la
casilla 605: Otras deducciones permitidas por ley, del PDT 601.
Solución:
1. Situación del trabajador
A efectos de llenar correctamente los datos del trabajador que se está liquidando,
se debe consignar en el modulo “Detalle
de la declaración” en la pestaña denominada trabajadores, como situación del
trabajador el Código 13: “Sin vínculo laboral”, tal como se muestra en la siguiente
pantalla:
Código 13:
Sin vínculo
laboral
2. Ingreso del Monto devuelto por la retención en exceso por renta de quinta
categoría
A efectos de ingresar el importe de la retención por rentas de quinta categoría efectuadas en exceso deberá ingresar al módulo
determinación de la deuda y consignar el
monto devuelto al trabajador que cesa y
que será utilizado contra las retenciones
que se le efectúe a otros trabajadores hasta
que se agote en la casilla Nº 605 - Otras
deducciones permitidas por Ley.
Consignar el
monto devuelto
en la casilla 605
Ir a pestaña de
Determinación
de la deuda
CASO PRÁCTICO
Enunciado
La empresa SEA SA, en el mes de noviembre
2009, realizó la liquidación de beneficios sociales al señor Antonio Bueno Vásquez, período en
el que producto de dicha liquidación se determinó que se le ha efectuado retención en exceso
por rentas de quinta categoría por la suma de S/.
540 Nuevos Soles importe que fue devuelto en
dicha oportunidad, al respecto la empresa consulta ¿Cómo deberá declarar el monto devuelto
en el PDT Nº 601 del mes de noviembre?
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Derechos Reservados
Nota: En el supuesto que se determine una retención en exceso de un trabajador cuyo vínculo laboral con
la empresa continúe, y por el cual el trabajador solicite la compensación contra futuras retenciones, la
empresa no deberá consignar ninguna información en la casilla Nº 605.
NOTAS
(1) A nuestro juicio, si bien la norma alude a “contrato de trabajo”, denotando de esta manera la presencia
de una relación laboral, ello no es óbice para que el tratamiento dispensado por la norma resulte de
aplicación para aquellos perceptores de renta de quinta categoría que se encuentren bajo los alcances
de lo previsto por el inciso e) y f) del artículo 34º de la LIR. Lo anterior guarda correspondencia con lo
prescrito por el artículo 46º del RLIR cuando éste alude a que lo señalado en los artículos 40º a 45º del
RLIR resultan de aplicación a los ingresos a que se refieren los incisos e) y f) del artículo 34º de la LIR.
(2) La UIT será aquella vigente a la fecha de comisión de la infracción tributaria, esto es, a la que corresponda a la oportunidad en que debió entregarse el certificado de rentas y retenciones. n
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