Posibilidad de recuperación del IVA caducado

Nº 35, noviembre 2014
Doctrina
Posibilidad de recuperación del IVA caducado
Juan Carlos Marín Mullor
Abogado
Socio de Dictum Abogados
L
os sujetos pasivos a efectos del Impuesto sobre el
Valor Añadido (IVA) –empresarios o profesionales–
tienen derecho a deducir las cuotas soportadas por
las adquisiciones de bienes y servicios afectos a su actividad
económica, en relación con las cuotas devengadas o
repercutidas por las operaciones que realicen; y cuando las
cuotas soportadas excedan de las repercutidas, el saldo
resultante se puede compensar en la declaración del período
o períodos siguientes.
Si este mecanismo resulta insuficiente para
recuperar el exceso del impuesto soportado, sea por el
elevado importe de éste –producido de forma esporádica
(inversiones)– o porque, debido a la naturaleza de la
actividad desarrollada, se originan créditos continuados en
favor del sujeto pasivo (realización de operaciones exentas
con derecho a deducción, ventas a un tipo inferior que el de
las compras, etc.), en tales casos, el exceso de las cuotas
soportadas se puede recuperar mediante el procedimiento
de solicitud de la devolución.
Transcurrido el plazo de cuatro años para la
compensación o devolución de los saldos a favor del
contribuyente, desde su devengo, sin haber conseguido
recuperar su totalidad, dichos créditos caducan. El plazo de
cuatro años se cuenta en función de la periodicidad de las
declaraciones –trimestral o mensual–, complicando aún más
su cálculo, ya que las devoluciones sólo se pueden solicitar
en la última autoliquidación de cada ejercicio, excepto las de
aquellos sujetos pasivos que figuren inscritos en el registro
mensual de devoluciones. Por tanto, si se siguieran
compensando en las autoliquidaciones sucesivas, la Agencia
Tributaria procedería a su regularización mediante la
oportuna propuesta de liquidación, acompañada de un
procedimiento sancionador que acabará con la imposición
de una sanción del 15 % sobre las cantidades indebidamente
acreditadas a compensar o devolver.
La Sala Tercera del TJCE, en Sentencia de 8-5-2008,
dictada en los asuntos acumulados C-95/07 y C-96/07
(Asunto ECOTRADE SPA), parecía dar la razón a la
Administración tributaria española al señalar que un plazo
de caducidad, cuya terminación tiene el efecto de sancionar
al contribuyente poco diligente que haya omitido solicitar la
devolución del IVA soportado con la pérdida del derecho a
deducir, no puede considerarse incompatible con el régimen
establecido por la Sexta Directiva. Algunos Tribunales
Superiores de Justicia (TSJ) siguieron las tesis de la Sentencia
del TS de 4-7-2007, como por ejemplo, el TSJ de Asturias en
Sentencia de 27-1-2009, o el TSJ de Galicia en Sentencia
761/2009 de 16-9-2009.
Sin embargo, una vez más, la actuación de nuestro
más alto Tribunal –jurisprudencia sentada por la Sala de lo
Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, entre
otras, las sentencias de 4.7.2007 y 23.12.2012– y que han
tenido eco en el Tribunal Económico Administrativo Central
(TEAC) y en los TSJ, e incluso en las consultas de la Dirección
General de Tributos (como la consulta vinculante 742/2011),
está modificando la práctica de la Agencia Tributaria de que
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trascurridos cuatro años se pierde la posibilidad de
recuperar ese IVA.
Según establece el artículo 100 de la Ley del IVA,
los sujetos pasivos del impuesto disponen de cuatro años
para la compensación de las cuotas; no obstante, nada se
dice en el artículo 115 respecto de la devolución. Con el
objetivo de unificar la doctrina al respecto, el TS en
sentencia de 23.12.2010 estableció que la caducidad de las
cuotas de IVA no conlleva la caducidad del derecho a la
devolución de las mismas. En síntesis, el TS concluye que:
1.º “No hay caducidad del derecho a recuperar los excesos
no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en
períodos posteriores al plazo establecido, de forma que
cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de
ejercitar la ‘compensación’ por transcurso del plazo fijado, la
Administración debe ‘devolver’ al sujeto pasivo el exceso de
cuota no deducido.”
2.º “Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante
compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y
garantiza cuando se considere que empieza entonces un
período de devolución, precisamente porque la
compensación no fue posible, y que se extiende al plazo
señalado para la prescripción de este derecho, después del
cual ya no cabe su ejercicio.” Y,
3.º Para la recuperación de los excesos “en vez de
expediente de oficio, habrá que promover un expediente de
devolución a instancia de parte.”
De este modo, el alto Tribunal puso fin a la
polémica, sentando jurisprudencia con dos sentencias que
seguían la tesis inicial de la referida STS 4.7.2007, basada en
la normativa del IVA y en la teoría del enriquecimiento
injusto. Así, las Sentencias de 24.11.2010 y 23.12.2010
(recurso de casación para la unificación de doctrina),
declaran que, caducado el derecho a deducir, la neutralidad
del IVA sólo se respeta y garantiza si comienza un período
de devolución porque la compensación no fue posible, y
que se extiende al plazo señalado para la prescripción de
este derecho. Doctrina también seguida por la Sala de lo
Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional (vid.
SAN 2.2.2011).
En palabras de la aludida STS 24.11.2010, “la
solución que ahora se dicta tiene un claro precedente en la
sentencia de 4-7-2007 cuya doctrina se reitera, ratifica y
mantiene, ampliándola al supuesto ahora controvertido.”; y
en la de 23.12.2010: “El recurso debe estimarse, con base en
la reciente sentencia de esta Sala de 24-11-2010, y declarar
la nulidad por su disconformidad a Derecho del acto
recurrido, y declarar el derecho del recurrente a la
devolución-compensación del IVA devengado”. Y en el
mismo sentido, la también citada SAN 2.2.2011 expone:
“Frente a estos razonamientos no puede oponerse el hecho,
alegado por el Abogado del Estado, de que el fallo de la
sentencia declare no haber lugar al recurso de casación para
la unificación de doctrina, pues la claridad expositiva y
dispositiva de la misma no deja lugar a dudas. Dado que la
Administración no efectúa otras indicaciones, y que el
interesado solicita expresamente en el suplico de la
demanda, se ordene la devolución de la parte no devuelta
del total del exceso de cuotas de IVA soportadas, debe
estimarse el recurso y ante la ausencia de toda
argumentación o precisión sobre la cuantía de la devolución
a cargo de la Administración, distinta de las realizadas por la
actora, debe estimarse el recurso y ordenar la devolución a
la actora de los 234.628,24 euros de exceso de cuotas de IVA
soportadas litigiosas.”
Finalmente, esta doctrina jurisprudencial tiene su
eco en los distintos Tribunales Superiores de Justicia, así
como en el propio Tribunal Económico Administrativo
Central (vid. STSJ de Galicia, Sala de lo Contencioso
Administrativo, Sección 4ª, de 16.9.2009; STSJ de Les Illes
Balears, Sala de lo Contencioso Administrativo, de
14.6.2010; Resolución del TEAC de 22 de febrero de 2011;
STSJ de Cataluña, Sala de lo Contencioso Administrativo,
Sección 1ª, de 23.11.2012; y STSJ de Andalucía de
22.6.2012). También ha sido ratificada más recientemente
por el propio Tribunal Supremo en Sentencias de 29.11.2012
y de 20.9.2013 (dictadas para la unificación de doctrina).
Podemos concluir, por tanto, que en aras de la
neutralidad impositiva del IVA, la caducidad resulta aplicable
a la compensación (cuatro años tal como establece el
artículo 100); no obstante, las solicitudes de devolución
prescriben a los cuatro años, pero no caducan,
computándose así el plazo de prescripción a partir de la
finalización del plazo para la compensación de las cuotas que
el sujeto pasivo no haya podido recuperar por falta de cuota
suficiente con la que compensar el tributo. No hay, por
tanto, caducidad del derecho a recuperar los excesos no
deducidos.
Desde estas líneas, Dictum Abogados aconseja a
todos aquellos que se encuentren en esta situación, a
formular "solicitud de devolución" de los saldos a su favor
del Impuesto sobre el Valor Añadido, habida cuenta de que
la Administración Tributaria no procede a la devolución de
oficio.
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