Octubre de 2013

BOLETÍN LEGAL
Octubre de 2013 Nº 25
LA CLASIFICACIÓN DE LAS PERSONAS NATURALES PARA EFECTOS DEL IMPUESTO
SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS Y EL RÉGIMEN DE RETENCIONES EN LA
FUENTE PARA LOS RESIDENTES PERTENECIENTES A LA CATEGORÍA “EMPLEADOS”
I. La clasificación vigente
La Ley 1607 de 2012 modifica la clasificación de las personas naturales para
efectos del impuesto sobre la renta y
complementarios. Desde el primero de
enero de 2013 nuestra legislación fiscal
considera las siguientes categorías: i)
empleados; ii) trabajadores por cuenta
propia; iii) residentes que no pertenecen
a las dos primeras categorías; y, iv) no
residentes.
Los primeros son los residentes cuyos
ingresos provienen igual o en más de un
80% de la prestación de servicios personales o de la realización de una actividad
económica por cuenta y riesgo del contratante. Se incluye dentro de esta categoría
a quienes prestan servicios mediante el
ejercicio de profesiones liberales o servicios técnicos que no requieren utilizar “…
materiales o insumos especializados o de
maquinaria o equipo especializado”.
Para efectos del impuesto sobre la renta,
las personas naturales residentes pertenecientes a esta categoría deben observar
obligatoriamente, después de depurar su
renta por el sistema ordinario, el llamado
impuesto mínimo alternativo nacional
(IMAN) de que tratan los artículos 331 a
333 del Estatuto Tributario. Opcionalmente, cuando su renta gravable alternativa es
inferior a 4.700 UVT (COL $126.153.000),
pueden utilizar el denominado impuesto
mínimo alternativo simple (IMAS) regulado
en el artículo 334 ibídem, el cual contempla un término reducido de firmeza de la
declaración (6 meses contados a partir
de la presentación). Los trabajadores
pertenecientes a esta categoría no están
obligados a calcular renta presuntiva.
Los segundos son aquellas personas
naturales residentes cuyos ingresos provienen en una proporción igual o mayor a
un 80% de la realización de cualquiera de
las siguientes actividades económicas: a.
Actividades deportivas y otras actividades de esparcimiento; b. Agropecuario,
silvicultura y pesca; c. Comercio al por
mayor; d. Comercio al por menor; e.
Comercio de vehículos automotores,
accesorios y productos conexos; f.
Construcción; g. Electricidad, gas y
vapor; h. Fabricación de productos
minerales y otros; i. Fabricación de
sustancias químicas; j. Industria de la
madera, corcho y papel; k. Manufactura
alimentos; l. Manufactura textiles, prendas de vestir y cuero; m. Minería; n. Servicio de transporte, almacenamiento y
comunicaciones; o. Servicios de hoteles,
restaurantes y similares; y p. Servicios
financieros.
Las personas que hacen parte de esta
categoría deben depurar su renta por el
sistema ordinario. No obstante lo anterior,
si desarrollan cualquiera de las actividades
mencionadas en el párrafo precedente y
su renta gravable alternativa es superior
al rango determinado para cada actividad
económica pero inferior a 27.000 UVT
(COL $724.707.000), pueden utilizar el
impuesto mínimo alternativo simple (IMAS)
de que trata el artículo 340 del Estatuto
Tributario. En este último evento, no están
obligados a calcular renta presuntiva y
su declaración quedará en firme a los 6
meses de haber sido presentada.
Los terceros son las personas naturales
también residentes pero que por sus
condiciones particulares no pueden
catalogarse como empleados o como
trabajadores independientes v.gr. los
notarios y los trabajadores por cuenta
propia que desarrollan actividades distintas de las mencionadas o que perciben
ingresos superiores a 27.000 UVT (COL
$724.707.000). Estos deben depurar su
renta por el sistema ordinario (no pueden
(1)
utilizar ni el IMAN, ni el IMAS) y calcular la
renta presuntiva.
Los cuartos son las personas naturales
no residentes cuya renta está gravada,
conforme lo señala el artículo 247 ibídem,
a una tarifa única del 33% (sin perjuicio del
tax credit). La misma norma señala que
los profesores extranjeros contratados
por instituciones de educación superior
aprobadas por el ICFES (por períodos
inferiores a cuatro meses), están sujetos a
una tarifa de renta del 7% (que se obtiene
mediante el sistema de retenciones en la
fuente).
II. El régimen de retenciones
en la fuente para las
personas naturales
residentes pertenecientes a
la categoría “empleados”
De conformidad con lo dispuesto por los
artículos 206 y 383 del Estatuto Tributario
son objeto de retención en la fuente a
título de renta todos los pagos gravables
(es decir aquellos que no se consideren
excluidos, exentos, o no constitutivos de
renta) originados en la relación laboral
o legal y reglamentaria efectuados a
personas naturales pertenecientes a la categoría empleados (independientemente
de que sean declarantes o no – parágrafo
1 del artículo 1 del Decreto 99 de 2013 -)
que superen 95 UVT (COL $ 2.549.895).
La retención es la que resulte de aplicar,
según corresponda, las tablas previstas
tanto en dicha norma (tarifa marginal por
rangos en UVT), como en el artículo 384
ibídem (retención mínima).
A partir del 01 de abril de 2013, aquellos
residentes pertenecientes a la categoría
empleados que sean contribuyentes
declarantes del Impuesto sobre la renta,
cuyos pagos mensualizados (PM) excedan
tres millones seiscientos mil pesos (COL
$3.600.000), y cuyos ingresos totales en
el año anterior hayan sido superiores a
ciento seis millones noventa y ocho mil
pesos (COL $106.098.000), se les aplica
la tarifa mínima de retención en la fuente
establecida en el artículo 384 del Estatuto
Tributario. Por pagos mensualizados se
entiende el monto total del valor del pago
mensual menos los respectivos aportes
obligatorios a salud y pensiones a cargo
del empleado (parágrafo 1 del artículo 384
del Estatuto Tributario).
Por PM se entiende el monto total del valor
del pago menos los respectivos aportes
obligatorios a salud y pensiones a cargo
del empleado (parágrafo 1 del artículo 384
del Estatuto Tributario).
Para la clasificación dentro de la categoría
“empleados” prevista en el artículo 329 del
Estatuto Tributario la persona natural debe
manifestarle expresamente a sus pagadores o agentes de retención, a más tardar
el 31 de marzo de cada año gravable (en
2013, por virtud del parágrafo transitorio
del artículo 1 del Decreto 1070 de 2013
el plazo de entrega era el 30 de junio), lo
siguiente:
Si la persona incumple la obligación de
entrega de información, el agente de
retención está obligado a informarle a la
DIAN tal situación.
Lo anterior quiere significar que:
A. Salvo aquellos expresamente considerados como excluidos, exentos o
no constitutivos de renta, la totalidad
de los pagos o abonos en cuenta
provenientes de la relación laboral
o legal y reglamentaria están gravados con el impuesto sobre la renta.
B. Sin perjuicio de la utilización de
beneficios para disminuir la base de
retención en la fuente por parte de las
personas pertenecientes a la categoría
empleados que sean declarantes de
renta, aquella debe ser, como mínimo,
la que resulte de aplicar la tabla prevista en el artículo 384 del Estatuto Tributario, a la base determinada al restar
los aportes al sistema de seguridad
social a cargo del empleado del total
del pago mensual o abono en cuenta.
• Si sus ingresos totales en el año inmediatamente anterior superaron 4073
UVT.
Así las cosas, es importante que, por
efectos de caja, el empleado declarante de renta revise la conveniencia
de depurar la base hasta el monto que
coincida con la retención mínima. Por
ejemplo, si un empleado que devenga
un salario de COL $11.800.000 aporta
a una cuenta AFC la suma de COL
$2.900.000 (suma que adicionada al
valor de los aportes obligatorios y al
valor de los aportes voluntarios a los
fondos de pensiones, no excede del
treinta por ciento (30%) del ingreso
laboral) su retención es de aproximadamente COL $527.000. Si el mismo
trabajador aporta a la cuenta AFC la
suma de COL $2.245.000 la retención
es la misma. Ello quiere significar que,
salvo por razones personales que
lo lleven a tomar otra decisión, este
empleado puede optimizar su caja
mensual, pues puede enviar a la cuenta AFC menos recursos obteniendo
el mismo resultado en la retención.
La categoría tributaria determinada con
base en la información proporcionada por
la persona natural surte efectos a partir del
primer pago o abono en cuenta posterior
a la fecha de entrega.
C. La retención en la fuente que se le
practique a los trabajadores que
tengan la obligación de declarar
renta se constituye en un pago
anticipado del impuesto definitivo.
• Si sus ingresos en el año gravable
inmediatamente anterior provienen en
un 80% o más de: i) la prestación de
servicios de manera personal o la realización de una actividad económica
por cuenta y riesgo del empleador o
contratante, independientemente de la
modalidad de vinculación (laboral o legal y reglamentaria); ii) la prestación de
servicios mediante el ejercicio de profesiones liberales o servicios técnicos
que no requieren de la utilización de
materiales o insumos especializados o
de maquinaria o equipo especializado.
• Si
está
obligada
a
presentar
declaración de renta por el año
gravable inmediatamente anterior.
(2)
La retención en la fuente que se le
practique a los trabajadores que
reciban ingresos superiores a dos
millones quinientos cuarenta y nueve
mil ochocientos noventa y cinco
pesos (COL $2.549.895), pero que
NO sean declarantes de renta, se
constituirá en su impuesto definitivo (Estatuto Tributario, artículo 6).
No obstante lo anterior, la Ley
1607 de 2012 dispuso que estos
trabajadores pueden presentar la
declaración de renta con todos sus
efectos legales, lo que se traduce en
la posibilidad de solicitar la devolución
de saldos a favor (por exceso de
retenciones), en caso de generarse.
D. Debe informarse sobre la calidad de
declarante o no declarante del impuesto sobre la renta a cada pagador con
el fin de determinar la procedencia
de la aplicación de la retención en la
fuente mínima. Esta manifestación se
entiende prestada bajo la gravedad
de juramento de conformidad con
lo dispuesto en los artículos 14 de
la Ley 1607 de 2012 y 3 del Decreto
Reglamentario
0099
de
2013.
E. En todo caso, al empleado que le
resulte aplicable la tarifa mínima del
impuesto, puede solicitar la aplicación
de una tarifa mayor, mediante una
comunicación dirigida al pagador. La
tarifa superior es aplicada en el mes
siguiente a la presentación de la solicitud.
Aclarado lo anterior, a continuación
se presentan, de manera sumaria, los
diferentes procedimientos previstos por
nuestra legislación fiscal para determinar
la retención y los beneficios que pueden
ser utilizados por los empleados para
disminuir su base de retención mensual.
III. Procedimientos para
la determinación de la
retención en la fuente
La legislación fiscal colombiana dispone
de dos procedimientos que el empleador
puede aplicar indistinta e independientemente de la modalidad que utilice para
efectos de realizar los pagos a los trabajadores (dinero o especie) por concepto de
la relación laboral o legal y reglamentaria.
El valor a retener en el procedimiento 1,
una vez depurada la base gravable, es el
indicado frente al intervalo de la tabla al
cual correspondan la totalidad de los pagos directos o indirectos que se hagan a
los trabajadores durante el respectivo mes
(Estatuto Tributario, artículo 385).
En el procedimiento 2 el valor a retener,
una vez depurada la base gravable, es el
que resulta de aplicar a la totalidad de los
pagos directos o indirectos que se hagan
a los trabajadores durante el respectivo
mes, un porcentaje fijo calculado por el retenedor en los meses de junio y diciembre.
Este porcentaje debe aplicarse a cada
pago del semestre siguiente a aquél en el
que se efectúa el cálculo.
Cuando se trata de nuevos trabajadores
y hasta tanto se efectúa el primer cálculo,
el porcentaje de retención aplicable, una
vez depurada la base gravable, es el que
figura en la tabla frente al intervalo al cual
corresponda la totalidad de los pagos
gravables mensuales que se hagan al
trabajador.
IV. Beneficios tributarios para
disminuir la base gravable
A. Ingresos no sujetos a retención
- Pagos a terceros por concepto de
alimentación
(Estatuto
Tributario,
artículo 387-1)
No constituyen ingreso para el empleado
los pagos que efectúan los empleadores
a favor de terceras personas por concepto
de: i) alimentación del trabajador o su familia; ii) suministro de alimentos para éstos
en restaurantes propios o de terceros; y
iii) vales o tiquetes para la adquisición de
alimentos para el trabajador o su familia,
siempre que:
• El salario del trabajador beneficiado no
exceda de COL $8.321.000.
• Los pagos no excedan de 41 UVT
(COL $1.100.000). De exceder este valor, la diferencia se considera ingreso
gravado.
B. Rentas Exentas
1. Aportes obligatorios del trabajador
al fondo de pensiones (Estatuto
Tributario, artículo 126-1)
El monto de los aportes obligatorios que
haga el trabajador a los fondos de pen-
siones (incluyendo el aporte al fondo de
solidaridad pensional) se considera como
renta exenta en el año de percepción y
no hace parte de la base para aplicar la
retención en la fuente a título de renta por
salarios.
2. Aportes voluntarios a fondos
de pensiones (Estatuto Tributario,
artículo 126-1) y a cuentas de ahorro
para el fomento a la construcción AFC
(Estatuto Tributario, artículo 126-4)
Los aportes voluntarios que haga el
empleado a los fondos de pensiones voluntarias y obligatorias administrados por
las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera y a los seguros privados
de pensiones, se consideran como rentas
exentas y no hacen parte de la base para
aplicar la retención en la fuente, hasta
una suma que adicionada al valor de los
aportes obligatorios y al valor depositado
en las cuentas AFC, no exceda del treinta
por ciento (30%) del ingreso laboral y hasta un monto máximo de 3.800 UVT (COL
$101.996.000) por año.
Ahora bien, las sumas que destine el
empleado para el ahorro de largo plazo
en las cuentas de ahorro denominadas
“ahorro para el fomento da la construcción
AFC”, también se consideran como rentas
exentas y no hacen parte de la base para
aplicar la retención en la fuente, hasta
una suma que adicionada al valor de los
aportes obligatorios y al valor de los aportes voluntarios a los fondos de pensiones
mencionados en el párrafo precedente, no
exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral y hasta un monto máximo de
3800 UVT (COL $101.996.000) por año.
Es importante tener en cuenta que los
retiros de los aportes voluntarios a los
fondos mencionados o de los aportes
consignados a las cuentas AFC y de los
respectivos rendimientos, provenientes de
ingresos que se excluyeron de retención
en la fuente, que no cumplan las siguientes condiciones, son objeto de retención
en la fuente (contingente) por parte de la
respectiva institución financiera y, sólo en
el caso de las cuentas AFC, hacen parte
de la base gravable alternativa del Impuesto Mínimo Alternativo Nacional IMAN:
a. Permanencia de los aportes en el
fondo de pensiones voluntarias y de
seguros privados de pensiones por
(3)
un período mínimo de 10 años contados desde la fecha de consignación
(salvo aportes realizados hasta el
31 de diciembre de 2012 que deben
permanecer por lo menos 5 años).
Permanencia de los recursos depositados en cuentas AFC por un
período mínimo de 10 años contados
desde la fecha de su consignación
(salvo depósitos realizados hasta el
31 de diciembre de 2012 que deben
permanecer por lo menos 5 años).
b. Retiros de aportes o depósitos – antes
del cumplimiento del requisito de permanencia - destinados a la adquisición
de vivienda con o sin financiación. En
este último caso, en forma previa al
retiro, debe entregarse copia de la escritura pública de compraventa acreditando que los recursos se destinaron
para tal efecto.
3. El auxilio de cesantías
intereses sobre las cesantías
y
los
Son exentos siempre que hayan sido
efectivamente recibidos por los empleados cuyo ingreso mensual promedio en
los últimos seis (6) meses de vinculación
laboral no exceda de 350 UVT, es decir,
nueve millones trescientos noventa y cuatro mil trescientos cincuenta pesos (COL
$9.394.350).
Cuando el salario mensual promedio
exceda las 350 UVT citadas, la parte no
gravada se determina conforme la siguiente tabla (Estatuto Tributario, artículo 206,
numeral 4).
Salario Promedio Mensual
Parte No Gravada
Entre COL $9.394.350 y
COL $11.004.810
90%
Entre COL $11.004.810 y
COL $12.615.270
80%
Entre COL $12.615.270 y
COL $14.225.730
60%
Entre COL $14.225.730 y
COL $15.836.190
40%
Entre COL $15.836.190 y
COL $17.446.650
20%
De COL $17.446.650 en
adelante
0%
4. El numeral 10 de la citada disposición
señala que el veinticinco por ciento
(25%) del valor total de los pagos laborales depurados está exento, con límite
de 240 UVT (COL $6.442.000)
C. Deducciones
1. Aportes obligatorios al sistema
general de seguridad social en salud
(Decreto 2271 de 2009, artículo 3)
El valor a cargo del empleado en el aporte
obligatorio al sistema general de seguridad
social en salud, efectivamente descontado
por el empleador, es deducible.
El valor que disminuye la base se obtiene
de dividir el aporte total realizado por el
empleado en el año inmediatamente anterior o el aporte que aparezca en el certificado vigente entregado por el trabajador,
por doce (12) o por el número de meses
que corresponda si es inferior a un año.
Los trabajadores nuevos pueden aportar
el certificado expedido por el anterior empleador de los aportes obligatorios para
salud efectuados en el año inmediatamente anterior a más tardar el quince (15) de
abril de cada año.
2. Gastos por salud, dependientes
e intereses para la financiación de
vivienda de habitación o leasing
habitacional
(Estatuto
Tributario,
artículo 387)
a. Los empleados pueden disminuir de
su base mensual de retención los pagos
efectivamente realizados (que se encuentren debidamente certificados por las
entidades a las cuales se efectuaron los
pagos) por concepto de:
• Contratos de prestación de servicios
a empresas de medicina prepagada
vigiladas por la Superintendencia
Nacional de Salud, que impliquen
protección para el trabajador, su
cónyuge, sus hijos y/o dependientes.
• Seguros de salud expedidos por
compañías de seguros vigiladas por
la Superintendencia Financiera de
Colombia, con la misma limitación
señalada.
El valor que puede deducir mensualmente
el empleado por estos conceptos no pue-
de ser superior a 16 UVT (COL $429.000).
b. Asímismo, los empleados pueden optar
por disminuir su base mensual de retención con el valor efectivamente pagado en
el año inmediatamente anterior por concepto de intereses para la financiación de
vivienda de habitación. El valor que puede
deducir mensualmente el trabajador por
estos conceptos no puede ser superior a
COL $2.684.100.
c. También podrán deducir mensualmente
hasta el 10% de los ingresos brutos por
concepto de dependientes (limitado a 32
UVT mensuales, es decir, COL $859.000).
Por dependientes se entiende: i) los hijos
menores de 18 años que dependan económicamente del contribuyente; ii) los hijos
con edades entre los 18 y 23 años cuando
se les esté financiando su educación; iii)
los hijos mayores de 23 años en situación
de dependencia por factores físicos o
psicológicos; iv) el cónyuge o compañero
permanente, hermanos y padres que se
encuentren en situación de dependencia,
por factores físicos o psicológicos certificados por medicina legal o por ausencia
de ingresos o ingresos anuales inferiores a
260 UVT (COL $6.978.660) certificada por
contador público.
Este beneficio solo puede ser solicitado
por un (1) contribuyente en relación con un
(1) mismo dependiente.
V. La retención en la fuente sobre
los beneficios no considerados
como factor salarial y la
interpretación del artículo
30 de la Ley 1393 de 2010
El reconocimiento de bonificaciones
no salariales es permitido por nuestra
legislación laboral (artículo 128 del Código
Sustantivo del Trabajo). Es importante que
las partes las pacten expresamente en el
contrato (lo que desde ya evidencia que
si en la actualidad ello no sucede, deben
celebrarse las modificaciones pertinentes
en los contratos con el propósito de
neutralizar cualquier contingencia de tipo
laboral futura). Así, aunque es permitido
que no sean tenidos en cuenta en el factor
salarial, ni en las prestaciones sociales, ni
en los aportes a la seguridad social integral, sí hacen parte del ingreso gravable
sujeto a retención en la fuente por parte
del pagador.
Ahora bien, por virtud de lo dispuesto en el
artículo 30 de la Ley 1393 de 2010 y para
los efectos relacionados con los artículos
18 y 204 de la Ley 100 de 1993 (ingreso
base de cotización en pensión y salud,
respectivamente), los pagos no constitutivos de salario no pueden ser superiores
al 40% del valor total de la remuneración.
En caso tal que la bonificación no considerada como factor salarial exceda dicho
límite, las sumas que lo superen, deben
formar parte del Ingreso Base de Cotización.
Así lo sostiene el Ministerio de la Protección Social en el oficio 12330-101294 del
12 de abril de 2011, según el cual:
“… En este orden de ideas, y para efectos
de dar cumplimiento a lo dispuesto en el
artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, los
empleadores al momento de efectuar
la liquidación y pago de los aportes a la
seguridad social, deben verificar que
los pagos no constitutivos de salario, de
acuerdo con la definición que de los mismos establece el artículo 28 del Código
Sustantivo del Trabajo, no superen el tope
del 40% del total de la remuneración; de
ser así, las sumas que superen dicho
monto se tendrán en cuenta como parte
del Ingreso Base de Cotización – IBC para
el pago de los aportes al sistema de Salud, Pensiones y Riesgos Profesionales…”
Así las cosas, si las bonificaciones superan el límite previsto en la norma, el exceso
hará parte del Ingreso Base de Cotización,
razón por la cual, resulta pertinente
evaluar la posibilidad de que su pago se
difiera en el tiempo.
Este boletín es un servicio de Pinilla González & Prieto para sus clientes y amigos
y no pretende otorgar asesoría legal. Recomendamos antes de interpretar
cualquier disposición legal, se obtenga la respectiva asesoría.
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