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NOVEDADES WEB
ANÁLISIS CONTABLE DE LA NIC 10 HECHOS OCURRIDOS
DESPUÉS DEL PERÍODO SOBRE EL QUE SE INFORMA
Percy Vilchez Olivares (*)
Voces: Estados financieros – Normas internacionales de información financiera – NIC 10 – Hechos posteriores a la fecha de cierre del ejercicio
– NIC 37 – NIC 33.
RESUMEN EJECUTIVO
El presente artículo tiene por objeto presentar las regulaciones contables respecto a los hechos ocurridos después del período sobre el que se
informa y los requisitos que tienen las Normas Internacionales de Información Financiera respecto a las revelaciones contables de las distribuciones
de dividendos y hechos ocurridos después del cierre del periodo que se
presentan en nota a los estados financieros como parte de la información
financiera que emite la empresa.
1. Marco Normativo
La Norma Internacional de Información Financiera NIC 10 Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa contiene las bases normativas de los hechos posteriores, la misma incluye alcance, definiciones,
el reconocimiento y medición de los hechos ocurridos después del periodo
sobre el que se informa e información a revelar en los estados financieros.
El objetivo de esta norma es prescribir cuando una entidad debería
ajustar sus estados financieros por hechos ocurridos después del periodo
sobre el que se informa; y la información a revelar que una entidad debería
efectuar respecto a la fecha en que los estados financieros fueron autorizados para su publicación, así como respecto a los hechos ocurridos después
del periodo sobre el que se informa.
¿Qué son los hechos ocurridos después del periodo sobre el que
se informa?
De acuerdo a la NIC 10 en su párrafo 3 se señala “Los hechos ocurridos
después del periodo sobre el que se informa son todos aquellos eventos,
ya sean favorables o desfavorables, que se han producido entre el final del
periodo sobre el que se informa y la fecha de autorización de los estados
financieros para su publicación. Pueden identificarse dos tipos de eventos:
a) Aquellos que proporcionan evidencia de las condiciones que existían al
final del periodo sobre el que se informa (hechos ocurridos después del
periodo sobre el que se informa que implican ajuste) y
b) Aquellos que indican condiciones que surgieron después del periodo
sobre el que se informa (hechos ocurridos después del periodo sobre el
que se informa que no implican ajuste)”.
Por lo indicado es importante definir o identificar la fecha de autorización de los estados financieros para su publicación, porque es el límite o
fecha final en la que pueden estar incluidos los hechos ocurridos después
del periodo sobre el que se informa.
¿Cómo se define la fecha de autorización de los estados financieros?
El proceso seguido para la formulación de los estados financieros
variara dependiendo la estructura organizacional de cada entidad, de las
normas legales y estatutos de la entidad.
En muchas jurisdicciones es una práctica que el directorio es el estamento que autoriza los estados financieros para su publicación, en nuestro país generalmente es la gerencia que aprueba los estados financieros
y los somete a aprobación del directorio y de la junta de accionistas.
La NIC 10 en su párrafo 6 señala “En algunos casos, la gerencia de
la entidad está obligada a presentar sus estados financieros a un consejo de supervisión dentro de la misma (compuesto únicamente por
miembros no ejecutivos) para que proceda a su aprobación. En esos
casos, los estados financieros quedan autorizados para su publicación cuando la gerencia los autoriza para su presentación al consejo
de ­supervisión.”
Asimismo la NIC 10 en su párrafo 7 señala “En los hechos ocurridos
después del periodo sobre el que se informa se incluirán todos los eventos
hasta la fecha en que los estados financieros queden autorizados para
su publicación, aunque dichos eventos se produzcan después del anuncio público del resultado o de otra información financiera específica”.
Ejemplo N° 1 El 15 de febrero de 2016 la gerencia general de la empresa Internacional S.A. aprueba el borrador de los estados financieros
al 31 de diciembre de 2015. El 28 de febrero de 2016 en sesión de directorio se revisa los estados financieros correspondiente al periodo 2015 y
acuerda autorizar los estados financieros para su publicación. El 01 de
marzo de 2016 la entidad procede a anunciar la situación financiera, los
resultados del periodo y los flujos de efectivo del periodo 2015 junto con
otra información financiera seleccionada. Posteriormente los estados financieros quedan a disposición de los accionistas el 10 de marzo de 2016.
La junta de accionistas del 20 de marzo de 2016 aprueba los estados financieros del periodo 2015.
En el presente ejemplo se puede apreciar que los estados financieros
se autorizaron para su publicación el 28 de febrero de 2016 fecha en que el
directorio autorizó su publicación.
Ejemplo N° 2 Los estados financieros de la empresa Nacional S.A.
por el año terminado el 31 de diciembre de 2015, fueron aprobados por su
director financiero el 20 de febrero de 2016, y se efectúo el anuncio público
acerca de los resultados obtenidos por la empresa en el periodo 2015 el 24
de febrero de 2016. El directorio en su sesión del 28 de febrero de 2016 autorizó la emisión de los estados financieros y la junta de accionistas aprobó
los estados financieros el 10 de marzo de 2016.
En el ejemplo N° 2 se debe considerar como fecha de autorización de
los estados financieros el 28 de febrero de 2016.
¿Como se reconocen y miden los hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa que implican ajuste a los estados financieros?
Los hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa que
implican ajuste a los estados financieros son aquellos hechos que cumplen con lo siguiente:
• Proporcionan evidencia adicional de las condiciones que existían al
cierre anual de los estados financieros.
• Se han producido entre la fecha de cierre anual (31 de diciembre) y la
fecha de autorización de los estados financieros para su publicación.
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En ese sentido, si se cumplen esas condiciones en los hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa, la entidad debe proceder
a efectuar los ajustes a los estados financieros.
La NIC 10 en su párrafo 9 señala una lista de ejemplos de hechos
ocurridos después del periodo sobre el que se informa que implican
ajuste y que a continuación se detalla:
a) La resolución de un litigio judicial, posterior al periodo sobre el que se
informa, que confirma que la entidad tenía una obligación presente al
final del periodo sobre el que se informa. La entidad ajustará el importe de cualquier provisión reconocida previamente respecto a ese litigio
judicial o bien reconocerá una nueva provisión, de acuerdo con la NIC
37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes.
b) La recepción de información, después del periodo sobre el que se informa, que indica el deterioro del valor de un activo al final del periodo
sobre el que se informa, o de que el importe de un deterioro de valor
anteriormente reconocido para ese activo necesita ajustarse. Por ejemplo la situación de quiebra de un cliente (ajusta la cuenta por cobrar), y
la venta de inventarios por debajo del costo.
c) La determinación, después del periodo sobre el que se informa del costo de activos adquiridos o del importe de ingresos por activos vendidos
antes del final del periodo sobre el que se informa.
d) La determinación, después del periodo sobre el que se informa, del
importe de la participación en las ganancias netas o de los pagos por
incentivos, si al final del periodo sobre el que se informa la entidad tiene la obligación, ya sea de carácter legal o implícita, de efectuar estos
pagos, como resultado de hechos anteriores a esa fecha.
e) El descubrimiento de fraudes o errores que indican que los estados financieros eran incorrectos.
Ejemplo N° 3 La empresa Avondalle S.A. registro un gasto por S/
200,000 en los estados financieros preliminares al 31 de diciembre de
2015, en relación con un caso que se encuentra en proceso de sentencia
definitiva a la fecha de cierre de los estados financieros. El 25 de enero del
2016, cuando los estados financieros al 31 de diciembre de 2015, no habían
sido autorizados aun para su emisión, se sentenció el caso por el poder
judicial resolviendo un valor total de daños por pagar por S/ 300,000.
En aplicación de la NIC 10 el tratamiento contable debe ser reconocer
un ajuste contable a los estados financieros de fecha 31 de diciembre de
2015, es decir contabilizar gastos por S/ 100,000.
¿Como se reconocen y miden los hechos ocurridos después del
periodo sobre el que se informa que no implican ajuste a los estados
financieros?
Los hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa
que no implican ajuste a los estados financieros son aquellos hechos que
muestran evidencia de condiciones que surgieron después del cierre anual
de los estados financieros.
Al respecto, la NIC 10 en su párrafo 21 señala “Si hechos ocurridos
después del periodo sobre el que se informa que no implican ajuste son
materiales, no revelar esta información puede influir en las decisiones
económicas que los usuarios puedan tomar sobre la base de los estados
financieros. Por consiguiente, una entidad revelará la siguiente información sobre cada categoría significativa de hechos ocurridos después del
periodo que se informa que no implican ajuste:
a) La naturaleza del evento; y
b) Una estimación de sus efectos financieros, o un pronunciamiento sobre
la imposibilidad de realizar tal estimación”.
Asimismo, la NIC 10 en su párrafo 22 señala una lista de ejemplos de
hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa que no
implican ajuste, que por lo general daría lugar a revelar información en
nota a los estados financieros y que a continuación se detalla:
a) Una combinación de negocios importante, o la venta de una subsidiaria importante (la NIIF 3 Combinación de negocios requiere revelar información específica en tales casos).
b) El anuncio de un plan para discontinuar una operación.
c) Las compras y ventas importantes de activos, la clasificación de activos
como mantenidos para la venta de acuerdo a NIIF 5, o bien la expropiación de activos importantes por parte del gobierno.
d) La destrucción de una planta importante de producción por incendio.
e) El anuncio, o el comienzo de la ejecución de una reestructuración importante (referente a la NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes).
f) Transacciones importantes realizadas o potenciales con acciones ordinarias (la NIC 33 Ganancia por acción requiere que una entidad describa estas transacciones).
g) Los cambios anormales en los precios de los activos o en las tasas de
cambio de alguna moneda extranjera.
h) Los cambios en las tasas impositivas o en las leyes fiscales, aprobadas
o anunciadas después del periodo sobre el que se informa, que tienen
un efecto significativo en los impuestos corrientes o diferidos.
i) La aceptación de compromisos o pasivos contingentes de cierta
importancia.
j) Comenzar un juicio importante que surge únicamente de eventos ocurridos después del periodo sobre el que se informa.
Ejemplo N° 4 La empresa Thomaston Mills S.A. en fecha 20 de febrero
del 2016 autorizo los estados financieros al 31 de diciembre de 2015. Las inversiones en acciones que tienen cotización bursátil tienen un valor razonable
al cierre del periodo por S/ 350,000. En la fecha de autorización de los estados financieros dichas inversiones tienen un valor razonable de S/ 550,000,
se consulta si este mayor valor de las inversiones y por lo tanto la ganancia de las inversiones requieren ajuste contable a los estados financieros.
En aplicación de la NIC 10 el cambio en el valor razonable de las inversiones en el mercado bursátil constituye un hecho ocurrido después del
periodo sobre el que se informa que no implica ajuste, debido a que el
aumento de valor es producto de condiciones que ocurrieron después del
periodo sobre el que se informa. Por lo tanto, la empresa no debe ajustar
los estados financieros y sólo debe brindar información en nota a los estados financieros de los cambios en el valor de las acciones debido a su
relevancia para los usuarios de la información financiera.
¿Cuál es el tratamiento contable de los dividendos?
De acuerdo a la NIC 10 en su párrafo 12 se señala “Si después del
periodo sobre el que se informa, una entidad acuerda distribuir dividendos
a los poseedores de instrumentos de patrimonio (según se han definido
en la NIC 32 Instrumentos financieros: presentación), no reconocerá esos
dividendos como un pasivo al final del periodo sobre el que se informa”.
Lo indicado anteriormente, se debe a que al cierre del periodo no existe pasivo por dividendos (obligación presente, definidos por el Marco conceptual de preparación de información financiera).
Ejemplo N° 5 La junta general de accionistas de la empresa Global
Mercantil S.A. con fecha 28 de febrero de 2016 acordó la distribución de dividendos por las utilidades del ejercicio 2015 en un monto del 90% de las utilidades el cual asciende a S/ 900,000. Se sabe que los estados financieros
fueron autorizados para su publicación el 18 de marzo de 2016. Se consulta
que efectos contables se deriva del acuerdo de distribución de dividendos.
En aplicación de la NIC 10 en sus párrafos 12 y 13, los dividendos acordados por las utilidades del 2015 no se deben reconocer como pasivo al 31
de diciembre de 2015, debido a que a la fecha de cierre anual no existía un
pasivo derivado de la obligación de pagar un dividendo. Por lo expuesto,
el acuerdo de dividendo constituye un hecho ocurrido después del periodo
sobre el que se informa que no implica ajuste contable. No obstante lo
indicado, este hecho se debe revelar en nota a los estados financieros.
¿Cómo se debe aplicar el supuesto de negocio en marcha?
La NIC 10 en su párrafo 14 señala “Una entidad no elaborará sus estados financieros sobre la hipótesis de negocio en marcha si la gerencia
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determina, después del periodo sobre el que se informa, tiene la intención
de liquidar la entidad o cesar en sus actividades, o bien que no existe otra
alternativa más realista que hacerlo”.
Cuando exista indicios de que el supuesto de negocio en marcha es
afectado por las pérdidas operativas continuas, insuficiencia de liquidez,
pérdida de capital de trabajo permanentemente, retiro del mercado de
clientes principales, entre otros, la entidad debe considerar si el supuesto
de negocio en marcha resulta todavía apropiado.
¿Que información a revelar requiere la NIC 10 hechos ocurridos
después del periodo sobre el que se informa?
De acuerdo a la NIC 10 en su párrafo 17 la entidad debe revelar la
fecha de autorización de los estados financieros, así como quien ha dado
esa autorización. Esta información es muy importante para los usuarios
de la información debido a que les permite conocer hasta que fecha se
puede reconocer o revelar hechos ocurridos después del periodo sobre el
que se informa.
De acuerdo a la NIC 10 en su párrafo 19 se señala que si después del
cierre anual de los estados financieros se recibiese información acerca de
condiciones que existían al final del periodo sobre el que se informa, se
actualizará la información a revelar relacionada con esas en función a la
información recibida. Por ejemplo esta situación se puede presentar cuando se tenga la evidencia acerca de un pasivo contingente por litigios tributarios que ya existía al final del periodo sobre el que se informa.
De acuerdo a la NIC 10 en su párrafo 21 se señala que los hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa que no requieren ajuste
contable y que son materiales se debe revelar esta información en nota a
los estados financieros.
Caso N° 1 Demanda judicial a favor de la empresa
Los asesores legales de la empresa Corporación Mi Salud S.A.
­emitieron un informe al 15 de diciembre de 2015 en la que señalan que la
empresa ha efectuado una demanda judicial contra un proveedor de reparaciones de equipos de salud en el mes de enero de 2015. Al respecto, se
ha tomado conocimiento que la sentencia definitiva del caso judicial se ha
emitido el 15 de enero de 2016 resultando a favor de la empresa.
Con fecha 31 de enero de 2016 el proveedor ha informado con carta
notarial la liquidación de los adeudos demandados adjuntando copia
de la transferencia de fondos efectuado a favor de la empresa por la
suma de S/ 420,000, cifra que coincide con la cifra señalada en la sentencia judicial.
La gerencia en fecha 15 de febrero ha autorizado los estados financieros correspondientes al periodo 2015.
Determinar si esta situación corresponde a un hecho ocurrido después
del periodo que se informa que requiere ajuste a los estados financieros?
Solución Caso N° 1
De acuerdo con la NIC 10 en su párrafo 3 se señala que un hecho ocurrido después dl periodo sobre el que se informa puede ser favorable o
desfavorable y que se ha producido entre el final del periodo sobre el que
se informa y la fecha de autorización de los estados financieros para su
publicación. Asimismo, se precisa que para que el hecho ocurrido después
del periodo sobre el que se informa sea un hecho ajustable debe proporcionar evidencia adicional de las condiciones que existían al final del periodo sobre el que se informa.
Por lo expuesto, el resultado de la demanda es un hecho posterior
favorable, ocurrido el 15 de enero de 2016, fecha posterior al cierre anual
pero antes de la fecha de autorización de los estados financieros, que brinda evidencia adicional y concluyente de que la empresa poseía una cuenta
por cobrar valida al 31 de diciembre de 2015, hecho que es corroborado
con la cobranza de dicho adeudo producto de la transferencia de fondos
recibida por el demandado en la suma de S/ 420,000. En conclusión, es
un hecho ocurrido después del periodo que se informa que requiere ajuste
a los estados financieros de 2015.
En la contabilidad del 2015 de la Corporación Mi Salud S.A., se debe
reconocer el activo virtualmente cierto referido en la NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes, tal como se muestra a continuación:
Cuentas
16 Cuentas por cobrar diversas – terceros
162 Reclamaciones a terceros
1629 Otras
75 Otros ingresos de gestión
759 Otros ingresos de gestión
7599 Otros ingresos de gestión
Debe
420,000
Haber
420,000
Caso N° 2 Deterioro de cuentas por cobrar comerciales
Una empresa privada del sector comercial ha recibido una notificación de un cliente el 15 de febrero de 2016, en la que se señala que dicho
cliente que tiene adeudos a favor de la empresa por S/ 220,000 al 31 de
diciembre de 2015 y que ha entrado en liquidación comercial. Los estados
financieros preliminares emitidos al 31 de diciembre de 2015 ya incluyen
una estimación de deterioro de cuenta por cobrar específica de S/ 120,000
para este cliente y la entidad no tiene por política contable hacer estimaciones generales. Los estados financieros han sido autorizados para su
publicación el 22 de marzo de 2016.
Determinar si esta situación corresponde a un hecho ocurrido después
del periodo que se informa que requiere ajuste a los estados financieros?
Solución Caso N° 2
El caso planteado corresponde a un hecho ocurrido después del periodo sobre el que se informa en la que se plantea una situación de liquidación comercial de operaciones, la que se ha presentado con fecha posterior
al cierre anual de los estados financieros pero antes de su autorización. Al
respecto, los problemas de recupero de cuentas por cobrar al cliente se
presentaron antes del cierre anual de los estados financieros, el cual se
confirma con la existencia de una estimación de deterioro de cuenta por
cobrar preliminar de S/ 120,000 y que con posterioridad al cierre se ha
presentado la incobrabilidad de las cuentas por cobrar como consecuencia
de la liquidación del cliente en febrero de 2016. En conclusión, es un hecho
ocurrido después del periodo que se informa que requiere ajuste a los estados financieros de 2015.
En la contabilidad del 2015 la empresa privada debe reconocer el
ajuste contable por la diferencia entre la estimación de cobranza dudosa
contabilizada en S/ 120,000 y la integridad de la cuenta por cobrar que
asciende a la suma de S/ 220,000, de acuerdo la NIC 39 Instrumentos
financieros, tal como se muestra a continuación:
Cuentas
68 Valuación y deterioro de activos y provisiones
Debe
Haber
100,000
684 Valuación de activos
6841 Estimación de cuentas de cobranza dudosa
68411 Cuentas por cobra comerciales - terceros
19 Estimación de cuentas de cobranza dudosa
100,000
191 Cuentas por cobrar comerciales - terceros
1911 facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar
Caso N° 3 Pérdidas por hechos fortuitos
El 28 de marzo de 2016 se autorizaron para la publicación los estados
financieros de la empresa Conservera SAC. para el año finalizado el 31 de
diciembre de 2015.
El 10 de marzo de 2016 ocurrió un incendio en la planta de producción
de conservas de pescado de la Conservera SAC. Dicho siniestro genero una
pérdida de gran parte de maquinarias y equipos cuyo valor neto al 31.12.15
era de S/. 1,250,000. Estos activos se encuentran asegurados y poseen
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una póliza de seguros de incendio y líneas aliadas, este seguro cubre íntegramente el siniestro.
Considerando que la instalación y reposición de la nueva planta se
efectuará en un plazo de 2 meses contados a partir de la fecha de siniestro.
La empresa a fin de no paralizar totalmente sus operaciones, ha decidido
poner en funcionamiento la planta antigua de producción de conservas
que tenía la fábrica hasta que se culmine la instalación de la nueva planta.
El incendio no se extendió hasta al almacén de productos terminados por
lo que el alto stock de conservas de pescado que se había acumulado al
29 de febrero de 2016 permitiría atender los pedidos casi en forma normal.
Determinar si esta situación corresponde a un hecho ocurrido después
del periodo que se informa que requiere ajuste a los estados financieros?
Solución Caso N° 3
Los daños ocurridos por el incendio de la planta de producción de
conservas de pescado ocurrido el 10 de marzo de 2016, constituye un hecho ocurrido después del periodo que se informa pero antes de la fecha
de autorización de los estados financieros, pero debido a que son hechos
que indican condiciones que surgieron después del periodo sobre el que
se informa, la empresa no debe ajustar los estados financieros, pero si es
pertinente revelar en nota a los estados financieros esta situación.
En ese sentido, a continuación se presenta un modelo de nota a los
estados financieros aplicable a los estados financieros de 2015.
Nota: Hechos posteriores
El día 10 de marzo del 2016, ocurrió un siniestro en la planta de producción de conservas de pescado de la empresa, que ocasionó la perdida de las principales maquinarias y equipos usadas en la producción.
El valor en libros neto al 31.12.15 de los activos destruidos asciende a
S/. 1,250,000. Estos activos se encuentran cubiertos por una póliza de
seguros contra todo riesgo. Por tanto, el seguro cubrirá el costo de repo-
sición e instalación de la nueva planta en su totalidad en un plazo de 2
meses a partir de la fecha del siniestro. Con el objeto de poder continuar
y cumplir con sus principales clientes, la empresa ha dispuesto poner en
funcionamiento la antigua planta que se tenía hasta que se reinstale la
nueva planta. Asimismo se cuenta con un stock suficiente para atender
los pedidos en forma casi normal.
Conclusión
La NIC 10 Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa establece los requerimientos contables para reconocer, medir o revelar
los hechos posteriores a los estados financieros pero antes de la autorización de los mismos, la aplicación correcta de esta norma es importante
porque los hechos que ocurren después del periodo que se informa puede
afectar las decisiones económicas realizadas por los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes y potenciales a partir de los estados
financieros. Adicionalmente, es importante para los usuarios saber en qué
momento los estados financieros han sido autorizados para su publicación,
puesto que no reflejarán eventos que hayan ocurrido después de esta fecha.
NOTA
(*) Contador Público graduado en la Universidad Nacional Mayor de San Marcos de Perú; Master en Administración de Negocios de la Universidad de
Québec Canadá; Master en Desarrollo Organizacional de la Universidad
Diego Portales de Chile; Posgrado en Contabilidad Internacional IFRS en
la Universidad de Chile; Fundamentos de NIIF en IAS Seminars-Londres;
Posee Certificación Internacional en IFRS por The Institute of Chartered Accountants in England and Wales 2015 y 2012; es Presidente de la Comisión
Interamericana de Investigación Contable de la Asociación Interamericana
de Contabilidad y Actualmente es Consultor en Normas IFRS.
Correo electrónico: [email protected]