AMPARO EN REVISIÓN 47/2013 AMPARO EN REVISIÓN 47/2013

AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
QUEJOSA: **********
MINISTRO PONENTE: LUIS MARÍA AGUILAR MORALES
SECRETARIO DE ESTUDIO Y CUENTA: FRANCISCO MIGONI
GOSLINGA
México, Distrito Federal. Acuerdo de la Segunda Sala de la
Suprema Corte de Justicia de la Nación, correspondiente al seis
de marzo de dos mil trece.
V I S T O S; y
R E S U L T A N D O:
1.
PRIMERO. Por escrito presentado el quince de agosto de dos mil
once, ante la Oficina de Correspondencia Común a los Juzgados
de Distrito en Materia Administrativa en el Distrito Federal,
**********, por conducto de su representante, promovió juicio de
amparo indirecto en contra del Congreso de la Unión y el
Administrador Local de Auditoría Fiscal del Oriente del Distrito
Federal del Servicio de Administración Tributaria, entre otras
autoridades, por considerar que la orden de visita número
********** y el artículo 46 del Código Fiscal de la Federación en el
que ésta se sustenta, son inconstitucionales.
2.
SEGUNDO. La demanda se radicó ante el Juzgado Tercero de
Distrito en Materia Administrativa en el Distrito Federal, con el
número **********. Previo los trámites de ley, el veintisiete de
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agosto de dos mil doce el titular de dicho órgano jurisdiccional
dictó sentencia en el sentido de sobreseer en el juicio y negar a la
quejosa la protección constitucional solicitada.
3.
TERCERO. Inconforme con la sentencia de amparo, la quejosa
interpuso recurso de revisión el cual se radicó ante el
Decimocuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del
Primer Circuito, con el número de toca **********. Dicho órgano
jurisdiccional dictó sentencia el veinticuatro de enero de dos mil
trece, en la que después de analizar los agravios dirigidos a
combatir el sobreseimiento, reservó jurisdicción a este Alto
Tribunal
a
efecto
de
que
resolviera
el
problema
de
constitucionalidad relacionado con el artículo 46 del Código Fiscal
de la Federación vigente en dos mil once.
4.
CUARTO. Mediante proveído de seis de febrero de dos mil trece,
el Presidente de la Suprema Corte de Justicia de la Nación
declaró que se asumía la competencia originaria para conocer del
asunto y lo turnó al Ministro Luis María Aguilar Morales.
Asimismo, dispuso que el expediente se remitiera a la Segunda
Sala cuyo Presidente, en auto de once de febrero del citado año,
lo radicó ante este cuerpo colegiado.
C O N S I D E R A N D O:
5.
PRIMERO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia
de la Nación es competente para conocer del presente recurso de
revisión de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107,
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fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos; 84, fracción I, inciso a), de la Ley de Amparo y
21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la
Federación.
6.
SEGUNDO. No se analizará la oportunidad en la interposición del
recurso ni la legitimación de quien lo suscribe toda vez que de
estos aspectos se hizo cargo el Decimocuarto Tribunal Colegiado
en Materia Administrativa del Primer Circuito, en la sentencia de
veinticuatro de enero de dos mil trece, que dictó en el recurso de
revisión R. A. **********.
7.
TERCERO. Son parcialmente fundados los agravios.
8.
Aduce la recurrente que el juzgador federal, al dictar la sentencia
impugnada, no resolvió la cuestión efectivamente planteada
respecto de la inconstitucionalidad del artículo 46 del Código
Fiscal de la Federación. Lo anterior, porque en la demanda de
amparo manifestó, entre otras cuestiones, que dicho precepto es
contrario a los artículos 14 y 16 constitucionales porque le
confiere a la autoridad fiscal la facultad de afectar los bienes,
posesiones y derechos del gobernado sin que deba cumplir
formalidad alguna y sin que se respete el derecho de audiencia de
aquél. Agrega la inconforme que aun cuando los citados
planteamientos se formularon de manera expresa, el juzgador
federal, al dictar la sentencia impugnada, no se hizo cargo de
ellos.
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9.
Como se anunció, el citado agravio es parcialmente fundado. En
efecto, del análisis de la demanda de amparo se aprecia que la
quejosa señaló como acto reclamado el artículo 46 del Código
Fiscal de la Federación vigente en dos mil once. En los conceptos
de violación dirigidos a controvertir la constitucionalidad de dicho
precepto, la inconforme expresó los siguientes argumentos
torales:
10. • Los derechos de fundamentación y motivación tratándose de
actos legislativos implican que la autoridad legislativa que
emita la ley esté constitucionalmente facultada para crear las
disposiciones legales correspondientes y que, además, el
acto legislativo se refiera a relaciones sociales que reclamen
ser jurídicamente reguladas. En el caso se infringen dichos
principios toda vez que al emitir el artículo 46 del Código
Fiscal de la Federación, la autoridad legislativa le confirió a
la autoridad fiscal diversas facultades que dejan al
contribuyente en un estado de inseguridad jurídica.
11. • El citado precepto legal confiere a las autoridades fiscales que
practiquen visitas domiciliarias la facultad de requerir todos
los
libros,
documentos,
bienes
y
contabilidad
del
contribuyente sin restricción alguna y sin que deba cumplirse
formalidad alguna. Siendo así, es claro que dicho precepto
es inconstitucional porque genera inseguridad jurídica ante
la inexistencia de formalidades a las que deba ajustarse el
actuar de dichas autoridades.
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12. • El artículo legal cuestionado resulta inconstitucional porque
permite que la autoridad fiscal, al ejercer la facultad que se
le confiere, afecte los derechos, bienes y posesiones del
contribuyente sin que previamente se le confiera a éste el
derecho de audiencia.
13. Por otra parte, del análisis de la sentencia dictada por el titular del
Juzgado Tercero de Distrito en Materia Administrativa en el
Distrito Federal, el veintisiete de agosto de dos mil doce, se
aprecia que para desestimar los conceptos de violación en
materia
de
constitucionalidad
sostuvo
las
siguientes
consideraciones torales:
14. • Contrariamente a lo aducido por la quejosa, el artículo 46 del
Código Fiscal de la Federación que prevé las reglas que
deberán observarse durante el desarrollo de una visita
domiciliaria,
respeta
el
principio
de
legalidad
(fundamentación y motivación de los actos legislativos). Esto
es
así,
porque
reconocidas
sus
“el
Congreso
facultades
de
la
Unión
tiene
constitucionales
para
expedir leyes federales en materia de contribuciones
federales, acorde con los artículos 72 y 73, fracciones
XIX y XXX, de la Carta Magna, y el tema de las
formalidades que deberán observarse en el desarrollo
de las visitas domiciliarias ordenadas con la finalidad de
comprobar el cumplimiento de las obligaciones fiscales
a cargo de los gobernados, representa una relación
social que exige ser jurídicamente regulada”. De acuerdo
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con lo anterior, el precepto legal cuestionado no resulta
contrario a los mencionados principios constitucionales lo
que obliga a declarar infundado el concepto de violación
correspondiente.
15. • Es infundado el motivo de inconformidad aducido por la quejosa
en el sentido de que el precepto legal cuestionado es
inconstitucional porque faculta a la autoridad fiscal para
requerir libros y documentos de los contribuyentes, así como
asegurar la contabilidad, correspondencia o bienes sin tener
que sujetarse a un debido procedimiento ni a formalidades.
Se dice que es infundado, porque del análisis sistemático de
los artículos 42, fracción II, 44, 45 y 46 del Código Fiscal de
la Federación (los cuales se transcribieron en la sentencia
impugnada) se “advierte que el ejercicio de las facultades
de
comprobación
por
parte
de
las
entidades
fiscalizadores, está sujeto a determinadas formalidades
y reglas previstas en el propio Código Fiscal de la
Federación, en consecuencia, no debe considerarse el
artículo 46 del ordenamiento tributario federal como una
norma aislada, puesto que forma parte de un sistema,
por ende, su interpretación debe ser acorde con el
conjunto
de
normas
que
lo
integran;
en
esas
circunstancias, las reglas y formalidades a que se
encuentran constreñidas las entidades fiscalizadoras
con relación a la práctica de visitas domiciliarias se
encuentran previstas en las demás normas que integran
dicho sistema, en que se regula el actuar de las
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autoridades
fiscalizadoras,
en
observancia
de
la
garantía de legalidad prevista en el artículo 16 de la
Constitución
Política
de
los
Estados
Unidos
Mexicanos.”
16. Un análisis comparativo entre los conceptos de violación
expuestos en la demanda de amparo y las consideraciones en las
que se sustenta el fallo constitucional impugnado, revela que,
contrariamente a lo aducido por la recurrente, el juzgador federal
sí se hizo cargo del argumento relativo a que el artículo 46 del
Código Fiscal de la Federación es inconstitucional porque permite
que la autoridad, al practicar visitas domiciliarias, pueda requerir
los libros, documentos, bienes y contabilidad del contribuyente sin
necesidad de ajustarse a formalidad legal alguna. Se afirma lo
anterior, pues dicho juzgador declaró infundado el mencionado
argumento al considerar que el citado precepto no debe
analizarse en forma aislada sino armónicamente con el resto de
los preceptos que integran el sistema normativo relacionado con
las visitas domiciliarias. Así, el referido juzgador determinó que el
análisis conjunto de los artículos 42, 44, 45 y 46 del Código Fiscal
de la Federación revela que se establecen determinadas reglas y
formalidades que las autoridades fiscales necesariamente deben
observar al practicar las referidas visitas, de conformidad con la
obligación que les impone el artículo 16 de la Constitución
General.
17. Cabe
precisar
que
la
recurrente
no
controvierte
las
consideraciones en las que se sustentó el juzgador federal para
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desestimar el concepto de violación de que se trata, pues en sus
agravios se limita exclusivamente a manifestar que su argumento
no fue atendido (cuestión que, como se vio, es inexacta). Siendo
así, las consideraciones sostenidas por el juez federal deben
prevalecer ante su falta de impugnación.
18. Por otra parte, tiene razón la recurrente por cuanto aduce que el
titular del Juzgado Tercero de Distrito en Materia Administrativa
en el Distrito Federal, al dictar el fallo constitucional impugnado,
no se hizo cargo del concepto de violación en el que manifestó
que el artículo 46 del Código Fiscal de la Federación es
inconstitucional porque infringe el derecho de audiencia. Lo
anterior, porque permite que la autoridad fiscal, al ejercer la
facultad que se le confiere, afecte los derechos, bienes y
posesiones del contribuyente sin que previamente se le confiera a
éste el derecho de audiencia. Se afirma que dicho agravio es
fundado porque de la lectura integral de la sentencia de amparo
no se aprecia que el juzgador federal se haya hecho cargo de
dicho argumento, pues en ninguna parte de aquélla se aprecia
que haya aludido al derecho de audiencia y que, a la luz de tal
derecho, haya analizado la disposición legal cuestionada.
19. En el orden de ideas expuesto, ante lo fundado del argumento
manifestado por la recurrente, lo que procede es que esta
Segunda Sala, con fundamento en el artículo 91, fracción I, de la
Ley de Amparo, se haga cargo del concepto de violación cuyo
análisis omitió el juzgador.
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20. Según se vio, en el citado concepto de violación la inconforme
expresó que el artículo 46 del Código Fiscal de la Federación es
inconstitucional porque infringe el derecho de audiencia toda vez
que permite que la autoridad fiscal, al ejercer la facultad que se le
confiere,
afecte
los
derechos,
bienes
y
posesiones
del
contribuyente sin que previamente se le confiera a éste el derecho
de audiencia.
21. El concepto de violación antes resumido es infundado. Lo primero
que debe tenerse en cuenta, como premisa fundamental para
analizar la constitucionalidad del artículo 46 del Código Fiscal de
la Federación, es que ha sido criterio reiterado de este Alto
Tribunal que tratándose de materia impositiva no es necesario
que el derecho de audiencia sea previo, ya que el impuesto es
una prestación unilateral y obligatoria y la audiencia que se puede
otorgar a los causantes siempre es posterior a la aplicación del
impuesto, pues es cuando existe la posibilidad de que los
particulares impugnen el monto y cobro correspondiente. Al
respecto, resulta aplicable la jurisprudencia del Tribunal Pleno con
número de registro 900110, visible en la página 141, del Tomo I,
correspondiente a la Séptima Época del Apéndice al Semanario
Judicial de la Federación y su Gaceta que dice:
“AUDIENCIA, GARANTÍA DE. EN MATERIA IMPOSITIVA, NO ES
NECESARIO QUE SEA PREVIA. Teniendo un gravamen el carácter
de impuesto, por definición de la ley, no es necesario cumplir con
la garantía de previa audiencia establecida en el artículo 14
constitucional, ya que el impuesto es una prestación unilateral y
obligatoria y la audiencia que se puede otorgar a los causantes es
siempre posterior a la aplicación del impuesto, que es cuando
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existe la posibilidad de que los interesados impugnen, ante las
propias autoridades, el monto y cobro correspondiente, y basta
que la ley otorgue a los causantes el derecho a combatir la fijación
del gravamen, una vez que ha sido determinado, para que en
materia hacendaria se cumpla con el derecho fundamental de
audiencia, consagrado por el artículo 14 constitucional, precepto
que no requiere necesariamente, y en todo caso, la audiencia
previa, sino que, de acuerdo con su espíritu, es bastante que los
afectados sean oídos en defensa antes de ser privados de sus
propiedades, posesiones o derechos.”
22. Sentado lo anterior, conviene citar el artículo 46 del Código Fiscal
de la Federación vigente en dos mil once:
“Artículo 46. La visita en el domicilio fiscal se desarrollará
conforme a las siguientes reglas:
I. De toda visita en el domicilio fiscal se levantará acta en la que se
hará constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones
que se hubieren conocido por los visitadores. Los hechos u
omisiones consignados por los visitadores en las actas hacen
prueba de la existencia de tales hechos o de las omisiones
encontradas, para efectos de cualquiera de las contribuciones a
cargo del visitado en el periodo revisado.
II. Si la visita se realiza simultáneamente en dos o más lugares, en
cada uno de ellos se deberán levantar actas parciales, mismas que
se agregarán al acta final que de la visita se haga, la cual puede
ser levantada en cualquiera de dichos lugares. En los casos a que
se refiere esta fracción, se requerirá la presencia de dos testigos
en cada establecimiento visitado en donde se levante acta parcial,
cumpliendo al respecto con lo previsto en la fracción II del artículo
44 de este Código.
III. Durante el desarrollo de la visita los visitadores a fin de
asegurar la contabilidad, correspondencia o bienes que no estén
registrados en la contabilidad, podrán, indistintamente, sellar o
colocar marcas en dichos documentos, bienes o en muebles,
archiveros u oficinas donde se encuentren, así como dejarlos en
calidad de depósito al visitado o a la persona con quien se
entienda la diligencia, previo inventario que al efecto formulen,
siempre que dicho aseguramiento no impida la realización de las
actividades del visitado. Para efectos de esta fracción, se
considera que no se impide la realización de actividades cuando
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se asegure contabilidad o correspondencia no relacionada con las
actividades del mes en curso y los dos anteriores. En el caso de
que algún documento que se encuentre en los muebles,
archiveros u oficinas que se sellen, sea necesario al visitado para
realizar sus actividades, se le permitirá extraerlo ante la presencia
de los visitadores, quienes podrán sacar copia del mismo.
IV. Con las mismas formalidades a que se refieren las fracciones
anteriores, se podrán levantar actas parciales o complementarias
en las que se hagan constar hechos, omisiones o circunstancias
de carácter concreto, de los que se tenga conocimiento en el
desarrollo de una visita. Una vez levantada el acta final, no se
podrán levantar actas complementarias sin que exista una nueva
orden de visita.
Cuando en el desarrollo de una visita las autoridades fiscales
conozcan hechos u omisiones que puedan entrañar
incumplimiento de las disposiciones fiscales, los consignarán en
forma circunstanciada en actas parciales. También se consignarán
en dichas actas los hechos u omisiones que se conozcan de
terceros. En la última acta parcial que al efecto se levante se hará
mención expresa de tal circunstancia y entre ésta y el acta final,
deberán transcurrir, cuando menos veinte días, durante los cuales
el contribuyente podrá presentar los documentos, libros o
registros que desvirtúen los hechos u omisiones, así como optar
por corregir su situación fiscal. Cuando se trate de más de un
ejercicio revisado o fracción de éste, se ampliará el plazo por
quince días más, siempre que el contribuyente presente aviso
dentro del plazo inicial de veinte días.
Se tendrán por consentidos los hechos consignados en las actas
a que se refiere el párrafo anterior, si antes del cierre del acta final
el contribuyente no presenta los documentos, libros o registros de
referencia o no señale el lugar en que se encuentren, siempre que
éste sea el domicilio fiscal o el lugar autorizado para llevar su
contabilidad o no prueba que éstos se encuentran en poder de una
autoridad.
Tratándose de visitas relacionadas con el ejercicio de las
facultades a que se refieren los artículos 215 y 216 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, deberán transcurrir cuando menos dos
meses entre la fecha de la última acta parcial y el acta final. Este
plazo podrá ampliarse por una sola vez por un plazo de un mes a
solicitud del contribuyente.
Dentro de un plazo no mayor de quince días hábiles contados a
partir de la fecha de la última acta parcial, exclusivamente en los
casos a que se refiere el párrafo anterior, el contribuyente podrá
designar un máximo de dos representantes, con el fin de tener
acceso a la información confidencial proporcionada u obtenida de
terceros independientes respecto de operaciones comparables
que afecte la posición competitiva de dichos terceros. La
designación de representantes deberá hacerse por escrito y
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presentarse ante la autoridad fiscal competente. Se tendrá por
consentida la información confidencial proporcionada u obtenida
de terceros independientes, si el contribuyente omite designar,
dentro del plazo conferido, a los citados representantes. Los
contribuyentes personas físicas podrán tener acceso directo a la
información confidencial a que se refiere este párrafo.
Presentada en tiempo y forma la designación de representantes
por el contribuyente a que se refiere esta fracción, los
representantes autorizados tendrán acceso a la información
confidencial proporcionada por terceros desde ese momento y
hasta los cuarenta y cinco días hábiles posteriores a la fecha de
notificación de la resolución en la que se determine la situación
fiscal del contribuyente que los designó. Los representantes
autorizados podrán ser sustituidos por única vez por el
contribuyente, debiendo éste hacer del conocimiento de la
autoridad fiscal la revocación y sustitución respectivas, en la
misma fecha en que se haga la revocación y sustitución. La
autoridad fiscal deberá levantar acta circunstanciada en la que
haga constar la naturaleza y características de la información y
documentación consultadas por él o por sus representantes
designados, por cada ocasión en que esto ocurra. El
contribuyente o sus representantes no podrán sustraer o
fotocopiar información alguna, debiéndose limitar a la toma de
notas y apuntes.
El contribuyente y los representantes designados en los términos
de esta fracción serán responsables hasta por un plazo de cinco
años contados a partir de la fecha en que se tuvo acceso a la
información confidencial o a partir de la fecha de presentación del
escrito de designación, respectivamente, de la divulgación, uso
personal o indebido, para cualquier propósito, de la información
confidencial a la que tuvieron acceso, por cualquier medio, con
motivo del ejercicio de las facultades de comprobación ejercidas
por las autoridades fiscales. El contribuyente será responsable
solidario por los perjuicios que genere la divulgación, uso
personal o indebido de la información, que hagan los
representantes a los que se refiere este párrafo.
La revocación de la designación de representante autorizado para
acceder a información confidencial proporcionada por terceros no
libera al representante ni al contribuyente de la responsabilidad
solidaria en que puedan incurrir por la divulgación, uso personal o
indebido, que hagan de dicha información confidencial.
V. Cuando resulte imposible continuar o concluir el ejercicio de
las facultades de comprobación en los establecimientos del
visitado, las actas en las que se haga constar el desarrollo de una
visita en el domicilio fiscal podrán levantarse en las oficinas de las
autoridades fiscales. En este caso se deberá notificar previamente
esta circunstancia a la persona con quien se entiende la
diligencia, excepto en el supuesto de que el visitado hubiere
desaparecido del domicilio fiscal durante el desarrollo de la visita.
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VI. Si en el cierre del acta final de la visita no estuviere presente el
visitado o su representante, se le dejará citatorio para que esté
presente a una hora determinada del día siguiente, si no se
presentare, el acta final se levantará ante quien estuviere presente
en el lugar visitado; en ese momento cualquiera de los visitadores
que haya intervenido en la visita, el visitado o la persona con
quien se entiende la diligencia y los testigos firmarán el acta de la
que se dejará copia al visitado. Si el visitado, la persona con quien
se entendió la diligencia o los testigos no comparecen a firmar el
acta, se niegan a firmarla, o el visitado o la persona con quien se
entendió la diligencia se niegan a aceptar copia del acta, dicha
circunstancia se asentará en la propia acta sin que esto afecte la
validez y valor probatorio de la misma.
VII. Las actas parciales se entenderá que forman parte integrante
del acta final de la visita aunque no se señale así expresamente.
VIII. Cuando de la revisión de las actas de visita y demás
documentación vinculada a éstas, se observe que el
procedimiento no se ajustó a las normas aplicables, que pudieran
afectar la legalidad de la determinación del crédito fiscal, la
autoridad podrá de oficio, por una sola vez, reponer el
procedimiento, a partir de la violación formal cometida.
Lo señalado en la fracción anterior, será sin perjuicio de la
responsabilidad en que pueda incurrir el servidor público que
motivó la violación.
Concluida la visita en el domicilio fiscal, para iniciar otra a la
misma persona, se requerirá nueva orden. En el caso de que las
facultades de comprobación se refieran a las mismas
contribuciones, aprovechamientos y periodos, sólo se podrá
efectuar la nueva revisión cuando se comprueben hechos
diferentes a los ya revisados. La comprobación de hechos
diferentes deberá estar sustentada en información, datos o
documentos de terceros, en la revisión de conceptos específicos
que no se hayan revisado con anterioridad, en los datos aportados
por los particulares en las declaraciones complementarias que se
presenten o en la documentación aportada por los contribuyentes
en los medios de defensa que promuevan y que no hubiera sido
exhibida ante las autoridades fiscales durante el ejercicio de las
facultades de comprobación previstas en las disposiciones
fiscales; a menos que en este último supuesto la autoridad no
haya objetado de falso el documento en el medio de defensa
correspondiente pudiendo haberlo hecho o bien, cuando
habiéndolo objetado, el incidente respectivo haya sido declarado
improcedente.”
23. La disposición transcrita establece las reglas a las que deben
sujetarse las autoridades fiscales al practicar visitas domiciliarias.
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
Así, dicho precepto dispone, entre otras cuestiones, las
formalidades que deben observar las referidas autoridades
durante el inicio, desarrollo y conclusión de las visitas
domiciliarias, así como las facultades que tienen los visitadores y
los supuestos en los que pueden ejercerlas, tales como sellar o
colocar marcas en documentos, bienes o archiveros con el objeto
de asegurar la contabilidad. Es importante tener presente que el
precepto citado se encuentra dentro del Título III del Código Fiscal
de la Federación intitulado “De las facultades de las autoridades
fiscales” y que el artículo 42, fracción III, del citado ordenamiento
legal establece que las visitas domiciliarias constituyen una
facultad cuya finalidad es comprobar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes.
24. Sentado lo anterior, del artículo 46 del Código Fiscal de la
Federación
antes
transcrito,
se
aprecia
que
cuando
las
autoridades fiscales, durante la práctica de una visita domiciliaria,
conozcan
hechos
u
omisiones
que
puedan
entrañar
incumplimiento de las disposiciones fiscales, los consignarán en
forma circunstanciada en las actas parciales correspondientes y,
al levantar la última acta parcial, deberán hacer mención expresa
de tales irregularidades. Una vez hecho lo anterior, se concederá
al contribuyente un plazo de cuando menos veinte días para que
mediante el ofrecimiento de documentos, libros o registros,
desvirtúe los hechos u omisiones o, en su caso, corrija su
situación fiscal. En relación con esta forma de proceder, el Pleno
de este Alto Tribunal sustentó la tesis con número de registro
200054, visible en la página 188, del Tomo IV, correspondiente al
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
mes de octubre de mil novecientos noventa y seis, de la Novena
Época del Semanario Judicial de la Federación que dice:
“VISITA DOMICILIARIA. CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, SU
ARTÍCULO 46, FRACCIÓN IV, NO VIOLA LA GARANTÍA DE
AUDIENCIA. Al disponer el citado precepto que los hechos
asentados en la última acta parcial de visita de auditoría sólo
podrán
ser
desvirtuados
mediante
la
presentación
de
documentos, libros o registros, no da lugar a un acto de privación
definitiva en el que sea indispensable el respeto a la garantía de
audiencia en forma previa, ya que sólo se trata de una oportunidad
de participar aclarando los hechos con documentos, libros o
registros; luego, los argumentos que el contribuyente estime
necesarios para su defensa, los podrá hacer valer en los recursos
y juicios que, en su caso, promueva contra la liquidación fiscal; de
ahí que al respecto no se le deja en estado de indefensión.”
25. El análisis del criterio transcrito revela que, en concordancia con
la jurisprudencia Plenaria antes citada, tratándose de materia
tributaria el derecho de audiencia se cumple con posterioridad al
acto que determina el impuesto o el crédito fiscal, pues será en
los recursos o medios de defensa que se promuevan en contra de
la liquidación fiscal, cuando el contribuyente tendrá la oportunidad
de exponer los argumentos que estime necesarios para su
defensa.
26. En congruencia con lo anterior, es claro que el artículo 46 del
Código Fiscal de la Federación no es contrario al derecho de
audiencia, toda vez que únicamente establece las reglas a las que
deben sujetarse los visitadores durante el desarrollo de las visitas
que se practican para verificar el cumplimiento de las obligaciones
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
tributarias las cuales, por otra parte, tienen su origen en el artículo
31, fracción IV, de la Constitución. Se afirma que dicho precepto
no infringe el derecho de audiencia porque será hasta que las
referidas autoridades emitan la liquidación correspondiente,
cuando el contribuyente podrá interponer los recursos o medios
legales de defensa que estime conducentes en los que podrá
hacer valer todos los argumentos que a su interés legal convenga.
27. Con independencia de lo anterior, debe decirse que del análisis
de las disposiciones que integran el Título III del Código Fiscal de
la Federación (entre los que se encuentra el precepto cuya
constitucionalidad se cuestiona), se aprecia que durante el
desarrollo de las visitas domiciliarias se toma en cuenta al
contribuyente afectado en tanto que puede tener una intervención
activa en ellas. En efecto, de conformidad con el artículo 44,
fracción III, del Código Fiscal de la Federación, el contribuyente
visitado, al inicio de la visita domiciliaria, podrá designar dos
testigos que podrán presenciar el proceder de los visitadores
durante todo el tiempo que dure la visita. Además, conforme al
propio artículo 46 del citado ordenamiento legal, en caso de que
al cierre del acta final de visita no estuviese presente el
contribuyente visitado o su representante, los visitadores deberán
dejar citatorio para que se presente a una hora determinada el día
siguiente. Con esta forma de proceder se garantiza que el
contribuyente
irregularidades
o
u
su
representante
omisiones
legal
detectadas
conozcan
por
los
las
propios
visitadores. Es importante tener presente que, como se vio, antes
de que se levante el acta final, el contribuyente tiene oportunidad
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
de desvirtuar las irregularidades que se le dieron a conocer al
levantarse la última acta parcial.
28. De acuerdo con lo hasta aquí expuesto, es claro que el artículo 46
del Código Fiscal de la Federación no infringe el derecho de
audiencia. Esta conclusión se robustece si se tiene en cuenta que
durante el desarrollo de una visita domiciliaria tienen que
levantarse diversas actas parciales las cuales constituyen actos
de trámite o instrumentales que, en consecuencia, no son
susceptibles de impugnarse aisladamente sino que es necesario
que recaiga una decisión final por parte de la autoridad, la cual se
manifestará con la liquidación correspondiente. Luego, si el
contribuyente puede válidamente interponer los medios de
defensa o hacer valer el juicio que estime procedente en contra
de dicha liquidación, es claro que se respeta el derecho de
audiencia, toda vez que será en el medio de defensa o juicio
correspondiente en el que podrá hacer valer todos los argumentos
que estime pertinentes para su defensa, incluyendo los
relacionados con los actos de trámite o instrumentales.
29. En relación con lo anterior, resulta ilustrativa la jurisprudencia
sustentada por esta Segunda Sala con número de registro
184549, visible en la página 147, del Tomo XVII, correspondiente
al mes de abril de dos mil tres, de la Novena Época del
Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta que dice:
“ACTAS DE VISITA DOMICILIARIA. SON IMPUGNABLES, POR
REGLA GENERAL, A TRAVÉS DEL JUICIO DE AMPARO
INDIRECTO, HASTA QUE SE PRODUZCA LA RESOLUCIÓN FINAL
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
EN EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO. Las actas de visita
domiciliaria o auditoría fiscal encuadran en la categoría de actos
de trámite o instrumentales, ya que no ponen fin a la vía
administrativa, sino que sólo sirven para ilustrar y aportar todos
los datos necesarios para que recaiga una decisión final que, en
su caso, se manifestará con el establecimiento de una
liquidación o la imposición de una obligación (actos definitivos o
resolutorios); de ahí que, por regla general, dichas actas no sean
impugnables mediante el juicio de garantías conforme al artículo
114, fracción II, de la Ley de Amparo; sin embargo, la
inimpugnabilidad de las mencionadas actas es una simple regla
de orden y no una regla absoluta, pues no puede afirmarse que
los actos de trámite nunca sean impugnables aisladamente, es
decir, habrá que esperar hasta que se produzca la resolución
final del procedimiento, oportunidad en la cual podrán plantearse
las irregularidades que el visitado aprecie sobre el modo en que
el procedimiento se ha tramitado, así como sobre la legalidad de
todos y cada uno de los actos que la originaron, como la falta de
identificación de los visitadores, entre otros; además, el amparo
indirecto en contra del resultado final de la visita fiscal
domiciliaria sólo sería procedente de conformidad con el
precepto indicado, por violaciones cometidas en la misma
resolución o durante el procedimiento, si por virtud de estas
últimas hubiere quedado sin defensa el quejoso o privado de los
derechos que la ley de la materia le conceda, excepto que el
amparo sea promovido por persona extraña a la controversia,
que se trate de amparo contra leyes o actos que tengan sobre las
personas o las cosas una ejecución de imposible reparación,
supuestos en que el amparo procederá desde luego; de no ser
así, el juicio de garantías sería improcedente en términos de la
fracción XV del artículo 73 de la ley citada, habida cuenta de que
en contra del resultado final de esa visita -resolución definitiva-,
el particular afectado, en acatamiento al principio de definitividad
que rige el juicio de garantías, tiene la carga de agotar el recurso,
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
juicio o medio de defensa legal que proceda, por virtud del cual
aquél pueda ser modificado, revocado o nulificado.”
30. No pasa inadvertido para esta Segunda Sala, que en el concepto
de violación que se analiza la inconforme manifiesta que el
artículo 46 del Código Fiscal de la Federación faculta a las
autoridades fiscales para que al practicar una visita domiciliaria,
afecten los derechos, bienes y posesiones del contribuyente sin
que previamente se le confiera a éste el derecho de audiencia.
31. Al respecto, debe decirse que es verdad que el citado precepto
permite que las autoridades fiscales, durante el desarrollo de la
visita, aseguren la contabilidad, correspondencia o bienes que no
estén registrados en la contabilidad mediante la fijación de sellos
o marcas. Sin embargo, ello no infringe el derecho de audiencia
toda vez que la documentación y los bienes que pueden
asegurarse son aquellos que tienen relación con la contabilidad
del contribuyente el cual sabe, incluso antes de la visita, que tiene
obligación de conservar los libros, los documentos y los papeles
de trabajo que estén relacionados con su contabilidad, de manera
que el aseguramiento de éstos no es más que una medida
instrumental dirigida a salvaguardar la eficacia de la visita
domiciliaria, máxime que por disposición expresa del artículo 46
del Código Fiscal de la Federación, el aseguramiento de que se
trata no debe impedir “la realización de las actividades del
visitado”. En relación con lo apuntado en este párrafo, resulta
conveniente citar, en lo conducente, el artículo 28 del referido
ordenamiento legal:
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
“Artículo 28. Las personas que de acuerdo con las disposiciones
fiscales estén obligadas a llevar contabilidad, deberán observar
las siguientes reglas:
(…)
III. Llevarán la contabilidad en su domicilio fiscal. Los
contribuyentes podrán procesar a través de medios electrónicos,
datos e información de su contabilidad en lugar distinto a su
domicilio fiscal, sin que por ello se considere que se lleva la
contabilidad fuera del domicilio mencionado.
IV. Llevarán un control de sus inventarios de mercancías, materias
primas, productos en proceso y productos terminados, según se
trate, el cual consistirá en un registro que permita identificar por
unidades, por productos, por concepto y por fecha, los aumentos
y disminuciones en dichos inventarios, así como las existencias al
inicio y al final de cada ejercicio, de tales inventarios. Dentro del
concepto se deberá indicar si se trata de devoluciones,
enajenaciones, donaciones, destrucciones, entre otros.
(…)
Quedan incluidos en la contabilidad los registros y cuentas
especiales a que obliguen las disposiciones fiscales, los que
lleven los contribuyentes aun cuando no sean obligatorios y los
libros y registros sociales a que obliguen otras leyes.
En los casos en los que las demás disposiciones de este Código
hagan referencia a la contabilidad, se entenderá que la misma se
integra por los sistemas y registros contables a que se refiere la
fracción I de este artículo, por los papeles de trabajo, registros,
cuentas especiales, libros y registros sociales señalados en el
párrafo precedente, por los equipos y sistemas electrónicos de
registro fiscal y sus registros, por las máquinas registradoras de
comprobación fiscal y sus registros, cuando se esté obligado a
llevar dichas máquinas, así como por la documentación
comprobatoria de los asientos respectivos y los comprobantes de
haber cumplido con las disposiciones fiscales.”
32. En el orden de ideas expuesto, dado que el concepto de violación
aducido por la inconforme es infundado, lo que procede es
confirmar el fallo constitucional impugnado.
33. No es óbice para adoptar la anterior conclusión, el argumento de
la recurrente en el sentido de que el artículo 46, último párrafo, es
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
inconstitucional de conformidad con la jurisprudencia sustentada
por la Primera Sala de este Alto Tribunal con número de registro
170145, visible en la página 467, el Tomo XXVII, correspondiente
al mes de febrero de dos mil ocho, de la Novena Época del
Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta que dice:
“VISITAS DOMICILIARIAS. EL ARTÍCULO 46, ÚLTIMO PÁRRAFO,
DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN VIGENTE DE ENERO
DE 2004 HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 2006, VIOLA LA
GARANTÍA DE INVIOLABILIDAD DEL DOMICILIO CONTENIDA EN
EL ARTÍCULO 16 DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL. Una nueva
reflexión sobre el tema de las visitas domiciliarias conduce a esta
Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación a
apartarse del criterio sustentado en la tesis 1a. CXXV/2004, que
aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su
Gaceta, Novena Época, Tomo XX, diciembre de 2004, página 380, y
a considerar que el artículo 46, último párrafo, del Código Fiscal
de la Federación vigente de enero de 2004 hasta el 31 de
diciembre de 2006, viola la garantía de inviolabilidad del domicilio
contenida en el artículo 16 de la Constitución Política de los
Estados Unidos Mexicanos. Ello es así, porque se permite a las
autoridades hacendarias emitir nuevas órdenes de visita, inclusive
cuando las facultades de comprobación sean para el mismo
ejercicio y por las mismas contribuciones o aprovechamientos,
sin establecer límite alguno para ello, lo que coloca a los
gobernados en un estado de inseguridad jurídica, ya que el
legislador no sujeta el ejercicio de esa facultad a la enumeración
de los casos que así lo justifiquen, permitiendo que las
autoridades fiscales emitan órdenes de visita aun cuando se trate
de ejercicios fiscales ya revisados y, en su caso, respecto de los
cuales ya exista una resolución que determine la situación fiscal
del contribuyente. Lo anterior es así, ya que del análisis de los
artículos 38, 43, 44, 45, 46, 46-A, 47 y 50 del citado Código, y
tomando en cuenta la Ley Federal de los Derechos del
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Contribuyente publicada en el Diario Oficial de la Federación el 23
de junio de 2005 -particularmente sus numerales 16, 19 y 20-, se
concluye que si bien la facultad de comprobación de la autoridad
fiscal es discrecional, su ejercicio es reglado por las leyes que la
rigen y una vez ejercida esa atribución está en aptitud de revisar,
fiscalizar,
verificar,
comprobar,
corroborar
o
confirmar
el
cumplimiento o incumplimiento de las obligaciones fiscales del
gobernado visitado, emitiendo al final de la visita la resolución
conducente, sea favorable al particular o liquidatoria de algún
crédito fiscal; sin embargo, una vez realizado esto, no puede
volver a ejercer tales facultades sobre el mismo contribuyente, por
el mismo ejercicio e idénticas contribuciones, pues ello implicaría
exponerlo a una constante e injustificada intromisión en su
domicilio y someterlo a un nuevo procedimiento fiscalizador por
cuestiones ya revisadas y determinadas por la propia autoridad
hacendaria, lo cual se traduciría en una actuación arbitraria.”
34. Como se ve, en la jurisprudencia transcrita se determinó que el
último párrafo del artículo 46 del Código Fiscal de la Federación
vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil seis, es
inconstitucional porque permite que la autoridad vuelva a ejercer
las facultades de comprobación a través de una nueva visita
domiciliaria en la que pueda revisar el mismo ejercicio e idénticas
contribuciones, sin límite alguno. Así, es evidente que en dicha
jurisprudencia no se analizó el derecho de audiencia previa sino el
de inviolabilidad del domicilio.
35. Con independencia de lo anterior, el último párrafo del citado
precepto se reformó el primero de octubre de dos mil siete, para
el efecto de establecer un límite a la posibilidad de la autoridad
fiscal de practicar una nueva revisión, pues se determinó que ésta
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
era posible siempre y cuando se comprobaran hechos diferentes
a los que motivaron la visita primigenia. Siendo así, es claro que
la citada jurisprudencia -como su propio texto lo indica- analizó el
artículo 46 del Código Fiscal de la Federación vigente hasta el
treinta y uno de diciembre de dos mil seis, y en el caso el que se
aplicó a la inconforme fue el vigente en dos mil once. De aquí que
dicho criterio no resulte aplicable al caso.
Por lo expuesto y fundado, se resuelve:
PRIMERO. En la materia de la revisión se confirma la
sentencia impugnada.
SEGUNDO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a
**********, en contra del acto precisado en el resultando primero de
la presente resolución.
Notifíquese; con testimonio de la presente ejecutoria,
vuelvan los autos al lugar de su origen y en su oportunidad
archívese el expediente como asunto concluido.
Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de
Justicia de la Nación por unanimidad de cinco votos de los
señores Ministros Luis María Aguilar Morales, Alberto Pérez
Dayán, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz
Luna Ramos y Presidente Sergio A. Valls Hernández. Fue
ponente el Ministro Luis María Aguilar Morales.
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AMPARO EN REVISIÓN 47/2013
Firman el Ministro Presidente y el Ministro Ponente con el
Secretario de Acuerdos de la Segunda Sala que autoriza y da fe.
MINISTRO PRESIDENTE
SERGIO A. VALLS HERNÁNDEZ
MINISTRO PONENTE
LUIS MARÍA AGUILAR MORALES
SECRETARIO DE ACUERDOS
LIC. MARIO EDUARDO PLATA ÁLVAREZ
Esta foja corresponde al Amparo en Revisión 47/2013. Quejosa: **********. Fallado
el seis de marzo de dos mil trece, en el que se resolvió: “PRIMERO. En la materia
de la revisión se confirma la sentencia impugnada. SEGUNDO. La Justicia de la
Unión no ampara ni protege a **********, en contra del acto precisado en el
resultando primero de la presente resolución.” Conste.
En términos de lo determinado por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la
Nación en su sesión del veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo
previsto en los artículos 3, fracción II, 13, 14 y 18 de la Ley Federal de
Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el
segundo párrafo del artículo 9° del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia
de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal, en esta versión pública se
suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que
encuadra en esos supuestos normativos.
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