Documento 601109

JURISPRUDENCIA
Impuestos a las ganancias y sobre los activos. Determinación de oficio. Bloqueo fiscal.
Interrupción de la prescripción por denuncia penal. Presunciones. Sanciones. Castillo Carlos J.
y Sbiglio Irma S.H. c/D.G.I., C.N.C.A., Sala III, 22/2/00.
Y VISTOS: estos autos “Castillo Carlos J. y Sbiglio Irma S.H. (TF 15532-I) c/D.G.I”.
CONSIDERANDO:
1. Que a fs. 278/286 el Tribunal Fiscal de la Nación –en lo que aquí interesa– confirmó las resoluciones de
la A.F.I.P. (D.G.I.) en cuanto determinaron el impuesto a las ganancias con más actualización e intereses
por los períodos 1989 y 1990 a Carlos Julio Castillo y por el año 1990 a Irma Sbiglio el impuesto sobre los
activos por el año 1990, con más intereses. Contra lo así resuelto apelaron los actores a f. 291 y a fs.
292/300 expresaron agravios, los que fueron respondidos a fs. 310/315.
Piden que se haga lugar a la prueba pericial que ofrecieron en el Tribunal Administrativo y que se vieron
impedidos de diligenciar porque el vocal instructor la rechazó. No entienden por qué el mencionado
Tribunal rechazó la prueba y luego ignoró su alegato en el que señalaron los errores en que incurrió el
organismo recaudador. Sostienen que la deuda que se les reclama es inexistente, para lo cual reiteran los
conceptos vertidos en el alegato presentado ante el Tribunal Fiscal de la Nación (fs. 265/269), en el que
modificaron los términos del recurso que presentaron ante dicho Tribunal. Plantean la nulidad de las
resoluciones de la D.G.I. porque entienden que las presunciones sobre las que se determina la deuda
carecen del necesario sustento legal y fáctico como para que puedan sostenerse. En los mismos términos
que al recurrir al T.F.N. plantean la prescripción de la deuda que se les determinó argumentando que el
plazo de prescripción no pudo ser interrumpido por una denuncia penal. Se agravian porque el Tribunal “a
quo” no admitió el beneficio del bloqueo fiscal que invocaron (Ley 23.905) y señalan que el Dto. 629/92
es inconstitucional porque fija una condición para acceder al beneficio no contenida en la ley. Consienten
la decisión del “a quo” de dejar sin efecto las multas impuestas en términos del art. 46 de la Ley 11.683
(t.o. en 1978) y de imponerlas en los términos del art. 45; sin embargo, sostienen que no corresponde
que sean sancionados en base a una calificación de la que no fueron oportunamente imputados, sin que
tenga incidencia alguna el hecho de que la multa ha sido morigerada y señalan que no corresponde
aplicar multas en base a presunciones. Finalmente y en virtud de lo dispuesto en el art. 194 de la Ley
11.683, piden que el Tribunal dicte una medida de no innovar para que el organismo recaudador se
abstenga de librar boleta de deuda.
2. Que la solicitud de los actores para que en esta etapa procesal se abra la causa a prueba y se produzca
la pericial que propusieron ante el Tribunal Fiscal de la Nación no puede prosperar.
En efecto, a f. 60 de autos se rechazó por improcedente la pericia contable que propusieron, y si bien a
fs. 64/66 efectuaron una serie de manifestaciones para que se disponga el diligenciamiento de dicha
prueba, consintieron la providencia de f. 67 por la que se reiteró la de f. 60 que rechazó la prueba.
También consintieron la de f. 218 por la que se clausuró el período de prueba.
Siendo ello así y por no haber ejercido la actora el derecho que le acuerda el art. 71 del Reglamento de
Procedimiento del Tribunal Fiscal de la Nación, oponiendo ante las mencionadas providencias el recurso de
reposición que se rige en cuanto a su forma y trámite por los arts. 239 y 240 del C.P.C.C.N., aquellas
providencias quedaron firmes, y el principio de preclusión procesal impide que el Tribunal haga lugar a lo
solicitado.
Por lo tanto, corresponde rechazar la solicitud de que la causa se abra a prueba en esta instancia.
3. Que los argumentos de los actores por los que intentan demostrar la inexistencia de la deuda que se
les reclama (pto. 3.1 del memorial), mediante el análisis de los supuestos errores en las resoluciones del
organismo recaudador, recién fueron introducidos por primera vez en oportunidad de presentar el alegato
en la anterior instancia, por lo que no fueron objeto de debate, y el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado
sobre el punto.
Por lo tanto, la cuestión traída a conocimiento de la Alzada es extemporánea por ser el fruto de una
reflexión tardía que además no ha sido objeto de discusión en el Tribunal Fiscal de la Nación ni el
mencionado Tribunal se pronunció sobre dicha cuestión, por lo que los agravios deben desestimarse sin
más en los términos de los arts. 271 y 277 del C.P.C.C.N. de aplicación supletoria, en virtud de lo
dispuesto por el art. 197 de la Ley 11.683 (t.v.).
Por otra parte, y a mayor abundamiento, corresponde señalar que tal como quedó acreditado supra y lo
reconocen los actores en su memorial de agravios (f. 292/vta.), ninguna prueba se produjo tendiente a
demostrar la existencia de los supuestos errores en las resoluciones del organismo como para acreditar
sus dichos. Se trata exclusivamente de sus propias afirmaciones sin prueba que las avale.
4. Que en lo que respecta a la nulidad planteada con fundamento en que el representante fiscal al
contestar el traslado del recurso reconoció que no se cumplió con lo dispuesto en el art. 18 de la Ley
11.683, porque manifestó que “... la necesidad de aportar todos los elementos de prueba no es
indispensable ...”, no puede prosperar porque no es más que la mención parcial de una manifestación
mucho mayor en la que apoyándose en doctrina y jurisprudencia de esta Sala sostiene que no es
necesario que el Fisco descalifique la contabilidad llevada a cabo por el contribuyente para proceder a la
determinación sobre base presunta.
Por lo tanto, el argumento de los actores no tiene ninguna incidencia para la solución de la causa.
Tampoco tiene mayor asidero la afirmación de los actores en el sentido de que las presunciones que tuvo
en cuenta el Fisco no son graves, precisas y concordantes, porque ésta no es más que la opinión de
quienes la emiten, pero no viene avalada por prueba alguna que la descalifique.
5. Los recurrentes afirman que la denuncia penal formulada en los términos de los arts. 2 y 5 de la Ley
23.771 no interrumpió la prescripción impositiva porque el legislador desincriminó el hecho motivo de la
denuncia y por lo tanto no sería aplicable el art. 68, inc. c), de la Ley 11.683 (t.o en 1978).
Que el inc. c) del art. 68 de la Ley 11.683 (t.o. en 1978) establece la suspensión del curso de la
prescripción desde el momento que surja el impedimento precisado en el segundo párrafo del art. 16 de
la ley 23.771, hasta tanto quede firme la sentencia judicial dictada en la causa respectiva.
Por su parte, el segundo párrafo del art. 16 de la Ley 23.771 determina que “la promoción de causa penal
no impedirá la sustanciación de los procedimientos administrativos vinculados con los mismos hechos,
pero no podrá dictarse resolución administrativa antes de que haya quedado firme la sentencia judicial, la
que constituirá cosa juzgada en cuanto a la materialidad de los hechos”.
De la simple lectura de las normas transcriptas no surge –como afirman los actores– que la resolución
final que recaiga en la causa penal tenga incidencia respecto de la prescripción en el procedimiento
administrativo, ya que la suspensión de la prescripción se debe juzgar exclusivamente conforme con las
disposiciones que la establecen y las normas que rigen el punto, determinan la suspensión de la
prescripción hasta tanto quede firme la sentencia, pero nada dicen sobre la forma en que se resuelve la
causa penal.
Esta es la única interpretación racional de aquellos preceptos. Por lo tanto, la circunstancia de que el juez
interviniente haya decretado el sobreseimiento en virtud de un cambio de legislación por el que se
modificaron los importes a partir de los cuales se configuraba el delito denunciado, no altera lo dispuesto
por el art. 68, inc. c), de la Ley 11.683.
6. Que en lo concerniente al planteo de inconstitucionalidad del Dto. 629/92 que dispuso la aplicación a
partir del 1/4/92, del beneficio del bloqueo fiscal previsto por la Ley 23.905, cabe señalar que éste carece
de la fundamentación requerida para estos casos, conforme lo ha establecido la Corte Suprema de Justicia
de la Nación en Fallos 301:904 y 302:355, entre muchos otros. Ello resulta aplicable en el “sub lite” en
virtud de la insuficiencia de los argumentos esgrimidos en orden a la gravedad del pronunciamiento que
se requiere.
7. Que también corresponde confirmar la multa impuesta por el Tribunal Fiscal de la Nación en los
términos del art. 45 de la Ley 11.683 (t.o. en 1978), porque el agravio de los recurrentes –con
fundamento en el voto de la minoría–, en el sentido de que las presunciones del art. 25 de la mencionada
ley no puede extenderse al campo del ilícito tributario, no puede prosperar.
En efecto, en el caso no se trata de fundar la responsabilidad de carácter penal sobre la base de una
voluntad dirigida a producir el menor ingreso de tributos, porque el Tribunal “a quo” solamente ha
sancionado una omisión de carácter culposo respecto de la cual –en los presentes autos– cabe puntualizar
que la sancionada no ha arrimado elementos de hecho para desvirtuar la pretensión tributaria en que se
funda la sanción y, por otra parte, desde el punto de vista penal tampoco se han invocado ni se advierten
circunstancias que puedan eximir la negligencia en que incurrió el actor en el cumplimiento de sus
obligaciones. En este sentido no puede dejar de señalarse que no se ha configurado un supuesto de caso
fortuito o fuerza mayor o un supuesto error de derecho que pudieran eximir de aquella responsabilidad.
Por ello, este Tribunal considera que la sanción impuesta se ajusta a derecho y a las circunstancias de la
causa que han sido ponderadas adecuadamente por el Tribunal “a quo”, tanto al modificar el encuadre de
la conducta impuesta y aplicar el art. 45 de la Ley 11.683 (t.o. en 1978) por considerar que la
jurisprudencia tiene establecido que las presunciones en cuanto al gravamen no son aptas para presumir
fraude en materia penal fiscal, como al graduar la multa impuesta en el ciento por ciento (100%) del
impuesto omitido.
Lo expuesto es suficiente para confirmar el fallo apelado en cuanto dejó sin efecto la sanción impuesta por
la Dirección General Impositiva en los términos del art. 46 y la encuadró en el art. 45 de la Ley 11.683
((t.o. en 1978), sin que sea óbice para ello el agravio de los actores referido a la garantía de defensa en
juicio.
En efecto, es atribución del Tribunal Fiscal de la Nación encuadrar los hechos en la figura sancionatoria
adecuada, independientemente de la tipificación de la resolución recurrida, siempre que no se vulnere el
principio de la “reformatio in pejus”, lo que no ocurrió en el caso porque la multa que se aplicó fue más
benigna que la que se recurrió.
8. Que no corresponde modificar el orden de imposición de costas en la anterior instancia porque la
sanción impuesta no fue revocada, como afirman los recurrentes, sino que fue encuadrada en otra figura
sancionatoria y por lo tanto la decisión del “a quo” de imponer los accesorios a los litigantes vencidos se
ajustó estrictamente a lo que disponía el art. 184 de la Ley 11.683, vigente a la fecha de la sentencia
apelada.
9. Por las razones expuestas se confirma la sentencia apelada.
Con costas (art. 68 del C.P.C.C.N.).
SE RESUELVE:
10. Por la forma en que se resuelve la causa no corresponde pronunciarse sobre la medida de no innovar
solicitada. Así también se resuelve.
Regístrese, notifíquese y devuélvase.
Dres.: Jorge Héctor Damarco; Marta Herrera; M.I. Garzón De Conte Grand.
Ante mí: Fernando Sanz De Urquiza, secretario.