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COLEGIO OFICIAL DE ECONOMISTAS DE ALICANTE
ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
1.- CONSULTAS SOBRE ERE`S Y OTRAS CUESTIONES RELATIVAS A LOS RENDIMIENTOS DEL
TRABAJO
CONSULTA V0016-08, de 04/01/2008
DESCRIPCION HECHOS: Expedientes de Regulación de Empleo formalizados entre los años 1998 y
2006, y en los que los compromisos derivados de su aprobación se satisfacen con cargo a fondos
internos de las propias empresas.
CUESTION PLANTEADA: Incidencia del cambio normativo, es decir, tanto de la aplicación de la Ley
35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación
parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el
Patrimonio, como por su parte, del Reglamento de 30 de marzo de 2007 (R.D. 439/2007)
CONTESTACION:
Normativa vigente hasta el 31.12.06: las indemnizaciones por despido están exentas, en
función del importe máximo previsto en la normativa laboral (art. 7.e LIRPF RDLeg 3/2004, de 5
de marzo). “Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida
con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en
su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse
como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato”.
.
-
o
En ERE’s: 20 días de salario por año de servicio, con un máximo de 12 mensualidades.
o
Excesos sobre los límites exentos: se calificarán como renta irregular cuando el período
de tiempo trabajado para la empresa sea superior a dos años (art. 17.2 LIRPF), con
reducción del 40 por 100.
o
Si la indemnización se fracciona en dos o más períodos impositivos, sólo podrá
aplicarse la reducción si el cociente resultante de dividir el período de generación
(determinado por los años de servicios en la empresa, contados de fecha a fecha), por
el número de períodos impositivos de fraccionamiento (todos aquellos en los que se
perciba la indemnización, incluidos los ejercicios en los que la indemnización esté
exenta), fuera superior a dos (art. 10.2 RIRPF, RD 1775/2004, de 30 de julio).
Nueva normativa desde 1.01.07: (Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE del 29) y RIRPF,
aprobado por RD 439/2007, de 30 de marzo): No ha supuesto variación alguna en cuanto al
tratamiento fiscal de las prestaciones provenientes de ERE’s satisfechas con cargo a fondos
internos.
CONSULTA V1401-07, de 28/06/2007
DESCRIPCION HECHOS: Expediente de Regulación de Empleo de la empresa XXX, S.A, ) aprobado por
la autoridad laboral y con vigencia para el período 2006/2010. Según se recoge en los acuerdos firmados
entre la Empresa y las Organizaciones Sindicales, se garantiza al trabajador:
A) Un complemento anual tal que, sumado a las prestaciones del INEM, le suponga unas prestaciones
brutas que, hechas las deducciones legales oportunas, sean equivalentes a la menor de las dos
cantidades siguientes:
1º.- 100% del salario NETO del trabajador.
2º.- En términos NETOS la base máxima de cotización por contingencias de accidentes de trabajo del
Régimen General de la Seguridad Social vigente en 2006 corregido con el coeficiente 1,02.
B) Que además, y para determinados colectivos, en concreto el de Titulados Superiores y Medios (Grupo
I y II) se contempla la indemnización de una cantidad bruta, a tanto alzado, y cuyo importe está en
relación con la edad y el salario en activo del trabajador.
La indemnización correspondiente al apartado B) se recibe en el momento del cese y la del apartado A)
de forma fraccionada hasta alcanzar la edad de jubilación.
CUESTION PLANTEADA: Tratamiento fiscal que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, debe darse a dichas prestaciones e indemnizaciones, en especial, a la contemplada en el
apartado B) en favor de determinados colectivos (Titulados Superiores y Medios. Grupos I y II)
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
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ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
CONTESTACION: Con carácter general debe señalarse que las indemnizaciones por despido están
exentas, de acuerdo con lo previsto en la letra e) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos
sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, en función del importe máximo
previsto en la normativa laboral. Así, tratándose de expedientes de regulación de empleo, el límite exento
será el que corresponde a la cantidad de 20 días de salario por año de servicio, con un máximo de 12
mensualidades. El exceso sobre esta cantidad exenta quedará sometido a tributación.
Asimismo, estas indemnizaciones (lógicamente, los excesos a tener en cuenta del conjunto total de las
cantidades que se satisfacen y que figuran en el Plan de Empresa 2006-2012)) se calificarán como renta
irregular cuando el período de tiempo trabajado para la empresa sea superior a dos años, de acuerdo con
lo dispuesto en el artículo 18.2. de la Ley del Impuesto, siendo aplicable, en estos casos, la reducción del
40 por 100.
Ahora bien, si la indemnización se fracciona en dos o más períodos impositivos, sólo podrá aplicarse la
reducción, de acuerdo con lo establecido en el artículo 11.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por
Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, si el cociente resultante de dividir el período de generación
(determinado por los años de servicios en la empresa, contados de fecha a fecha), por el número de
períodos impositivos de fraccionamiento, fuera superior a dos. A estos efectos, deberán tenerse en
cuenta, como períodos impositivos de fraccionamiento, todos aquellos en los que se perciba la
indemnización, incluidos los ejercicios en los que la indemnización esté exenta.
Expuesta con carácter general la normativa que incide en las indemnizaciones, cantidades que se
satisfacen como consecuencia de la extinción de la relación laboral en virtud de un expediente de
regulación de empleo, se pasa a analizar el caso concreto planteado.
Como se describió con anterioridad, el expediente de regulación de empleo de la empresa XXX, S.A.
aprobado por la autoridad laboral con vigencia en el período 2006/2010, garantiza a los trabajadores
afectados dos tipos de prestaciones:
A) Un complemento anual que sumado a las prestaciones del INEM, suponga unas prestaciones brutas
que, hechas las deducciones legales oportunas, equivalgan a determinado nivel retributivo del trabajador,
B) Además, para determinados colectivos (Titulados Superiores y Medios. Grupos I y II) se contempla una
indemnización de una cantidad bruta, a tanto alzado.
Conviene resaltar, como indica el interesado que esta última cantidad –la del apartado B)– se recibe en el
momento del cese de la relación laboral, y que la empresa entiende que se trata de una prestación
totalmente sujeta a tributación por el IRPF, “si bien con aplicación de la reducción del 40% establecida en
el artículo 17.2 de la Ley del Impuesto”, (se refiere a la antigua normativa).
La discrepancia del tratamiento fiscal expuesto que manifiesta el trabajador afectado en relación a dicha
cantidad parece radicar, según se desprende en la documentación que se adjunta, en que tal prestación
no se contempla dentro del contexto de los derechos económicos que acompañan al Expediente de
Regulación de Empleo de XXX, cuando a su entender debería ser lo contrario habida cuenta de que el
reconocimiento a la misma figura en el Acuerdo de fecha 17 de mayo de 2006, sobre modificaciones del
Convenio Colectivo de XXX, a partir de 1 de enero de 2006 y que dicho acuerdo integra, entre otros, la
estructura del Plan de Empresa (2006-2010), que fundamenta, según los términos económicos que obran
en el mismo, la extinción de la relación laboral de hasta 2683 trabajadores en base al artículo 51 del Texto
Refundido del Estatuto de los Trabajadores.
Por lo que respeta al ámbito tributario, debe señalarse con carácter previo, que a este Centro Directivo no
le compete, pues considera que se trata de una cuestión que afecta al ámbito estrictamente laboral, el
determinar si la indemnización, cantidad que se garantiza a determinado colectivo de trabajadores de
XXX, S.A., -la indemnización del apartado B)- forma o no parte de la magnitud económica que integra, en
síntesis, el computo que en su totalidad deben percibir los indicados trabajadores por contemplarse o no
dentro de los derechos económicos que se acompañan al expediente de regulación de empleo de la
entidad XXX..
Por ello, ante la falta de tal determinación, que como se ha indicado no le corresponde pronunciarse a
este Centro Directivo por razones propias de competencia, únicamente puede limitarse a exponer el
tratamiento fiscal que se derivaría teniendo en cuenta las dos opciones siguientes:
1º Supuesto. Integración de la indemnización denominada Apartado B), en el Plan Económico que
acompañaría a Expediente de Regulación de Empleo.
Según dispone el citado artículo 7.e) de la LIRPF, estarán exentas:
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Selección de Luis A. Muñiz García.
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“Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio
en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa
reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de
convenio, pacto o contrato”.
De acuerdo con el citado precepto, las indemnizaciones satisfechas en los supuestos de extinción del
contrato de trabajo por causas económicas, técnicas, organizativas o de producción reguladas en el
artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de
marzo, gozarán de exención en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas hasta el límite
máximo de la indemnización establecida para estos casos en el apartado 8 mencionado artículo (veinte
días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año,
con un máximo de doce mensualidades).
En consecuencia, las indemnizaciones derivadas del despido colectivo, en el presente caso se tendrían
en cuenta las dos clases de prestaciones definidas en los apartados A) y B) del escrito de consulta,
quedarán sometidas a tributación efectiva por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a partir
del momento en que su importe acumulado supere el montante que goza de exención en virtud de lo
previsto en el artículo 7.e) de la Ley .
Una vez superada dicha magnitud, donde cabría entender que la primera cantidad a tener en cuenta sería
la primera que se abonase, en el presente caso, la del apartado B), la calificación de las rentas
constituidas por las prestaciones satisfechas por la empresa se ajustará a lo siguiente:
Según dispone el artículo 18.2 de la Ley, por regla general los rendimientos íntegros del trabajo deben
computarse por su importe total. No obstante, y a los efectos que aquí interesan, procederá practicar una
reducción del 40 por 100, según matiza el citado precepto, cuando los rendimientos tengan un período de
generación superior a dos años y no se obtengan de forma periódica o recurrente.
Conforme al referido precepto, cuando dichos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo
del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos
que reglamentariamente se establezcan.
El oportuno desarrollo reglamentario se lleva a efecto por el artículo 11.2 del Reglamento del Impuesto,
aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en virtud del cual, cuando los rendimientos del
trabajo con un período de generación superior a dos años se perciban de forma fraccionada, sólo será
aplicable la reducción del 40 por 100 prevista en el artículo 18.2. de la Ley del Impuesto, en caso de que
el cociente resultante de dividir el número de años de generación, contados de fecha a fecha, entre el
número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos. De acuerdo con los preceptos
citados, cabe extraer las siguientes conclusiones:
1ª La cantidad percibida en primer lugar, la denominada “Apartado B), una vez superado en su caso el
límite exento a que se refiere el artículo 7.e) de la Ley del Impuesto, tributará por dicho Impuesto sobre la
Renta con aplicación de la reducción el 40%, en la medida que tienen un período de generación superior
a dos años.
2º Las indemnizaciones del “Apartado A), que se perciben de forma fraccionada tributarán (los excesos)
con aplicación del porcentaje del 40%, en la medida que el período de generación dividido por el número
de periodos de fraccionamiento, sea igual o superior a dos años.
2º Supuesto. No integración de la indemnización del Apartado B), en el Plan Económico del Expediente
de Regulación de Empleo. Se consideraría totalmente sometida a tributación por el Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas, conforme a lo previsto en el artículo 17.1 de la Ley del Impuesto, con
aplicación de la reducción del 40% establecida en el artículo 18.2, pues se considera que se trata de
rendimientos que tienen un período de generación superior a dos años y no se obtienen de forma
periódica o recurrente.
CONSULTA V0805-08, de 17/04/2008
DESCRIPCION HECHOS: El consultante extinguió su relación laboral con la empresa el 27 de diciembre
de 1995 como consecuencia de un Expediente de Regulación de Empleo. La empresa en la que trabajaba
tenía suscrito una póliza de seguro colectivo de vida, que cubría la contingencia de supervivencia a partir
de los 65 años, y cuyos asegurados son los trabajadores. A partir de la fecha de la prejubilación, las
primas de dicho seguro se satisfacen tanto por la empresa como por los prejubilados. En julio de 2007 el
consultante ha percibido la prestación por supervivencia derivada de dicho contrato de seguro en forma
de capital.
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CUESTION PLANTEADA: Régimen fiscal aplicable a la prestación percibida por el consultante.
CONTESTACION: A continuación se va a analizar la naturaleza del contrato de seguro suscrito por la
empresa, para posteriormente detallar el tratamiento fiscal correspondiente a la prestación percibida del
mismo.
1) Naturaleza del contrato de seguro suscrito por la empresa.
En primer lugar debe destacarse el contenido de la disposición adicional primera del texto refundido de la
Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002,
de 29 de noviembre, que establece la obligación de las empresas de instrumentar los compromisos por
pensiones asumidos por las mismas mediante contratos de seguro, a través de la formalización de un
plan de pensiones o de ambos. Los compromisos por pensiones se definen como los derivados de
obligaciones legales o contractuales de la empresa con su personal, recogidos en convenio colectivo o
disposición equivalente, vinculados a las contingencias de jubilación, fallecimiento, incapacidad laboral
total y permanente para la profesión habitual o absoluta y permanente para todo trabajo y la gran
invalidez, así como dependencia severa o gran dependencia (contingencias previstas en el artículo 8.6 del
texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones).
Así mismo, el último párrafo del artículo 8.6 de este texto refundido dispone que: “Los compromisos
asumidos por las empresas con los trabajadores que extingan su relación laboral con aquéllas y pasen a
situación legal de desempleo a consecuencia de un expediente de regulación de empleo, que consistan
en el pago de prestaciones con anterioridad a la jubilación, podrán ser objeto de instrumentación, con
carácter voluntario, de acuerdo con el régimen previsto en la disposición adicional primera de esta Ley, en
cuyo caso se someterán a la normativa financiera y fiscal derivada de ésta.”
Por tanto y tal y como se deduce del escrito de consulta, el régimen fiscal aplicable al contrato de seguro
a que se refiere el mismo será el previsto para los contratos de seguros que instrumentan compromisos
por pensiones conforme a la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de
los Planes y Fondos de Pensiones.
2) Tratamiento fiscal de las prestaciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
A este respecto, el primer apartado del artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre
Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio establece el concepto de
rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes términos:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera
que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del
trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de
actividades económicas.”
Por su parte, el párrafo 5º de la letra a) del segundo apartado del mismo artículo, dispone:
“2. En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
a) Las siguientes prestaciones:
(…)
5.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión social empresarial.
Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de
seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los
términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los
Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda
de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el
trabajador.”
Por tanto, las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros colectivos que
instrumentan compromisos por pensiones derivadas de las contingencias de jubilación e invalidez tributan
en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Asimismo, para las prestaciones de contratos de seguros colectivos sujetas al Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, regula el
régimen transitorio aplicable a estas prestaciones de la siguiente forma:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007,
los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006.
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2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1 de enero de 2007
correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá
aplicarse el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte
de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006, así como las
primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha.
No obstante los contratos de seguro colectivo que instrumentan la exteriorización de compromisos por
pensiones pactadas en convenio colectivos de ámbito supraempresarial bajo la denominación “premios de
jubilación” u otras, que consistan en una prestación pagadera por una sola vez en el momento del cese
por jubilación, suscritos antes de 31 de diciembre de 2006, podrán aplicar el régimen fiscal previsto en
este apartado 2.”
En este sentido, el régimen fiscal del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de
diciembre de 2006 calificaba igualmente estas prestaciones de rendimientos del trabajo, y de acuerdo con
el artículo 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado
por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, los contribuyentes podían aplicar un porcentaje de
reducción cuando la prestación se percibía en forma de capital.
Así, en los seguros de vida, si las primas no hubieran sido imputadas fiscalmente al trabajador se podía
aplicar una reducción del 40 por 100 a las prestaciones percibidas en forma de capital que correspondían
a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha de percepción; y si las primas
hubieran sido imputadas fiscalmente al trabajador la reducción era del 40 por 100 o del 75 por 100 a las
prestaciones en forma de capital que correspondían a primas con una antigüedad superior a dos o cinco
años, respectivamente, a la fecha de percepción de dichas prestaciones. Y si la prestación se percibía en
forma de capital por causa de invalidez, también se podía aplicar una reducción del 40 por 100 con
carácter general, y del 75 por 100 cuando se trataba de una invalidez absoluta y permanente para todo
trabajo y por gran invalidez.
En el supuesto de que las prestaciones se percibieran en forma de renta, tanto con anterioridad o con
posterioridad al 1 de enero de 2007 tienen el mismo tratamiento fiscal, es decir, integración en la base
imponible en su totalidad sin reducción alguna.
En el supuesto consultado, la prestación deriva de una contingencia acaecida en julio de 2007, y la póliza
de seguro fue suscrita antes del 20 de enero de 2006, por lo que el consultante podrá aplicar el régimen
fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006 a la parte de la prestación que corresponda con las primas
satisfechas hasta 31 de diciembre de 2006, así como a las primas pagadas con posterioridad, siempre
que las mismas hubieran estado previstas en la póliza original de dicho seguro y se califiquen como
ordinarias. A estos efectos la consulta vinculante V1133-07 considera primas ordinarias las que cumplan
en todo caso las características contenidas en la definición que el Diccionario de la Real Academia
Española da para el término “ordinario”, “común, corriente o que ocurre habitualmente”.
Estos rendimientos de trabajo sometidos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas están
sujetos a retención conforme a los artículos 80 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.
CONSULTA V0077-07, de 16.01.07 y CONSULTA V1067-08
DESCRIPCION HECHOS: El consultante extinguió su relación laboral con la empresa en marzo de
2004 mediante Expediente de Regulación de Empleo nº 36/03. Todos los trabajadores afectados por el
Expediente de Regulación de Empleo suscribieron un contrato de seguro colectivo de rentas de
prejubilación garantizada que cubre las siguientes prestaciones aseguradas:
i)
ii)
iii)
Renta temporal en concepto de complemento salarial: se trata de una renta temporal que se
hará efectiva por meses vencidos hasta los 65 años;
Renta temporal en concepto de convenio especial: se trata de una renta temporal que se
hará efectiva por meses vencidos destinada a reintegrar las cuotas del Convenio Especial
que los trabajadores han suscrito con la Seguridad Social; y
Renta vitalicia diferida y constante a partir de los 65 años. Todas estas prestaciones
aseguradas se perciben de un contrato de seguro colectivo de rentas vitalicias que
instrumenta compromisos por pensiones conforme a la disposición adicional primera del
texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por
Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y su normativa de desarrollo, el
Reglamento de instrumentación de los compromisos por pensiones entre las empresas y los
trabajadores y beneficiarios, aprobado por Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre
(objeto del seguro en el certificado individual de seguro).
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CUESTION PLANTEADA: Régimen fiscal aplicable a las prestaciones percibidas por el consultante
del contrato de seguro colectivo de vida de rentas descrito anteriormente.
CONTESTACION: En primer lugar, indicar que a partir del 1 de enero de 2007 está en vigor el nuevo
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos
sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, quedando derogado el texto
refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto
Legislativo 3/2004, de 5 de marzo. Por tanto, dado que las prestaciones del contrato de seguro tienen
carácter vitalicio, a continuación se traslada el régimen fiscal vigente con anterioridad al 1 de enero de
2007, y posteriormente el vigente a partir de esta fecha. Previamente, hay que hacer referencia a lo
previsto en el último párrafo del artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y
Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, el cual
dispone que:
“Los compromisos asumidos por las empresas con los trabajadores que extingan su relación laboral con
aquéllas y pasen a situación legal de desempleo a consecuencia de un expediente de regulación de
empleo, que consistan en el pago de prestaciones con anterioridad a la jubilación, podrán ser objeto de
instrumentación, con carácter voluntario, de acuerdo con el régimen previsto en la disposición adicional
primera de esta Ley, en cuyo caso se someterán a la normativa financiera y fiscal derivada de ésta.”
A este respecto, la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes
y Fondos de Pensiones, establece la obligación de exteriorizar los compromisos por pensiones de las
empresas con los trabajadores en un plan de pensiones de empleo, en un contrato de seguro o en
ambos. A estos efectos, se entiende por compromisos por pensiones las obligaciones legales o
contractuales de la empresa con el personal de la misma, recogidas en convenio colectivo o disposición
equivalente vinculadas a las contingencias de jubilación, fallecimiento e incapacidad laboral total y
permanente para la profesión habitual o absoluta y permanente para todo trabajo, y la gran invalidez,
pudiéndose percibir la prestación en forma de capital, renta o mixta.
Este párrafo viene a recoger el concepto de situación asimilable a jubilación que ha existido en la Ley de
Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones hasta el 31 de diciembre de 2001, el cual ha sido
suprimido por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden
Social.
Por tanto, este contrato de seguro colectivo instrumenta compromisos por pensiones conforme a la citada
disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de
Pensiones, tanto para las rentas temporales hasta los 65 años como para las vitalicias que se perciban a
partir de esta edad. En este sentido, el propio certificado individual de seguro en su apartado “objeto del
seguro” señala expresamente que “la presente póliza queda, por tanto, sujeto a la disposición adicional
primera de la Ley 8/1987 de Planes y Fondos de Pensiones, de 8 de junio” (en la actualidad disposición
adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones).
Desde el punto de vista fiscal, el artículo 7.e) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece que
estarán exentas las:
“e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter
obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la
normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida
en virtud de convenio, pacto o contrato.”
A este respecto, el artículo 51.8 del Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores determina
que en los supuestos de despido colectivo los trabajadores tendrán derecho a una indemnización de
veinte días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a
un año, con un máximo de doce mensualidades.
Asimismo, el artículo 16.2.a).5ª del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas regula la tributación como rendimientos del trabajo de los importes percibidos de los contratos de
seguro que instrumentan compromisos por pensiones de la siguiente forma:
“5.ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro
colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos
previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y
Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las
contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.”
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En consecuencia de todo lo anterior, las rentas cobradas del contrato de seguro están exentas hasta que
el importe total percibido sea igual a la cuantía determinada por aplicación del artículo 7.e) del texto
refundido.
A partir de este límite está sujeto a tributación como rendimiento del trabajo, conforme al citado artículo
16.2.a).5ª, en la parte que exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente al trabajador y de las
aportaciones realizadas por el propio trabajador.
Sobre estos rendimientos, y al percibirse en forma de renta no se podrán aplicar ninguna reducción según
dispone el artículo 94.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
“3. Las reducciones previstas en este artículo no resultarán de aplicación a estas prestaciones cuando
sean percibidas en forma de renta, ni a los rendimientos derivados de percepciones de contratos de
seguros de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversión y resulte de aplicación la regla
especial de imputación temporal prevista en el artículo 14.2.h) de esta Ley.”
Estos rendimientos de trabajo sometidos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas están
sujetos a retención conforme a los artículos 78 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio. Por otra parte, y en
relación a la renta percibida del contrato de seguro destinada al pago del convenio especial con la
Seguridad Social, de acuerdo con el artículo 46.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas, tendrá la consideración de rendimientos del trabajo de naturaleza
dineraria, sin perjuicio de su aplicación como gasto fiscalmente deducible de estos rendimientos conforme
al artículo 18.2.a) del citado texto refundido.
Finalmente, a partir del 1 de enero de 2007, con la entrada en vigor de la nueva Ley del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas el régimen fiscal desarrollado con anterioridad se mantiene en los mismos
términos. No obstante, con este nuevo texto legal las referencias normativas en lugar de realizarlas a los
artículos 7.e), 16.2.a).5ª y 18.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, hay que hacerlas, respectivamente, a los artículos 7.e), 17.2.a).5ª y 19.2.a) de la Ley
35/2006, los cuales a estos efectos tienen el mismo tenor literal.
Despido improcedente
CONSULTA V1737-07, de 08/08/2007
DESCRIPCION HECHOS: Indemnización por despido improcedente que se satisface de forma
fraccionada.
CUESTION PLANTEADA:
- Tratamiento fiscal que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debe darse a la
indemnización que por tal motivo se abona.
- Incidencia de la circunstancia de que el pago de dicha indemnización se abone de forma fraccionada.
- Imputación temporal de dichos rendimientos.
CONTESTACION: Según dispone el artículo 7.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre
Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, gozan de exención en dicho
impuesto:
"e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter
obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la
normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida
en virtud de convenio, pacto o contrato.
Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliación, estarán exentas las
indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera correspondido en el caso de que el
mismo hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de extinciones de mutuo acuerdo en el marco
de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas”.
En consecuencia, las cantidades que excedan de las cuantías que marcan con carácter obligatorio los
artículos del Estatuto de los Trabajadores en relación a los distintos supuestos de despidos o ceses del
trabajador -en el presente caso por despidos improcedentes, artículo 56 del Estatuto de los Trabajadores-,
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en función estricta al tiempo trabajado en la empresa con la que se establece la relación laboral, estarán
sujetas a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y, por ende, a su sistema de
retenciones a cuenta, que se calcularán conforme al procedimiento señalado en los artículos 80 y
siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de 30 de marzo de 2007
(Real Decreto 439/2007).
Tal sujeción al Impuesto, conllevará la calificación como rendimiento del trabajo, resultándole de
aplicación el porcentaje de reducción del 40 por 100 previsto en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, al
tener, según se indica, un período de generación superior a dos años.
En el supuesto de que dichos rendimientos del trabajo con un período de generación superior a dos años
se perciban de forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 40 por 100, si el cociente resultante
de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos
impositivos de fraccionamiento, es superior a dos.
Respecto a la imputación temporal de la indemnización, el artículo 14.1.a) de la Ley del Impuesto
establece como regla general aplicable a los rendimientos del trabajo su imputación al período impositivo
en que sean exigibles por su perceptor, exigibilidad que en este caso cabe entender que se produce en el
período en que se extingue de la relación laboral (2007). Ahora bien, junto con esta regla general el
mismo artículo 14 incluye en su apartado 2, párrafo d) una regla especial para los supuestos de
operaciones a plazos, considerando como tales aquellos “cuyo precio se perciba, total o parcialmente,
mediante pagos sucesivos, siempre que el período entre la entrega o la puesta a disposición y el
vencimiento del último plazo sea superior al año”.
La aplicación de esta regla especial en el caso consultado comportaría la imputación temporal de cada
uno de los fraccionamientos en que se acuerda el pago de la indemnización a su respectivo período
impositivo (2007, 2008 y 2009), pero siempre que, por cumplirse el calendario de pagos previsto, entre la
extinción de la relación laboral y el vencimiento del último plazo transcurriese más del año que exige la
ley.
En el supuesto de que, conforme a lo expuesto en el párrafo anterior, resultara procedente la imputación
temporal a los tres períodos impositivos mencionados, la reducción del 40 por 100 a cada uno de los
fraccionamientos también sería aplicable ya que el cómputo del período de generación seguiría siendo
superior a dos, tal como establece el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, que en su apartado 2 dispone lo siguiente:
“Cuando los rendimientos del trabajo con un período de generación superior a dos años se perciban de
forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la Ley
del Impuesto, en caso de que el cociente resultante de dividir el número de años de generación,
computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a
dos”.
CONSULTA V0018-08, de 04/01/2008
DESCRIPCION- El consultante trabajó para la entidad XXX, S.A.E. desde el 15 de julio de 1992 al 15 de
junio de 2006, causando baja voluntaria, sin percibir HECHOS indemnización alguna.
El 16 de junio de 2006, comenzó a trabajar para la mercantil YYY, S.A., habiendo suscrito contrato laboral
en el que se le reconocía la antigüedad del tiempo trabajado en la anterior empresa a todos los efectos,
incluidos los indemnizatorios. En fecha 8 de noviembre de 2007, esta última empresa le ha despedido.
CUESTION PLANTEADA: Tratamiento fiscal que debe darse a efectos del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas a las indemnizaciones que por tal motivo se satisfagan, teniendo en cuenta que
para el cálculo de las mismas se reconoce la antigüedad del trabajador en la anterior empresa.
CONTESTACION: Según dispone el artículo 7.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre
Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, gozan de exención en dicho
impuesto:
"e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter
obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la
normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida
en virtud de convenio, pacto o contrato. Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto
de conciliación, estarán exentas las indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera
correspondido en el caso de que el mismo hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de
extinciones de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas”.
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
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En consecuencia, las cantidades que excedan de las cuantías que marcan con carácter obligatorio los
artículos del Estatuto de los Trabajadores en relación a los distintos supuestos de despidos o ceses del
trabajador -en el presente caso pudiera tratarse por despido improcedente, artículo 56 del Estatuto de los
Trabajadores-, en función estricta al tiempo trabajado en la empresa con la que se establece la relación
laboral, estarán sujetas a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y, por ende,
a su sistema de retenciones a cuenta, que se calcularán conforme al procedimiento señalado en los
artículos 80 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de 30 de
marzo de 2007 (Real Decreto 439/2007).
En cuanto al reconocimiento de la antigüedad del trabajador en la anterior empresa –lo cual determina
una mayor indemnización a abonar por esta última– debe indicarse que dicho reconocimiento deviene de
un acuerdo volitivo entre ambas partes que no tiene carácter obligatorio por la normativa a que se refiere
el artículo 7.e) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En consecuencia, no
resultará aplicable la exención a la parte de la indemnización que corresponde con la antigüedad del
trabajador en la anterior empresa.
CONSULTA V0363-08, de 18/02/2008
DESCRIPCION HECHOS: Con fecha 26 de julio de 2002, el consultante fue despedido de su empresa.
Por sentencia de 29 de noviembre de 2005, el despido se declara improcedente condenándose a la
empresa a optar entre readmisión o indemnización y el abono de los salarios de tramitación. La empresa
opta por la indemnización y ambas partes interponen recurso de suplicación contra la sentencia, recurso
que actualmente está pendiente de resolución. Por auto judicial de 8 de marzo de 2007 el juez concede al
consultante un anticipo a cuenta del 50 por 100 del importe de la condena, importe que había sido objeto
de consignación judicial.
CUESTION PLANTEADA: Imputación temporal del anticipo, por un lado, y de la indemnización y de los
salarios de tramitación, por otro.
CONTESTACION: El artículo 287 del texto refundido de la Ley de Procedimiento Laboral, aprobado por el
Real Decreto Legislativo 2/1995, de 7 de abril (BOE del día 11), dispone lo siguiente:
“1. Cuando el trabajador tuviere a su favor una sentencia en la que se hubiere condenado al empresario al
pago de una cantidad y se interpusiere recurso contra ella, tendrá derecho a obtener anticipos a cuenta
de aquélla, garantizando el Estado su reintegro y realizando, en su caso, su abono, en los términos
establecidos en esta Ley.
2. El anticipo alcanzará, como máximo total, hasta el 50 % del importe de la cantidad reconocida en la
sentencia, pudiendo abonarse en períodos temporales durante la tramitación del recurso, desde la fecha
de la solicitud y hasta que recaiga sentencia definitiva o por cualquier causa quede firme la sentencia
recurrida.
3. La cantidad no podrá exceder anualmente del doble del salario mínimo interprofesional fijado para
trabajadores mayores de dieciocho años, incluida la parte proporcional de gratificaciones extraordinarias,
vigente durante su devengo”.
Se plantea en primer lugar la imputación temporal del anticipo percibido por el consultante en aplicación
del precepto transcrito. Al respecto, el hecho de tratarse de un anticipo a cuenta de la cantidad fijada por
sentencia judicial, sentencia que ha sido recurrida, nos lleva —a efectos de determinar el período de
imputación— al artículo 14.2,a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la
Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se determina que “cuando no se
hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la
determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al
período impositivo en que aquélla adquiera firmeza”.
El carácter de anticipo a cuenta reintegrable (si se revoca la sentencia impugnada) y el estado de
pendencia de la resolución judicial recurrida nos lleva a determinar que, en aplicación del artículo 14,2,a)
de la Ley del Impuesto no procede realizar imputación alguna en tanto no adquiera firmeza la resolución
judicial. Por tanto, será al período impositivo en que la resolución judicial devenga firme al que proceda
imputar la indemnización y los salarios de tramitación.
Por lo que se refiere a la indemnización por despido, deberá tenerse en cuenta la exención que al
respecto establece el párrafo e) del artículo 7 de la Ley del Impuesto, que declara rentas exentas “las
indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en
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el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora
de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio,
pacto o contrato.
Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliación, estarán exentas las
indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera correspondido en el caso de que este
hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de extinciones de mutuo acuerdo en el marco de
planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas”.
En cuanto a la imputación de la totalidad de los salarios de tramitación, la misma se realizará —conforme
a lo expuesto— al período impositivo en que adquiera firmeza la resolución judicial, debiendo tenerse en
cuenta que, al percibirse en sustitución de los salarios dejados de percibir y abarcar un período superior a
dos años (el que media entre la fecha de despido y el de la notificación de la sentencia judicial), les
resultará aplicable la reducción del 40 por 100 que la Ley del Impuesto (art. 18.2) establece para los
rendimientos íntegros del trabajo que tengan un período de generación superior a dos años.
CONSULTA V0272-08, de 08/02/2008
DESCRIPCION HECHOS: Indemnización por extinción de la relación laboral de Alta Dirección como
consecuencia de despido calificado como improcedente. Con anterioridad a la relación laboral especial
antes señalada, el interesado mantenía con la misma empresa una relación laboral común desde el 12 de
julio de 1978.
CUESTION PLANTEADA: Aplicación de la exención prevista en la letra e) del artículo 7 de la Ley
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
CONTESTACION: En los supuestos de extinciones de una relación laboral especial del personal de alta
dirección este Centro Directivo entiende, a la vista de la Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de
diciembre de 1995, (fundamentos de derecho tercero y cuarto), que al no existir ningún límite máximo
fijado con carácter obligatorio por el Real Decreto 1382/1985, la totalidad de la indemnización satisfecha
estará plenamente sometida al Impuesto y su sistema de retenciones a cuenta. Ahora bien, este
planteamiento inicial respecto a las indemnizaciones por despido del personal de alta dirección tiene una
importante matización en los supuestos en que a la relación laboral especial precedía una relación laboral
común que unía previamente a empresa y trabajador. En estos casos, laboralmente (art. 9, RD
1382/1985), caben dos posibilidades:
- que la relación especial sustituya a la común anterior (lo que deberá especificarse por escrito).
- que la relación laboral común anterior simplemente se suspenda, reanudándose cuando se extinga la
relación laboral especial. (posibilidad que prevalece de no existir la especificación anterior).
Ante esta última posibilidad, si no se produce esa reanudación, el tratamiento tributario que corresponde a
la indemnización por despido improcedente (en la parte correspondiente a la relación laboral común)
se reconduce el ámbito de la exención del artículo 7.e), de la Ley del Impuesto, pues en tal caso ya
estamos (en cuanto al período correspondiente a la relación laboral común) en presencia de una cuantía
establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores (en este caso la establecida en su
artículo 56.1: 45 días por año de servicio con un máximo de 42 mensualidades). En cualquier caso, el
importe de la indemnización que en virtud de lo dispuesto anteriormente exceda, en su caso, de la
exención, podrá aplicarse el porcentaje de reducción del 40 por 100 previsto en el artículo 18.2 a) de la
Ley del Impuesto cuando tenga un período de generación superior a dos años.
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Rescisión del contrato de mutuo acuerdo.
CONSULTA V2699-07, de 19/12/2007
DESCRIPCION HECHOS: Acuerdo suscrito entre el consultante y la entidad XXX, para rescindir de
mutuo acuerdo y en base al artículo 41 del Estatuto de los Trabajadores, el contrato de trabajo.
Anualmente y hasta el cumplimiento de la edad de 65 años se percibirá determinada cantidad distribuida
en 12 pagas mensuales. Igualmente se percibirá de la Caja el importe de la suscripción de un Convenio
Especial con la Seguridad Social hasta la edad de 65 años, en pagos mensuales.
CUESTIONPLANTEADA: Aplicación de la reducción del 40% prevista en el artículo 18 de la Ley del
Impuesto.
CONTESTACION: Es criterio de este Centro Directivo considerar que las prestaciones mensuales que
perciben los trabajadores, hasta el cumplimiento de la edad de jubilación, como consecuencia de la
rescisión de su contrato de trabajo en virtud de acuerdo suscrito entre empresa y trabajadores, tienen, a
efectos de su liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el carácter de
rendimientos regulares y, por tanto, no pueden beneficiarse de la reducción del 40 por 100 a que se
refiere el artículo 18.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la
Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. El mencionado precepto requiere, para la aplicación del
indicado porcentaje reductor del 40 por 100, que concurra una de las dos circunstancias siguientes:
a) Que los rendimientos tengan un período de generación superior a dos años, siempre que no se
obtengan de forma periódica o recurrente.
b) Que se trate de aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente
irregular en el tiempo.
En primer término, este Centro Directivo considera que no cabe admitir la existencia de un período de
generación, pues, aunque la antigüedad en la empresa se hubiera computado a efectos de calcular el
importe a percibir, se trata de un acuerdo consensuado entre la empresa y la consultante del que surgen,
en ese momento, obligaciones económicas a cargo de dicha entidad, a cambio de la extinción de la
relación laboral, y los correspondientes derechos del empleado.
En definitiva, los derechos económicos derivados de la extinción de la relación laboral pactada de mutuo
acuerdo no se han ido consolidando durante el tiempo que duró la relación laboral, sino que nacen “exnovo” a raíz del acuerdo alcanzado entre las partes para llevar a cabo dicha
extinción.
Una vez excluida la existencia en este caso de un período de generación, es necesario analizar su posible
calificación como renta obtenida de forma notoriamente irregular en el tiempo. A estos efectos, es preciso
señalar que el artículo 11.1.f) del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de
30 de marzo, incluye entre los rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el
tiempo las "cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo
de la relación laboral"; además, este precepto exige, como requisito imprescindible para dicha calificación,
que los correspondientes rendimientos se imputen en un único período impositivo.
Al no concurrir esta circunstancia en el supuesto que trae causa, cabe concluir que los importes
percibidos por el interesado que se acoge a tal situación de rescisión de mutuo acuerdo de su contrato de
trabajo no podrán ser objeto de la reducción del 40 por 100 prevista en el artículo 18.2 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Desistimiento unilateral del empresario: personal de alta dirección.
CONSULTA V0420-07, de 27/02/2007
DESCRIPCION HECHOS: El consultante, personal de alta dirección, ha visto extinguida su relación
laboral especial por desistimiento unilateral del empresario, acordándose una indemnización de 216.975
euros a la que se le practica la correspondiente retención y pactándose el pago del importe neto en los
años 2006 y 2007.
CUESTION PLANTEADA: Teniendo en cuenta que la relación laboral especial ha durado desde 7 de
enero de 1991 hasta 14 de septiembre de 2006, se pregunta sobre la aplicación de la reducción del 40
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por 100 del artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y sobre la
imputación temporal de la indemnización.
CONTESTACION COMPLETA: Con carácter general, la regulación de las rentas exentas se encuentra
recogida en el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), que en su
párrafo e) incluye como tales “las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía
establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o,
en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como
tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato”.
En los supuestos de despido o cese en el ámbito de la relación laboral especial del personal de alta
dirección (regulada por el Real Decreto 1382/1985, de 1 de agosto) este Centro directivo considera que,
al amparo de la sentencia del Tribunal Supremo de 21 de diciembre de 1995 (fundamentos de derecho
tercero y cuarto), al no existir ningún límite, ni mínimo ni máximo, de carácter obligatorio respecto a las
indemnizaciones del personal de alta dirección, las indemnizaciones que se puedan satisfacer por
despido o cese están plenamente sometidas al Impuesto y a su sistema de retenciones a cuenta. Este
sometimiento de la indemnización (por extinción del contrato por desistimiento del empresario en este
caso), no amparada por exención alguna, y su calificación como rendimientos del trabajo, conforme con lo
dispuesto en el artículo 16 de la Ley del Impuesto, nos lleva —a efectos de la reducción— a su artículo 17
que en su apartado 2.a) establece que “como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en
su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes:
a) El 40 por 100 de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior
a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen
reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. (…)”.
En la medida en que en el presente caso la relación laboral especial que unía al consultante con la
empresa se extiende a lo largo de un período de tiempo superior a dos años (7/1/1991 – 14/9/2006) y que
la indemnización a percibir no tiene carácter periódico o recurrente, cabe afirmar que a esta le resulta
aplicable la reducción del 40 por 100 del artículo 17.2.a).
Respecto a la imputación temporal de la indemnización, el artículo 14.1.a) de la Ley del Impuesto
establece como regla general aplicable a los rendimientos del trabajo su imputación al período impositivo
en que sean exigibles por su perceptor, exigibilidad que en este caso cabe entender que se produce en el
período en que se extingue de la relación laboral (2006). Ahora bien, junto con esta regla general el
mismo artículo 14 incluye en su apartado 2, párrafo d) una regla especial para los supuestos de
operaciones a plazos, considerando como tales aquellos “cuyo precio se perciba, total o parcialmente,
mediante pagos sucesivos, siempre que el período entre la entrega o la puesta a disposición y el
vencimiento del último plazo sea superior al año”. La aplicación de esta regla especial en el caso
consultado comportaría la imputación temporal de cada uno de los fraccionamientos en que se acuerda el
pago de la indemnización a su respectivo período impositivo (2006 y 2007), pero siempre que entre la
extinción de la relación laboral y el vencimiento del último plazo haya transcurrido más del año que exige
la ley.
En el supuesto de que, conforme a lo expuesto en el párrafo anterior, resultara procedente la imputación
temporal a los dos períodos impositivos mencionados, la reducción del 40 por 100 a cada uno de los
fraccionamientos también sería aplicable ya que el cómputo del período de generación seguiría siendo
superior a dos, tal como establece el artículo 10 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE del día 4 de agosto), que
en su apartado 2 dispone lo siguiente:
“Cuando los rendimientos del trabajo con un período de generación superior a dos años se perciban de
forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 17.2.a) de la
Ley del Impuesto, en caso de que el cociente resultante de dividir el número de años de generación,
computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a
dos”.
Por último, se hace preciso señalar —ante la posibilidad de que procediera realizar la imputación al
período impositivo 2007 del segundo de los fraccionamientos— que su tratamiento tributario no se vería
modificado por la entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos
sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29).
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Suspensión del contrato de trabajo.
CONSULTA V0723-08, de 08/04/2008
DESCRIPCION HECHOS: El consultante -empleado de banca- acordó con su empresa la
suspensión de su contrato de trabajo al amparo de lo dispuesto en el artículo 45.1.a) del Texto Refundido
del Estatuto de los Trabajadores. Durante el período de la suspensión, que llegará hasta el día
10/09/2008, el banco le abonará una cantidad semestral con el carácter de "compensación
indemnizatoria".
CUESTION PLANTEADA: Derecho a la devolución de las retenciones a cuenta del Impuesto sobre la
renta de las Personas Físicas practicadas sobre las cantidades referidas que semestralmente percibe la
consultante con el carácter de "compensación indemnizatoria". En caso afirmativo, determinar si la
devolución operaría con carácter retroactivo y, en su caso, desde qué momento.
CONTESTACION: La suspensión del contrato de trabajo, regulada en el artículo 45 del
texto refundido del Estatuto de los Trabajadores (en adelante TRET), aprobado por Real Decreto 1/1995,
de 24 de marzo (BOE de 29 de marzo), exonera a las partes de las obligaciones recíprocas de trabajar y
retribuir el trabajo, mientras perdure la suspensión. Por tanto la relación laboral se mantiene, esto es, no
hay extinción de la misma y en consecuencia no estamos ante un supuesto se resolución por mutuo
acuerdo de la relación laboral. En referencia a situaciones como las del consultante, la Sala de lo Social
del Tribunal Supremo en sentencias de 14 de octubre de 2003 y 11 de mayo de 2004, manifiesta que lo
percibido no es salario propiamente dicho sino prestación sustitutoria del mismo, que corresponde a un
período en el que el trabajador estaba exento de prestar servicios laborales.
Ahora bien, esta consideración de prestación sustitutoria del salario — pues no cabe olvidar que la
suspensión del contrato de trabajo exonera de las obligaciones recíprocas de trabajar y remunerar el
trabajo, tal como establece el artículo 45.2 del TRET—, no altera su condición, a
efectos del IRPF, de rendimientos del trabajo, ya que éstos no se corresponden exclusivamente con los
sueldos y salarios sino que se configuran desde una perspectiva amplia que la Ley 35/2006, de 28 de
noviembre (BOE de 29 de noviembre) del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de
modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y
sobre el Patrimonio (en adelante LIRPF), delimita en su artículo 17 con una definición genérica en su
apartado 1 y unos supuestos específicos en su apartado 2, teniendo cabida las cantidades percibidas por
el consultante en dicha definición:
“Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera
que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del
trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de
actividades económicas”.
Dicho lo anterior, y teniendo en cuenta su carácter de renta sujeta al IRPF, procede aclarar que la
denominada por las partes firmantes del acuerdo (empresa y empleado) “compensación indemnizatoria”
no se corresponde con las indemnizaciones por despido o cese del trabajador que el artículo 7.e) de la
LIRPF califica como rentas exentas ni con ningún otro supuesto de exención establecido legalmente. En
conclusión, las cantidades objeto de consulta percibidas semestralmente por la consultante constituyen
rendimientos del trabajo no exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sujetos a
retención a cuenta de dicho impuesto con arreglo a los artículos 99 a 101 de la LIRPF y 74 y siguientes
del Reglamento del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto
439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), no procediendo la devolución de las retenciones
practicadas por el banco con motivo del pago a la consultante de las cantidades referidas.
Prejubilación.
ONSULTA V0809-07, de 17/04/2007
DESCRIPCION HECHOS: Situación de "prejubilación" en el sector de la banca.
CUESTION PLANTEADA: Tratamiento fiscal que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, debe darse a las cantidades que se abonen por parte de la empresa en tales casos.
CONTESTACION: Como cuestión de principio se hace preciso indicar que la figura de la
“prejubilación” a la que se alude en el escrito de consulta, como tal no existe en nuestro ordenamiento
jurídico. Se trata de situaciones diversas que tienen como elemento común la extinción o suspensión
incentivada de la relación laboral con anterioridad al cumplimiento por el trabajador de la edad de 65
años, situaciones en las que pueden confluir prestaciones públicas (desempleo o jubilación), con
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cantidades satisfechas por la propia empresa, bien directamente o bien a través de entidades
aseguradoras.
Dicho lo anterior, se considera que el presente caso consultado trata según se desprende de la
documentación que se adjunta de una suspensión de contrato de trabajo realizada al amparo de lo
dispuesto en el artículo 45.1.a) del texto refundido del Estatuto de los Trabajadores.
En referencia a estas situaciones, la Sala de lo Social del Tribunal Supremo en sentencias de 14 de
octubre de 2003 y 11 de mayo de 2004, manifiesta que lo percibido no es salario propiamente dicho sino
prestación sustitutoria del mismo, que corresponde a un período en el
que el trabajador estaba exento de prestar servicios laborales. Ahora bien, esta consideración de
prestación sustitutoria del salario —pues no cabe olvidar que la suspensión del contrato de trabajo
exonera de las obligaciones recíprocas de trabajar y remunerar el trabajo, tal como establece el artículo
45.2 de la Ley del Estatuto de los Trabajadores—, no altera su condición, a efectos del IRPF, de
rendimientos del trabajo, ya que éstos no se corresponden exclusivamente con los sueldos y salarios sino
que se configuran desde una perspectiva amplia que la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE del día 29), delimita en su artículo 17 con una definición
genérica en su apartado 1 y unos supuestos específicos en su apartado 2, teniendo cabida las cantidades
percibidas por el consultante en dicha definición: “Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas
las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en
especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y
no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
Conforme a lo anterior, y teniendo en cuenta su carácter de renta sujeta al IRPF, procede aclarar que las
denominadas por las partes firmantes del acuerdo (empresa y empleado) “compensaciones y
asignaciones económicas” no se corresponden con las indemnizaciones por despido o cese del trabajador
que el artículo 7.e) de la Ley del Impuesto califica como rentas exentas ni con ningún otro supuesto de
exención establecido legalmente.
Por lo que se refiere a la posible aplicación de la reducción del 40 por 100, que el artículo 18.2 de la Ley
del Impuesto establece “en el caso de rendimientos (íntegros del trabajo) que tengan un período de
generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquéllos
que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”, cabe
señalar lo siguiente:
1º. Por un lado, no se aprecia respecto a las cantidades que se abonaran la existencia del período de
generación exigido por la ley (más de dos años); aquéllas surgen “ex novo” al suscribirse el acuerdo con
la empresa. Esa inexistencia de período de generación excluye la
primera de las vías de aplicación de esta reducción.
2º. Tampoco es posible la aplicación de la reducción como rendimientos obtenidos de forma notoriamente
irregular en el tiempo pues no se corresponde con ninguno de los supuestos que el artículo 10.1 del
Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto
1775/2004, de 30 de julio (BOE del día 4 de agosto), otorga tal calificación y a los que exige además que
se imputen en un único período impositivo.
CONSULTA V2424-07, de 14/11/2007
DESCRIPCION HECHOS: Contrato de Prejubilación Especial, en virtud del cual se rescinde la relación
laboral pasándose a cobrar determinadas cantidades durante y hasta la edad de jubilación oficial, en
pagos mensuales.
CUESTION PLANTEADA: Tratamiento fiscal que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, debe aplicarse a las mencionadas cantidades.
CONTESTACION COMPLETA: Es criterio de este Centro Directivo considerar que las prestaciones
mensuales que perciben los trabajadores en situación de “prejubilación”, hasta el cumplimiento de la edad
de jubilación, tienen, a efectos de su liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas,
el carácter de rendimientos regulares y, por tanto, no pueden beneficiarse de la reducción del 40 por 100
a que se refiere el artículo 18.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la
Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
El mencionado precepto requiere, para la aplicación del indicado porcentaje reductor del 40 por 100, que
concurra una de las dos circunstancias siguientes:
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a) Que los rendimientos tengan un período de generación superior a dos años, siempre que no se
obtengan de forma periódica o recurrente.
b) Que se trate de aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente
irregular en el tiempo.
En primer término, este Centro Directivo considera que no cabe admitir la existencia de un período de
generación, pues, aunque la antigüedad en la empresa se hubiera computado a efectos de calcular el
importe a percibir, se trata de un acuerdo consensuado entre la empresa y la consultante del que surgen,
en ese momento, obligaciones económicas a cargo de dicha entidad, a cambio de la extinción de la
relación laboral, y los correspondientes derechos del empleado.
En definitiva, los derechos económicos derivados de la extinción de la relación laboral pactada de mutuo
acuerdo no se han ido consolidando durante el tiempo que duró la relación laboral, sino que nacen “exnovo” a raíz del acuerdo alcanzado entre las partes para llevar a cabo dicha extinción.
Una vez excluida la existencia en este caso de un período de generación, es necesario analizar su posible
calificación como renta obtenida de forma notoriamente irregular en el tiempo. A estos efectos, es preciso
señalar que el artículo 11.1.f) del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de
30 de marzo, incluye entre los rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el
tiempo las "cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo
de la relación laboral"; además, este precepto exige, como requisito imprescindible para dicha calificación,
que los correspondientes rendimientos se imputen en un único período impositivo.
Al no concurrir esta circunstancia en el supuesto de “prejubilación”, cabe concluir que los importes
percibidos por el interesado que se acoge a tal situación de prejubilación no podrán ser objeto de la
reducción del 40 por 100 prevista en el artículo 18.2. de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas.
CONSULTA V1277-07, de 18/06/2007
DESCRIPCION HECHOS: Como consecuencia de la situación de "prejubilación" del interesado, la
entidad para la que trabajaba acuerda el abono de determinadas cantidades en concepto de
"complemento de pensión de carácter vitalicio"
CUESTION PLANTEADA: Procedencia de la aplicación de la reducción del 40 por 100 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
CONTESTACION: Tanto por lo que se refiere al ejercicio de 2006, en cuyo caso se aplicaría lo dispuesto
en el artículo 17.2.a del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas,
aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, como a partir del día uno de enero de
2007, donde operaría el artículo 18.2 de la nueva Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas, procederá la aplicación de una reducción del 40 por 100 sobre los
rendimientos íntegros del trabajo cuando concurra una de las dos circunstancias siguientes:
a) Cuando los rendimientos tengan un período de generación superior a dos años, siempre que no se
obtengan de forma periódica o recurrente.
b) O bien cuando se trate de aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma
notoriamente irregular en el tiempo.
Procede, pues, analizar si el supuesto planteado por el consultante tiene cabida en una de estas dos
modalidades. En primer lugar debe descartarse la existencia de un período de tiempo previo y ligado a la
antigüedad en la empresa durante el que se fuera generando el derecho a percibir unas determinadas
indemnizaciones, pues lo que se pacta en el momento de la suspensión acordada de la relación laboral es
el abono en forma de pago único o, en su caso, en forma de renta, de dichas cantidades.
En definitiva, los derechos económicos derivados de la suspensión de la relación laboral pactada de
mutuo acuerdo no se han ido consolidando durante el tiempo que duró la relación laboral, sino que nacen
ex-novo a raíz del acuerdo realizado entre las partes para llevar a cabo dicha suspensión, en los términos
indicados.
Tampoco en este caso es posible la calificación de estas cantidades como renta obtenida de forma
notoriamente irregular en el tiempo, pues el artículo 10.1. del Reglamento del Impuesto, aprobado por
Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, (ejercicio 2006), o en su caso, el artículo 11.1 del Reglamento del
Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1576/2006, de 22 de diciembre, (ejercicio 2007), requiere para
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otorgar tal calificación como condición previa e ineludible, que los rendimientos del trabajo se imputan en
un único periodo impositivo.
En conclusión los importes percibidos por el interesado por el concepto de complemento de pensión de
carácter vitalicio, que deviene de la situación de prejubilación, como consecuencia de la suspensión por
mutuo acuerdo de la relación laboral, no podrán ser objeto de la reducción del 40 por 100 prevista en el
artículo 17.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto, o en el artículo 18.2 de la Ley 35/2006, de 28
de noviembre de la Ley del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas.
Salarios de tramitación.
CONSULTA V0496-09, de 16/03/2009
DESCRIPCION HECHOS: Con fecha 4 de julio de 2006 el consultante fue despedido de la empresa
donde trabajaba. Por sentencia de 2 de febrero de 2007, el despido se declara improcedente
condenándose a la empresa a optar entre readmisión o indemnización y el abono de los salarios de
tramitación. Tras sucesivos recursos, la sentencia deviene firme en 2008, satisfaciéndose (según se
indica en el escrito de consulta) en enero de 2009 los salarios de tramitación.
CUESTION PLANTEADA: Tributación en el IRPF de los salarios de tramitación.
CONTESTACION: Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto
en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no
Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29— procede otorgar a los salarios
dejados de percibir durante el tiempo que media entre la fecha del despido y la de notificación de la
sentencia que declara su improcedencia, calificación que comporta su sujeción al Impuesto y a su sistema
de retenciones e ingresos a cuenta, el primer aspecto a determinar es el de su imputación temporal.
Como regla general, los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles
por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general recoge la Ley del Impuesto en su artículo 14.2,
unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en
la letra a) que establece lo siguiente: "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta,
por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su
cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza."
Conforme con esta regla especial, procederá imputar los salarios dejados de percibir (salarios de
tramitación) reconocidos por la sentencia judicial al período impositivo en el que la misma haya adquirido
firmeza: 2008, según resulta de lo expuesto en el escrito de consulta y de las fotocopias aportadas.
Una vez determinada su imputación temporal, por lo que respecta a la posible aplicación de la reducción
del 40 por ciento establecida en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, procede señalar que, si bien los
salarios de tramitación se perciben en sustitución de los salarios dejados de percibir durante un período
de tiempo, al no abarcar, en el presente caso, ese período un plazo superior a dos años —pues el que
media entre la fecha de despido y el de la notificación de la primera sentencia judicial (la que declara la
improcedencia del despido) ha sido de 227 días, según cabe deducir del importe total y diario de los
referidos salarios de tramitación— no les resultará aplicable la referida reducción. A lo que hay que añadir
que ese período de 227 días no se ve alterado por el tiempo transcurrido hasta que se ha logrado su
cobro, que afectará únicamente a la determinación del período impositivo de su imputación temporal, pero
no constituye ampliación alguna del período de generación.
Por lo que se refiere al cálculo de la retención aplicable a los salarios de tramitación, su determinación
procede efectuarla (con carácter general) siguiendo el procedimiento regulado en el artículo 82 y
siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real
Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), teniendo en cuenta que los salarios de tramitación
no tienen por sí mismos la consideración de atrasos, consideración que únicamente procede otorgarles
cuando se satisfacen en un período impositivo posterior al de su imputación temporal, en cuyo caso el tipo
de retención aplicable es el 15 por ciento, tal como establece el articulo 80.1, 5º del mismo Reglamento.
Finalmente, procede señalar que si la retención no se hubiera efectuado, entrará en juego lo dispuesto en
los apartados 9 y 5 del artículo 99 de la Ley del Impuesto, que —respectivamente— establecen lo
siguiente:
–
“Cuando en virtud de resolución judicial o administrativa se deba satisfacer una renta sujeta a
retención o ingreso a cuenta de este impuesto, el pagador deberá practicar la misma sobre la
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cantidad íntegra que venga obligado a satisfacer y deberá ingresar su importe en el Tesoro, de
acuerdo con lo previsto en este artículo”.
–
“El perceptor de rentas sobre las que deba retenerse a cuenta de este impuesto computará
aquéllas por la contraprestación íntegra devengada. Cuando la retención no se hubiera
practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, por causa imputable al retenedor u
obligado a ingresar a cuenta, el perceptor deducirá de la cuota la cantidad que debió ser
retenida. (…)”.
CONSULTA V1277-07, de 18/06/2007
DESCRIPCION HECHOS: Como consecuencia de la situación de "prejubilación" del interesado, la
entidad para la que trabajaba acuerda el abono de determinadas cantidades en concepto de
"complemento de pensión de carácter vitalicio"
CUESTION PLANTEADA: Procedencia de la aplicación de la reducción del 40 por 100 de la Ley
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
CONTESTACION COMPLETA: Tanto por lo que se refiere al ejercicio de 2006, en cuyo caso se aplicaría
lo dispuesto en el artículo 17.2.a del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, como a partir del día
uno de enero de 2007, donde operaría el artículo 18.2 de la nueva Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, procederá la aplicación de una reducción del 40 por
100 sobre los rendimientos íntegros del trabajo cuando concurra una de las dos circunstancias siguientes:
a) Cuando los rendimientos tengan un período de generación superior a dos años, siempre que no se
obtengan de forma periódica o recurrente.
b) O bien cuando se trate de aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma
notoriamente irregular en el tiempo.
Procede, pues, analizar si el supuesto planteado por el consultante tiene cabida en una de estas dos
modalidades. En primer lugar debe descartarse la existencia de un período de tiempo previo y ligado a la
antigüedad en la empresa durante el que se fuera generando el derecho a percibir unas determinadas
indemnizaciones, pues lo que se pacta en el momento de la suspensión acordada de la relación laboral es
el abono en forma de pago único o, en su caso, en forma de renta, de dichas cantidades.
En definitiva, los derechos económicos derivados de la suspensión de la relación laboral pactada de
mutuo acuerdo no se han ido consolidando durante el tiempo que duró la relación laboral, sino que nacen
ex-novo a raíz del acuerdo realizado entre las partes para llevar a cabo dicha suspensión, en los términos
indicados. Tampoco en este caso es posible la calificación de estas cantidades como renta obtenida de
forma notoriamente irregular en el tiempo, pues el artículo 10.1. del Reglamento del Impuesto, aprobado
por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, (ejercicio 2006), o en su caso, el artículo 11.1 del Reglamento
del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1576/2006, de 22 de diciembre, (ejercicio 2007), requiere
para otorgar tal calificación como condición previa e ineludible, que los rendimientos del trabajo se
imputan en un único periodo impositivo.
En conclusión los importes percibidos por el interesado por el concepto de complemento de pensión de
carácter vitalicio, que deviene de la situación de prejubilación, como consecuencia de la suspensión por
mutuo acuerdo de la relación laboral, no podrán ser objeto de la reducción del 40 por 100 prevista en el
artículo 17.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto, o en el artículo 18.2 de la Ley 35/2006, de 28
de noviembre de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
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2.- SELECCIÓN DE CONSULTAS DEL PROGRAMA INFORMA DE LA AEAT EN RELACIÓN CON LA
DECLARACIÓN DEL IRPF, EJERCICIO 2008
SUMARIO DE CONTENIDOS
TITULO: IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FISICAS, LEY 35/2006
CAPITULO: REGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS
REFERENCIA: 126327-COMUNIDAD DE BIENES Y RÉGIMEN DE GANANCIALES
REFERENCIA: 126328-COMUNIDAD DE GASTOS
CAPITULO: HECHO IMPONIBLE, EXENCIONES
SUBCAPITULO: INDEMNIZACIONES
REFERENCIA: 126253-INDEMNIZACIÓN E INTERESES POR SENTENCIA POR RESPONSABILIDAD
CIVIL
REFERENCIA: 126250-INDEMNIZACIÓN ACCIDENTE LABORAL: SEGURO COLECTIVO
REFERENCIA: 128096-INDEMNIZACIÓN POR FINALIZACIÓN DE CONTRATO TEMPORAL
SUBCAPITULO: AYUDAS
REFERENCIA: 126226-AYUDA PARA ESTANCIA EN RESIDENCIAS
REFERENCIA: 126224-AYUDA ECONÓMICA HEPATITIS C
SUBCAPITULO: PRESTACIONES, PENSIONES, ANUALIDADES
REFERENCIA: 126298-PRESTACION DESEMPLEO PAGO ÚNICO: LÍMITE EXENCIÓN
DISCAPACITADOS
REFERENCIA: 128053-PRESTACIÓN INVALIDEZ PROCEDENTE DE SUIZA
REFERENCIA: 128074-PRESTACIONES PÚBLICAS ACOGIMIENTO Y ESTANCIAS CENTROS DE DÍA
REFERENCIA: 126304-PRESTACIÓN SEGURO COLECTIVO: PENSIÓN DE VIUDEDAD
SUBCAPITULO: OTROS SUPUESTOS
REFERENCIA: 127613-RENTA POR COBERTURA DE RIESGO DE INCREMENTO DE TIPO DE
INTERÉS
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CAPITULO: DEDUCCIÓN INVERSIÓN VIVIENDA HABITUAL
SUBCAPITULO: BASE DEDUCCIÓN
REFERENCIA: 127610-SEGURO DE COBERTURA DE RIESGO DE INCREMENTO DE TIPO DE
INTERÉS
CAPITULO: INDIVIDUALIZACIÓN DE RENTAS
REFERENCIA: 126330-RESCATE DE SEGURO DE VIDA
CAPITULO: IMPUTACIÓN TEMPORAL
SUBCAPITULO: REGLA GENERAL, ART 14.1
REFERENCIA: 127949-RENDIMIENTOS ACTIVIDADES ECONOMICAS:SENTENCIA JUDICIAL
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS:
123161 RENDIMIENTOS ACTIVIDADES ECONOMICAS: REGLA GENERAL
125083 CRITERIO DE COBROS Y PAGOS: CRITERIO DE CAJA
SUBCAPITULO: OTROS SUPUESTOS
REFERENCIA: 126355-ANUALIDADES POR ALIMENTOS DE VARIOS EJERCICIOS
REFERENCIA: 126356-DEVOLUCIÓN SUBVENCIÓN POR ADQUISICIÓN DE VIVIENDA
CAPITULO: RENDIMIENTOS DEL TRABAJO
SUBCAPITULO: PRESTACIONES DE SISTEMAS DE PREVISIÓN SOCIAL
REFERENCIA: 128153-PRESTACIONES SPS PERSONAS DISCAPACITADAS: RENTA
REFERENCIA: 128797-PRESTACIONES PLAN ADJUDICADO EX-CONYUGE SEPARACION
MATRIMONIAL
SUBCAPITULO: REDUCCIÓN POR RENDIMIENTOS IRREGULARES
REFERENCIA: 128152-RÉGIMEN TRANSITORIO: P.PENSIONES,MPS Y P.PREV. ASEGURADOS
REFERENCIA: 126429-RESOLUCION VOLUNTARIA CONTRATO LABORAL: COBRO FRACCIONADO
REFERENCIA: 126431-SUSPENSIÓN CONTRATO TRABAJO
CAPITULO: REGLAS ESPECIALES VALORACIÓN: ESTIM.RENTAS,OP.VINCUL.,RTAS ESPEC
REFERENCIA: 127900-OPERACIONES VINCULADAS
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CAPITULO: GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES
SUBCAPITULO: REINVERSIÓN DE VIVIENDA HABITUAL
REFERENCIA: 126678-INICIO COMPUTO PLAZO DE REINVERSION
REFERENCIA: 126687-VENTA SOLAR ADQUIRIDO PARA VIVIENDA HABITUAL
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS:
126864 VIVIENDA HABITUAL: CONCEPTO
126863 VIVIENDA HABITUAL: CIRCUNSTANCIAS DE CAMBIO ANTES DE 3 AÑOS
126984 VIVIENDA HABITUAL: NO OCUPACION EN PLAZO 12 MESES
128196 VIVIENDA HABITUAL: CAMBIO ANTES DE TRES AÑOS POR DISCAPACIDAD
SUBCAPITULO: REINVERSIÓN DE VIVIENDA HABITUAL
REFERENCIA: 127876-VENTA VIVIENDA EN CONSTRUCCION
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS:
127510 VIVIENDA HABITUAL: VENTA EN CONSTRUCCION
REFERENCIA: 128801-REINVERSION VIVIENDA: CONTRATO OPCION DE COMPRA ANTERIOR A
VENTA
CAPITULO: GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES
SUBCAPITULO: SUPUESTOS DE NO TRIBUTACIÓN
REFERENCIA: 128171-AYUDAS PUBLICAS: DESALOJO DE VIVIENDA HABITUAL O LOCAL AFECTO
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS:
126599 AYUDAS PÚBLICAS
128169 AYUDAS PUBLICAS EXENTAS: DESTRUCCION DE ELEMENTOS PATRIMONIALES
128170 AYUDAS PUBLICAS: REPARACIÓN DE DAÑOS EN ELEMENTOS PATRIMONIALES
126577 AYUDAS PÚBLICAS
128171 AYUDAS PUBLICAS: DESALOJO DE VIVIENDA HABITUAL O LOCAL AFECTO
SUBCAPITULO: SUPUESTOS DE NO TRIBUTACIÓN
REFERENCIA: 129016-TRANSMISION VIVIENDA HABITUAL MAYOR DE 65 AÑOS: NUDA
PROPIEDAD
REFERENCIA: 129017-TRANSMISION VIVIENDA HABITUAL MAYOR DE 65 AÑOS: USUFRUCTO
CAPITULO: MÍNIMO PERSONAL Y FAMILIAR
SUBCAPITULO: MINIMO POR DESCENDIENTES
REFERENCIA: 126713-MÍNIMO POR DESCENDIENTES: LÍMITE RENTA ANUAL
REFERENCIA: 126722-PRORRATEO MÍNIMO POR DESCENDIENTES. SEPARACIÓN DURANTE EL
AÑO
REFERENCIA: 126711-MÍNIMO POR DESCENDIENTES: FALLECIMIENTO
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SUBCAPITULO: MINIMO POR DISCAPACIDAD
REFERENCIA: 127889-ACREDITACION DE AYUDA DE TERCERAS PERSONAS Y/O MOVILIDAD
REDUCIDA
CAPITULO: MÍNIMO PERSONAL Y FAMILIAR
SUBCAPITULO: MINIMO POR DISCAPACIDAD
REFERENCIA: 127890-ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE DISCAPACITADO
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS:
126728 ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE DISCAPACITADO: CLASES PASIVAS
126729 ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE DISCAPACITADO: INCAPACIDAD JUDICIAL
126730 ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE DISCAPACITADO: PENSIONISTAS DE S.S.
CAPITULO: DEDUCCIÓN INVERSIÓN VIVIENDA HABITUAL
SUBCAPITULO: TITULAR DERECHO DEDUCCIÓN: MATRIMONIOS, PAREJAS DE HECHO
REFERENCIA: 128067-VIVIENDA PRIVATIVA: MODIFICACION TITULARIDAD POR MATRIMONIO
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS:
126598 APORTACIÓN BIEN PRIVATIVO A SOCIEDAD DE GANANCIALES
128081 GANANCIALES: VIVIENDA ANTES MATRIMONIO. REGLA GENERAL
128082 GANANCIALES: VIVIENDA ANTES MATRIMONIO. ATRIBUCION PRIVATIVA
SUBCAPITULO: ADQUISICIÓN VIVIENDA: CONSTRUCCIÓN, AMPLIACIÓN, REHABILITACIÓN
REFERENCIA: 126844-AMPLIACIÓN DE VIVIENDA: VIVIENDAS SIN POSIBILIDAD DE
COMUNICACIÓN
REFERENCIA: 126845-CONSTRUCCION: PLAZO TERMINACION OBRAS.
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS:
126846 CONSTRUCCIÓN: AMPLIACION PLAZO TERMINACIÓN OBRAS
126848 CONSTRUCCIÓN: INICIO CÓMPUTO DE PLAZO
126845 CONSTRUCCION: PLAZO TERMINACION OBRAS.
126848 CONSTRUCCIÓN: INICIO CÓMPUTO DE PLAZO
REFERENCIA: 127510-VIVIENDA HABITUAL: VENTA EN CONSTRUCCION
REFERENCIA: 126863-VIVIENDA HABITUAL: CIRCUNSTANCIAS DE CAMBIO ANTES DE 3 AÑOS
REFERENCIA: 128196-VIVIENDA HABITUAL: CAMBIO ANTES DE TRES AÑOS POR DISCAPACIDAD
REFERENCIA: 126866-VIVIENDA HABITUAL: DUPLICIDAD DE DOMICILIO
REFERENCIA: 126870-VIVIENDA HABITUAL: OTORGAMIENTO ESCRITURA POSTERIOR A LA
OBRA
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS:
128026 VIVIENDA HABITUAL: MOMENTO DE ADQUISCION DE LA VIVIENDA
126870 VIVIENDA HABITUAL: OTORGAMIENTO ESCRITURA POSTERIOR A LA OBRA
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REFERENCIA: 126868-VIVIENDA HABITUAL: SEPARACION PAREJA DE HECHO
REFERENCIA: 128761-VIVIENDA HABITUAL: ADQUISICION MITAD CONYUGE ANTES 3 AÑOS
REFERENCIA: 126848-CONSTRUCCIÓN: INICIO CÓMPUTO DE PLAZO
REFERENCIA: 126845-CONSTRUCCION: PLAZO TERMINACION OBRAS.
SUBCAPITULO: PÉRDIDA DERECHO DEDUCCIÓN
REFERENCIA: 126977-DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN PRÉSTAMO VIVIENDA VENDIDA
REFERENCIA: 126981-DEVOLUCIÓN DEDUCCIONES POR NO OBLIGADO A DECLARAR-
CAPITULO: COMUNIDADES AUTÓNOMAS: DEDUCCIONES AUTONÓMICAS
SUBCAPITULO: COMUNIDAD VALENCIANA 2008
REFERENCIA: 129278-DEDUCCIÓN POR GASTOS DE GUARDERÍAS
CAPITULO: GESTIÓN DEL IMPUESTO
SUBCAPITULO: LIQUIDACIONES PROVISIONALES
REFERENCIA: 127283-LIQUIDACIÓN PROVISIONAL: NO OBLIGADOS A DECLARAR
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ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
REFERENCIA: 126327-COMUNIDAD DE BIENES Y RÉGIMEN DE GANANCIALES
PREGUNTA: Matrimonio en régimen de gananciales. El marido participa en una comunidad de
bienes que realiza una actividad empresarial, desarrollando dicha actividad. ¿Puede imputarse los
rendimientos obtenidos de dicha comunidad por mitad?
RESPUESTA: No. Los rendimientos de actividades económicas se entenderán obtenidos por quienes
realicen de forma habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de los medios de
producción y los recursos de la actividad. Por tanto, teniendo en cuenta esto mientras que sólo uno de los
cónyuges desarrolle la actividad, los rendimientos deberán atribuirse íntegramente a éste (marido) sin que
proceda atribuir ningún rendimiento al otro (esposa).
NORMATIVA: Artículo 86 y 87 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta de la DGT 0155-01,
de 30 de Enero de 2001
REFERENCIA: 126328-COMUNIDAD DE GASTOS
PREGUNTA: Dos profesionales que desarrollan su actividad en un mismo local, de forma
independiente y facturando sus servicios a sus respectivos clientes, constituyen una comunidad
de bienes con el objeto de repartir los gastos comunes. Tributación.
RESPUESTA: Para considerar que la comunidad desarrolla una actividad económica se requiere que
todos los comuneros realicen la ordenación por cuenta propia de los recursos a través de la misma. Si
ambos profesionales facturan y se atribuyen de forma independiente los ingresos, cada uno de ellos se
considerará como contribuyente individual que realiza la ordenación de los recursos propios de manera
diferenciada. Ahora bien, al haberse constituido una comunidad de gastos, los gastos que se sufragan
conjuntamente se distribuirán entre los comuneros según las normas aplicables en cada caso o, si no
constaran, por partes iguales.
NORMATIVA: Artículo 86 y 87 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta de la DGT 17451997, de 31 de Julio de 1997
REFERENCIA: 126253-INDEMNIZACIÓN E INTERESES POR SENTENCIA POR RESPONSABILIDAD
CIVIL
PREGUNTA: Indemnización e intereses de demora abonados por aseguradora en virtud de
sentencia judicial por accidente de tráfico. Calificación de las rentas obtenidas.
RESPUESTA: La indemnización derivada de un seguro de responsabilidad civil fijada por sentencia
judicial, estará exenta en la cuantía judicialmente reconocida. Los intereses se configuran como
accesorios al carácter indemnizatorio de la obligación principal, ya que tratan de compeler a los
aseguradores a un pronto pago y al mismo tiempo compensar a las víctimas del retraso en el abono de la
indemnización. En consecuencia, los intereses fijados como obligación accesoria tienen igual
consideración que el concepto principal del que deriven, de forma que en este caso se tratan como renta
exenta.
NORMATIVA: Artículo 7 d) y 14.2 a) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. TEAC RESOLUCIÓN
11-10-02
REFERENCIA: 126250-INDEMNIZACIÓN ACCIDENTE LABORAL: SEGURO COLECTIVO
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
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ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
PREGUNTA: ¿Está exenta la indemnización percibida por los daños sufridos en accidente laboral
por un trabajador, satisfecha por la entidad aseguradora con la que tiene contratado un seguro la
empresa?
RESPUESTA: Si la indemnización se recibe como consecuencia de daños personales en un accidente,
para la aplicación de la exención es indiferente que el contrato de seguro sea individual o colectivo.
Sin embargo para que la indemnización esté exenta será necesario que las primas del contrato de seguro
no hubieran podido ser consideradas como gasto deducible ni hubieran podido reducir la base imponible.
Además, se limita el importe de la exención a la cuantía fijada para el daño sufrido en el anexo de la Ley
sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor.
NORMATIVA: Apartado 7 d) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 0687 - 05 , de 25 de abril de 2005. Consulta de la D.G.T. 0559 - 02 , de 08 de abril de 2002
REFERENCIA: 128096-INDEMNIZACIÓN POR FINALIZACIÓN DE CONTRATO TEMPORAL
PREGUNTA: Un contribuyente percibe una indemnización económica a la terminación de su
contrato temporal. Tratamiento fiscal que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, debe darse a dicha indemnización.
RESPUESTA: Con carácter general, en las extinciones de los contratos de trabajo por expiración del
tiempo convenido o realización de la obra o servicio objeto del contrato, y excepto en los casos del
contrato de interinidad, del contrato de inserción y de los contratos formativos, el trabajador tendrá
derecho a recibir una indemnización de cuantía equivalente a la parte proporcional de la cantidad que
resultaría de abonar ocho días de salario por cada año de servicio, o la establecida, en su caso, en la
normativa específica que sea de aplicación.
A efectos de la exención, además de que la indemnización percibida venga establecida con carácter
obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, es preciso que la causa de la misma sea el despido o cese
del trabajador, y en este último caso sólo en los supuestos que de acuerdo con la normativa laboral el
trabajador tiene derecho a una indemnización por el cese; por el contrario en los casos en que el
trabajador la percibe por causas distintas, como puede ser en los supuestos de extinción del contrato de
trabajo por expiración del tiempo convenido o por finalización de la obra o servicio, aunque exista derecho
a la percepción de la misma no se trata de una renta exenta. En consecuencia, como rendimientos del
trabajo estarán plenamente sujetas al Impuesto y a su sistema de retenciones e ingresos a cuenta.
NORMATIVA: Artículo 7 e) y 17 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 49 1.c) del Estatuto
de los Trabajadores Real Decreto Legislativo 1 / 1995 , de 24 de marzo de 2005. Consulta Vinculante de
la D.G.T. V 0737 - 06 , de 17 de abril de 2006 Consulta Vinculante de la D.G.T. V 0598 - 05 , de 11 de
abril de 2005
REFERENCIA: 126226-AYUDA PARA ESTANCIA EN RESIDENCIAS
PREGUNTA: Tratamiento fiscal de las ayudas percibidas para financiar la estancia en residencias
especializadas siempre que se cumplan los siguientes requisitos.
RESPUESTA: Estarán exentas aquellas ayudas que cumplan los siguientes requisitos:
Ser otorgadas por instituciones públicas.
Percibirse por personas con un grado de minusvalía superior al 65% o mayores de 65 años
Estar destinadas a financiar su estancia en residencias o centros de día.
Que el resto de las rentas de los beneficiarios, excluida la propia ayuda, no exceda del doble del indicador
de efectos múltiples.
A efectos del cumplimiento del último requisito debe entenderse, a falta de concreción expresa en otro
sentido, que las rentas a tomar en consideración incluyen también a las que estén exentas del impuesto.
NORMATIVA: Artículo 7 i ), Ley 35/2006, de 28 de noviembre. Informe de la DGT de 6 de mayo de 2006
REFERENCIA: 126224-AYUDA ECONÓMICA HEPATITIS C
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
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PREGUNTA: ¿Qué exención se ha introducido con la Ley 14/2002, de 5 de junio, que regula ayudas
sociales a personas con hemofilia u otras coagulopatías congénitas que han desarrollado hepatitis
C por tratamientos en el ámbito del sistema sanitario público?
RESPUESTA: Están exentas del impuesto las ayudas económicas reguladas en el artículo 2 de la Ley
14/2002, de 5 de junio, que sean percibidas de una sola vez, a tanto alzado, por importe de 18.030,36
euros, por aquellas personas a las que se refiere el artículo 1 de la citada Ley.
NORMATIVA: Artículo 7 s) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. D. FINAL 1ª LEY 14/2002, DE 5
DE JUNIO (BOE 06.06.02).
REFERENCIA: 126298-PRESTACION
DISCAPACITADOS
DESEMPLEO
PAGO
ÚNICO:
LÍMITE
EXENCIÓN
PREGUNTA: ¿Cómo se aplica el límite exento de 12.020 euros de la prestación por desempleo en
pago único que perciba un trabajador discapacitado que se convierta en autónomo?
RESPUESTA: Se excluye de la aplicación del citado límite a las prestaciones recibidas en forma de pago
único por trabajadores discapacitados que se conviertan en trabajadores autónomos, en los términos del
artículo 31 de la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden
Social. Es decir, las citadas prestaciones estarán exentas en su totalidad, sin límite alguno.
NORMATIVA: Artículo 7 n) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006.
REFERENCIA: 128053-PRESTACIÓN INVALIDEZ PROCEDENTE DE SUIZA
PREGUNTA: Persona residente en España que percibe una prestación por invalidez en grado del
100%, procedente de Suiza (seguro federal de invalidez). Posible aplicación de la exención por
prestación por incapacidad.
RESPUESTA: de acuerdo con el Convenio Hispano-Suizo para evitar la doble imposición en materia de
Impuestos sobre la Renta y Patrimonio al ser residente en territorio español el contribuyente, la pensión
que percibe de Suiza deberá someterse a imposición en España.
Por otra parte, de acuerdo con la normativa de referencia, están exentas las prestaciones reconocidas al
contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de
incapacidad permanente absoluta o gran invalidez. La pensión por invalidez percibida por el consultante,
gozará pues de exención siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
1º.- Que el grado de incapacidad reconocido pueda equipararse en sus características a la incapacidad
absoluta o gran invalidez. A la vista de la documentación aportada, el grado de invalidez del 100%
previsto en la normativa suiza puede asimilarse a la incapacidad permanente absoluta.
2º.- Que la entidad que satisface la prestación goce, según la normativa suiza, del carácter de sustitutoria
de la Seguridad Social.
Requisitos estos que deberán poderse acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho.
NORMATIVA: Artículo 7 f) Ley 35/2006, de 28 de noviembre de 2006. Artículo 137 Real Decreto
Legislativo 1/1994, de 01 de junio de 1994 Texto refundido Seguridad Social. Artículo 18 y 19 Convenio
de Doble Imposición, de 03 de marzo de 1967 Convenio Hispano-Suizo .
REFERENCIA: 128074-PRESTACIONES PÚBLICAS ACOGIMIENTO Y ESTANCIAS CENTROS DE
DÍA
Alicante, mayo de 2009
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PREGUNTA: ¿Qué prestaciones públicas por acogimiento y ayudas para estancia en residencia
están exentas?
RESPUESTA: La exención abarca dos tipos de ayudas:
Las prestaciones económicas percibidas de instituciones públicas por acogimiento a personas con
discapacidad, tanto mayores de 65 años como menores. El acogimiento puede ser en modalidad simple,
permanente o preadoptivo o las modalidades equivalentes previstas por la normativa propia de las CCAA.
Debe añadirse que el acogimiento puede venir dado por ejecución de medida judicial de convivencia del
menor con persona o familia previsto por la Ley Orgánica 5/200 de 12 de enero, reguladora de la
responsabilidad penal de los menores.
Las ayudas económicas otorgadas por instituciones públicas y destinadas a financiar estancias en
residencias o centros de día a aquellas personas con discapacidad, si tienen un grado de minusvalía igual
o superior al 65 por ciento, o bien si son personas mayores de 65 años. Para la exención se requiere
además que el resto de sus rentas no excedan del doble del indicador público de renta de efectos
múltiples.
NORMATIVA: Artículo 7 i) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. ENLACES CON OTRAS
REFERENCIAS: 126226 AYUDA PARA ESTANCIA EN RESIDENCIAS
REFERENCIA: 126304-PRESTACIÓN SEGURO COLECTIVO: PENSIÓN DE VIUDEDAD
PREGUNTA: Persona jubilada percibe pensión por seguro colectivo contratado por su empresa. A
su fallecimiento la pensión la percibe mensualmente como beneficiaria su cónyuge. Tratamiento
fiscal en IRPF de la pensión mensual de la viuda.
RESPUESTA: La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida,
cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario deberá tributar por el Impuesto de Sucesiones
y Donaciones, salvo en los supuestos expresamente regulados en el articulo 17.2.a) de la Ley de IRPF,
que en concreto establece que las prestaciones de seguros colectivos tributarán como rendimiento del
trabajo cuando se trate de prestaciones de jubilación e invalidez. Por tanto, la prestación que percibe la
viuda por un seguro colectivo tributará por ISD y no por IRPF.
NORMATIVA: Artículo 6 .4 y 17.2 a) 5ª Ley 35/2006, de 28 de noviembre de 2006. Consulta Vinculante de
la DGT V 0871 - 05 , de 18 de mayo de 2005
REFERENCIA: 127613-RENTA POR COBERTURA DE RIESGO DE INCREMENTO DE TIPO DE
INTERÉS
PREGUNTA: Entidad de crédito ofrece contratar un instrumento de cobertura del riesgo de
incremento de tipo de interés a los clientes que solicitan préstamos hipotecarios. Dicho
instrumento consiste en un contrato de cobertura de tipo de interés máximo concertado entre la
entidad concedente del préstamo y el deudor hipotecario. A cambio del pago de una prima a la
entidad, ésta se obliga si el tipo de interés de referencia del préstamo supera al tipo de interés
máximo pactado, a abonar al deudor la cuantía que resulte de aplicar la diferencia entre ambos
tipos de interés. Tratamiento en el IRPF de las cantidades percibidas cuando cubra el riesgo del
tipo de interés.
RESPUESTA: El artículo 7 de la Ley de IRPF, contempla en su letra t) como rentas exentas, las derivadas
de la aplicación de los instrumentos de cobertura cuando cubran exclusivamente el riesgo de incremento
del tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios destinados a la adquisición de la vivienda
habitual, regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003 de 11 de noviembre, de medidas de
reforma económica.
Por tanto, siempre que el contrato de cobertura de tipo de interés máximo se contrate por una entidad con
su deudor hipotecario, y además tenga por finalidad exclusiva la cobertura del riesgo de incremento del
tipo de interés de un préstamo hipotecario a interés variable destinado a la adquisición de la vivienda
habitual de aquél, la renta generada estará exenta en el IRPF.
El importe satisfecho por el contribuyente por la contratación del instrumento formará parte de la base
máxima de deducción por inversión en vivienda, y en el supuesto de aplicación de la cobertura, la renta
estará exenta y a efectos de determinación de la base anual de deducción por inversión, los intereses
Alicante, mayo de 2009
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ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
satisfechos por el contribuyente se minorarán en el importe de las cantidades percibidas en el periodo
impositivo, por aplicación del instrumento de cobertura.
NORMATIVA: Artículo 7 .t) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta de la D.G.T. 1924 - 04 ,
de 21 de octubre de 2006. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 1011 - 07 , de 23 de mayo de 2007.
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: 127610 SEGURO DE COBERTURA DE RIESGO DE
INCREMENTO DE TIPO DE INTERÉS
REFERENCIA: 127610-SEGURO DE COBERTURA DE RIESGO DE INCREMENTO DE TIPO DE
INTERÉS
PREGUNTA: Entidad de crédito que ofrece a los clientes que solicitan préstamos hipotecarios, la
posibilidad de contratar un instrumento de cobertura del riesgo de incremento de tipo de interés.
Dicho instrumento consiste en un contrato de cobertura de tipo de interés máximo concertado
entre la entidad concedente del préstamo y el deudor hipotecario. A cambio del pago de una prima
a la entidad, ésta se obliga si el tipo de interés de referencia del préstamo supera al tipo de interés
máximo pactado, a abonar al deudor la cuantía que resulte de apliar la diferencia entre ambos
tipos de interés. Tratamiento en el IRPF cuando cubra exclusivamente el riesgo de tipos de interés.
RESPUESTA: Siempre que el contrato de cobertura de tipo de interés máximo se contrate por una
entidad con su deudor hipotecario, y además tenga por finalidad exclusiva la cobertura del riesgo de
incremento del tipo de interés de un préstamo hipotecario a interés variable destinado a la adquisición de
la vivienda habitual de aquél, resultará de aplicación el siguiente tratamiento:
1º. El importe satisfecho por el contribuyente por la contratación del instrumento de cobertura formará
parte de la base máxima anual de deducción por inversión en vivienda habitual.
2º. En el supuesto de aplicación de la cobertura, la renta generada estará exenta en el IRPF y a efectos
de la determinación de la base anual de deducción por inversión en vivienda habitual, los intereses
satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas en el mismo periodo impositivo
por la aplicación del instrumento de cobertura.
NORMATIVA: Artículo 69 .1.1º.a) TRLIRPF Real Decreto Legislativo 3 / 2004 , de 05 de marzo de 2004 .
Consulta de la DGT 1924 - 2004 , de 21 de octubre de 2004
REFERENCIA: 126330-RESCATE DE SEGURO DE VIDA
PREGUNTA: Contribuyente en régimen de gananciales contrata seguro de vida siendo tomador y
asegurado. Imputación del rendimiento de capital mobiliario obtenido por el rescate.
RESPUESTA: Si la titularidad de los fondos que financian el pago de las primas satisfechas por el
contrato de seguro hubiera sido común o de la sociedad de gananciales, el rendimiento se atribuirá al
50% con independencia que uno solo sea el beneficiario. Si sólo consta un cónyuge como contratante, sin
mencionar expresamente en el contrato que las primas son con cargo a la sociedad de gananciales, se
presume celebrado por el contratante con cargo a sus bienes privativos, siendo éste quien deberá
declarar el rendimiento.
NORMATIVA: Artículo 11 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta de la D.G.T. 0142 - 03 ,
de 02 de abril de 2003. Consulta de la D.G.T. 0833 - 00 , de 12 de abril de 2000
REFERENCIA: 127949-RENDIMIENTOS ACTIVIDADES ECONOMICAS: SENTENCIA JUDICIAL
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PREGUNTA: Un contribuyente que tributa en estimación directa, es condenado por sentencia
judicial a pagar unas indemnizaciones, intereses legales, costas procesales y gastos de abogado
¿A qué ejercicio se imputan dichos gastos?
RESPUESTA: Con carácter general, los contribuyentes que desarrollen actividades económicas aplicarán
a las rentas derivadas de dichas actividades, exclusivamente, los criterios de imputación temporal
previstos en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y sus normas de desarrollo.
La remisión que el citado precepto realiza al texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades nos
lleva a su artículo 19.1, donde se dispone que los ingresos y los gastos se imputarán al período impositivo
en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan,
con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la
debida correlación entre unos y otros.
Por tanto, la imputación temporal de los gastos objeto de consulta procederá realizarla al período
impositivo en el que los mismos se han devengado. Ello significa imputar los gastos de defensa jurídica al
período impositivo en el que se presta el servicio correspondiente y los gastos de naturaleza
indemnizatoria fijados por la sentencia (la propia indemnización, los intereses y las costas procesales) al
período impositivo en el que adquiera firmeza la sentencia.
Lo anterior, se entiende sin perjuicio de que quienes no tengan que llevar contabilidad de acuerdo con el
código de comercio, puedan optar por aplicar el criterio de caja por un plazo mínimo de 3 años.
NORMATIVA: Artículo 14 y 26 TRLIRPF Real Decreto Legislativo 3 / 2004, de 05 de marzo de 2004.
Artículo 19 TRLIS Real Decreto Legislativo 4 / 2004 , de 05 de marzo de 2004. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 1036 - 2005, de 10 de junio de 2005. ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: 123161
RENDIMIENTOS ACTIVIDADES ECONOMICAS: REGLA GENERAL y 125083 CRITERIO DE COBROS
Y PAGOS: CRITERIO DE CAJA
REFERENCIA: 123161-RENDIMIENTOS ACTIVIDADES ECONOMICAS: REGLA GENERAL
PREGUNTA: ¿Cuando se imputan los rendimientos de actividades económicas?
RESPUESTA: Se imputan de acuerdo con las normas del impuesto de sociedades, es decir, siguiendo el
criterio de devengo contable, salvo en los casos de fallecimiento del contribuyente o cambio de residencia
al extranjero, en que se aplican las normas previstas en este impuesto para esos supuestos. Quienes no
tengan que llevar contabilidad de acuerdo con el código de comercio, pueden optar por aplicar el criterio
de caja por un plazo mínimo de 3 años. La opción perderá su eficacia si posteriormente deben llevar
contabilidad, o si esta obligación existe en alguna de las actividades que realice el propio contribuyente.
NORMATIVA: Artículo 14 .1 TRLIRPF Real Decreto Legislativo 3/2004,, de 05 de Marzo de 2004. Artículo
6 Real Decreto 1775 /2004, de 30 de Julio de 2004
REFERENCIA: 125083-CRITERIO DE COBROS Y PAGOS: CRITERIO DE CAJA
PREGUNTA: En qué consiste el criterio especial de imputación de cobros y pagos que se podrá
aplicar exclusivamente a los rendimientos de actividades económicas.
RESPUESTA: Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas, con excepción de los titulares
de actividades empresariales mercantiles en régimen de estimación directa, modalidad normal, obligados
a llevar la contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio, así como de los que, sin estar
obligados a ello, lleven voluntariamente dicha contabilidad, podrán optar por el criterio de cobros y pagos
para imputar temporalmente los ingresos y gastos derivados de todas sus actividades.
Dicho criterio se entenderá aprobado por la Administración tributaria por el solo hecho de así manifestarlo
en la correspondiente declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y deberá
mantenerse durante un plazo mínimo de tres años.
La opción por dicho criterio, perderá su eficacia si, con posterioridad a dicha opción, el contribuyente
desarrollase alguna actividad empresarial por la que debiera cumplimentar sus obligaciones contables y
registrales de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 67 del RIRPF, o llevase contabilidad de
acuerdo con el Código de Comercio.
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
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En ningún caso los cambios de criterio de imputación temporal comportarán que algún gasto o ingreso
quede sin computar o que se impute nuevamente en otro ejercicio.
NORMATIVA: Artículo 14 .1 b) Real Decreto Legislativo 3 / 2004 , de 05 de marzo de 2004. Artículo 6 .2 y
4 Real Decreto 1775 / 2004 , de 30 de julio de 2004. Consulta Vinculante de la DGT V 2400-2005, de 25
de noviembre de 2005
REFERENCIA: 126355-ANUALIDADES POR ALIMENTOS DE VARIOS EJERCICIOS
PREGUNTA: En el caso de anualidades por alimentos a los hijos satisfechas por decisión judicial y
correspondientes a varios años ¿deben imputarse al período impositivo en que se satisfagan o al
ejercicio en que debieron de satisfacerse?
RESPUESTA: Cuando se satisfagan a los hijos anualidades por alimentos por decisión judicial,
correspondientes a varios años por haber incumplido la obligación de pago de las mismas, dichas
cantidades tendrán la consideración de rentas exentas para los perceptores. En cuanto al pagador la
escala del impuesto se aplicará al importe total de las anualidades en el período impositivo en que estas
se satisfagan y, separadamente del resto de la base liquidable general, siempre que se cumpla el
requisito legal de que el importe satisfecho sea inferior a la base liquidable general.
NORMATIVA: Artículo 7 .K Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 65 Ley 35 / 2006 , de 28
de noviembre de 2006. Informe D.G.T de 11 de febrero de 2004
REFERENCIA: 126356-DEVOLUCIÓN SUBVENCIÓN POR ADQUISICIÓN DE VIVIENDA
PREGUNTA: Contribuyente que en 2006 percibe una subvención para adquisición de vivienda.
Posteriormente por incumplimiento de los requisitos debe devolverla. Tratamiento de la
subvención recibida, de la devolución y período impositivo al que debe imputarse.
RESPUESTA: En 2006 la subvención percibida para la adquisición de la vivienda constituye una ganancia
patrimonial imputable a la parte general de la base imponible de ese ejercicio, ya que se ha producido un
incremento del valor en el patrimonio del contribuyente. En 2007, al tener que devolver la subvención, se
produce una alteración en la composición de dicho patrimonio con lo que se produce una pérdida
patrimonial, que deberá imputarse a la parte general de la base imponible del año 2007.
NORMATIVA: Artículo 31 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 38 Ley 35 / 2006 , de 28
de noviembre de 2006. Consulta de la D.G.T. 1145 - 2000 , de 19 de Mayo de 2000
REFERENCIA: 128153-PRESTACIONES SPS PERSONAS DISCAPACITADAS: RENTA
PREGUNTA: ¿Cómo tributan las prestaciones derivadas de los distintos sistemas de previsión
social constituidos en favor de personas con discapacidad cuando son pagadas en forma de
renta?
RESPUESTA: Tendrán la consideración de rendimientos del trabajo las prestaciones obtenidas en forma
de renta por las personas con discapacidad y que deriven de las aportaciones a los sistemas de previsión
social constituídos a su favor.
No obstante, estarán exentas hasta un importe máximo anual de tres veces el indicador público de renta
de efectos múltiples (IPREM) junto con los rendimientos del trabajo derivados de las aportaciones a
patrimonios protegidos a que se refiere la Disposición Adicional decimoctava de la Ley de IRPF.
NORMATIVA: Artículo 7 .w) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006 .
REFERENCIA: 128797-PRESTACIONES
MATRIMONIAL
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PLAN
ADJUDICADO
EX-CONYUGE
SEPARACION
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ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
PREGUNTA: Contribuyente que estuvo casado en régimen económico de gananciales. En el año
1998 se disuelve la sociedad de gananciales como consecuencia de su separación matrimonial. De
acuerdo con lo previsto en el Convenio regulador de separación, su ex-mujer resulta adjudicataria
del 100 por cien del plan de pensiones que tenía suscrito el consultante en dicho momento. En
2007 se cobran las prestaciones derechos se adjudicaron a su ex-mujer. Tratamiento fiscal de
dichas prestaciones.
RESPUESTA: Las prestaciones derivadas de planes de pensiones tributan en el IRPF exclusivamente en
el beneficiario, como rendimientos del trabajo, y por el importe total percibido, es decir en el marido y no
en su ex-mujer.
No obstante debe señalarse que, en la medida en que la cantidad que el contribuyente satisfaga a su excónyuge tenga la consideración de pensión compensatoria, éste podría tener derecho a practicar en su
base imponible general la reducción establecida en el artículo 55 de la Ley 35/2006.
NORMATIVA: Artículo 17 .2.a.3º) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 55 Ley 35 / 2006,
de 28 de noviembre de 2006. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 1262 - 2008 , de 18 de junio de 2008.
REFERENCIA: 128152-RÉGIMEN TRANSITORIO: P.PENSIONES,MPS Y P.PREV. ASEGURADOS
PREGUNTA: A partir de 1.1.2007,¿Se aplicarán reducciones a las prestaciones que se perciban
derivadas planes de pensiones, mutualidades de previsión social y planes de previsión
asegurados?
RESPUESTA: Con carácter general, a partir de 1.1.2007, las reducciones para prestaciones derivadas de
este tipo de seguros han desaparecido. No obstante se mantiene un régimen transitorio:
1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1.1.2007, los
beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo
17 del Texto Refundido de la Ley de IRPF vigente a 31.12.2006 a la totalidad de la prestación siempre
que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportacióny el acaecimiento de la contingencia,
salvo para invalidez que no es necesario el transcurso de ese período.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1.1.2007, por la parte
correspondiente a aportaciones y contribuciones realizadas hasta 31.12.2006, los beneficiarios podrán
aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción previstas en el artículo 17 del Texto
Refundido de la Ley de IRPF vigente a 31.12.2006, siempre que haya transcurrido el tiempo indicado
anteriormente.
NORMATIVA: Disposición transitoria duodécima Ley 35/2006, de 28 de noviembre de 2006
REFERENCIA:
FRACCIONADO
126429-RESOLUCION
VOLUNTARIA
CONTRATO
LABORAL:
COBRO
PREGUNTA: Se pacta con la empresa la rescisión voluntaria del contrato de trabajo, a cobrar en
tres años, por haber trabajado durante 8 años. Al incumplirse el requisito de imputar en único
período impositivo, ¿pierde la consideración de irregular?
RESPUESTA: Sí. Los rendimientos citados son cantidades satisfechas por la empresa por la resolución
de mutuo acuerdo de la relación laboral, recogidas en el apartado 1 del artículo 11 del Reglamento, que
solo se consideran obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, a efectos de poder aplicar la
reducción del 40%, cuando se imputen en un único periodo impositivo.
La posibilidad de aplicar la reducción cuando se perciban de forma fraccionada, solo se aplica a los que
tengan un período de generación superior a dos años, recogidos en el apartado 2 del articulo 11 del
Reglamento, pero no a los obtenidos de forma notoriamente irregular del apartado 1.
NORMATIVA: Artículo 18 .2.a) Ley 35/2006, de 28 de noviembre de 2006. Artículo 11 Real Decreto
Legislativo 439 / 2007, de 30 de marzo de 2007.
REFERENCIA: 126431-SUSPENSIÓN CONTRATO TRABAJO
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
30
COLEGIO OFICIAL DE ECONOMISTAS DE ALICANTE
ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
PREGUNTA: Trabajador percibe semestralmente cantidades en compensación por suspensión de
contrato acordada de mutuo acuerdo hasta cumplir 65 años. ¿Pueden considerarse estos
rendimientos del trabajo como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo o con un
período de generación superior a dos años?
RESPUESTA: En primer lugar cabe descartarse la existencia de un período de tiempo previo y ligado a la
antigüedad de la empresa durante el que se fuera generando el derecho a percibir una determinada
indemnización, pues lo que se pacta en el momento de la suspensión acordada de la relación laboral es el
abono semestral de unas cantidades que vienen a compensar los salarios dejados de percibir hasta los
65 años. Por tanto, los derechos económicos derivados de la suspensión de la relación laboral pactada de
mutuo acuerdo no se han ido consolidando durante el tiempo que duró la relación laboral, sino que nacen
ex-novo a raíz del acuerdo realizado entre las partes para llevar a cabo la suspensión.
Tampoco es posible la calificación de estas cantidades como renta obtenida de forma notoriamente
irregular en el tiempo, pues el art. 11.1.f) del Reglamento del Impuesto, incluye entre los rendimientos del
trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo a las cantidades satisfechas por la
empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral, precepto éste que
se refiere a supuestos de extinción de relación laboral y no a casos de suspensión de contrato de trabajo.
Por tanto, las cantidades percibidas no podrán ser objeto de la reducción del 40% prevista en la
normativa.
NORMATIVA: Artículo 18 .2.a) Ley 35/2006, de 28 de marzo de 2006. Artículo 11 .1.f) Real Decreto
439/2007, de 30 de marzo de 2007. Consulta de la DGT 1567-04, de 05 de agosto de 2004. Consulta
Vinculante de la DGT V 0442-2007, de 28 de febrero de 2007. Consulta Vinculante de la DGT V 0809 2007, de 17 de abril de 2007
REFERENCIA: 127900-OPERACIONES VINCULADAS
PREGUNTA: ¿Cómo se valorarán las operaciones efectuadas entre personas o entidades
vinculadas?
RESPUESTA: La valoración de las operaciones entre personas y entidades vinculadas se realizará por su
valor normal de mercado, pero en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del
Impuesto de Sociedades.
La existencia de vinculación entre personas y entidades, así como la aplicación del valor de mercado y
demás circunstancias, seguirán a partir de 01.01.2007 una regla única, que es la normativa del Impuesto
sobre Sociedades con su redacción dada por la Ley del Fraude.
NORMATIVA: Artículo 41 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 16 Real Decreto
Legislativo 4 / 2004, de 05 de marzo de 2004 Redacción Ley del Fraude, Ley 36/2006 .
REFERENCIA: 126678-INICIO COMPUTO PLAZO DE REINVERSION
PREGUNTA: Contribuyente que vende su vivienda habitual obteniendo una ganancia patrimonial.
Previamente, un año y medio antes, adquirió una nueva vivienda que se convertirá en su nueva
vivienda habitual. ¿Cuál es el momento de inicio del plazo de dos años para acogerse a la
exención por reinversión?
RESPUESTA: La normativa establece que la reinversión del importe obtenido en la venta de la vivienda
habitual deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un periodo no superior a dos años
desde la fecha de transmisión. Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades
obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se
hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
Por tanto, el cómputo de los dos años parte de la fecha de enajenación de la vivienda habitual del
contribuyente, pudiendo gozar de exención las ganancias patrimoniales puestas de manifiesto en la
transmisión si las cantidades obtenidas en la venta se reinvierten destinándose a satisfacer el precio de la
adquirida en los dos años anteriores, siempre que ésta vaya a constituir su nueva vivienda habitual.
NORMATIVA: Artículo 41 .2 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T.
1089 - 2002, de 16 de julio de 2002
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
31
COLEGIO OFICIAL DE ECONOMISTAS DE ALICANTE
ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
REFERENCIA: 126687-VENTA SOLAR ADQUIRIDO PARA VIVIENDA HABITUAL
PREGUNTA: Contribuyente invierte parte del saldo de su cuenta vivienda para adquirir un solar
con intención de construir su vivienda habitual. Posibilidad de vender dicho solar y reinvertir el
importe obtenido en la adquisición de un nuevo solar beneficiándose de la exención por
reinversión al tratarse de su vivienda habitual.
RESPUESTA: Para poder aplicar la exención por reinversión sobre la ganancia patrimonial generada por
la transmisión de la vivienda, es necesario que ésta constituya la residencia habitual del contribuyente en
el momento de la venta.
Por tanto, la ganancia obtenida por la venta de un solar, que en ningún caso puede tener la consideración
de vivienda, no podrá quedar exonerada de gravamen por el hecho de reinvertir el importe obtenido en la
misma en la adquisición de un nuevo solar que vaya a constituir el suelo de su futura vivienda habitual.
Por otro lado, al no construir la vivienda habitual sobre el solar adquirido con parte del saldo de la cuenta
vivienda, se perderá el derecho a las deducciones practicadas por las primeras aportaciones efectuadas a
la cuenta hasta un importe igual al saldo utilizado para dicha adquisición.
NORMATIVA: Artículo 41 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Artículo 54 Real Decreto
439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Artículo 56 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007.
Consulta Vinculante de la D.G.T. V 0159 - 2005 , de 07 de febrero de 2005. ENLACES CON OTRAS
REFERENCIAS: 126864 VIVIENDA HABITUAL: CONCEPTO
REFERENCIA: 126864-VIVIENDA HABITUAL: CONCEPTO
PREGUNTA: ¿Qué se entiende por vivienda habitual a efectos de la deducción por adquisición en
el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas?
RESPUESTA: La edificación que constituya la residencia habitual del contribuyente durante un plazo
continuado de al menos 3 años. Se entenderá que la vivienda tuvo ese carácter, aunque no haya
transcurrido dicho plazo, cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias
que necesariamente exijan el cambio de domicilio.
Esta no constituirá vivienda habitual cuando transcurridos 12 meses desde la fecha de adquisición o
terminación de las obras, no se hubiera habitado de manera efectiva y con carácter permanente por el
contribuyente salvo que:
- se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras cirucunstancias que necesariamente
impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apdo. 1 del artículo 54 del
Reglamento del IRPF.
- se disfrute de vivienda habitual por cargo o empleo y la vivienda no sea objeto de otra utilización. En
este caso el plazo se contará a partir del cese.
NORMATIVA: Artículo 54 .1 Y 2 Real Decreto 439 / 2007, de 30 de marzo de 2007. ENLACES CON
OTRAS REFERENCIAS: 126863 VIVIENDA HABITUAL: CIRCUNSTANCIAS DE CAMBIO ANTES DE 3
AÑOS y 126984 VIVIENDA HABITUAL: NO OCUPACION EN PLAZO 12 MESES
REFERENCIA: 126863-VIVIENDA HABITUAL: CIRCUNSTANCIAS DE CAMBIO ANTES DE 3 AÑOS
PREGUNTA: ¿Cuáles son las circunstancias que pueden admitirse como determinantes del
cambio de vivienda, a efectos del cumplimiento o no del plazo de residencia de los 3 años exigido
para que una vivienda tenga el carácter de habitual?
RESPUESTA: Se entiende por vivienda habitual la edificación en la que el contribuyente resida durante
un plazo continuado de, al menos 3 años. No obstante, la normativa establece que se entenderá que la
vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el
fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de
domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del
primer empleo, o cambio de empleo u otras análogas justificadas.
También se entiende como circunstancia que necesariamente exige el cambio de vivienda, cuando la
anterior resulte inadecuada en razón a la minusvalía.
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
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ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
En cuanto a los motivos que exigen el cambio, debe entenderse que éste ha de venir avalado por
circunstancias concurrentes que lo hagan exigible de manera necesaria, entendiendo por necesidad
aquellas circunstancias ajenas a la mera voluntad o conveniencia del contribuyente. No obstante, la
justificación podrá hacerse por cualquier medio de prueba admisible en Derecho, siendo la Administración
Tributaria quien valore las pruebas aportadas.
NORMATIVA: Artículo 68 1.3º Ley 35/2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 54 .1 Real Decreto
439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Artículo 68 .1.4º.f) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006.
Consulta de la DGT 1882-1999, de 15 de Octubre de 1999. Consulta de la DGT 2349-2000, de 15 de
Diciembre de 2000. Consulta de la DGT 1389-2003, de 23 de Septiembre de 2003. Consulta
Vinculante de la DGT V 0377-2007, de 26 de febrero de 2007. Consulta Vinculante de la DGT V 05802006, de 31 de marzo de 2006. ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: 128196 VIVIENDA
HABITUAL: CAMBIO ANTES DE TRES AÑOS POR DISCAPACIDAD
REFERENCIA: 128196-VIVIENDA
DISCAPACIDAD
HABITUAL:
CAMBIO
ANTES
DE
TRES
AÑOS
POR
PREGUNTA: Matrimonio adquiere una vivienda en la que residen desde su compra. No obstante
antes de que transcurran tres años desde su adquisición se traslada a una nueva vienda debido a
la discapacidad de uno de los cónyuges. ¿Se pierde el derecho por las deducciones practicadas al
no llegar a vivir tres años en ella?
RESPUESTA: La Ley de IRPF establece que se entenderá como circunstancia que necesariamente exige
el cambio de vivienda, cuando la anterior resulte inadecuada en razón a la discapacidad.
No obstante, y tratándose de una cuestión de hecho, será necesario valorar el alcance y la gravedad de la
minusvalía, su evolución y consecuencias en cada caso concreto. Por otra parte determinados procesos
de incapacidad si bien no implican por sí mismos y en todos los supuestos la necesidad de cambiar de
domicilio, trasladándose a otro que reúna mejores condiciones, sí pudieran hacer necesario dicho cambio.
En cualquier caso, el contribuyente habrá de poder justificar adecuadamente las circunstancias
manifestadas como necesarias, la inadecuación en tiempo de la vivienda, así como la efectiva residencia
en la misma por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, ante los órganos de gestión e
inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarlas, a requerimiento de los
mismos.
Si se concluye que es necesario el cambio anticipado de residencia, la vivienda habría alcanzado la
consideración de habitual, y, en consecuencia, se mantendría el derecho a las practicadas, siempre y
cuando se cumplieran el resto de circunstancias y condiciones exigidas por el Impuesto.
NORMATIVA: Artículo 68 .1.4º.f) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 1058 - 2007 , de 25 de mayo de 2007
REFERENCIA: 126984-VIVIENDA HABITUAL: NO OCUPACION EN PLAZO 12 MESES
PREGUNTA: Contribuyente adquiere en 2005 una vivienda con intención de que constituya su
residencia habitual, por lo que comienza a aplicar deducción por las cantidades satisfechas a
partir de ese momento. No obstante no habita la vivienda hasta 2007 ¿Pierde el derecho por las
deducciones practicadas?
RESPUESTA: Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente la normativa
establece, entre otros requisitos, que debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente
por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados partir de la fecha de adquisición o
terminación de las obras.
No obstante se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando la vivienda no fuese
habitada por fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que impidan la ocupación de la
misma, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del
primer empleo, o cambio de empleo u otras análogas justificadas y en aquellos casos en los se se disfrute
de vivienda habitual por cargo o empleo, en cuyo caso el plazo comenzará a contra a partir de la fecha de
cese en el mismo.
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
33
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ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
Por tanto, salvo que la no ocupación en el plazo de 12 meses sea debida a alguna de las circunstancias
anteriores, el contribuyente habrá perdido el derecho por las deducciónes aplicadas hasta ese momento
debiendo regularizar su situación tributaria.
Si finalmente la vivienda es habitada tendrá derecho a aplicar deducción por las cantidades satisfechas a
partir de ese momento, siempre que se cumpla el resto de requisitos.
NORMATIVA: Artículo 54 .2 Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo de 2007. Artículo 59 Real Decreto
439/2007, de 30 de marzo de 2007. Consulta de la DGT 1401-2003, de 23 de septiembre de 2003
REFERENCIA: 126867-VIVIENDA HABITUAL: OCUPACIÓN DESPUÉS 12 MESES ADQUISICIÓN
PREGUNTA: En 2005 escritura vivienda que va a ser, habitual. Empieza a vivir en ella
continuadamente en el año 2007. ¿Puede deducir por ella a partir de 2007?
RESPUESTA: Sí. El establecimiento del plazo de doce meses para la ocupación de la vivienda tiene por
objeto evitar la práctica de deducciones por la adquisición de viviendas que no llegan a constituir la
residencia habitual. Por tanto, una vez habitada la vivienda de manera efectiva y con carácter permanente
por el contribuyente, se podrá practicar las deducciones correspondientes a las cantidades satisfechas a
partir de ese momento.
NORMATIVA: Artículo 54 .2 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007
REFERENCIA: 127876-VENTA VIVIENDA EN CONSTRUCCION
PREGUNTA: Contribuyente que adquiere una vivienda en construcción, realizando pagos hasta
que ésta finalice. Durante dicha construcción cambian sus circunstancias laborales y obtiene un
traslado laboral a otra provincia que necesariamente exige el cambio de domicilio, por lo que
vende la vivienda que actualmente está adquiriendo para comprar otra en su nuevo destino.
Al producirse el traslado a otra provincia con motivo de cambio de empleo ¿puede aplicar la
exención por reinversión en vivienda habitual si el importe obtenido en la venta de la vivienda en
construcción lo destina a comprar una nueva vivienda habitual?
RESPUESTA: La normativa excepciona de la obligación de habitar la vivienda de manera efectiva en el
plazo de doce meses, contados desde la fecha de adquisición o terminación de las obras cuando se
produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan
la ocupación de la vivienda.
No obstante, para poder considerar una vivienda como habitual, es necesario su previa adquisición. Por
tanto, si se transmiten los derechos que sobre la vivienda se tienen, sin haber llegado a adquirirse
jurídicamente, ésta no podrá considerarse como vivienda habitual a efectos de aplicar la exención por
reinversión.
Por el contrario, si una vez adquirida la vivienda se diese alguna circunstancia que necesariamente
obligase al cambio, bien con anterioridad a la ocupación o, con posterioridad, pero antes de residir tres
años en ella, no perdería el carácter de habitual, siendo aplicable la exención por reinversión.
NORMATIVA: Artículo 41 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Artículo 54 .1,2 y 4 Real
Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 0452 - 2007 , de 28 de
febrero de 2007. ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: 127510 VIVIENDA HABITUAL: VENTA EN
CONSTRUCCION
REFERENCIA: 127510-VIVIENDA HABITUAL: VENTA EN CONSTRUCCION
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
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ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
PREGUNTA: Contribuyente que adquiere una vivienda en construcción, realizando pagos hasta
que ésta finalice. Durante dicha construcción cambian sus circunstancias laborales y obtiene un
traslado laboral a otra provincia que necesariamente exige el cambio de domicilio, por lo que
vende la vivienda que actualmente está adquiriendo para comprar otra en su nuevo destino.
Puesto que debe trasladarse a otra provincia con motivo de cambio de empleo ¿Pierde el derecho
por las deducciones practicadas por adquisición de vivienda habitual? Al ser una circunstancia
que exige el cambio ¿Se mantienen los beneficios fiscales disfrutados hasta ese momento?
RESPUESTA: La normativa excepciona de la obligación de habitar la vivienda de manera efectiva en el
plazo de doce meses, contados desde la fecha de adquisición o terminación de las obras cuando se
produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan
la ocupación de la vivienda.
No obstante, para poder considerar una vivienda como habitual, es necesario su previa adquisición. Por
tanto, si se transmiten los derechos que sobre la vivienda se tienen, sin haber llegado a adquirir
jurídicamente la vivienda, se perderá el derecho a las deducciones practicadas con motivo del proceso de
su adquisición. Por el contrario, si una vez adquirida la vivienda se diese alguna circunstancia que
necesariamente obligase al cambio, bien con anterioridad a la ocupación o, con posterioridad, pero antes
de residir tres años en ella, no se perdería el derecho por las deducciones practicadas, sin perjuicio de
que no pueda seguir aplicando deducción ya que a partir de el momento del traslado ya no constituye su
vivienda habitual
NORMATIVA: Artículo 54 .1 y 2 RD 439/2007, de 30 de marzo de 2007. Consulta Vinculante de la D.G.T.
V 1122-2005, de 15 de junio de 2005. Consulta Vinculante DGT V 2071-2005 , de 17 de octubre de 2005
REFERENCIA: 128801-REINVERSION VIVIENDA: CONTRATO OPCION DE COMPRA ANTERIOR A
VENTA
PREGUNTA: Contribuyente que va a vender su vivienda habitual, aunque previamente formalizará
un contrato de opción de compra por el que recibirá una cantidad que posteriormente se
descontará, en caso de ejercicio de la opción, del precio total convenido por la venta de la
vivienda. En caso de reinvertir el importe total en una nueva vivienda habitual, ¿podrá estar exenta
la ganancia patrimonial obtenida por la venta de la vivienda, incluida la contraprestación obtenida
por la cesión del derecho de opción de compra?
RESPUESTA: Por virtud del contrato de opción una de las partes, concedente de la opción, atribuye a la
otra, beneficiaria de la opción, el llamado derecho de opción o mejor facultad de configuración en cuanto
que se trata de una facultad que permite a quien la ostenta configurar en el futuro una relación jurídica a
su favor que permite decidir, dentro de un determinado período de tiempo y unilateralmente, la
celebración de un contrato, que en el caso de la opción de compra, es un contrato de compraventa.
Ejercitada la opción de compra se consuma el contrato por el que se concedió y se perfecciona la
compraventa. Ello determina que el contrato de opción de compra y la posterior compraventa del
inmueble como consecuencia del ejercicio de la opción dan lugar a dos alteraciones patrimoniales
diferenciadas.
La concesión de la opción de compra produce una ganancia de patrimonio que nace en el momento de su
concesión y que, al no derivar de una transmisión, se clasifica como renta general. Su importe vendrá
determinado por el valor efectivamente satisfecho siempre que no sea inferior al valor de mercado, en
cuyo caso prevalecerá éste, deduciéndose los gastos y tributos inherentes a la operación que hayan sido
satisfechos. La imputación deberá efectuarse, en el periodo impositivo en el que se transmita el derecho
de opción de compra.
Si posteriormente se ejercita la opción de compra, la transmisión del inmueble producirá una ganancia o
pérdida patrimonial, teniendo en cuenta que el valor de transmisión del inmueble será el precio total
convenido por la transmisión descontado el precio del derecho de opción de compra, por haberse así
pactado entre las partes. No obstante, si se cumplen los requisitos exigidos en la normativa, la ganancia
patrimonial que pudiera obtenerse en esta segunda alteración podrá quedar exenta por reinversión.
NORMATIVA: Artículo 14 .1.c) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 33 Ley 35 / 2006 , de
28 de noviembre de 2006. Artículo 41 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta
Vinculante de la D.G.T. V 1004 - 2008 , de 21 de mayo de 2008
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
35
COLEGIO OFICIAL DE ECONOMISTAS DE ALICANTE
ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
REFERENCIA: 128171-AYUDAS PUBLICAS: DESALOJO DE VIVIENDA HABITUAL O LOCAL
AFECTO
PREGUNTA: ¿Constituyen ganancia patrimonial las ayudas públicas percibidas por desalojo de
vivienda habitual o local en casos de incendio, inundación o hundimiento u otras causas
naturales?
RESPUESTA: No se integrarán en la base imponible del IRPF las ayudas públicas percibidas para
compensar el desalojo temporal o definitivo de la vivienda habitual del contribuyente o del local en el que
el titular de la actividad economica ejerciera la misma, por causa de incendio, inundación, hundimiento u
otras causas naturales. Lo señalado anteriormente se aplicará a las ayudas públicas percibidas en los
periodos impositivos 2005 y 2006.
NORMATIVA: Disposición adicional Quinta.3 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Disposición
adicional Vigésima Cuarta Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. ENLACES CON OTRAS
REFERENCIAS: 126599 AYUDAS PÚBLICAS; 128169 AYUDAS PUBLICAS EXENTAS: DESTRUCCION
DE ELEMENTOS PATRIMONIALES y 128170 AYUDAS PUBLICAS: REPARACIÓN DE DAÑOS EN
ELEMENTOS PATRIMONIALES
REFERENCIA: 126599-AYUDAS PÚBLICAS
PREGUNTA: ¿En qué casos se calificarán las ayudas públicas percibidas como ganancias de
patrimonio?
RESPUESTA: De forma residual se viene calificando la ayuda pública como ganancia de patrimonio
cuando existe un elemento patrimonial, afecto o no a una actividad económica (una inversión) al que se
vincula la percepción de la ayuda, siempre y cuando, además, no se califique como rendimiento. Es el
caso de:
Subvención para reparación vivienda.
Ayuda adquisición vivienda.
Subvención rehabilitación vivienda.
Peste porcina: sacrificio cerdos reproductores (inmovilizado material)
Primas de arranque de viñedos (inmovilizado material).
NORMATIVA: Artículo 33 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. INFORME DGT 11.02.2004.
ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: 126577 AYUDAS PÚBLICAS; 128169 AYUDAS PUBLICAS
EXENTAS: DESTRUCCION DE ELEMENTOS PATRIMONIALES; 128170 AYUDAS PUBLICAS:
REPARACIÓN DE DAÑOS EN ELEMENTOS PATRIMONIALES y 128171 AYUDAS PUBLICAS:
DESALOJO DE VIVIENDA HABITUAL O LOCAL AFECTO.
REFERENCIA: 128169-AYUDAS
PATRIMONIALES
PUBLICAS
EXENTAS:
DESTRUCCION
DE
ELEMENTOS
PREGUNTA: ¿Qué ayudas publicas suceptibles de constituir ganancias patrimoniales no se
integran en la base imponible del IRPF?
RESPUESTA: No se integraran en la base imponible del IRPF la percepción de ayudas públicas que
tengan por objeto reparar la destrucción, por incendio, inundación o hundimiento de elementos
patrimoniales. Hasta 01-01-2007 se exigía que los elementos patrimoniales estuviesen afectos a
actividades económicas. No obstante en los ejercicios 2005 y 2006 se aplica también la no exigencia de
afectación a actividad económica.
Para calcular la renta que no se integrará en la base imponible se tendrá en cuenta tanto el importe de las
ayudas percibidas como las pérdidas patrimoniales que, en su caso, se produzcan. Cuando el importe de
la ayuda sea inferior a la pérdida producida podrá integrarse en la base imponible la diferencia negativa.
Cuando no existan pérdidas solo se excluirá de gravamen el importe de las ayudas.
NORMATIVA: Disposición adicional Quinta 1.C) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Disposición
adicional Vigésima Cuarta Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. ENLACES CON OTRAS
REFERENCIAS: 126599 AYUDAS PÚBLICAS; 128170 AYUDAS PUBLICAS: REPARACIÓN DE DAÑOS
EN ELEMENTOS PATRIMONIALES y 128171 AYUDAS PUBLICAS: DESALOJO DE VIVIENDA
HABITUAL O LOCAL AFECTO.
Alicante, mayo de 2009
Selección de Luis A. Muñiz García.
36
COLEGIO OFICIAL DE ECONOMISTAS DE ALICANTE
ECOFORO – IRPF 2008 – CONSULTAS (1)
REFERENCIA: 128170-AYUDAS
PATRIMONIALES
PUBLICAS:
REPARACIÓN
DE
DAÑOS
EN
ELEMENTOS
PREGUNTA: ¿Cuál es el tratamiento a partir de 01-01-2007 de las ayudas públicas concedidas para
la reparación de los daños sufridos en elementos patrimoniales por incendio, inundación o
hundimiento u otras causas naturales?
RESPUESTA: A partir de 01-01-2007 las ayudas públicas percibidas para la reparación de los daños
sufridos en los elementos patrimoniales por incendio, inundación, hundimiento u otras causas naturales,
se integrarán en la base imponible en la parte que exceda del coste de reparación de los mismos. En
ningun caso los costes de reparación, hasta el importe de la ayuda serán fiscalmente deducibles ni se
computaran como mejora.
Lo señalado anteriormente se aplicará a las ayudas púbicas percibidas en los periodos impositivos 2005 y
2006.
NORMATIVA: Disposición adicional Quinta.3 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Disposición
adicional Vigésima Cuarta Ley 35 / 2006, de 28 de noviembre de 2006. ENLACES CON OTRAS
REFERENCIAS: 126599 AYUDAS PÚBLICAS; 128169 AYUDAS PUBLICAS EXENTAS: DESTRUCCION
DE ELEMENTOS PATRIMONIALES y 128171 AYUDAS PUBLICAS: DESALOJO DE VIVIENDA
HABITUAL O LOCAL AFECTO.
REFERENCIA: 129016-TRANSMISION VIVIENDA HABITUAL MAYOR DE 65 AÑOS: NUDA
PROPIEDAD
PREGUNTA: Contribuyente mayor de 65 años que transmite la nuda propiedad de la que ha sido
hasta ese momento su vivienda habitual. ¿Está exenta dicha transmisión si conserva el usufructo
de la misma?
RESPUESTA: La transmisión de la nuda propiedad de la vivienda generará una ganancia o pérdida
patrimonial, al producirse una variación en el valor del patrimonio del contribuyente, puesta de manifiesto
por una alteración en su composición.
No obstante, la normativa establece que están exentas del impuesto las ganancias patrimoniales que se
pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión por mayores de 65 años de su vivienda habitual.
Por tanto, estará exenta del impuesto la ganancia patrimonial generada por la transmisión de la nuda
propiedad de la vivienda si constituía su residencia habitual al ser mayor de 65 años.
NORMATIVA: Artículo 33 .4.b) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 2423 - 2007 , de 14 de noviembre de 2007
REFERENCIA: 129017-TRANSMISION VIVIENDA HABITUAL MAYOR DE 65 AÑOS: USUFRUCTO
PREGUNTA: Contribuyente mayor de 65 años que transmite el usufructo de la que ha sido hasta
ese momento su vivienda habitual. ¿Está exenta dicha transmisión si conserva la nuda propiedad
de la misma?
RESPUESTA: Estarán exentas del impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto
con ocasión de la transmisión de la vivienda habitual por mayores de 65 años.
No obstante, el usufructo es un derecho real de goce o disfrute, que permite al usufructuario a disfrutar los
bienes ajenos, reservándose el nudo propietario la propiedad de la vivienda.
Por tanto, al transmitirse el usufructo y conservar el contribuyente la nuda propiedad de la vivienda, se ha
producido la transmisión de un derecho real pero no la transmisión de su vivienda habitual, por lo que
dicha venta no estará exenta.
NORMATIVA: Artículo 33 .4.b) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 2423 - 2007 , de 14 de noviembre de 2007
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REFERENCIA: 126713-MÍNIMO POR DESCENDIENTES: LÍMITE RENTA ANUAL
PREGUNTA: A efectos del límite excluyente para la aplicación del mínimo por descendientes ¿Qué
se entiende por rentas anuales?
RESPUESTA:
Para determinar si existe derecho a la aplicación del mínimo por descendientes deberán tenerse en
cuenta todas las rentas (rendimientos, ganancias y pérdidas e imputaciones de rentas) obtenidas durante
el año por la persona que genere dicho derecho, excluyéndose las exentas. A estos efectos, dichas rentas
deberán cuantificarse por su importe anual neto.
NORMATIVA: Artículo 58 .1 Ley 35 / 2006 , de 29 de noviembre de 2006
REFERENCIA: 126722-PRORRATEO MÍNIMO POR DESCENDIENTES. SEPARACIÓN DURANTE EL
AÑO
PREGUNTA: Cónyuge convive con descendientes hasta 30 de noviembre(11 meses), por
separación matrimonial se ve obligado a abandonar el domicilio conyugal, tiene patria potestad
compartida pero no guarda y custodia. ¿Puede aplicar mínimo familiar prorrateado en 11/12
partes?
RESPUESTA: No. El mínimo familiar por descendientes en los supuestos de separación corresponderá a
quien, de acuerdo con lo dispuesto en el convenio regulador aprobado judicialmente, tenga atribuida la
guarda y custodia de los hijos en la fecha de devengo del Impuesto, al tratarse del sujeto que debe
convivir con aquellos. En consecuencia, habrá de atenderse al cónyuge que tenga atribuida dicha guarda
y custodia en la fecha en que se produzca el devengo. No obstante, cuando sea compartida se
prorrateará entre ambos, con independencia de aquel con quien estén conviviendo a 31.12.
NORMATIVA: Artículo 58 Ley 35 / 2006 , de 29 de noviembre de 2006 .
REFERENCIA: 126711-MÍNIMO POR DESCENDIENTES: FALLECIMIENTO
PREGUNTA: ¿Puede practicarse la deducción por descendiente en el supuesto de fallecimiento de
un hijo durante el período impositivo?
RESPUESTA: Sí. Se aplicará un mínimo de 1.836 euros, con independencia del momento del
fallecimiento, sin prorrateos, y con independencia del número de orden del descendiente fallecido.
NORMATIVA: Artículo 58 .5 Ley 35 / 2006 , de 29 de noviembre de 2006 .
REFERENCIA: 127889-ACREDITACION DE AYUDA DE TERCERAS PERSONAS Y/O MOVILIDAD
REDUCIDA
PREGUNTA: ¿Como se puede acreditar la necesidad de ayuda de terceras personas o movilidad
reducida?
RESPUESTA: Los contribuyentes discapacitados deberán acreditar la necesidad de ayuda de terceras
personas para desplazarse a su lugar de trabajo para desempeñar el mismo, o la movilidad reducida para
utilizar medios de transporte colectivos, mediante certificado o resolución del IMSERSO o el órgano
competente de las Comunidades Autónomas en materia de valoración de minusvalia, basándose en el
dictamen emitido por los equipos de valoración y orientación dependientes de los mismos.
NORMATIVA: Artículo 60 .3 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 72 Real Decreto
Legislativo 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007
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REFERENCIA: 127890-ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE DISCAPACITADO
PREGUNTA: A efectos del IRPF, ¿cómo se acredita la condición de discapacitado?
RESPUESTA: A los efectos del IRPF, tendrán la consideración de discapacitados aquellos contribuyentes
con un grado de minusvalía igual o superior al 33%. El grado de minusvalía deberá acreditarse mediante
certificado o resolución expedido por el IMSERSO o el órgano competente de las Comunidades
Autónomas.
Para el caso de los pensionistas de la seguridad social ver pregunta 126730. En el caso de incapacitados
judicialmente ver pregunta 126729.
NORMATIVA: Artículo 60.3 Ley 35/2006, de 28 de noviembre de 2006. Artículo 72 Real Decreto
Legislativo 439/2007, de 30 de marzo de 2007. Consulta Vinculante de la DGT V 0577-2005, de 07 de
abril de 2005. ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: referencias 126728 ACREDITACIÓN
CONDICIÓN DE DISCAPACITADO: CLASES PASIVAS; 126729 ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE
DISCAPACITADO: INCAPACIDAD JUDICIAL y 126730 ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE
DISCAPACITADO: PENSIONISTAS DE S.S.
REFERENCIA: 126728-ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE DISCAPACITADO: CLASES PASIVAS
PREGUNTA: ¿Cómo pueden acreditar la condición de discapacitados los pensionistas de clases
pasivas?
RESPUESTA: Además de la acreditación mediante certificado o resolución expedido por el IMSERSO o el
órgano competente de las Comunidades Autónomas, tendrán la condición de discapacitados los
pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad
permanente para el servicio o inutilidad.
NORMATIVA: Artículo 60 .3 Ley 335/2006, de 28 de noviembre de 2006. Artículo 72 Real Decreto
Legislativo 439/2007, de 30 de marzo de 2007.
REFERENCIA: 126729-ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE DISCAPACITADO: INCAPACIDAD JUDICIAL
PREGUNTA: ¿Que debe entenderse por incapacidad declarada judicialmente a efectos de aplicar
las ventajas fiscales para minusvalía igual o superior al 65%?
RESPUESTA: La expresión incapacidad declarada judicialmente se refiere únicamente al ordenamiento
civil, es decir, a la contemplada en el articulo 199 del Código Civil por las causas recogidas en el artículo
200 del mismo texto y bajo el procedimiento previsto en la Ley de Enjuiciamiento Civil, pues solo en
dichas normativas puede hablarse propiamente de declaraciones judiciales de incapacitación de
personas. No es lícito considerar incluídas las resoluciones de los tribunales del orden social o de
cualquier otro orden jurisdiccional que conozcan de los recursos en materia de incapacidades para el
trabajo, a falta de mención expresa en la norma citada.
NORMATIVA: Artículo 60 .3 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 72 Real Decreto
Legislativo 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T. 1459 - 2001 , de 12 de Julio de
2001
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REFERENCIA: 126730-ACREDITACIÓN CONDICIÓN DE DISCAPACITADO: PENSIONISTAS DE S.S.
PREGUNTA: A los efectos de IRPF, ¿cómo se acredita la condición de discapacitado en el caso de
pensionistas de la Seguridad Social?
RESPUESTA: Hay que distinguir 2 supuestos:
a) Pensionistas en general: debe exigirse siempre la acreditación del grado de minusvalía (superior al
33%) para estos contribuyentes, salvo en el supuesto expresamente previsto en el artículo 72.1 del
Reglamento, que considera afectados de un grado de minusvalía igual o superior al 33% los pensionistas
de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión por incapacidad permanente total, absoluta o
gran invalidez.
b) Pensiones no contributivas del régimen de Seguridad Social: en estos casos se puede considerar
acreditado un grado de minusvalia igual o superior al 65%, al ser requisito para acceder a estas
pensiones.
NORMATIVA: Artículo 60 .3 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 72 Real Decreto
Legislativo 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007
REFERENCIA: 128067-VIVIENDA PRIVATIVA: MODIFICACION TITULARIDAD POR MATRIMONIO
PREGUNTA: Contribuyente soltero que adquirió su vivienda habitual, estando en la actualidad
totalmente pagada, ¿existe alguna posibilidad de modificar la titularidad de dicha vivienda si
posteriormente contrae matrimonio y la vivienda constituye a partir de ese momento la residencia
del matrimonio?
RESPUESTA: Para considerar una vivienda como habitual se requiere que concurran dos requisitos:
adquisición de su pleno dominio, aunque sea compartido y que constituya su residencia habitual. Ello con
independencia de su estado civil, y en su caso del régimen económico matrimonial.
Separación de bienes: pertenecerá a cada cónyuge los bienes que tuviese en el momento inicial del
mismo y los que después adquiera por cualquier título.
Sociedad de gananciales: si la titularidad de la vivienda antes del matrimonio corresponde sólo a uno de
los cónyuges, al producirse la adquisición del bien con anterioridad a la celebración matrimonial por éste,
de acuerdo con el artículo 1346 C. Civil son privativos de cada uno de los cónyuges los bienes que le
pertenecieran al comenzar la sociedad.
En ambos casos si el cónyuge no propietario adquiere parte del pleno dominio de la vivienda, mediante la
transmisión de la misma pasaría a ser propietario. El otro cónyuge obtendría una ganancia o pérdida
patrimonial por dicha transmisión
NORMATIVA: Consulta Vinculante de la D.G.T. V 0700 - 2006 , de 11 de abril de 2006. Arts. 1346, 1354,
1357 y 1437 Código Civil. ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: 126598 APORTACIÓN BIEN
PRIVATIVO A SOCIEDAD DE GANANCIALES; 128081 GANANCIALES: VIVIENDA ANTES
MATRIMONIO. REGLA GENERAL y 128082 GANANCIALES: VIVIENDA ANTES MATRIMONIO.
ATRIBUCION PRIVATIVA
REFERENCIA: 126598-APORTACIÓN BIEN PRIVATIVO A SOCIEDAD DE GANANCIALES
PREGUNTA: ¿Existe ganancia o pérdida patrimonial en la aportación, de forma gratuita, de bienes
privativos a la sociedad de gananciales?
RESPUESTA: La aportación a la sociedad de gananciales de bienes privativos constituye, por el 50% de
los mismos, una alteración en la composición del patrimonio del aportante, que generará una ganancia o
pérdida patrimonial en el IRPF. Esta ganancia o pérdida se cuantificará por diferencia entre el valor de
transmisión del 50% de los bienes aportados, que en el caso de aportación gratuita será el valor que
resulte a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones menos los gastos y tributos inherentes a la
transmisión que hubieran sido satisfechos, y el valor de adquisición de los mismos. Si de este cálculo
resultase una pérdida patrimonial, ésta no se computará al derivar de una transmisión lucrativa por actos
intervivos.
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NORMATIVA: Artículo 33 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 36 Ley 35 / 2006 , de 28
de noviembre de 2006. Artículo 3 1.B) L.I. S Y D Ley 29 / 1987 , de 18 de Diciembre de 1987. Consulta de
la D.G.T. 0843 - 2002 , de 30 de Junio de 2002
REFERENCIA: 128081-GANANCIALES: VIVIENDA ANTES MATRIMONIO. REGLA GENERAL
PREGUNTA: Contribuyente que en 2007 contrae matrimonio en régimen de gananciales,
constituyendo la residencia habitual del matrimonio una vivienda adquirida en 2005 por su
cónyuge, la cual está gravada con un préstamo hipotecario que todavía están pagando.
¿Pueden deducir ambos cónyuges por los pagos realizados a partir del matrimonio?
RESPUESTA: En general, los bienes y derechos adquiridos por uno de los cónyuges antes del
matrimonio tienen carácter privativo; no obstante, la vivienda familiar adquirida a plazos con anterioridad a
la celebración del matrimonio será ganancial por los pagos efectuados con posterioridad a dicha
celebración, si su importe se abona con dinero ganancial. Debe considerarse que existe equiparación de
los pagos efectuados para amortizar la hipoteca con la compraventa a plazos; por lo tanto, la titularidad de
la vivienda corresponde a ambos, aunque sea de forma parcial, por lo pagado a partir del matrimonio.No
obstante pueden darse diversos supuestos en función de la procedencia de los fondos con que se abone
dicho préstamo a partir del matrimonio:
Si se financia con fondos gananciales, la titularidad corresponderá a la sociedad de gananciales por
dichas aportaciones y cada uno podrá practicar la deducción por el 50% que le corresponde del pago de
dicho préstamo.
Si la procedencia de los fondos fuera, en todo o en parte, de origen privativo, circunstancia que deberá
probarse mediante cualquier medio de prueba, la titularidad del bien deberá atribuirse en dicha parte
exclusivamente al cónyuge titular de dichos fondos y no a la sociedad de gananciales, correspondiendo a
éste la deducción de dichas cantidades.
NORMATIVA: Consulta de la D.G.T. 1790 - 2003 , de 31 de octubre de 2003. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 0890 - 2006 , de 10 de marzo de 2006. Arts. 1346, 1354 y 1357 del Código Civil
REFERENCIA: 128082-GANANCIALES: VIVIENDA ANTES MATRIMONIO. ATRIBUCION PRIVATIVA
PREGUNTA: Contribuyente que en 2007 contrae matrimonio en régimen de gananciales,
constituyendo la residencia habitual del matrimonio una vivienda adquirida en 2005 por su
cónyuge, la cual está gravada con un préstamo hipotecario que todavía están pagando.
¿Corresponde, en cualquier caso, la deducción por los pagos realizados a partir del matrimonio
por mitad a ambos cónyuges?
RESPUESTA: Tras contraer matrimonio en régimen de gananciales, la vivienda de origen privativo, en
proceso de financiación, se constituye en la residencia habitual del matrimonio. De financiarse con fondos
gananciales, la titularidad corresponderá, en principio, en proindiviso al cónyuge titular originario, por su
aportación anterior al matrimonio, y a la sociedad de gananciales en la proporción que represente la
aportación ganancial, por lo que cada cónyuge podrá practicar la deducción por adquisición de vivienda
habitual por el 50% que le corresponde del pago por las cantidades amortizadas.
Ahora bien, este criterio que pudiera derivar de la aplicación de los artículos 1.354 y 1.357 del Código Civil
puede resultar alterado por los cónyuges en el ejercicio de su autonomía de voluntad, excluyendo su
aplicación, y atribuir al bien adquirido la condición que mejor les parezca, debiendo probarse por cualquier
medio de prueba. Si los cónyuges dieran a la vivienda habitual el carácter de bien privativo del titular
originario en su totalidad, dejando expresa constancia de ello, la deducción por su adquisición le
correspondería únicamente al mismo por su condición de titular, y ello aunque su financiación se realizara
con dinero ganancial. Deducción que, de hacerse a cargo de fondos de la sociedad de gananciales, sólo
podría practicar respecto a la mitad del importe invertido, esto es, la participación que le corresponde en
la sociedad de gananciales. A su vez, dicho titular será deudor respecto del otro cónyuge en el 50% de las
cantidades abonadas constante la sociedad de gananciales y durante el matrimonio. Si se abonase con
fondos privativos del titular de la vivienda podría deducir el 100%.
NORMATIVA: Consulta de la D.G.T. 1790 - 2003 , de 31 de octubre de 2003. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 0890 - 2006 , de 10 de octubre de 2006. Arts. 1346, 1354 y 1357 del Código Civil
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REFERENCIA: 126844-AMPLIACIÓN
COMUNICACIÓN
DE
VIVIENDA:
VIVIENDAS
SIN
POSIBILIDAD
DE
PREGUNTA: Se adquiere vivienda en el piso superior pero en diagonal con la vivienda habitual, sin
que exista posibilidad de comunicar interiormente ambas viviendas. ¿Podría considerarse
ampliación de vivienda?
RESPUESTA: Dentro del concepto de ampliación debe entenderse comprendida tanto la adquisición de
una vivienda contigua como de una vivienda situada en un nivel inmediatamente superior o inferior, con el
fin de unirla a la vivienda habitual y aumentar la superficie habitable de la misma. Para ello es necesario
unir interiormente ambas viviendas. Por tanto, en el caso planteado no sería posible admitir la deducción
por ampliación de vivienda.
NORMATIVA: Artículo 68 .1 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 55 .1.1º Real Decreto
41775 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T. 0655 - 2002 , de 06 de Mayo de 2002
REFERENCIA: 126845-CONSTRUCCION: PLAZO TERMINACION OBRAS.
PREGUNTA: En los casos de construcción de la vivienda habitual por parte del contribuyente
¿Cuál es el plazo para terminar las obras? ¿En qué fecha se entienden terminadas las obras a
efectos de la aplicación de la deducción por adquisición de vivienda habitual?
RESPUESTA: Cuando el contribuyente satisface directamente los gastos derivados de la ejecución de las
obras o entrega cantidades a cuenta al promotor las obras deben finalizar en un plazo no superior a
cuatro años desde el inicio de la inversión.
En cuanto a la fecha en que se entiende adquirida la vivienda habrá que distinguir:
a) auto-promoción cuando el contribuyente satisface directamente los gastos de ejecución: Se
considerará fecha de adquisición la de terminación de las obras tomándose, en principio, la fecha de
escritura de declaración de obra nueva, salvo que se acredite, por cualquier medio de prueba admitido en
derecho, que la finalización de las obras se produjo con anterioridad a la fecha de dicha escritura.
b) entregas al promotor: la fecha de adquisición será cuando, suscrito el contrato de compraventa, se
realice la entrega de la cosa vendida (puesta en poder y posesión de la cosa, entrega de llaves o títulos
de pertenencia, otorgamiento de escritura publica,...)
NORMATIVA: Artículo 55 .1.1º Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T.
0195 - 2003 , de 11 de febrero de 2003. Consulta de la D.G.T. 1987 - 2003 , de 26 de noviembre de 2003.
Consulta de la D.G.T. 1387 - 2003 , de 23 de septiembre de 2003. Consulta Vinculante de la D.G.T. V
1008 - 2008 , de 22 de mayo de 2008. ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: referencias nº 126846
CONSTRUCCIÓN: AMPLIACION PLAZO TERMINACIÓN OBRAS y 126848 CONSTRUCCIÓN: INICIO
CÓMPUTO DE PLAZO
REFERENCIA: 126846-CONSTRUCCIÓN: AMPLIACION PLAZO TERMINACIÓN OBRAS
PREGUNTA: En los casos de construcción de la vivienda habitual ¿Cuando puede ampliarse el
plazo de terminación de las obras?
RESPUESTA: Con carácter general, la terminación de la construcción ha de producirse en el plazo de 4
años desde el inicio de la inversión. No obstante, dicho plazo podrá ampliarse:
a) si el promotor se hallase en situación de concurso, el plazo quedará ampliado en otros 4 años.
b) si es debido a otras circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente que supongan la
paralización de las obras, puede solicitarse la ampliación del plazo inicial por otros 4 años, durante los 30
días siguientes a dicho incumplimiento.
NORMATIVA: Artículo 55 .1.1º, 3 y 4 Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo de 2007. Consulta
Vinculante de la D.G.T. V 2261 - 2007 , de 26 de octubre de 2007. ENLACES CON OTRAS
REFERENCIAS: referencias nº 126845 CONSTRUCCION: PLAZO TERMINACION OBRAS y 126848
CONSTRUCCIÓN: INICIO CÓMPUTO DE PLAZO.
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REFERENCIA: 126848-CONSTRUCCIÓN: INICIO CÓMPUTO DE PLAZO
PREGUNTA: ¿Cuál es el plazo para construir la vivienda habitual sobre un solar adquirido por el
contribuyente?
RESPUESTA: Se asimila a adquisición de vivienda la construcción de esta, siempre que las obras
finalicen en un plazo no superior a 4 años.
Este plazo de 4 años se computará a partir del momento del inicio de la inversión, esto es, a partir del
momento en que el contribuyente satisfaga gastos derivados de la construcción por los cuales se
beneficie de la deducción en cuota por construcción de vivienda habitual.
Por tanto, el plazo no se inicia necesariamente con la compra del terreno si no dedujese por tal
adquisición, sino desde el momento en que opte aplicar la deducción por cantidades satisfechas en su
adquisición o por pagos por cualquier otro concepto, de los contemplados en la normativa, relacionados
con la nueva vivienda.
NORMATIVA: Artículo 55 .1.1º Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T.
0429 - 2004 , de 26 de enero de 2004. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 1455 - 2006 , de 11 de julio de
2006. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 2106 - 2005 , de 18 de octubre de 2005
REFERENCIA: 127510-VIVIENDA HABITUAL: VENTA EN CONSTRUCCION
PREGUNTA: Contribuyente que adquiere una vivienda en construcción, realizando pagos hasta
que ésta finalice. Durante dicha construcción cambian sus circunstancias laborales y obtiene un
traslado laboral a otra provincia que necesariamente exige el cambio de domicilio, por lo que
vende la vivienda que actualmente está adquiriendo para comprar otra en su nuevo destino.
Puesto que debe trasladarse a otra provincia con motivo de cambio de empleo ¿Pierde el derecho
por las deducciones practicadas por adquisición de vivienda habitual? Al ser una circunstancia
que exige el cambio ¿Se mantienen los beneficios fiscales disfrutados hasta ese momento?
RESPUESTA: La normativa excepciona de la obligación de habitar la vivienda de manera efectiva en el
plazo de doce meses, contados desde la fecha de adquisición o terminación de las obras cuando se
produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan
la ocupación de la vivienda.
No obstante, para poder considerar una vivienda como habitual, es necesario su previa adquisición. Por
tanto, si se transmiten los derechos que sobre la vivienda se tienen, sin haber llegado a adquirir
jurídicamente la vivienda, se perderá el derecho a las deducciones practicadas con motivo del proceso de
su adquisición.
Por el contrario, si una vez adquirida la vivienda se diese alguna circunstancia que necesariamente
obligase al cambio, bien con anterioridad a la ocupación o, con posterioridad, pero antes de residir tres
años en ella, no se perdería el derecho por las deducciones practicadas, sin perjuicio de que no pueda
seguir aplicando deducción ya que a partir de el momento del traslado ya no constituye su vivienda
habitual
NORMATIVA: Artículo 54 .1 y 2 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta Vinculante
de la D.G.T. V 1122 - 2005 , de 15 de junio de 2005. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 2071 - 2005 , de
17 de octubre de 2005
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REFERENCIA: 126863-VIVIENDA HABITUAL: CIRCUNSTANCIAS DE CAMBIO ANTES DE 3 AÑOS
PREGUNTA: ¿Cuáles son las circunstancias que pueden admitirse como determinantes del
cambio de vivienda, a efectos del cumplimiento o no del plazo de residencia de los 3 años exigido
para que una vivienda tenga el carácter de habitual?
RESPUESTA: Se entiende por vivienda habitual la edificación en la que el contribuyente resida durante
un plazo continuado de, al menos 3 años. No obstante, la normativa establece que se entenderá que la
vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el
fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de
domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del
primer empleo, o cambio de empleo u otras análogas justificadas.
También se entiende como circunstancia que necesariamente exige el cambio de vivienda, cuando la
anterior resulte inadecuada en razón a la minusvalía.
En cuanto a los motivos que exigen el cambio, debe entenderse que éste ha de venir avalado por
circunstancias concurrentes que lo hagan exigible de manera necesaria, entendiendo por necesidad
aquellas circunstancias ajenas a la mera voluntad o conveniencia del contribuyente. No obstante, la
justificación podrá hacerse por cualquier medio de prueba admisible en Derecho, siendo la Administración
Tributaria quien valore las pruebas aportadas.
NORMATIVA: Artículo 68 1.3º Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 54 .1 Real Decreto
439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Artículo 68 .1.4º.f) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006.
Consulta de la D.G.T. 1882 - 1999 , de 15 de Octubre de 1999. Consulta de la D.G.T. 2349 - 2000 , de 15
de Diciembre de 2000. Consulta de la D.G.T. 1389 - 2003 , de 23 de Septiembre de 2003. Consulta
Vinculante de la D.G.T. V 0377 - 2007 , de 26 de febrero de 2007. Consulta Vinculante de la D.G.T. V
0580 - 2006 , de 31 de marzo de 2006.
REFERENCIA: 128196-VIVIENDA
DISCAPACIDAD
HABITUAL:
CAMBIO
ANTES
DE
TRES
AÑOS
POR
PREGUNTA: Matrimonio adquiere una vivienda en la que residen desde su compra. No obstante
antes de que transcurran tres años desde su adquisición se traslada a una nueva vivienda debido
a la discapacidad de uno de los cónyuges. ¿Se pierde el derecho por las deducciones practicadas
al no llegar a vivir tres años en ella?
RESPUESTA: La Ley de IRPF establece que se entenderá como circunstancia que necesariamente exige
el cambio de vivienda, cuando la anterior resulte inadecuada en razón a la discapacidad.
No obstante, y tratándose de una cuestión de hecho, será necesario valorar el alcance y la gravedad de la
minusvalía, su evolución y consecuencias en cada caso concreto. Por otra parte determinados procesos
de incapacidad si bien no implican por sí mismos y en todos los supuestos la necesidad de cambiar de
domicilio, trasladándose a otro que reúna mejores condiciones, sí pudieran hacer necesario dicho cambio.
En cualquier caso, el contribuyente habrá de poder justificar adecuadamente las circunstancias
manifestadas como necesarias, la inadecuación en tiempo de la vivienda, así como la efectiva residencia
en la misma por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, ante los órganos de gestión e
inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarlas, a requerimiento de los
mismos.
Si se concluye que es necesario el cambio anticipado de residencia, la vivienda habría alcanzado la
consideración de habitual, y, en consecuencia, se mantendría el derecho a las practicadas, siempre y
cuando se cumplieran el resto de circunstancias y condiciones exigidas por el Impuesto.
NORMATIVA: Artículo 68 .1.4º.f) Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 1058 - 2007 , de 25 de mayo de 2007
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REFERENCIA: 126866-VIVIENDA HABITUAL: DUPLICIDAD DE DOMICILIO
PREGUNTA: Contribuyente que tiene su trabajo habitual en una localidad, residiendo durante
cuatro días a la semana en otra localidad, donde viven su esposa e hijos. ¿tendrá esta ultima
vivienda el carácter de habitual y podrán deducir por ella?
RESPUESTA: En general se considera vivienda habitual la edificación que constituya la residencia
durante un plazo continuado de, al menos, tres años. Esta residencia continuada supone una utilización
efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, circunstancias que no se ven alteradas
por las ausencias temporales. No obstante, en aquellos casos en los que hay duplicidad de domicilios y
pudiera haber dudas de cual constituye la residencia habitual, las exigencias de continuidad y
permanencia otorgarían el carácter habitual a aquel domicilio donde se residiera por más tiempo a lo largo
de cada período impositivo puesto que un mismo contribuyente no puede tener más de una vivienda
habitual.
NORMATIVA: Artículo 54 Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo de 2007. Consulta de la DGT 01922003 , de 11 de Febrero de 2003
REFERENCIA: 126870-VIVIENDA HABITUAL: OTORGAMIENTO ESCRITURA POSTERIOR A LA
OBRA
PREGUNTA: Una persona formaliza con una promotora un contrato privado de compraventa de
vivienda en construcción en julio de 2005. A finales de octubre de 2006 la vivienda es terminada.
No obstante la elevación a escritura pública no se produce hasta enero de 2007.
¿Cuál es el momento de adquisición de la vivienda?
RESPUESTA: El artículo 1462 del Código Civil determina que se entenderá entregada la cosa vendida
cuando se ponga en poder y posesión del comprador. Cuando la venta se haga mediante escritura
pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la escritura no
resultare o se dedujere lo contrario.
Por otra parte en el Derecho español se recoge la teoría del título y el modo, de manera que no se
transfiere el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida . La tradición puede realizarse de
múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión
de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura
pública.
Por tanto, además del contrato privado será necesario acreditar la tradición de la vivienda, no siendo
suficiente el hecho de la terminación de las obras. Dicha acreditación podrá realizarse por cualquier medio
de prueba admitido en Derecho, correspondiendo valorar la prueba los órganos de la Administración
Tributaria. A falta de otras pruebas, se entenderá adquirida la propiedad al otorgarse la escritura pública si
de la misma no resultare o se dedujere claramente lo contrario.
NORMATIVA: Artículo 1462 Código Civil , de 24 de julio de 1889. Consulta de la D.G.T. 1387 - 2003 , de
23 de julio de 2003. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 1251 - 2006 , de 29 de junio de 2006. ENLACES
CON OTRAS REFERENCIAS: referencia nº 128026 VIVIENDA HABITUAL: MOMENTO DE
ADQUISCION DE LA VIVIENDA
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REFERENCIA: 128026-VIVIENDA HABITUAL: MOMENTO DE ADQUISCION DE LA VIVIENDA
PREGUNTA: ¿En qué momento se entiende producida la adquisición de la vivienda en el derecho
español?
RESPUESTA: La fecha de adquisición de la vivienda debe entenderse en sentido jurídico. En este
sentido, el Derecho español, según el Tribunal Supremo y la opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la
teoría del título y el modo, de tal manera que: la constancia (...) de un contrato (...) no transfiere por sí solo
el dominio, si no se acredita la tradición de la cosa vendida (Sentencia de 27 de abril de 1983). La
tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la
puesta en poder y posesión de la cosa, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el
otorgamiento de escritura pública.Por tanto, en el derecho español para la transmisión de la propiedad en
una compraventa se exige:
- el acuerdo de voluntades (contrato); y
- la entrega de la cosa vendida (puesta en poder y posesión del comprador, entrega de llaves o de los
títulos de pertenencia). Cuando se haga la venta en escritura publica, el otorgamiento de esta equivaldrá
a la entrega de la casa objeto del contrato, si de la misma escritura no resulta o se deduce lo contrario.
De tal forma que salvo que se pudiera acreditar que la adquisición tuvo lugar en una fecha anterior a la de
otorgamiento de última escritura pública, ésta será la fecha de adquisicion, lo que siendo una cuestión de
hecho deberá quedar acreditado mediante las pruebas aportadas.
NORMATIVA: Consulta Vinculante de la D.G.T. V 0290 - 2006 , de 17 de febrero de 2006. Arts.
609,1254,1258,1445,1450,1462 y 1464 Código Civil. ENLACES CON OTRAS REFERENCIAS: referencia
nº 126870 VIVIENDA HABITUAL: OTORGAMIENTO ESCRITURA POSTERIOR A LA OBRA
REFERENCIA: 126870-VIVIENDA HABITUAL: OTORGAMIENTO ESCRITURA POSTERIOR A LA
OBRA
PREGUNTA: Una persona formaliza con una promotora un contrato privado de compraventa de
vivienda en construcción en julio de 2005. A finales de octubre de 2006 la vivienda es terminada.
No obstante la elevación a escritura pública no se produce hasta enero de 2007.
¿Cuál es el momento de adquisición de la vivienda?
RESPUESTA: El artículo 1462 del Código Civil determina que se entenderá entregada la cosa vendida
cuando se ponga en poder y posesión del comprador. Cuando la venta se haga mediante escritura
pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la escritura no
resultare o se dedujere lo contrario.
Por otra parte en el Derecho español se recoge la teoría del título y el modo, de manera que no se
transfiere el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida . La tradición puede realizarse de
múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión
de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura
pública.
Por tanto, además del contrato privado será necesario acreditar la tradición de la vivienda, no siendo
suficiente el hecho de la terminación de las obras. Dicha acreditación podrá realizarse por cualquier medio
de prueba admitido en Derecho, correspondiendo valorar la prueba los órganos de la Administración
Tributaria. A falta de otras pruebas, se entenderá adquirida la propiedad al otorgarse la escritura pública si
de la misma no resultare o se dedujere claramente lo contrario.
NORMATIVA: Artículo 1462 Código Civil , de 24 de julio de 1889. Consulta de la DGT 1387-2003, de 23
de julio de 2003. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 1251 - 2006 , de 29 de junio de 2006
REFERENCIA: 126868-VIVIENDA HABITUAL: SEPARACION PAREJA DE HECHO
PREGUNTA: ¿Puede considerarse la ruptura de una pareja de hecho como una de las
circunstancias que necesariamente exigen el cambio de domicilio antes de haberse completado el
plazo de tres años sin que se pierda el derecho a la consideración de vivienda habitual?
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RESPUESTA: En principio, no puede hacerse una asimilación sin más entre la separación matrimonial y
la separación de una pareja de hecho. La ley de IRPF, al referirse a la separación matrimonial como una
de las circunstancias que necesariamente exigen el cambio de vivienda, únicamente se limitar a recoger
una de las consecuencias legales de la separación matrimonial.
No obstante, la normativa establece que no se perderá el carácter de vivienda habitual cuando concurra
cualquier circunstancia que necesariamente exija el cambio antes de tres años, siempre que dicha
circunstancia sea ajena a la mera voluntad o conveniencia del contribuyente.
Por tanto, la separación de una pareja de hecho, no puede equipararse a la separación mantrimonial, de
manera que suponga automáticamente la acreditación de circunstancias que obliguen al cambio, sino que
a la vista de las pruebas aportadas por el contribuyente deberá valorarse cada caso concreto.
NORMATIVA: Artículo 54 .1 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T.
0165 - 2003 , de 07 de febrero de 2003. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 2392 - 2005 , de 25 de
noviembre de 2005
REFERENCIA: 128761-VIVIENDA HABITUAL: ADQUISICION MITAD CONYUGE ANTES 3 AÑOS
PREGUNTA: Matrimonio que adquiere en 1995, para su sociedad de gananciales, la vivienda que
constituyó desde ese momento su vivienda habitual. En 2005 se divorcian liquidándose la
sociedad de gananciales, adjudicándose uno de ellos 100 por 100 de la vivienda que sigue
constituyendo su vivienda habitual.
¿Puede ser considerada el total de la misma como vivienda habitual aunque se venda antes de tres
años desde que se adjudicó, a efectos de aplicar la exención por reinversión en una nueva
vivienda habitual, o sólo el 50% de la misma?
RESPUESTA: Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que
constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, los beneficios
fiscales vinculados a la vivienda habitual: adquisición, exención por reinversión y exención por transmisión
por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia,
están ligados a la titularidad del pleno dominio, aunque sea compartido, de la vivienda.
Puesto que el contribuyente ha residido de manera continuada en la vivienda más de tres años, como
titular del pleno dominio de una mitad indivisa de la vivienda, habiendo adquirido la titularidad de la otra
mitad dentro de los tres años anteriores a la transmisión, dicha parte no reunirá en su totalidad los
requisitos para ser considerada como vivienda habitual.
Es decir sólo el 50% de la misma tendrá la consideración de vivienda habitual, gozando de los beneficios
fiscales inherentes a la misma.
NORMATIVA: Artículo 54 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta Vinculante de la
D.G.T. V 0676 - 2008 , de 03 de abril de 2008
REFERENCIA: 126848-CONSTRUCCIÓN: INICIO CÓMPUTO DE PLAZO
PREGUNTA: ¿Cuál es el plazo para construir la vivienda habitual sobre un solar adquirido por el
contribuyente?
RESPUESTA: Se asimila a adquisición de vivienda la construcción de esta, siempre que las obras
finalicen en un plazo no superior a 4 años.
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Este plazo de 4 años se computará a partir del momento del inicio de la inversión, esto es, a partir del
momento en que el contribuyente satisfaga gastos derivados de la construcción por los cuales se
beneficie de la deducción en cuota por construcción de vivienda habitual.
Por tanto, el plazo no se inicia necesariamente con la compra del terreno si no dedujese por tal
adquisición, sino desde el momento en que opte aplicar la deducción por cantidades satisfechas en su
adquisición o por pagos por cualquier otro concepto, de los contemplados en la normativa, relacionados
con la nueva vivienda.
NORMATIVA: Artículo 55 .1.1º Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T.
0429 - 2004 , de 26 de enero de 2004. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 1455 - 2006 , de 11 de julio de
2006. Consulta Vinculante de la D.G.T. V 2106 - 2005 , de 18 de octubre de 2005
REFERENCIA: 126845-CONSTRUCCION: PLAZO TERMINACION OBRAS.
PREGUNTA: En los casos de construcción de la vivienda habitual por parte del contribuyente
¿Cuál es el plazo para terminar las obras? ¿En qué fecha se entienden terminadas las obras a
efectos de la aplicación de la deducción por adquisición de vivienda habitual?
RESPUESTA: Cuando el contribuyente satisface directamente los gastos derivados de la ejecución de las
obras o entrega cantidades a cuenta al promotor las obras deben finalizar en un plazo no superior a
cuatro años desde el inicio de la inversión.
En cuanto a la fecha en que se entiende adquirida la vivienda habrá que distinguir:
a) auto-promoción cuando el contribuyente satisface directamente los gastos de ejecución: Se
considerará fecha de adquisición la de terminación de las obras tomándose, en principio, la fecha de
escritura de declaración de obra nueva, salvo que se acredite, por cualquier medio de prueba admitido en
derecho, que la finalización de las obras se produjo con anterioridad a la fecha de dicha escritura.
b) entregas al promotor: la fecha de adquisición será cuando, suscrito el contrato de compraventa, se
realice la entrega de la cosa vendida (puesta en poder y posesión de la cosa, entrega de llaves o títulos
de pertenencia, otorgamiento de escritura publica,...)
NORMATIVA: Artículo 55 .1.1º Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T.
0195 - 2003 , de 11 de febrero de 2003. Consulta de la D.G.T. 1987 - 2003 , de 26 de noviembre de 2003.
Consulta de la D.G.T. 1387 - 2003 , de 23 de septiembre de 2003. Consulta Vinculante de la D.G.T. V
1008 - 2008 , de 22 de mayo de 2008
REFERENCIA: 126977-DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN PRÉSTAMO VIVIENDA VENDIDA
PREGUNTA: ¿Puede practicarse deducción por adquisición de vivienda un contribuyente que
vende su vivienda habitual y cancela con el importe obtenido, el préstamo que solicitó para su
compra?
RESPUESTA: No. Si el contribuyente amortiza el préstamo pendiente con el importe obtenido en la venta
una vez transmitida la vivienda, no podrá aplicar la deducción por adquisición de vivienda, ya que a partir
de dicha venta ya no está financiando su vivienda habitual. No obstante si la amortización del préstamo se
realizase con anterioridad a la transmisión de la propiedad de la vivienda podría practicarse la deducción.
En este caso, para que la ganancia patrimonial pueda considerarse totalmente exenta por reinversión,
sería preciso aplicar el importe total de la venta a la compra de la nueva vivienda.
NORMATIVA: Artículo 68 .1 Ley 35 / 2006 , de 28 de noviembre de 2006. Artículo 59 Real Decreto 439 /
2007 , de 30 de marzo de 2007. Consulta de la D.G.T. 1531 - 2004 , de 02 de agosto de 2004. Consulta
Vinculante de la D.G.T. V 0338 - 2007 , de 22 de febrero de 2007
REFERENCIA: 126981-DEVOLUCIÓN DEDUCCIONES POR NO OBLIGADO A DECLARARPREGUNTA: Un contribuyente pierde la deducción por las aportaciones realizadas a una cuenta
vivienda por no haber adquirido esta en el plazo previsto. ¿Cómo procede a devolver las
deducciones si no esta obligado a declarar?
RESPUESTA: La pérdida del derecho a las deducciones practicadas en ejercicios anteriores no determina
la obligación de declarar para reintegrar su importe. Si el contribuyente no está obligado a declarar podrá
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reintegrar el importe de las deducciones indebidamente practicadas, junto con los intereses de demora
correspondientes, mediante la presentación de declaración complementaria a la del ejercicio en que se
incluyó la deducción indebida. Todo ello sin perjuicio de la posibilidad que siempre tiene de presentar
declaración con arreglo a las normas generales.
NORMATIVA: Artículo 56 Real Decreto 439 / 2007 , de 30 de marzo de 2007. Artículo 96 Ley 35 / 2006 ,
de 28 de noviembre de 2006. Informe de la D.G.T. de 17 de marzo de 2000
REFERENCIA: 129278-DEDUCCIÓN POR GASTOS DE GUARDERÍAS
PREGUNTA: ¿En qué consiste la deducción por gastos de custodia de hijos menores de 3 años en
guarderías y centros escolares?
RESPUESTA: Por los gastos de custodia no ocasional en guarderías y centros de primer ciclo de
educación infantil de hijos menores de 3 años, los residentes en la Comunitat Valenciana pueden deducir
el 15 por 100 de las cantidades satisfechas en el período impositivo, con un máximo de 265 euros
anuales por cada hijo.
Para poder aplicar la deducción deberán cumplirse los siguientes requisitos:
1º) Que los padres que convivan con el menor desarrollen actividades por cuenta propia o ajena por las
que perciban rendimientos del trabajo o de actividades económicas.
2º) Que la suma de la base liquidable general y la base liquidable del ahorro del contribuyente no sea
superior a 27.245 euros si la tributación es individual o a 44.074 euros si es conjunta.
Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la deducción, su importe se prorrateará entre ellos
por partes iguales. El límite de esta deducción se prorrateará por el número de días del periodo impositivo
en que el hijo sea menor de 3 años.
NORMATIVA: Artículo 4.Uno.e) Ley 13/1997, de 23 de diciembre, de la Comunitat Valenciana (redacción
Ley 14/2007). Informe de la Comunitat Valenciana de 20 de octubre de 2005
REFERENCIA: 127283-LIQUIDACIÓN PROVISIONAL: NO OBLIGADOS A DECLARAR
PREGUNTA: ¿Puede la Administración practicar liquidación provisional de oficio a aquellos
contribuyentes que no estén obligados a declarar?
RESPUESTA: A los contribuyentes que no tengan que presentar declaración, sólo se les practicará
liquidación provisional de oficio en los siguientes casos:
a) cuando los datos facilitados por el contribuyente al pagador de rendimientos del trabajo sean falsos,
incorrectos o inexactos, habiéndose practicado, como consecuencia, unas retenciones inferiores a las que
habrían sido procedentes. Para ello sólo se computarán las retenciones derivadas de los datos facilitados
al pagador.
b) cuando soliciten la devolución que corresponda mediante la presentación de la oprtuna autoliquidación
o del borrador debidamente suscrito o confirmado, la liquidación provisional que pueda practicar la
Administración tributaria no podrá implicar a cargo del contribuyente ninguna obligación distinta a la
restitución de lo previamente devuelto más el interés de demora.
Todo ello sin perjuicio de la posterior comprobación o investigación que pueda hacer la Administración
tributaria.
NORMATIVA: Artículo 102 Ley 35 / 2006 , de 29 de noviembre de 2006. Artículo 66 Real Decreto 439 /
2007 , de 30 de marzo de 2007.
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