Consultas. - informaTributaria.com

Consultas Boletín Uno.
Las cuotas de IVA soportadas en atenciones a clientes y gastos por desplazamiento y manutención son
deducibles en la medida en que los gastos lo sean en la imposición directa.
T.E.A.C. (Sala)
Fecha: 22 de enero de 2015
Arts. 96.1.6 y 119.2 L.I.V.A. (L37/1992)
Las cuotas de IVA soportadas en atenciones a clientes y gastos por desplazamiento y manutención son
deducibles en la medida en que los gastos lo sean en la imposición directa, donde, de acuerdo con la
normativa reguladora del IS, lo son aquellos realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de
bienes y prestación de servicios, además de aquellos que estén correlacionados con los ingresos. Ello ocurre
en el supuesto examinado, donde la entidad no establecida celebra seminarios en el territorio de aplicación del
impuesto con concesionarios de sus productos para presentar nuevos productos, información, servicios
técnicos, etc.
Consecuencia de ello, las cuotas soportadas pueden ser objeto de devolución a no establecidos al cumplir la
condición prevista en el Art. 119.Dos.4º de la LIVA, dado que cumplen los requisitos establecidos en el Título
VIII de la Ley del IVA, y más concretamente, no encontrarse dentro de las cuotas no deducibles previstas en el
Art. 96 de la LIVA.
Criterio aún no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del artículo 239.7 LGT.
En la Villa de Madrid, en la fecha indicada, en la reclamación económico-administrativa que pende de
resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por D. Javier Martín Martín
en nombre y representación de P... FRANCE S.A., con NIF: ... y domicilio a efectos de notificaciones en ... contra
Acuerdo de resolución de recurso de reposición de la Oficina Nacional de Gestión Tributaria - IVA No Residentes
del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, de fecha 8 de
marzo de 2012 (referencia ...), por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto frente al Acuerdo
de 6 de septiembre de 2011 por el que se deniega la devolución de las cuotas de IVA soportadas por
empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto correspondientes al
primer trimestre del ejercicio 2010, y por un importe de 17.150,07 euros.
NUM-CONSULTAV0114-14
ORGANOSG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
FECHA-SALIDA20/01/2014
NORMATIVARIS RD 1777/2004 arts. 58, 62-1
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 140
DESCRIPCION-HECHOSLa entidad consultante es arrendataria de bienes inmuebles. La factura de
arrendamiento, aparte del precio del alquiler, puede contener otros gastos como basuras, comunidad de
propietarios, impuestos como el IBI, etc.
CUESTION-PLANTEADASi los gastos mencionados (basuras, comunidad de propietarios, IBI, etc.) forman parte
de la base de retención a cuenta del impuesto personal del arrendador junto con el precio del alquiler.
CONTESTACION-COMPLETAEl artículo 140 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS),
aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece la obligación de las entidades que
satisfagan o abonen rentas sujetas al Impuesto de practicar la retención o efectuar ingreso a cuenta de la
cantidad que se determine reglamentariamente, así como de ingresar su importe en el Tesoro, en los casos y
formas que se establezca.
El ámbito de las rentas sujetas a retención ha sido concretado en el Reglamento del Impuesto sobre
Sociedades (RIS), aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, en su artículo 58, que extiende la
obligación de practicar retención a las rentas procedentes de arrendamientos de bienes inmuebles urbanos.
En cuanto a la base para calcular el importe de la retención, el apartado 1 del artículo 62 del RIS establece:
“1. Con carácter general, constituirá la base para el cálculo de la obligación de retener la contraprestación
íntegra exigible o satisfecha.”
La normativa del Impuesto sobre Sociedades no determina de forma expresa si la base de la retención debe
incluir los gastos asociados al alquiler (basuras, comunidad de propietarios, IBI…).
No obstante, en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al definir la base de retención,
se refiere a la “cuantía total”, y de forma más concreta, en materia de arrendamientos, el artículo 100 del
Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIS), aprobado por Real Decreto 439/2007,
de 30 de marzo, dispone que la retención se practicará “(…) sobre todos los conceptos que se satisfagan al
arrendador, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido. (…)”
Por tanto, en los casos de arrendamientos de inmuebles, se debe entender por contraprestación íntegra el
importe de la renta devengada así como los gastos que el arrendador repercuta al arrendatario, tales como los
gastos de basura, comunidad de propietarios o IBI.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la
Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Nº. Consulta: V2354-14
Repercusión al arrendatario de los gastos de comunidad e IBI. Inclusión en la base imponible del
arrendamiento.
Fecha: 9 de septiembre de 2014
Art. 78 L.I.V.A. (L37/1992)
DESCRIPCION DE LOS HECHOS
Repercusión de gastos como recibo de la comunidad de propietarios y el I.B.I. sobre el arrendatario de unas
oficinas.
CUESTION PLANTEADA
Inclusión del referido tributo en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.
CONTESTACION
Primero.- El artículo 78, apartado uno y apartado dos, número 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone lo siguiente:
“Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las
operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:
1º. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro
crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de
las accesorias a la misma.”.
De acuerdo con lo anterior, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido está constituida por el
importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedente del destinatario o de
terceras personas, incluyéndose en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo a favor de quien
realice la operación gravada, derivado tanto de la prestación principal como de las accesorias de la misma.
Segundo.- En relación con la determinación de la base imponible en los arrendamientos de bienes inmuebles
sujetos y no exentos al Impuesto sobre el Valor Añadido, esta Dirección General de Tributos, entre otras, en sus
Resoluciones de 7 de febrero de 1986 (BOE del 11), 13 de marzo de 1986 (BOE del 20) y 2 junio de 1986
(BOE del 13) ha determinado lo siguiente: "Se incluyen en el concepto de contraprestación, no solamente el
importe de la renta, sino también las cantidades asimiladas a la renta y cualquier otro crédito efectivo del
arrendador frente al arrendatario derivado de la prestación arrendaticia y de otras accesorias a la misma.".
Entre los conceptos que, según las citadas Resoluciones, forman parte de la base imponible de las operaciones
de arrendamiento de inmuebles sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre que se repercutan al
arrendatario, se enuncian los siguientes: contribución territorial urbana (actual Impuesto sobre Bienes
Inmuebles; IBI), cuota de participación en los gastos generales (incluidos el sueldo del portero o conserje),
repercusiones por obras, repercusiones por suministros energéticos y otros conceptos análogos.
En consecuencia con todo lo anterior, y de acuerdo con la reiterada doctrina de este Centro directivo (por todas,
la consulta número V2519-11, de 21 de octubre de 2011), la base imponible del Impuesto sobre el Valor
Añadido en el arrendamiento de unas oficinas a que se refiere el escrito de consulta, estará constituida por el
importe total de la contraprestación del referido servicio, incluyéndose en dicho concepto no solamente el
importe de la renta, sino también las cantidades asimiladas a la renta y cualquier crédito efectivo derivado de
la prestación de servicios y de otras accesorias a la misma, como el importe de los suministros (agua y energía
eléctrica) y los gastos de comunidad que se señalan en el escrito de consulta y que, según la legislación
aplicable o las cláusulas contractuales, se repercutan por el arrendador al arrendatario.
Lógicamente sólo debe trasladarse el gasto real correspondiente a dichos gastos, excluido, en su caso, el
Impuesto sobre el Valor Añadido que grava los mismos, ya que el arrendador podrá normalmente deducir el
Impuesto soportado en los gastos o suministros contratados y sólo debería incluir en la base imponible del
Impuesto el importe que es efectivamente gasto para el mismo, es decir, el importe neto sin el Impuesto sobre
el Valor Añadido correspondiente a los citados gastos.
No obstante, si por acuerdo entre las partes o por decisión del arrendador, se repercutiera al arrendatario una
cantidad superior al gasto efectivamente realizado, incluyendo, entre las cantidades que por estos conceptos
se cobra al arrendatario, partidas que no constituyen gastos reales, como por ejemplo el propio Impuesto
soportado y deducible, esa cantidad superior también formaría parte de la base imponible sujeta a gravamen
por este tributo.
Segundo.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo
89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
CONSULTA VINCULANTE FECHA-SALIDA 21/01/2015 (V0212-15)
DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS:
Rendimientos del trabajo no satisfechos pero con retenciones ingresadas en el Tesoro Público.
CUESTIÓN PLANTEADA:
Imputación temporal de las retenciones.
CONTESTACION-COMPLETA:
Las retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas constituyen una
modalidad de pagos a cuenta que opera —con la excepción correspondiente a los rendimientos del capital
mobiliario y ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión o reembolso de acciones y participaciones de
instituciones de inversión colectiva, que lleva la retención a un momento anterior— cuando se satisfacen las
rentas sujetas a la misma, pues esa es precisamente la naturaleza de la retención: detracción que se efectúa
cuando se realiza un pago. Ello queda claro en la redacción del artículo 78 del Reglamento del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31),
donde se establece lo siguiente:
“1. Con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o
abonen las rentas correspondientes.
2. En los supuestos de rendimientos del capital mobiliario y ganancias patrimoniales derivadas de la
transmisión o reembolso de acciones y participaciones de instituciones de inversión colectiva, se atenderá a lo
previsto, respectivamente, en los artículos 94 y 98 de este Reglamento”.
Por tanto, en relación con el caso planteado procede señalar la improcedencia de las “retenciones”
respecto a unos rendimientos del trabajo que todavía no han sido satisfechos.
Dicho lo anterior, por lo que respecta a la imputación temporal de las retenciones en la declaración del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tal asunto se encuentra resuelto en el artículo 79 del mismo
Reglamento cuando dispone que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al
período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del
momento en que se hayan practicado”.
Lo recogido en el párrafo anterior nos lleva a su vez al artículo 14 de la Ley 35/2006, de 28 de
noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los
Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en
su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación al período
impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 incluye
unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su
párrafo b), donde se establece lo siguiente:
“Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del
trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos,
practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo
alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se
considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del
inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto”.
Conforme con lo expuesto, las “retenciones practicadas” sobre unos rendimientos del trabajo no
satisfechos no pueden ser objeto de imputación temporal en tanto no sean imputables los rendimientos de los
que aquellas proceden.
Por otra parte, el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones se encuentra regulado en los
artículos 126 a 129 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección
tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado
por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre).
El último de los artículos citados regula las especialidades del procedimiento de rectificación cuando la
autoliquidación se refiere a retenciones, ingresos a cuenta o cuotas soportadas, remitiéndose en cuanto a la
legitimación para instar el procedimiento de rectificación y el beneficiario del derecho a la eventual devolución
al artículo 14 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria,
en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (BOE del
día 27).
De acuerdo con el primer apartado del citado artículo 14, letras a) y b), pueden solicitar la devolución
de ingresos indebidos, no solo los obligados tributarios que hubieran realizado el eventual ingreso indebido, en
este caso el “retenedor”, sino también las personas que “hayan soportado” la retención considerada indebida,
circunstancia esta última que en el presente caso no se ha producido.
En todo caso, una vez instado el procedimiento de rectificación, corresponderá a la Administración
tributaria gestora, en este caso la Agencia Estatal de Administración Tributaria, la valoración de la concurrencia
de los presupuestos de hecho y de derecho determinantes de la eventual procedencia de la rectificación de la
autoliquidación y, en su caso, devolución de ingresos indebidos.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del
artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).