El aspecto temporal en el IGV (Parte I)

I
Contenido
El aspecto temporal en el IGV (Parte I) ........................................................................................................................... I - 1
INFORMES TRIBUTARIOS Tratamiento Tributario de las Rentas de Capital a propósito del Decreto Legislativo
Nº 972 vigente a partir del 01-01-09 .............................................................................................................................. I - 4
La Incidencia Tributaria Contable por la entrega a clientes de Vales para Consumo .............
IGV saldo a favor aplicado a un establecimiento de hospedaje ................................................................
Servicios incluidos dentro del ámbito de aplicación del Sistema de Detracciones del
ACTUALIDAD Y IGV .................................................................................................................................................................................................................
APLICACIÓN PRÁCTICA Errores frecuentes en el llenado de las Guías de Remisión Remitente ...............................................
La Planificación Fiscal Internacional y su relación con los Precios de Transferencia
en la coyuntura actual .................................................................................................................................................................
Barreras burocráticas, a propósito de la Resolución Nº 0012-2008/CAM-INDECOPI ............
I-9
I-13
I-16
I-18
I-19
I-22
NOS PREG. Y CONTESTAMOS ............................................................................................................................................................................................................................ I-24
ANÁLISIS JURISPRUDENCIAL ¿Cuál es el tratamiento tributario de las canastas de Navidad? .............................................................. I-27
JURISPRUDENCIA AL DÍA ............................................................................................................................................................................................................................ I-29
GLOSARIO TRIBUTARIO ............................................................................................................................................................................................................................ I-29
El aspecto temporal en el IGV (Parte I)
Ficha Técnica
Autor : Dr. Francisco J. Ruiz de Castilla Ponce de
León*
Título : El aspecto temporal en el IGV (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda
Quincena de Noviembre 2008
1. Introducción
Cuando el legislador estructura un tributo
comienza por la elaboración de la hipótesis de incidencia, con especial cuidado
en el aspecto temporal.
Por otra parte –en el terreno de la realidad– todo hecho sometido a imposición
(hecho imponible) tiene una dimensión
temporal.
Es muy importante distinguir entre ambos aspectos técnicos, pues se desprenden diferentes efectos jurídicos.
En las siguientes páginas realizaremos un
estudio sobre el particular respecto del
impuesto al valor agregado – IVA, con
especial atención en el caso de la venta
de bienes muebles.
2. Hipótesis de incidencia
Geraldo Ataliba1 señala que la hipótesis
de incidencia es la descripción legal del
hecho gravado.
La norma tributaria contiene reglas sobre
los aspectos objetivos, subjetivos, espaciales y temporales del hecho que va a
ser objeto de gravamen.
Jorge Bravo Cucci2 indica que las normas
* Profesor de Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica
del Perú.
1 Ataliba, Geraldo. "Hipótesis de Incidencia Tributaria". Lima, Instituto
Peruano de Derecho Tributario, 1987, p. 66.
2 Braco Cucci, Jorge. Fundamentos de derecho Tributario. Lima,
Palestra Editores, 2003, p. 154.
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relativas al aspecto temporal de la hipótesis de incidencia señalan el momento (fecha) que corresponde al acto gravado.
3. Aspecto temporal de la hipótesis de incidencia en la venta
de bienes muebles
Desde el punto de vista de gestión o
administración de empresas, la venta de
mercaderías es un procedimiento operativo de carácter masivo que realizan las
compañías en todo momento.
En el desarrollo de la actividad de venta
se advierte la presencia de diferentes
etapas.
Existe el pedido de compra por parte del
cliente, la salida del bien de los almacenes, el despacho de la mercadería al
cliente, la facturación, la cobranza, etc.
Cada una de estas actuaciones ocurre en
cierta fecha, de tal modo que pueden
concurrir diferentes fechas a lo largo de
todo el proceso de venta.
Para efectos tributarios se debe preferir
aquella coordenada temporal que se
acerque lo más posible al objeto económico gravado: el consumo y que se encuentre lo más próxima a los elementos
objetivos de la hipótesis de incidencia
tales como la transferencia de la propiedad, el título oneroso, etc.
Además, esta fecha debe ser determinada
(precisa) y verificable (susceptible de
control por parte de la Administración
Tributaria).
En este sentido, parece conveniente
que el legislador se refiera a la fecha
de la emisión del comprobante de la
operación3, la fecha de entrega del bien
3 Se trata de documentos tales como las facturas, boletas, etc.
En rigor, los comprobantes que acabamos de señalar acreditan la
realización de operaciones empresariales. Es un error utilizar la expresión "comprobantes de pago" para referirse a estos documentos.
Segunda Quincena - Noviembre 2008
o la fecha del pago.
Por último, es conveniente advertir que
los aspectos temporales de la hipótesis
de incidencia consisten –en esencia– en
ciertas fechas.
Estas fechas no deben ser confundidas
con los actos que las suscitan.
Desde el punto de vista del factor temporal de la hipótesis de incidencia lo
relevante es la fecha de emisión de la
factura y no la factura en sí misma.
Informes Tributarios
INDICADORES TRIBUTARIOS ............................................................................................................................................................................................................................ I-30
Del mismo modo, el énfasis técnico se
debe poner en la fecha de la entrega del
bien y no en la circunstancia del despacho
mismo de la mercadería.
En igual orden de ideas se debe subrayar
la importancia de la fecha del pago y
no el pago como tal, en el sentido del
cumplimiento de la prestación dineraria
por parte del comprador.
4. Hecho imponible
En opinión de Geraldo Ataliba4 para que
un acto económico califique como un hecho "imponible" es necesario que cumpla
de modo conjunto con los cuatro aspectos
de la hipótesis de incidencia: objetivo,
subjetivo, espacial y temporal.
Si un caso práctico cumple con todos
estos aspectos legales se produce –por
mandato legal– el nacimiento de la
obligación tributaria.
Generalmente en el Código Tributario de
La finalidad de estos comprobantes consiste en la acreditación de la
realización de la venta de mercaderías, prestación de servicios, etc.
El objetivo de estos comprobantes no consiste necesariamente en
probar el pago del precio. Además, la emisión de un comprobante
de la operación puede obedecer a varias causales ajenas a la circunstancia misma del pago del precio, como por ejemplo la entrega
del bien.
4 Ataliba, Geraldo, op. cit., p. 78.
Actualidad Empresarial
I-1
I
Informes Tributarios
cada país suele existir una norma expresa
en este sentido5.
5. Hecho imponible ocurrido a
plenitud
Veamos cómo juega el factor temporal en
las figuras de "hipótesis de incidencia" y
"hecho imponible" cuando se trata de
la imposición al consumo relativa a una
venta de mercadería ocurrida a plenitud.
Un ejemplo puede ayudar al desarrollo
de una explicación más clara.
Supongamos que la ley grava con el IVA
la venta de bienes muebles que realizan
las empresas a título oneroso (aspectos
objetivos)6.
La norma proporciona el concepto de
venta señalando que se trata de todo acto
que implica la transferencia de propiedad
del bien mueble.
El dispositivo legal establece que el vendedor debe ser una empresa (aspecto
subjetivo).
La ley también señala que la venta en el
país de bienes muebles corpóreos se produce cuando dichos bienes se encuentran
ubicados dentro del territorio peruano
(aspecto espacial).
Finalmente, la ley indica que la fecha de
la venta consiste en el momento que se
emite el comprobante de la operación o
se entrega el bien mueble, lo que ocurra
primero (aspectos temporales).
Si en la fecha Nº 1 ocurre un caso donde
están presentes los cuatro aspectos de la
hipótesis de incidencia, entonces en este
instante el acto analizado deviene en
hecho imponible.
Se aprecia una coincidencia entre el
aspecto temporal de la hipótesis de incidencia y la fecha del hecho imponible.
Sobre el particular es necesario aclarar lo
siguiente: En primer lugar nótese que, aun
cuando ambos referentes temporales se
encuentran presentes a la vez, esta circunstancia no significa que son iguales.
Mientras que el aspecto temporal de
la hipótesis de incidencia completa la
descripción legal del hecho gravado, la
fecha de realización del hecho imponible
es el momento concreto en el que se
produce el nacimiento de la obligación
tributaria.
En segundo lugar se debe tener presente
que la hipótesis de incidencia consiste en
cuatro aspectos, de tal modo que no se
limita al factor temporal solamente.
Una determinada operación que a diario
realiza la empresa debe cumplir con
5 En el Perú el art. 2º del Libro I del Código Tributario –según el Texto
Único Ordenado, aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF
del 19-08-99– señala que: "La obligación tributaria nace cuando
se realiza el hecho previsto en la ley, como generador de dicha
obligación".
6 El IVA también suele gravar ciertos actos que consisten en la transferencia de propiedad de mercaderías a título gratuito.
Para simplificar la explicación de los temas que venimos desarrollando hemos considerado conveniente no referirnos a este particular
tipo de operación.
I-2
Instituto Pacífico
los cuatro aspectos de la hipótesis de
incidencia antes señalados para que la
referida operación califique como hecho
imponible.
Por tanto, no se puede pensar que en un
caso concreto es suficiente la presencia
del aspecto temporal de la hipótesis de
incidencia (fecha) para considerar que
esta circunstancia basta por sí sola para
que se entienda configurado un determinado hecho imponible.
Del mismo modo, no se deben confundir
los acontecimientos que suscitan la fecha
que aparece en la hipótesis de incidencia
con los aspectos objetivos del referido
supuesto de afectación y el hecho imponible mismo.
Por ejemplo, la emisión de un comprobante de la operación suscita la existencia
de una fecha (que es recogida como parte
de los aspectos temporales de la hipótesis
de incidencia).
La expedición del comprobante de la
operación no puede ser confundido con
la venta (aspecto objetivo de la hipótesis
de incidencia que consiste en todo acto
que implica la transferencia de propiedad
de la mercadería a título oneroso), ni
con el hecho imponible (acto económico
que cumple con los cuatro aspectos de la
hipótesis de incidencia).
Lamentablemente, a veces la redacción
de la ley deja mucho que desear y se
presta a una confusión de términos. Supongamos que la ley indica lo siguiente:
"La obligación tributaria se origina –en la
venta de bienes muebles– en la fecha que
se emite el comprobante de la operación o
en la fecha que se entregue el bien, lo que
ocurra primero"7.
Se podría entender que los aspectos
objetivos, subjetivos y espaciales de la
hipótesis de incidencia no son esenciales;
de tal modo que el supuesto de afectación quedaría reducido solamente al
aspecto temporal.
También se podría sostener que si en un
caso concreto se advierte por lo menos
la presencia del evento (emisión de la
factura, etc.) que suscita la aparición
del aspecto temporal de la hipótesis de
incidencia (fecha), entonces se produciría
–de inmediato– el nacimiento de la obligación tributaria.
En la práctica para la Administración
Tributaria sería relativamente sencillo
verificar la existencia de facturas de
venta para concluir que ya ha nacido el
respectivo IVA.
Nosotros pensamos que una mala redacción de la ley no es razón suficiente para
desconocer las reglas generales del Código
Tributario relativas al nacimiento de la obligación tributaria y las voces de la doctrina
7 En el Perú: ver el art. 4º.a de la Ley del Impuesto General a las
Ventas – LIGV, según Texto Único Ordenado aprobado por el Decreto
Supremo Nº 055-99-EF del 15-04-99, modificado por el Decreto
Legislativo Nº 950 del 03-02-04
más autorizada sobre el particular.
Nótese que en el encabezado de la norma
antitécnica se hace referencia a la venta
de bienes muebles.
Al respecto, recordemos que el IVA puede
gravar diferentes clases de operaciones:
venta de bienes muebles, servicios,
construcción, primera venta del inmueble por el constructor, importación de
bienes, etc.
Pensamos que en el caso que venimos
analizando la ley antitécnica utiliza la
expresión "venta de bienes muebles"
para precisar el tipo de operación a la
que se está refiriendo.
Además, dicha expresión nos ayuda a
recordar que los aspectos objetivos son
esenciales para diseñar la hipótesis de
incidencia.
Adicionalmente, se debería entender
que solo cuando ocurre un caso concreto donde se advierte la presencia de
los aspectos objetivos de la hipótesis de
incidencia (venta, bien mueble y título
oneroso) nos encontramos ante el punto
inicial del proceso de estructuración del
hecho imponible.
Este acto recién se encontrará sometido
a imposición en la medida que se encuentren presentes los demás aspectos
subjetivos y espaciales de la hipótesis
de incidencia; todos los cuales deben
concurrir en la fecha de emisión del comprobante de la operación o la fecha de
entrega del bien, lo que ocurra primero
(aspectos temporales).
Cuando la Administración Tributaria
interviene una empresa y analiza alguna
determinada operación en particular,
debe examinar todo lo que se encuentra
detrás de una factura: venta, bien mueble, título oneroso, calidad de empresa
del sujeto vendedor y ubicación del bien
mueble corpóreo en el país.
Luego de verificar la presencia de todos
estos aspectos recién se puede colegir el
nacimiento de la obligación tributaria
(IVA).
También es correcto señalar que –por
sistema– generalmente la actividad de
facturación de las empresas es la última
etapa de su procedimiento de venta.
Entonces –desde el punto de vista de
gestión o administración de empresas– es
posible sostener que la sola emisión de
una factura es suficiente evidencia de la
realización de una venta afecta al IVA.
Por esta razón, en el área de contabilidad interna de una empresa o para el
contador externo de la misma, basta con
la apreciación del documento mercantil
(factura) para concluir que se trata de una
operación de venta afecta al IVA.
Del mismo modo en las áreas de fiscalización de la Administración Tributaria,
el trabajo de verificación masiva del
hecho imponible se reduce al análisis
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Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
de un muestreo selectivo de las facturas,
boletas de venta, liquidaciones de compra, etc, emitidos por la empresa para
establecer el nacimiento de la obligación
tributaria.
En este tipo de control no se aprecia un
análisis, caso por caso, para verificar la
presencia de los demás elementos de la
hipótesis de incidencia.
Sin embargo –en el plano jurídico y legal–
el enfoque es diferente. Cada operación
de venta que realiza una empresa es
único y diferente.
Si en cada una de estas operaciones se
encuentran presentes los cuatro aspectos
de la hipótesis de incidencia, se produce
el nacimiento de la obligación tributaria
individualizada.
Además, de conformidad con la técnica
de la determinación de la obligación tributaria, esta comienza con la verificación
del hecho imponible.
En opinión de Carmen Robles Moreno8
se trata que el administrado o la Administración Tributaria debe analizar si en
el caso concreto que motiva el procedimiento de determinación de la obligación
tributaria se encuentran presentes todos
los aspectos de la hipótesis de incidencia;
puesto que solamente en esta situación
nace el débito fiscal y es factible precisar
el valor imponible, el monto del tributo
por pagar y el deudor.
6. Hecho imponible no ocurrido
a plenitud
Vamos a estudiar cómo juega el factor
temporal en las figuras de "hipótesis de
incidencia" y "hecho imponible" cuando
el acto gravado todavía no ha ocurrido
a plenitud.
6.1. Emisión del comprobante de
pago antes del despacho de la
mercadería
Muchas veces en la marcha diaria de
las empresas ocurren algunos desfaces
en el sentido que –por particularidades
de ciertas operaciones de venta– resulta
que en el momento inicial del proceso
de venta todavía no se ha cumplido de
modo riguroso con los aspectos objetivos
de la hipótesis de incidencia; sin embargo, ya se verifica la existencia del aspecto
temporal.
Si en la fecha Nº 1 una empresa emite una
factura pero recién en la fecha Nº 2 despacha la mercadería, pensamos que –en
principio– se debe entender que recién
en la fecha Nº 2 el caso concreto cumple
con todos los aspectos de la hipótesis
de incidencia –incluso con los aspectos
objetivos del supuesto de afectación– en
la medida que se acaba de realizar el acto
que transfiere la propiedad.
8 Robles Moreno, Carmen. "Determinación de la Obligación Tributaria". En Actualidad Empresarial; diciembre de 2001, pp. I -1 y
I – 2.
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Estas consideraciones teóricas se complican si traemos a colación que el IVA suele
ser un impuesto cuya determinación es
periódica, por ejemplo mensual.
¿Qué sucede si en el mes Nº 1 la empresa
emite una factura por una determinada
venta y en el mes Nº 2 recién se produce
el despacho de la mercadería?
Se puede sostener que en el mes Nº 1
existe por lo menos una venta potencial,
en la medida que –en circunstancias
normales y por el sistema de funcionamiento interno de la empresa– de todos
modos se va a llegar a despachar la
mercadería.
Sólo queda una cuestión de tiempo para
llegar al momento en que tal acto va a
ocurrir.
Además, es posible señalar que en la
legislación sobre los comprobantes de las
operaciones ("comprobantes de pago")
se suele indicar que este documento debe
ser entregado al cliente en la fecha del
pago del precio.
En otras palabras, si en el mes Nº 1 la
empresa vendedora cobra el íntegro
del precio, lo más probable es que va a
cumplir con la entrega de la mercadería
a la brevedad posible.
Todas estas consideraciones llevan a pensar que en el mes Nº 1 el caso analizado
ya cumple –en cierto modo– con todos
y cada uno de los cuatro aspectos de la
hipótesis de incidencia; de tal manera
que en esta oportunidad se produce el
nacimiento de la obligación tributaria.
El efecto práctico es que la compañía
debe incluir la referida operación de
venta en la declaración jurada correspondiente al mes Nº 1 para la determinación
y pago al Fisco del respectivo IVA neto.
En abono de esta posición se sostiene que
defender una concepción estricta –según
la cual sólo en la fecha que se encuentran
efectivamente presentes todos los aspectos de la hipótesis de incidencia recién
nace la obligación tributaria– podría
originar maniobras de diferimiento del
pago del impuesto al Fisco.
Con relación a las ventas que se realizarán
en la última semana del mes Nº 1, las
empresas podrían planificar sus operaciones estableciendo que en el mes Nº 1
se procederá con la emisión de la factura
y en el mes Nº 2 recién se llevará a cabo
el despacho de la mercadería.
Por tanto, el IVA por pagar al Fisco recién
se produciría con motivo de la declaración jurada del mes Nº 2, en evidente
perjuicio para la recaudación fiscal.
El asunto se complicaría aún más si en
el mes Nº 1 la empresa vendedora cobra por adelantado el precio de venta,
incluido el IVA.
Se aprecia una ventaja financiera para la
empresa vendedora en la medida que
Segunda Quincena - Noviembre 2008
I
en el mes Nº 1 ya tiene en su poder un
monto de impuesto que le corresponde al
Fisco y que podría utilizarlo como capital
de trabajo hasta la fecha de la declaración jurada correspondiente al mes Nº 2,
momento en el cual recién entregaría esta
suma dineraria al Estado.
Por todas estas consideraciones la Administración Tributaria tiende a sostener
que en el mes Nº 1 ya se ha producido el
nacimiento de la obligación tributaria.
6.2. Pago anterior al despacho de la
mercadería
Asumamos que la norma tributaria
relativa a los aspectos temporales de la
hipótesis de incidencia también señala
que: "En la venta de bienes muebles, los pagos recibidos anticipadamente a la entrega
del bien o puesta a disposición del mismo,
dan lugar al nacimiento de la obligación
tributaria…"9.
La figura del pago anticipado se traduce
en que el cliente realiza el pago parcial
o total del precio antes de recibir la
mercadería.
Nuevamente nos encontramos ante una
norma con errores de técnica legislativa.
Se podría entender que los aspectos
objetivos, subjetivos y espaciales no son
importantes, de tal modo que la hipótesis
de afectación queda reducida al aspecto
temporal.
También se podría sostener que –en un
caso concreto– bastaría la presencia del
evento (pago anticipado del precio) que
suscita la aparición del aspecto temporal
de la hipótesis de incidencia (fecha) para
que se produzca el nacimiento de la
obligación tributaria.
Estas posiciones ciertamente son contrarias a las reglas generales del Código
Tributario relativas al nacimiento de la
obligación tributaria y a la doctrina más
autorizada sobre el particular.
Supongamos que en la fecha Nº 1 el comprador cumple con el pago del íntegro
del precio y en la fecha Nº 2 el vendedor
despacha la mercadería.
En principio, recién en la fecha Nº 2 se
encuentran presentes los cuatro aspectos
de la hipótesis de incidencia; por tanto,
se puede sostener que recién en este
momento se produce el nacimiento de
la obligación tributaria.
El asunto se complica si tenemos presente
que la determinación del IVA es periódica, por ejemplo, mensual.
El esquema de análisis sobre este punto
crítico varía según la etapa del proceso
de producción y distribución en que nos
encontremos.
Continuará en la siguiente edición...
9 En el Perú: ver el primer párrafo del art. 3.3 del Reglamento de
la LIGV – RIGV- según el texto aprobado por el Decreto Supremo
Nº 136-96-EF del 31-12-96, sustituido por el Decreto Supremo
Nº 064-2000-EF del 30-06-00.
Actualidad Empresarial
I-3
I
Informes Tributarios
Tratamiento Tributario de las Rentas de Capital
A propósito del Decreto Legislativo Nº 972 vigente a
partir del 01-01-09
Ficha Técnica
Autor : C.P.C. Agustina Yolanda Castillo Gamarra*
Título : Tratamiento Tributario de las Rentas de
Capital
A propósito del Decreto Legislativo 972
vigente a partir del 01-01-09
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda
Quincena de Noviembre 2008
1. Introducción
Como sabemos, con fecha 10-03-07
se publicó el Decreto Legislativo 972,
“Decreto Legislativo sobre Tratamiento
de las Rentas de Capital” que entrará en
vigencia a partir del 01-01-09. Estando a
escasos días de su entrada en vigor, resulta necesario analizar las modificaciones
introducidas por la referida norma.
En principio, el nombre de la norma ya
nos indica adonde se dirigen los cambios,
a las Rentas de Capital, que son aquellas
que califican como Rentas de Primera
Categoría (Rentas producidas por el arrendamiento, subarrendamiento y cesión de
bienes) o como Rentas de Segunda Categoría (Rentas del capital no comprendidas
en la primera categoría, tales como: los
intereses, las regalías, las rentas vitalicias y
las ganancias de capital, entre otros).
En efecto, el D. Leg. 972 se dio en uso
de la delegación de facultades al Poder
Ejecutivo para legislar, entre otros aspectos, “sobre el Impuesto a la Renta aplicable
a los rendimientos y las ganancias de capital
a partir del año 2009, con el fin de permitir
la consolidación del mercado de capitales,
así como para lograr mayor eficiencia,
equidad y simplicidad y dotar al país de un
Sistema Tributario predecible que favorezca
el clima de inversión”. Sin embargo, las
críticas apuntan precisamente a la falta
de claridad en algunos aspectos de la
norma, e incluso algunos especialistas
han señalado que podría devenir en
inconstitucional si no se dictan las normas complementarias pertinentes que
esclarezcan los puntos oscuros y vacíos
que presenta. A la fecha, aún no se ha
publicado el Reglamento respectivo.
En doctrina, se señala que las Rentas de
Capital (Rentas de 1ra. y 2da. Categoría)
son rentas pasivas, a diferencia de las
Rentas de Trabajo (Rentas de 4ta. y 5ta.
Categoría) y las Rentas Empresariales
* Contadora Pública de la PUCP. Bachiller en Derecho de la PUCP.
Adjunta de Docencia de la Facultad de Derecho de la PUCP.
I-4
Instituto Pacífico
(Rentas de 3ra. Categoría) que son rentas
activas.
Nos preguntamos si los que obtienen
Rentas de Capital, necesitaban este trato
preferente, en relación a los que perciben
Rentas de Trabajo, y si las medidas introducidas no terminarán desalentando la
generación de estas últimas e inclusive de
las primeras considerando la eliminación
de algunas exoneraciones.
Este trabajo es sólo una primera aproximación al tema, pretendiendo ser más
informativo que crítico, a fin de que los
contadores, abogados, contribuyentes y
todas las personas interesadas, vayamos
tomando nota de los cambios que se
vienen con la debida antelación.
2. Régimen Global (primera,
segunda, cuarta y quinta categoría) versus Régimen Cedular
(Rentas de Capital y Rentas
del Trabajo)
2.1. Del Régimen Global al Cedular
El paso del Régimen de la Renta Neta
Global al Régimen de la Renta Neta de
Capital y la Renta Neta de Trabajo, es
sin duda uno de los más importantes
cambios que se introducen a partir del
ejercicio 2009, con la sustitución del
artículo 49 de la LIR.
Hasta el ejercicio 2008, los contribuyentes domiciliados en el Perú, deben sumar
y compensar los resultados que arrojen
sus distintas fuentes productoras de renta
peruana, con excepción de las rentas de
tercera categoría y de los dividendos y
cualquier otra forma de distribución de
utilidades.
El resultado obtenido constituye la Renta
Neta Global o Renta Neta de Fuente Peruana, que no es otra cosa que la suma
de la Renta Neta de Primera Categoría,
Renta Neta de Segunda Categoría y Renta
Neta de Cuarta y Quinta Categoría.
A partir del ejercicio 2009, se tendrá
lo que la doctrina denomina Régimen
Cedular o Analítico, donde los resultados
de cada cédula son independientes entre
sí por lo que no cabe la compensación, y
donde las tasas del impuesto son distintas
para cada cédula.
Así, desde el 01-01-09, tendremos las
siguientes cédulas:
Régimen Cedular vigente a partir del 01-01-09
Cédula
Comprende
Tasa
Renta Neta
de Capital:
Renta Neta de Primera Categoría +
Renta Neta de Segunda Categoría.
Porcentual: 6,25%
Renta Neta
Empresarial:
Renta Neta de Tercera Categoría.
Porcentual: 30%
Renta Neta
del Trabajo:
Renta Neta de Cuarta Categoría +
Renta Neta de Quinta Categoría.
Progresiva Acumulativa:
15%, 21% y 30%
El profesor Juan Roque García Mullín1
señala que el régimen de impuestos
cedulares presenta una serie de ventajas
y desventajas.
2.2. Ventajas del Régimen Cedular
Entre las ventajas, se mencionan, la
sencillez operativa de la tasa porcentual,
el discriminar la carga fiscal sobre cada
fuente reflejando la voluntad política de
otorgar un trato preferente a determinado tipo de rentas, y la adaptabilidad al
régimen de retención en la fuente por ha1 Juan Roque García Mullín. Manual del Impuesto a la Renta. Centro
Interamericano de Estudios Tributarios (C.I.E.T.) – DOC Nº 872
Buenos Aires 1978. Capítulo I “Nociones Introductorias”. Páginas
07 a 13.
cerse innecesaria la reliquidación final.
Así tenemos que a partir del ejercicio
2009, las rentas de capital estarán gravadas con una tasa porcentual de 6,25%, a
diferencia de las rentas de trabajo que continuarán gravadas con una tasa progresiva
acumulativa. Por otro lado, las personas
que abonen rentas de segunda categoría
retendrán el impuesto correspondiente
con carácter definitivo aplicando la tasa
de 6,25% sobre la renta neta.
2.3. Desventajas del Régimen Cedular
Entre las desventajas del régimen cedular,
Juan Roque García Mullín destaca que
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
resulta sumamente imperfecto y tosco
para cumplir los objetivos de equidad
vertical y horizontal, por no ser global,
no permitiendo contemplar la real capacidad contributiva, sino sólo una parcial.
Tampoco llega a ser personal, no obstante
algunos esbozos de personalización. Y
resulta imperfecto para permitir la distribución del ingreso.
2.4. Caso Peruano
En el caso peruano, llama la atención que
se privilegie las rentas de capital, cuando
la doctrina señala que se debe privilegiar
las rentas del trabajo.
Por otro lado, si lo que se pretende es
consolidar el mercado de capitales, qué
sentido tenía incluir a las rentas de primera categoría.
Finalmente, nos preguntamos por qué en
un país como el nuestro, con marcadas
diferencias socio-económicas, se prefiere
para las rentas de capital una tasa porcentual (6,25%) a una tasa progresiva
acumulativa (15%, 21% y 30%), si como
sabemos esta última contempla la equidad vertical, tratando igual a los iguales
y desigual a los desiguales.
3. Renta Neta de la Primera y
Segunda Categoría
A partir del ejercicio 2009, para establecer la Renta Neta de la Primera y Segunda
Categoría, se deducirá por todo concepto
el veinte por ciento (20%) del total de la
Renta Bruta. Dicha deducción no es aplicable para los dividendos y cualquier otra
forma de distribución de utilidades.
3.1. Renta Neta de Primera Categoría
En lo que respecta a la renta neta de
primera categoría, no hay modificación
alguna en el porcentaje de la deducción.
Sin embargo, la norma comentada, deroga el artículo 35 de la LIR, que en su
segundo párrafo señala que las pérdidas
extraordinarias sufridas por caso fortuito
o fuerza mayor en los bienes generadores
de renta de primera categoría que no
hayan sido cubiertas por indemnizaciones o seguros, podrán compensarse con
la renta neta global. En consecuencia, a
partir del ejercicio 2009, ya no será viable
tal compensación.
3.2. Renta Neta de Segunda Categoría
En relación a la renta neta de segunda
categoría, sí se modifica el porcentaje de
deducción, que hasta el ejercicio 2008 es
de 10% y que a partir del ejercicio 2009
será de 20%, incremento que favorece al
contribuyente.
Por otro lado, ya no será posible compensar contra la renta neta global, las
pérdidas de capital originadas en la
enajenación de inmuebles, toda vez que
N° 171
se suprime el segundo párrafo del artículo
36 de la LIR actualmente vigente, y en el
último párrafo del artículo 49 de la LIR
vigente a partir del 01.01.2009, se precisa que contra las rentas netas distintas
a la renta neta empresarial y la renta de
fuente extranjera no podrán deducirse
pérdidas.
4. Tasas aplicables a Personas
Naturales Domiciliadas
En lo que respecta a las tasas del impuesto, la suma de la Renta Neta del Trabajo y
la Renta de Fuente Extranjera continuará
gravada con una tasa progresiva acumulativa (15%, 21% y 30%).
La novedad es que la Renta Neta de
Capital estará gravada con la tasa proporcional de seis coma veinticinco por ciento
(6,25%), con excepción de los dividendos y cualquier otra forma de distribución
de utilidades que continuarán gravados
con la tasa de cuatro coma uno por ciento
(4,1%) sobre la Renta Bruta.
Si se considera que para establecer la
Renta Neta de Capital (Renta Neta de
Primera y Segunda Categoría) se deducirá
por todo concepto el veinte por ciento
(20%) del total de la Renta Bruta, se
tiene que la Tasa Efectiva será de 5%2
de la Renta Bruta, lo que significará una
importante reducción de la carga impositiva. En la actualidad, la tasa efectiva
es del 12% para las Rentas de Primera
Categoría y del 13.5% para las Rentas de
Segunda Categoría, considerando que la
Renta Neta Global Anual no supera las 27
UIT, pues de no ser así, la tasa efectiva se
incrementa proporcionalmente, pudiendo llegar al doble, es decir, hasta 24%
y 27%, respectivamente, en el tramo
más alto.
En suma, hasta aquí podemos afirmar
que hay una serie de beneficios para
aquellos que obtienen Rentas de Capital,
primero, la deducción para el caso de
las rentas de segunda categoría se incrementa de 10% a 20%; segundo, la tasa
deja de ser progresiva acumulativa (15%,
21% y 30%) y pasa a ser proporcional
(6,25%); tercero, existe una evidente
reducción de la carga impositiva, de 8,75
puntos porcentuales (15% - 6,25%) en
el primer tramo y 23,75 puntos porcentuales (30% - 6,25%) en el tercer tramo;
lo que representa una disminución del
58,33% y 79,17%, respectivamente; y
cuarto, la Renta Neta de Capital no se
suma a las Rentas de Trabajo por ser
cédulas distintas.
Ahora bien, quienes resultarán beneficiados son los contribuyentes que obtienen
Rentas de Primera Categoría por el arrendamiento, subarrendamiento y cesión de
2 Tasa Efectiva = (Renta Bruta – Deducción) x Tasa = (RB – 20%
RB) x 6.25% = 80% RB x 6.25% = 5% de la Renta Bruta
Segunda Quincena - Noviembre 2008
I
bienes, así como los que obtienen Rentas
de Segunda Categoría que son aquellas
rentas de capital no comprendidas en la
segunda categoría, y que a partir del ejercicio 2009 incluye a cualquier ganancia
o ingreso que provenga de operaciones
realizadas con instrumentos financieros
derivados.
Así por ejemplo, mientras en el ejercicio
2008, el arrendador efectúa el pago a
cuenta con una tasa efectiva de 12% sobre un alquiler mensual de supongamos
S/.5,000 esto es, S/.600 mensual, a partir
del ejercicio 2009, sólo pagará una tasa
efectiva de 5%, en el ejemplo S/.250.
Cabe preguntarnos, si los propietarios o
los que subarriendan, los que perciben
regalías, intereses por préstamos, y en
general, los que obtienen Rentas de Capital, necesitaban este trato preferente,
en relación a los que perciben Rentas
de Trabajo.
Siguiendo, con el ejemplo, suponiendo
que la UIT del 2009 siga siendo S/.3,500,
tenemos que mientras el propietario de
un predio arrendado por un alquiler
mensual de S/.5,000, pagará un impuesto
anual de S/.3,000 (S/.5,000 x 12 meses x
5%), un trabajador independiente por el
mismo nivel de ingresos mensual, pagará
S/.3,525, y un trabajador dependiente de
una Mype con 12 sueldos de S/.5,000
al año pagará S/.5,325. Naturalmente,
la brecha se irá abriendo en la medida
que se incremente el nivel de ingresos,
pues mientras en las Rentas de Capital, la
tasa es plana (6.25%), en las Rentas de
Trabajo la tasa es progresiva acumulativa
(15%, 21% y 30%).
Probablemente, el Estado consciente del
alto nivel de informalidad en las Rentas
de Primera Categoría, ha optado por
reducir la tasa.
En nuestra opinión, los contribuyentes
de este tipo de renta pasiva, más que
estar inconformes con el nivel de la carga
tributaria actual, cuestionan el por qué se
aplica el criterio del devengado y no del
percibido, se preguntan cómo el Estado
les exige el impuesto a la renta, cuando
muchas veces el inquilino paga tarde, a
medias o nunca por lo que no les queda
más que desalojarlo.
Igualmente, consideran poco razonable
que la multa por la no presentación de
la declaración jurada mensual se calcule
en función de la UIT, pues supera en
muchos casos el monto de la renta bruta
mensual. Así por ejemplo, hace poco un
contribuyente nos comentaba que por el
alquiler de una habitación de su predio
recibe un alquiler mensual de S/.100, y
como el inquilino le paga con retraso,
muchas veces no puede pagar a tiempo
el impuesto, habiéndose acercado a la
Administración Tributaria a consultar
cómo regularizar su situación, le indicaActualidad Empresarial
I-5
I
Informes Tributarios
ron que debía presentar la declaración
jurada correspondiente y cancelar la
multa rebajada que asciende a S/.175,
él no entiende cómo puede pagar una
multa de S/.175 si recibe un alquiler
de sólo S/.100 y lo recibe tardíamente.
Claro, se nos dirá, que no hay multa por
no pagar el impuesto, así que bastará que
el arrendador al momento de declarar
precise que si bien el tributo resultante
es S/.12, el importe a pagar será cero, y
ya cuando el inquilino le pague o tenga
liquidez producto de otros ingresos cancele la deuda tributaria.
Sin embargo, suponiendo, que el inquilino nunca pague y sea desalojado, la
renta igual se habrá devengado y habrá
que pagar el impuesto, aún cuando
jamás se reciba ingreso alguno, esto sin
duda resulta cuestionable, mas aún si
se considera que el tributo se calcula en
función al alquiler pactado, devengado
y no cobrado, que como sabemos por lo
general es superior a la renta presunta o
ficta establecida en la norma. Por ello,
sería positivo que se evalúe la posibilidad
de que a las Rentas de Primera Categoría
se les aplique el criterio de lo percibido
-como ocurre con las rentas de segunda
categoría y las rentas de trabajo- y que la
multa por presentación extemporánea de
la declaración jurada se fije en función del
nivel de ingresos y no de la UIT.
5. Pago a Cuenta de Rentas de
Primera Categoría y Retención de Rentas de Segunda
Categoría
5.1 Pago a Cuenta de Rentas de Primera Categoría
Conforme al primer párrafo del artículo
84 de la LIR vigente a partir del 01-0109, los contribuyentes que obtengan
rentas de primera categoría abonarán
con carácter de pago a cuenta, correspondiente a esta renta, el monto que
resulte de aplicar la tasa de 6,25% sobre
el importe que resulte de deducir el 20%
de la renta bruta, utilizando para efectos
del pago el recibo por arrendamiento
que apruebe la Sunat, que se obtendrá
dentro del plazo en que se devengue
dicha renta conforme al procedimiento
que establezca el Reglamento. Vemos,
que si bien la deducción para obtener la
renta neta es la misma, sí varía la tasa,
que para el 2008 es de 15% y que a
partir del 2009 será de 6,25%, con lo
que tenemos una tasa efectiva que se
reduce de 12% a 5%.
Se mantiene el segundo y tercer párrafos del artículo 84 de la LIR, donde se
indica que el arrendatario se encuentra
obligado a exigir del locador el recibo por
arrendamiento y que los contribuyentes
que obtengan renta ficta de primera categoría no están obligados a hacer pagos
I-6
Instituto Pacífico
mensuales por dichas rentas, debiéndolas
declarar y pagar anualmente.
5.2. Retención de Rentas de Segunda
Categoría con carácter definitivo
Hasta el ejercicio 2008, las personas que
abonen rentas de segunda categoría retendrán el impuesto correspondiente con
CARÁCTER DE PAGO A CUENTA del impuesto que en definitiva les corresponda
por el ejercicio gravable aplicando la tasa
de 15% sobre la renta neta, salvo para el
caso de los dividendos y cualquier otra
forma de distribución de utilidades.
A partir del ejercicio 2009, las personas
que abonen rentas de segunda categoría
retendrán el impuesto correspondiente
con CARÁCTER DEFINITIVO aplicando
la tasa de 6,25% sobre la renta neta.
Y tratándose de dividendos o cualquier
otra forma de distribución de utilidades,
la retención se efectuará conforme con lo
señalado por el artículo 73º-A, el mismo
que no ha sufrido modificación alguna
para el ejercicio 2009.
Así las cosas, si un contribuyente obtiene
únicamente rentas de segunda categoría,
no tendría obligación de efectuar pago
de regularización alguno a partir del
ejercicio 2009.
A continuación, presentamos un cuadro
que nos permite ver de manera gráfica
cuáles son los cambios introducidos.
PAGO A CUENTA DE RENTAS DE PRIMERA CATEGORÍA Y
RETENCIÓN DE RENTAS DE SEGUNDA CATEGORÍA
Rentas de Capital
Primera Categoría
Segunda Categoría
Hasta el ejercicio 2008
Renta Bruta
Deducción (20%)
Renta Neta
100
(20)
———
80
A partir del ejercicio 2009
Renta Bruta
Deducción (20%)
Renta Neta
100
(20)
———
80
Pago a Cuenta
12
(15% Renta Neta)
Tasa Efectiva: 12% Renta Bruta
Pago a Cuenta
5
(6.25% Renta Neta)
Tasa Efectiva: 5% Renta Bruta
Renta Bruta
Deducción (10%)
Renta Neta
Renta Bruta
Deducción (20%)
Renta Neta
100
(10)
———
90
Pago a Cuenta
(15% Renta Neta)
13.5
Tasa Efectiva: 13.5% Renta Bruta
6. Ganancias de Capital
Conforme, al artículo 2º de la LIR, las
ganancias de capital son aquellos ingresos
derivados de la enajenación de bienes de
capital, que son aquellos que no están
destinados a la venta sino a su uso. Estos
ingresos son recogidos por el Criterio del
Flujo de Riqueza.
En este punto, se han hecho algunas
precisiones en torno a cuando se deja de
obtener ganancia de capital para pasar
a obtener rentas empresariales, con el
consiguiente incremento de la carga
impositiva, así como sobre el pago en
los casos de enajenación de inmuebles o
derechos sobre los mismos, pago que a
partir del ejercicio 2009 tendrá carácter
de pago definitivo, y ya no de pago a
cuenta del impuesto que en definitiva le
corresponda.
6.1 Habitualidad
En lo que atañe al tema de la habitualidad, se sustituye el artículo 4º de la LIR
precisándose en qué casos se presumirá
que existe habitualidad en la enajenación
de bienes de capital (inmuebles y valores
mobiliarios) hecha por una persona natu-
100
(20)
———
80
RETENCION
5
Carácter Definitivo
(6.25% Renta Neta)
Tasa Efectiva: 5% Renta Bruta
ral, sucesión indivisa o sociedad conyugal
que optó por tributar como tal.
Así, tratándose de inmuebles, se presumirá que existe habitualidad a partir de
la tercera enajenación, inclusive, que se
produzca en el ejercicio gravable. Se perderá la condición de habitualidad, si es
que en dos ejercicios gravables siguientes
de ganada dicha condición no se realiza
ninguna enajenación.
Cabe señalar que conforme al artículo
17º inciso d) del Reglamento de la LIR
vigente, en el caso de enajenación de
inmuebles, el negocio habitual a que se
refiere el inciso a) del artículo 28º de la
LIR, de una persona natural, sucesión
indivisa o sociedad conyugal que optó
por tributar como tal se configura a partir
de la tercera enajenación, inclusive, que
se produzca en el ejercicio gravable. Se
perderá la condición de negocio habitual
si es que en los dos ejercicios gravables
siguientes de ganada dicha condición no
se realiza ninguna enajenación.
En consecuencia, lo que se ha hecho es
precisar en la Ley, un tema que ya estaba regulado en el Reglamento. Algunos
especialistas, señalan que esta precisión
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
podría llevar a cuestionar la legalidad de
la regulación vía reglamento del tema de
la habitualidad.
Por otro lado, el D. Leg. Nº 972 incluye
un segundo y tercer párrafo al artículo
28º de la LIR, precisando que constituye
Renta de Tercera Categoría, tratándose
de inmuebles, la que se origine a partir
de la tercera enajenación, inclusive,
mientras no se pierda la condición de
habitualidad; y, tratándose de valores
mobiliarios, la que se origine a partir de
la undécima operación de enajenación,
inclusive, que se produzca en el ejercicio
gravable.
6.2. Pago Definitivo
En cuanto al tema del pago del impuesto
a la renta en los casos de enajenación de
inmuebles o derechos sobre los mismos,
a partir del ejercicio 2009, el enajenante abonará con CARÁCTER DE PAGO
DEFINITIVO el monto que resulte de
aplicar la tasa del seis coma veinticinco
(6,25%) sobre el importe que resulte de
deducir el veinte por ciento (20%) de la
renta bruta.
Hasta el ejercicio 2008, el pago es por
un importe equivalente al 0.5% del
valor de venta y tiene carácter de pago
a cuenta del impuesto que en definitiva
le corresponda por el ejercicio gravable.
obtengan las personas naturales pagarán
un Impuesto a la Renta de 5%.
El ex Ministro de Economía, Luis Carranza, justificó esta reforma en el principio
de equidad dentro del marco tributario.
Sostuvo que “si se tiene en cuenta que las
rentas fruto del trabajo pagan impuesto, las
de capital también lo deben hacer, en otros
países así funciona”.
Si bien la norma está dada, es importante
analizar cuál es el efecto económico de la
misma en el actual contexto económicofinanciero nacional y mundial. Para nadie
es desconocido, que la BVL y las bolsas
del mundo han sufrido un desplome
histórico y dramático, siendo así difícilmente habrá ganancia de capital que
gravar, y no existiendo base imponible
no hay impuesto.
8. Tasas aplicables a No Domiciliados
8.1. Tasas aplicables a Personas Naturales No Domiciliadas
El D. Leg. Nº 972 ha sustituido el artículo
54º de la LIR que establece las tasas del
impuesto a que estarán sujetas las personas naturales y sucesiones indivisas no
domiciliadas en el país por sus rentas de
fuente peruana. Así a partir del 01-01-09,
se tendrán las siguientes tres tasas:
7. Exoneraciones
Hasta el 31-12-08 está exonerado del IR
cualquier tipo de interés de tasa fija o variable, en moneda nacional o extranjera,
que se pague con ocasión de un depósito
conforme a la Ley Nº 26702, así como los
incrementos de capital de los depósitos
e imposiciones en moneda nacional o
extranjera, sin distinguir si tales ingresos
constituyen rentas de segunda o tercera
categoría.
A partir del ejercicio 2009, se limita la
exoneración, precisándose que no están
exonerados dichos intereses cuando
constituyan rentas de tercera categoría.
En consecuencia, a partir del 01.01.2009,
tales ingresos estarán gravados con la
tasa del 30% si constituyen renta empresarial.
Por otro lado, el D. Leg. Nº 972 deroga
los incisos h), l) y ll) del artículo 19º de la
LIR. En consecuencia, a partir del 01-0109 ya no están exonerados del impuesto
a la renta los intereses y demás ganancias
provenientes de créditos concedidos al
Sector Público Nacional, la ganancia de
capital proveniente de la enajenación de
valores mobiliarios y otros; y, los intereses y reajustes de capital provenientes
de letras hipotecadas de acuerdo a la
legislación de la materia. Por ello, a partir
del 01-01-09, las ganancias de capital
provenientes de la venta de acciones en
la Bolsa de Valores de Lima (BVL) que
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
TASAS APLICABLES A PERSONAS
NATURALES NO DOMICILIADAS
a partir del 01-01-09
Tipo de renta
Tasa
a) Dividendos y otras formas de
distribución de utilidades.
4,1%
b) Rentas provenientes de enajenación de inmuebles.
30%
c) Los intereses, cuando los paguen o acrediten un generador
de rentas de tercera categoría
que se encuentre domiciliado
o constituido o establecido en
el país.
30%
d) Ganancias de capital provenientes de la enajenación de valores
mobiliarios realizadas FUERA
del país.
30%
e) Otras rentas provenientes del
capital.
5%
f) Rentas por actividades comprendidas en el artículo 28º de
la Ley.
30%
g) Rentas del trabajo.
30%
h) Rentas por regalías.
30%
i) Otras rentas distintas a las señaladas en los incisos anteriores.
30%
I
Al no haberse mantenido el segundo
párrafo del artículo 54º de la LIR, entendemos que a partir del 01.01.2009,
los artistas e intérpretes ejecutantes no
domiciliados en el país, calcularán su
impuesto aplicando la tasa del 30% (y
ya no del 15%) cuando se trate de rentas por espectáculos en vivo realizados
en el país.
Sin embargo, la tasa seguirá siendo de
15% si es una persona jurídica no domiciliada quien obtiene renta por espectáculos en vivo con la participación principal
de artistas intérpretes y ejecutantes no
domiciliados.
Lo más novedoso en este tema, es la
incorporación de la tasa del 5%.
Al respecto, el profesor Humberto Medrano3 ha señalado al Diario “El Comercio”
que según la nueva norma, las personas
naturales domiciliadas en el exterior que
obtienen ganancias al enajenar acciones
(emitidas por sociedades constituidas
en el país) deben tributar 30% si son
realizadas “fuera del país”.
En cambio, debe interpretarse que si las
ganancias se obtienen “dentro del país”,
el impuesto se aplica con la tasa del 5%.
Medrano Cornejo advierte que el lugar es
esencial para determinar el impuesto; sin
embargo, la norma no contiene la menor
referencia a lo que debe entenderse por
tales expresiones.
No queda claro si bastará tomar en cuenta el lugar de celebración del contrato,
o si la operación deberá efectuarse en la
Bolsa de Lima para considerarse realizada
dentro del país y así beneficiada con la
tasa reducida.
8.2. Tasas aplicables a Personas Jurídicas No Domiciliadas
El D. Leg. Nº 972 incluye como inciso
h) del artículo 56º de la LIR, a las rentas
provenientes de la enajenación de valores
mobiliarios realizada DENTRO del país,
las mismas que estarán gravadas con la
tasa del 5%.
Al respecto, Medrano Cornejo señala
que puede considerarse un tratamiento
discriminatorio, que las personas jurídicas domiciliadas que enajenan valores
deban pagar el impuesto con la tasa del
30% sobre la renta neta que obtienen
en el país, en tanto que a las personas
jurídicas no domiciliadas se les aplica un
tasa de sólo 5%.
8.3. Posición del MEF
Sobre este punto, el MEF en nota de
prensa publicada en su página web4 ha
señalado que:
3 http://www.elcomercio.com.pe/edicionimpresa/Html/2008-09-06/
impuesto-renta-2009.html.
4 http://www.mef.gob.pe/PRENSA/notaprensa/NP_Paquete
Tributario_13032007.php.
Actualidad Empresarial
I-7
I
“En el sistema propuesto se pasa a
gravar, como regla general, a las rentas
de capital a una tasa efectiva del 5%,
en el caso de las personas naturales
domiciliadas en el país, manteniendo en
4,1% la tasa aplicable a los dividendos.
Para las personas jurídicas domiciliadas,
las rentas provenientes de los bienes de
capital son incorporadas como parte de
sus rentas de tercera categoría, por lo
que no se ha efectuado ningún cambio
ni en la tasa ni en alguna otra regla que
las regulen.
El tratamiento para los no domiciliados busca incentivar la atracción
de inversión a través de la realización en el país de operaciones que
originen ingresos del capital, con la
finalidad de introducir un mayor
dinamismo en el mercado de capitales peruano a través de mayores
volúmenes de negociación en el
mercado secundario. Por ello, las
ganancias de capital por la enajenación
de valores mobiliarios emitidos por empresas domiciliadas o constituidas en el
Perú percibidas por contribuyentes no
domiciliados, serán gravadas con una
tasa de 5%, siempre que las transacciones que las originan se realicen en el país;
en caso contrario se mantienen en 30%.
En el caso de enajenación de inmuebles
la tasa será de 30% y en el caso de dividendos la tasa se mantiene en 4,1%”.
(El sombreado es nuestro).
Por lo señalado por el MEF, podemos
concluir que el objetivo de la norma es
atraer inversión extranjera y dinamizar
el mercado de capitales peruano, de
allí que se exija que la operación se
realice dentro del país. Ahora bien, si
se busca ser competitivo a nivel internacional como país receptor de capitales
extranjeros, se debe ofrecer mejores
condiciones que los otros países, pero
sin que ello signifique colocar a las
empresas inversionistas nacionales en
peores condiciones que las empresas
inversionistas extranjeras. Resta analizar
si ello no significa privilegiar la inversión
extranjera frente a la inversión nacional,
y lo más importante si con ello no se está
vulnerando la Constitución, conforme
advierten los especialistas.
9. A modo de Conclusión
1. El D. Leg. Nº 972, “Decreto Legislativo sobre Tratamiento de
las Rentas de Capital” entrará en
vigencia a partir del 01-01-09. Estando a escasos días de su entrada
en vigor, resulta necesario analizar
las modificaciones introducidas por
la referida norma. El nombre de
la norma ya nos indica adonde se
dirigen los cambios, a las Rentas
de Capital, que son aquellas que
califican como Rentas de Primera
Categoría (Rentas producidas por el
arrendamiento, subarrendamiento y
cesión de bienes) o como Rentas de
Segunda Categoría (Rentas del capital no comprendidas en la primera
categoría, tales como: los intereses,
las regalías, las rentas vitalicias y las
ganancias de capital, entre otros).
2. En doctrina, se señala que las Rentas
de Capital (Rentas de 1ra. y 2da.
Categoría) son rentas pasivas, a
diferencia de las Rentas de Trabajo
(Rentas de 4ta. y 5ta. Categoría) y las
Rentas Empresariales (Rentas de 3ra.
Categoría) que son rentas activas.
Nos preguntamos si los que obtienen
Rentas de Capital, necesitaban este
trato preferente, en relación a los que
perciben Rentas de Trabajo, y si las
medidas introducidas no terminarán
desalentando la generación de estas
últimas e inclusive de las primeras
considerando la eliminación de algunas exoneraciones.
3. El paso del Régimen de la Renta
Neta Global al Régimen de la Renta
Neta de Capital y la Renta Neta de
Trabajo, es sin duda uno de los más
importantes cambios que se introducen a partir del ejercicio 2009. En el
caso peruano, llama la atención que
se privilegie las rentas de capital,
cuando la doctrina señala que se
debe privilegiar las rentas del trabajo.
Por otro lado, si lo que se pretende es
consolidar el mercado de capitales,
qué sentido tenía incluir a las rentas
de primera categoría. Finalmente,
nos preguntamos por qué en un
país como el nuestro, con marcadas
diferencias socio-económicas, se
prefiere para las rentas de capital
una tasa porcentual (6,25%) a una
tasa progresiva acumulativa (15%,
21% y 30%), si como sabemos esta
última contempla la equidad vertical,
tratando igual a los iguales y desigual
a los desiguales.
4. Es claro que hay una serie de beneficios para aquellos que obtienen Rentas de Capital, primero, la deducción
para el caso de las rentas de segunda
categoría se incrementa de 10% a
20%; segundo, la tasa deja de ser
progresiva acumulativa (15%, 21%
y 30%) y pasa a ser proporcional
(6,25%); tercero, existe una evidente
reducción de la carga impositiva,
de 8,75 puntos porcentuales en
el primer tramo y 23,75 puntos
porcentuales en el tercer tramo; lo
que representa una disminución del
58,33% y 79,17%, respectivamente;
y cuarto, la Renta Neta de Capital no
se suma a las Rentas de Trabajo por
ser cédulas distintas.
5. Resultaría positivo que se evalúe la
posibilidad de que a las Rentas de
Primera Categoría se les aplique el
criterio de lo percibido -como ocurre
con las rentas de segunda categoría y
las rentas de trabajo- y que la multa
por presentación extemporánea de
la declaración jurada se fije en función del nivel de ingresos y no de la
UIT.
6. Hasta el 31-12-08 está exonerado
del IR cualquier tipo de interés
de tasa fija o variable, en moneda
nacional o extranjera, que se pague
con ocasión de un depósito conforme a la Ley Nº 26702, así como
los incrementos de capital de los
depósitos e imposiciones en moneda
nacional o extranjera, sin distinguir
si tales ingresos constituyen rentas
de segunda o tercera categoría. A
partir del ejercicio 2009, se limita
la exoneración, precisándose que
no están exonerados dichos intereses
cuando constituyan rentas de tercera
categoría. En consecuencia, a partir
del 01-01-09, tales ingresos estarán
gravados con la tasa del 30% si
constituyen renta empresarial.
7. A partir del 01.01.2009, las ganancias de capital provenientes de
la venta de acciones en la Bolsa de
Valores de Lima (BVL) que obtengan
las personas naturales pagarán un
Impuesto a la Renta de 5%.
El ex Ministro de Economía, Luis
Carranza, justificó esta reforma en
el principio de equidad dentro del
marco tributario.
Si bien la norma está dada, es importante analizar cuál es el efecto
económico de la misma en el actual contexto económico-financiero
nacional y mundial. Para nadie es
desconocido, que la BVL y las bolsas
del mundo han sufrido un desplome
histórico y dramático, siendo así difícilmente habrá ganancia de capital
que gravar, y no existiendo base
imponible no hay impuesto.
8. El D. Leg. Nº 972 ha introducido
cambios en las tasas aplicables a
los sujetos no domiciliados, con
el objetivo de atraer inversión extranjera y dinamizar el mercado de
capitales peruano. Resta analizar si
ello no significa privilegiar la inversión extranjera frente a la inversión
nacional, y lo más importante si
con ello no se está vulnerando la
Constitución, conforme advierten
los especialistas.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
La Incidencia Tributaria Contable por la
entrega a clientes de Vales para Consumo
Ficha Técnica
Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas
Título : La Incidencia Tributaria Contable por la
entrega a Clientes de Vales para Consumo
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda
Quincena de Noviembre 2008
1. Introducción
Con motivo de las fiestas de navidad
y año nuevo y para incrementar las
ventas, las empresas recurren a diversas
estrategias. Una de ellas es la de otorgar
bonificaciones a clientes bajo la forma
de vales de consumo a quienes cumplan con ciertas condiciones, como, por
ejemplo, monto, cantidad, pronto pago,
etc. Dichos vales se pueden aplicar en
la misma empresa vendedora o en otra
empresa previo acuerdo con la empresa
que otorga los mencionados vales a sus
clientes. Ante dicha situación es necesario
aclarar los aspectos tributarios de dicha
operación, ya que hay cierta incertidumbre y algunas empresas vienen aplicando
un tratamiento tributario erróneo en este
tipo de operaciones.
2. Concepto de bonificación
El Diccionario de la Lengua Española
de la Real Academia Española define a
la bonificación como la acción y efecto
de bonificar. A su vez, define al acto de
bonificar como la acción de conceder a
alguien por algún motivo un aumento en
la cantidad que ha de cobrar, o un descuento en la cantidad que ha de pagar.
A su vez, Guillermo Cabanellas en su
Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual
define a la bonificación como una rebaja
o descuento sobre el precio de una mercancía, que se concede a una persona
relacionada con el vendedor por algún
concepto especial.
3. Bonificación a través de la entrega gratuita de productos
Generalmente, las empresas, con la
finalidad de elevar su nivel de ventas,
ofrecen las llamadas bonificaciones a
sus clientes que cumplan ciertas condiciones, como, por ejemplo, por cierta
cantidad de unidades compradas, por
un determinado monto de dinero de las
adquisiciones, etc. De ahí que se puede
entregar un producto adicional por la
compra de doce unidades, con lo cual
N° 171
se entregaría trece unidades con el solo
pago de doce, es decir, se descuenta el
pago de una unidad, que sería lo mismo
decir compre trece y pague sólo doce,
es decir, se bonifica con el descuento de
una unidad.
La bonificación a través de la entrega
gratuita de productos no es más que la
materialización del descuento, ya que,
en vez de que el cliente pague el precio
del producto entregado, el valor de este
es descontado, lo que se traduce en un
menor pago y por ende la bonificación.
4. Bonificación a través de un
vale de consumo
Generalmente se otorgan bonificaciones
en productos iguales al adquirido por
el cliente o en otro distinto, pero que la
empresa comercializa, pero también se
puede bonificar bajo la forma de descuento con un monto fijo o porcentual, por
ejemplo, por la compra de S/. 1 000.00
obtenga una bonificación de S/. 50.00 o
por la compra de S/. 2 000.00 obtenga
un descuento de 10%, es decir, se está
bonificando al cliente con la disminución
del pago del precio, que se traducirá en
la entrega gratuita de una parte de los
bienes adquiridos o con el menor pago
del bien o alguno de los bienes adquiridos. Pero este tipo de bonificación no
necesariamente implica la restitución del
dinero motivo del descuento al cliente, si
no que puede otorgarse bajo la forma de
un vale que se aplicará en la adquisición
de otro bien, el cual se cancelará con el
monto producto de la bonificación por
la operación anterior realizada, ya que
la adquisición del nuevo bien aplicando
el vale entregado implica la realización
de una segunda operación de compra
venta.
Es decir, el vale no es más que un documento representativo de dinero que
debe devolverse como producto de la
bonificación o descuento, pero que en
vez de devolverse en efectivo se entrega
el vale a fin de evitar que el cliente reciba
el dinero y no lo aplique en la adquisición
de un nuevo producto.
La adquisición de este nuevo producto
puede ser en la misma empresa o en otra
con quien previamente hay un acuerdo
para la aplicación del vale otorgado,
ya que la empresa puede no tener los
productos que la otra comercializa y
que pueden ser de interés especial de
sus clientes, a quienes otorgará las bonificaciones por intermedio de la otra
Segunda Quincena - Noviembre 2008
a través del vale de consumo que no
es más otra cosa que la contraseña que
portará el beneficiario del vale para la
materialización del descuento obtenido
en la otra empresa en donde realizó la
operación que dio origen al otorgamiento
del vale.
Por ejemplo, una empresa que vende
computadoras decide elevar su nivel
de ventas durante del mes de diciembre, para ello lanza su campaña "Por
la compra de una computadora llévese
gratis un pavo", pero sucede que dicha
empresa no comercializa pavos. Entonces, se contactará con una empresa que
comercializa los pavos y se pondrán de
acuerdo para efectuar la promoción, lo
cual tiene un doble efecto, la primera
venderá más computadoras y la segunda
venderá mas pavos como consecuencia
de la promoción realizada utilizando el
vale de consumo por un pavo, es decir,
hay dos operaciones diferenciadas, la
primera la adquisición de la computadora
y la segunda la adquisición del pavo con
el dinero producto de la bonificación o
descuento.
El vale puede ser impreso por la propia
empresa que organiza la campaña de obsequiar pavos a sus clientes y entregarles
como contraseña para reclamar el pavo,
ya que ello representa el dinero de la
bonificación o descuento; pero también
puede ser impreso por la empresa comercializadora de pavos y entregarlos a
la empresa que vende las computadoras.
Pero ello no implica que le esté vendiendo dichos vales, sino más bien le entrega
el medio por el cual se identificará a la
persona que tiene derecho a la entrega
del pavo y es con ella con quien se realiza
la venta del pavo que es la verdadera
finalidad del vale y no el propio vale. La
comercialización del vale de consumo
debe tener una determinada fecha de
vencimiento para hacerlo efectivo y está
sujeto a voluntad del beneficiario, ya que
puede optar por no ejercer su derecho de
canjear el vale por el pavo.
En conclusión, este tipo de bonificación
consiste en otorgar un descuento al cliente para que con el dinero producto del
descuento dicho cliente pueda adquirir
un nuevo producto que la misma empresa comercializa o un producto que otra
empresa comercializa.
5. Tratamiento tributario
En cuanto al tratamiento tributario enfocaremos tres aspectos, con respecto al
Actualidad y Aplicación Práctica
I
I
Actualidad y Aplicación Práctica
IGV, al Impuesto a la Renta y a la emisión
de la Nota de Crédito.
5.1. Impuesto General a las Ventas
La bonificación o descuento no forma
parte de la base imponible del IGV
siempre que:
a) Se trate de prácticas usuales en el
mercado o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago
anticipado, monto, volumen u otros;
b) Se otorguen con carácter general en
todos los casos en que ocurran iguales
condiciones;
c) No constituyan retiro de bienes; y,
d) Conste en el comprobante de pago o
en la Nota de Crédito respectiva.
Base legal:
Art. 5º Num. 13 del Reglamento de la Ley
del IGV.
En el caso que la entrega del bien producto de la bonificación se haga por intermedio de otro vendedor que los comercializa
y este entregue los vales a cambio de
dinero al vendedor que otorgará las bonificaciones a sus clientes. Dicha entrega de
vales no configura una venta de bienes, ya
que el vale sólo es un documento representativo del dinero entregado a cambio
de los vales y, por lo tanto, no se trata de
venta de bienes. Es más, la intención no
es realizar una compra de vales, sino más
bien de garantizar la cancelación de una
futura operación de compra venta entre
el beneficiario del vale y la empresa que
entrega el bien a dicho beneficiario; por
lo tanto, no nace la obligación tributaria
del IGV ya que no se ha configurado el
aspecto material del hecho imponible que
es la venta de bienes.
Base legal:
Art. 2º Num. 8 del Reglamento de la Ley
del IGV.
El hecho imponible se producirá a la
entrega del bien producto de la bonificación al beneficiario del vale, momento
en que se materializa la bonificación,
hecho que da lugar al nacimiento de la
obligación tributaria y además a la obligación de emitir el comprobante de pago
al beneficiario de la bonificación por la
entrega del bien o bienes, es decir, recién
a la materialización de la bonificación se
configura una operación de compra venta
cuya retribución se efectúa con el dinero
entregado al momento de proporcionar
el vale al vendedor que organiza las bonificaciones para sus clientes.
5.2. Impuesto a la Renta
El otorgamiento de la bonificación implica la disminución del ingreso, por lo tanto
la bonificación otorgada no se encuentra
gravada con el Impuesto a la Renta; motivo por el cual tampoco forma parte de
la base imponible para el pago a cuenta
mensual de dicho impuesto.
I-10
Instituto Pacífico
Base legal:
Art. 85º TUO de la Ley del I.R.
Generalmente, los vales tienen una fecha
de vencimiento, es decir, un plazo en el
cual el beneficiario podrá hacerlo efectivo. Una vez transcurrido dicho plazo, el
beneficiario pierde el derecho a gozar de
la bonificación y para el vendedor cesa
la obligación de otorgar la bonificación
o descuento. Ocurrido ello, dicho descuento se traducirá en ingreso para el
vendedor en vista que el beneficiario al
no hacer uso de su derecho en el plazo
convenido deja a favor del vendedor que
le otorgó el beneficio el importe de la
bonificación; por lo tanto, dicho importe
debe ser reconocido como ingreso gravado con el Impuesto a la Renta al haberse
generado un ingreso eventual producto
de una operación con terceros.
5.3. Emisión de la Nota de Crédito
Una vez cumplido los requisitos para obtener la bonificación, el cliente adquiere
el derecho a ella, por lo tanto el vendedor
asume una obligación para con el cliente,
situación que lleva a la emisión de la Nota
de Crédito respectiva, o hacer constar la
bonificación en el comprobante de pago.
Base legal:
Art. 10º Num. 1.4 Del Reglamento de Comprobantes de Pago.
Sin embargo, la emisión de la Nota de
Crédito no implicaría la restitución directa
del dinero correspondiente a la bonificación, sino que se entregará el documento
representativo del dinero que es el vale,
conjuntamente con la Nota de Crédito si
fuera el caso.
El dinero producto de la bonificación o
descuento se devuelve indirectamente
al cliente al cancelar el valor del bien
entregado producto de la aplicación del
vale, al que corresponderá la emisión del
comprobante respectivo por el sujeto que
entega el bien materia de la bonificación
al beneficiario.
6. Casos prácticos
Caso 1
Empresa que emite sus propios vales
para ser aplicados en la misma empresa (con emisión de Nota de Crédito)
La empresa "Computec S.A.C." en el
mes de enero de 2008 decide otorgar
una bonificación en vale de consumo, a
sus clientes que durante el mes tengan
un volumen de compras al contado de
S/. 10 000 (Incluido IGV). El vale es por
un importe de S/. 100 que podrá ser
aplicado en la compra de accesorios de
cómputo, dicho vale tendrá una vigencia
de 15 días, después del tiempo mencionado el vale pierde vigencia para su
aplicación y por ende el cliente pierde el
derecho a la bonificación.
Solución
Plantearemos la solución del presente
caso tomando como referencia a un solo
cliente para un mejor entendimiento y se
asume que la bonificación o descuento
es fuera de factura.
Emisión de la Nota de Crédito
En vista que el cliente cumplió con el
requisito del monto de compras durante
el mes, adquiere el derecho a la bonificación a través del vale de consumo; por
lo tanto, la empresa vendedora deberá
emitirle la Nota de Crédito respectiva,
asumiendo entonces una obligación para
con el cliente de entregarle un vale (que
representa la restiución de S/. 100.00),
que podrá aplicarlo en la compra de
accesorios en un plazo de 15 días.
Incidencia en el IGV
En cuanto al IGV, la bonificación por
tratarse de un descuento, no forma parte
de la base imponible de IGV por tratarse
de prácticas usuales de mercado por
monto de compras. Se otorgan de manera general a los clientes que cumplen
determinadas condiciones y consta en la
Nota de Crédito respectiva.
Por otro lado, a la emisión del comprobante por la entrega de accesorios al
tratarse de otra operación de venta, esta
se encuentra gravada con IGV.
Incidencia en el Impuesto a la Renta
En cuanto al Impuesto a la Renta, el
descuento representa una disminición
del ingreso del vendedor, y por lo tanto
la bonificación no forma parte del ingreso
devengado para el pago a cuenta mensual del dicho impuesto.
Sin embargo, cuando emita el comprobante por la entrega de los productos
por la aplicación del vale, dicho monto
si representa ingreso para el vendedor;
el cual forma parte de la base imponible
para realizar el pago a cuenta mensual
del Impuesto a la Renta, ya que se trata
de una nueva operación por la cual se
obtendrá un ingreso producto de la
aplicación de la bonificación al cliente a
esta nueva compra.
Asientos contables
———————— x ———————— DEBE HABER
12 CLIENTES
10,000.00
121 Facturas por cobrar
40 TRIBUTOS POR PAGAR
1,596.64
401 Gobierno central
4011 IGV
70 VENTAS
8,403.36
701 Mercaderías
Por la venta del mes según Registro.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
I
Área Tributaria
———————— x ———————— DEBE HABER
69 COSTO DE VENTAS
20 MERCADERÍAS
Por el costo de ventas.
xxx
xxx
———————— x ————————
10 CAJA Y BANCOS
101 Caja
12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
Por la cobranza de las ventas.
10,000.00
10,000.00
———————— x ————————
74 DESCUENTOS, REBAJAS
Y BONIFIC. CONCEDIDOS
741 Bonificación
40 TRIBUTOS POR PAGAR
401 Gobierno central
4011 IGV
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS
469 Otras cuentas por
pagar diversas
Por la bonificación otorgada.
Solución
Plantearemos la solución del presente
caso tomando como referencia a un
solo cliente para un mejor entendimiento.
84.03
15.97
100
———————— x ————————
12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
40 TRIBUTOS POR PAGAR
401 Gobierno central
4011 IGV
70 VENTAS
701 Mercaderías
Por la venta de accesorios de cómputo.
100
15.97
84.03
———————— x ————————
69 COSTO DE VENTAS
20 MERCADERÍAS
Por el costo de ventas de los accesorios.
xxx
xxx
———————— x ————————
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS
469 Otras cuentas por
pagar diversas
12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
Por la aplicación del vale otorgado
al cliente.
100
100
Caso 2
Empresa que emite sus propios vales para ser aplicados en la misma
empresa (sin emisión de Nota de
Crédito)
La empresa "Comercial Oriente S.A.C" en
el mes de enero de 2008 decide otorgar
N° 171
una bonificación en vale de consumo,
a sus clientes que adquieran al contado una Televisor Plasma valorizado en
S/. 5 000 (incluido IGV). El vale da derecho
a ser canjeado por un DVD valorizado en
S/. 200.00 (incluido IGV) o un minibar
valorizado en S/. 250 a elección del cliente. Dicho vale tendrá una vigencia de 15
días, después del tiempo mencionado el
vale pierde vigencia para su aplicación y
por ende el cliente pierde el derecho a
la bonificación.
Emisión de la Nota de Crédito
En vista que el cliente cumplió con el
requisito de adquisición de determinado
producto y el pago al contado, tiene derecho a la bonificación a través del vale
de consumo; por lo tanto, la empresa
vendedora deberá hacer constar en el
comprobante de pago la bonificación
concedida y ya no es necesario que emita
una Nota de Crédito, ya que la bonificación se concede el mismo momento de la
compra al cumplimiento de las condiciones establecidas por el vendedor.
Incidencia en el IGV
En cuanto al IGV, la bonificación por tratarse de un descuento, disminuye la base
imponible de IGV por tratarse de prácticas usuales de mercado por monto de
compras, se otorgan de manera general
a los clientes que cumplen determinadas
condiciones y consta en el comprobante
de pago respectivo.
En cuanto a la entrega del bien producto
de la aplicación del vale, al tratarse de
otra operación, ella se encuentra gravada con IGV y además dicha entrega
consta en el comprobante de pago
emitido al momento de la venta.
Incidencia en el Impuesto a la Renta
En cuanto al Impuesto a la Renta, el
descuento representa una disminición
del ingreso del vendedor, y por lo tanto
la bonificación no forma parte del ingreso
devengado para el pago a cuenta mensual del dicho impuesto.
Sin embargo, por la entrega del bien
correspondiente a la bonificación con el
vale, sí corresponde considerar el ingreso
como base imponible para el pago a
cuenta mensual del Impuesto a la Renta
porque se trata de otra operación por la
cual se obtendrá un ingreso por aplicación de la bonificación del cliente a esta
nueva compra.
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Asientos contables
———————— x ———————— DEBE HABER
12 CLIENTES
121 Facturas por
cobrar
40 TRIBUTOS POR
PAGAR
401 Gobierno central
4011 IGV
70 VENTAS
701 Mercaderías
Por la venta del mes según
Registro.
5,000.00
798.32
4,201.68
———————— x ————————
69 COSTO DE VENTAS
20 MERCADERÍAS
Por el costo de ventas.
xxx
xxx
———————— x ————————
10 CAJA Y BANCOS
101 Caja
12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
Por la cobranza de las ventas.
5,000.00
5,000.00
———————— x ————————
74 DESCUENTOS, REBAJAS
Y BONIFIC. CONCEDIDOS
741 Bonificación
40 TRIBUTOS POR PAGAR
401 Gobierno central
4011 IGV
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS
469 Otras cuentas por
pagar diversas
Por la bonificación otorgada.
168.07
31.93
200
———————— x ————————
12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
40 TRIBUTOS POR PAGAR
401 Gobierno central
4011 IGV
70 VENTAS
701 Mercaderías
Por la venta de un DVD (o minibar).
200
31.93
168.07
———————— x ————————
69 COSTO DE VENTAS
20 MERCADERÍAS
Por el costo de ventas de los
accesorios.
xxx
xxx
———————— x ————————
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS
469 Otras cuentas por
pagar diversas
12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
Por la aplicación del vale otorgado
al cliente.
200
Actualidad Empresarial
200
I-11
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Caso 3
Empresa que obtiene vales de un
tercero
La empresa "Comercializadora Oriental
S.A.C" en el mes de enero de 2008 decide otorgar una bonificación en vale de
consumo, a sus clientes que adquieran al
contado una Refrigeradora valorizado en
S/. 2 000 (incluido IGV). El vale da derecho a ser canjeado por un pavo de 8 kilos
o una canasta navideña que comecializa
la empresa "Súper Pavos S.A." por un
valor de S/. 150 a elección del cliente;
para lo cual esta última empresa proporciona 100 vales según lo convenido con
"Comercializadora Oriental S.A.C", quien
se encargará de entregarlos a los clientes
que resulten beneficiados. Los vales tendrán una vigencia de 7 diás calendarios
después de los cuales perderán vigencia
para su aplicación y por ende el cliente
pierde el derecho a la bonificación.
Todos los vales se entregan en el mes de
enero y fueron aplicados en su totalidad
por los clientes beneficiados.
Las ventas totales del mes fueron de
S/. 85,000 (incluido IGV) entre los cuales
se encuentran distintos productos no
considerados para el otorgamiento de la
bonificación.
Solución
La solución la enfocaremos teniendo en
cuenta a la empresa que entrega los vales
a sus clientes y a la empresa que emite los
vales para su aplicación en ella.
Emisión de la Nota de Crédito
En vista que el cliente cumplió con el
requisito de adquisición de determinado
producto y el pago al contado, tiene derecho a la bonificación a través del vale
de consumo; por lo tanto, la empresa
vendedora deberá hacer constar en el
comprobante de pago la bonificación
concedida y ya no es necesario que emita
una Nota de Crédito, ya que la bonificación se concede el mismo momento de la
compra al cumplimiento de las condiciones establecidas por el vendedor.
Incidencia en el IGV
La obtención de los vales por parte de
la empresa "Comercializadora Oriental
S.A.C" no califica como una operación
de venta de bienes; por lo tanto, no está
gravada con el IGV, la operación gravada
recién se configura cuando el beneficiario
del vale acuda a retirar los bienes que
él elija, momento en el cual recién se
conoce el bien y el precio materia de la
transacción.
I-12
Instituto Pacífico
En cuanto al IGV, la bonificación por
tratarse de un descuento, no forma parte
de la base imponible de IGV por tratarse
de prácticas usuales de mercado por
monto de compras, se otorgan de manera general a los clientes que cumplen
determinadas condiciones y consta en el
comprobante de pago respectivo.
En cuanto a la entrega de los bienes
producto de la aplicación del vale por
parte de "Súper Pavos S.A.", al tratarse
de una operación de venta de bienes,
ella se encuentra gravada con IGV y
además debe emitir el comprobante
pago respectivo.
Incidencia en el Impuesto a la Renta
En cuanto al Impuesto a la Renta, el
descuento representa una disminición
del ingreso del vendedor, y por lo tanto
la bonificación no forma parte del ingreso
devengado para el pago a cuenta mensual del dicho impuesto.
Para la empresa "Súper Pavos S.A.",
el monto obtenido por la entrega de
los vales a "Comercializadora Oriental
S.A.C." no representa ingreso gravado
con el Impuesto a la Renta, mientras no
se hayan aplicado los vales a la entrega
de los bienes, momento en el cual se
configuraría el ingreso gravado con el
impuesto, siendo parte de las operaciones a tener en cuenta para determinar
la base imponible para realizar el pago
a cuenta.
Asientos contables (Empresa "Comercializadora Oriental S.A.C.")
———————— x ———————— DEBE HABER
16 CUENTAS POR COBRAR
DIVERSAS
15,000.00
15,000.00
104 Cuentas corrientes
Por el depósito en garantía por 100
vales de consumo a S/. 100 c/u.
———————— x ————————
12 CLIENTES
85,000
121 Facturas por cobrar
40 TRIBUTOS POR PAGAR
85,000
74 DESCUENTOS, REBAJAS Y
BONIFIC. CONCEDIDOS 12,605.04
741 Bonificación
40 TRIBUTOS POR PAGAR 2,394.96
401 Gobierno central
4011 IGV
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS
15,000
469 Otras cuentas
por pagar diversas
Por las bonificaciones otorgadas.
———————— x ————————
46 CTAS. POR PAGAR DIV.
15,000
469 Otras cuentas
por pagar diversas
16 CTAS. POR COBRAR DIV.
15,000
164 Depósitos en garantía
Por la aplicación de las bonificaciones
a las cuentas por cobrar.
Asientos contables (Empresa "Super
Pavos S.A.")
———————— x ———————— DEBE HABER
10 CAJA Y BANCOS
15,000
104 Cuentas corrientes
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS
15,000
467 Depósitos en garantía
Por la entrega de 100 vales de consumo a un valor de S/. 100 c/u.
12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
40 TRIBUTOS POR PAGAR
401 Gobierno central
4011 IGV
70 VENTAS
701 Mercaderías
Por las ventas con vales de consumo.
———————— x ————————
71,428.57
69 COSTO DE VENTAS
20 MERCADERÍAS
Por el costo de ventas.
4011 IGV
15,000
2,394.96
12,605.04
xxx
xxx
———————— x ————————
701 Mercaderías
Por las ventas del mes según registro.
———————— x ————————
69 COSTO DE VENTAS
20 MERCADERÍAS
Por el costo de ventas.
85,000
———————— x ————————
13,571.43
401 Gobierno central
70 VENTAS
10 CAJA Y BANCOS
101 Caja
12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
Por la cobranza de las ventas.
———————— x ————————
164 Depósitos en
garantía
10 CAJA Y BANCOS
———————— x ———————— DEBE HABER
xxx
xxx
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS
15,000
467 Depósitos en garantía
12 CLIENTES
15,000
121 Facturas por cobrar
Por la aplicación del depósito en
garantía a las ventas con vales de
consumo.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
I
IGV saldo a favor aplicado a un
establecimiento de hospedaje
Ficha Técnica
Autor : C.P.C. José Luis García Quispe
Título : IGV saldo a favor aplicado a un establecimiento de hospedaje
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda
Quincena de Noviembre 2008
1. Introducción
Dentro de las actividades de servicios
empresariales de importancia, que viene
desarrollándose en nuestro país, se tiene
al servicio de hospedaje1 (Hotel, Apart Hotel, Hostal, Resort, etc.), del cual es de
destacar que el hecho de prestar servicio
de alojamiento a no domiciliados2, le permite hacer uso del beneficio del saldo a
favor establecido en el artículo 34º del
TUO de la Ley del IGV e ISC3, ya que en
la misma norma, en su artículo 33º, se
incluye como operaciones consideradas
de exportación la prestación de servicios
de hospedaje y alimentación cuando esta
es prestada a los antes mencionados no
domiciliados.
Para que un determinado establecimiento pueda ejercer tal beneficio, debe de
cumplir con un simplificado requisito de
inscripción ante la SUNAT, quien es el que
lleva un Registro Especial de Establecimientos de Hospedaje; los mencionados
requisitos son los siguientes4:
• Tener el RUC activo.
• Encontrarse afecto al Impuesto General a las Ventas.
• El establecimiento debe haber sido
declarado como domicilio fiscal o
establecimiento anexo en el RUC.
• Presentar copia de la Licencia de
Funcionamiento o de la Licencia de
Apertura de Establecimiento, según
corresponda, donde figure como
actividad la de Servicios de Hospedaje, por cada establecimiento de
hospedaje a inscribirse, debiendo
exhibirse el original del documento.
1 Inciso a) del artículo 3º del D.S. Nº 029-2004-MINCETUR
(27.11.04). Establecimiento de hospedaje: Lugar destinado
a prestar habitualmente servicio de alojamiento no permanente,
para que sus huéspedes pernocten en el local, con la posibilidad
de incluir otros servicios complementarios, a condición del pago
de una contraprestación previamente establecida en las tarifas del
establecimiento.
2 Inciso D) del artículo 1º del D.S. Nº 122-2001-EF (29-06-01).
Sujetos no domiciliados: Aquellas personas naturales residentes
en el extranjero que tengan una permanencia en el país de hasta
(60) días calendario en el año.
3 D.S. Nº 055-99-EF (15-04-99).
4 Información disponible también en la portal www.sunat.gob.pe.
N° 171
En el presente caso, previa mención de
aspectos a resaltar del presente tema, vamos a centrarnos en el adecuado control
a nivel de hojas de trabajo respecto a las
cifras que corresponden aplicar como saldo a favor, el cual, mediante la exhibición
de una aplicación práctica es que vamos
a proceder a realizar los cálculos y por
supuesto el respectivo tratamiento contable, más aún aprovechando la entrada en
vigencia del nuevo Plan Contable General
para Empresas5.
2. Marco legal
•
Decreto Legislativo N° 919 (publicada el 0606-01) - Modificación de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo.
•
Decreto Supremo N° 122-2001-EF (publicada el 29-06-01) - Dictan normas para la
aplicación de beneficios tributarios a establecimientos de hospedaje que brinden servicios
a sujetos no domiciliados.
•
Resolución de Superintendencia 082-2001SUNAT (publicada el 20-07-01). Dictan
normas referidas al Registro Especial de Establecimientos de Hospedaje a que se refiere
el Art. 3° del D.S. N° 122-2001-EF.
•
Resolución de Superintendencia Nº 0932002/SUNAT (publicada el 25-07-02).
Normas para la implementación y control
del beneficio establecido por el Decreto Legislativo N° 919, a favor de establecimientos
de hospedaje que brinden servicios a sujetos
no domiciliados.
•
Resolución de Superintendencia Nº 1362002/SUNAT (publicada el 11-10-02).
Modifican normas para la implementación
y control del beneficio establecido por el
Decreto Legislativo N° 919, a favor de
establecimientos de hospedaje que brinden
servicios a sujetos no domiciliados.
•
Resolución de Superintendencia Nº 1572005/SUNAT (publicada el 17-08-05).
Establecen nuevo procedimiento para la
presentación de información a que se refiere
el artículo 8° del Reglamento de Notas de
Crédito Negociables.
•
Resolución de Superintendencia Nº 1372006/SUNAT (publicada el 26-08-06).
Modifican la Resolución de Superintendencia
N° 157-2005/SUNAT, a fin de incluir dentro
de sus alcances toda la información que los
exportadores deben adjuntar a las comunicaciones de compensación y/o solicitudes
de devolución presentadas al amparo del
Decreto Legislativo N° 919.
algunos aspectos de importancia general
del presente beneficio:
3.1. Beneficios del acogimiento al
presente régimen
Los establecimientos de hospedaje que se
acojan a este régimen tienen el beneficio
del Saldo a Favor (en adelante SF); en tal
razón, le es aplicable toda disposición
referida al SF prevista en la Ley y Reglamento de la Ley del IGV e ISC6.
3.2. Saldo a favor
El SF viene a ser el monto del IGV con
derecho a crédito fiscal que se encuentre
consignada en los comprobantes de pago
de las adquisiciones de bienes, servicios,
contratos de construcción y las pólizas de
importación.
3.3. Límite (18%)
Si bien el Crédito Fiscal de un determinado mes viene a representar el SF,
debe también confirmarse cuánto de ese
SF puede utilizarlo como Saldo a Favor
Materia del Beneficio (en delante SFMB),
quiere decir, hasta que importe del SF se
puede utilizar para realizar compensación con cualquier otro impuesto y/o, de
corresponder, solicitar la devolución del
SFMB. Para ello, vamos a ubicar que, de
acuerdo a lo establecido en el segundo
párrafo del artículo 4º del D.S. Nº 1222001-EF, la compensación o la devolución
del SF tendrá como límite el 18% aplicado sobre los ingresos obtenidos por la
prestación de los servicios de hospedaje
y alimentación a sujetos no domiciliados
en el país.
3.4. Comprobantes de Pago que deben de emitir
Dentro de los que deben tomarse especial
consideración se tiene al referido a la
emisión de los comprobantes de pago,
el cual se indica que los establecimientos de hospedaje deben de emitir a los
sujetos no domiciliados y a las Agencias
de Viajes y Turismo, en caso que aquellos opten por un paquete turístico, la
factura correspondiente en la cual sólo
se deberá consignar los servicios materia
del beneficio.
A continuación y de una manera resumida y breve es que procedemos a resaltar
En la referida factura se debe consignar
la siguiente leyenda: “EXPORTACIÓN
DE SERVICIOS - DECRETO LEGISLATIVO
N° 919”.
5 Resolución CNC Nº 041-2008-EF/94. Publicado el 25-10-08.
6 Capítulo IX De las Exportaciones del TUO de la Ley del IGV e ISC.
3. Aspectos generales
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Actualidad Empresarial
I-13
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Desarrollo
Aplicación Práctica
El presente caso es el de una empresa dedicada al servicio de
hospedaje, que incluye alimentación; tiene como clientes frecuentes a personas domiciliadas y no domiciliadas, quien para
gozar del beneficio del SF ha cumplido con las formalidades
establecidas (dentro de ellas la de inscribirse ante la SUNAT en
el Registro Especial de Establecimientos de Hospedaje).
A continuación, procedemos a exponer, a nivel de cuadros, los
datos que nos van a permitir realizar los cálculos y explicaciones
del caso con la finalidad de revisar cómo es que opera este
mecanismo de promoción.
Datos:
Cuadro 01. FACTURACIÓN DE SERVICIOS PRESTADOS
DURANTE EL 2008
Meses
Alojamiento y Alimentación
No Domiciliado
Domiciliado
IGV
TOTAL
Enero
59,443
39,855
7,572
106,870
Febrero
53,202
48,281
9,173
110,656
Marzo
34,892
34,650
6,584
76,126
Abril
51,900
57,033
10,836
119,769
Mayo
18,000
37,500
7,125
62,625
Junio
21,522
34,500
6,555
62,577
Julio
60,056
67,500
12,825
140,381
Agosto
29,298
82,500
15,675
127,473
Setiembre
42,751
45,611
8,666
97,028
Octubre
36,000
25,500
4,845
66,345
Noviembre
62,400
28,500
5,415
96,315
Diciembre
66,000
30,000
5,700
101,700
535,464
531,430
100,971
1,167,865
Total
Del cuadro, podemos apreciar las operaciones de servicio de hospedaje prestados en cada mes, en
donde hemos procedido a la clasificación en servicios a domiciliados y no domiciliados; en donde
la columna del IGV es determinado en base a las cifras de servicios a domiciliados; mientras que los
servicios prestados a no domiciliados se encuentra inafecto7.
Cuadro 02. CUADRO DE ADQUISICIONES DE BIENES Y SERVICIOS
DURANTE EL EJERCICIO 2008
Meses
Sumin.
diversos
Luz y
Agua
Teléfono
IGV
Total
Cuadro 03. SALDO A FAVOR
FAVOR. En el presente cuadro vamos
a comparar el Débito Fiscal (IGV de las ventas) con el Crédito
Fiscal (IGV de las compras), con la finalidad de apreciar cuál
fue el resultante por cada mes, quiere decir, en qué meses la
empresa ha determinado Saldo a Favor:
Meses 2008
Impuesto General a las Ventas
Débito Fiscal
Crédito Fiscal
Enero
7,572
14,760
-7,188
Febrero
9,173
15,241
-6,068
Marzo
Débito y/o Crédito
6,584
9,592
-3,008
Abril
10,836
15,563
-4,727
Mayo
7,125
9,901
-2,776
Junio
6,555
9,415
-2,860
Julio
12,825
15,542
-2,717
Agosto
15,675
10,360
5,315
8,666
12,809
-4,143
Setiembre
Octubre
4,845
10,357
-5,512
Noviembre
5,415
19,021
-13,606
Diciembre
5,700
18,924
-13,224
100,971
161,485
-60,514
Total
Del cuadro expuesto, se puede observar que a excepción del mes de agosto-08. En los demás meses
se ha determinado crédito fiscal, por lo tanto SF.
Cuadro 04. SALDO A FAVOR MATERIA DEL BENEFICIO
(SFMB). En el siguiente cuadro vamos a poder determinar, mes
a mes, cuánto del Saldo a Favor (límite) vamos a poder utilizar
con la finalidad de compensar o solicitar su devolución:
Mes
Exportación
Límite
18%
Saldo a
Favor (SF)
SFMB
Obs.
SF mes
siguiente
Enero
59,443
10,700
7,188
7,188
(*)
0
Febrero
53,202
9,576
6,068
6,068
(*)
0
Marzo
34,892
6,281
3,008
3,008
(*)
0
Abril
51,900
9,342
4,726
4,726
(*)
0
Mayo
18,000
3,240
2,776
2,776
(*)
0
Junio
21,522
3,874
2,860
2,860
(*)
0
Julio
60,056
10,810
2,717
2,717
(*)
0
Agosto
29,298
5,274
0
(***)
0
Enero
20,280
40,666
16,737
14,760
92,443
Setiembre
42,751
7,695
4,143
4,143
(*)
0
Febrero
21,125
41,864
17,229
15,241
95,459
Octubre
36,000
6,480
5,512
5,512
(*)
0
Marzo
21,970
20,199
8,313
9,592
60,074
Noviembre
62,400
11,232
13,606
11,232
(**)
2,374
Abril
22,815
41,864
17,229
15,563
97,471
Diciembre
66,000
11,880
15,598
11,880
(**)
3,718
Mayo
25,350
18,957
7,802
9,901
62,010
Total
535,464
96,384
Junio
23,998
18,102
7,451
9,415
58,966
Julio
22,646
41,909
17,247
15,542
97,344
Agosto
21,294
23,544
9,690
10,360
64,888
Setiembre
19,942
33,634
13,842
12,809
80,227
Octubre
27,040
19,461
8,009
10,357
64,867
Noviembre
28,899
50,450
20,764
19,021
119,134
Diciembre
30,758
48,769
20,072
18,924
118,523
286,117
399,419
164,385
161,485
1,011,406
Total
Las adquisiciones de suministros consisten en almohadas, frazadas, sábanas, toallas, jabones, lapiceros, formatos, y demás útiles empleados en la prestación del servicio de alojamiento, alimentación y
labores operativas.
7 Artículo 33º del TUO de la Ley del IGV e ISC D.S. Nº 055-99-EF (15-04-99).
I-14
Instituto Pacífico
Del cuadro podemos apreciar lo siguientes:
(*) Todo el saldo a favor puede emplearse para compensar con cualquier otro tributo y/o solicitar la
devolución de ser el caso.
(**) En el caso del mes de noviembre, del saldo a favor de S/. 13,606, solamente se puede emplear
para compensar y/ solicitar devolución hasta el importe de S/. 11,232, que viene a ser el límite
determinado en base al 18% de las operaciones consideradas de exportación, el saldo de
S/. 2,374 se traslada al mes siguiente; de igual manera, en el mes de diciembre, del Saldo a
Favor de S/. 15,598 (la suma de S/. 13,224 más S/. 2,374), tan solamente se puede emplear
hasta el importe de S/. 11,880 como SFMB, por lo que el saldo de S/. 3,718 pasa para el mes
siguiente.
(***) En el mes de agosto 08 no se ha determinado saldo a favor, por cuanto el débito fiscal fue mayor
al crédito fiscal (ver cuadro 04).
Cuadro 05. COMPENSACIÓN DEL SFMB EN LOS PAGOS A
CUENTA MENSUAL DEL IR DE 3RA CATEGORÍA. Para fines
explicativos, estamos asumiendo que para los pagos a cuenta hemos empleado el coeficiente de 0.115 de los ingresos netos.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
Mes
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Total
Coeficiente 0.115
SFMB
11,419
11,671
7,997
12,527
6,383
6,443
14,669
12,857
10,162
7,073
10,454
11,040
122,693
-7,188
-6,068
-3,008
-4,726
-2,776
-2,860
-2,717
-4,143
-5,512
-11,232
-12,659
-62,888
Neto a Pagar
Saldo del SFMB
4,231
5,603
4,989
7,801
3,607
3,583
11,952
12,857
6,018
1,561
0
0
62,202
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
-779
-1,619
Del cuadro, podemos observar que por los períodos comprendidos entre enero 2008 a octubre 2008, la totalidad del SFMB es compensado,
contra el pago a cuenta, mientras que en el mes de noviembre 2008 queda un SFMB de S/. 779, el cual es arrastrado al mes siguiente de diciembre
2008, en donde el SFMB asciende a S/. 12,659 (suma de S/. 11,880 más S/. 779), del cual resulta un saldo del SFMB de S/. 1,619.
En el presente caso, hemos optado por arrastrar el saldo del SFMB al siguiente mes, pero también puede tomarse la decisión de solicitar
la devolución.
Contabilización
Por razones de espacio y un adecuado
enfoque, nos vamos a centrar en la
información que corresponde al mes de
enero 2008, en donde nos centraremos
en el tratamiento correspondiente al IGV
(crédito fiscal, SF y SFMB):
...vienen
6363 Agua
6364 Teléfono
40 TRIB. Y APORT. SIST.
DE PENS. DE SALUD
14,760
401 Gobierno Central
4011 Impuesto General
a la Ventas
401102 IGV – Crédito Fiscal
42 CTAS POR PAGAR
COMERC. – TERCEROS
421 Facturas, BV y otros
comprobantes por
pagar
4212 Emitidas
Enero 2008
Para un mejor enfoque del tratamiento
contable, es que vamos a considerar la
contabilización de la información de
manera mensual; para tal caso, vamos a
ir haciendo referencia a los cuadros del
cual vamos a extraer los datos:
1. Contabilización de las Ventas (Cuadro 01)
7,572
92,443
3. Distribución del gasto de los servicios
(agua, luz, teléfono)
———————— x ———————— DEBE HABER
92 COSTO DE SERVICIOS
94 GASTOS DE
ADMINISTRACIÓN
95 GASTOS DE VENTAS
79 CARGAS IMPUTABLES A
CUENTAS DE COSTOS
xx/01 Distribución del gasto.
XXX
XXX
XXX
57,403
———————— x ———————— DEBE HABER
———————— x ———————— DEBE HABER
60 COMPRAS
20,280
603 Materiales auxiliares,
suministros y repuestos
6032 Suministros
63 GASTOS DE SERV.
PREST. POR TERC.
57,403
636 Servicios básicos
6361 Energía eléctrica
25 MAT. AUX., SUMINISTROS Y REPUESTOS
20,280
252 Suministros
61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS
613 Materiales auxiliares,
suministros y repuestos
xx/01 Ingreso de Suministros al stock
enero-08.
Segunda Quincena - Noviembre 2008
40 TRIB. Y APORT. SIST.
PENS. Y DE SALUD
11,419
401 Gobierno Central
4017 Impuesto a la Renta
10 CAJA Y BANCOS
104 Cuenta Corriente
40 TRIB.Y APORT. SIST.
PENS.Y DE SALUD
401 Gobierno Central
4011 Impto. Gral. a la Vtas.
401103 IGV – Saldo a Favor
xx/02 Pago a cuenta del IR mensual
mediante compensación del SF y el
saldo con cheque.
14,760
4,231
7,188
Comentario
Enero 2008. Por el mes de enero 2008,
se ha realizado un pago a cuenta del
impuesto a la renta de tercera categoría
de S/. 11,419, el mismo que ha sido
realizado mediante compensación vía la
utilización del total del SFMB y la diferencia mediante el giro de un cheque.
SF Noviembre 2008
SFMB
(Límite: 18% de S/. 62,400)
Saldo a considerar para
el siguiente mes
4. Ingreso de los suministros al almacén
N° 171
40 TRIB. Y APORTES AL
SIST. DE PENS. Y SALUD 14,760
401 Gobierno Central
4011 Impuesto General
a la Ventas
401101 IGV-Déb. Fiscal 7,572
401103 IGV-Saldo a Fav. 7,188
40 TRIB. Y APORTES AL
SIST. DE PENS. Y SALUD
401 Gobierno Central
4011 Impuesto General
a la Ventas
401102 IGV – Crédito Fiscal
xx/01 Cancelación del DF con el CF y
determinación del SF de enero 2008.
Noviembre 2008. Como se puede apreciar en el caso del mes de noviembre, el
importe del SF es el siguiente:
2. Contabilización de las Compras (Cuadro 02)
van...
———————— x ———————— DEBE HABER
———————— x ———————— DEBE HABER
Nota: Tratándose de una empresa de servicios, deben de establecerse los porcentajes
de distribución con la finalidad de identificar cuánto de ellos está relacionado a la
prestación del servicio de hospedaje en el
presente caso.
99,298
5. Traslado del saldo del débito fiscal
con el Crédito Fiscal
6. Utilización del SF (vía compensación)
en el pago a cuenta del IR mensual:
xx/01 Centralización del Registro de
Compras enero-08.
———————— x ———————— DEBE HABER
12 CLIENTES
106,870
121 Facturas, BV y otros
CP por cobrar
1212 Emitidas
40 TRIB.Y APORT. AL SIST.
DE PENS.Y DE SALUD
401 Gobierno Central
4011 Impuesto General
a la Ventas
401101 IGV – Débito Fiscal
70 VENTAS
704 Prestación de Servicios
7041 Terceros
70411 Serv. de hospedaje
704111 Domiciliados
39,855
704112 No Domiciliad. 59,443
xx/01 Centralización del Registro de
Ventas enero-08.
DEBE HABER
I
20,280
S/. 13,606
S/. 11,232
—————
S/. 2,374
—————
Para el presente caso, del SF de S/. 13,606,
solamente se tiene como SFMB hasta el
límite de S/. 11,232; el saldo de S/. 2,374
pasa para el mes siguiente (en este caso
para diciembre 2008).
Bibliografía consultada
Revista Actualidad Empresarial. Números 46, 47,
84 y 124.
Ataupillco Vera, Dante: Costos, NIIF y Tributación.
Actualidad Empresarial
I-15
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Servicios incluidos dentro del ámbito de
aplicación del Sistema de Detracciones del IGV
Ficha Técnica
Autor : Dr. Jorge Gabriel Arévalo Mogollón
Título : Servicios incluidos dentro del ámbito de aplicación del Sistema de
detracciones del IGV
los consumidores. Siendo esto así, este servicio estará incluido
dentro del ámbito de aplicación del SPOT, al estar dentro del
inciso c) del numeral 5) del anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT.
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda Quincena de Noviembre
2008
1. Introducción
Con frecuencia, nuestros suscriptores nos consultan si un determinado servicio se encuentra incluido dentro del Sistema de
Detracciones del IGV. En este sentido, en el presente artículo
se brindan algunas técnicas que pueden utilizarse a efectos
de definir si un servicio en concreto está “afecto” al SPOT, a
la vez que se muestra una reseña sobre la inclusión o no de
determinadas operaciones a dicho sistema de recaudación
anticipada del IGV.
2. El punto de partida: La Clasificación Industrial
Internacional Uniforme
Una primera sugerencia sobre el tema en cuestión está en que
el suscriptor ubique el servicio objeto de su consulta dentro de
la Clasificación Industrial Internacional Uniforme (CIIU). Para
tal efecto, puede apoyarse de la dirección electrónica indicada
a continuación:
http://unstats.un.org/unsd/cr/registry/regcst.asp?Cl=2&Lg=3
3. Revise las actividades excluidas
Otra sugerencia a fin de determinar si un servicio en particular
se encuentra o no incluido dentro del ámbito del SPOT está
en revisar las actividades económicas expresamente excluidas
por la propia Clasificación Industrial Internacional Uniforme
respecto de una clase previamente comprendida en el Anexo
3 de la norma tributaria antes indicada.
Luego, una vez efectuada la respectiva clasificación de la actividad económica, en la mencionada dirección electrónica,
puede confrontarse el número de la clase de dicha actividad
con los códigos comprendidos en el anexo 3 de la Resolución
de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT.
Así, por ejemplo, el servicio de “focus groups” se ubica en la
clase 7413 de la Clasificación Industrial Internacional Uniformes, por cuanto dicha actividad comprende el estudio sobre
las posibilidades de comercialización, la aceptación y el grado
de difusión de los productos y sobre los hábitos de compra de
I-16
Instituto Pacífico
Así, por ejemplo, sabemos que las actividades de asesoramiento
empresarial y de gestión están incluidas dentro del numeral 5
del anexo 3 del SPOT. Ahora, al revisar con cierto detenimiento
la clase que corresponde a dicha actividad económica en la
dirección electrónica de la Clasificación Industrial Internacional
Uniforme (clase 7414), puede apreciarse que dentro de dicha
clase se excluye expresamente a las actividades de informática,
siendo que las mismas están incluidas dentro de la clase 72. Por
lo mismo, las actividades de informática no estarán consideradas
como actividades de asesoramiento empresarial y, por ende,
no están incluidas dentro del SPOT.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
I
6. Servicios incluidos y excluidos dentro del
SPOT
A continuación, le mostramos un cuadro con algunos de los
servicios más consultados por nuestros suscriptores, su indicación en el sentido si los mismos están sujetos al SPOT y el
respectivo sustento:
Sí / No
Sustento
Reclutamiento de personal
Concepto
NO
Se encuentra en la clase 7491del
CIIU
Contestación de teléfonos
NO
Se encuentra en la clase 7499
del CIIU
Venta de software
NO
Carta N° 003-2007/SUNAT; Informe N° 095-2007-SUNAT
Cobranza de cuentas
NO
Se ubica en la clase 7499 del CIIU;
Informe Nº154-200-SUNAT
Decoración de interiores
NO
Se ubica en la clase 7499 del CIIU
Ensayos técnicos (controles
de calidad)
NO
Se clasifican en la clase 7422 del
CIIU
Encofrado, gasfitería, pintado
y carpintería
NO
Informe N° 210-2006-SUNAT
Traducción e interpretación
NO
Se ubica en la clase 7499 del CIIU
Despacho de correspondencia
NO
Se ubica en la clase 7499 del CIIU
4. No olvide revisar la clase 7499 de la CIIU
Transporte de correos
Cabe subrayar que la clase 7499 de la Clasificación Industrial
Internacional Uniforme contiene un conjunto de actividades
económicas de un variado carácter. En este sentido, cualquiera
de estas actividades mencionadas en la clase 7499 no se encuentran comprendidas dentro del SPOT.
Consultores en programas de
informática
NO
Se ubica en la clase 7220 del CIIU
Lavado, congelado, empacado, fileteado, congelado
NO
Informe N° 020-2005-SUNAT
Recarga de extintores
SÍ
Informe N° 017-2006-SUNAT
Relacionar clientes o referenciar posibles compradores
SÍ
Informe N° 210-2007-SUNAT
Asesoría en la forma como
deben presentarse ante sus
potenciales clientes
SÍ
Informe N° 210-2007-SUNAT
NO
Informe Nº 118-2006-SUNAT y
119-2006-SUNAT
Fabricación de bienes por encargo (adelantos al proveedor
por su servicios)
NO
Carta N° 060-2007-SUNAT
Fabricación de bienes por
encargo (dinero para la adquisición de materiales)
SÍ
Está comprendido en la clase 8512
del CIIU
Maquinaria con operario (distinto a la construcción)
SÍ
Numeral 2) del anexo 3 de la RS
183-2004/SUNAT
Traslado de cadáveres
SÍ
Como traslado de bienes.
Cesión de software
SÍ
Informe Nº 118-2006-SUNAT;
Informe 119-2006-SUNAT
NO
Se encuentra incluido en la Clase
7499 del CIIU
SÍ
Se ubica en la clase 7413 del CIIU
NO
Se ubica en la clase 8519 del CIIU
Focus Groups
Al respecto, debemos advertir que, en el caso de los clientes
que tienen la condición de agentes de retención, ello implica
un serio riesgo, pues, en la hipótesis que la actividad económica en cuestión no se encuentre incluida dentro del SPOT y
el contribuyente hubiese privilegiado la detracción en lugar
de la retención del IGV, el agente de retención incurre en la
infracción prevista en el numeral 13) del artículo 177° del
Código Tributario.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Informe N° 151-2006-SUNAT
NO
Fotocopiado
Muchas veces los contribuyentes prefieren aplicar el SPOT a
una determinada actividad económica ante la duda si la misma está o no incluida dentro del anexo 3 de la Resolución de
Superintendencia N° 183-2004/SUNAT.
Informe Nº 073-2007-SUNAT
Servicios gratuitos
Servicios médicos
5. Cuidado con la detracción “por si acaso”
SÍ
Análisis clínicos (laboratorio)
7. Reflexión final
Sin perjuicio de lo antes señalado no podemos dejar de expresar
que el actual diseño del Sistema de detracciones del IGV atenta
contra el principio de legalidad en materia tributaria, habida
cuenta que la normatividad vigente no es lo suficientemente
clara respecto de los bienes y servicios incluidos dentro del
Sistema1.
1 Pueden formularse dos observaciones adicionales respecto del Sistema de detracciones: La primera, en el
mecanismo de ahorro forzoso que implica este sistema, el cual atenta contra el derecho a la propiedad
privada y la consiguiente libertad para disponer de los bienes propios; la segunda está en la obligatoriedad
de aperturar una cuenta de detracciones sólo en el Banco de la Nación, lo cual atenta contra la libertad
de contratación.
Actualidad Empresarial
I-17
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Errores frecuentes en el llenado de las
Guías de Remisión Remitente
Ficha Técnica
Autor : Dr. Jorge Gabriel Arévalo Mogollón
Título : Errores frecuentes en el llenado de las Guías
de Remisión Remitente
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda
Quincena de Noviembre 2008
1. Marco legal aplicable
El tema de las guías de remisión está
regulado específicamente por el Capítulo
V del Reglamento de Comprobantes de
Pago, aprobado mediante Resolución de
Superintendencia N° 007-99/SUNAT. En
concreto, el artículo 18° del Reglamento
de Comprobantes de Pago dispone que
la guía de remisión sustenta el traslado
entre distintas direcciones1. Asimismo, el
artículo 19° del mencionado Reglamento
establece la información impresa y la
información no necesariamente impresa
que debe contener la guía de remisión remitente. De ambas, interesa subrayar los
requisitos correspondientes a la información no necesariamente impresa (es decir,
a la información manuscrita) consignada
en este tipo de documentos:
1. Dirección del punto de partida2.
2. Dirección del punto de llegada.
3. Datos de identificación del destinatario3.
a. Apellidos y nombres o denominación o
razón social.
b. Número de RUC, salvo que no esté
obligado a tenerlo, en cuyo caso se
deberá consignar el tipo y número de
documento de identidad.
4. Datos de identificación de la unidad de
transporte y del conductor4:
a. Marca y número de placa del vehículo.
b. Número(s) de licencia(s) de conducir.
5. Datos del bien transportado:
a. Descripción detallada del bien, indicando
el nombre y características tales como la
marca del mismo.
b. Cantidad y peso total siempre y cuando,
por la naturaleza de los bienes trasladados, puedan ser expresados en unidades
o fracción de toneladas métricas (TM),
de acuerdo a los usos y costumbres del
mercado.
c. Unidad de medida, de acuerdo a los usos
y costumbres del mercado.
6. Fecha de inicio del traslado.
1 Incluso, cuando las direcciones se encuentran muy próximas o en
el mismo edificio.
2 Excepto si el mismo coincide con el punto de emisión del documento.
3 Según el Reglamento de Comprobantes de Pago, cuando el destinatario sea el mismo remitente se consignará sólo los apellidos y
nombres o denominación o razón social o la frase: "el remitente".
4 No será obligatorio consignar los datos sobre el transportista cuando
el traslado se realiza bajo la modalidad de transporte público,
debiendo en este caso indicarse el número de RUC y nombres y
apellidos o denominación o razón social del transportista.
I-18
Instituto Pacífico
2. Supuestos más comunes en que
opera el comiso de los bienes
Ahora bien, las incidencias en el comiso
de mercaderías se originan, básicamente,
por remitir bienes sin la correspondiente
guía de remisión remitente (numeral 8 del
artículo 174° del Código Tributario) o por
el incorrecto llenado de la información
manuscrita antes señalada (numeral 9
del artículo 174° del Código Tributario).
En este sentido, los casos más frecuentes
de comiso por este último supuesto son
los indicados a continuación:
Requisito legal
Casos frecuentes de comiso
Dirección del punto de partida o de
llegada
• Se indica la dirección, sin especificar el distrito, la provincia
ni el departamento5.
• Se consigna sólo el Distrito, sin indicar la dirección.
• El punto de partida o de llegada es inexistente o no es el
verdadero.
Datos de identificación del destinatario6.
• La guía de remisión no consigna ningún dato.
• Se consigna de manera parcial los datos de identificación
del destinatario.
• No existe una relación entre el RUC y los apellidos y nombres
o razón social del destinatario.
Datos de la unidad de transporte
• No se consigna ningún dato.
• Los datos consignados no son reales.
• Se consigna el RUC, pero no coincide con el transportista.
Motivo del traslado
• No se señala motivo del traslado.
• Se consigna más de un motivo de traslado.
• Se demuestra que el motivo del traslado indicado en la guía
no corresponde.
• Se señala motivo del traslado “otros” y no se especifica el
motivo7.
• Cuando se señala como motivo del traslado “emisor itinerante” y no acompaña los comprobantes de pago en blanco8.
• En la guía de remisión se ha consignado como motivo “traslado entre establecimientos”, pero los puntos de partida y/o
llegada no han sido registrados ante SUNAT9.
• Se marca motivo de traslado “compra” y el destinatario es
un sujeto distinto al adquirente.
Fecha de inicio del traslado
• No se consigna la fecha de traslado.
• La fecha de traslado no corresponde.
• La fecha de traslado no es reciente y no se acredita el retraso.
• Se consigna la fecha de manera parcial.
Datos del bien transportado
•
•
•
•
Información no necesariamente impresa en general
• Borrones, tachaduras, enmendaduras.
En el caso de imposibilidad de arribar
al punto de llegada por causas no
imputables
• No consignar el nuevo punto de partida o llegada.
• No consignar el motivo de interrupción del traslado.
En el caso que, habiendo arribado al
punto de llegada, el transportista se
viese imposibilitado de entregar los
bienes trasladados
• No consignar el nuevo punto de partida o llegada.
• No consignar el motivo de interrupción del traslado.
En el caso de trasbordo de los bienes
a otra unidad de transporte por causa
no imputable al transportista
• No señalar los datos de la nueva unidad de transporte.
• No consignar el motivo del trasbordo.
No corresponde la cantidad.
No corresponde a la descripción.
No se describe detalladamente el bien.
Cuando la descripción está en códigos, abreviaturas de uso
interno.
• El peso no es real.
5 En este sentido, la RTF N° 1005-2-2007.
6 Según el numeral 3.1 del inciso 3) del artículo 20° del Reglamento de Comprobantes de Pago, en el caso de emisores itinerantes se podrá omitir
los datos de identificación del destinatario.
7 En este sentido, RTF N° 02357-5-2006.
8 Según el numeral 4 del artículo 17° del Reglamento de Comprobantes de Pago, el traslado de bienes efectuado por emisores itinerantes de
comprobantes de pago, será sustentado con la respectiva guía de remisión y con la exhibición del original y copias de los comprobantes de pago
que utilizarán en la realización de las ventas.
9 En este sentido, la RTF N° 4183-2-2006.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
I
La Planificación Fiscal Internacional y su relación con
los Precios de Transferencia en la coyuntura actual
Ficha Técnica
“La planificación fiscal internacional persigue
minimizar dentro de la más estricta legalidad,
la carga tributaria derivada del ejercicio de
una actividad económica empresarial o de la
tenencia de un patrimonio mediante la acción
de la elección de la acción más eficiente entre
todas las alternativas legales posibles, eligiendo por ello la jurisdicción con una normativa
jurídico-tributaria más beneficiosa”.
Autor : Dra. Karla Magaly Meneses Castañeda
Título : La Planificación Fiscal Internacional y su
relación con los Precios de Transferencia
en la coyuntura actual
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda
Quincena de Noviembre 2008
1. Introducción
El tema de la planificación fiscal dentro
del derecho tributario ha tomado suma
relevancia, ya que no sólo se limita al
ámbito económico internacional sino a
todo un análisis exhaustivo, por el cual
las empresas buscan reducir la carga tributaria. Ello implica tener conocimiento
sobre las normas tributarias aplicables,
estrategias que sean jurídicamente permitidas y que no ocasionen un perjuicio
económico a la administración. Si bien la
planificación fiscal internacional se basa
en la libertad económica, esta tiene sus
límites, como son: la subcapitalización,
gastos procedentes de paraísos fiscales y el
valor de mercado. Si bien el contribuyente
apunta a reducir su carga tributaria, ello no
implica que todo ahorro fiscal configure
una evasión o una elusión ilícita. Por ello,
es relevante distinguir un planeamiento
lícito del abuso de estas estrategias que, de
manera encubierta y simulada, configuren
operaciones con valores inferiores o mayores al de mercado cuya única finalidad es
aminorar la carga fiscal, como la elusión
ilícita, fraude a la ley o evasión.
2. Concepto de Planificación Fiscal
Internacional (Tax Planning)
La progresiva internacionalización de las
economías lleva a plantear la necesidad
de realizar una planificación fiscal internacional, con el objetivo de minimizar
la carga fiscal, la cual incide sobre las
inversiones o rentas procedentes de diferentes estados. Acorde con Maximiliano
Sanmarco1, la Planificación Fiscal Internacional ya no es un fin, sino un medio para
organizar y rentabilizar una inversión
empresarial, la cual, a pesar de tener
suma relevancia, se ha escrito muy poco
y de forma genérica, pensándose sólo en
operaciones con paraísos fiscales. Joaquín
De Arespacochaga2 define la planificación
fiscal de la siguiente manera:
1
Sanmarco, Maximiliano y Domingo Pérez, Guillem. “España puente
europeo hacia Latinoamérica, una visión de la Planificación jurídicotributaria en la internacionalización de las empresas”. J.M. Bosch,
Barcelona, 2001, p. 25.
2 De Arespacochaga Joaquín, citado por Sanmarco, Massimilano, y
Domingo Pérez, Guillem,op. cit., p.27.
N° 171
Según Pietro Adonnino3, la Planificación
Fiscal Internacional no es un instituto
jurídico sino todo un sistema complejo
coordinado de situaciones orientadas a
la creación de relaciones y situaciones
jurídicas con la finalidad de optimizar
la carga tributaria. Siguiendo esta línea,
la planificación económica comportará
el problema de elegir la estructura empresarial que mejor se adapte al tipo de
actividad de la empresa, y sobre todo al
país donde se quiera realizar la actividad.
El rol de la planificación fiscal internacional consiste en buscar la mejor estructura
para desarrollarse de manera eficiente y
productiva en una economía mundial.
Según Barnadas4: “Toda Planificación Fiscal
no sólo debe conducir a un resultado fiscal
mínimo sino que debe tenerse en cuenta
otros muchos aspectos como son la seguridad jurídica de la operativa planteada, la
incertidumbre de cambios legislativos, la
flexibilidad para reorganizar la estructura
empresarial, la movilidad de los recursos
empleados, el diferimiento en el pago de
los impuestos, la carga fiscal conjunta, y en
definitiva la máxima rentabilidad”.
Se debe distinguir entre la planificación
fiscal internacional, la elusión tributaria
y la evasión. En muchos casos, vía una
interpretación de la norma, se busca una
solución que el propio legislador no ha
tenido en mente, pero que no está prohibida; ello puede traer consecuencias nocivas y afectar a la Administración Tributaria. La diferencia entre la planificación
fiscal internacional y la evasión tributaria
es más radical, puesto que esta última
pretende el no pagar impuestos por
cualquier medio ilegal o ilícito. Definir
la elusión en el ámbito internacional, es
una tarea ardua; sin embargo, haciendo
un acercamiento a la definición, tenemos
que, según el criterio de Pietro Adonnino5, la elusión es distinta a la economía
de impuesto por un lado y de la evasión
fiscal por otro. Así nos dice: “Se puede
definir como elusivos aquellos comportamientos realizados intencionalmente con el
3 Adonnino, Pietro citado por por Sanmarco, Maximilano, y Domingo
Pérez, Guillem, op. cit., p.27.
4 Barnadas, Frances citado por Sanmarco, Maximiliano y Domingo
Pérez, Guillem, op. cit., p.24.
5 Adonnino, Pietro citado por Sanmarco, Maximiliano y Domingo
Pérez, Guillem, op. cit., p.30.
Segunda Quincena - Noviembre 2008
solo fin de no configurar el hecho típico que
el legislador ha considerado como constitutivo de la obligación tributaria, pero que le
permiten conseguir un resultado económico
análogo, o suficientemente fungible, y esto
al solo o principal objeto de atenuar o anular
la pretensión fiscal”.
2.1. Ventajas de la Planificación Fiscal
Internacional
La planificación fiscal, al ser una actividad
perfectamente legítima, estimulable y a
menudo necesaria, tiene como finalidad
primordial la optimización del costo. En
ese sentido, las ventajas de una adecuada
planificación fiscal son:
a) Permite la optimización del costo derivado del cumplimiento de las obligaciones
tributarias, derivado del pago del tributo,
así como la carga de los cumplimientos
de pago mismo, tales como el costo de la
efectivización del pago o la devolución del
impuesto pagado o indebido.
b) Incentiva a la competencia fiscal por parte
de los Estados, lo cual genera la creación de
disposiciones de mayor ventaja fiscal para
el sector privado, atrayendo inversiones y
sobre todo ofreciéndoles seguridad jurídica
a las transacciones.
c) Brinda la posibilidad de diferir el pago de
impuestos a un futuro, lo que conduce a
un ahorro financiero, que bien planificado
puede llegar a una progresividad menor en
los impuestos directos al poder distribuir los
rendimientos.
La mayor ventaja es que, al ser la planificación fiscal algo lícito, todos los estudios
a nivel jurídico, tributario, económico y
financiero que consistan en aprovechar
las estructuras fiscales más económicas,
mediante alternativas que permitan
reducir la carga tributaria de cualquier
inversión, permitirá que el inversionista
pueda hacer uso de los beneficios tributarios, incentivos, exoneraciones y toda la
normativa legal establecida en un Estado
a fin de optimizar su negocio, conocido
como la “economía de opción”. El autor
Frances Barnadas6 afirma:
“La planificación fiscal internacional debe procurar la menor tributación global en el grupo
y no un ahorro individual y temporal en una
sociedad. No existe una pauta común a seguir
para llevar a cabo todas las planificaciones
fiscales, sino que deberá estudiarse cada caso
concreto y tener en cuenta las particularidades
(...) Puede acontecer que determinados grupos
multinacionales no precisen e paraísos fiscales
para reducir su carga tributaria, sino que una
reorganización de las fuentes de financiación y
una correcta titularidad de las participaciones
conduzcan a costes tributarios más óptimos”.
6 Barnadas, Frances, op. cit, p. 290.
Actualidad Empresarial
I-19
I
Actualidad y Aplicación Práctica
2.2. Consideraciones elementales en la
Planificación Fiscal Internacional
Existen situaciones fácticas que ayudan a
detectar o nos dan indicios de medidas
meramente elusivas. Siguiendo la línea
de Joaquín De Arespacochaga7, se tiene
a modo de síntesis los siguientes puntos
a considerar:
deben ser analizadas, considerando que
algunas legislaciones no someten a tributación las posibles plusvalías generadas
por esta operación. En otros casos, conceden un tratamiento fiscal más favorable
a la liquidación que a la distribución de
dividendos, de donde puede aprovecharse
actividades de planificación fiscal.
2.2.1. Financiación e inversión
Una compañía o una filial puede decidir
si el servicio de financiamiento se otorga
por medio de aportación de capital por
parte de la matriz o por vía de la cesión
de fondos de préstamo. Por lo general,
los intereses serán deducibles tributariamente y como efecto se tendrá el traslado
de beneficios hacia la matriz. Ello puede
resultar ventajoso, siempre y cuando el
gravamen y la tributación final sea menor
en el estado de residencia de la matriz. Por
otro lado, la repatriación suele requerir un
menor formalismo en el caso de préstamo
que en el de suscripción de capital. En
algunos países se grava este último con el
impuesto de transmisión patrimonial. Sin
embargo, la aportación de capital puede
permitir retener beneficios y brindar mayor consistencia a la filial.
3. Límites al Derecho de la Planificación Fiscal Internacional
2.2.2. Consolidación
Según Joaquín De Arespacochaga8, si la
inversión se diversifica en un grupo de
sociedades, la opción de consolidación
fiscal creando una sociedad holding se
convierte en una opción muy atractiva,
ya que permitirá la compensación de
pérdidas fiscales con los beneficios entre
las compañías intragrupo. A su vez, se
podrá compensar los gastos financieros,
proveniente de las inversiones con los
beneficios provenientes de las mismas.
2.2.3. Deducción e incentivos fiscales
Un aspecto importante a considerar, al
momento de efectuar una adecuada
planificación fiscal, es la medida de
fomento de la inversión. Dentro de este
aspecto, existen algunas medidas a tomar
en cuenta como: el régimen de deducciones por inversiones en activos y creación
de empleo, la deducción por gastos de
investigación, así como los activos que
pueden ser amortizados.
2.2.4. Repatriación de fondos
La inversión a través de una sucursal o una
filial puede favorecer la repatriación de
fondos, así la filial puede adquirir activos
de la matriz como forma de reembolso,
o bien efectuar el pago de intereses. Las
oportunidades de reembolso por medio
de operaciones de disolución total o parcial con la posterior liquidación de la filial
7 De Arespacochaga, Joaquín. “La Planificación Fiscal Internacional:
convenios de doble imposición, estructuras fiscales tributación de
no residentes”, Madrid: Marcial Pons, 1998. p. 440.
8 Ibid, p. 442.
I-20
Instituto Pacífico
3.1. Subcapitalización
Según Tulio Rosembuj9, la subcapitalización, llamada también infracapitalización
nominal consiste en que a la sociedad se
le suministren fondos ajenos o créditos
para cubrir necesidades de fondos propios. Por ello nos dice:
“La infracapitalización nominal del Derecho
Mercantil es equivalente a la subcapitalización
fiscal. Pero con dos importantes diferencias. Por
un lado, el préstamo oculta y encubre la aportación del capital con exclusiva finalidad fiscal,
configurando un ejemplo de simulación relativa. Por otro lado, la extensión de la ley sobre
hechos imponibles subrogatorios que presentan
elementos de extraneidad o no pertenencia a
la potestad tributaria del Estado, que la hace
vulnerable al principio de no discriminación del
Tratado de la Comunidad Europea”.
Si no hay simulación por subcapitalización
por finalidades extrafiscales, lo cual es lícito, resulta incongruente calificarlo como
una práctica elusiva. Si la simulación es
detectada, ya sea vía presunciones específicas o cláusulas generales, tiene que existir
una finalidad exclusiva, lo cual ya configuraría una conducta infractora. Cuando
la subcapitalización no se reviste en forma
de simulación sino por una necesidad
extrafiscal, esta resultará válida, como
las aportaciones de capital, los cuales se
exhiben en una fiscalización como capital
propio por medio de créditos participativos. La mayor tendencia al endeudamiento
implica el fenómeno conocido como
“subcapitalización”, lo que pueda aparejar
situaciones elusivas. La solución propuesta
en el Congreso Internacional de Derecho
Tributario10, la cual me parece acertada,
es que las normas positivas que pretendan
evitar la subcapitalización incorporen presunciones “iuris tantum”, afectando sólo a
los intereses que correspondan al financiamiento que se considere excesivo.
3.2. Transparencia Fiscal Internacional
Existen razones de política económica que
justifican estimular la captación de capitales del exterior, a través de un tratamiento
fiscal más benigno, lo cual no quiere decir
total sumisión ante las eventuales acti9 Rosembuj, Tulio. “Fiscalidad Internacional”, Madrid, Instituto de
Fiscalidad Internacional,1998, p. 38.
10 Congreso Internacional de Derecho Tributario. “Globalización y
Derecho Tributario: Nuevas Tendencias”, octubre, 2008, Lima.
tudes emergentes del artificial aumento
del financiamiento vía endeudamiento
en desmedro del capital propio, lo cual
fácilmente podrían ser neutralizadas
mediante la actuación de las Administraciones Tributarias en el análisis de la
transparencia del financiamiento. Debido
a ello, surge el tema de la transparencia
fiscal internacional, mediante el cual corresponde ponderar las relaciones entre
acreedor y deudor, como en el caso de
las operaciones entre vinculadas donde se
analizará el origen de los capitales, la verosimilitud de la operación, la aplicación
del principio “arm’s length” y las pautas
de precios razonables de transferencia,
acuerdos previos con las Administraciones
Tributarias a efectos de que existe una
clara y objetiva aplicación de las normas
tributarias sin efectos elusivos.
3.2.1. Valor del mercado
De acuerdo a lo señalado por Jorge
Picón, para un estudio de precios de
transferencia se necesita evaluar la información financiera y descriptiva de las
operaciones que las empresas realicen
con partes relacionadas residentes en el
extranjero. La documentación necesaria
para analizar estas operaciones se engloba en un estudio que se divide en dos
partes: Análisis Funcional-Descriptivo y
Análisis Económico-Financiero. En el Perú
se ha introducido este principio, llamado
el principio del valor de mercado, que se
encuentra plasmado en numeral 4 del
artículo 32º de la Ley del Impuesto a la
Renta, aprobado por Decreto Supremo
N° 054-99-EF, que establece que en
los casos de ventas, aportes de bienes
y demás transferencias de propiedad a
cualquier título, el valor asignado a los
bienes para efectos del impuesto a la
renta, será el valor del mercado. Si el
valor difiere del valor del mercado, la
SUNAT procederá a ajustarlo tanto para
el adquirente como para el oferente. Sin
embargo, esta disposición en la práctica
resulta ser ineficiente; puesto que para
llegar a los estándares establecidos por las
fuerzas del mercado se requiere no sólo
un análisis tributario, sino macroeconómico de la operación.
4. Análisis de la Planificación Fiscal Internacional y los Precios
de Transferencia
4.1. Los Precios de Transferencia
El término de precios de transferencia
(Transfer Pricing) es un anglicismo cuyo
uso se ha venido generalizando entre
los especialistas nacionales, a partir
de su incorporación en nuestra Ley de
Impuesto a la Renta. Así nos dice: “En
efecto, mediante la mencionada modificación nuestra legislación se ha sincronizado
con la normatividad ya existente en diversos
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
países sobre esa materia, haciendo eco de
los diversos estudios que al respecto habían
realizado diferentes entidades internacionales especializadas como la Organización para
la Cooperación y el Desarrollo Económico”.
El estudio de los precios de transferencia
implica la necesidad de contar con una
metodología que permita establecer los
valores entre partes vinculadas y que en
sus operaciones guarden un patrón de
normalidad tributariamente aceptable.
Las administraciones fiscales no deben
asumir de pleno que las empresas vinculadas buscan manipular sus utilidades,
los precios de transferencia no deben ser
confundidos con problemas de evasión
o elusión fiscal. Los daños pueden ser
extrafiscales como cuando un grupo por
el deseo de obtener una elevada utilidad
se ve en la necesidad de mostrar mejores
resultados para una solicitud de crédito
ante el sistema financiero o para aumentar el valor de las acciones en el mercado
bursátil, acuden al mal uso de los precios
de transferencia, subvaluando costos
entre las operaciones interpartes.
4.2. Subvaluación
Siguiendo la línea de Claudino Pita14,
para ajustar los precios de transferencia
a fines tributarios, es necesario determinar un criterio común que establezca en
qué medida cada país entre los que se
produce una transacción internacional,
tributará los beneficios provenientes de
esa transacción, es decir, ¿cuál es la magnitud del costo o deducción admisible en
el país adquirente del bien y cuál es la
magnitud o base bruta que se considerará
para establecer el beneficio gravable en
el país enajenante de ese bien? Ello, con
el fin de que el valor del bien o servicio
sea ajustado por la administración, en
caso exista una subvaluación .
4.2.1. Casuística Aplicada
La empresa constructora Centti S.A. celebrará
en enero de 2009 un contrato de joint venture con las empresas ARQUITECTOS S.A.C. y
K.M.C. S.A.A., con el fin de participar en una
licitación pública para la construcción de una
obra e irrigación en los valles de Máncora y
Punta Sal. El contrato adquiere la adjudicación
de la buena pro. La empresa ARQUITECTOS se
encarga de las labores de ingeniería y K.M.C.
S.A.A. Se encarga de la venta de productos para
la construcción. Esta última tiene una pérdida
tributaria arrastrable en un monto considerable. Se sabe que las empresas no llevan contabilidad independiente, y que por tal existe una
vinculación económica, con una participación
85% para K.M.C. S.A.A., y 7.5 % para cada
una de las otras empresas. La estrategia de
planificación fiscal de las partes será arrastrar
los beneficios a las pérdidas de K.M.C. S.A.A.
para disminuir la carga impositiva, y mejor
aún subvaluarán los costos intercompañía,
13 Idem.
N° 171
para aparentar una mayor utilidad y poder
imputarla contra la pérdida y tener un mejor
imagen económica y financiera. Ello será
materia de ajuste por la administración tributaria. La administración imputará una mayor
ganancia a las dos otras partes, como si fueran
independientes a cada uno el 33%, y sin
posibilidad de imputarlo contra las ganancias
de la empresa más poderosa el grupo, lo cual
avalo plenamente.
4.2.2. Sobrevaluación
Existe el riesgo de que se valore la operación a precios de conveniencia y con
ello generar una evasión impositiva,
aumentando el precio de las operaciones,
lo cual se concreta a través de una deslocalización de la carga tributaria de un país
a otro u otro de tratamiento tributario
más favorable,
4.2.3. Problemática de los precios de
transferencia
Sobre este punto, Beatriz de la Vega
afirma: “La asignación de precios de transferencia a las transacciones internacionales
efectuadas entre sujetos vinculados, está
inspirada en lineamientos que buscan evitar,
que por actos de naturaleza comercial o contractual produzcan efectos tributarios nocivos en el país donde se generan las utilidades
o pérdidas en una actividad empresarial o de
servicios”. Los precios de transferencia es
una figura que se utiliza en aquellas transacciones económicas internacionales en
las que sujetos del mismo grupo económico, pero, ubicados en distintos países,
varían los precios habituales de los bienes
o servicios, trasladando el beneficio hacia
el país de baja tributación y ampliando la
deducción de gastos en el de la mayor;
de modo tal que su beneficio gravable
sea reducido. La sobrevaluación consiste
en aumentar el precio de costo de un
bien o servicio. La manipulación de los
precios de transferencia se llega a dar por
diversas causas, como puede ser: el mantenimiento por parte de un gobierno de
tasas impositivas altas, o por estrategias
para penetrar en un mercado, reducir el
pago de impuestos al comercio exterior
o por aprovechar un subsidio otorgado
algún sector.
4.2.4. Casuística Aplicada
Se tiene el caso de una filial de un grupo
transnacional en un país cuya tasa corporativa
es del 35%, un impuesto sobre los dividendos
del 5%, es decir, arroja un costo fiscal de
40% sobre las ganancias de la filial, motivo
suficiente como para que la filial busque un
mecanismo de precios intercompañías. Así,
como parte de sus estrategias de transferencia
de utilidades, considerando las oportunidades
comerciales que derivan de su naturaleza
internacional, venderá más caro el producto a
14 Pita, Claudino. Documento de trabajo: “Tributación y Precios de
Transferencia: el punto de vista de las administraciones tributarias
de América Latina” del VII Seminario regional de política fiscal,
Santiago de Chile, 1995, p. 4.
Segunda Quincena - Noviembre 2008
I
la filial del país con tasa elevada, a fin que esta
última aumente sus deducciones, disminuya
su base gravable y, en función de resultados,
genere un menor pago de impuestos en el
país donde reside. Esta es una adecuada
estrategia de planificación fiscal internacional.
4.3. Principio Arm’s Length
El término arm’s length quiere decir:
distancia del brazo, es decir, “el tomar
distancia”. Este principio ha sido llamado
como el de asimilación a empresas independientes o vinculadas a empresas independientes, también como el principio
de plena concurrencia, o de vinculación
económica. Si bien no hay una traducción
unívoca, sí hay un fin único que es el de
establecer el valor correcto, al cual deben
ser evaluadas las transacciones realizadas
ente empresas vinculadas. Este principio
apunta a un “enfoque de entidad separada”, ya que a fin de determinar los
resultados que obtiene cada entidad del
grupo empresarial, la misma debe ser realizada considerando a cada miembro del
grupo como un sujeto independiente. El
principio arm’s length constituye un principio fundamental, por tener un ámbito
operativo muy amplio, al ser aplicable a
cualquier causa que haya determinando
el precio de transferencia.
5. Conclusiones
La planificación fiscal internacional, basada en la economía de opción requiere
de una estrategia efectiva y eficiente
para maximizar beneficios. Para ello,
acude a las normas tributarias aplicables
para obtener la seguridad jurídica en las
operaciones comerciales; sin embargo,
debe evitar el abuso de estrategias que
de manera encubierta y simulada, configuren operaciones entre vinculadas con
valores inferiores o mayores, cuya única
finalidad sea aminorar la carga fiscal. Se
debe tomar conocimiento del punto limítrofe en el que una operación vinculada
vía precios de transferencia, se convierte
en nociva a la Administración Tributaria.
El análisis de este punto limítrofe, parte
del tema de la elusión como concepto
genérico, el cual comprende el fraude
a la ley y como tal se avoca a crear situaciones de ventaja patrimonial, lo que
trae como consecuencia la invalidez de
los contratos y el ajuste del precio. La elusión es legítima, cuando no califica como
una actividad destinada a una finalidad
fiscal imperfecta o ineficiente; lo cual se
diferencia del ahorro fiscal o economía
de opción, porque en el primer caso se
afecta el costo social, resultando antieconómico y antijurídico; por ende, es
relevante analizar estos temas que serán
de aplicación, como en el caso peruano,
a través de una óptima aplicación de la
Norma VIII del Código Tributario.
Actualidad Empresarial
I-21
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Barreras burocráticas, a propósito de la
Resolución Nº 0012-2008/CAM-INDECOPI*
Ficha Técnica
Autor : Silvia Ysabel Núñez Riva**
Título : Barreras burocráticas, a propósito de la Resolución Nº 0012-2008/CAM-INDECOPI*
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda
Quincena de Noviembre 2008
Sumilla:
“Se declaró fundada la denuncia presentada
por la empresa Inversiones Ancona S.A.C.
contra la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria-SUNAT, por cuanto el
condicionamiento de mantener retenciones
no aplicadas del IGV de por lo menos tres
períodos consecutivos, para poder solicitar
su devolución, constituye la imposición de
una barrera burocrática irracional”.
1. Introducción
El tema de las barreras burocráticas
ilegales o irracionales cobra mayor importancia, ahora que nos encontramos
en plena era de la globalización y de la
integración, en la que es necesario que las
empresas puedan formalizarse y, responder al mercado de manera competitiva,
sobre todo en momentos en que nuestro
país está finalizando la implementación
del Tratado de Libre Comercio con Estados Unidos, y que está finalizando las
negociaciones para la suscripción de un
Tratado de libre Comercio con China, y
que se encuentra negociando además
otros tratados de libre comercio.
La existencia de impedimentos ilegales o
irracionales que surgen del propio Estado,
que desalientan las inversiones y obstaculizan la formalización y el desarrollo de las
empresas, pueden originarse en cualquiera de los niveles de gobierno, es así que
en el caso al que nos referiremos surgió de
la Administración Tributaria y constituyen
amenazas que son necesarias conocerlas
para enfrentarlas y así desterrarlas y, de
esta manera, reforzar el modelo económico en el que está empeñado el país, en
el que es necesario la participación de la
mayor cantidad de agentes económicos,
como son las empresas y sus inversiones.
* Emitida por la Comisión de Acceso al Mercado del INDECOPI el
24-01-08; no obstante que el 25-07-08, el Tribunal de Defensa de
la Competencia y de la Propiedad Intelectual-Sala de Defensa de la
Competencia, consideró declarar la sustracción de la materia, por
cuanto la solicitud de retenciones no aplicadas al IGV habían sido
atendidas durante el procedimiento.
** Juez Titular del Segundo Juzgado Especializado en lo Contencioso
Administrativo de la Corte Superior de Justicia de Lima, Abogada
de la Universidad Particular de San Martín de Porres, estudios de
Maestría y Doctorado en la Universidad Nacional Federico Villarreal.
Profesora de Derecho Administrativo de la Universidad Norbert
Wienner.
I-22
Instituto Pacífico
Las barreras burocráticas, muchas veces
son rémoras de un pasado no muy lejano,
en el que poco o nada se orientaba la
atención del Estado a las demandas de los
administrados. Recordemos que, cuanto
mayores son las barreras burocráticas,
se acentúa el débil crecimiento económico, se advierte un base impositiva
reducida, alto grado de informalidad y
baja productividad laboral. Al respecto,
Hernando de Soto sostiene que: “Desde la
perspectiva que nos ocupa, este daño (el de
la burocratización) se traduce en costos de
acceso, costos de permanencía y costos de
informalidad que conducen a un desperdicio
de recursos, limitan el ajuste de los formales
al cambio de condiciones económicas e impidan a los informales desarrollar al máximo
sus capacidades”1.
Esos tiempos esperemos que no regresen,
pues, a partir de las normas de simplificación administrativa, nos encontramos
ante el paradigma del servicio al administrado. A ello han contribuido, entre otras,
la Constitución, las Resoluciones del Tribunal Constitucional, la Ley Nº 27444, así
como la Ley Nº 26111, modificatoria del
antiguo Reglamento del Proceso Administrativo Decreto Supremo Nº 006-67-SC,
como también la Ley Nº 25035, Ley de
Simplificación Administrativa, Decreto
Legislativo Nº 757, Ley Marco para el
Crecimiento de la Inversión Privada.
2. Barreras Burocráticas
Nuestros antepasados primitivos llegaron
a darse cuenta que podían poseer cosas
que no producían, efectuando el cambio
o trueque con otros pueblos o tribus; de
ahí el nacimiento del mercado, el cual
se fue desarrollando en la medida en
que los pueblos lo hacían, llegando en
la actualidad a ser una actividad económica de suma importancia. Hemos
avanzado en el tiempo y en las formas
de intercambio, tanto que conforme al
artículo 58º de la Constitución vigente se
ha establecido que: “La iniciativa privada
es libre. Se ejerce en una economía social
de mercado…”, régimen en el cual el
papel del estado es el de orientador del
desarrollo del país”.
Conforme a lo señalado, en principio la
participación de los agentes económicos
en el mercado se regula de acuerdo a la
oferta y la demanda, sin dejar de lado la
intervención del estado para mantener el
equilibrio de los más vulnerables.
1 De Soto, Hernando. El Otro Sendero, 3ra ed., 1996, p. 302.
Según Ariño2, la libertad de empresa
debe respetar las reglas de competencia
leal, estableciendo reglas respecto de
derechos y deberes de los agentes3, condiciones de acceso al mercado, requisitos
técnicos, de seguridad y salubridad, acreditación de la capacidad de determinadas
profesiones, estabilidad, capacidad,
solvencia financiera para el ejercicio de
determinadas actividades. Todo ello a través de múltiples técnicas (autorizaciones,
homologaciones, inscripciones, licencias,
comunicaciones, etc.).
Cabe señalar que la libertad de empresa
puede ser limitada cuando existe una
razón fundada basada en el interés
general, que prevalece sobre el interés
del empresario. Frente al abanico de intervención es necesario apreciar en cada
caso qué razones son válidas para limitar
dicha libertad, y si las medidas son atentadoras de la libertad de empresa o si son
conformes al mercado y sólo condicionan
dicha libertad; pues, de lo contrario, nos
encontraríamos ante barreras burocráticas ilegales o irracionales.
Es el INDECOPI, a través de la Comisión
de Eliminación de Barreras Burocráticas
(Ex Comisión de de Acceso al Mercado,
desde la vigencia del Decreto Legislativo
Nº 1033), la entidad que resuelve a
nivel administrativo los casos relacionados a barreras burocráticas ilegales o
irracionales.
De acuerdo con lo conceptualizado en la
Ley Nº 28996, se define como barreras
burocráticas a los actos y disposiciones
de las entidades de la Administración
Pública que establecen exigencias, requisitos, prohibiciones y/o cobros para
la realización de actividades económicas,
que afectan los principios y normas de
simplificación administrativa contenidos en la Ley N° 27444 y que limitan
la competitividad empresarial en el
mercado.
Para determinar si en un determinado
caso nos encontramos ante una barrera
burocrática ilegal o irracional, además
de lo señalado, debemos considerar el
precedente administrativo de observancia obligatoria aprobado el Tribunal del
INDECOPI en la Resolución Nº 182-97TDC, publicada el 20 de agosto de 1997,
en la cual se dispuso lo siguiente: “Para
evaluar si aquellas exigencias impuestas por
2 Ariño Ortiz, Gaspar: Principios de Derecho Público Económico.
ARA Editores, 1ra. ed., 2004, p. 295.
3 Decisión 608 de la Comunidad Andina: Agente económico: toda
persona natural o jurídica, de derecho público o privado, con o sin
fines de lucro, que oferta o demanda bienes materiales o inmateriales, o servicios en el mercado, así como los gremios o asociaciones
que los agrupen.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
las entidades integrantes de la Administración Pública -incluso aquellas del ámbito
municipal o regional-, que no establecen
tributos, constituyen barreras burocráticas
que limitan ilegal o irracionalmente el libre
acceso al mercado, se seguirán los criterios
interpretativos descritos a continuación:
- En primer lugar, la Comisión - o la Sala en
su caso - evaluará la legalidad de la medida
administrativa cuestionada, con la finalidad
de determinar si esta ha respetado las formalidades y procedimientos establecidos
por las normas aplicables al caso concreto
y, asimismo, si encuadra dentro de las
atribuciones y competencias conferidas a la
autoridad correspondiente.
Para efectos del análisis de legalidad, cuando
la exigencia cuestionada proviene de la
aplicación de una norma jurídica expedida
por alguna entidad integrante de la Administración Pública, la Comisión tiene el deber de
valorar la legalidad de dicha norma a efectos
de emitir un pronunciamiento para el caso
concreto.
- En segundo término, se analizará la racionalidad de la exigencia impuesta, teniéndose
en cuenta los siguientes aspectos:
a. El denunciante debe aportar elementos
de juicio razonables acerca de la posible
existencia de una barrera burocrática
irracional que podría impedir u obstaculizar el acceso o la permanencia de
los agentes económicos en el mercado,
ya sea (i) porque establece tratamientos
discriminatorios, (ii) porque carece de
fundamentos (medidas arbitrarias) o (iii)
porque resulta excesiva en relación a sus
fines (medidas desproporcionadas).
De existir indicios razonables acerca de
la existencia de una barrera burocrática
irracional, la Comisión requerirá a la
autoridad administrativa para que
acredite la racionalidad de la exigencia
cuestionada.
b. En tal sentido, la entidad denunciada
tiene la carga de probar ante la Comisión: (i) El interés público que justificó la
medida impugnada y los beneficios para
la comunidad que se esperaban obtener
con ella. (ii) Que las cargas o restricciones
impuestas sobre los administrados eran
adecuadas o razonables, teniendo en
cuenta los fines que se pretendía alcanzar. (iii) Que existen elementos de juicio
que permiten arribar a la conclusión, en
términos generales, que la exigencia cuestionada era una de las opciones menos
gravosas para los interesados, en relación
con las demás opciones existentes para
lograr el fin previsto.
c. Sobre la base de los elementos de juicio
aportados por la entidad denunciada,
corresponde a la Comisión efectuar un
balance de los costes privados que se derivan de la exigencia cuestionada, frente a
los posibles beneficios públicos previstos,
a fin de determinar la racionalidad de
la medida (esto es, si se encontraba
justificada, si era proporcional a los fines
previstos y si no generaba tratos discriminatorios). Debe recordarse que, dado
que las exigencias impuestas sobre los
agentes económicos generan sobrecostos
para el funcionamiento del mercado,
corresponde a la entidad denunciada
probar la racionalidad de las cargas o
restricciones establecidas”.
N° 171
Como consecuencia de lo expuesto,
nos encontraremos ante una barrera
burocrática ilegal o irracional cuando, se
perjudique a un agente económico, no
responda a un interés público, sea un acto
o disposición emitida por alguna entidad
de la Administración Pública y, que tal
acto o disposición impida u obstaculice la
realización de una determinada actividad
económica.
Será ilegal si la entidad que se impone
la barrera contraviene una norma legal o
carece de competencia para establecerla,
o, en todo caso, si al determinar la barrera
burocrática no cumple con los procedimientos establecidos para su aprobación,
o si no se cumple con los requisitos necesarios para su vigencia y exigibilidad
(publicación, ratificación, etc.).
Será irracional cuando el acto o la disposición, o las exigencias que de ella se
derivan, son contrarias a las prácticas y
principios de orden lógico, razonable y
proporcional.
3. El caso de Inversiones ANCONA S.A.C.
Como se advierte de la Resolución Nº 00122008/CAM-INDECOPI, emitida el 24 de
enero de 2008, Inversiones ANCONA
S.A.C. afirmó que para presentar sus solicitudes de devolución de las retenciones
del Impuesto General a las Ventas - IGV,
SUNAT la obliga a mantener un monto
no aplicado por dicho concepto durante un plazo no menor de tres períodos
consecutivos, lo cual ha sido declarado
por la Comisión de Acceso al Mercado de
Indecopi como una barrera burocrática
irracional mediante Resolución Nº 00412006/CAM-INDECOPI.
Igualmente precisó que no obstante que
SUNAT contaba con un plazo de 45 días
hábiles para la evaluación de las solicitudes de devolución, lo cual implicaba
revisar información que ya obraba en su
poder, la entidad denunciada no cumplía
con dicho plazo, generándole serio perjuicio económico toda vez que mantenía
inmovilizado su capital de trabajo.
En el presente caso, el INDECOPI no efectuó un análisis de legalidad de la medida,
considerando que el administrado sólo
había cuestionado la irracionalidad de la
barrera burocrática, al respecto consideró
reiterar lo resuelto por la propia Comisión
a través de la Resolución Nº 0041-2006/
CAM-INDECOPI del 8 de marzo de 2006,
que en resumen se refería a que la limitación impuesta por la SUNAT tenía como
consecuencia que se generarán perjuicios
en contra del contribuyente, en función al
costo de oportunidad que representaba
el no poder disponer oportunamente del
capital de trabajo retenido. Considerando
que la irracionalidad de la barrera burocrática radicaba en que los argumentos
Segunda Quincena - Noviembre 2008
I
presentados por SUNAT para sustentar
el condicionamiento cuestionado se
limitaban a expresar la necesidad de
efectuar actividades de fiscalización de
las declaraciones que presentaban los
contribuyentes, así como que en países
como Venezuela y Chile se ha establecido
un plazo similar o mayor; sin embargo,
no expuso cuáles eran los factores que en
la práctica determinaban la necesidad de
tener que aplicar un plazo tan extenso.
De acuerdo con lo decidido por la Comisión denominada entonces de Acceso al
Mercado (Desde la vigencia del Decreto
Legislativo 1033, Comisión de Eliminación
de Barreras Burocráticas), el hecho de que
la SUNAT no sustentara el mayor plazo
que se tomaba para evaluar la solicitud
de devolución de Inversiones ANCONA
S.A.C., constituyó una barrera burocrática
irracional; ello por cuanto, conforme a su
pronunciamiento anterior en la Resolución
Nº 0041-2006/CAM-INDECOPI, configuraba una medida arbitraria por parte de la
administración, lo cual el procedimiento
administrativo actual no lo permite toda
vez que, en la relación diádica que se
genera entre el administrado y la administración, se encuentran en ambas partes
deberes y derechos y, por tanto garantías
para el administrado, siendo una de ellas
el principio de razonabilidad que sustenta
el procedimiento administrativo y, que
ha sido recogido en el numeral 1.4 del
Artículo IV de la Ley Nº 27444. Sobre
la arbitrariedad, Ramón Fernández ha
señalado: “La administración puede elegir
ciertamente el trazado de la nueva carretera
que mejor le parezca: el más barato y el
más sencillo técnicamente, el que cause un
menor impacto ecológico, el que produzca
un trastorno menor de la vida social, el más
corto, el que más rentabilice la inversión
por su mayor capacidad de absorber un
tráfico más abundante, el que redima del
aislamiento a mayor número de núcleos de
población, etc. Optar por uno o por otro es
su derecho, pero razonar el por qué de su
elección es su deber, su inexcusable deber. El
mero «porque sí» está constitucionalmente
excluido, como lo está la nada infrecuente
apelación al carácter discrecional de la elección y, con mayor motivo todavía, el simple
silencio al respecto”4.
De lo anteriormente mencionado concluimos que, la sustentación que requería
el INDECOPI de la SUNAT, era una sustentación lógico jurídico de la conducta
asumida por la SUNAT al no cumplir su
deber de calificación dentro del tiempo
señalado en la norma, al no encontrarla
en los argumentos señalados, consideró
que la actuación de la SUNAT constituía
una barrera burocrática irracional.
4 Ramón Fernández, Tomás: “De nuevo sobre el poder discrecional y su
ejercicio arbitrario”, Revista española de Derecho Administrativo,
disco compacto, Madrid, Civitas Ediciones, Revista N.º 080, octubre
- diciembre de 1993
Actualidad Empresarial
I-23
Nos preguntan y contestamos
I
Nos preguntan y contestamos
Nos preguntan y contestamos
1. Deducción de intereses entre partes vinculadas
Consulta
“Cambio de Rumbo SAC” es una empresa que
en el 01-01-07 obtuvo un préstamo de la
empresa Rodrigo SAC, vinculada económicamente con esta, por la suma de cuatrocientos
cincuenta mil (S/.450,000) Nuevos Soles,
con una tasa de interés de 12% anual, por
el plazo de un año. Se sabe, además, que la
empresa cambió de rumbo SAC, tenía un
patrimonio neto en el 2006 de ciento treinta
mil (S/.130,000) Nuevos Soles y que en 2007
ha percibido ingresos por intereses (depósitos
en el banco) exonerados del impuesto a la
renta por cinco mil cuatrocientos (S/.5,400)
Nuevos Soles. La empresa “Cambio de Rumbo
SAC” nos consulta ¿si eran deducibles la totalidad de los intereses pagados a la empresa
Rodrigo SAC en el 2007?
Respuesta:
El artículo 37° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR) aprobado por
D.S. Nº 179-2004-EF (08-12-04) prescribe
que “A fin de establecer la renta neta de
tercera categoría se deducirá de la renta
bruta los gastos necesarios para mantener
la fuente (…). En ese sentido, de ser el
préstamo necesario para el desarrollo de las
actividades generadoras de renta, los intereses de dicho préstamo serán en principio un
gasto deducible.
Ahora bien, una vez establecido que el gasto
por los intereses del préstamo cumple con
el principio de causalidad, pasaremos a determinar si este está limitado por la norma
correspondiente. En efecto, en el inciso a)
del artículo 37° de la LIR, se prescribe que
son deducibles “Los intereses de deuda (…)
sólo serán deducibles los intereses a que
se refiere el párrafo anterior, en la parte
que excedan el monto de los ingresos por
intereses exonerados”.
Además, en el quinto párrafo del mismo inciso a) del artículo 37° prescribe que “serán
deducibles los intereses provenientes de endeudamientos de contribuyentes con partes
vinculadas1 cuando dicho endeudamiento no
exceda del resultado de aplicar el coeficiente
que se determine mediante decreto supremo
sobre el patrimonio del contribuyente; los
intereses que se obtengan por el exceso de
endeudamiento que resulte de la aplicación
del coeficiente no serán deducibles”.
1 La definición de partes vinculadas para efecto de este caso está
prescrita en el artículo 24° del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta aprobado por D.S. N° 122-94-EF (21-09-94).
I-24
Instituto Pacífico
En ese sentido, con respecto a lo señalado
en párrafo anterior el numeral 6 del artículo
21° del Reglamento, establece que "El monto máximo de endeudamiento con sujetos
o empresas vinculadas, a que se refiere el
último párrafo del inciso a) del artículo
37° de la Ley, se determinará aplicando un
coeficiente de 3 (tres) al patrimonio neto2
del contribuyente al cierre del ejercicio
anterior".
De lo expuesto en los párrafos anteriores,
podemos concluir que existe dos (2) límites
para los gastos de interés por préstamos.
El primero está referido a la parte en que
exceda el monto de los ingresos por intereses exonerados; el segundo límite está
referido al caso en que dicho préstamo sea
contraído con una parte vinculada a la que
se le aplicará un límite de endeudamiento,
determinando un coeficiente de tres (3) al
patrimonio neto del ejercicio anterior.
Por lo tanto, concluimos que existen dos (2)
límites para deducir el gasto por el pago de
intereses, y que de la aplicación en un orden
indistinto traería consigo resultados diferentes, el legislador ha establecido el orden
de prelación para la aplicación de dichos
límites. En efecto, en el quinto párrafo del
numeral 6 del inciso a) del artículo 21°del
Reglamento de la LIR, se prescribe que “Los
intereses determinados conforme a este numeral sólo serán deducibles en la parte que,
en conjunto con otros intereses por deudas
a que se refiere el inciso a) del artículo 37°
de la Ley, excedan el monto de los ingresos
por intereses exonerados”.
Por lo antes expuesto, podemos concluir que
el legislador ha dado preferencia a la aplicación; en primer lugar, al límite del coeficiente
en tres (3) el patrimonio, seguramente por
ser este límite de aplicación a los préstamos
con partes vinculadas y ante la posibilidad
de que sea materia de un endeudamiento
irrestricto e ilimitado, por lo mismo que forman parte de un mismo “grupo económico”.
Ahora bien, una vez determinado este primer
límite, procederemos a aplicar a este resultado el segundo límite que está en relación a la
parte que excedan el monto de los ingresos
por intereses exonerados establecidos en el
segundo párrafo del inciso a) del artículo 37°
de la LIR, obteniendo finalmente la suma de
intereses deducibles para efecto del impuesto a la renta de tercera categoría.
2 Según la perspectiva contable, el literal c) del párrafo 29 del Marco
Conceptual para la Presentación de los Estados Financieros define
como Patrimonio Neto a la parte residual de los activos de la
empresa, una vez deducidos todos sus pasivos. Pero, para efectos
tributarios al patrimonio neto, se le deberá deducir las revaluaciones
tributarias.
Cálculo del límite de intereses deducibles:
1. En primer lugar se aplicará el límite de
endeudamiento por aplicación de tres (3)
el patrimonio del año anterior
Patrimonio Neto año anterior (2006) x tres (3) x 12%
interés anual = S/. 130,000
x 3 x 12%
= S/. 390,000 x 12%
Lim. de intereses
deducible
=
S/. 46,800
Intereses deveng.
en el 2007
= S/. 450,000 x 12%
Intereses deveng.
en el 2007
=
S/. 54,000
Determinación de Adición 1
Intereses deveng.
en 2007
=
Menos:
(PRIMER LÍMITE)
Lim. de inter. en
func. de tres (3) el
patrim. año anter. =
Total Adición 1
S/. 54,000
S/. 46,800
—————
S/. 7,200
=
2. Aplicación del segundo límite en función
a la parte en que exceda el monto de los
ingresos por intereses exonerado
Interés deducibles en función
de tres (3) el patrimonio año
anterior
= S/. 46,800
Ingresos por intereses
exonerados en el 2007
= S/. 5,400
—————
(SEGUNDO LÍMITE)
PRIMER LIMITE - ingreso
por intereses exonerados
= S/. 41,400
Determinación Adición 2
Monto deducible por
aplicación del segundo
límite (para el 2007)
= S/. 41,400
Total Adición 2
=
S/. 5,400
Intereses Deducibles por Límite 1 (S/.46,800)
Menos:
Monto deduc. Intereses seg. Límite (S/. 41.400)
3. Total que se debió adicionar por gasto de
interés por préstamos con su vinculada
Total Adición 1 +
Total Adición 2
= S/. 7,200 +S/. 5,400
Total Adiciones de gasto
por intereses 2007 =
S/.12,6003
3 Estas adiciones se debieron consignar en la casilla 103-Adiciones
para determinar la renta neta imponible, del PDT DJ 660 Renta
Anual Tercera Categoría 2007.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
Asientos Contables que debió realizar la empresa Cambio de Rumbo SAC
——————————— x ———————————
DEBE
10 CAJA Y BANCOS
450,000
104 Cuentas Corrientes
38 CARGAS DIFERIDAS
54,000
381 Intereses por devengar
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS
463 Préstamos de Acc. (Socios)
01/01 Por el préstamo recibido de la Empresa Rodrigo SAC.
HABER
504,000
I
Asiento por los intereses devengados en el 2007
——————————— x ———————————
67 CARGAS FINANCIERAS
671 Intereses y gastos de préstamo
671.1 Deuda con empresa vincul.
38 CARGAS DIFERIDAS
381 Intereses por devengar
X/12 Por los intereses devengados en el 20074.
DEBE
54,000
HABER
54,000
4 Por cuestiones didácticas sólo se muestra un asiento por el cargo de intereses de todo el 2007; el cargo
por dichos intereses deberá efectuarse mes a mes, conforme se devengue durante el ejercicio.
2. Reembolsos de gastos
Consulta
La empresa “ABC SAC” ha asumido los gastos
por servicios de mantenimiento de computadoras, tasas municipales, entre otros, por la
cual le emitieron una factura a su nombre. Sin
embargo, nos manifiesta que el servicio fue
realizado a favor de la empresa “XYZ SAC”. Ante
ello, “ABC SAC” nos consulta si ¿procede emitir
una factura por “reembolso de gastos” para
recuperar el importe asumido por esta, y si este
concepto se encuentra gravado con IGV?
Respuesta
Respecto al Impuesto General a las
Ventas:
El artículo 1° inciso b) de la Ley del Impuesto
General a las Ventas establece que, dentro
de las operaciones gravadas con IGV, se
encuentra la venta o prestación de servicios.
Asimismo, el artículo 3° inciso c) de esta
misma norma establece qué servicio es toda
prestación que una persona realiza para otra,
por la cual percibe una retribución o ingreso
que se considera renta de tercera categoría
para los efectos del Impuesto a la Renta. En
ese sentido, como en el reembolso no hay
una prestación efectiva de algún servicio,
el mismo no estaría dentro del ámbito de
aplicación del IGV.
Respecto a la Emisión del Comprobante de Pago:
En principio, debemos señalar que sólo cabe
emisión de comprobante de pago (factura),
por la venta o prestación de algún servicio,
ello conforme lo establece el artículo 1º del
Decreto Ley Nº 25632- Ley de Comprobantes de pago. Por tanto, en los “reembolsos”
no es correcto que se emita comprobantes
de pago (facturas), debido a que dicha
operación no califica como venta ni prestación de servicios. En ese mismo sentido,
se ha pronunciado la SUNAT en el Informe
Nº 069-2004-SUNAT/2B0000, cuando señala que las operaciones de reembolso no
se encuentran gravadas con IGV, puesto que
no es una prestación de servicios (por tanto,
sólo se debe emitir documento interno). Por
tanto, no sería correcto que la empresa “ABC
SAC” emita una factura por reembolsos de
gastos.
3. Habitualidad en la venta de inmuebles efectuada por una persona natural
Consulta
La Sra. Gloria Tello es propietaria de tres
inmuebles, dos adquiridos por herencia de
sus padres en el año 2005, y uno producto
de una compra en el año 2006. De estos 3
predios, se nos informa que los 3 son de
uso personal:
• El primero, se encuentra en Lima (donde
vive la Sra.Tello);
• El segundo, es una casa de playa; y
• El tercero, es una casa en chosica.
Estos dos últimos inmuebles son usados los
fines de semana por la Sra. Tello. Asimismo,
se nos ha informado que, en enero y julio
de 2008, la señora ha efectuado la venta de
dos de sus inmuebles, específicamente el de
Chosica y el de la Playa.
En el mes de diciembre 2008, la Sra.Tello
desea efectuar la venta de su tercer y último
inmueble, que es donde vive (ubicado en
Lima); por lo cual nos consulta cuál sería
la implicancia tributaria respecto a ésta
última venta.
Respuesta:
Respecto de la enajenación del primer y segundo inmueble:
El último párrafo del artículo 2° de la Ley del
Impuesto a la Renta establece que no constituye ganancia de capital gravada por el Impuesto a la Renta. El resultado de la enajenación
de los siguientes bienes, efectuada por una
persona natural, sucesión indivisa o sociedad
conyugal que optó por tributar como tal, que
no genere rentas de tercera categoría:
N° 171
i) Inmuebles ocupados como casa habitación
del enajenante.
Para efectos de definir qué se entiende por
Casa-Habitación, debemos remitirnos al artículo 1º-A del Reglamento de la LIR, el cual
establece que se considera casa habitación
del enajenante al inmueble que permanezca
en su propiedad por lo menos dos (2) años
y que no esté destinado exclusivamente al
comercio, industria, oficina, almacén, cochera o similares. En ese sentido, como puede
apreciarse, la Sra. Gloria Tello, por la venta
de sus dos primeros inmuebles efectuados
en enero y julio de 2008, deberá tributar
su pago a cuenta del Impuesto a la Renta
de segunda categoría1.
Respecto de la enajenación del tercer
inmueble:
Asimismo, el artículo 1º-A del Reglamento de
la LIR establece que, en caso el enajenante
tuviera en propiedad más de un inmueble
que cumpla con las condiciones señaladas
en el párrafo anterior (que es el caso de la
señora Tello), será considerada casa habitación sólo aquél que, luego de la enajenación
de los demás inmuebles, resulte como el
único inmueble de su propiedad. Por tanto, respecto del tercer inmueble de la Sra.
Gloria Tello, deberíamos concluir si la venta
1 La enajenación de inmuebles realizadas por personas naturales genera
renta de segunda categoría (ganancia de capital), de acuerdo a lo
establecido por el último párrafo del artículo 24º inciso j) de la Ley del
Impuesto a la Renta (en adelante LIR). La persona natural se encuentra
obligado a efectuar como pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de
segunda categoría, por la enajenación de dichos inmuebles, el 0.5%
del valor de la venta, ello en concordancia con lo previsto en el artículo
84º-A de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR).
Segunda Quincena - Noviembre 2008
se efectúa en el 2009, la misma no estaría
gravada con el Impuesto a la Renta, ya que
sería su Casa Habitación.
Sin embargo, como esta tercera venta se
desea realizar en 2008 (dentro del mismo
ejercicio que las otras dos ventas), la misma
sí estaría gravada con el Impuesto a la Renta
de tercera categoría, ya que se configura
la habitualidad prevista en el artículo 17°
inciso d) del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, mediante el cual se
establece que, en el caso de enajenación
de inmuebles, el negocio habitual a que se
refiere el inciso a) del artículo 28º de la Ley,
de una persona natural, sucesión indivisa
o sociedad conyugal que optó por tributar
como tal se configura a partir de la tercera
enajenación, inclusive, que se produzca en
el ejercicio gravable.
Adicionalmente, debemos mencionar, aun
cuando la señora Tello utilice el tercer predio
como casa habitación, para que esta tenga
efectos jurídicos tributarios, la Ley establece
claramente (como hemos indicado anteriormente) que se considera casa habitación del
enajenante al inmueble que permanezca en
su propiedad por lo menos dos (2) años,
situación que no se ha dado para el caso de
la señora Tello.
Finalmente, hay que tener en cuenta que
se perderá la condición de negocio habitual
de una persona natural, sucesión indivisa
o sociedad conyugal que optó por tributar
como tal, si es que en los dos (2) ejercicios
gravables siguientes de ganada dicha condición no se realiza ninguna enajenación.
Actualidad Empresarial
I-25
I
Nos preguntan y contestamos
4. Retenciones del IGV
Consulta
La empresa “Artex S.A.C” ha sido designada
como Agente de Retención a partir del 1
de octubre de 2008. Ahora bien, uno de sus
proveedores le emitió una factura el 23 de
setiembre del presente año, por la venta de
una maquinaria valorizada en S/.15.000.00
(Quince Mil Nuevos Soles). Con fecha 15
de octubre se emite una nota de crédito
(por descuento), cuyo monto asciende a
S/.3.000.00 (Tres Mil Nuevos Soles). Se sabe
que la empresa abonó el importe total de
esta operación, conjuntamente con otras
facturas y cuyos importes son inferiores
a S/.700.00 Nuevos soles. La empresa nos
consulta, si le corresponde retener por esta
operación que se realizó con anterioridad a
su inclusión dentro del padrón de Agentes
de Retención.
Respuesta:
En primer lugar, debemos señalar que el ámbito de aplicación del Régimen de Retenciones
del IGV, se da respecto de las operaciones de
venta de bienes, primera venta de bienes
inmuebles, prestación de servicios y contratos
de construcción gravadas con este impuesto, y
que a su vez sólo podrá efectuarlo el Agente
de Retención a sus proveedores.
Asimismo, el artículo 4° de la R.S. Nº 0372002/SUNAT establece la formalidad con
la que se designará o excluirá al Agente de
Retención, otorgándole la calidad de tal
mediante Resolución de Superintendencia
de la SUNAT, norma que deberá señalar la
fecha en que empezará a actuar como tal o
fecha a partir de la cual dejará de ser Agente
de Retención.
Agrega el artículo 7° de esta misma Resolución, que nace la obligación de hacer la
retención en el momento en que se realice
el pago, independientemente de la fecha en
que se haya realizado la operación sujeta a
este sistema.
Por otro lado, el artículo 4° de la norma en
mención señala que de realizarse el pago de
varios comprobantes de pago y que en conjunto superen el monto de S/. 700.00 Nuevos
Soles, corresponde hacer la retención inclusive
aun cuando cada uno de los comprobantes de
pago no supere el importe establecido.
En relación a la nota de crédito, esta se emitió
con posterioridad a la realización de la operación; sin embargo, esta fue emitida antes de
la fecha de pago por lo que el descuento no
tuvo ningún efecto en cuanto a la obligación
de retener, tampoco respecto del importe retenido, y siendo el saldo del importe superior
al monto establecido por la norma en mención
corresponde dicha retención. En este orden de
ideas, el artículo 2° de la misma Resolución
señala que las notas de crédito emitidas con
posterioridad a la fecha de pago, en la que
ya se realizó la retención, no darán derecho a
modificación respecto de los importes retenidos, aun cuando se modifique el importe de
la factura inicial.
En consecuencia, si las notas de crédito se
emiten con anterioridad a la fecha de pago, la
cual coincide con la retención, estas sí afectan
la base imponible. De lo contrario, de realizarse con posterioridad a la fecha de pago, estas
no podrán afectar el importe retenido. Dicha
retención no otorgará derecho a devolución
respecto de la parte que fue materia de descuento. De ello, se infiere que tampoco corresponde rectificar el PDT Agentes de Retención
formulario virtual 626, que fue declarado en
la fecha establecida por SUNAT.
Adicionalmente, se debe tener en cuenta que
en caso que la retención confluyese con el
Régimen de Detracciones operará este último,
por cuanto la disposición final primera de la
Resolución de Superintendencia 183-2004/
SUNAT (SPOT) señala que no se efectuará la
retención del IGV en las operaciones que se
encuentran afectos a este Régimen.
Finalmente, debemos señalar que la empresa
consultante deberá hacer la retención por
todas las facturas pagadas conjuntamente,
dado que el importe total supera los S/.700.00
Nuevos Soles. Asimismo, la calidad de Agente
de Retención operará a partir de la fecha en
que la SUNAT lo designó como tal. A partir de
ese momento, cualquier pago que se realice
por la compra de bienes o adquisición de
servicios, entre otras operaciones señaladas en
el artículo 1° de la Resolución de Superintendencia 037-2002/SUNAT, estará sujeto a este
Régimen, independientemente de la fecha en
que se realizó la operación.
5. Consecuencias por la no bancarización en los préstamos de dinero
Consulta
La empresa “Los Inmortales SAC” ha recibido préstamos (contrato de mutuo) de una
persona natural; estos préstamos no se han
bancarizado. Al respecto, nos consulta la
empresa cuáles son las consecuencias por
no haber bancarizado el mutuo recibido.
Asimismo, nos consulta la empresa cuáles
serían las posibles contingencias de la persona
natural (mutuante).
Respuesta:
Implicancias respecto a la mutuataria:
De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 3°
de la norma de “bancarización”, regulada
mediante el D.S. N° 150-2007-EF (publicado
el 23-09-07), cuando se entregue o devuelva
montos de dinero por conceptos de mutuos,
sea cual fuera el monto del referido contrato,
deberá utilizar medios de pago establecidos
en el artículo 5° de la citada norma. Entre
dichos medios de pago, tenemos los siguientes: depósitos en cuenta, giros, transferencia
de fondos, cheques con la claúsula “no negociables”, etc.
Por tanto, si la empresa “Los Inmortales
SAC” no ha bancarizado, la consecuencia
sería el desconocimiento del gasto incurrido en dicha operación, ello de conformidad
con el artículo 8° de la precitada norma.
Respecto al mutuante:
Respecto a la persona natural que presta
el dinero, por los intereses que reciba del
préstamo se generara renta de segunda
categoría, de acuerdo a lo establecido en el
artículo 24° inciso a) del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta. Por tanto, si no puede
justificar el origen de los ingresos derivados del
referido préstamo, la SUNAT podría presumir
un incremento patrimonial no justificado,
ello de conformidad con lo dispuesto por el
artículo 52° inciso e) de la Ley del Impuesto
a la Renta.
6. Boletas de Venta emitidas por sujetos del Nuevo RUS
Consulta
La empresa “Campanita” nos consulta si las
boletas de venta emitidas por los sujetos
del Nuevo RUS deben considerarse en el
Registro de Compras. Asimismo, consulta si
las mismas permiten sustentar gasto de la
empresa adquirente.
I-26
Instituto Pacífico
Respuesta:
Respecto al Registro de Compras:
Debemos precisar que el Registro de Compras
está orientado para registrar comprobantes
que me den derecho a crédito fiscal. Los sujetos del RUS emiten boletas que no permiten
ejercer el crédito fiscal, por tanto no se deben
anotar en el Registro de Compras.
Respecto al Límite del Gasto:
Respecto al gasto, el antepenúltimo párrafo
del artículo 37º del TUO la Ley del Impuesto a
la Renta, aprobado por D.S. Nº 179-2004-EF,
establece que las boletas de venta emitidas
por sujetos del RUS, podrán ser deducibles
como gasto o costo, hasta el límite del 6% de
los montos acreditados mediante comprobantes de pago que otorguen derecho a deducir
gasto o costo (facturas) y que se encuentren
anotados en el Registro de Compras. Dicho
límite no podrá superar, en el ejercicio gravable, las 200 UIT.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
I
¿Cuál es el tratamiento tributario de las
canastas de Navidad?
Según el Tribunal Fiscal la entrega de canastas de Navidad a los trabajadores de la empresa
califica como un retiro de bienes que se encuentra gravado con el IGV.
Ficha Técnica
Autor : Dr. Jorge Gabriel Arévalo Mogollón
Título : ¿Cuál es el tratamiento tributario de las
canastas de Navidad?
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 171 - Segunda
Quincena de Noviembre 2008
1. Introducción
En esta oportunidad revisaremos la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 495-3-2000,
que no es de observancia obligatoria, la
misma que se pronunció sobre la apelación interpuesta contra la resolución
de la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria, que declaró
improcedente la reclamación formulada
contra sendas resoluciones de determinación, giradas por el Impuesto General a
las Ventas de noviembre y diciembre de
1997, entre otras acotaciones.
Específicamente, nos centraremos en el
tema del tratamiento tributario de las
canastas de navidad obsequiadas por la
empresa recurrente a sus trabajadores.
2. Materia controvertida
El objeto de la litis, en este caso, consiste
en determinar si la entrega de canastas
navideñas efectuada por la empresa recurrente a sus trabajadores se encuentra
gravada o no con el Impuesto General a
las Ventas.
3. Argumento de la contribuyente
La empresa recurrente aseveró que la
entrega de canastas navideñas a sus trabajadores no es un retiro de bienes, pues
forma parte de los conceptos abonados
en virtud de la relación laboral.
4. Argumento de la Administración Tributaria
La Administración Tributaria formuló
reparos al débito fiscal, habida cuenta
que la contribuyente no gravó con el
Impuesto General a las Ventas el retiro
de bienes proveniente de la compra de
las compras efectuadas en el mes de
diciembre de 1997 por concepto de
panetón, leche, flan, chocolate, durazno,
gelatina, aceite, etc.
N° 171
5. Posición del Tribunal Fiscal
En la Resolución bajo análisis el Tribunal
Fiscal recuerda que, en diversos pronunciamientos, tales como los contenidos
en las RTF Nº 593-3-97 y 1136-1-97,
ha quedado establecido que la entrega
de regalos a los trabajadores consistentes
en canastas con víveres, con ocasión de
las fiestas navideñas, constituye un retiro
de bienes, pues estos obsequios no son
indispensables para llevar a cabo la
prestación de los servicios por parte de
los trabajadores.
Siendo esto así, al amparo de lo dispuesto
en el artículo 3º literal a) numeral 2) de
la Ley del IGV, el Tribunal Fiscal confirmó
el reparo.
6. Análisis y Comentario
6.1. Naturaleza de la canasta navideña
Tal como se desprende del criterio contenido en las RTF Nº 2669-5-2003 y N°
603-2-2000, para el Tribunal Fiscal la
canasta de navidad tiene la naturaleza
de un aguinaldo.
A esta conclusión llega el Tribunal a
partir de las definiciones de aguinaldo
contenidas en el Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual de Guillermo
Cabanellas, el Diccionario Enciclopédico
Ilustrado Sopena y el Diccionario de la
Lengua Española de la Real Academia
de la Lengua.
En este sentido, según la primera de estas
definiciones, el aguinaldo está referido
al regalo que se suele dar en Navidad.
Asimismo, de acuerdo al segundo de
los diccionarios antes mencionados, el
aguinaldo es el regalo o propina que
se da en los días de Navidad o Reyes,
mientras que, de acuerdo al tercer texto,
se le define como el regalo que se da en
las fiestas de Navidad o Epifanía.
6.2. Obligación de emitir Comprobante de Pago
De acuerdo a lo señalado en el artículo
1º del Decreto Ley Nº 25632, Ley de
Comprobantes de Pago, concordado con
el numeral 1.1 del artículo 6º del Reglamento de Comprobantes de Pago, existe
la obligación de emitir comprobantes de
pago por toda transferencia de bienes
Segunda Quincena - Noviembre 2008
o prestación de servicios, cualquiera
sea su naturaleza, aun cuando dichas
operaciones no se encuentren afectas
a tributos.
Por lo mismo, en el caso de las canastas
de navidad, las cuales son transferidas a
los trabajadores a título gratuito, existe
la obligación por parte de la empresa
de emitir el respectivo comprobante de
pago1.
Análisis Jurisprudencial
Área Tributaria
6.3. Deducibilidad del gasto para
efectos del Impuesto a la Renta
Cabe recordar que, según el literal l) del
artículo 37º de la Ley del Impuesto a la
Renta, son deducibles para efectos de
dicho Impuesto los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones
que se acuerden al personal, incluyendo
todos los pagos que por cualquier concepto se hagan a favor de los servidores,
en virtud del vínculo laboral existente y
con motivo del cese.
En este sentido, en la RTF N° 1115-12005 el Tribunal Fiscal hace la distinción
entre las canastas de navidad obsequiadas a los trabajadores, las cuales tienen
la naturaleza de aguinaldo y las canastas
destinadas a personas distintas a los
trabajadores, las cuales constituyen una
liberalidad no deducible.
En este orden de ideas, los gastos por concepto de canastas de navidad entregadas
a los trabajadores sí son deducibles para
efectos del Impuesto a la Renta, habida
cuenta su condición de aguinaldo.
Cabe acotar que, en la RTF N° 654-32001 el Tribunal Fiscal exige identificar
a los trabajadores beneficiados con los
regalos efectuados con ocasión de la
Navidad. En esta misma línea, en la RTF
N° 109-3-2000, el tribunal Fiscal indicó
que los comprobantes de pago no son
suficientes para sustentar el gasto por
agasajos, sino que, además, resulta necesario toda aquella otra documentación
que acredite la realización de los referidos
eventos.
6.4. Tratamiento remunerativo de la
canasta de N avidad
Según el inciso d) del artículo 19º del
Decreto Supremo N° 001-97-TR, Texto
1 Sin perjuicio de lo anterior, cabe anotar que en oportunidades el
Tribunal Fiscal ha reconocido la posibilidad de aplicar procedimientos
simplificados (ver RTF Nº 2411-4-1996).
Actualidad Empresarial
I-27
I
Análisis Jurisprudencial
Único Ordenado de la Ley de la Compensación por Tiempo de Servicios, no se
consideran remuneraciones computables
para efectos de dicho beneficio social, la
canasta de navidad y similares.
En este mismo sentido, según el artículo
7º del Decreto Supremo N° 003-97TR, Texto Único Ordenado de la Ley de
Productividad y Competitividad Laboral,
no constituye remuneración para ningún
efecto legal los conceptos previstos en
los artículos 19º y 20º del Texto Único
Ordenado del Decreto Legislativo N°
650, la cual es la norma primigenia de
la Ley de la Compensación por Tiempo
de Servicio.
Es en virtud de este carácter no remunerativo, que el monto de la canasta
de navidad no debe considerarse como
base imponible para efectos de las aportaciones a la Seguridad Social, Sistema
Nacional de Pensiones, Sistema Privado
de Pensiones y Seguro Complementario
de Trabajo de Riesgo.
Ahora, a pesar del énfasis utilizado por
la Ley de Productividad y Competitividad
Laboral al usar la frase “para ningún efecto legal”, lo cierto es que, los aguinaldos
sí reciben un tratamiento remunerativo
para efectos del Impuesto a la renta, ello
en estricta aplicación del inciso a) del
artículo 34º de la Ley que regula este
impuesto, según el cual se considera
como renta de quinta categoría a los
aguinaldos.
Por lo mismo, el importe de la canasta de
navidad sí será considerado base de cálculo para efectos de la retención prevista
en el artículo 40º y 41º del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta.2
6.5. El débito fiscal del IGV en las
canastas de Navidad
Según el inciso c) del numeral 3 del
artículo 2º del Reglamento del IGV, se
considera retiro de bienes a la entrega de
los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y
no sean necesarios para la prestación de
sus servicios.
Al respecto, nótese que la norma reglamentaria exige la concurrencia de ambos
requisitos, a efectos de considerar la
entrega en cuestión como un retiro de
bienes.
Ahora bien, está claro que las canastas
de navidad son de libre disposición por
parte de los trabajadores, es decir, la
entrega de las mismas no está sujeta a
una rendición posterior del gasto ni a
modalidad contractual alguna3.
2 Para tal efecto, se considerará el valor de mercado de la canasta de
navidad, de acuerdo a lo previsto en el artículo 32º de la LIR.
3 Es decir, no está sujeta a plazo, condición o modo en los términos
del Código Civil.
I-28
Instituto Pacífico
Por otro lado, una condición de trabajo
es definida como el concepto o monto
que paga el empleador a sus trabajadores
en virtud del mismo resulta necesario o
indispensable para el adecuado desempeño de sus funciones.
Son ejemplos típicos de condiciones de
trabajo la entrega de uniformes, viáticos
por la prestación del servicio en un lugar
distinto al centro de trabajo, herramientas
de trabajo, vivienda, etc.
Bajo este escenario, es evidente que
la entrega de canastas de navidad no
resulta indispensable para la prestación
de los servicios, pues la prestación de la
labor puede brindarse de manera regular
sin necesidad de la entrega de dichas
canastas4.
Por lo expuesto, las canastas de navidad
recibirán el tratamiento de un retiro de
bienes y, por ende, su entrega estará gravada con el IGV, conforme a lo dispuesto
en el inciso c) del numeral 3 del artículo
2º del Reglamento del IGV.
6.6. El crédito fiscal en las canastas
navideñas
Por otro lado, los artículos 18° y 19°
de la Ley del IGV establecen los requisitos sustanciales y formales5 que deben
verificarse para la utilización del crédito
fiscal.
En este sentido, el artículo 18º de la Ley
del Impuesto General a las Ventas establece dos requisitos sustanciales: que la
adquisición sea permitida como gasto
o costo de la empresa y que la misma
se destine a operaciones, por las que se
deba pagar el impuesto.
Respecto del primer requisito sustancial,
la adquisición de canastas navideñas o
de los comestibles que la componen sí
constituye gasto de la empresa, habida
cuenta que, conforme se ha indicado, la
entrega de las mismas tiene la naturaleza
de un aguinaldo para efectos del Impuesto a la Renta.6
En cuanto al segundo requisito sustancial,
conforme se ha explicado, la adquisición
de canastas navideñas es destinada a una
operación de retiro de bienes, la cual está
gravada con el IGV en los términos del
inciso c) del numeral 3) del artículo 2°
del Reglamento del IGV. Por lo mismo, sí
se verifica que la adquisición de canastas
es destinada a operaciones por las que se
debe pagar el impuesto.
Siendo esto así, la empresa empleadora sí podrá utilizar el crédito fiscal
4
Quizás, la excepción a lo expuesto está en el caso de una trabajadora
cuya labor consista, precisamente, en promover la venta de canastas
navideñas.
5 Los requisitos formales del crédito fiscal fueron flexibilizados con la
Ley Nº 29214 y 29215 del 23-04-08.
6 De acuerdo a lo estipulado en el inciso l) del artículo 37º de la
LIR.
generado por la adquisición de canastas
navideñas.
6.7. El caso particular de los vales o
cupones navideños
Ahora bien, en ocasiones las empresas
no entregan a sus trabajadores canastas navideñas, sino vales o cupones
de consumo, a fin que éstos realicen
adquisiciones en centros comerciales y
supermercados.
Estos cupones o vales de consumo
también tienen la naturaleza de una
aguinaldo, al constituir un obsequio o
liberalidad otorgada por el empleador a
los trabajadores, en razón de las Fiestas
Navideñas.
En este sentido, el importe de estos vales
estará afecto al Impuesto a la Renta, ello
de conformidad con el inciso a) del artículo 34° de la Ley del Impuesto a la Renta,
que grava a diversos conceptos remunerativos, incluyendo a los aguinaldos.
A su vez, el monto de dichos vales de
consumo serán gastos deducibles para
la empresa, en los términos del inciso l)
del artículo 37° de la Ley del Impuesto
a la Renta.
En cuanto al tema de la emisión del
comprobante de pago, cabe indicar que
el mismo será emitido directamente por
el establecimiento comercial en favor del
trabajador que se apersone a recabar los
bienes. En este sentido, por tratarse de un
consumidor final, el establecimiento comercial deberá emitir la respectiva boleta
de venta, ello en aplicación del numeral
3) del artículo 4° del Reglamento de
Comprobantes de Pago.
Por lo mismo, respecto del IGV, las adquisiciones sustentadas en vales de consumo
no generan un crédito fiscal a favor de la
empresa empleadora.
6.8. Comentario
Respecto del pronunciamiento del Tribunal, resulta correcta la apreciación del
tribunal fiscal en el sentido de que la
entrega de regalos a los trabajadores consistentes en canastas navideñas constituye
una operación gravada con IGV.
En efecto, como ya se ha indicado, según
el inciso c) del numeral 3 del artículo
2º del Reglamento del IGV, se considera retiro de bienes a la entrega de los
bienes a los trabajadores de la empresa
cuando sean de su libre disposición y no
sean necesarios para la prestación de sus
servicios.
La crítica a la Resolución está en que la
misma no apoya su criterio en la norma
reglamentaria antes mencionada, la cual
ya se encontraba vigente en el período
objeto de acotación.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Área Tributaria
I
Jurisprudencia al Día
Jurisprudencia al Día
Tratamiento tributario de los gastos empresariales
por Navidad y Año Nuevo
Los gastos por adquisición de adornos navideños
destinados a las celebraciones de fiestas navideñas son un
gasto deducible del Impuesto a la Renta
Para que los gastos efectuados para un agasajo navideño
al personal de la empresa constituyan gasto deducible, se
debe demostrar con documentos que sustenten que estos
bienes fueron efectivamente entregados al personal
RTF N° 6273-4-2003 (31-10-03)
El Tribunal Fiscal considera que los gastos efectuados por la empresa por
la adquisición de adornos navideños, luces, papel navideño, bolsas de
adornos navideños, constituyen erogaciones realizadas por la empresa con
la finalidad de sufragar el gasto de los eventos organizados con ocasión de
las fiestas navideñas, más aún si se toma en cuenta que estos gastos han
estado destinados a una celebración al interior de la empresa. El Tribunal
agrega que estas actividades contribuyen a crear un ambiente propicio para
levantar la productividad del personal, por lo que los gastos en cuestión
son deducibles para efectos del Impuesto a la Renta, al constituir gastos
necesarios para mantener la fuente productora de la renta, de acuerdo al
artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta.
La canasta de navidad obsequiada a los trabajadores tiene
la naturaleza de aguinaldo para efectos del Impuesto a
la Renta, no así para las personas que no tienen vínculo
laboral, para quienes califica como una liberalidad
RTF N° 03439-5-2007 (15-04-07)
El Tribunal Fiscal señala que, cuando se trate de gastos efectuados con motivo
de las fiestas navideñas, no es suficiente que se acredite la compra de los
bienes, sino también, el destino de los mismos.
En este sentido, el Tribunal mantuvo el reparo al crédito fiscal por gastos
para celebración de navidad cuyo destino no había sido acreditado por
la recurrente, ya que si bien es cierto la recurrente sostuvo que los gastos
fueron efectuados para brindar un agasajo navideño al personal en una
chocolatada y obsequio de canastas navideñas, la empresa no adjuntó a la
Administración Tributaria la documentación que sustente que los productos
adquiridos (productos alimenticios, pelotas y otros bienes) fueron efectivamente entregados o destinados al personal de la empresa, con ocasión de
las celebraciones por navidad, por lo que no constituyen gasto deducible
ni otorgan derecho al crédito fiscal.
Se produce reparos al crédito fiscal por adquisiciones de
bolsas de navidad cuando no se demuestra la causalidad
del gasto
RTF N° 01115-1-2005 (22-02-05)
En esta RTF, el Tribunal hace una precisión en cuanto a la entrega de las
canastas de navidad, en relación a que en diversas resoluciones, entre ellas
la N° 02669-5-2003, ha interpretado que el gasto por las mismas constituye
un aguinaldo, en tanto se acredite que fueron entregadas a trabajadores
de la empresa;
Recordemos que el literal l) del artículo 37° del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta aprobado por D.S. N° 054-99-EF señala que son deducibles a
fin de establecer la renta neta de la tercera categoría, entre otros, los aguinaldos y bonificaciones que se acuerden al personal, en virtud del vínculo
laboral existente.
Ahora bien, en el caso a que se refiere esta RTF, la empresa entregó canastas
de navidad a quienes no tenían la condición de trabajadores, por lo que, a
decir del Tribunal Fiscal, dichos gastos no pueden calificar como aguinaldo,
sino que constituyen una liberalidad de la empresa.
RTF N° 798-3-2001 (20-09-01)
En este caso, el Tribunal Fiscal señala que la recurrente no ha demostrado
con documentación fehaciente que las adquisiciones de bolsas navideñas
hayan sido entregadas a sus trabajadores como condición de trabajo y
menos con ocasión de las fiestas navideñas; por el contrario, la fecha de
la factura fue emitida el 22 de mayo de 1996, y de los documentos se
desprende que dichos productos fueron entregados por la recurrente en el
mes de junio. Por lo mismo, el Tribunal mantuvo el reparo efectuado por
adquisiciones de bolsas de navidad debido a que no se ha demostrado la
causalidad del gasto.
Glosario Tributario
1.
¿Los contribuyentes que se encuentran acogidos al RER deben
efectuar retenciones?
3.
El IGV que grava las adquisiciones de los bienes que conforman la
canasta navideña no puede deducirse como crédito fiscal, porque
el IGV no puede ser considerado como costo o gasto por la empresa
que efectúa el retiro de bienes, según lo establecido en el artículo
16º de la Ley de IGV. Por ende, no cumple con el requisito sustancial
establecido en el artículo 18º de la Ley de IGV, para que ser utilizado
como crédito fiscal.
De conformidad con el artículo 82º del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, los sujetos que se acojan al Régimen Especial
deberán cumplir con efectuar las retenciones correspondientes a las
rentas de segunda y quinta categorías, así como las correspondientes
a contribuyentes no domiciliados.
2.
¿Se puede deducir como gasto del ejercicio el importe pagado
del ITAN?
El Impuesto Temporal a los Activos Netos es un tributo que
recae sobre bienes productores de rentas gravadas, por lo cual
de conformidad con el inciso b) del artículo 37º de la Ley del
Impuesto a la Renta si se puede deducir como gasto del ejercicio
gravable.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
¿EL IGV que grava las adquisiciones de bienes que conforman
la canasta de Navidad puede deducirse como crédito fiscal?
4.
¿Las gratificaciones y los aguinaldos se encuentran sujetos a
la retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría?
Las gratificaciones y aguinaldos son rentas de quinta categoría de
acuerdo a lo establecido expresamente en el artículo 34º inciso a) de
la Ley del Impuesto a la Renta; por lo tanto, se encuentran sujetos
a retención conforme lo señala el artículo 71º de la citada ley.
Actualidad Empresarial
I-29
I
Indicadores Tributarios
Indicadores Tributarios
IMPUESTO A LA RENTA Y NUEVO RUS
DETERMINACIÓN DE LAS RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA1
Participación en las utilidades
--
Deducción de
7 UIT
=
Otros ingresos puestos a disposición en el mes de retención
ID
9
De 27 UIT a
54 UIT
21%
Renta
Anual
=R
MAYO-JULIO
Otras
Deducciones:
- Retención
de meses
anteriores
- Saldos a
favor
IMPUESTO -ANUAL
ID
8
=
=R
AGOSTO
ID
ID
5
=R
SET. - NOV.
ID
4
Exceso de 54 UIT
30%
Remuneraciones de meses anteriores
=R
ABRIL
Hasta 27 UIT
15%
Gratificaciones ordinarias mes de
julio y diciembre
Gratificaciones extraordinarias
a disposición en el mes de retención
ENERO-MARZO
ID
12
Remuneración mensual por el
número de meses que falte para
terminar el ejercicio (incluye mes
de retención)
R : Retenciones del mes
ID : Impuesto determinado
=R
DICIEMBRE
ID = R
Mínimo no imponible promedio para los perceptores de Rentas de Quinta Categoría - Ejercicio 2008: S/. 1 750
(Referencia: 12 remuneraciones y 2 gratificaciones en el ejercicio)
1 Cálculo aplicable para remuneraciones no variables
VARIACIÓN DE LAS TASAS DEL IMPUESTO A LA RENTA
2008
2007
2006
2005
TASAS DE DEPRECIACIÓN 1
2004
2003
Tasa del Impuesto
30%
30%
30%
30%
30%
27%
Tasa Adicional
4.1%
4.1%
4.1%
4.1%
4.1%
4.1%
Hasta 27 UIT
15%
15%
15%
15%
15%
15%
Exceso de 27 UIT hasta 54 UIT
21%
21%
21%
21%
21%
21%
2. Personas Naturales
Por el exceso de 54 UIT
30%
30%
30%
30%
30%
30%
Con Rentas de Tercera Categoría
30%
30%
30%
30%
30%
30%
TABLA DEL NUEVO RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO 1
D. LEG. N.° 967 (24-12-06)
Parámetros
Categorías
Total Ingresos
Brutos Mensuales
(Hasta S/.)
Total Adquisiciones
Mensuales
(Hasta S/.)
Cuota
Mensual
(S/.)
1
5 000
5 000
20
2
8 000
8 000
50
3
13 000
13 000
200
4
20 000
20 000
400
5
30 000
30 000
600
60 000
60 000
0
CATEGORÍA*
ESPECIAL
RUS
* Los sujetos de esta categoría deberán tener en cuenta lo siguiente:
a. Que se dediquen únicamente a la venta de hortalizas, legumbres, tubérculos, raíces, semillas y
demás bienes especificados en el Apéndice I de la Ley del IGV e ISC, realizada en mercado de
abastos.
b. Sujetos dedicados exclusivamente al cultivo de productos agrícolas y que vendan sus productos
en su estado natural.
c. Asimismo, deberán presentar anualmente una declaración jurada informativa a fin de señalar
sus 5 (cinco) principales proveedores, en la forma, plazos y condiciones que establezca la
SUNAT.
Importante: Los que se acojan al Nuevo RUS y no se ubiquen en alguna categoría, se encontrarán
comprendidos en la categoría más alta hasta el mes que comuniquen la que les corresponde.
1 Tabla de categorización modificada por el artículo 7 del Decreto Legislativo N.° 967 (24-12-06), vigente a partir del 1 de
enero de 2007.
I-30
Instituto Pacífico
Porcentaje
Anual Máximo de
Depreciación
Bienes
1. Persona Jurídica
3%
1 Edificios y otras construcciones.
2 Ganado de trabajo y reproducción; redes de
pesca.
25%
3 Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles); hornos en general.
20%
4 Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera, petrolera y de construcción;
excepto muebles, enseres y equipos de oficina.
20%
5 Equipos de procesamiento de datos.
25%
6 Maquinaria y equipo adquirido a partir del
01-01-91.
10%
7 Otros bienes del activo fijo.
10%
8 Gallinas
75%
2
3
1 Art. 22 del Reglamento de LIR D.S. N.° 122-94-EF (21-09-04).
2 Tasa de depreciación fija anual.
3 R.S. N.° 018-2001/SUNAT (30-01-01).
UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA (UIT)
Año
S/.
Año
S/.
2008
3 500
2003
3 100
2007
3 450
2002
3 100
2006
3 400
2001
3 000
2005
3 300
2000
2 900
2004
3 200
1999
2 800
TIPOS DE CAMBIO AL CIERRE DEL EJERCICIO
Dólares
Año
Euros
Activos
Compra
Pasivos
Venta
Activos
Compra
2007
2.995
2.997
4.239
4.462
2006
3.194
3,197
4.121
4.249
2005
3.429
3.431
3.951
4.039
2004
3.280
3.283
4.443
4.497
2003
3.461
3.464
4.287
4.368
2002
3.513
3.515
3.535
3.621
2001
3.441
3.446
3.052
3.110
2000
3.523
3.527
3.206
3.323
N° 171
Pasivos
Venta
Segunda Quincena - Noviembre 2008
I
Área Tributaria
DETRACCIONES Y PERCEPCIONES
SISTEMA DE PAGO DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS CON EL GOBIERNO CENTRAL D. LEG. N.º 940 (R.S. N.° 183-2004/SUNAT 20-12-03)
CÓD.
TIPO DE BIEN O SERVICIO
ANEXO 1
001 Azúcar
003 Alcohol etílico
OPERACIONES EXCEPTUADAS DE LA APLICACIÓN DEL SISTEMA
PORCENT.
VENTA (INCLUIDO EL RETIRO) DE BIENES GRAVADOS CON EL IGV Y TRASLADO DE BIENES
No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:
- En operaciones cuyo importe de la operación sea igual o menor a media (1/2) UIT, salvo que por cada unidad de transporte,
la suma de los importes de las operaciones correspondientes a los bienes trasladados sea mayor a media (1/2) UIT.
- Tratándose de la venta gravada con el IGV, cuando por la operación se emita póliza de adjudicación con ocasión del
remate o adjudicación por los martilleros públicos o entidades que rematan o subastan bienes por cuenta de terceros,
o liquidación de compra.
10%
10%
ANEXO 3
ANEXO 2
VENTA (INCLUIDO EL RETIRO) DE BIENES GRAVADOS CON EL IGV
018
023
Recursos hidrobiológicos
Maíz amarillo duro
Algodón
Caña de azúcar
Madera
Arena y piedra
Residuos, subproductos, desechos, recortes y desperdicios
Bienes del inciso a) del apéndice I de la Ley del IGV
Aceite de pescado
Harina, polvo y «pellets» de pescado, crustáceos, moluscos
y demás invertebrados acuáticos
Embarcaciones pesqueras
Leche cruda entera
012
019
020
021
022
024
025
026
Intermediación laboral y tercerización
Arrendamiento de bienes
Mantenimiento y reparación de bienes muebles
Movimiento de carga
Otros servicios empresariales
Comisión mercantil
Fabricación de bienes por encargo
Servicio de transporte de personas
004
005
006
007
008
009
010
011
016
017
No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:*
- El importe de la operación sea igual o menor a setecientos Nuevos Soles (S/. 700.00).
- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro
beneficio vinculado con la devolución del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios, salvo que el adquirente
sea una entidad del Sector Público Nacional.
- Se emita cualquiera de los documentos autorizados a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de
Comprobantes de Pago, excepto las pólizas emitidas por las bolsas de productos.
- Se emita liquidación de compra, de acuerdo a lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
9% y 15%
7%
10%5 y 15%
10%
9%
10%
10%
10%
9%
1
2
5
3
5
5
9%
9%
4%
SERVICIOS GRAVADOS CON EL IGV
No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:*
- El importe de la operación sea igual o menor a S/. 700.00.
- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro
beneficio vinculado con la devolución del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios, salvo que el usuario sea
una entidad del Sector Público Nacional.
- Se emita cualquiera de los documentos autorizados a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de
Comprobantes de Pago.
- El usuario del servicio tenga la condición de no domiciliado, de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Impuesto
a la Renta.
Notas
1 El porcentaje de 9% se aplicará cuando el proveedor tenga la condición de titular del permiso de pesca de la embarcación pesquera que efectúa la extracción o descarga de los
bienes y figure como tal en el «Listado de proveedores sujetos al SPOT con el porcentaje de 9%» que publique la SUNAT. En caso contrario, se aplicará el porcentaje de 15%.
Dicho listado será elaborado sobre la base de la relación de embarcaciones con permiso de pesca vigente que publica el Ministerio de la Producción, de acuerdo con lo dispuesto
por el artículo 14 del Reglamento de la Ley General de Pesca, aprobado por el D. S. N.° 012-2001-PE.
El referido listado será publicado por la SUNAT a través de SUNAT Virtual, cuya dirección es http.//www.sunat.gob.pe, hasta el último día hábil de cada mes y tendrá vigencia a partir
del primer día calendario del mes siguiente para determinar el porcentaje a aplicar, el sujeto obligado deberá verificar el listado publicado por la SUNAT, vigente a la fecha en que se
deba realizar el depósito.
2 El porcentaje aplicable a la venta de algodón en rama sin desmotar efectuada por un sujeto que hubiera renunciado a la exoneración contenida en el inciso A) del Apéndice I
12% 5
12% 4
9% 4
12% 5
12% 5
12% 4
12% 4
12% 4
de la Ley del lGV es el 15%.
3 La inclusión de este numeral en el Anexo 2 mediante la R.S. N.º 178-2005/SUNAT (22-09-05) se aplicará de la siguiente forma:
- Tratándose de la venta gravada con IGV y el retiro considerado venta a que se refieren los incisos a) y b) del num. 2.1 del art. 2: a las operaciones respecto de las cuales no
hubiera nacido la obligación tributaria al 01-10-05.
- Tratándose de los traslados a que se refiere el inciso c) del num. 2.1 del art. 2: a aquellas que se produzcan a partir del 01-10-05.
4 Incluidos mediante R.S. N.° 258-2005/SUNAT del 29-12-05 se aplicarán respecto de aquellas operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria respecto al IGV se
produzca a partir del 1 de febrero de 2006.
5 Porcentaje aplicable a las operaciones cuyo momento para efectuar el depósito se produzca a partir del 03-04-06, según R.S. N.° 056-2006/SUNAT (02-04-06).
* Aplicables a las operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria del IGV se produzca a partir del 01-03-06.
SPOT APLICABLE AL TRANSPORTE DE BIENES REALIZADO POR VÍA TERRESTRE (R. S. N.° 073-2006/SUNAT 13-05-06)1
1
Operaciones sujetas al sistema
Operaciones exceptuadas de la aplicación del sistema
Porcentaje
El servicio de transporte realizado por vía terrestre gravado
con IGV.
No se aplicará el sistema en los siguientes casos:
- El importe de la operación o el valor referencial sea igual o menor a S/. 400.00
- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro beneficio vinculado con la devolución
del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios. Salvo cuando el usuario sea una entidad del Sector Público Nacional.
- El usuario del servicio tenga la condición de no domiciliado, de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta.
4%
Aplicable para operaciones cuya obligación tributaria del IGV se genere a partir del 1 de octubre de 2006 (Res. de S. N.° 158-2006/SUNAT, publicado el 30-09-06). Excepto para aquellos servicios de transporte de bienes que tengan como punto de origen y/o destino
los departamentos de Arequipa, Moquegua, Tacna y Puno, para los cuales se aplica a partir del 01-12-06.
MÉTODOS DE DETERMINACIÓN DEL IMPORTE DE LA PERCEPCIÓN
DEL IGV APLICABLE A LA IMPORTACIÓN DE BIENES1
1.er Método: Determinación del monto de la percepción aplicando porcentajes sobre el monto
de la operación
Porcent.
Condición
Cuando el importador, a la fecha en que se efectúa la numeración de la DUA o DSI:
1. Tenga domicilio fiscal no habido de acuerdo con las normas vigentes.
2. La SUNAT hubiera comunicado o notificado la baja de su inscripción en el RUC y dicha
condición figure en los registros de la Administración Tributaria.
10%
3. Hubiera suspendido temporalmente sus actividades y dicha condición figure en los
registros de la Administración Tributaria.
4. No cuente con número de RUC o teniéndolo no lo consigne en la DUA o DSI.
5. Realice por primera vez una operación y/o régimen aduanero.
6. Estando inscrito en el RUC no se encuentre afecto al IGV.
Cuando el importador nacionalice bienes usados.
5%
3.5%
Cuando el importador no se encuentra en ninguno de los supuestos arriba señalados.
do
2. Método: Considerando el mayor monto
Tratándose de ciertos bienes detallados en el Anexo N.° 22 de la R. 244-2005/SUNAT, la alícuota será lo
que resulte mayor de comparar:
a. El resultado de multiplicar el número de unidades del bien en cuestión por un «monto fijo» señalado
en el mencionado anexo; y
b. El resultado de aplicar al importe de la operación el «porcentaje» establecido según el primer método.
Sin perjuicio de lo expuesto, tratándose de mercancías importadas a través de la (DSI), el importe de la
percepción siempre será determinado únicamente empleando el 1.er método.
1 R.S. N.° 203-2003/SUNAT (01-11-03), N.° 274-2004/SUNAT (10-11-04) vigente desde el 15-11-04, R.S. N.° 224-2005/SUNAT (01-11-05).
2 Los bienes de este anexo son aquellos soportes destinados a grabaciones, conocidos como «discos ópticos», en sus variedades de
CDR, CDW, DR-, DR+, DRM, etc., según se mencionan en el Circular N.° 020-2005/SUNAT/A.
RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV APLICABLE
A LA ADQUISICIÓN DE COMBUSTIBLE 1
La adquisición de combustibles líquidos derivados del petróleo, que
se encuentren gravadas
con el IGV.
1
Comprende
Los señalados en el numeral 4.2 del artículo 4 del Reglamento para la Comercialización de Combustibles Líquidos y otros
Productos derivados de los Hidrocarburos aprobados por Decreto Supremo N.º 045-2001-EM y normas modificatorias,
con excepción del GLP (Gas Licuado de Petróleo).
Resolución de Superintendencia N.º 128-2002/SUNAT (17-09-02), vigente desde el 14-10-02.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Percepción
Uno por
ciento (1%)
sobre el precio
de venta
RELACIÓN DE BIENES CUYA VENTA SE ENCUENTRA
SUJETA AL RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV
ANEXO 1 DE LA RESOL. DE SUPERINTENDENCIA N.° 058-2006/SUNAT (01-04-06)
Referencia
1 Harina de trigo o de morcajo (tranquillón)
2 Agua, incluida el agua mineral, natural o
artificial y demás bebidas no alcohólicas
3 Cerveza de malta
4 Gas licuado de petróleo
5 Dióxido de carbono
6 Poli (tereftalato de etileno) sin adición de
dióxido de titanio, en formas primarias
7 Envases o prefomas, de poli (tereftalato de
etileno) (PET)
8 Tapones, tapas, cápsulas y demás dispositivos
de cierre
9 Bombonas, botellas, frascos, bocales, tarros,
envases tubulares, ampollas y demás recipientes para el transporte o envasado, de vidrio;
bocales para conservas, de vidrio; tapones,
tapas y demás dispositivos de cierre, de vidrio
10 Tapones y tapas, cápsulas para botellas, tapones roscados, sobretapas, precintos y demás
accesorios para envases, de metal común
11 Trigo y morcajo (tranquillón)
Bienes comprendidos en el régimen
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
1101.00.00.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 2201.10.00.11/2201.90.00.10
y 2201.90.00.90/ 2202.90.00.00
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
2203.00.00.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 2711.11.00.00/2711.19.00.00
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
2811.21.00.00
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
3907.60.00.10
Sólo envases o preformas, de poli (tereftalato de
etileno), comprendidos en la subpartida nacional:
3923.30.90.00
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
3923.50.00.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
s u b p a r t i d a s n a c i o n a l e s : 7010 . 10 . 0 0 . 0 0 /
7010.90.40.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 8309.10.00.00 y
8309.90.00.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 1001.10.10.00/1001.90.30.00
Bienes que sean ofertados por catálogo y cuya
12 Bienes vendidos a través de catálogos
adquisición se efectué por consultores y/o promotores
de ventas del agente de percepción.
13 Pinturas, barnices y pigmentos al agua prepa- Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
rados de los tipos utilizados para el acabado s u b p a r t i d a s n a c i o n a l e s : 3 2 0 8 . 1 0 . 0 0 . 0 0 /
3210.00.90.00.
del cuero.
Actualidad Empresarial
I-31
I
Indicadores Tributarios
Referencia
Bienes comprendidos en el régimen
Referencia
14 Vidrios en placas, hojas o perfiles; colado o laminado, estirado o soplado, flotado, desbastado o
pulido; incluso curvado, biselado, grabado, taladrado,
esmaltado o trabajado de otro modo, pero sin enmar- B i e n e s c o m p r e n d i d o s e n a l g u n a d e
car ni combinar con otras materias; vidrio de seguridad las siguientes subpartidas nacionales:
constituido por vidrio templado o contrachapado; 7003.12.10.00/7009.92.00.00.
vidrieras aislantes de paredes múltiples y espejos
de vidrio, incluido los espejos retrovisores.
15 Productos laminados; alambrón; barras; perfiles;
alambre; tiras; tubos; accesorios de tuberías; cables,
trenzas, eslingas y artículos similares; de fundición
hierro o acero; y puntas, clavos, chinchetas (chinches), grapas y artículos similares; de fundición,
hierro, o acero, incluso con cabeza de otras materias,
excepto de cabeza de cobre.
18 Jugos de hortalizas, frutas y otros frutos
19 Discos ópticos y estuches porta discos
Sólo los discos ópticos y estuches porta disco,
comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 3923.10.00.00, 3923.21.00.00,
3923.29.00.90, 3923.90.00.00, 4819.50.00.00 y
8523.90.90.00.
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 7208.10.10.00/7217.90.00.00,
7 2 1 9 . 11 . 0 0 . 0 0 / 7 2 2 3 . 0 0 . 0 0 . 0 0 ,
7225.11.00.00/7229.90.00.00, 7301.20.00.00,
7 3 0 3 . 0 0 . 0 0 . 0 0 / 7 3 07 . 9 9 . 0 0 . 0 0 ,
7312.10.10.00/7313.00.90.00 y 7317.00.00.00.
PORCENTAJES PARA DETERMINAR EL IMPORTE DE LA
PERCEPCIÓN A LA VENTA DE BIENES1
16 Adoquines, encintados (bordillos), losas, pla- Bienes comprendidos en alguna de las siguiencas, baldosas, losetas, cubos, dados y artículos tes subpartidas nacionales: 6801.00.00.00,
similares.
6802.10.00.00 y 6907.10.00.00/6908.90.00.00.
17 Fregaderos (pilletas de lavar), lavabos, pedestales Bienes comprendidos en alguna de las siguiende lavabo, bañeras, bidés, inodoros, cisternas tes subpartidas nacionales: 6910.10.00.00/
(depósitos de agua) para inodoros, urinarios y 6910.90.00.00.
aparatos fijos similares, de cerámicas, para usos
sanitarios.
Bienes comprendidos en el régimen
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 2009.11.00.00 /
2009.90.00.00.
Condición
Porcentaje
Cuando por la operación sujeta a percepción se emita comprobante de
pago que permite ejercer el derecho a crédito fiscal y el cliente figure en
el «Listado de clientes que podrán estar sujetos al porcentaje del 0.5%
de percepción del IGV».
0.5%
En los demás casos no incluidos anteriormente.
2%
1
Artículo 5 de la R.S. N.° 058-2006/SUNAT (01-04-06).
LIBROS Y REGISTROS CONTABLES Y PLAZO MÁXIMO DE ATRASO
Cód.
1
2
3
4
Máximo
atraso
permitido
Acto o circunstancia que determina el
inicio del plazo para el máximo atraso
permitido
Tres (3)
meses
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se realizaron las operaciones
relacionadas con el ingreso o salida del
efectivo o quivalente del efectivo.
Diez (10)
días
hábiles
Tratándose de deudores tributarios que obtengan rentas de segunda categoría: desde
el primer día hábil del mes siguiente a aquél
en que se cobre, se obtenga el ingreso o se
haya puesto a disposición la renta.
Régimen
General
Tres (3)
meses *
Desde el día hábil siguiente al cierre del
ejercicio gravable.
RER
Diez (10)
días
hábiles
Desde el día hábil siguiente al cierre del mes
o del ejercicio gravable, según el Anexo del
que se trate.
Diez (10)
días
hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se realice el pago.
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas las operaciones.
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas las operaciones.
Libro o Registro vinculado a
asuntos tributarios
Libro caja y bancos
Libro de ingresos y gastos
Libro de inventarios
y balances
Libro de retenciones incisos e)
y f) del artículo 34 de la Ley del
Impuesto a la Renta
5
Libro diario
Tres (3)
meses
6
Libro mayor
Tres (3)
meses
7
Registro de activos fijos
8
Registro de compras
9
Registro de consignaciones
10
Registro de costos
11
Registro de huéspedes
Tres (3)
meses
Desde el día hábil siguiente al cierre del
ejercicio gravable.
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
Diez (10) días aquél en que se recepcione el comprobante
hábiles
de pago respectivo.
Tres (3)
meses
Desde el día hábil siguiente al cierre del
ejercicio gravable.
Un (1)
mes **
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas las operaciones relacionadas
con la entrada o salida de bienes.
13
Registro de inventario permanente valorizado
Tres (3)
meses
**
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas las operaciones relacionadas
con la entrada o salida de bienes.
14
Registro de ventas e ingresos
I-32
Instituto Pacífico
Desde el primer día hábil del mes siguiente
Diez (10) a aquél en que se emita el comprobante de
días hábiles
pago respectivo.
Libro o Registro vinculado a
asuntos tributarios
Máximo
atraso
permitido
Acto o circunstancia que determina el
inicio del plazo para el máximo atraso
permitido
15
Registro de ventas e ingresos - artíDesde el primer día hábil del mes siguiente
culo 23 Resolución de Superinten- Diez (10) días a aquél en que se emita el comprobante de
hábiles
dencia N.° 266-2004/SUNAT
pago respectivo.
16
Desde el primer día hábil del mes siguiente
Registro del régimen de per- Diez (10) días a aquél en que se emita el documento que
sustenta las transacciones realizadas con
cepciones
hábiles
los clientes.
17
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se recepcione o emita,
Diez (10) días según corresponda, el documento que
Registro del régimen de retenciones
hábiles
sustenta las transacciones realizadas con
los proveedores.
18
Registro IVAP
19
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - artículo 8 Resolución de Su- Diez (10) días aquél en que se recepcione el comprobante
hábiles
de pago respectivo.
perintendencia N.° 022-98/SUNAT
20
Registro(s) auxiliar(es) de adquisicioDesde el primer día hábil del mes siguiente a
nes - inciso a) primer párrafo artículo Diez (10) días
aquél en que se recepcione el comprobante
hábiles
5 Resolución de Superintendencia
de pago respectivo.
N.° 021-99/SUNAT
21
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer párrafo artículo
Diez (10)
5 Resolución de Superintendencia días hábiles
N.° 142-2001/SUNAT
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
22
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso c) primer párrafo artículo
5 Resolución de Superintendencia
N.° 256-2004/SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
23
Registro(s) auxiliar(es) de adquisicioDiez (10)
nes - inciso a) primer párrafo artículo
5 Resolución de Superintendencia días hábiles
N.° 257-2004/SUNAT
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
24
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso c) primer párrafo artículo
Diez (10)
5 Resolución de Superintendencia días hábiles
N.° 258-2004/SUNAT
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
25
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer párrafo artículo Diez (10)
5 Resolución de Superintendencia días hábiles
N.° 259-2004/SUNAT
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
Desde el primer día hábil del mes siguiente
Diez (10) a aquél en que se emita el comprobante de
días hábiles
pago respectivo.
Registro de inventario permanente en unidades físicas
12
Cód.
Desde la fecha de ingreso o desde la fecha
Diez (10) días del retiro de los bienes del Molino, según
hábiles
corresponda.
* Tratándose de deudores tributarios que en el ejercicio anterior hayan obtenido ingresos brutos
menores a 100 Unidades Impositivas Tributarias, y que hayan optado por llevar el Libro de
Inventarios y Balances de acuerdo a lo establecido por la Resolución de Superintendencia N.°
071-2004/SUNAT (salvo lo referido al «Anexo 3 - Control mensual de la cuenta 10 - Caja y Bancos»,
«Anexo 5 - Control Mensual de los bienes del Activo Fijo propios» y «Anexo 6 - Control Mensual
de los bienes del Activo Fijo de Terceros», según corresponda), deberán registrar sus operaciones
con un retraso no mayor a diez (10) días hábiles contados desde el día hábil siguiente al del cierre
del mes o ejercicio gravable, según el anexo del que se trate.
** Si el contribuyente elabora un balance para modificar el coeficiente o porcentaje aplicable al cálculo
de los pagos a cuenta del Régimen General del Impuesto a la Renta, deberá tener registradas las
operaciones que lo sustenten con un atraso no mayor a sesenta (60) días calendario contados
desde el primer día del mes siguiente a enero o junio, según corresponda.
N° 171
Segunda Quincena - Noviembre 2008
I
Área Tributaria
VENCIMIENTOS Y FACTORES
TABLA DE VENCIMIENTOS PARA LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS DE VENCIMIENTO MENSUAL,
CUYA RECAUDACIÓN EFECTÚA LA SUNAT 1
VENCIMIENTO DE ACUERDO AL ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC
Período
Tributario
0
1
2
3
4
5
6
7
8
9
BUENOS CONTRIBUYENTES
0, 1, 2, 3 y 4
5, 6, 7, 8 y 9
Ene. 08.
11 feb.
12 feb.
13 feb.
14 feb.
15 feb.
18 feb.
19 feb.
20 feb.
21 feb.
22-feb.
25-feb.
26-feb.
Feb. 08.
11 mar.
12 mar.
13 mar.
14 mar.
17 mar.
18 mar.
19 mar.
24 mar.
25 mar.
10 mar.
26 mar.
26 mar.
Mar. 08.
11 abr.
14 abr.
15 abr.
16 abr.
17 abr.
18 abr.
21 abr.
22 abr.
09 abr.
10 abr.
23 abr.
24 abr.
Abr. 08.
15 may.
16 may.
19 may.
20 may.
21 may.
22 may.
23 may.
12 may.
13 may.
14 may.
27 may.
26 may.
May. 08.
16 jun.
17 jun.
18 jun.
19 jun.
20 jun.
23 jun.
10 jun.
11 jun.
12 jun.
13 jun.
24 jun.
25 jun.
Jun. 08.
16 jul.
17 jul.
18 jul.
21 jul.
22 jul.
09 jul.
10 jul.
11 jul.
14 jul.
15 jul.
24 jul.
23 jul.
Jul. 08.
19 ago.
20 ago.
21 ago.
22 ago.
11 ago.
12 ago.
13 ago.
14 ago.
15 ago.
18 ago.
25 ago.
26 ago.
Ago. 08
18 set.
19 set.
22 set.
09 set.
10 set.
11 set.
12 set.
15 set.
16 set.
17 set.
24 set.
23 set.
Set. 08
22 oct.
23 oct.
10 oct.
13 oct.
14 oct.
15 oct.
16 oct.
17 oct.
20 oct.
21 oct.
24 oct.
27 oct.
Oct. 08
24 nov.
11 nov.
12 nov.
13 nov.
14 nov.
17 nov.
18 nov.
19 nov.
20 nov.
21 nov.
26 nov.
25 nov.
Nov. 08
09 dic.
10 dic.
11 dic.
12 dic.
15 dic.
16 dic.
17 dic.
18 dic.
19 dic.
22 dic.
23 dic.
26 dic.
12 ene. 09
27 ene. 09
26 ene. 09
Dic. 08
13 ene. 09 14 ene. 09 15 ene. 09 16 ene. 09 19 ene. 09
20 ene. 09 21 ene. 09 22 ene. 09 23 ene. 09
1 Resolución de Superintendencia N° 233-2007/SUNAT (27-12-07).
FACTORES DE ACTUALIZACIÓN A UTILIZARSE EN EL AJUSTE
INTEGRAL EN LOS EE.FF. POR EFECTOS DE LA INFLACIÓN (1)
CRONOGRAMA DE VENCIMIENTOS PARA LAS OBLIGACIONES
TRIBUTARIAS DE VENCIMIENTO SEMANAL (ISC) (1)
Mes al que
corresponde la
obligación
N.°
DICIEMBRE
2008
1
2
3
4
5
Vencimiento semanal
Semana
Desde
Hasta
30-11-08
07-12-08
14-12-08
21-12-08
28-12-08
06-12-08
13-12-08
20-12-08
27-12-08
03-01-09
Vencimiento
02-12-08
10-12-08
16-12-08
23-12-08
30-12-08
1 Resolución de Superintendencia Nº 233-2007/SUNAT (27-12-07).
TASA DE INTERÉS MORATORIO (TIM) EN MONEDA NACIONAL (S/.)
Vigencia
Mensual
Diaria
Base Legal
Del 07-02-03 a la fecha
1.50%
0.0500%
R.S. N.° 032-2003/SUNAT (06-02-03)
Del 01-11-01 al 06-02-03
1.60%
0.0533%
R.S. N.° 126-2001/SUNAT (31-10-01)
Del 01-01-01 al 31-10-01
1.80%
0.0600%
R.S. N.° 144-2000/SUNAT (30-12-00)
Del 03-02-96 al 31-12-00
2.20%
0.0733%
R.S. N.° 011-96-EF/SUNAT (02-02-96)
Del 01-10-94 al 02-02-96
2.50%
0.0833%
R.S. N.° 079-94-EF/SUNAT (30-09-94)
TASA DE INTERÉS MORATORIO (TIM) EN MONEDA EXTRANJERA ($)
Vigencia
Mensual
Diaria
Base Legal
Del 01-02-04 a la fecha
0.75%
0.02500%
R.S. N.° 028-2004/SUNAT (31-01-04)
Del 07-02-03 al 31-01-04
0.84%
0.02800%
R.S. N.° 032-2003/SUNAT (06-02-03)
Del 01-11-01 al 06-02-03
0.90%
0.03000%
R.S. N.° 126-2001/SUNAT (31-10-01)
Del 01-08-00 al 31-10-01
1.10%
0.03667%
R.S. N.° 085-2000-EF/SUNAT (30-07-93)
Del 01-12-92 al 31-07-00
1.50%
0.05000%
R.S. N.° 214-92-EF/SUNAT (02-12-92)
DECLARACIÓN ANUAL DE PRECIOS
DE TRANSFERENCIA PERÍODO 2007
VENCIMIENTO DEL PLAZO PARA LA
PRESENTACIÓN DEL PDT -3560
Cronograma
Último dígito
de Presentación
del RUC
0
19 de agosto
1
20 de agosto
2
21 de agosto
3
22 de agosto
4
11 de agosto
5
12 de agosto
6
13 de agosto
7
14 de agosto
8
15 de agosto
9
18 de agosto
Buenos Contribuyentes y UESP
0, 1, 2,3 y 4
26 de agosto
5,6, 7,8 y 9
25 de agosto
*
*
Res. de Superintend. N° 087-2008-SUNAT.
Nota: Reemplaza al cuadro de cronograma de vencimiento para la presentación de la declaración jurada
anual de operaciones con terceros ejercicio 2007.
N° 171
*PLAZO PARA LA DECLARACIÓN
ANUAL DEL IMPUESTO A LA RENTA Y
DEL IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES
FINANCIERAS. EJERCICIO 2007
Último dígito de RUC
9
0
1
2
3
4
5
6
7
8
Fecha de
Vencimiento
26-03-2008
27-03-2008
28-03-2008
31-03-2008
01-04-2008
02-04-2008
03-04-2008
04-04-2008
07-04-2008
08-04-2008
* Resolución de Superintendencia Nº 002-2008 /
SUNAT.
Segunda Quincena - Noviembre 2008
Mes/año
1998
1999
2000
2001
2002
2003
2004
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Promedio
Anual
1.051
1.042
1.030
1.026
1.023
1.020
1.012
1.006
1.002
1.001
1.000
1.000
1.018
1.065
1.053
1.041
1.035
1.029
1.027
1.026
1.020
1.019
1.014
1.009
1.004
1.000
1.023
1.055
1.038
1.034
1.030
1.025
1.024
1.022
1.016
1.016
1.009
1.005
1.001
1.000
1.018
1.038
0.977
0.975
0.974
0.975
0.975
0.976
0.982
0.986
0.984
0.990
0.995
1.000
0.982
0.978
1.019
1.023
1.022
1.015
1.015
1.015
1.009
1.007
0.998
0.993
0.996
1.000
1.009
1.017
1.022
1.017
1.009
1.011
1.013
1.016
1.019
1.017
1.010
1.008
1.006
1.000
1.012
1.020
1.043
1.030
1.020
1.014
1.007
1.001
0.999
1.001
1.000
1.000
0.997
1.000
1.009
1.049
1 Factores de Actualización aprobados por Resolución de Contaduría Nº 179-2005-EF/93.01 (13-01-05).
PRORROGA DE VENCIMIENTO PARA LA PRESENTACIÓN DE LA
DECLARACIÓN DE PREDIOS CORRESPONDIENTE AL AÑO 2006 Y 2007
Último dígito de N° RUC o
documento de identidad
Fecha de vencimiento
9 o una letra
8
7
6
5
4
3
2
1
0
01-06-09
02-06-09
03-06-09
04-06-09
05-06-09
08-06-09
09-06-09
10-06-09
11-06-09
12-06-09
Resolución de Superintendencia Nº 190-2008/SUNAT (25-10-08)
OBLIGACIONES EN RENTAS DE 4.ta y 5.ta CATEGORÍA1
AGENTE
RETENEDOR
No deberán efectuarse la retención del Impuesto a la Renta
cuando los recibos de honorarios que paguen o acrediten
sean un importe que no exceda a
S/. 1 500
P
E
R
C
E
P
T
O
R
E
S
Sus ingresos por renta de 4.ta y 5.ta percibidas en el mes no
superen el monto establecido por SUNAT mensuales.
S/. 2 552
Directores de empresas, síndicos, mandatarios, gestores de
negocios, albacéas o similares, otras rentas de 4.ta y 5.ta categoría, no supere el monto que establezca la SUNAT.
* Obligados hacer pagos a cuenta y a presentar la Declaración Jurada Mensual.
Nota: Si no tuviera impuesto a pagar, están exonerado de
la presentación de la Declaración Jurada Mensual.
S/. 2 042
Renta
de
4.ta y 5.ta
categoría
(1) Resolución de Superintendencia N° 005-2008/SUNAT (12-01-08).
Actualidad Empresarial
I-33
I
Indicadores Tributarios
TIPOS DE CAMBIO
COMPRA Y VENTA PARA OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA
I
TIPO DE CAMBIO APLICABLE AL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS E IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO 1
D
DÍA
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
Ó
SETIEMBRE-2008
Compra
Venta
2.951
2.953
2.956
2.957
2.954
2.961
2.965
2.966
2.966
2.968
2.968
2.970
2.968
2.970
2.968
2.970
2.972
2.974
2.974
2.975
2.972
2.973
2.973
2.974
2.962
2.963
2.962
2.963
2.962
2.963
2.972
2.974
2.974
2.976
2.974
2.976
2.972
2.974
2.950
2.951
2.950
2.951
2.950
2.951
2.942
2.944
2.944
2.945
2.957
2.959
2.958
2.960
2.968
2.971
2.968
2.971
2.968
2.971
2.980
2.981
L
A
R
E
S
OCTUBRE-2008
Compra
Venta
2.975
2.977
2.981
2.983
3.003
3.003
3.000
3.003
3.000
3.003
3.000
3.003
3.067
3.072
3.102
3.110
3.102
3.110
3.154
3.160
3.117
3.117
3.117
3.117
3.117
3.117
3.046
3.063
3.040
3.045
3.070
3.073
3.070
3.071
3.062
3.065
3.062
3.065
3.062
3.065
3.054
3.058
3.072
3.076
3.105
3.107
3.096
3.098
3.102
3.106
3.102
3.106
3.102
3.106
3.103
3.108
3.102
3.104
3.091
3.093
3.087
3.092
E
NOVIEMBRE-2008
Compra
Venta
3.086
3.090
3.086
3.090
3.086
3.090
3.075
3.080
3.075
3.076
3.073
3.075
3.084
3.086
3.085
3.087
3.085
3.087
3.085
3.087
3.084
3.086
3.090
3.092
3.102
3.103
3.107
3.108
3.096
3.097
3.096
3.097
3.096
3.097
3.100
3.103
3.102
3.103
3.103
3.105
3.103
3.105
3.103
3.105
3.103
3.105
3.103
3.105
3.091
3.094
3.092
3.093
3.093
3.095
3.091
3.092
3.094
3.096
3.094
3.096
DÍA
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
U
SETIEMBRE-2008
Compra
4.311
4.278
4.252
4.269
4.252
4.192
4.192
4.192
4.181
4.170
4.163
4.113
4.157
4.157
4.157
4.173
4.193
4.177
4.228
4.243
4.243
4.243
4.261
4.201
4.249
4.282
4.306
4.306
4.306
4.263
R
O
S
OCTUBRE-2008
Venta
4.369
4.336
4.328
4.311
4.362
4.260
4.260
4.260
4.233
4.213
4.212
4.168
4.217
4.217
4.217
4.229
4.238
4.232
4.282
4.267
4.267
4.267
4.332
4.397
4.401
4.344
4.343
4.343
4.343
4.345
Compra
4.151
4.520
4.172
4.128
4.128
4.128
4.101
4.162
4.162
4.080
4.196
4.196
4.196
4.000
3.963
4.022
4.011
4.093
4.093
4.093
4.033
4.036
3.992
3.933
3.908
3.908
3.908
3.845
3.842
3.818
3.957
Venta
4.317
4.526
4.215
4.173
4.173
4.173
4.117
4.241
4.241
4.389
4.313
4.313
4.313
4.291
4.294
4.323
4.256
4.151
4.151
4.151
4.087
4.084
4.077
4.007
3.958
3.958
3.958
3.928
3.907
4.023
4.027
NOVIEMBRE-2008
Compra
3.886
3.886
3.886
3.902
3.938
3.944
3.904
3.906
3.906
3.906
3.903
3.906
3.851
3.855
3.895
3.895
3.895
3.862
3.855
3.918
3.918
3.918
3.918
3.918
3.876
3.844
3.914
3.966
3.875
3.875
Venta
4.006
4.006
4.006
3.959
3.969
3.993
3.958
3.962
3.962
3.962
4.014
3.930
3.876
3.968
3.914
3.914
3.914
3.945
3.981
3.987
3.987
3.987
3.987
3.987
4.023
4.065
4.059
4.003
4.040
4.040
1 Para efectos del Registro de Compras y Ventas, se aplicará el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado el día de nacimiento de la obligación tributaria.
Base Legal: Numeral 17 del art. 5º del D.S. Nº 136-96-EF Reglamento del IGV.
II
TIPO DE CAMBIO APLICABLE AL IMPUESTO A LA RENTA 1
D
DÍA
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
Ó
SETIEMBRE-2008
Compra
Venta
2.956
2.957
2.954
2.961
2.965
2.966
2.966
2.968
2.968
2.970
2.968
2.970
2.968
2.970
2.972
2.974
2.974
2.975
2.972
2.973
2.973
2.974
2.962
2.963
2.962
2.963
2.962
2.963
2.972
2.974
2.974
2.976
2.974
2.976
2.972
2.974
2.950
2.951
2.950
2.951
2.950
2.951
2.942
2.944
2.944
2.945
2.957
2.959
2.958
2.960
2.968
2.971
2.968
2.971
2.968
2.971
2.980
2.981
2.975
2.977
L
A
R
E
S
OCTUBRE-2008
Compra
Venta
2.981
2.983
3.003
3.003
3.000
3.003
3.000
3.003
3.000
3.003
3.067
3.072
3.102
3.110
3.102
3.110
3.154
3.160
3.117
3.117
3.117
3.117
3.117
3.117
3.046
3.063
3.040
3.045
3.070
3.073
3.070
3.071
3.062
3.065
3.062
3.065
3.062
3.065
3.054
3.058
3.072
3.076
3.105
3.107
3.096
3.098
3.102
3.106
3.102
3.106
3.102
3.106
3.103
3.108
3.102
3.104
3.091
3.093
3.087
3.092
E
NOVIEMBRE-2008
Compra
Venta
3.086
3.090
3.086
3.090
3.075
3.080
3.075
3.076
3.073
3.075
3.084
3.086
3.085
3.087
3.085
3.087
3.085
3.087
3.084
3.086
3.090
3.092
3.102
3.103
3.107
3.108
3.096
3.097
3.096
3.097
3.096
3.097
3.100
3.103
3.102
3.103
3.103
3.105
3.103
3.105
3.103
3.105
3.103
3.105
3.103
3.105
3.091
3.094
3.092
3.093
3.093
3.095
3.091
3.092
3.094
3.096
3.094
3.096
3.094
3.096
DÍA
DIA
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
U
SETIEMBRE-2008
Compra
4.278
4.252
4.269
4.252
4.192
4.192
4.192
4.181
4.170
4.163
4.113
4.157
4.157
4.157
4.173
4.193
4.177
4.228
4.243
4.243
4.243
4.261
4.201
4.249
4.282
4.306
4.306
4.306
4.263
4.151
R
O
S
OCTUBRE-2008
Venta
4.336
4.328
4.311
4.362
4.260
4.260
4.260
4.233
4.213
4.212
4.168
4.217
4.217
4.217
4.229
4.238
4.232
4.282
4.267
4.267
4.267
4.332
4.397
4.401
4.344
4.343
4.343
4.343
4.345
4.317
Compra
4.520
4.172
4.128
4.128
4.128
4.101
4.162
4.162
4.080
4.196
4.196
4.196
4.000
3.963
4.022
4.011
4.093
4.093
4.093
4.033
4.036
3.992
3.933
3.908
3.908
3.908
3.845
3.842
3.818
3.957
Venta
4.526
4.215
4.173
4.173
4.173
4.117
4.241
4.241
4.389
4.313
4.313
4.313
4.291
4.294
4.323
4.256
4.151
4.151
4.151
4.087
4.084
4.077
4.007
3.958
3.958
3.958
3.928
3.907
4.023
4.027
NOVIEMBRE-2008
Compra
3.886
3.886
3.902
3.938
3.944
3.904
3.906
3.906
3.906
3.903
3.906
3.851
3.855
3.895
3.895
3.895
3.862
3.855
3.918
3.918
3.918
3.918
3.918
3.876
3.844
3.914
3.966
3.875
3.875
3.875
Venta
4.006
4.006
3.959
3.969
3.993
3.958
3.962
3.962
3.962
4.014
3.930
3.876
3.968
3.914
3.914
3.914
3.945
3.981
3.987
3.987
3.987
3.987
3.987
4.023
4.065
4.059
4.003
4.040
4.040
4.040
1 Para cuentas del activo se utilizará el tipo de cambio compra. Para cuentas del pasivo se utilizará el tipo de cambio venta, vigente a la fecha de la operación.
Base Legal: Art. 61º del D.S. Nº 179-2004-EF TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; Art. 34º del D.S. Nº 122-94-EF, Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
D
Ó
L
A
R
E
S
E
TIPO DE CAMBIO AL CIERRE 31-12-07
COMPRA
I-34
2.995
Instituto Pacífico
VENTA
U
R
O
S
TIPO DE CAMBIO AL CIERRE 31-12-07
2.997
COMPRA
4.239
N° 171
VENTA
4.462
Segunda Quincena - Noviembre 2008