guía práctica para afrontar la subida de tipos impositivos de

GUÍA PRÁCTICA PARA AFRONTAR LA SUBIDA DE TIPOS
IMPOSITIVOS DE IVA A PARTIR DEL DÍA 1 DE SEPTIEMBRE DE
2012.
I.
Nota previa1.
A través de nuestra Circular 6/2012 -remitida a mediados del pasado mes de julio-,
informábamos puntualmente de las últimas medidas fiscales aprobadas hasta ese momento
por el Gobierno, entre las que destacaba la subida generalizada del Impuesto sobre el Valor
Añadido a partir del 1 de septiembre de 2012, medida que fue aprobada a través del RDL
20/2012, de 13 de julio2.
Dada la inmediata aplicación de los nuevos tipos impositivos de IVA, y a la vista de la reciente
Resolución de 2 de agosto de 2012 de la Dirección General de Tributos (BOE 6 de agosto),
mediante la que se aclaran algunos de los puntos conflictivos de la nueva regulación, a
continuación efectuamos un breve resumen de los cambios más significativos en materia de
IVA, con el fin de facilitar la aplicación práctica de los nuevos tipos a partir del próximo día 1 de
septiembre.
II.
Líneas generales que afectan a la subida del IVA.
En términos generales podemos decir que el IVA se verá incrementado a partir del día 1 de
septiembre de 2012.
El citado incremento supone que el tipo general del impuesto pase a ser del 21% (antes 18%),
y el tipo reducido del 10% (antes 8%). Por lo tanto, y como primera novedad, podemos decir
que todas las operaciones gravadas al tipo general y al tipo reducido verán incrementado su
tipo de gravamen a partir del 1 de septiembre de 2012.
1
Esta publicación tiene exclusivamente carácter divulgativo, por lo que no debe considerarse como
asesoramiento jurídico-tributario a ningún efecto. Quedamos a su disposición para ampliar o analizar el
impacto concreto que las medidas comentadas en la misma pudieran tener en cada caso concreto, y
cuyo alcance es de imposible determinación en una Circular informativa..
2
Nos remitimos a dicha Circular en la que se efectúa un análisis general de las reformas introducidas.
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No obstante, se ha producido una importante redefinición y reorganización de operaciones, de
modo que algunas operaciones que venían tributando hasta 31 de agosto de 2012 a los tipos
superreducido (4%) y reducido (8%), pasan a tributar al tipo general (21%) a partir del día 1 de
septiembre de 2012, resultando imprescindible detectar estas operaciones al objeto de evitar
una indebida repercusión del tributo, siendo éste el punto donde la Dirección General de
Tributos ha puesto un mayor énfasis en su resolución.
Por último, debemos recordar que el tipo de IVA superreducido (4%) no ha sufrido variación.
III.
Análisis pormenorizado de las novedades en materia de IVA
a partir del día 1 de septiembre de 2012.
 Incremento del tipo impositivo.
Conforme a lo indicado, la evolución de los tipos de IVA, es la siguiente:
Hasta 31/08/2012
Desde
01/09/2012
Tipo general
18%
21%
Tipo Reducido
8%
10%
Tipo Superreducido
4%
4%
Tipo IVA aplicable
 Operaciones que cambian de categoría y que pasan a tributar a un tipo distinto (pasan
de tributar del tipo superreducido o reducido, a tributar al tipo general -21%-) a partir
de 1 de septiembre de 2012.
Tal como avanzábamos en nuestra Circular 06/2012, las operaciones que se han visto
reclasificadas a este respecto, son las siguientes, cuyos conceptos han sido aclarados en
algunos puntos por la Dirección General de Tributos, y de las cuales efectuamos mención
específica a continuación, no haciendo referencia a aquellas operaciones que por su
claridad no precisan aclaración al respecto:
Bienes y servicios
Material escolar (1)
Flores y plantas vivas de carácter ornamental
(2)
Servicios mixtos de hostelería, espectáculos,
discotecas, salas de fiesta, barbacoas y
Tipo hasta
31/08/2012
4%
Tipo desde
01/09/2012
10%
8%
21%
8%
21%
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análogos (3)
Entradas a teatros, cines, circos, parques de
atracciones, zoológicos, ferias, conciertos y
espectáculos que no estén exentos
8%
21%
Servicios prestados por intérpretes, artistas,
directores y técnicos, que sean personas
físicas y no estén exentos (4)
8%
21%
8%
21%
8%
21%
8%
21%
Servicios de peluquería (7)
8%
21%
Servicios de radiodifusión digital y TV digital
8%
21%
Obras de arte
8%
21%
Servicios prestados a personas físicas que
practiquen deporte o educación física y que no
estén exentos (golf, paddle, tenis, piscinas,
gimnasios, y cesión de cierto material) (5)
Servicios funerarios y entregas de bienes
relacionadas con los mismos
Asistencia sanitaria, dental y curas termales
que no gocen de exención (6)
(1) Material escolar.
La aplicación del tipo impositivo del 4% al material escolar queda limitada a los
álbumes, partituras, mapas y cuadernos de dibujo, al quedar encuadrados los mismos
dentro del concepto de “libros”, a los cuales se les continúa aplicando el tipo del 4%
A los libros de texto (al igual que al resto de libros, periódicos y revistas) se les
continúa aplicando el tipo del 4%, no habiendo variación a este respecto.
No obstante, el resto de material escolar (aunque lleve impresa la leyenda «material
escolar» o «uso escolar», y aun a pesar de ser «material didáctico» -como pueden ser
los puzzles y otros juegos didácticos, etc-), se verá gravado al tipo general del 21% a
partir del 1-09-2012.
(2) Flores y plantas ornamentales.
La nueva redacción del precepto únicamente exceptúa de aplicación del tipo reducido
del 10% a las «flores y plantas ornamentales», las cuales, a partir de 1-09-2012 pasarán
a tributar al tipo del 21%.
En consecuencia, seguirán tributando al tipo reducido (aunque al tipo del 10% desde 109-2012), las semillas, bulbos, esquejes y otros productos de origen exclusivamente
vegetal susceptibles de ser utilizados en la obtención de flores o plantas vivas, así
como los árboles y arbustos frutales, las plantas hortícolas y las plantas aromáticas
utilizadas como condimento.
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Por el contrario, las flores y plantas ornamentales (aquellas que se cultivan y
comercializan para ser destinadas con propósitos decorativos, tanto para ser plantadas
en el exterior, como en el interior, y ya se vendan en maceta contenedor, cepellón o
raíz desnuda), pasarán a tributar al tipo general del 21% desde 1-09-2012. De este
modo, tributarán al tipo del 21%:
-
Las coníferas y otras planteas de hoja persistente o caducifolia,
Los helechos arborescentes,
Los arbustos ornamentales,
Las trepadoras,
Las plantas acuáticas y palustres,
Las palmeras,
Las plantas bulbosas, tuberosas,
Los helechos, cactus y plantas crasas,
Las flores anuales,
Los céspedes (en cualquiera de sus formas distintas de la semilla),
Los bambúes, ficus, bromeliáceas y otras plantas de interior, así como las
orquídeas y epifitas.
Si las citadas flores y plantas ornamentales son utilizadas directa, habitual e
idóneamente en la realización de actividades agrícolas, forestales o ganaderas,
tributarán no obstante al tipo reducido del 10%3.
(3) Servicios mixtos de hostelería, espectáculos, discotecas, salas de fiestas, barbacoas y
análogos.
La regla general es que sigue aplicándose el tipo impositivo reducido (10% a partir de
1-09-2012) a los servicios de hostelería, acampamento, balneario y de restauración
prestados en hoteles, restaurantes, bares o cafeterías, salas de bingo, casino y de
apuestas, así como sus servicios accesorios4.
Por el contrario, se gravarán al tipo general del 21% los servicios mixtos de hostelería
que no sean accesorios, incluyéndose en este concepto todos aquellos servicios
recreativos prestados por salas de baile, salas de fiesta, discotecas y establecimientos
de hostelería y restauración en los que, conjuntamente con el suministro de alimentos
o bebidas -y con independencia de que en la facturación se diferencie el precio entre
3
Por ejemplo, venta de árboles ornamentales para explotaciones forestales estarán gravadas al tipo
reducido (10%), mientras que las entregadas a contribuyentes que no realicen estas actividades deberán
quedar gravadas al tipo general (21%).
4
Se considera como “actividad accesoria” aquella que no se percibe por sus destinatarios como
claramente diferenciada de los servicios de hostelería, siendo complementaria a la misma, sin que
constituya una finalidad en sí misma que la califique como una actividad autónoma de la principal.
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las mismas-, se ofrezcan servicios recreativos de cualquier naturaleza, tales como
espectáculos, actuaciones musicales, discoteca, salas de fiestas, de baile y karaoke. A
título de ejemplo, se gravarán al tipo del 21%:
-
-
Los servicios de discotecas, clubs, cena espectáculo, sala de fiestas, sala de baile,
sauna, piscina, balneario, utilización de pistas o campos deportivos, etc, prestados
por hoteles a sus clientes, siempre que no tengan carácter accesorio o
complementario a la prestación del servicio de hostelería y se facturen de forma
independiente del mismo.
Los servicios de discoteca, cena espectáculo, salas de fiestas, tablaos-flamencos,
karaoke, salas de baile y barbacoa, y,
Los servicios de hostelería prestados por cafés-teatro, cafés-concierto, pubs y
cafeterías simultáneamente con actuaciones musicales y similares (excepto en los
días y horas en los que no se presten simultáneamente servicios musicales o de
espectáculo, en los cuales el servicio de restauración se gravará en ese caso al tipo
reducido -10%-).
No obstante lo anterior, seguirán gravándose al tipo reducido (10% a partir de 1-092012) los siguientes servicios:
-
-
Los servicios de hostelería o restauración prestados en bares o cafeterías donde
estén instaladas máquinas recreativas o de azar, billares, fubtolines o juegos
infantiles,
Servicios de bar y restaurante prestados en salas de bingo, casino y salas de
apuestas, y,
Servicios de hostelería o restauración prestados conjuntamente con el servicio
accesorio de actuación musical, baile, o espectáculo contratado en celebraciones
de bodas, bautizos y otros eventos similares. (Nótese que el concepto “otros
eventos similares” es un concepto jurídico indeterminado que puede dar lugar a
interpretaciones diversas).
(4) Servicios presados por intérpretes, artistas, directores y técnicos.
A partir del día 1-09-2012 se gravarán al tipo general del 21% (antes al 8%) los servicios
prestados por intérpretes, artistas, directores y técnicos que sean personas físicas, a
los productores de películas cinematográficas susceptibles de ser exhibidas en salas de
espectáculos y a los organizadores de obras teatrales y musicales.
No obstante, continuarán estando exentos de IVA los servicios prestados por artistas
plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y
revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento,
adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores,
incluidos aquellos cuya contraprestación consista en derechos de autor.
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Igualmente, continuarán no sujetas al IVA las actividades de intérpretes, artistas,
directores y técnicos, realizadas en régimen de dependencia laboral y administrativa
(es decir, en las que exista contrato laboral o relación funcionarial).
(5) Servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física.
Desde 1-09-2012 tributarán al tipo general del 21% los servicios prestados a personas
físicas que practiquen el deporte o la educación física, excepto que a los mismos estén
exentos. Por lo tanto, tributarán al 21%, entre otros, los siguientes servicios:
-
Los servicios prestados por clubes náuticos, escuelas de vela, deportes de
aventura, boleras, hípica, y cuotas de acceso a gimnasios, piscinas, etc...,
El uso de pistas, campos e instalaciones deportivas, tales como campos de golf,
pistas de tenis, squash, paddle, piscinas, pistas de atletismo, etc…,
Clases para la práctica del deporte o la educación física, y,
El alquiler de equipos y material para la práctica deportiva (tablas de esquí, bolsas
de palos, bolas, coches eléctricos y otro material).
(6) Asistencia sanitaria, dental y curas termales.
A pesar de la redacción confusa de la norma, continúan exentos de IVA los servicios
prestados por profesionales médicos y sanitarios que consistan en el diagnóstico,
prevención y tratamiento de enfermedades, incluidos análisis clínicos y exploraciones
radiológicas, así como los servicios prestados por estomatólogos, odontólogos,
mecánicos dentistas y protésicos dentales, siempre y cuando se refieran a actividades
relacionadas con su profesión.
Por el contrario, tributarán al tipo general del 21%:
-
-
-
Los servicios prestados por dichos profesionales cuando no consistan en el
diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, tales como depilación
láser, dermocosmética, cirugía estética, mesoterapia y tratamientos adelgazantes,
masajes prestados por fisioterapeutas, servicios de nutrición y dietética prestados
por profesionales médicos o sanitarios al margen del servicio médico de
diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades,
La elaboración de informes periciales para valoración de daños corporales,
certificados médicos dirigidos a valoración de salud para seguros de vida o para ser
presentados en un procedimiento judicial,
Los servicios veterinarios efectuados a personas distintas de los titulares de
explotaciones agrícolas, forestales o ganaderas,
Los servicios de balneario urbano, curas termales, “SPA” e hidroterapia.
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(7) Servicios de peluquería.
A partir de 1-09-2012 tributarán al tipo general del 21% los servicios de peluquería y
manicura.
Asimismo, continuarán tributando al tipo general de IVA (aunque al tipo del 21% desde
1-09-2012) los servicios relacionados con la estética y la belleza, pedicura, depilación,
maquillaje, masajes corporales, rayos UVA, tatuajes, etc…
 Adaptación de compensaciones en régimen de agricultura, ganadería y pesca.
Los tipos aplicables a las compensaciones agrarias con motivo del incremento de tipos
impositivos de IVA quedan del siguiente modo:
Hasta 31/08/2012
Desde
01/09/2012
Activ. agrarias y forestales
10%
12%
Activ. ganaderas y pesqueras
8,5%
10,5%
Compensación agraria
 Recargo de equivalencia
Los tipos aplicables al recargo de equivalencia quedarán como sigue:
Hasta 31/08/2012
Desde
01/09/2012
Sobre tipo general
4%
5,2%
Sobre tipo Reducido
1%
1,4%
0,5%
0,5%
Recargo de equivalencia
Sobre tipo Superreducido
 Ejecuciones de obra.
Se considerarán «entregas de bienes» las ejecuciones de obra que tengan por objeto la
construcción o rehabilitación de una edificación cuando el empresario que ejecute la obra
aporte una parte de los materiales utilizados cuyo coste exceda del 40% de la base
imponible (hasta 31-08-2012, el porcentaje es del 33%). Si el porcentaje de aportación de
materiales fuera inferior a dicho porcentaje, se trataría de «prestaciones de servicios».
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 Régimen transitorio de IVA al 4% para entrega de viviendas hasta 31-12-2012.
Se mantiene hasta 31-12-2012 el tipo de IVA del 4% para las primeras entregas de
viviendas con un máximo de dos plazas de garaje. A partir de 1-1-2013 el tipo aplicable
pasará a ser nuevamente del 10%, salvo que se trate de viviendas de protección oficial de
régimen especial o de promoción pública -las cuales continuarán gravándose al tipo
superreducido del 4% a partir de dicha fecha-.
Dicho tipo resultará igualmente aplicable a los anticipos o entregas a cuenta que se
hubieran pagado con anterioridad a 31-12-2012.
 Breves apuntes y/o recomendaciones a tener en cuenta con motivo del cambio de tipo
impositivo de IVA.
-
La determinación del tipo de IVA aplicable seguirá dependiendo de la fecha de
«devengo de la operación». Los devengos que tuvieran lugar hasta el 31-08-2012
estarán gravados a los tipos del 4%, 8% ó 18%, respectivamente. Los devengos que
tengan lugar a partir del día 1-09-2012 estarán gravados a los tipos del 4%, 10% ó
21%, respectivamente.
-
Los devengos anticipados que sean consecuencia de cobros efectuados con
anterioridad al devengo de la operación, estarán gravados al tipo impositivo de
IVA vigente en el momento del cobro o pago5.
En este sentido, el incremento de tipos impositivos en operaciones en las que se
hubieran producido pagos anticipados y respecto de los que se hubiera producido
un incremento de tipo impositivo con anterioridad al devengo de la operación, no
dará derecho a la regularización de los tipos de IVA que se hubiera producido
entre el cobro o pago del anticipo y la fecha del devengo de la operación cuando
los bienes o servicios a que corresponda la operación respecto de los que se
efectúa el pago anticipado estuvieran identificados con precisión en el momento
de efectuarse el pago a cuenta.
-
La rectificación de cuotas repercutidas (en caso de descuentos, bonificaciones,
operaciones que quedan sin efecto, etc….) deberá efectuarse al mismo tipo de IVA
que estuviera vigente en el momento de devengo de la operación que es objeto de
rectificación, y ello con independencia de la fecha y del tipo impositivo que fuera
aplicable en el momento de llevar a cabo la rectificación.
5
Debe atenderse a la fecha de cobro/pago, por lo que habrá de tenerse especial cuidado en la fecha en
la que los medios de pago se hagan efectivos (por ejemplo, lo determinante es la fecha de cobro de un
cheque, no la de su emisión) o al vencimiento de los mismos (pagarés, letras de cambio, etc…).
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Los servicios de tracto sucesivo (telefonía, agua, luz, limpieza, renting, leasing y
otros servicios o suministros) y los arrendamientos, se devengan cuando los
mismos son exigibles. Ello significa que si la factura se emite a partir del día 01-092012, siendo la misma exigible a partir de dicha fecha, el tipo de IVA aplicable será
el vigente en la fecha de su exigibilidad -es decir, el vigente a partir de 1-09-2012-,
con independencia de que dichas facturas hagan referencia a consumos, servicios
o alquileres devengados con anterioridad.
-
En los supuestos de contratación administrativa, la elevación de los tipos
impositivos implicará la obligación de la Administración de a soportar el tipo que
esté vigente en el momento de realizarse las operaciones, y ello con
independencia de que el tipo impositivo determinado al formular la
correspondiente oferta fuera inferior.
En Madrid, a 31 de agosto de 2012.
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