Bogotá DC, enero 31 de 2006 Doctor JUAN CARLOS

Bogotá D.C., enero 31 de 2006
Doctor
JUAN CARLOS RIVERA GUTIERREZ
Gerente Produtec S.A.
E. S. D.
Consulta: No. 0002 - 2006
Respetado Doctor Rivera:
Reciba un cordial saludo.
De conformidad con la consulta radicada previamente, sobre la naturaleza que para efectos
tributarios tienen las actividades de fabricación realizadas por la empresa Produtec S.A., referente
a los productos de cielo raso acústico en fibra mineral, cielo raso y muros en el sistema de
fabricación drywall y fibrocemento y la fabricación de cubiertas y fachadas en el sistema
industrializado hunter douglas, es menester realizar las siguientes consideraciones:
ACTIVIDADES ECONÓMICAS:
Como primera medida, tratándose de las actividades de fabricación que realiza Produtec S.A, es
preciso analizar las definiciones establecidas de forma expresa en la Resolución 11351 de 2005,
expedida por la DIAN, la cual conforme a la Homologación Industrial Uniforme, fija para efectos
del control y determinación de los impuestos y demás obligaciones tributarias, la clasificación de
las actividades económicas.
Este acto administrativo consagra expresamente, dentro de las diferentes categorías económicas
la actividad de CONSTRUCCIÓN, estableciendo que hacen parte con exclusividad de la misma
las labores de: Preparación del terreno, la construcción de edificaciones completas y de partes de
edificaciones, acondicionamiento de edificaciones y de obras civiles, y terminación y acabado de
edificaciones y obras civiles.
Conforme a la clasificación otorgada por esta resolución, la cual precisa la explicación de cada
actividad, respecto a las labores de Construcción define que hacen parte de ésta:
“... la preparación del terreno, los trabajos de demolición y preparación de terrenos
para la construcción de edificaciones y obras civiles; respecto al acondicionamiento de
edificaciones y de obras civiles, la instalación de hidráulicas y trabajos conexos,
trabajos de electricidad, de instalación de equipos, y otros trabajos de
acondicionamiento; por su parte frente a la construcción de edificaciones completas y
partes de edificaciones, la integran la construcción de edificaciones para uso
residencial y no residencial, y la construcción de obras de ingeniería; mientras que
tratándose de terminación y acabado de edificaciones y obras civiles, hacen parte de
ésta la instalación de vidrios y ventanas, los trabajos de pintura y terminación de
muros y pisos, de terminación y acabado, y alquiler de equipo para construcción y
demolición dotado de operarios”.
Así, al revisarse las obras desempeñadas por Produtec S.A., estas tienen dos etapas que son
esenciales para determinar la naturaleza de la actividad desplegada: La de fabricación y la de
instalación.
En estas condiciones, de acuerdo a la regulación taxativa de la resolución frente a las diferentes
actividades económicas, la primera etapa correspondiente a la fabricación, sobre la cual se
circunscribe la consulta respecto a los bienes elaborados por Produtec S.A., pertenecen a la
categoría de fabricación de otros productos minerales no metálicos, específicamente a la clase
referida a la fabricación de artículos de hormigón, cemento y yeso, ésto tratándose de los cielo
rasos en fibra mineral y drywall, mientras que respecto a las cubiertas y fachadas, estas se
encuentran en la categoría fabricación de productos elaborados de metal, excepto maquinaría y
equipo.
Por ende, la elaboración del cielo raso en fibra material y los muros y cielo raso en sistema drywall
o fibrocemento, pertenecen a la clase 2695, la cual taxativamente incluye la fabricación de
artículos de asbesto, cemento, fibrocemento de celulosa o materiales similares utilizados en la
construcción, como láminas lisas y onduladas.
Mientras que, con relación a la fabricación de cubiertas y fachadas, estas se incorporan dentro de
la clase 2811, referente a la fabricación de productos metálicos para uso no estructural, en tanto
esta categoría precisa que incluye las estructuras metálicas, partes de estructuras metálicas,
estructuras elaboradas de acero y productos similares, los productos que se hacen en hierro,
acero o aluminio, además de ser artículos transportables, listos para ser montados, instalados o
eregidos, por ejemplo, por una empresa constructora.
De esta forma, de acuerdo a las características de los bienes elaborados en su empresa, es claro
que tales actividades de fabricación no pertenecen a la categoría de actividad económica de
construcción. Tal connotación resulta del carácter restrictivo y expreso de la resolución, toda vez
que de acuerdo al tenor literal de la norma, los bienes elaborados en Produtec S.A, corresponden
a otra clase de actividad económica, quedando por exclusión por fuera de la denominación como
actividad de Construcción.
Por su parte, con relación a la etapa de instalación de tales bienes, conforme a la clasificación de
la Resolución 11351 de 2005, pueden encontrarse haciendo una interpretación extensiva, dentro
de las categorías 4559 y 4521, referentes, la primera a otros trabajos de terminación y acabados y
la segunda a la construcción de edificaciones para uso residencial que corresponde a la
denominación construcción de edificaciones completas y partes de edificaciones, ambas respecto
a la actividad económica de construcción.
Esta valoración, valga la aclaración, obedece a una lectura interpretativa y extensiva del texto
normativo, en tanto integran estas actividades los trabajos de terminación como la carpintería final
tanto metálica como de madera, las instalaciones decorativas, y los trabajos de techado.
Conclusión: Según la petición de consulta - que se refiere con exclusividad a la actividad de
fabricación -, las labores desarrolladas por Produtec S.A., siguiendo el texto de la Resolución
11351 de 2005, en cuanto a la elaboración de tales bienes, no hacen parte de las actividades
económicas de construcción.
NATURALEZA DE LA OBRA – TIPOLOGÍA CONTRACTUAL:
Con relación a la naturaleza de las actividades, conforme al servicio prestado, es preciso
establecer que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) mediante concepto 24270
de 1993, reiterado en el concepto 21992 de 1998 y en el concepto unificado 001 de 2003 señaló
que:
“Son contratos de construcción y urbanización, y en general de confección de obra
material de bien inmueble aquellos por los cuales el contratista directa o
indirectamente, edifica, fabrica, erige o levanta las obras, edificios, construcciones
para residencias o negocios, puentes, carreteras, represas, acueductos y
edificaciones en general y las obras inherentes a la construcción en sí, tales como:
Electricidad, plomería, cañería, mampostería, drenajes y todos los elementos que se
incorporen a la construcción. No constituyen contratos de construcción las obras
o bienes que puedan retirarse fácilmente sin detrimento del inmueble como
divisiones internas en edificios ya terminados.” (Negrillas y subrayas fuera de
texto).
Por su parte, mediante Concepto 82229 de 2003 precisó ésta misma entidad que,:
“Cuando la ley fiscal se refiere a contratos de construcción de obra material, la misma,
se encuentra referida a la actividad desplegada como miras a erigir o levantar un bien
que atiende la calificación de inmueble o que la obra asume tal calificativo por
incorporarse a la construcción, al punto que de ser retirada conlleva su
destrucción o menoscabo”. (Negrillas y subrayas fuera de texto).
Así, una primera aproximación respecto a los bienes que su empresa fabrica, al instalarse, se
convierten en bienes inmuebles por radicación, instalados por comodidad u ornato y que pueden
separarse sin detrimento, lo que permite su consideración en cuanto a su fabricación como ajenos
a la calificación de contratos de construcción.
Ahora bien, al no tratarse de un contrato de construcción propiamente dicho, la base gravable
para efectos del IVA y retención en la fuente se conforma, con el valor total del contrato,
incluyendo materiales, gastos, mano de obra, entre otros. En este sentido, la legislación vigente
establece:
<<Constituyen ingresos de fuente nacional... Para el contratista, el valor total del
respectivo contrato, en el caso de los denominados contratos "llave en mano" y demás
contratos de confección de obra material. (Artículo 24 Estatuto tributario)>>
<<Cuando se trate de servicios diferentes al de la construcción del bien inmueble, la
base gravable sobre la cual se aplicará la tarifa, esta constituida por el valor total de la
remuneración que perciba el responsable por el servicio prestado, independientemente
de su denominación. (Artículo 2 Decreto 1107 de 1992).>>
Cabe anotar que por el hecho de la instalación de las cubiertas y fachadas, el contrato no se
convierte en construcción, pues como lo ha reiterado en grandes oportunidad la DIAN, el criterio
de diferenciación estará dado por la posibilidad de retirar el bien sin menoscabo del bien inmueble
al que se adiciona.
Siendo así, que de acuerdo al compromiso contractual que se trate, se esté frente a:
1. Un contrato que tiene parte de prestación de servicios y parte de suministro de bienes,
entendiéndose la primera parte por el régimen legal como toda actividad, labor o trabajo
prestado por una persona o por una sociedad de hecho, pero sin relación laboral con quien
contrata, que se concreta en una obligación de hacer y que genera una remuneración; y el
segundo, como la provisión de bienes, en donde cabe anotar que, la base gravable está
constituida por el valor total de la operación, incluyendo entre los gastos directos, de
financiación, accesorios, acarreos, instalación, seguros y demás erogaciones
complementarias.
2. Un contrato de llave en mano, entendido como aquel por medio del cual una persona se
compromete a construir o fabricar y entregar en perfecto funcionamiento, un bien mueble o
inmueble de conformidad con las características indicadas por el contratante a cambio de
un precio dentro del cual se encuentran incorporados los costos y gastos necesarios más
la utilidad perseguida por el contratista.
En estas condiciones, respecto a la construcción de cubiertas y fachadas con sistema Hunter
Douglas, consistente en cubiertas y fachadas metálicas hechas a la medida de la obra, la
clasificación de la actividad se podrá hacer de acuerdo a la naturaleza del bien, ya que al ser muy
técnicas sus especificaciones, escapan al análisis jurídico. Por tal razón sugerimos que tal y como
lo señaló la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales en concepto 017071 de 2000, se
interprete la disposición bajo el criterio de buena fe y sentido común, ya que que siendo imposible
señalar normativamente cada caso particular, se debe guiar por la distinción de poder separar el
bien accesorio sin detrimento y menoscabo del inmueble.
Ahora bien, si tras el análisis del servicio prestado se concluye que se está frente a un contrato de
construcción, la base para liquidar el IVA ha sido fijada en forma especial por el artículo 3º del
Decreto 1372/92, el cual consagra que:
"<<En los contratos de construcción de bien inmueble, el impuesto sobre las ventas se
genera sobre la parte de los ingresos correspondiente a los honorarios obtenidos por el
constructor. Cuando no se pacten honorarios, el impuesto se causará sobre la
remuneración del servicio que corresponda a la utilidad del constructor. Para estos
efectos, en el respectivo contrato se señalará la parte correspondiente a los honorarios
o utilidad, la cual en ningún caso podrá ser inferior a la que comercialmente
corresponde a contratos iguales o similares.>>
Así mismo, la retención en la fuente será del uno por ciento (1% ) sobre el valor total del contrato,
en el momento del pago o de abono en cuenta, según lo prescribe el Artículo 8º del Decreto 2509
de 1985:
<<Cuando el pago o abono en cuenta corresponda a la adquisición de bienes raíces o
vehículos, o a contratos de construcción, urbanización y en general de confección de
obra material de bien inmueble la retención prevista en esté artículo será del uno por
ciento (1%)>>
y como se precisa en el concepto 090092 de 2001 de la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales:
<<Éste es el sentido del numeral 3º del artículo 369 del Estatuto Tributario en razón a
que los pagos o abonos en cuenta efectuados por concepto de servicios, transporte,
compras de materiales, honorarios del constructor, etc., considerados individualmente,
están sometidos a retención en la fuente con tarifas diferentes, sin embargo cuando
estos pagos correspondan a contratos de construcción, urbanización y en general de
confección de obra material de bien inmueble, no están sujetos a retención en la
fuente, individualmente considerados, pues por una norma de carácter especial como
es el artículo 8º del decreto 2509 de 1985, la retención en la fuente se debe efectuar a
la tarifa del uno por ciento (1%) sobre el valor total del contrato, por lo tanto no es
ilegítimo hablar de honorarios en esta clase de contratos como si sucede, por ejemplo,
en los contratos por Administración Delegada. >>
No siendo más el motivo de esta misiva, esperamos que hayan quedado resueltas sus
inquietudes.
Atentamente,
DIRECCIÓN DE ESTUDIOS JURIDICOS
CAMACOL – PRESIDENCIA NACIONAL