caso practico 161-03

CASO PRACTICO Nº 161
CONSULTA
Cuestión A:
En una venta de inmovilizado material, realizada, en 01-02-2004, habría que contabilizar:
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Abono a la cuenta correspondiente del Inmovilizado material por el coste histórico ( o
regularizado, en su caso) del activo enajenado
Cargo a la cuenta correspondiente de Amortización acumulada por el importe
amortizado del mencionado activo hasta la fecha de enajenación.
Cargo a las cuentas de Caja o Deudores no comerciales por la contraprestación
recibida
Cargo o abono a resultados extraordinarios (671 ó 771) si el resultado de la operación
es pérdida o beneficio, respectivamente, para la empresa.
O, tal vez, se pudiera contabilizar la venta directamente en la cuenta de Beneficios procedentes de
inmovilizado material, y, al cierre del ejercicio, hacer los asientos anteriormente citados, procediendo
en ese momento a determinar contablemente el Beneficio o la Pérdida real de esta operación.
Cuestión B:
Siguiendo los Principios Contables del devengo, del registro y el de prudencia, así como el art. 28, 2
del Código de Comercio, ¿en qué fecha del DIARIO habría de reflejarse contablemente la variación
patrimonial experimentada por la venta de inmovilizado material?
SOLUCIÓN
Cuestión A:
En cuanto al proceder de la contabilización de la venta de un inmovilizado material que se plantea en
la consulta, es la contemplada por el Plan General de Contabilidad vigente en la actualidad; es decir,
imputar a resultados o a la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, el importe diferencia entre el valor de la
venta y el valor neto contable, y, este último, ha de corresponderse con la diferencia entre el valor
bruto original o actualizado y la amortización acumulada hasta el momento de la transmisión o baja
por la venta.
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Consideremos el siguiente ejemplo:
La empresa X vende en 01-02-2004, una máquina, cuyo valor original o de adquisición, 1.000 euros; la
amortización acumulada (con la amortización practicada, por el uso desde el 01-01-2004 hasta el 31-01-2004)
400 euros. El valor de venta, 700 euros (+IVA 16%) al contado.
La anotación contable correspondiente
01-02-2004: La venta de inmovilizado material
Cargo
Tesorería (57.)
(700 + 0,16*700)
Amortización acumulada de inmovilizado material (282)
abono
812
400
Inmovilizado material-Maquinaria (223)
1.000
Hacienda Pública, IVA soportado (472)
112
Beneficio procedente de inmovilizado material-Maquinaria
(7713) (pérdidas y ganancias)
100
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En uno de los borradores del Plan General de Contabilidad se contemplaba otro planteamiento:
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Contabilizar como ingreso el flujo derivado de la venta del inmovilizado, al igual
que las ventas ordinarias o de explotación
Y, simultáneamente, contabilizar la baja del inmovilizado en concepto coste de
inmovilizado vendido.
Es decir, frente al ingreso por la venta realizado, el gasto o coste aplicado en la
generación de aquél.
Utilizando los datos del mismo ejemplo, se haría:
01-02-2004: Reconocimiento del ingreso
Cargo
Tesorería (57.)
(700 + 0,16*700)
Ingresos por ventas de inmovilizado material-Maquinaria (7713)
(pérdidas y ganancias)
Abono
812
700
Hacienda Pública, IVA soportado (472)
112
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01-02-2004: Reconocimiento del coste del inmovilizado vendido,
que se evidencia por la baja.
Cargo
Coste de inmovilizados material vendidos (6713) (pérdidas y
ganancias)
600
Amortización acumulada de inmovilizado material (2823)
400
Inmovilizado material-Maquinaria (223)
Abono
1.000
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Obviamente, el efecto conjunto de ambas anotaciones, incide en la cuenta de pérdidas y ganancias
por la diferencia entre el ingreso, 700 euros, y el coste, 600 euros, es decir, el beneficio de 100 euros
contemplado en la primer anotación contable.
En definitiva, el Plan General de Contabilidad adopta la primera alternativa.
De adoptarse la segunda alternativa, es obligado realizar las dos anotaciones anteriores, ingreso y
coste, referidas a la misma fecha, en el mismo momento
Cuestión B:
En cuanto al momento del reconocimiento del ingreso o de la venta, se atenderá al principio del
devengo o hipótesis básica de devengo1, esto es, se reconocerá el ingreso cuando se produzca la
corriente real, debidamente perfeccionada la operación.
Se atenderá al momento en que se produzca un incremento de recursos, materializado en un
aumento de activos o en una disminución de pasivos exigibles.
El reconocimiento de los ingresos puede realizarse en diferentes momentos del tiempo, en función
del hecho crítico, del acontecimiento sustancial o más significativo (AECA, 1992, 23)2.
En relación con el caso de la venta de inmovilizado, se reconocerá la transacción cuando se
transfiere el bien, cuando la empresa vendedora pierde la propiedad y los riesgos derivados del uso
los asume el comprador; asimismo, cuando el comprador toma el bien bajo su responsabilidad. Es
decir, se atenderá a criterios jurídicos.
Además, se exige que en ese momento, en el de la contabilización, la contrapartida de la venta esté
garantizada, esto es, se cobre o se reciba otro tipo de contraprestación acordada.
También, se contabiliza la venta en ese momento, a pesar de no recibir el efectivo u otra
contraprestación (en especie), siempre que en un momento posterior se produzca, con seguridad y
certeza, el cobro o la contraprestación acordada; en este caso, se reconocerán, en el momento de la
venta, los correspondientes derechos corrientes de cobro, a la espera de su liquidación.
El Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (International Accounting Standards Board
(IASB)) (1993)3 establece que:
“los ingresos procedentes de la venta de bienes deben ser reconocidos y registrados en los
estados financieros cuando cumplen todas y cada una de las condiciones siguientes:
(a)
(b)
(c)
la empresa ha transferido al comprador los riesgos y ventajas,..., derivados de la
propiedad de los bienes;
la empresa (vendedora) no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente
de los bienes vendidos, no posee la propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los
mismos;
el importe de los ingresos ( o de la venta) puede ser medido con fiabilidad; etc..”
La AECA (1999), mediante el Documento Marco Conceptual para la Información Financiera,
establece, en los siguientes epígrafes o párrafos, lo siguiente:
281. La realización de un ingreso es condición necesaria, pero no es suficiente para su
inclusión en la Cuenta de Pérdidas y Ganancias pues, además, es necesario que pueda
medirse con fiabilidad.
282. En ocasiones, el reconocimiento de los ingresos en la Cuenta de Pérdidas y
Ganancias se difiere mediante el reconocimiento de una partida del Balance, en espera
de que se completen algunas circunstancias necesarias para su devengo, que permita
su consideración definitiva como ingreso.
1
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3
ASOCIACIÓN ESPAÑOLA DE CONTABILIDAD Y ADMINISTRACIÓN DE EMPRESAS (aeca): Serie Principios
Contables: Marco conceptual para la información financiera. Madrid, 1999; apartado 6.3..
ASOCIACIÓN ESPAÑOLA DE CONTABILIDAD Y ADMINISTRACIÓN DE EMPRESAS (aeca): Serie Principios
Contables: Documento nº 13, sobre Ingresos
IASB: Norma Internacional Contable (IAS) o Norma Internacional para la Información Financiera (NIIF) nº 13, dedicada a
los Ingresos; párrafo nº 14. [www.iasb.org.uk]
De forma más concisa, el devengo de los ingresos se produce cuando tienen lugar la venta o cesión
de los bienes, esto es, la transferencia de la propiedad o de los derechos al uso de bienes a otros
sujetos o agentes económicos.