IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Puede deducirse la inversión en

IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Puede deducirse la inversión en activos fijos reales
productivos / ACTIVOS FIJOS – Definición / ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS
– Sólo éstos dan lugar a la deducción del impuesto sobre la renta / BIENES
CORPORALES – Definición / BIENES PRODUCTIVOS – Son aquellos que tienen una
relación directa y permanente lo producido y los bienes empleados para ello
Como se observa, el legislador consagró una deducción especial para los contribuyentes del impuesto
de renta que decidan invertir en activos fijos reales productivos, la cual constituye sin duda, un
incentivo importante en la medida que le permite tratar como deducción el 30% de dicha inversión,
lo cual lleva a la reactivación del proceso productivo y como consecuencia lógica al incremento en la
rentabilidad del contribuyente. El mismo legislador, para garantizar que se cumpla con la finalidad
propuesta, previó que de los resultados de tal beneficio se informe periódicamente al Congreso y que
no habrá beneficio de auditoría para los contribuyentes que la soliciten. De otra parte, al referirse el
legislador de manera específica a las inversiones realizadas “solo en activos fijos reales productivos”,
es claro que excluyó de tal tratamiento, aquellos bienes que por definición no tienen tal naturaleza.
Los activos fijos se definen fiscalmente como aquellos “bienes corporales muebles o inmuebles y los
incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente” (art. 60
E.T.). De tal naturaleza participan tanto los bienes corporales como los intangibles, que están
destinados a ser incorporados en la actividad productora de renta, y por lo tanto, no todos los activos
fijos se encuentran amparados por deducción del 30%. Lo anterior porque la deducción especial fue
limitada por la ley a los bienes “reales”, carácter que únicamente se predica de los “corporales”,
definidos en el artículo 653 del Código Civil, como las cosas “...que tienen un ser real y pueden ser
percibidas por los sentidos,...” , por lo cual se entienden excluidos de tal tratamiento, los activos fijos
que tienen el carácter de intangibles. De otra parte, la condición sobre la cualidad de “productivos”,
prevista en la ley para que proceda la deducción, implica que entre lo producido y los bienes
empleados para ello, debe existir una relación directa y permanente, de suerte que sean
indispensables para su ejecución. Ello necesariamente excluye los activos fijos que participan de
manera indirecta en el proceso productivo, como son los muebles y equipos destinados a la parte
administrativa y gerencial, a que alude la accionante. De lo expuesto se colige que la definición
contenida en el reglamento acusado, en cuanto precisa que son activos fijos reales productivos, los
bienes tangibles que “participan de manera directa” y permanente en la actividad productora de renta,
no contradice lo preceptuado en la norma superior reglamentada, pues está claro que fue voluntad
del legislador limitar la deducción del 30% “sólo” para aquellos activos fijos que se incorporan de
manera directa al proceso productivo.
ACTIVOS FIJOS REALES PRODUCTIVOS – La inversión en éstos no es una expensa necesaria /
DEDUCCION DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Lo es la inversión en activos fijos reales
productivos /DEPURACION ORDINARIA DE LA RENTA – Permite la deducción de todos los
conceptos que por disposición legal deban deducirse
Ahora bien, es claro que el 30% de la inversión realizada en activos fijos reales
productivos, no es propiamente una “expensa necesaria”, pues una cosa es que por
disponerlo así el legislador, se de a la “inversión” el tratamiento de “deducción”, con la
finalidad de estimular al sector productivo; y otra distinta, que por tal circunstancia se
cambie la naturaleza jurídica de la inversión. Así que, la deducción especial de que se
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trata, atiende para su procedencia, a los requisitos específicos previstos en la norma
legal que la consagra y nó a los que de manera general alude el artículo 107 del Estatuto
Tributario, para los gastos deducibles que tengan relación de causalidad con la
actividad productora de renta. También debe precisarse que el proceso ordinario de
depuración de la renta líquida gravable, de que trata el artículo 26 del mismo Estatuto,
permite restar de la renta bruta todos los conceptos que por disposición legal deban
tratarse como deducción, como es el caso de la inversión en activos fijos reales
productivos. De manera que el citado precepto legal en nada contradice el reglamento
acusado, pues en todos los casos obliga al contribuyente acreditar el cumplimiento de
los requisitos específicos establecidos, según sea el concepto de la deducción.
NORMA DEMANDADA: DECRETO REGLAMENTARIO 1766 DE 2004 ( 2 de junio) GOBIERNO
NACIONAL – ARTICULO 2
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejera ponente: LIGIA LÓPEZ DÍAZ
Bogotá, D.C., veintitrés (23) de marzo de dos mil seis (2006)
Radicación número: 11001-03-27-000-2004-00097-00(15086)
Actor: CLAUDIA FERNANDA RINCON PARDO
Demandado: MINISTERIO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICO
FALLO
La ciudadana CLAUDIA FERNANDA RINCÓN PARDO, en ejercicio de la acción prevista en el
artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, solicita la nulidad parcial del artículo 2 del
Decreto Reglamentario 1766 de 2004, expedido por el Gobierno Nacional.
EL ACTO DEMANDADO
La pretensión de nulidad recae sobre la expresión que se subraya del artículo 2 del Decreto 1766 de
2004, cuyo texto es el siguiente:
“DECRETO NÚMERO 1766 DE 2004
(JUNIO 2)
por el cual se reglamenta el artículo 158-3 del Estatuto Tributario
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El Presidente de la República de Colombia, en ejercicio de sus facultades
constitucionales y legales, en especial, las que le confiere el numeral 11 del artículo 189
de la Constitución Política y el artículo 68 de la Ley 863 de 2003,
DECRETA:
(...)
Artículo 2- Definición de activo fijo real productivo. Para efectos de la deducción de que
trata este decreto, son activos fijos reales productivos, los bienes tangibles que se
adquieren para formar parte del patrimonio, participan de manera directa y permanente
en la actividad productora de renta del contribuyente y se deprecian o amortizan
fiscalmente”.
DEMANDA
La accionante indica como normas violadas los artículos 189 [11], 150 y 363 de la Constitución
Política; 68 de la Ley 863 de 2003 y 26 del Estatuto Tributario.
Explica el concepto de violación así:
1. El Gobierno Nacional al expedir el Decreto acusado adicionó un requisito que no se encontraba
contemplado en la Ley 863 de 2003, artículo 68, cual es establecer que los activos fijos reales
productivos deben participar de manera directa en la actividad productora de renta del contribuyente,
excediendo así la facultad reglamentaria, la cual debe estar dirigida a la cumplida ejecución de la ley,
mas no a la limitación de su alcance.
La disposición reglamentaria acusada implica una limitación al derecho de acogerse a un tratamiento
especial, puesto que permite que la Administración desconozca la procedencia de la deducción, a
pesar de que efectivamente se haya realizado la inversión y se cumplan los requisitos señalados en la
norma superior reglamentada.
La mencionada distinción descartaría las adquisiciones de activos fijos destinados a la parte
administrativa de la actividad económica, gastos que de manera indirecta contribuyen a la generación
de la renta, sin tener en cuenta que la finalidad de la ley fue buscar la reinversión de utilidades y
estimular la inversión.
2. Siendo evidente que el Decreto 1766 de 2004, en su artículo 2, restringió el alcance del beneficio
establecido en el artículo 68 de la Ley 863 de 2003, al adicionar la circunstancia de que el activo fijo
debe participar directamente de la actividad productora de renta, se configura la nulidad prevista en
el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, por infringir la norma en que debía fundarse.
3. En la medida que el artículo 26 del Estatuto Tributario tiene en cuenta todos los ingresos y todos
los costos y gastos necesarios para obtener la renta líquida gravable, es procedente la deducción del
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30% de las inversiones realizadas en la adquisición de activos fijos reales productivos, pues se
cumplen los requisitos legales para ello, por lo que no puede limitarse su aplicación, como lo hace el
reglamento acusado.
OPOSICIÓN
El Ministerio de Hacienda y Crédito Público expuso como razones de oposición a las pretensiones de
la demanda, las siguientes:
El Gobierno Nacional al definir en el artículo demandado que se entiende por activo fijo real
productivo, busca la equidad en la aplicación del artículo 68 de la Ley 863 de 2003, en el sentido de
que sólo aquellos bienes que participan de manera directa en la actividad productora de renta, son
los llamados a gozar de tratamiento preferencial, en un claro reconocimiento e incentivo a su
participación permanente en los ingresos respecto de los cuales se tributa.
El término “sólo en activos fijos reales” previsto en la ley reglamentada indica el querer del legislador,
que no es otro que impulsar la economía a través de la renovación o reposición de equipos
industriales que generen mejores condiciones de productividad. Es decir que su utilización tenga
estrecha relación con los procesos de producción, mediante su permanencia, referida a su utilización
constante en los procesos de producción.
No se presentan los efectos que invoca la demandante, con base en el artículo 26 del Estatuto
Tributario, dado que se trata de una deducción especial que no constituye costo ni gasto respecto de
los ingresos obtenidos por el contribuyente, y tampoco se ubica en la regla general del artículo 107
ib.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
La parte opositora advierte que si bien conforme a las normas contables los activos fijos reales
productivos, representan el conjunto de bienes de cualquier naturaleza que posea el ente económico,
con la intención de emplearlos en forma permanente para el desarrollo del giro normal de sus
negocios, que no están destinados para la venta en el curso de la actividad comercial, la Ley 863 de
2003 utilizó el término “sólo” en activos fijos reales, que indica exclusividad, por lo que no puede
hablarse de otra clase de activos.
La accionante reitera los fundamentos de la demanda.
MINISTERIO PÚBLICO
Solicita negar las pretensiones de la demanda, con base en los siguientes razonamientos:
De la lectura del artículo 158-3 del Estatuto Tributario se desprende que para efectos de la deducción,
el legislador estableció de manera específica su beneficio respecto de los “activos fijos reales
productivos”, carácter consagrado únicamente respecto de los bienes corporales, entendidos como
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los que “tienen un ser real y pueden ser percibidos por los sentidos” (art. 653 C.C.), definición que
por estar referida por el legislador debe acatarse (art. 28 ib.).
De igual modo, la “productividad” con la que la ley dispone que deben contar tales bienes, debe
entenderse en su sentido natural y obvio, como “La relación entre lo producido y los medios
empleados”.
Se concluye que la condición relativa a que los activos deben ser productivos, tiene necesariamente
que ver con el artículo 107 del Estatuto Tributario, que autoriza las deducciones, siempre que tengan
relación de causalidad con las actividades productoras de renta, sean necesarias y proporcionadas.
Significa que tales bienes deben intervenir en la actividad productora de renta, porque el legislador
mantuvo esa relación para efectos de la deducción.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
Se controvierte la legalidad del Decreto Reglamentario 1766 de 2004, en cuanto define en su artículo
2 los activos fijos reales productivos, como aquellos que “participan de manera directa” en la
actividad productora de renta; cuya adquisición faculta al contribuyente para deducir el 30% de la
inversión, en los términos previstos por el artículo 68 de la Ley 863 de 2003.
Sostiene la accionante que la ley, al referirse a los activos fijos reales productivos, no hizo ninguna
distinción respecto de los que están vinculados directamente con la actividad productiva y aquellos
destinados a la parte administrativa o gerencial, que de manera indirecta también participan en la
actividad productora. En consecuencia, el reglamento al señalar, que los activos deben participar de
manera directa en la actividad productiva, restringe el tratamiento especial previsto por el legislador
como estímulo a la inversión y el Ejecutivo excede su facultad reglamentaria.
Con la expedición de la Ley 863 de 2003, artículo 68, se adicionó el Estatuto Tributario
con el artículo 158-3, del siguiente tenor:
“Las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta, podrán deducir
el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas sólo en activos fijos
reales productivos adquiridos, aún bajo la modalidad de leasing financiero con opción
irrevocable de compra, a partir del 1 de enero de 2004. Esta deducción sólo podrá utilizarse
por los años gravables 2004 a 2007 inclusive. Los contribuyentes que hagan uso de esta
deducción no podrán acogerse al beneficio previsto en el artículo 689-1. La DIAN deberá
informar semestralmente al Congreso sobre los resultados de este artículo.
El Gobierno Nacional reglamentará la deducción contemplada en este artículo”
(subraya la Sala).
Como se observa, el legislador consagró una deducción especial para los contribuyentes del impuesto
de renta que decidan invertir en activos fijos reales productivos, la cual constituye sin duda, un
incentivo importante en la medida que le permite tratar como deducción el 30% de dicha inversión,
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lo cual lleva a la reactivación del proceso productivo y como consecuencia lógica al incremento en la
rentabilidad del contribuyente.
El mismo legislador, para garantizar que se cumpla con la finalidad propuesta, previó que de los
resultados de tal beneficio se informe periódicamente al Congreso y que no habrá beneficio de
auditoría para los contribuyentes que la soliciten 1.
De otra parte, al referirse el legislador de manera específica a las inversiones realizadas “solo en
activos fijos reales productivos”, es claro que excluyó de tal tratamiento, aquellos bienes que por
definición no tienen tal naturaleza.
Los activos fijos se definen fiscalmente como aquellos “bienes corporales muebles o inmuebles y los
incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente” (art.
60 E.T.). De tal naturaleza participan tanto los bienes corporales como los intangibles, que están
destinados a ser incorporados en la actividad productora de renta, y por lo tanto, no todos los activos
fijos se encuentran amparados por deducción del 30%.
Lo anterior porque la deducción especial fue limitada por la ley a los bienes “reales”, carácter que
únicamente se predica de los “corporales”, definidos en el artículo 653 del Código Civil, como las cosas
“...que tienen un ser real y pueden ser percibidas por los sentidos,...” , por lo cual se entienden
excluidos de tal tratamiento, los activos fijos que tienen el carácter de intangibles.
De otra parte, la condición sobre la cualidad de “productivos”, prevista en la ley para que proceda la
deducción, implica que entre lo producido y los bienes empleados para ello, debe existir una relación
directa y permanente, de suerte que sean indispensables para su ejecución. Ello necesariamente
excluye los activos fijos que participan de manera indirecta en el proceso productivo, como son los
muebles y equipos destinados a la parte administrativa y gerencial, a que alude la accionante.
De lo expuesto se colige que la definición contenida en el reglamento acusado, en cuanto precisa que
son activos fijos reales productivos, los bienes tangibles que “participan de manera directa” y
permanente en la actividad productora de renta, no contradice lo preceptuado en la norma superior
reglamentada, pues está claro que fue voluntad del legislador limitar la deducción del 30% “sólo”
para aquellos activos fijos que se incorporan de manera directa al proceso productivo.
Es así como se dijo en exposición de motivos del proyecto inicial, “ ...Bajo la convicción de que la mejor forma de aumentar
los ingresos públicos es estimular la inversión por sus efectos positivos sobre la producción y el empleo, este proyecto propone
una tarifa diferencial del impuesto sobre la renta para las utilidades reinvertidas. Así, se propone que los contribuyentes que
reinviertan por lo menos el 60% de las utilidades fiscales en activos productivos, tendrán una tarifa del impuesto del 15%”
(Gaceta del Congreso 572 de 2003).
1
Sobre la propuesta de establecer una tarifa diferencial del impuesto sobre la renta para la reinversión de utilidades presentada
con el proyecto inicial, las Comisiones Conjuntas no la aceptaron y en su lugar se aprobó una proposición que permite a las
personas jurídicas deducir del impuesto sobre la renta el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas
realizadas en activos fijos reales productivos que se adquieran a partir del 1º de enero de 2004. Esta deducción sólo será
aplicable por los años gravables 2004 a 2007(Gaceta del Senado 691 segundo debate)
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Ahora bien, es claro que el 30% de la inversión realizada en activos fijos reales
productivos, no es propiamente una “expensa necesaria”, pues una cosa es que por
disponerlo así el legislador, se de a la “inversión” el tratamiento de “deducción”, con la
finalidad de estimular al sector productivo; y otra distinta, que por tal circunstancia se
cambie la naturaleza jurídica de la inversión. Así que, la deducción especial de que se
trata, atiende para su procedencia, a los requisitos específicos previstos en la norma
legal que la consagra y nó a los que de manera general alude el artículo 107 del Estatuto
Tributario, para los gastos deducibles que tengan relación de causalidad con la
actividad productora de renta.
También debe precisarse que el proceso ordinario de depuración de la renta líquida
gravable, de que trata el artículo 26 del mismo Estatuto, permite restar de la renta
bruta todos los conceptos que por disposición legal deban tratarse como deducción,
como es el caso de la inversión en activos fijos reales productivos. De manera que el
citado precepto legal en nada contradice el reglamento acusado, pues en todos los casos
obliga al contribuyente acreditar el cumplimiento de los requisitos específicos
establecidos, según sea el concepto de la deducción.
En conclusión, no se configura exceso en la facultad reglamentaria, por lo que habrán
de negarse las súplicas de la demanda.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección
Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.
FALLA
DENIÉGANSE las pretensiones de la demanda.
Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase.
Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ
PRESIDENTE
LIGIA LÓPEZ DÍAZ
MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA
JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ
RAÚL GIRALDO LONDOÑO
SECRETARIO
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Expediente 15086
ACTOR: CLAUDIA FERNANDA RINCON PARDO
Acción pública de nulidad contra el Decreto 1766 de 2004
expedido por el Gobierno Nacional
FALLO
Se solicita la nulidad del reglamento en cuanto define en su artículo 2 los activos fijos
reales productivos, como aquellos que participan de manera directa en la actividad
productora de renta, porque en concepto de la accionante, los activos fijos que
participan de manera indirecta en la actividad productora, como los destinados al área
administrativa, también estarían cubiertos por el beneficio de la deducción que
autoriza el artículo 68 de la Ley 863 de 2003.
Se propone: negar la pretensión de nulidad, por concluir que la ley se refirió de manera
específica a los “activos fijos reales productivos”, y en consecuencia, se excluyen los
activos que no tengan tal naturaleza, y que aquellos son los que participan de manera
activa y permanente en el proceso productivo, lo cual coincide con la definición
contenida en el reglamento acusado.
Apoderados: Claudia Fernanda Rincón pardo
Ana Isabel Camargo Ángel
EWG
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