Area Contable - Actualidad Empresarial

Area Contable VI
Cambios en las Políticas Contables .............................................................................................................................. VI-1
INFORMES DE ACTUALIDAD
Reconocimiento de Pasivos Tributarios Diferidos - NIC 12 - Impuesto a la Renta ........................ VI-4
Fraudes Contables que han repercutido en la imagen de la Porfesión Contable ............................. VI-5
Cambios en las Políticas Contables
CPC Carlos Paredes Reátegui
Docente Universidad de Lima / UPAO de Trujillo - Escuela Nacional de Control de la CGR
Colegio de Contadores Públicos de Lima
as Normas Internacionales de ConL
tabilidad – NICs - se emiten, entre
otros, con el objetivo de poder permitir
la comparación y análisis de la información financiera de una empresa durante varios ejercicios económicos o
periodos contables, o compararlos con
los estados financieros de otras empresas similares. Para ello, se requiere que
se sigan las mismas políticas contables
en cada ejercicio económico o periodo
contable.
Formando parte de los Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptado
(PCGA) tenemos el principio denominado CONSISTENCIA, que establece
que una empresa o un negocio debe aplicar los mismos principios y/o prácticas
contables de un ejercicio económico o
periodo contable al siguiente periodo.
El tema de lo Cambios en las Políticas
Contables está tratado en la Norma Internacional de Contabilidad NIC 8 –
Utilidad o Pérdida Neta del Ejercicio,
Errores Sustanciales y Cambios en Políticas Contables.
¿A qué se denominan Políticas Contables?
En el párrafo 4 de la NIC 8 – Utilidad o
Pérdida Neta del Ejercicio, Errores Sustanciales y Cambios en Políticas Contables, se define como aquellos principios,
bases, convencionalismos, reglas y prácticas adoptadas por una empresa al preparar y presentar sus estados financieros.
Algunos ejemplos de políticas contables, son:
a) Activar los costos de renovación de
activos fijos (overhaul).
b) Utilización de la base contable del
devengado para el reconocimiento
de los ingresos y gastos.
c) Ajustar los saldos de los activos y pasivos monetarios en moneda extranjera al tipo de cambio promedio de
la fecha en que se reporta la información siguiendo las pautas señaladas en la NIC 21 Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio.
d) Crear o incrementar la provisión
para cuentas de cobranza dudosa
sobre la base de un análisis indivi-
dual de los deudores.
e) Aplicar el método de primeras entradas, primeras salidas para valuar
o medir las existencias.
f) Aplicar el método de unidades producidas para depreciar los activos fijos.
g) Activar los costos de financiamiento
(intereses) para el caso de los activos
calificados, siguiendo las pautas señaladas en la NIC 23 Costos de
Financiamiento.
h) Ajustar los Estados Financieros por
efectos de inflación.
¿Una empresa o negocio puede efectuar CAMBIOS EN SUS POLÍTICAS DE
CONTABILIDAD?
Si lo puede efectuar, siempre y cuando
se justifique la necesidad de llevar a
cabo el cambio y los efectos que origine
el cambio se revelen apropiadamente
en los estados financieros.
¿En que casos se originan Cambios en
las Políticas de Contabilidad?
El párrafo 42 de la NIC 8, considera los
siguientes casos:
a) Cuando un dispositivo legal lo requiere.
Ejemplo: En el Perú al entrar en vigencia la Ley Nº 26887 Ley General
de Sociedades, en su artículo 223º
precisó la obligación de preparar y
presentar información financiera de
acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados, que
incluye a las Normas Internacionales de Contabilidad, tal como lo precisó el Consejo Normativo de Contabilidad de la Contaduría Pública de
la Nación.
b) Cuando el cambio es requerido por
un organismo emisor de Normas de
Contabilidad.
Ejemplo: El International Accounting
Standards – IASC (actualmente
IASB) cuando aprobó y emitió la NIC
41 – Agricultura, precisó y exigió
cambios en el reconocimiento de los
activos biológicos que originarán
ajustes en los estados financieros
cuando a partir del 1 de enero del
2003 entre en vigencia.
c) Si el cambio trae consigo una presentación más razonable o apropiada de los hechos, eventos o transacciones en los estados financieros de
la empresa.
Ejemplo: Si se opta por cambiar el
método de valuación o medición de
las existencias de costo promedio
ponderado por el de primeras entradas, primeras salidas, porque de esta
forma será mas apropiada la determinación de los costos de venta y del
valor de las existencias.
¿Qué hechos NO constituyen Cambios
en las Políticas de Contabilidad.
El párrafo 44 de la NIC 8, considera los
siguientes casos:
a) Cuando se adopta una Política Contable por hechos o transacciones que
difieren en sustancia de hechos o
transacciones ocurridos anteriormente.
Ejemplo: Si una empresa o un negocio venía considerando como gasto
los intereses de préstamos obtenidos, tal como lo señala el Tratamiento Referencial de la NIC 23 – Costos
de Financiamiento, y dichos préstamos eran totalmente utilizados
como capital de trabajo. En un año
posterior obtiene un préstamo para
construir un inmueble y los intereses que se devenguen hasta la finalización de su construcción los activará, es decir, incrementará el valor de la construcción, práctica contable que es permitida según el Tratamiento Alternativo Permitido de
la NIC 23.
b) Cuando se adopta una nueva política contable para hechos o transacciones que no han ocurrido anteriormente o fueron poco importantes.
Ejemplo: Si una empresa o un negocio adquiere por primera vez un activo intangible, esto es una patente
para explotar un determinado producto por un determinado número
de años. La empresa deberá adoptar una política para su amortización.
Según la NIC 8 ¿Cómo se considera la
revaluación de activos?
En el párrafo 44 de la NIC 8, se precisa
que cuando por primera vez se revalúan
activos, esta se considera como un cambio en una política contable, que para el
caso de Inmuebles, Maquinaria y Equipo, se debe tratar contablemente según
las pautas que se señalan en la NIC 16 –
Inmuebles, Maquinaria y Equipo, mas
NO según la NIC 8.
Tratamientos Contables para corregir
Cambios en las Políticas de Contabilidad.
El párrafo 45 de la NIC 8, señala que un
cambio en una política de contabilidad
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Primera Quincena - Diciembre
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VI Informe Especial
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se debe tratar contablemente en forma
retroactiva o futura, siguiendo las pautas y requisitos que exige esta NIC.
¿Cómo se aplica en forma retroactiva?
Aplicación retroactiva: Es aplicable a
hechos o eventos que tienen origen u
ocurrieron en ejercicios económicos
anteriores al ejercicio contable en el que
se efectúa el cambio. La aplicación de
la nueva política contable se lleva a cabo
como si dicha nueva política contable
también hubiera sido aplicada a los
hechos o eventos en el ejercicio en que
se originaron u ocurrieron, es decir,
como si se viniera aplicando permanentemente.
¿Cómo se aplica en a futuro?
Aplicación futura: Aplicable a hechos
o eventos que tienen origen u ocurren
en el ejercicio económico en el que se
efectúa el cambio o después de la fecha
del cambio.
El párrafo 54 de la NIC 8 señala que el
cambio de una política contable debe
aplicarse a futuro cuando el monto a ser
incluido en la utilidad o pérdida neta
del ejercicio corriente, requerido por el
párrafo 54, NO pueda ser determinado
razonablemente.
¿Cuál es el tratamiento contable a seguir cuando se ADOPTA por primera
vez una NORMA INTERNACIONAL DE
CONTABILIDAD?
Cuando una empresa o un negocio adopta por primera vez una Norma Internacional de Contabilidad (NIC) distinta a
la política contable que se venía aplicando, el párrafo 46 de la NIC 8 señala
que deben seguirse las disposiciones
transitorias que se señalen en cada NIC,
y a falta de ello, se aplique uno de los
tratamientos siguientes:
a) Tratamiento Referencial, o
b) Tratamiento Alternativo Permitido.
¿Se entiende que si no existen disposiciones transitorias se puede escoger
cualquiera de los tratamientos que señala la NIC 8?
NO, pues para aclarar este asunto controvertido de la NIC 8, en enero de 1998
el
«Standard
Interpretations
Committee» (actualmente IFRIC) que
traducido al idioma español significa
«Comité Permanente de Interpretaciones», que es un Comité inicialmente
constituido al interior del Internacional
Accounting Standards Committee –
IASC - (Comité de Normas Internacionales de Contabilidad), actualmente
IASB, aprobó la Interpretación SIC 8 –
Aplicación por Primera Vez de las Normas Internacionales de Contabilidad,
que en el ámbito mundial rige desde el
1 de agosto de 1998 y en el Perú desde el
1 de enero de 2001.
¿Cuáles son las características del
TRATAMIENTO REFERENCIAL y el
Instituto de Investigación El Pacífico
TRATAMIENTO ALTERNATIVO PERMITIDO?
De acuerdo a lo señalado en los párra-
fos 49 y 54 de la NIC 8, ambos tratamientos se aplican de acuerdo al esquema que a continuación se detalla:
TRATAMIENTO REFERENCIAL
TRATAMIENTO ALTERNATIVO PERMITIDO
Párrafo 49 de la NIC 8
Párrafo 54 de la NIC 8
Señalan que un Cambio en una Política Contable se debe reconocer
RETROACTIVAMENTE
A menos que el monto que resulte del ajuste que se relacione con ejercicios económicos anteriores, no
pueda ser determinado en forma razonable.
Cualquier ajuste resultante debe ser regularizar
contablemente mediante;
un ajuste al saldo inicial de las Utilidades Retenidas
(Resultados Acumulados)
y la información comparativa de años anteriores
debe ser reestructurada, a menos que no fuera
posible efectuarlo.
Cualquier ajuste resultante debe ser regularizar
contablemente mediante;
un ajuste contra la utilidad o pérdida neta del
ejercicio corriente
y la información comparativa de años anteriores
debe ser presentada tal como se reportó en el
ejercicio anteriorTambién requiere que se prepare
y presente Información Pro-Forma Adicional de
años anteriores, a menos que no fuera posible
efectuarlo.
Impacto o Efecto en los Estados Financieros
BALANCE GENERAL
GANANCIAS Y PÈRDIDAS
Rubro y cuenta contable que se afecta
(Si la empresa aplica el Plan Contable General Revisado)
Patrimonio Neto
59. Resultados Acumulados
¿Cómo se aplica el Tratamiento Referencial?
La forma de aplicación tiene una parte
registrable en libros contables y otra parte
que la voy a denominar extracontable
porque no se registra en libros, tal como
se revela a continuación:
Aspecto registrable en libros de contabilidad.
a) Se regulariza el efecto del cambio
que tiene en ejercicios anteriores
mediante un cargo o abono a la cuenta
afectada y como contrapartida se
abona o carga a la cuenta 59. Resultados Acumulados.
Aplicando el Plan Contable General
Revisado, se registra contra la cuenta 59. Resultados Acumulados.
Al afectar la cuenta patrimonial Resultados Acumulados, para efectos de
presentación en el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto, el monto
de la corrección se debe mostrar al
principio del periodo y de dicho estado financiero como un ajuste del ejercicio económico o periodo corriente.
Aspecto NO registrable en libros de contabilidad.
b) Se reformula en forma extracontable los estados financieros del (los)
ejercicio(s) económico(s) o periodo(s)
anterior(es), de tal forma que estos
se presenten como si la política contable hubiera sido aplicada en for-
Ganancias y/o Pérdidas
66. Cargas Excepcionales
76. Ingresos Excepcionales.
Para efectos de presentación, se debe analizar la
naturaleza del evento a fin de clasificarla y
presentarla como una partida ordinaria o
extraordinaria.
ma permanente.
Esto conlleva a que el monto del efecto que origina el cambio de política
se muestre dentro de la utilidad o
pérdida neta del ejercicio económico o periodo en que ocurrió el evento
o transacción, es decir, en el Estado
de Ganancias y Pérdidas del respectivo periodo, de tal forma que permita su comparabilidad.
¿Si se ajustan los Resultados Acumulados, es necesario corregir los estados financieros de años anteriores aprobados
por la Junta General de Accionistas o
presentados a las Autoridades Tributarias y/o Reguladores o de Control?
La NIC 8 en su párrafo 51 señala que la
reestructuración de los estados financieros que ya han sido aprobados por la
Junta General de Accionistas o presentados a las Autoridades Tributarias u
otros Órganos de Regulación y Control
NO originan su corrección. Sin embargo, deja la opción de que si existiera alguna norma o disposición legal que si lo
requiriese, entonces habrá que efectuar
las correcciones del caso.
¿Cómo se aplica el Tratamiento Alternativo Permitido.
La forma de aplicación tiene una parte
registrable en libros contables y otra parte que la voy a denominar extracontable
porque no se registra en libros, tal como
se revela a continuación:
2
Area Contable VI
480,000 - 57,600 = 422,400
d) Aplicación del Tratamiento
Referencial.
De conformidad con lo señalado en
el párrafo 49 de la NIC 8, cualquier
ajuste resultante debe ser informado como un ajuste al saldo inicial de
las utilidades retenidas.
Si la empresa sigue el Plan Contable
General Revisado, deberá registrar en
libros el siguiente asiento contable.
Cod.
39
59
(1‘500,000 - 300,000) X 6,000 unid. = 57,600
125,000 unidades
c) Aplicación retroactiva.
Monto del ajuste al saldo de las utilidades retenidas
Concepto
Saldos al 01/ENE/X1
Ajuste del periodo
anterior por el
cambio en el método
de depreciación de
maquinarias
Saldos iniciales
rectificados
Aportes de Accionistas
Capitalización del
Excedente de Reevaluación
Utilidad Neta del Periodo
Saldos al 31/DIC/X1
Capital
Social
800.000 100.000
50.000
30.000
880.000 100.000
Luego y siguiendo lo estipulado en el
párrafo 49, la información comparativa debe ser reestructurada, salvo
que no sea factible hacerlo. Esto significa que los estados financieros de
los periodos anteriores, para el presente caso los estados financieros de
los años 1999 y 2000 deben ser
reformulados de tal forma que se
presente el efecto de la depreciación
en los cuatro estados financieros y
sus respectivas notas como si desde
el año 1999 se hubiera aplicado el
método de depreciación de unidades producidas, a menos que no sea
factible hacerlo.
e) Aplicación del Tratamiento Alternativo Permitido.
De conformidad con lo señalado en
Haber
El Estado de Cambios en el Patrimonio
Neto correspondiente al ejercicio económico o periodo 20X1, ejercicio en el
que efectúa el cambio de la política contable, incluirá y revelará una corrección
al saldo inicial de los Resultados Acumulados, de la siguiente forma:
Capital Excedente de
Reservas
Adicional Revaluación
800.000 100.000
Debe
Ajuste del saldo inicial
de las utilidades
retenidas por el efecto
del cambio del método
de
depreciación
aplicado en forma
retroactiva, siguiendo el
tratamiento referencial
señalado en el párrafo
49 de la NIC 8.
(1‘500,000 - 300,000) X 24 meses = 480,000
60 meses
b) Depreciación acumulada al 31/DIC/
2000 aplicando el método de unidades producidas.
Cuentas
Deprec. y Amort. Acum. 422,400
Resultados Acum.
422,400
30.000
30.000
50.000
Resultados Total PatriAcumulados monio Neto
850.000
1‘830.000
422,400
422.400
50.000
1‘272.400
2‘252,400
50.000
50.000
641,160
1‘913,560
641.160
2‘943,560
(30.000)
0
el párrafo 54 de la NIC 8, cualquier
ajuste resultante debe ser incluido
en la determinación de la utilidad o
pérdida neta del ejercicio corriente.
Si la empresa sigue el Plan Contable
General Revisado, deberá registrar en
libros el siguiente asiento contable.
Cod.
Cuentas
Debe
Haber
39 Deprec. y Amort. Acum. 422,400
76
Ingresos Excep.
422,400
Ajuste del saldo inicial de
la depreciación acumulada por efecto del cambio
del método de depreciación aplicado en forma
retroactiva, siguiendo el
tratamiento alternativo
permitido señalado en el
párrafo 54 de la NIC 8.
Actualidad Empresarial
N°
28
2002
CASO PRÁCTICO
La Empresa de Calzados S.A. adquirió a
fines del mes de Diciembre del año
1998 una máquina inyectora a un costo
de adquisición de S/. 1‘500,000, adoptando las siguientes políticas:
a) Método de línea recta para la depreciación
b) Inicio de la depreciación a partir del
mes siguiente a su adquisición.
A la máquina se le estimó una vida útil
de cinco (5) años y un valor residual (po-
sible recuperación al final de su periodo de vida) de S/. 300,000
Al final del año 2000 el directorio acordó cambiar el método de depreciación
por el de unidades producidas, cambio
que entraría en vigencia en el año 2001
por considerarlo mas apropiado para la
presentación razonable de la información financiera, habiendo, además, solicitado y obtenido en el mismo año 2000
la autorización de SUNAT.
Adicionalmente, se estimó que su nueva
vida útil era de ocho (8) años habiendo
producido 2,000 y 4,000 unidades en los
años 1999 y 2000 respectivamente, y que
durante su vida útil se estima que producirá en total 125,000 unidades.
Solución:
a) Depreciación acumulada al 31/DIC/
2000 aplicando el método de línea
recta.
Primera Quincena - Diciembre
Aspecto registrable en libros de contabilidad.
a) Se regulariza el efecto del cambio
mediante un cargo o abono a la cuenta
afectada por el error y se abona o carga a una cuenta de gastos o ingresos
del estado de ganancias y pérdidas.
Aplicando el Plan Contable General
Revisado, se registra contra la cuenta 66. Cargas Excepcionales o 76.
Ingresos Excepcionales, dependiendo de la naturaleza del cambio, es
decir, si se trata de una operación
que afecta un gasto o un ingreso.
Para efectos de presentación en el Estado de Ganancias y Pérdidas, se debe
analizar la naturaleza del evento a
fin de clasificarla y presentarla como
una partida ordinaria o una partida
extraordinaria.
Aspecto NO registrable en libros de contabilidad.
b) Se reformula en forma extracontable
los estados financieros del (los)
ejercicio(s) económico(s) o periodo(s)
anterior(es), de tal forma que estos se
presenten como si la política se hubiera aplicado en ejercicios económicos o periodos anteriores.
Esto conlleva a que el monto del efecto
que origina el cambio de política se
muestre en la utilidad o pérdida neta
del ejercicio económico o periodo anterior como si esta se hubiera aplicado
permanentemente, en el Estado de Ganancias y Pérdidas de tal forma que
permita su comparabilidad.
¿Qué revelaciones se deben efectuar en
el conjunto de los estados financieros?
Las empresas que se encuentren con una
de estas situaciones deberán revelar en
una nota a los estados financieros: (párrafo 57 de la NIC 8)
• Las razones del cambio.
• El monto del ajuste reconocido en la
utilidad o pérdida neta del ejercicio.
• El monto del ajuste incluido en cada
periodo por el que se presenta información pro-forma adicional y el
monto correspondiente a ejercicios
anteriores incluidos en la información comparativa reestructurada.
• La revelación de que la información
comparativa ha sido reestructurada
o de que no ha sido posible
reestructurarla.
VI
VI-3
VI Informe Especial
Se debe tener en cuenta que si bien
se ha utilizado la cuenta 76 Ingresos Excepcionales, esto no significa
que se trate de una ganancia extraordinaria. La naturaleza de la
operación para determinar si califica como una partida extraordinaria debe ser analizada de conformidad con los criterios que al respecto señalan los párrafos 13 y 14 de la
NIC 8.
Efecto en el Estado de Ganancias y
Pérdidas.
En el Estado de Ganancias y Pérdidas histórico (según libros contables)
correspondiente al ejercicio económico 20X2, se presentaría como una
partida ordinaria, de la siguiente forma:
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Empresa de Calzados S.A.
Estado de Ganancias y Pérdidas
Por los años terminados el 31 de diciembre del 20X1 y 20X0
(expresado en nuevos soles)
Ventas Netas
Menos Costo de Ventas
Utilidad Bruta
Gastos de Administración
Gastos de Venta
Resultado de Operaciones
Otros Ingresos y Gastos
Ingresos Financieros
Ingresos Varios (*)
Gastos Financieros
Gastos Varios
Utilidad o Pérdida en
actividades ordinarias
Participac. de los trabajadores
Impuesto a la Renta
Result. antes de partidas
extraordinarias
Ingresos Extraordinarios
Gastos Extraordinarios
Resultado Neto del Ejercicio
20X1
9´000,000
6‘000,000
3‘000,000
( 1‘500,000)
( 900,000)
600,000
20X0
7‘000,000
4‘300,000
2‘700,000
( 800,000)
( 600,000)
1‘300,000
30,000
10,000
442.4000
40,000
( 60,000) ( 20,000)
--- ( 10,000)
1‘012,400 1‘320,000
( 101,240) ( 132,000)
( 273,000) ( 356,000)
638,160
15,000
( 12,000)
641,160
832,000
20,000
( 30,000)
822,000
(*) S/. 422,400 corresponde al efecto del cambio en el método
de depreciación de maquinarias correspondiente a los
ejercicios 1999 y 2000.
Luego y siguiendo lo estipulado en el
párrafo 54, la información comparativa debe ser reestructurada, salvo que
no sea factible hacerlo. Esto significa
que los estados financieros de los periodos anteriores, para el presente caso
los estados financieros de los años 1999
y 2000, así como también la del año
2001 deben ser reformulados de tal forma que se presente el efecto de la depreciación en los cuatro estados financieros y sus respectivas notas como si
desde el año 1999 se hubiera aplicado
el método de depreciación de unidades producidas, a menos que no sea factible hacerlo.
Reconocimiento de Pasivos Tributarios Diferidos – NIC 12 Impuesto a la Renta
CPC Carlos Paredes Reátegui
migos lectores, mediante Resolución del Consejo Normativo de ConA
tabilidad Nº 028-2002-EF/93.01 publicado el 3 de diciembre del 2002, se ha
oficializado la nueva Norma Internacional de Contabilidad – NIC 12 – Impuesto a la Renta, modificada en el 2000. En
el próximo número les estaremos proporcionando los cambios que ha traído
consigo la nueva NIC 12.
Reconocimiento de un Pasivo Tributario Diferido.
El párrafo 5 define que un PASIVO TRIBUTARIO DIFERIDO es el monto del
Impuesto a la Renta POR PAGAR en ejercicios económicos o periodos contables
futuros, que se presenta en el Balance
General, originado por DIFERENCIAS
TEMPORALES GRAVABLES.
¿Qué son diferencias temporales?
El párrafo 5 de la NIC 12 señala que son
aquellas diferencias que existen entre
el monto de un activo o pasivo en el Balance General y su base imponible. En
otras palabras, son aquellas diferencias
que dan lugar a que el resultado contable sea diferente al resultado tributario
(la utilidad o pérdida contable es distinta a la utilidad o pérdida tributaria), las
cuales se producen debido a que algunas partidas de ingresos o gastos, que
son incluidas en el resultado contable
no coinciden con el periodo en que se
les incluye como parte de la utilidad
(pérdida) tributaria.
Estas diferencias se originan en un ejercicio económico o periodo contable y se
reversan en los periodos subsiguientes.
Ejemplos:
Algunas diferencias temporales se originan cuando los ingresos o gastos se reconocen contablemente en el estado de
ganancias y pérdidas de un ejercicio económico o periodo contable pero para
efectos tributarios forman parte de la
Instituto de Investigación El Pacífico
utilidad gravable de otro ejercicio económico o periodo contable, tales como:
a) Los ingresos no realizados reconocidos como tales como consecuencia
de la medición de instrumentos financieros a valores de mercado cuando estos resultan mayores a su costo,
que para efectos tributarios el ingreso es reconocido en el ejercicio económico o periodo contable en que se
venden los instrumentos financieros.
En este caso, la base contable del activo (valores) es mayor que la base
tributaria del activo, por lo tanto, da
lugar a reconocer un pasivo tributario diferido.
b) La pérdida (gasto) por desmedros
reconocido contablemente en el ejercicio en que es determinado (cuando ocurrió), que para efectos tributarios es aceptado en el ejercicio económico en que se cumplan los requisitos señalados en el segundo párrafo del inciso f) del Art. 34º del
Texto Único Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta e inciso c) del
Art. 21 de su Reglamento.
En este caso, la base contable de las
existencias es menor que la base
tributaria de las existencias, por lo
tanto, da lugar a reconocer un activo
tributario diferido.
Como podemos apreciar, diferencias
temporales también son las diferencias
que se dan entre el valor contable de un
activo o pasivo y su base tributaria del
respectivo activo o pasivo, que dan lugar a diferencias temporales deducibles
y/o gravables.
¿Qué son diferencias temporales
gravables?
Son aquellas diferencias que darán lugar a reconocer MONTOS GRAVABLES
al determinar la utilidad gravable (pérdida tributaria) de periodos futuros,
cuando el valor en libros del activo o
pasivo se recupere o liquide.
Ejemplo:
Si un activo es medido a su valor razonable (títulos financieros a valores de
cotización de mercado que es mayor que
el costo), la base contable de este activo
será mayor que la base tributaria y esa
diferencia será una diferencia temporal gravable, toda vez que el mayor valor contablemente debe haber afectado
el resultado del ejercicio (ganancia no
realizada), que para efectos del impuesto a la renta no constituye ingreso
gravable sino hasta el ejercicio en que
se vendan a ese mayor valor.
Por lo tanto, el monto de los ingresos
gravables para efectos contables es mayor al aceptado para efectos tributarios.
Esa diferencia temporal gravable va a
resultar en un impuesto a la renta por
pagar diferido (impuesto diferido) en el
ejercicio económico en que se reconoció
el ingreso, pero para efectos contables el
impuesto a pagar (impuesto corriente)
corresponde al ejercicio en que se reconozca la utilidad no realizada, esto es, en
la oportunidad en que se venden.
Cuando la empresa venda los Instrumentos Financieros al mayor valor, la
diferencia temporal gravable se revierte y se mostrará como un ingreso no contable sujeto al impuesto a la renta corriente, originando que el impuesto a
pagar diferido anteriormente se convierta en un impuesto exigible.
En consecuencia, reconocer un Pasivo
Tributario Diferido por el Impuesto a la
Renta representa reconocer un impuesto a pagar que será exigible (pagado) en
ejercicios económicos o periodos contables futuros, bajo un concepto netamente
contable.
Ejemplo:
Durante el ejercicio económico 20X1,
la Empresa La Huaca S.A. le presenta la
siguiente información obtenida de los
4
Area Contable VI
les gravables provenientes de inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas y con intereses en asociaciones en
participación, SI DEBE RECONOCERSE un pasivo tributario diferido en concordancia con lo que señala el párrafo
39 de la NIC 12.
Base
Base
¿Qué señala el páPartida
Diferencia
Contable
Tributaria
rrafo 39?
Utilidad contable y tributaria
2‘000,000 1´975,000
25,000
Este párrafo expresa
- Participación de los trabajadores
200,000
197,500
2,500
que DEBE recono- Impuesto a la Renta 30%
540,000
533,250
6,750
cerse un Pasivo TriTotal Gasto Participac. e Impuesto
740,000
455,100
9,250
butario Diferido por
toda diferencia tem3. Contabilizamos la operación, recoporal gravable asociada a la inversión
nociendo el PASIVO TRIBUTARIO
en subsidiarias, sucursales y asociadas
DIFERIDO. (Ganancias Diferidas)
y con intereses en asociaciones en participación, excepto cuando se cumplas las
Cod.
Cuentas
Debe
Haber
siguientes dos condiciones:
86 Distribución Legal de la 200,400
a) Que la principal o matriz, el inverRenta
sionista o participacionista tengan la
88 Impuesto a la Renta
540,000
capacidad de controlar la
40 Tributos por pagar
533,250
periodificación de las reversiones de
41 Remuneraciones y Parti197,500
las diferencias temporales; y
cipaciones por Pagar
b) Es probable que la diferencia tem49 Ganancias Diferidas
9,250
poral no será revertida en un futuro
previsible.
¿En qué otros casos No se debe reconocer un Pasivo Tributario Diferido?
¿Cómo se presentan los Pasivos TribuNo se debe reconocer ningún Pasivo Tritarios Diferidos en el Balance General?
butario Diferido si este proviene de:
El párrafo 69 de la NIC 12 señala que
a) La plusvalía mercantil cuya amortilos Pasivos Tributarios deben presentarzación no sea deducible para efectos
se en forma separada de los pasivos en
tributarios, o
el Balance General, debidamente difeBase
Base
reconocirenciados de los Pasivos Tributarios CoPartida
Diferencia b) Del
Contable
Tributaria
miento inicial de
rrientes.
Resultado Contable (Utilidad)
2‘000,000 2´000,000
0
un activo o pasivo
El párrafo 70 señala que si una empresa
Diferencias Temporales
proveniente de
diferencia en el Balance General sus paa) Cuotas de arrendamiento pagadas
0 ( 80,000) ( 80,000)
una transacción
sivos en pasivos corrientes y pasivos no
b) Depreciaciones no aceptadas
0
40,000
40,000
que:
corrientes, NO debe clasificar sus Pasic) Intereses de financiamiento
0
15,000
15,000
vos Tributarios Diferidos como Pasivos
i) No sea una fusión
Utilidad contable y tributaria
2‘000,000 1‘975,000
25,000
Corrientes.
de negocios.
Por esta razón, los Pasivos Tributarios
ii) Al momento de la transacción, no
2. Determinamos el GASTO POR PARDiferidos se presentan después del Paafecte la utilidad contable ni la utiliTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADOsivo No Corriente y antes del Patrimodad tributaria (perdida tributaria)
RES, en el supuesto de que se trate de
nio Neto.
una empresa comercial que está obliPara los casos de diferencias temporaregistros (libros) de contabilidad:
a) Presenta un resultado contable (utilidad) antes de deducir participaciones e impuesto a la renta por un
monto de S/. 2‘000,000
b) Activos Fijos adquiridos a fines del
año 2000 bajo la modalidad de
Arrendamiento Financiero (Leasing), fueron depreciados por un
monto S/. 40,000 y los intereses
devengados ascendieron a S/. 15,000.
Las cuotas pagadas por el arrendamiento fueron de S/. 80,000.
A la fecha, los contratos celebrados
hasta el año 2000 se rigen por las
normas establecidas en el Decreto
Legislativo Nº 299 Ley de Arrendamiento Financiero del 29 de julio de
1984 y su Reglamento el Decreto
Supremo Nº 559-84-EFC del 30 de
diciembre de 1984. Bajo este régimen, la depreciación del bien recibido en arrendamiento financiero no
se acepta como gasto deducible. Se
acepta como gasto el monto de las
cuotas pagadas durante el ejercicio.
1. Determinamos el RESULTADO
CONTABLE Y EL RESULTADO TRIBUTARIO al 31 de diciembre del
20X1 para efectos de la determinación de la utilidad base para el cálculo de participaciones e impuesto
a la renta.
gada a distribuir entre sus trabajadores el 10% de su resultado (utilidad)
tributaria, así como el GASTO POR
IMPUESTO A LA RENTA, considerando que la tasa es del 30% sobre el
resultado (utilidad) tributaria.
Fraudes Contables que han repercutido en la Imagen de la Profesión Contable
contable (contadores y auditores) y que
originaron titulares de noticias en el
mundo tales como:
1. La industria contable necesita una
urgente reforma.
2. Los balances son cada vez mas
indescifrables.
3. Anderson reconoce que destruyó muchos documentos en el caso Enrón.
4. El derrumbe de Enron ha llevado a
todas las empresas a dejar de lado
los malos hábitos contables y ceñirse a una estricta dieta marcada por
la transparencia de la información.
5. Nerviosismo por prácticas contables.
Nos hemos preguntado nosotros que ha
sucedido con la profesión contable y si
es cierto esos 5 titulares que se presentan anteriormente. Creo sinceramente
que no, porque la profesión contable tiene reglas de juego que no permiten que
se produzcan escándalos financieros.
Por eso la profesión contable de los Estados Unidos tiene 147 pronunciamientos contables denominados FASB que
tratan sobre como proceder
contablemente en numerosos tipos de
eventos. Son los seres humanos los que
han permitido que se violen las normas
contables.
Conozcamos algunos de los problemas
o desviaciones de los principios o normas de contabilidad que originaron los
escándalos financieros que a continuación se presentan.
1. Enron.
2. WorldCom.
3. Adelphia Communications.
4. Aol
5. Bristol-Myers Squibb Co.
6. Computer Associates International.
7. Global Crossing.
8. Halliburton.
9. Kmart.
10. Merck.
11. Peregrine.
12. Qwest Communications.
13. Tyco.
14. Xerox Corp.
Veamos cada uno de los casos:
1. ENRON CORP.
Problema contable referido a las entidades de propósito especial que inflaron
los beneficios y ocultaron deudas. Enron
fue declarada en quiebra el 2 de diciemActualidad Empresarial
N°
28
Primera Quincena - Diciembre
n el año 2001 salió a publicidad
uno de los mas grandes escándalos
E
financieros que involucró a la profesión
2002
CPC Carlos Paredes Reátegui
VI
VI-5
VI Informe de Actualidad
Primera Quincena - Diciembre
2002
bre de 2001 y la firma internacional de
auditorìa Arthur Andersen fue encontrada culpable en junio del año 2002, y acusada de obstrucción a la justicia.
Debido a este caso, the Financial
Accounting Standards Board (FASB)
dictó nuevas reglas orientadas a reemplazar la insuficiente e incompletas normas existentes sobre las Entidades de
Propósito Especial (EPEs).
VI
VI-6
2. WORLDCOM INC.
Uno de los mas sonados casos de fraude
contable, además de Enrón, por el monto del fraude y por la divulgación dada
por la prensa. El problema contable se
refiere a las prácticas contables seguidas por la empresa de telecomunicaciones Worlcom, que permitieron que los
ejecutivos de la empresa registraran US
$ 3,8 billones de gastos corrientes de
operaciones como activos (itangibles) de
la empresa para ser amortizado en
aproximadamente 10 años.
El anterior Chief Financial Officer - CFOBernard Ebbers de la empresa Worldcom
invocó la quinta enmienda el 8 de julio,
rechazando contestar a las preguntas del
House Financial Committee’s con respecto a la caída de la compañía. Otros funcionarios de la compañía acusaron de que
la culpa era exclusivamente de los auditores externos anteriores la firma
internaiconal de auditorìa Arthur
Andersen. El anterior Chief Financial
Officer Scott Sullivan y el anterior
Contralor David Myers aceptaron el 1 de
agosto cargos de fraude y conspiración
por ocultar costos por US $ 3.8 Billones a
los accionistas de la empresa.
3. ADELPHIA COMMUNICATIONS.
El problema contable fue que la empresa no registró (mantuvo fuera de su balance general) aquellos préstamos otorgados a sus socios fundadores (la familia de Rigas). La empresa se declaró en
quiebra a principios del mes de julio
del año 2001 y la firma internacional de
contabilidad y auditoría Deloitte &
Touche fue acusada por la Security
Exchange Comisión – SEC - por presentar informes de auditoria inconsistentes, también se acusó a la empresa
Adelphia Communications haber intentado que Deloitte & Touche suscriba los
reportes sin haberles proporcionado la
información apropiada para que la firma de auditores pueda ejecutar su servicio de auditoría.
Adelphia Communications en el mes de
junio del 2001 rescindió los servicios de
Deloitte & Touche y contrató los servicios de la firma internacional de
auditorìa PricewaterhouseCoopers. El
12 de julio del 2001 el senado americano dispuso prohibir el otorgamiento de
préstamos a los ejecutivos de la compañía. En el mismo mes de julio fueron
detenidos tres miembros de la familia
Rigas y dos ejecutivos de Adelphia
Communications bajo los cargos de haber utilizado fondos de la empresa para
sus gastos personales. Adelphia
Instituto de Investigación El Pacífico
Communications no ha podido justificar el destino de aproximadamente US
$ 2.3 millones.
4. AOL.
El problema contable esta referido al
registro de las operaciones relacionadas
con EBay y los cambios en el reconocimiento de los ingresos de unas divisiones de AOL.
Estos hechos fueron revelados por el periódico Washington Post cuando revisó
las transacciones de AOL de los años
2000 al 2002. Posteriormente, AOL divulgó una pregunta que la Security
Exchange Comisión - SEC había hecho
sobre sus practicas contables. El Departamento de la Justicia de los Estados Unidos abrió una investigación sobre las
prácticas contables de Qwest’s al 31 de
julio aunque no hizo ninguna observación respecto.
5. BRISTOL-MYERS SQUIBB Co.
El problema contable consistió en el
incremento de sus ingresos en el último
año en mas de US $ 1 billón.
6. COMPUTER ASSOCIATES INTERNATIONAL.
El problema contable consistió en una
posible manipulación contable por parte de la gerencia. Ante esto, rescindieron el contrato con sus auditores externos Ernst & Young y contrataron los servicios de la firma internacional de
auditoría por KPMG.
7. GLOBAL CROSSING.
Su relación con Qwest, quién está también bajo investigación (véase Qwest
abajo). Global Crossing se declaró en
quiebra al comienzo de este año. La
compañía llevó documentos en febrero
al Security Exchange Comisión - SEC
referente a repartos con Qwest. Las pruebas de la Security Exchange Comisión SEC se basan en los registros contables
de ventas o intercambios de US $ 100
millones en cable de fibra óptica entre
Qwest y Global Crossing.
8. HALLIBURTON.
El problema contable consistió
específicamente, en la manera en que
consideró los costos en exceso en trabajos de construcción. Su vicepresidente
Dick Cheney fue acusado por las prácticas contables aplicadas cuando Cheney
era presidente de Halliburton durante
1995-2000.
9. KMART.
La compañía inició una revisión interna
de las prácticas contables gerenciales por
posibles delitos por parte de los ejecutivos anteriores, prestando particular atención a los préstamos concedidos a las
docenas de altos ejecutivos; los préstamos sumaron US $ 30.1 millones, de los
cuales US $ 18 millones los recibieron
nueve altos ejecutivos. El FBI también
abrió una investigación para evaluar posibles violaciones criminales. por una
carta anónima dirigida a la Junta Directiva, a sus auditores, y a la Security
Exchange
Comisión
–
SEC,
presumiblemente por los empleados, que
plantearon preguntas sobre las prácticas
contables de la Compañía. En el mes de
enero Kmart fue declarada en quiebra.
10. MERCK.
El problema contable consistió en reportar US $ 12.4 billones en ingresos que
nunca fueron cobrados (relacionadas con
Medco Unit) durante los últimos tres
años. En abril la compañía reportó la irregularidad contable a la Security
Exchange Comisión – SEC – pero el CEO
de Merck’s declaró que la compañía recibe los ingresos por un método de
«copayment» con Medco y manifiesta que
el reconocimiento de ingresos está de
acuerdo con principios de contabilidad
generalmente aceptados.
11. PEREGRINE.
La Security Exchange Comisión – SEC comenzó una investigación sobre las prácticas contables de la compañía y poco
después Peregrine anunciaba que modificaría sus estados financieros para reestructurar sus ganancias desde el año fiscal 2000. Sus nuevos reportes incluyen
US $ 100 millones en el año fiscal 2002
y el anterior para explicar ciertas transacciones que implican irregularidades
en el reconocimiento de ingresos. El CEO
y CFO de la compañía, ambos, renunciaron. La compañía rescindió los servicios
de sus auditores Arthur Andersen.
12. QWEST COMMUNICATIONS.
El problema contable consiste en que
participaron en ciertos intercambios que
no estaban claros de acuerdo con normas
contables emitidas por la Security
Exchange Comisión – SEC, referidos a
ingresos en los años 2000 y 2001,
13. TYCO.
El problema contable se centró en una
evasión de US $ 1 millón del impuesto a
las ventas relacionados con trabajos de
arte, así como sobre prácticas complejas de contabilidad y la acusación de su
Oficial Financiero (CFO), que fue forzado renunciar después de ser procesado
en Nueva York por cargos. Tyco anunció
el 1 de agosto que Mark Swartz Director de Finanzas renunciaría del cargo
de principal oficial financiero.
14. XEROX CORP.
El fraude contable consistió en registrar
incorrectamente (reconocer por adelantado) aproximadamente US $ 6 mil millones en ingresos en los últimos cinco
años y, además, según los cargos efectuados por la SEC, por violar los principios
de contabilidad generalmente aceptados.
Xerox Corp. acordó en abril pagar US $
10 millones por una demanda civil y
modificar su información financiera a
fin de revelar ganancias en forma modificada desde 1997. Xerox rescindió el
contrato con sus auditores externos
KPMG y contrató los servicios de la firma internacional de auditoría Price
water house Coopers.
6