Investigación - Colegio de Contadores Públicos de México

Investigación
Fiscal
28 de febrero de 2006
•
BOLETÍN DE LA COMISIÓN DE INVESTIGACIÓN FISCAL
•
Núm. 182
Utilidades Cambiarias, Intereses y otros
Ingresos Acumulables de las
Personas Físicas
PRESENTACIÓN
ISO 9001:2000
Dentro de la diversidad de ingresos que pueden recibir las personas físicas y dentro de los tipos de
ingresos que claramente establece la Ley del Impuesto sobre la Renta, encontramos algunos ingresos que
no pueden identificarse claramente en qué capítulo del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta
deben considerarse, además que el cálculo para determinarlos puede resultar complicado o confuso. El
presente boletín tiene por objeto dar a conocer este tipo de ingresos que obtienen las personas físicas y su
adecuado tratamiento fiscal, dado el carácter cedular de la clasificación de los ingresos de este tipo de
contribuyentes para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta y, así, poder cumplir con las obligaciones
establecidas para estos sujetos en la Ley del Impuesto sobre la Renta, ya que al final de cada ejercicio se
ven obligados a declarar la totalidad de sus ingresos y presentar un solo cálculo global determinado a
través de una sola tarifa anual.
CCPM
Boletín de Investigación Fiscal 2006
Boletín de Investigación Fiscal de febrero de 2006
ÍNDICE
2004-2006
C.P.C. Manuel C. Gutiérrez García
Presidente
INTRODUCCIÓN
C.P.C. José Besil Bardawil
Vicepresidente de Desarrollo y Capacitación Profesional
C.P. Juan Francisco Fernández Andrea
Director Ejecutivo
COMISIÓN DE INVESTIGACIÓN FISCAL
2004-2006
C.P. Manuel Tamez Zendejas
Presidente
C.P. Luis Sánchez Galguera
Vicepresidente
I.
SUJETOS DEL IMPUESTO
II.
DE LOS INGRESOS POR
INTERESES
III.
DE LOS INGRESOS POR
INTERESES PAGADOS POR
UNA INSTITUCIÓN
INTEGRANTE DEL SISTEMA
FINANCIERO
IV.
DE LOS INGRESOS POR
RETIROS DE PRIMAS DE
SEGUROS ANTES DE QUE
OCURRA EL RIESGO
AMPARADO
V.
DE LOS DEMÁS INGRESOS
QUE OBTENGAN LAS
PERSONAS FÍSICAS
VI.
GANANCIA CAMBIARIA E
INTERESES POR
INVERSIONES EN EL
EXTRANJERO
VII.
PÉRDIDA CAMBIARIA POR
INVERSIONES EN EL
EXTRANJERO
VII.
CONCLUSIONES
C.P. Miguel Mauricio Urrutia Schleske
Secretario
LIC.
Elías Enrique Adam Bitar
C.P.
José Gerardo Alfaro Osorio
C.P.
Eduardo Álvarez Guerrero
C.P.C. Angelina Arellanos de López
C.P.C. Georgina Arias Ramírez
LIC.
Mauricio Bravo Fortoul
C.P.
Arturo Carvajal Trillo
C.P.C. Marcial Agapito Cavazos Ortiz
C.P.
José Antonio de Anda Turati
C.P.
Plácido del Ángel Herrera
C.P.
Gerardo Domínguez Gómez
C.P.C. y M.I. Jorge Marcos García Landa
C.P.
Héctor González Legorreta
LIC. y C.P.C. Víctor Hugo González Martínez
L.C.
Ernest Haiat Khabie
C.P.C. Pablo Alejandro Limón Mestre
C.P.C. Arturo Martínez Martínez
C.P.C. Ruy Méndez Marimón
M.A. y C.P. Guillermo Merchant Vázquez
C.P.
Omar Miranda Escamilla
L.C.
Félix Núñez Gamboa
C.P.
Víctor Manuel Pérez Ruiz
C.P.C. Juan Manuel Puebla Domínguez
C.P.C. Alejandro Javier Sánchez Calderón
C.P.C. Jorge Sánchez Hernández
C.P.
Alejandro Solano González
C.P.C. y M.A. Raúl Tagle Cázares
LIC.
Ángel José Turanzas Díaz
C.P.
Julio César Ugalde Davó
C.P.
Elio Fernando Zurita Morales
Lic. María Elena de la Fuente Tovar
Gerente de Comunicación
Investigación Fiscal del C.C.P.M., Año VI, Núm. 182, 28 de
febrero de 2006, Boletín Informativo edición e impresión por el
Colegio de Contadores Públicos de México, A.C., Responsables
de la Edición: Teresa Alamilla Jiménez, Servicio Social: Oscar
Cortés Cruz, Bosque de Tabachines Núm. 44, Fracc. Bosques de
las Lomas, Deleg. Miguel Hidalgo 11700. El contenido de los
artículos firmados es responsabilidad del autor; tiraje de 6,500
ejemplares; prohibida la reproducción total o parcial, sin previa
autorización.
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero 2006
INTRODUCCIÓN
El Impuesto sobre la Renta, como su nombre lo indica, tiene por objeto la renta o utilidad que perciben los
sujetos en cada año o ejercicio. En términos generales, este impuesto se determina a partir de la totalidad
de los ingresos percibidos (acumulables), disminuyéndole las deducciones autorizadas por la propia Ley
(que son los gastos, costos o pérdidas en que el contribuyente tuvo que incurrir para la generación de
dichos ingresos) y aplicando al resultado así obtenido, la tasa o tarifa correspondiente a cada año o
ejercicio.
En el caso de las personas físicas, el Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta clasifica de manera
casuística los diferentes tipos de ingresos acumulables para efectos de este impuesto, así como los
requisitos de las deducciones personales y disposiciones especiales en torno a la declaración anual de
este tipo de contribuyentes, respecto de cada tipo de ingreso.
Por lo que puede estimarse que aún cuando el Impuesto sobre la Renta grava de manera global la totalidad
del patrimonio de una persona física, la Ley establece, de manera cedular, diversos tipos de ingresos a los
cuales se les aplican deducciones específicas.
Ahora bien, el carácter cedular de esta clasificación de los ingresos de las personas físicas no restringe el
hecho de que el Impuesto sobre la Renta debe ser considerado como un sólo impuesto. Lo anterior, en
virtud de que al final de cada ejercicio se calcula únicamente un impuesto global determinado a través de
una sola tarifa anual.
Por lo que en algunos casos, el análisis que debe hacer anualmente cada persona física para determinar
cuáles de los diferentes ingresos que obtiene deben declararse, en qué capítulo deben incluirse y cuáles
de éstos deben considerarse como acumulables o no, así como las deducciones específicas que en cada
caso se contemplan, suele volverse difícil de determinar en algunos conceptos que pueden resultar no ser
claros o cuya determinación es confusa y compleja.
Entre estos conceptos que pueden ser complejos se encuentran los del capítulo VI “De los ingresos por
intereses” y los del capítulo IX “De los demás ingresos que obtengan las personas físicas”; este boletín no
se enfocará en analizar todos los casos previstos en estos capítulos, pero sí analizará algunos de los
conceptos que pueden generar confusión.
Si bien no todas las personas físicas perciben ingresos de estos capítulos, consideramos que es
importante su análisis debido a la escasa información que al respecto se encuentra, así como lo confuso y
amplio que son los conceptos manejados en estos capítulos. Estos conceptos se analizarán considerando
las disposiciones fiscales vigentes para el cálculo anual del 2005 y las modificaciones que se conocen para
el ejercicio fiscal del 2006.
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero de 2006
I. SUJETOS DEL IMPUESTO
De conformidad con lo establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta, serán sujetos de este impuesto
las personas físicas que sean residentes en México, respecto de todos sus ingresos cualesquiera que sea
la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.
También se establece que conforme al Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las personas físicas
deberán identificar los ingresos que hayan percibido de acuerdo con los diferentes tipos de ingresos que
tengan. En donde la Ley del Impuesto sobre la Renta clasifica los ingresos en los siguientes Capítulos:
·
·
Capítulo I: De los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal
subordinado.
Capítulo II: De los ingresos por actividades empresariales y profesionales.
Capítulo III: De los ingresos por arrendamiento y en general por otorgar el uso o goce temporal de
bienes inmuebles.
Capítulo IV: De los ingresos por enajenación de bienes.
Capítulo V: De los ingresos por adquisición de bienes.
Capítulo VI: De los ingresos por intereses.
Capítulo VII: De los ingresos por la obtención de premios.
Capítulo VIII: De los ingresos por dividendos y en general por las ganancias distribuidas por
personas morales.
Capítulo IX: De los demás ingresos que obtienen las personas físicas.
·
·
·
·
·
·
·
Y también establece los siguientes capítulos complementarios a los ingresos de las personas físicas para
su correcta determinación:
·
·
Capítulo X: De los requisitos de las deducciones.
Capítulo XI: De la declaración anual.
Como mencionamos anteriormente, dentro de estos capítulos los que vamos a estudiar en este boletín
son algunos conceptos del Capítulo VI “De los ingresos por intereses” y del Capítulo IX “De los demás
ingresos que obtengan las personas físicas" ambos del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
II. DE LOS INGRESOS POR INTERESES
Las reglas aplicables a los ingresos obtenidos por intereses para personas físicas se encuentran en el
artículo 9 y en los artículos 158 a 161, en los cuales se establece que se consideran intereses cualquiera
que sea el nombre con que se les designe a los rendimientos de créditos de cualquier clase, entendiéndose
entre otros a:
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero 2006
-
-
-
Los rendimientos de la deuda pública, de los bonos u obligaciones, incluyendo descuentos,
primas y premios.
Premios de reportos o de préstamos de valores.
El monto de las comisiones que correspondan con motivo de apertura o garantía de créditos.
El monto de las contraprestaciones correspondientes a la aceptación de un aval, del
otorgamiento de una garantía o de la responsabilidad de cualquier clase, excepto cuando dichas
contraprestaciones deban hacerse a instituciones de seguros o fianzas.
La ganancia en la enajenación de bonos, valores y otros títulos de crédito, siempre que sean de
los que se colocan entre el gran público inversionista, conforme a las reglas generales que al
efecto expida el Servicio de Administración Tributaria.
La ganancia derivada de los derechos de crédito adquiridos por empresas de factoraje
financiero.
Por lo que respecta a los contratos de arrendamiento financiero, se considerará interés a la
diferencia entre el total de pagos y el monto original de la inversión.
La diferencia entre la contraprestación pagada por la cesión de derechos sobre los ingresos por
otorgar el uso o goce temporal de inmuebles y las rentas.
Cabe mencionar que cuando los créditos, deudas, operaciones o el importe de los pagos de
dichos contratos se ajusten mediante la aplicación de índices, factores o de cualquier otra forma,
inclusive mediante el uso de UDIS, se considerará el ajuste como parte del interés.
Las ganancias o pérdidas cambiarias, devengadas por la fluctuación de la moneda
extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo.
En este caso, la pérdida cambiaria no podrá exceder de la que resultaría de considerar el tipo
de cambio para solventar obligaciones denominadas en moneda extranjera establecido por e l
Banco de México y que se publique en el Diario Oficial de la Federación, correspondiente al
día en que sufra la pérdida.
La ganancia proveniente de la enajenación de las acciones de las sociedades de inversión en
instrumentos de deuda a que se refiere la Ley de Sociedades de Inversión.
En términos del artículo 158 de la Ley del ISR, también tendrán el tratamiento de interés para las personas
físicas los siguientes:
-
-
Los pagos efectuados por las instituciones de seguros a los asegurados o a sus beneficiarios,
por los retiros parciales o totales que realicen dichas personas de las primas pagadas o de los
rendimientos de éstas, antes de que ocurra el riesgo o el evento amparado en la póliza.
Los pagos que efectúen a los asegurados o a sus beneficiarios en el caso de seguros cuyo riesgo
amparado sea la supervivencia del asegurado, cuando no se cumplan los requisitos
consistentes en que el asegurado llegue a la edad de sesenta años y hubieran transcurrido al
menos cinco años desde la fecha de contratación del seguro y el momento en que se pague la
indemnización.
Los rendimientos de aportaciones voluntarias depositadas en la subcuenta de aportaciones
voluntarias de la cuenta individual abierta en los términos de la Ley del Seguro Social o en la
cuenta individual del sistema de aportaciones para el retiro en los términos de la Ley del ISSSTE;
así como los de las aportaciones complementarias depositadas en la cuenta de aportaciones
complementarias en los términos de la Ley del SAR.
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero de 2006
Es importante hacer mención que las personas físicas deberán acumular a sus demás ingresos los
intereses reales percibidos en el ejercicio. Asimismo, se recalca que las personas físicas que reciban
intereses pagados por sociedades que no se consideren integrantes del sistema financiero y que deriven
de títulos valor que no sean colocados entre el gran público inversionista, deberán acumular dichos
intereses en el ejercicio en que se devenguen.
II.1 Obligaciones de los contribuyentes que perciban ingresos por intereses
Los contribuyentes que obtengan ingresos por este capítulo tendrán las siguientes obligaciones:
- Solicitar su inscripción en el registro federal de contribuyentes.
- Presentar declaración anual en los términos de la Ley.
Referente a este punto, se establece que aquellos contribuyentes que únicamente hayan obtenido
ingresos acumulables por concepto de sueldos e intereses, cuya suma no exceda de $300,000.00
y siempre que los ingresos por concepto de intereses reales no excedan de $100,000.00, no
tendrán la obligación de presentar su declaración anual.
- Conservar, de conformidad con lo previsto en el Código Fiscal de la Federación, la documentación
relacionada con los ingresos, las retenciones y el pago de este impuesto.
Estas obligaciones no serán aplicables a los contribuyentes no obligados a acumular los intereses a sus
demás ingresos, los cuales serán los que obtengan ingresos únicamente por concepto de intereses y cuyo
monto no exceda de $100,000.00 en el año de que se trate.
III. DE LOS INGRESOS POR INTERESES PAGADOS POR UNA INSTITUCIÓN
INTEGRANTE DEL SISTEMA FINANCIERO
Uno de los conceptos con los que mayor frecuencia tienen ingresos las personas físicas del Capítulo VI “De
los ingresos por intereses”, se obtienen a través del sistema financiero o por su intermediación por lo que
es importante analizar este concepto a profundidad.
Como se mencionó anteriormente, las personas físicas deberán acumular a sus demás ingresos los
intereses reales percibidos en el ejercicio. Por lo que es conveniente establecer qué se entiende por interés
real para saber el monto que debemos acumular a nuestros demás ingresos.
Se considera que el interés nominal es aquel importe que se recibe como rendimiento de un crédito de
cualquier clase, sin efectuarle ajuste alguno. Y por otra parte, el interés real será aquel monto en el que los
intereses excedan al ajuste por inflación, pudiendo incluso generarse una pérdida.
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero 2006
El ajuste por inflación se determinará de la siguiente manera:
Saldo promedio diario x Factor de ajuste = Ajuste por inflación
En la que el saldo promedio diario se obtiene de la siguiente forma:
Suma de los saldos diarios de la inversión
-------------------------------------------------------- = saldo promedio diario
Número de días de la inversión
Es importante que para obtener la suma de los saldos diarios de la inversión no se consideren los
intereses devengados no pagados.
El factor de ajuste que se menciona se determina de la siguiente forma
INPC del mes más reciente del periodo
Factor de ajuste = -------------------------------------------------------- -1
INPC del primer mes del periodo
EJEMPLO:
Tenemos la siguiente inversión a un plazo fijo de 90 días y cuyos intereses se devengarán al término del
plazo:
Monto de la inversión
Tasa de interés anualizada
Plazo
Inicio
Fin
$1'500,000
8.00%
90 días
17 de agosto de 2005
15 de noviembre de 2005
Primero es necesario determinar la tasa de interés del periodo:
Entre:
Igual:
Tasa de interés anualizada
Días del año
Tasa diaria
8.00%
360
0.0222
Por:
Igual:
Tasa diaria
Días de la inversión
Tasa de interés del periodo
0.0222
90
2.00%
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero de 2006
Después se deben determinar los intereses del periodo:
Por:
Igual:
monto de la inversión
tasa de interés de periodo
interés pagado del periodo
$1'5000,000.00
2.00%
$30,000.00
Posteriormente se debe determinar el ajuste anual por inflación:
Entre:
Menos
Igual:
INPC del mes más reciente (noviembre 2005)
INPC del primer mes de periodo (agosto 2005)
La unidad
Factor de ajuste
115.591
114.027
-1
0.0137
Por:
Igual:
Saldo promedio diario
Factor de ajuste
Ajuste por inflación
$1'500.000.00
0.0137
$20,550.00
Y finalmente se determina el interés real acumulable:
Menos:
Igual:
Interés del periodo
Ajuste por inflación
Interés real
$30,000.00
$20,550.00
$ 9,450.00
Cabe señalar que cuando el ajuste por inflación sea mayor que los intereses obtenidos, el resultado se
considerará como pérdida, la cual se podrá disminuir de los demás ingresos obtenidos en el ejercicio,
excepto de los ingresos por sueldos y actividades empresariales y profesionales.
IV. DE LOS INGRESOS POR RETIRO DE PRIMAS DE SEGUROS ANTES DE QUE
OCURRA EL RIESGO AMPARADO
En este tipo de ingresos se debe considerar como interés a los pagos efectuados por las instituciones de
seguros a los asegurados o a sus beneficiarios, por los retiros parciales o totales que realicen dichas
personas de las primas pagadas o de los rendimientos de éstas, antes de que ocurra el riesgo o el evento
amparado en la póliza.
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero 2006
Así como también a los pagos que se efectúen a los asegurados o a sus beneficiarios en el caso de seguros
cuyo riesgo amparado sea la supervivencia del asegurado, cuando no se cumplan los requisitos
consistentes en que el asegurado llegue a la edad de sesenta años y hubieran transcurrido al menos cinco
años desde la fecha de contratación del seguro y el momento en que se pague la indemnización, y siempre
que la prima haya sido pagada directamente por el asegurado.
En estos casos se deberá determinar el interés real acumulable y se estará a lo siguiente:
Menos:
Menos:
Menos:
Prima pagada
Cobertura de riesgo de fallecimiento
Otros accesorios que no generen valor de rescate
Aportación de inversión
Estas aportaciones se actualizarán de la siguiente manera:
Por:
Igual:
Aportación de la inversión
Factor de actualización
(de periodo comprendido desde el mes en que se pagó la prima y
hasta el mes en que se efectúe el retiro que corresponda)
Aportación de inversión actualizada
Y se determina el interés real acumulable de la siguiente forma:
Más:
Menos:
Igual:
Valor de rescate
Dividendos a que tenga derecho el asegurado o sus beneficiarios
Aportación de inversión actualizada
Interés real acumulable
V. DE LOS DEMÁS INGRESOS QUE OBTENGAN LAS PERSONAS FÍSICAS
Las reglas aplicables a los demás ingresos que obtengan las personas físicas se encuentran en los
artículos 166 a 171, en los cuales se establecen que los ingresos distintos de los señalados en los demás
capítulos que obtengan las personas físicas, los deberán considerar percibidos en el monto en que al
momento de obtenerlos incrementen su patrimonio, salvo los que provengan de depósitos efectuados en
el extranjero, o de créditos o préstamos otorgados a residentes en el extranjero, los cuales serán
acumulables conforme se devenguen y los ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes.
Se entiende que, entre otros, son ingresos en los términos de este capítulo los siguientes:
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero de 2006
-
Las deudas perdonadas o pagadas por otra persona.
La ganancia cambiaria y los intereses provenientes de créditos distintos a los señalados en el
capítulo de intereses.
Las prestaciones que se obtengan con motivo del otorgamiento de fianzas o avales.
Las inversiones en sociedades residentes en el extranjero.
Los dividendos, reducción de capital y liquidaciones de sociedades residentes en el extranjero.
La explotación de concesiones.
La explotación del subsuelo.
La participación en productos del subsuelo.
Los intereses moratorios e indemnizaciones y los ingresos derivados de cláusulas penales o
convencionales.
Los remanentes distribuibles de personas morales con fines no lucrativos.
Los que perciban por concepto de derechos de autor las personas distintas al autor.
Las cantidades acumulables de las cuentas personales para el ahorro.
Las que perciba en carácter de condómino o fideicomisario de un bien inmueble destinado al
hospedaje, otorgado en administración a un tercero.
Los provenientes de operaciones financieras derivadas o referidas a un subyacente.
Los ingresos estimados por erogaciones superiores a los ingresos declarados, inclusive
presuntivamente por las autoridades fiscales, en los casos en que proceda.
Los que paguen las instituciones de seguros a los asegurados o a sus beneficiarios, que no se
consideren intereses ni indemnizaciones cuando la prima haya sido pagada por el empleador.
Los provenientes de regalías.
Los provenientes de planes personales de retiro o de la subcuenta de aportaciones voluntarias
del SAR y que se perciban sin que el contribuyente se encuentre en los supuestos de invalidez o
incapacidad para realizar un trabajo remunerado, de acuerdo con las leyes de seguridad social.
Es importante hacer énfasis que en el mismo artículo en que se relacionan estos ingresos, se menciona
que se entiende que son ingresos, entre otros, los antes mencionados; por lo que no son los únicos que las
autoridades pueden considerar como ingresos de este capítulo, pudiendo considerar como ingreso
cualquier depósito o cantidad que incremente el patrimonio y no se encuentre especificado en los demás
capítulos de los ingresos de las personas físicas y se tendría que cumplir con lo establecido en este
capítulo.
VI. GANANCIA CAMBIARIA E INTERESES POR INVERSIONES EN EL EXTRANJERO
Como ya se mencionó anteriormente, el capítulo IX del Título IV de la Ley del ISR contempla otro tipo de
ingresos que se les debe dar el tratamiento de intereses. Dichos ingresos corresponden a las ganancias o
pérdidas cambiarias e intereses provenientes de créditos distintos a los comentados anteriormente, así
como los provenientes de toda clase de inversiones efectuadas en sociedades residentes en el extranjero.
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero 2006
En el caso de ganancia cambiaria e intereses que provengan de depósitos efectuados en el extranjero, o
de créditos o préstamos otorgados a residentes en el extranjero, éstos serán acumulables conforme se
devenguen. Y se acumularán con base en el interés nominal, debiendo reconocer el ajuste por inflación
que se origine de las inversiones.
EJEMPLO:
DATOS
Inversión de pesos
Inversión en dólares
Fecha de inversión
Tipo de cambio del día de la inversión
Tasa de interés de la inversión del periodo
en dólares
Fecha de vencimiento
Tipo de cambio del día de vencimiento
INPC diciembre 2004
INPC diciembre 2005
$1'200,000.00
$108,685.80
24 de abril de 2005
11.0410
5.00%
24 de octubre de 2005
10.8393
112.550
116.301
CÁLCULO DEL AJUSTE ANUAL POR INFLACIÓN
Mes
Saldo dólares
Enero
$0.00
Febrero
$0.00
Marzo
$0.00
Abril
$108,685.80
Mayo
$108,685.80
Junio
$108,685.80
Julio
$108,685.80
Agosto
$108,685.80
Septiembre
$108,685.80
Octubre
$0.00
Noviembre
$0.00
Diciembre
$0.00
Tipo de cambio
11.2183
11.2613
11.1086
11.2293
11.1159
10.8699
10.7645
10.6201
10.8377
10.8131
10.8447
10.5702
Saldo total
Entre mes del ejercicio
Promedio
Factor de ajuste
(116.301/112.550) -1
Ajuste anual deducible
Saldo en pesos
$0.00
$0.00
$0.00
$1'220,465.45
$1'208,140.48
$1'181,403.77
$1'169,948.29
$1'154,254.06
$1'177,904.09
$0.00
$0.00
$0.00
$7'112,116.14
12
$592,676.34
$0.0333
$19,736,12
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero de 2006
DETERMINACIÓN DEL INTERÉS NOMINAL ACUMULABLE
Inversión
Tasa de interés
Interés en dólares
Tipo de cambio del vencimiento
$108,685.80
5.00%
$ 5,434.29
10.8393
Interés acumulable en pesos
$58,903.90
CÁLCULO DE LA GANANCIA O PÉRDIDA CAMBIARIA
Mes
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Saldo dólares
$0.00
$0.00
$0.00
$108,685.80
$108,685.80
$108,685.80
$108,685.80
$108,685.80
$108,685.80
$0.00
$0.00
$0.00
Tipo de cambio
11.2991
11.0955
11.2942
11.1159
10.9030
10.8428
10.6201
10.8936
10.8495
10.9092
10.5670
10.7109
Utilidad
8,140.48
$23,139.20
$6,542.88
$24,204.32
29,725.57
$4,793.04
$0.00
$0.00
$0.00
37,866.05
Saldo Neto
Pérdida cambiaria
RESUMEN
12
Pérdida
$0.00
$0.00
$0.00
Ajuste anual por inflación deducible
Intereses acumulables
Ganancia cambiaria
Pérdida cambiaria
$19,132.12
$58,903.90
$37,866.05
$58,679.44
Ingresos acumulables
$18,958.39
58,679.44
20,813.39
$20,813.39
Boletín de Investigación Fiscal de febrero 2006
Es importante mencionar que en términos del artículo 221 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, podrá optarse por determinar el ingreso acumulable por los intereses y la ganancia cambiaria
generados por la inversión extranjera en instituciones residentes en el extranjero que componen el sistema
financiero, aplicando al monto del depósito o inversión al inicio del ejercicio, el factor que determine el
Servicio de Administración Tributaria para tal efecto. A la fecha de la emisión del presente boletín, el factor
de acumulación para el año de 2005 no ha sido publicado en el Diario Oficial de la Federación, pero en la
www.sat.gob.mx) se establece que el factor aplicable para el ejercicio de 2005
página de Internet del SAT (www.sat.gob.mx)
es de 0.02, el cual se publicará próximamente en la regla correspondiente en la Resolución Miscelánea
Fiscal.
Si continuamos con el ejemplo anterior, resulta que al aplicar el factor de acumulación como se establece
en el artículo 221 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta al saldo del depósito o inversión al
inicio del ejercicio del 2005, el ingreso que se tendrá que acumular es de $0.00, ya que el saldo al inicio del
ejercicio fue de $0.00.
VII. PÉRDIDA CAMBIARIA POR INVERSIONES EN EL EXTRANJERO
En este mismo capítulo se menciona también que cuando el ajuste por inflación sea mayor que los
intereses obtenidos, el resultado se considerará como pérdida; ésta, junto con la pérdida cambiaria que en
su caso resulte, se podrá disminuir de los intereses acumulables que se perciban en los términos de este
capítulo, del mismo ejercicio o en los cuatro posteriores a aquél en que se hubiera sufrido la pérdida.
Es importante mencionar que la pérdida se encuentra limitada y condicionada a aplicarse únicamente
contra intereses que el contribuyente hubiese obtenido de este mismo capítulo.
A este respecto, en el sentido de que el patrimonio de los contribuyentes personas físicas es uno sólo y, por
ende, el Impuesto sobre la Renta debe gravar ese único patrimonio compuesto por una variedad de
ingresos, y se establece la obligación de presentar una declaración anual en la que se sumarán los
ingresos obtenidos en el ejercicio, disminuidos de las deducciones que se incurrieron para obtener dichos
ingresos, se considera que esta limitante carece de fundamento, ya que en los términos de lo señalado
anteriormente, se puede concluir que la capacidad contributiva de las personas físicas, en el caso del
Impuesto sobre la Renta, está dada en función de los ingresos que éstos perciban, así como por el
reconocimiento de los gastos en que incurren para la generación de los mismos.
Es decir, la utilidad que perciben las personas físicas en cada ejercicio sólo puede determinarse a partir de
disminuir de la totalidad de los ingresos efectivamente percibidos, que son los que implican un incremento
en el patrimonio, la totalidad de las deducciones autorizadas, que son los gastos o erogaciones en que el
contribuyente tuvo que incurrir para la generación de dichos ingresos.
Por lo que, toda disposición que implique que los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta tengan
que pagar el gravamen sobre cantidades mayores a aquéllas en las que efectivamente se incremente
su patrimonio, estará desconociendo su verdadera capacidad contributiva.
13
Boletín de Investigación Fiscal de febrero de 2006
Es decir, toda disposición que se traduzca en un desconocimiento de los gastos, erogaciones y costos en
que requiere realizar la persona física para poder generar los ingresos gravables, como son las pérdidas en
que incurra, se traducirá en una violación al principio de proporcionalidad tributaria.
Como en este caso, al no poder deducir la pérdida incurrida por fluctuación cambiaria, no obstante que la
persona física obtenga ingresos por otros conceptos, los cuales no se encuentren previstos en el Capítulo
IX del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, como pudieran ser por salarios, por enajenación de
bienes o acciones, herencias, honorarios, donaciones, etc., incluso en contra de intereses del Capítulo VI
del Título IV o por otros ingresos del Capítulo IX, no se estará reconociendo la verdadera capacidad
contributiva de la persona física, ya que la pérdida cambiaria representa un impacto negativo real en el
patrimonio de la persona física y dicho menoscabo debe ser reconocido para efectos del Impuesto sobre la
Renta mediante su deducción, independientemente, de que la persona física haya obtenido ingresos por
intereses por los conceptos previstos en el Capítulo IX del Titulo IV.
VIII. CONCLUSIONES
Es importante saber que dentro de la diversidad de ingresos que pueden recibir las personas físicas y
dentro de los tipos de ingresos que claramente establece la Ley del Impuesto sobre la Renta, se
encuentran algunos ingresos que no pueden identificarse claramente en qué capítulo del Titulo IV de la Ley
del Impuesto sobre la Renta deben considerarse y que además su cálculo puede resultar complicado o
confuso; por lo que las personas físicas deben conocer su adecuado tratamiento fiscal dado el carácter
cedular de la clasificación de los ingresos del Título de las personas físicas para efectos de la Ley del
Impuesto sobre la Renta.
Es válido concluir que un impuesto al ingreso será proporcional en la medida en que grave la modificación
positiva que efectivamente haya sufrido el patrimonio del contribuyente, es decir, en los impuestos al
ingreso, como lo es el impuesto sobre la renta, únicamente debe gravarse la utilidad obtenida, esto es, la
cantidad que modifica el patrimonio del sujeto, lo cual se logra en términos generales permitiendo la
deducción del costo y de las pérdidas obtenidas en la operación.
También resulta importante concluir que conocer la correcta mecánica para determinar los ingresos y sus
gastos y costos incurridos para obtenerlos, así como conocer las opciones que se tienen para poder
cumplir con las obligaciones establecidas para estos sujetos en la Ley del Impuesto sobre la Renta resulta
imprescindible, ya que al final de cada ejercicio se ven obligados a declarar la totalidad de sus ingresos y
presentar un sólo cálculo global determinado a través de una sola tarifa anual.
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Boletín de Investigación Fiscal de febrero 2006
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