El registro contable del retiro de activo fijo

Registro contable de efectos fiscales
El registro contable del
retiro de activo fijo
Martha Valle Solís*
Introducción
activos fijos tangibles, menos su valor de
deshecho, si lo tienen, entre la vida útil estimada
de la unidad.”
El retiro del activo fijo –ya sea por inutilización o
venta– conlleva un tratamiento contable y fiscal
en el que intervienen elementos tales como:
valor neto en libros, depreciación acumulada,
costo de remoción y disposición, saldo por
deducir actualizado, valor de enajenación, entre
otros.
La distribución del costo de los activos fijos tangibles
puede hacerse conforme a dos criterios generales:
uno basado en tiempo y otro en unidades
producidas.
En términos muy similares, los artículos 38 y 37 de la
Ley del impuesto sobre la renta (LISR) incorporan
dentro del texto legal los conceptos de activo fijo y
depreciación, respectivamente, salvo en lo referente a
la distribución del costo del activo fijo, puesto que el
único criterio aceptado en la mencionada Ley es el de
tiempo.
El objetivo del presente artículo es acompañar
al gentil lector en el registro contable de los
resultados – tanto financiero como fiscal – de
aquel activo fijo que deje de ser útil a los fines
de la entidad o cuya propiedad se trasmita.
Desarrollo
2. Registro contable de la adquisición y
depreciación del activo fijo
1. Concepto de activo fijo y depreciación
De acuerdo al Boletín C-6 Inmuebles, maquinaria y
equipo – también conocidos como activo fijo – son
bienes tangibles que tienen por objeto:
a) El uso o usufructo de los mismos en beneficio
de la entidad,
b) la producción de artículos para su venta o
para el uso de la propia entidad y
A. Por adquisición de maquinaria
c) la prestación de servicios a la entidad, a su
clientela o al público en general.
La adquisición de estos bienes denota el propósito de
utilizarlos y no de venderlos en el curso normal de las
operaciones de la entidad.
El párrafo 39 del mencionado Boletín indica que
“La depreciación es un procedimiento de
contabilidad que tiene como fin distribuir de
manera sistemática y razonable el costo de los
Consultorio Fiscal
No. 448
Con el siguiente sencillo ejemplo mostraremos el
registro contable relativo a la adquisición de maquinaria
al contado riguroso por $100,000.00 más IVA y su
correspondiente depreciación, suponiendo que tiene
un valor de desecho de 10 mil pesos, sin profundizar
en el procedimiento para calcular dicha depreciación
y sin considerar los efectos de reexpresión en las
cifras.
IVA ACREDITABLE
1)100,000
1) 15,000
82
MAQUINARIA
BANCOS
1) 115,000
Para efectos fiscales no necesitaremos más registros
que los antes señalados, puesto que el monto original
de la inversión (MOI) para efectos de la LISR es igual
al costo de adquisición que, en sus reglas de valuación,
señala el Boletín C-6 en sus párrafos 4 al 18.
B. Por la depreciación de la maquinaria
GASTOS
DEPRECIACIÓN 2) 70,000
En estos casos, los activos en desuso deben
transferirse a una cuenta de activos fuera de uso,
valuándose a su valor de realización y reconociendo
la utilidad o la pérdida por su retiro de la
operación.
DEPRECIACIÓN
ACUMULADA
Ejemplo
Supongamos el caso de un equipo totalmente
depreciado cuyo costo de adquisición fue de
$50,000.00; depreciación acumulada por
$40,000.00 y un valor de desecho por $10,000.00.
El valor de realización se estima en $7,000.00.
2) 70,000
En este punto sí necesitaremos un registro extra para
la “depreciación fiscal” de los activos fijos
–deducción de inversiones, según la LISR– en virtud
de que, como antes lo comentamos, el único criterio
aceptado por dicha Ley es el del tiempo, además del
reconocimiento de los efectos de la inflación en el
procedimiento para calcular la mencionada deducción,
diferentes tasas de depreciación y la consideración de
meses completos de uso. Por estas razones, la
cantidad que se registra como depreciación no es la
que corresponde a la deducción de inversiones.
El registro extra lo podemos hacer a través de las
“cuentas de orden”, de la siguiente manera:
DEDUCCIÓN DE
INVERSIONES
C.O.D. 3) 75,000
DEDUCCIÓN DE
INVERSIONES
ACUMULADA C.O.A.
En el caso de este ejemplo, el registro contable sería
el siguiente:
ACTIVOS FUERA
DE USO
4) 7,000
DEPRECIACIÓN
OTROS GASTOS
4) 40,000 S) 40,000
3) 75,000
EQUIPO
S) 50,000 4) 50,000
ACUMULADA
PÉRDIDA EN A.F.
4) 3,000
Registro contable de los efectos fiscales
Desde el punto de vista fiscal, lo único necesario
es registrar la deducción correspondiente al
saldo pendiente de deducir actualizado de la
inversión que ha dejado de ser útil, en las
cuentas de orden abiertas para registrar la
deducción de inversiones.
3. Retiro del activo fijo
El párrafo 35 del antes mencionado Boletín C-6
señala que: El tratamiento contable aceptado
para el retiro de activos es el siguiente: al
momento de que un activo es retirado de servicio
debe abonarse su costo a la cuenta relativa y
cancelarse la depreciación acumulada; el valor
neto en libros más el costo de remoción y
disposición menos el valor de realización o de
desecho, arrojará una utilidad o pérdida que
debe ser reflejada en los resultados del
ejercicio.
B. Entrega a cambio de un nuevo activo
Los activos fijos pueden retirarse por las siguientes
principales razones:
En tratándose de automóviles, es usual entregar al
proveedor un vehículo usado como parte del precio de
adquisición de uno nuevo. Ante tal circunstancia, debe
compararse el valor neto en libros del activo fijo usado
contra el precio con que lo acepta el proveedor y
determinar la utilidad o pérdida que derive de la
operación.
83
Facultad de Contaduría y Administración
El registro contable del retiro de activo fijo
A. Por estar fuera de operación
Ejemplo
comparada con el valor en que el proveedor
tomó el vehículo usado, es decir, $ 45,000.00
para determinar si existe utilidad o pérdida en la
operación. En los siguientes esquemas señalo
el registro, según se trate de un ingreso
acumulable (utilidad) o de una deducción
autorizada (pérdida).
Compra de un automóvil cuyo precio es de
$150,000.00 El proveedor toma a cuenta un
vehículo usado cuyo costo de adquisición fue de
$100,000.00, con un valor desecho de
$20,000.00 y depreciación acumulada por
$60,000.00 en la cantidad de $45,000.00
a) Si el saldo por deducir es $ 39,000.00, el
resultado es $6,000.00 de utilidad, es decir,
$45,000.00 menos $ 39,000.00.
El registro contable sería el siguiente:
EQUIPO DE
TRANSPORTE
S) 100,000 5) 100,000
PROVEEDORES
ACUMULACIÓN
INGRESOS POR
UTILIDAD EN
ENAJENACIÓN DE
ACTIVO FIJO C.O.D.
5) 45,000 5) 172,500
5) 150,000
DEPRECIACIÓN
ACUMULADA 5) 60,000 S) 60,000
6) 6,000
IVA
ACREDITABLE
DEDUCCIÓN
AUTORIZADA POR
PÉRDIDA EN
ENAJENACIÓN DE
ACTIVO FIJO C.O.D. OTROS INGRESOS
UTILIDAD EN A.F.
El registro contable del retiro de activo fijo
6) 6,000
b) Si el saldo por deducir es $49,000.00, el
resultado es $4,000.00 de pérdida, es decir,
$45,000.00 menos $ 49,000.00.
5) 22,500
INGRESO
ACUMULABLE POR
UTILIDAD EN
ENAJENACION DE
ACTIVO FIJO C.O.A.
5) 5,000
AUTORIZACIÓN DE
DEDUCCIÓN POR
PÉRDIDA EN
ENAJENACIÓN DE
ACTIVO FIJO C.O.A.
7) 4,000
7) 4,000
Registro contable de los efectos fiscales
C. Por trasmitirse su propiedad
Al tomar en cuenta el proveedor como parte del
precio el valor del vehículo usado, se considera
que el activo fijo se enajenó. Recordemos que la
LISR señala que, en caso de enajenación, debe
determinarse la utilidad o pérdida derivada de la
enajenación y considerarla como ingreso
acumulable
o
deducción
autorizada,
respectivamente.
Cuando un activo se retira de la operación por
trasmitirse su propiedad –el caso de venderlo, por
ejemplo– debe cancelarse su valor en libros, comparar
éste contra el precio en el que se enajenó y determinar
el resultado de esta operación.
Ejemplo
Antes comenté que la depreciación no es igual a la
deducción de inversiones y expuse las razones por las
que esto sucede. En el caso que nos ocupa, el saldo
por depreciar (valor neto en libros) desde el punto de
vista contable es $ 40,000.00, es decir, el resultado de
disminuir el costo de adquisición $ 100,000.00, con la
depreciación acumulada $ 60,000.00.
Fiscalmente, el saldo por deducir puede ser una
cantidad distinta y ésta es la que deberá ser
Consultorio Fiscal
No. 448
Se vende un edificio cuyo costo de adquisición
fue de $5´000,000.00 con un valor de desecho
de $1´000,000.00 y depreciación acumulada por
$3´000,000.00 El edificio se vende en
$2´500,000.00
El registro contable sería el siguiente:
84
5´000,000 5´000,000
(s)
(8)
Conclusiones
BANCOS
2´875,000
(8)
DEPRECIACIÓN
ACUMULADA Primera. El concepto de activo fijo en la
normatividad contable coincide con el establecido
en la LISR.
IVA CAUSADO
3´000,000 3´000,000
375,000 (8 Tercera. Desde el punto de vista contable, los
retiros de activos fijos significan darlo de baja en
los registros contables a valores netos en libros,
cuando se trasmite su propiedad o se pierden
por caso fortuito o fuerza mayor y registrar la
utilidad o pérdida derivadas de dichos actos en
otros ingresos o gastos, respectivamente; o
mantenerlos dentro de la contabilidad con sus
correspondientes valores de realización, si
dichos activos se han depreciado totalmente y
siguen en operación o se encuentran
inutilizados.
Segunda. La distribución del costo de adquisición
de los activos fijos a los resultados del ejercicio
se realiza con criterios y procedimientos distintos
para efectos contables y fiscales.
OTROS INGRESOS
UTILIDAD EN VENTA
DE ACTIVO FIJO
8) 500,000
Registro contable de los efectos fiscales
El registro sería en los mismo términos del punto
B, puesto que se trata de determinar la utilidad
o la pérdida derivada de la venta (enajenación o
trasmisión de propiedad) de las construcciones
y registrarlas en cuentas de orden como ingreso
acumulable (utilidad) o deducción autorizada
(pérdida).
D. Pérdidas de activo fijo por caso fortuito o
fuerza mayor
A pesar de que el Boletín C-6 no contempla
particularmente el caso de activos fijos perdidos por
caso fortuito o de fuerza mayor, entendemos que el
total del valor neto en libros será una pérdida que
tendrá que registrarse en otros gastos.
Para efectos fiscales, el saldo por deducir actualizado
del activo fijo será una deducción autorizada,
susceptible de registrarse en cuentas de orden como
tal.
Cuarta. Para efectos fiscales, lo conveniente es
registrar los montos correspondientes a los
ingresos acumulables o deducciones autorizadas
derivadas del retiro de activo fijo a través de
cuentas de orden, en virtud de que los montos
de los mencionados ingresos o deducciones
pueden diferir de los de las utilidades o pérdidas
registradas en la contabilidad.
Quinta. Una vez más estamos ante la necesidad
de registros adicionales dentro de la contabilidad
para registrar los efectos fiscales. En este caso,
dichos registros adicionales se hacen necesarios
por la razón de que el monto determinado para
la depreciación de activos fijos no es el mismo
que el determinado para la deducción de
inversiones; por lo tanto, el valor neto en libros
no coincide con el saldo por deducir actualizado
para efectos fiscales y, por consiguiente,
tampoco las utilidades y pérdidas que derivan
del retiro de activos fijos determinados para fines
contables y fiscales.
*
85
C.P.C. y E.D.F. Martha Valle Solís
Jefa de la Carrera de Contaduría
de la FCA de la UNAM
Facultad de Contaduría y Administración
El registro contable del retiro de activo fijo
CONSTRUCCIONES