DICTAMEN D.A.T. 59/08 Buenos Aires, 2 de octubre de 2008

DICTAMEN D.A.T. 59/08
Buenos Aires, 2 de octubre de 2008
Fuente: página web A.F.I.P.
Dirección General Impositiva. Dirección de Asesoría Técnica. Impuesto a las ganancias. Aportes no
reembolsables. Su tratamiento. Promoción del financiamiento de actividades relacionadas a la
ciencia, tecnología e innovación productiva.
Texto:
I. Las presentes actuaciones reconocen su origen en la presentación efectuada por el contribuyente del epígrafe
en los términos de la Res. Gral. A.F.I.P. 1.948/05, mediante la cual consulta sobre el tratamiento tributario que
corresponde dispensar en el impuesto a las ganancias a las sumas que, bajo la denominación de aportes no
reintegrables (ANR), son otorgadas por la Agencia Nacional de Promoción Científica y Tecnológica, dependiente
del Ministerio de Educación, Ciencia y Tecnología, a empresas beneficiadas en la promoción del financiamiento
de actividades relacionadas a la ciencia, tecnología y a la innovación productiva.
Manifiesta que la Agencia es un organismo desconcentrado que depende administrativamente de la Secretaría
de Ciencia, Tecnología e Innovación Productiva y que a través de sus fondos –Fondo para la Investigación
Científica Tecnológica (FONCyT) y Fondo Tecnológico Argentino (FONTAR)– promueve el financiamiento de
proyectos tendientes a mejorar las condiciones sociales, económicas y culturales en la Argentina.
Añade que dicha entidad dispone de fondos del Tesoro Nacional, de préstamos del Banco Interamericano de
Desarrollo (B.I.D.), del recupero del financiamiento reembolsable y de los provenientes de convenios de
cooperación con organismos o instituciones nacionales e internacionales.
En función del contexto descrito manifiesta que el organismo ejecutor de este programa es la Secretaría de
Ciencia y Tecnología del Ministerio de Cultura y Educación, a través de la Agencia y del FONTAR, el cual para el
cumplimiento de los objetivos de consolidar y ampliar las capacidades de innovación tecnológica del sector
productivo instrumenta el financiamiento reembolsable y no reembolsable a proyectos de innovación y
modernización tecnológica de empresas individuales, así como a grupos de firmas e instituciones de Ciencia y
Tecnología pertenecientes a aglomerados productivos (clusters) en torno a la resolución de problemas comunes
y la promoción de la competitividad local.
Señala a su vez que en dicha instrumentación se trasladan a las empresas beneficiarias las mismas condiciones
a las que se comprometió el Estado nacional en el contrato de préstamo, dando esta situación la pauta de que
en realidad las empresas beneficiarias forman parte de la cadena de delegaciones que concluyen con la
ejecución de los proyectos para los cuales se recibió el financiamiento.
Continúa diciendo que analizando el marco legal que regula la operatoria de los ANR advierte que se ha
constituido un sistema del que surgen dudas sobre si realmente se está ante la intención del Fisco de gravar
con el tributo estos subsidios, o simplemente se ha omitido regular su exención.
Al respecto, entiende que si las empresas que cuentan con esta subvención –la que permite la viabilidad de los
proyectos– hicieran un análisis completo de toda la información y de la incidencia impositiva, desestimarían la
iniciativa de innovación tecnológica que el programa desea promover, opinando que los aportes no
reintegrables no deben estar alcanzados por el impuesto a las ganancias.
Subsidariamente, puntualiza que podría establecerse para estas sumas alguna exención de las establecidas en
el art. 20 de la ley del tributo, ya que se trata de un aporte del Estado con una finalidad específica cuyo
cumplimiento es sometido a exhaustivos controles y resulta incoherente que por otro régimen (el impositivo) se
deba reintegrar una parte de ese aporte.
En última instancia, teniendo en cuenta que es el Estado quien se compromete a aplicar los fondos a la
modernización tecnológica y lo hace a través de las empresas, sostiene que, mediante la aplicación del
impuesto, el Estado estaría derivando los fondos recibidos hacia otros fines, por lo que solicita a la
Administración Federal de Ingresos que se exprese sobre la voluntad del Fisco de gravar o no con el impuesto a
las ganancias los fondos provenientes del préstamo internacional que reciben las empresas beneficiarias.
II. En primer término, cabe mencionar que la Secretaría de Ciencia, Tecnología e Innovación Productiva
mediante el dictado de la Res. 1.084/06 aprobó el “Reglamento operativo” que establece los requisitos para la
utilización de los recursos del programa de “Modernización tecnológica III”, financiado parcialmente con
recursos del Banco ... por medio del contrato de préstamo N° ..., el cual será ejecutado por la Secretaría de
Ciencia, Tecnología e Innovación Productiva del Ministerio de Educación, Ciencia y Tecnología de la Nación por
sí y a través de la Agencia Nacional de Promoción Científica y Tecnológica (Agencia).
Cabe agregar que el mismo marco normativo, en su art. 3 –Sección A–, contiene las definiciones de
determinados términos mencionados en el presente “Reglamento operativo”, entre los que se destacan:
Agencia: la Agencia Nacional de Promoción Científica y Tecnológica.
Beneficiarios o entidades beneficiarias o instituciones beneficiarias: las instituciones del sector público o privado
y las empresas que reciban financiamiento del programa.
Contrato para la efectivización de beneficios: acuerdo formalizado entre la Agencia, a través del FONTAR o el
FONCyT, por un lado, y los beneficiarios, por otro, con el objeto de efectivizar el financiamiento de proyectos
previamente declarados elegibles.
Empresas elegibles (EE): empresas establecidas en todo el territorio nacional que cuenten con capacidad legal,
técnica, administrativa y financiera suficiente para ejecutar un proyecto elegible, para su financiamiento en el
marco del programa.
FONCyT: el Fondo para la Investigación Científica y Tecnológica, que llevará a cabo el “Subprograma de
consolidación de las capacidades de investigación y desarrollo” por delegación de la Agencia.
FONTAR: el Fondo Tecnológico Argentino, que llevará a cabo el “Subprograma de consolidación de la innovación
en el sector productivo” por delegación de la Agencia.
Subvenciones no reintegrables: para el presente reglamento se considerarán sinónimos las palabras subsidios,
subvenciones no reintegrables o aportes no reembolsables (ANR).
Por su parte, en la Sección D, Cap. IV, el art. 150 de la citada normativa al referirse a la naturaleza del
beneficio dispone que “El financiamiento del componente ANR consistirá en una subvención no reintegrable
cuyo monto será de hasta el cincuenta por ciento (50%) del costo total del proyecto, salvo en el caso de ANR
destinados a la protección de derechos de propiedad intelectual e industrial”.
En tanto, su art. 152 señala que “Las empresas beneficiarias de ANR en las condiciones definidas en el presente
reglamento no podrán percibir otras subvenciones no reintegrables para el mismo proyecto”.
De la normativa transcripta se desprende que los aportes no reintegrables constituyen un subsidio cuyos
beneficiarios son las empresas por medio de las cuales se intenta promover proyectos de innovación
productiva.
Sentado ello, a continuación corresponde analizar cuál es el tratamiento que debe dispensarse en el impuesto a
las ganancias a dichos aportes no reembolsables.
Al respecto, cabe señalar que una cuestión de similares características a la planteada ha sido motivo de
tratamiento en el Dict. D.A.T. 25/06, en el que este cuerpo asesor afirmó que “... los importes percibidos por la
empresa en concepto de apoyo no reintegrable con motivo de las inversiones realizadas en la actividad forestal
se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias, en virtud de lo dispuesto en el art. 2, apart. 2, de la
ley del tributo”.
En tal sentido, cabe recordar que la ley del tributo en su art. 2, apart. 2, establece que son ganancias gravadas
“... los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos que cumplan o no las condiciones del apartado
anterior, obtenidos por los responsables incluidos en el art. 69, y todos los que deriven de las demás
sociedades o de empresas o explotaciones unipersonales ...”.
Además en el mencionado antecedente, se puntualizó que “... de haber querido el legislador otorgarle un
tratamiento distinto al aquí expuesto, lo habría plasmado en la letra del respectivo texto normativo ...”.
Dichas consideraciones resultan también coincidentes con las plasmadas en el Dict. D.A.T. 3/07, en el cual, al
analizarse el tratamiento a dispensar en el impuesto que nos ocupa a los Certificados de Crédito Fiscal, se
concluyó que “... los importes de los Certificados de Crédito Fiscal recibidos por la empresa del epígrafe en
concepto de Fondo para la Promoción y Fomento de la Innovación de acuerdo con las previsiones de la Ley
23.877, se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias, en virtud de lo dispuesto en el art. 2, apart.
2, de la ley del gravamen”.
Ahora bien, con relación a la posibilidad de establecerse la exención en el impuesto a las ganancias a los
subsidios –aportes no reembolsables– que nos ocupan, es dable mencionar las conclusiones vertidas por la ex
Dirección de ... en la Actuación .../07 (DI ASLE), la cual en oportunidad de analizar una solicitud de exención
incoada por la Secretaría de Ciencia, Tecnología e Innovación Productiva concluyó que “... la presentación
plantea una cuestión ajena a la competencia de esta Administración Tributaria, así como también su
implementación exige de un rango normativo superior a la de una norma emanada de este organismo fiscal”,
señalando que “... corresponde pues que atento la índole de la consulta planteada, la misma sea formulada en
la órbita del Poder Legislativo nacional, quién tendrá competencia a los efectos de adoptar dicha medida, o, en
su caso, ante el Ministerio de Economía y Producción a los fines de que evalúe la posibilidad de elaborar un
proyecto de ley en el sentido propuesto para que sea remitido a dicho órgano legislativo”.
En virtud de todo lo expuesto, este servicio asesor concluye que los subsidios en concepto de aportes no
reintegrables que perciben las empresas beneficiarias, por medio de las cuales se intenta promover proyectos
de innovación productiva, se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias de acuerdo con lo previsto
en el art. 2, inc. 2, de la ley del tributo.
Consulta vinculante relacionada: 47/09.