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ANÁLISIS Y OPINIÓN
Requisitos
para la
deducibilidad
de los donativos
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El realizar donativos por parte de la sociedad en general, y en particular de los
contribuyentes, con el afán de disminuir la
pobreza extrema y el sufrimiento humano,
son esfuerzos que las leyes también toman
en consideración, en especial cuando éstos
se proporcionan a una organización aquí o
en el extranjero, pues si se cumplen los requisitos que la misma solicita, el resultado
es su deducibilidad
M.I. y L.C. Ma. Guadalupe León Chávez,
Integrante de la Comisión de Desarrollo
Pool Fiscal del Colegio de Contadores
Públicos de México, A.C. Además está
doctorando en la Universidad Anáhuac
del Sur y es Directora de Impuestos de
LATCAN, Industria Farmacéutica
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INTRODUCCIÓN
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encuentran indicadas en el artículo 27, fracción I de
la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) y son: La
Federación, entidades federativas y municipios, así
como sus organismos descentralizados, conforme
al Título II de la LISR, así como las fundaciones, patronatos y otros, de acuerdo con el artículo 82 de la
LISR; las sociedades y asociaciones civiles sin fines
de lucro, que realicen de forma exclusiva actividades
señaladas en el artículo 79, fracciones VI, X, XI, XII,
XIX y XX, y que cumplan con los requisitos señalados
en el artículo 82 de la LISR, así como las asociaciones
y sociedades civiles que otorguen becas y cumplan
con los requisitos del artículo 83 de la LISR, y los
programas de escuela-empresa.
Sin embargo, los esfuerzos que se puedan hacer
por parte de los particulares resultan también valiosos. En México, cualquier persona física o moral,
además de tener el interés de ayudar, para otorgar un
donativo a una organización aquí o en el extranjero,
debe considerar una serie de requisitos fiscales de
manera que, si lo otorga, sea deducible.
Además, las instituciones a las que se les efectúen donativos deberán de aparecer en la lista de
donatarias autorizadas para recibir donativos que
se consideran deducibles, publicada por el Servicio
de Administración Tributaria (SAT) en el DOF y en
su página de Internet, conforme a lo dispuesto en el
artículo 111 del Reglamento de la Ley del Impuesto
sobre la Renta (RISR).
e acuerdo con el reporte DAC in Dates, emitido por la Organización para la Cooperación
y el Desarrollo Económico (OCDE 2006), el
número de personas que viven en pobreza absoluta
crece cada vez más, sobre todo en los países en desarrollo. Por ello, la ayuda que se proporciona en
algunos casos como donativo es una respuesta para
tratar de disminuir la pobreza extrema y el sufrimiento humano. Asimismo, existen esfuerzos internacionales para proporcionar ayuda a los países mediante organismos como la Organización de las Naciones
Unidas (ONU), las instituciones internacionales financieras y la OCDE, entre otros.
A primera vista, podrían parecer numerosos esos
requisitos; sin embargo, la mayoría de ellos tienen la
intención de que la figura de los donativos sea utilizada con el fin primordial para la cual fue creada: el de
“ayudar”, y no como mecanismo para disminuir la base
gravable fiscal o como salida indebida de recursos.
CONCEPTO LEGAL DE DONATIVO
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De conformidad con el artículo 2334 del Código
Civil Federal (CCF), una donación es cuando una persona transfiere a otra, gratuitamente, una parte o la
totalidad de sus bienes presentes, y se clasifica en: (i)
Pura, se otorga en términos absolutos (artículo 2335
del CCF); (ii) Condicional, depende de algún acontecimiento incierto (artículo 2335 del CCF); (iii) Onerosa, se hace imponiendo algunos gravámenes (artículo
2336 del CCF), y (iv) Remuneratoria, se hace en atención a servicios recibidos por el donante, y que éste
no tenga obligación de pagar (artículo 2336 del CCF).
DONATIVOS OTORGADOS A
ORGANISMOS EN MÉXICO
Personas autorizadas para recibir donativos
Los donativos deberán ser otorgados a las personas
autorizadas para recibirlos en México. Las mismas se
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Donativos deducibles
Son deducibles los donativos no onerosos ni remunerativos conforme al artículo 27, fracción I de la
LISR. Por su parte, el artículo 119-A del RISR aclara
que se consideran onerosos o remunerativos, y por
ende no deducibles, los donativos otorgados para
tener acceso a participar en eventos de cualquier
índole, así como los que den derecho a recibir algún
bien, servicio o beneficio.
Asimismo, existe un límite de la deducción del 7%
de la utilidad fiscal obtenida por el contribuyente en
el ejercicio inmediato anterior a aquél en el que se
efectúe la deducción; del cual, sólo el 4% se podrá
destinar a favor de la Federación, de las entidades
federativas, de los municipios o de sus organismos
descentralizados.
Dependiendo de la forma en que se otorgue el donativo, se deberá de atender a lo siguiente:
1. Donativos en efectivo. De acuerdo con el artículo 27, fracción VII de la LISR, se podrán deducir
cuando estén efectivamente erogados en el ejercicio de que se trate. Se entiende que están erogados
los que hayan sido pagados en efectivo, o mediante
traspasos electrónicos de fondos desde cuentas
abiertas a nombre del contribuyente en instituciones
que componen el sistema financiero o bien, pagos
con cheque, cuando haya sido cobrado o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero.
2. Donativos en especie. Conforme al artículo 33
del RISR, tratándose de bienes que hayan sido deducidos en el costo de ventas, el donativo no será deducible, y tratándose de activo fijo, se considera como
monto del donativo el saldo pendiente de deducir
actualizado, de terrenos, el Monto Original de Inversión (MOI) actualizado, acciones, el costo promedio
por acción, otros, la cantidad que se haya pagado
para adquirir el bien actualizada desde el mes en el
que se adquirió y hasta el mes en el que se efectúe
la donación.
De acuerdo con el artículo 88-B del RISR cuando
se celebren convenios para donar periódicamente
bienes, se deberá de informar de la celebración de
éste a la autoridad fiscal. Al respecto, la Resolución
Miscelánea Fiscal (RM) indica, en el Anexo II sección
de Trámites Fiscales, que se deberá de presentar el
aviso de donación en la página del SAT dentro de
los 10 días siguientes a la celebración del convenio.
Requisitos de los comprobantes de donativos
Las donatarias están obligadas a expedir Comprobantes Fiscales Digitales por Internet o Factura
Electrónica (CFDI) con los requisitos señalados en
el artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación
(CFF) y específicamente sobre comprobantes de
donativos, en el inciso b) del mencionado artículo
se indica que se deberá señalar expresamente que
se trata de un donativo, contener el número y la
fecha del oficio constancia o renovación de la autorización para recibir donativos. Adicionalmente, el
artículo 46 del Reglamento del Código Fiscal de la
Federación (RCFF) señala que el comprobante debe
de contener la leyenda: “En caso de que los bienes
donados hayan sido deducidos previamente para
efectos del impuesto sobre la renta, este donativo
no es deducible”.
Respecto de los comprobantes de donativos expedidos por la Federación, entidades federativas y
municipios, así como sus organismos descentralizados, conforme al Título II de la LISR, así como las
…los Tratados para evitar la doble
tributación que México tiene firmados
con algunos países, establecen expresamente las reglas mediante las cuales
se puede considerar deducible un donativo otorgado a organismos residentes
ubicados en estos países.
Comisiones de Derechos Humanos señalados en la
reglas 1.3.9.3., y I.2.7.1.10. de la RM señalan que no
deben contener los requisitos del número y fecha del
oficio constancia de la autorización para recibir esos
donativos deducibles.
DONATIVOS OTORGADOS A
ORGANISMOS EN EL EXTRANJERO
Personas autorizadas para recibir donativos
Los residentes en el extranjero que pueden recibir
donativos los señala el artículo 27, fracción I de la
LISR, y son los otorgados a organismos internacionales de los que México sea miembro de pleno derecho,
siempre y cuando los fines para los que esos organismos fueron creados correspondan a las actividades por las que se puede obtener autorización para
recibir donativos deducibles de impuestos.
En ese orden de ideas, la Convención de Viena define como “organización internacional”, a una organización intergubernamental; es decir, los miembros
del organismo son Estados soberanos u otras organizaciones intergubernamentales. Un ejemplo de
aquéllas en donde México es miembro pleno son la
Comisión Económica para América Latina y el Caribe
(CEPAL) y la ONU.
Adicionalmente a los organismos señalados anteriormente, los Tratados para evitar la doble tributación que México tiene firmados con algunos países,
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establecen expresamente las reglas mediante las
cuales se puede considerar deducible un donativo
otorgado a organismos residentes ubicados en estos
países.
A manera de ejemplo, si analizamos el Convenio
para Evitar la Doble Imposición e Impedir la Evasión
Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta entre
México y los Estados Unidos de América (EUA), el
artículo 22, en el párrafo 3, señala que cuando los
Estados Contratantes acuerden que los requisitos que
establece la ley de los EUA para las instituciones de
beneficencia pública son esencialmente equivalentes
a los requisitos previstos en la ley mexicana para las
organizaciones autorizadas para recibir donativos deducibles, los donativos efectuados por un residente
de México a una organización que las autoridades de
los EUA consideren que cumple con los requisitos
para las instituciones de beneficencia pública, se
consideran como donativos deducibles conforme a
la ley mexicana.
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Por otro lado, en el protocolo del Convenio para
Evitar la Doble Imposición e Impedir la Evasión Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta, en el
numeral 17 señala que México y los EUA acuerdan
que el artículo 70-B (actualmente artículo 79, fracciones VI, X, XI y XII) de la LISR mexicana, y la sección
509 (a) (1) y (2), con excepción de las organizaciones
descritas en la Sección 170 (b) (1) (A) (i), del Código
de Rentas Internas de los EUA, contienen disposiciones sustancialmente equivalentes respecto de las
organizaciones a que se refieren dichos preceptos,
conforme a lo establecido en los párrafos 2 y 3, y
por consiguiente, la aceptación por parte de las autoridades de México de que una organización reúne
los requisitos establecidos por el artículo 70-B (actualmente artículo 82), o por las autoridades de los
EUA de que una organización tiene lo señalado en
la sección 509 (a) (1) o (2), excepto las organizaciones a que se refiere la sección 170 (b) (1) (A) (i), será
aceptada por el otro Estado Contratante a efectos de
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otorgar a esas organizaciones los beneficios previstos
en los párrafos 2 y 3.
Con lo cual, cuando se otorgue el donativo de México a los EUA, se deberá revisar que la organización
a la cual se le otorga el donativo cumpla con los requisitos de la sección 509 (a) (1) o (2) del Código de
Rentas Internas de los EUA, excepto las organizaciones a que se refiere la sección 170 (b) (1) (A), dado
que éstos serán considerados como si cumplieran
con lo descrito en los artículos 79, fracciones VI, X,
XI y XII, y 82 de la LISR.
Donativos deducibles
El párrafo dos del numeral 3 del citado Convenio
indica que dichos donativos no serán deducibles en
ejercicio fiscal alguno, en la medida en que excedan
del importe que resulte de aplicar los límites que
establecen las leyes de México respecto a la deducibilidad de los donativos a organizaciones autorizadas para recibir donativos deducibles. Por lo anterior,
para su deducibilidad se deberán de considerar los
requisitos expuestos para donativos otorgados para
residentes en México.
Requisitos de los comprobantes de donativos
No existe una regulación expresa en la ley mexicana para los comprobantes de donativos en el extranjero. Sin embargo, los comprobantes deberían
de cumplir con lo expuesto en la regla I.2.7.1.16. de
la RM, la cual establece los requisitos mínimos que
debe de tener un comprobante emitido por un residente en el extranjero sin establecimiento permanente en México.
Adicionalmente, la regla I.2.7.1.10. de la RM señala
que los donativos otorgados a los organismos internacionales de los que México es miembro en pleno
derecho, no deben contener los requisitos del número y fecha del oficio constancia de la autorización
para recibir esos donativos deducibles •