I Proceso Contencioso-Tributario(*)

I
Área Tributaria
I
Contenido
Informes Tributarios
Proceso Contencioso-Tributario
¿No hay norma mal emitida, sino mal entendida? - La Apelación de Puro
Derecho
I-1
I-4
La Apelación dentro del Procedimiento Contencioso Tributario
I-7
actualidad y aplicación
práctica
Breve repaso y comentarios respecto del procedimiento de cobranza coactiva
(Parte II)
Resoluciones del Tribunal Fiscal sobre la Queja
NOS PREG. Y CONTESTAMOS Procedimiento de Cobranza Coactiva
I-12
ANÁLISIS JURISPRUDENCIAL Naturaleza Jurídica del Formulario 194
I-20
I-21
I-23
jurisprudencia al día
GLOSARIO TRIBUTARIO
INDICADORES TRIBUTARIOS
I-25
I-25
I-26
Queja
Proceso Contencioso-Tributario
Ficha Técnica
Autor : Francisco Javier Ruiz de Castilla Ponce de
León(**)
Título : Proceso Contencioso-Tributario
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 194 - Primera
Quincena de Noviembre 2009
1. Introducción
Vamos a comenzar nuestro estudio, partiendo de los casos más usuales que suelen
ocurrir en la práctica. Una vez que la Administración Tributaria notifica una resolución
de Determinación o Resolución de Multa,
el administrado puede impugnar estos
actos administrativos, mediante el reclamo
y la apelación, según corresponda.
Tratándose del procedimiento de apelación ante el Tribunal Fiscal, nos encontramos ante la última instancia, en sede
administrativa, para discutir la existencia
de una deuda tributaria. El Tribunal Fiscal
se pronuncia sobre esta materia a través
de una resolución. El administrado puede
cuestionar dicha resolución, mediante
una demanda, generando el proceso
contencioso-tributario que se tramita ante
el Poder Judicial. Seguidamente pasamos
a estudiar el referido proceso contenciosotributario.
por el Poder Judicial? Existe una razón
fundamental: si todo el poder político
del Estado estuviese concentrado en sólo
un órgano, existiría alto riesgo de abuso
del poder por parte del gobernante, en
perjuicio de las personas y empresas.
Es preferible que el poder político se reparta entre varios órganos y que existan
controles entre éstos. Por esta razón se
establece que el Poder Judicial puede
revisar los actos que genera la Administración Pública.
3. Objetivos del procedimiento
contencioso-tributario
En los procedimientos que, en materia
tributaria, se llevan a cabo ante la Administración Pública nos interesa destacar
ciertos elementos.
En primer lugar, si nos fijamos en la
Administración Pública (como una maquinaria que actúa ante el ciudadano y
las empresas), existe una resolución que
emite el Tribunal Fiscal, la misma que
viene a ser un acto administrativo que –se
supone– cumple con todos los requisitos
que establece la ley (Código Tributario,
Ley 27444-Ley del Procedimiento Administrativo General, etc.).
¿Por qué una Resolución que emana de la
Administración Pública puede ser revisada
En segundo lugar, si ponemos atención en
el administrado (ciudadano o empresa),
existen derechos subjetivos de éste, que
vienen a ser ciertos intereses que son
protegidos jurídicamente, y que pueden
haber sufrido una lesión por causa imputable a la Administración Pública.
(*) Este trabajo ha sido realizado tomando en cuenta básicamente el
interesante artículo de la Dra. Silvia León Pinedo, titulado: “Implicancias de la nueva Ley del Proceso Contencioso administrativo en
el campo tributario”.
(**)Profesor Principal de la Pontificia Universidad Católica del Perú.
Atendiendo a estos elementos, podemos
decir que –en el Perú– los objetivos del
procedimiento contencioso-tributario son
dos: a) cuidar la legalidad de los actos que
2. Justificación del proceso contencioso-administrativo
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
emanan de la Administración Pública, de
tal manera que el Poder Judicial puede
llegar a establecer la invalidez de los
actos administrativos; y, b) proteger los
intereses del administrado; de tal modo
que el Poder Judicial debe satisfacer las
necesidades del administrado, siempre
que sean razonables y gocen de respaldo
jurídico. Sobre este último punto es muy
importante tener presente un principio
del Poder Judicial, conocido como “tutela
jurisdiccional”, reconocido en el artículo
139°.3 de la Constitución de 1993, en
cuya virtud el Poder Judicial debe disponer todo lo necesario para cuidar los
intereses del administrado.
Informes Tributarios
(*)
En este sentido, el artículo 1° de la Ley
27584, que regula el proceso contencioso-tributario establece que dicho proceso
tiene por finalidad: “El control jurídico por
el Poder Judicial de las actuaciones de la
Administración Pública sujetas al derecho administrativo y efectiva tutela de los derechos
e intereses de los administrados”.
Al respecto es ilustrativo el siguiente
caso: un administrado cometió cierta
infracción tributaria. La Sunat y el Tribunal Fiscal coincidieron en determinar
que la sanción aplicable era el cierre del
local. Pero el Poder Judicial, a través
del proceso contencioso-administrativo,
determinó que en este caso existía una
circunstancia muy particular, de bastante
importancia humana y social: el local
sancionado era una vivienda. Por esta
consideración, la Corte Suprema, a través
de la Sala Constitucional y Social, mediante la sentencia del 07.06.96, recaída
en el Expediente N° 47-95, sustituyó la
Resolución (acto administrativo) de cierre
por una multa.
Actualidad Empresarial
I-1
I
Informes Tributarios
Como se aprecia, el Poder Judicial –además que deja sin efecto la resolución
administrativa que decreta el cierre del
local– protege los intereses y necesidades
de tipo humano y familiar, posibilitando
que los habitantes del referido local
puedan continuar desarrollando sus actividades personales y familiares con la
mayor normalidad posible.
4. Base legal
Veamos el marco normativo básico del
proceso contencioso-administrativo, específicamente en materia tributaria.
4.1. Constitución de 1993
El artículo 148° de nuestra actual Constitución señala que: “Las resoluciones
administrativas que causan estado son susceptibles de impugnación mediante la acción
contencioso-administrativa”. Esta norma
nos dice que los actos administrativos
que son emitidos a nivel de la última
instancia administrativa son revisables
ante el Poder Judicial.
Precisamente el concepto “causar estado”
hace referencia a los actos administrativos
que han sido expedidos por los órganos
administrativos del más alto nivel.
4.2. Código Tributario
Mediante el Decreto Legislativo N° 953,
publicado el 05.02.04 se introdujeron
en el Código Tributario las actuales reglas
especiales sobre el proceso contenciosoadministrativo en materia tributaria.
4.3. Ley N° 27584, vigente desde el
15.04.02, llamada “Ley del Proceso Contencioso-Administrativo”
Aquí se encuentran las reglas generales
del proceso contencioso-administrativo,
cualquiera que sea la materia que –en vía
administrativa– es objeto de discusión,
tal como puede ser en el área laboral,
minera, pesquera, etc.
Es importante resaltar que esta Ley se
aplica con carácter supletorio. O sea, a
falta de regulación expresa del Código
Tributario, entonces resultan aplicables
las normas de la ley N° 27584.
5. Materias susceptibles de una
demanda contencioso-administrativa
Existen diversos temas sobre los cuales
gira una resolución del Tribunal Fiscal.
Veamos las materias tributarias que
pueden ser objeto de una demanda
contencioso-administrativa.
5.1. Deuda tributaria
Si el Tribunal Fiscal se ha pronunciado
sobre la existencia o determinación de
un tributo (contenida en cierta Resolución
I-2
Instituto Pacífico
de Determinación), existencia de una
infracción o determinación de la sanción
(contenida en cierta Resolución de Multa)
o exigencia de pago (contenida en cierta
Orden de Pago); entonces dicha discusión
se puede continuar ventilando, esta vez
ante el Poder Judicial, a través del proceso
contencioso-administrativo.
5.2.Inadmisibilidad del reclamo o
apelación
Podría ser que el Tribunal Fiscal considere
inadmisible cierto reclamo o apelación,
porque el administrado no ha cumplido
con algún requisito formal. Este parecer
del Tribunal Fiscal puede ser impugnado
ante el Poder Judicial, vía el proceso
contencioso-administrativo, para que se
revisen las razones que ha tomado en
cuenta el Tribunal Fiscal respecto de la
inadmisibilidad del respectivo reclamo
o apelación.
Desde luego, el Poder Judicial tendría
que pronunciarse solamente sobre este
tema procesal, mas no sobre el asunto
de fondo.
5.3. Ampliación de la investigación
A veces en el procedimiento de reclamo
la Administración Tributaria (Sunat, Municipalidad, etc.) no ha realizado determinadas investigaciones. Una vez planteada
la apelación, el Tribunal Fiscal ordena la
devolución del expediente para que la
referida Administración Tributaria realice
la indicada investigación y se pronuncie
de nuevo. En principio, el mandato del
Tribunal Fiscal para que la Sunat, Municipalidad, etc. amplíe su investigación no
debería ser susceptible de una demanda
contencioso-administrativa ante el Poder Judicial, pues todavía no existe un
pronunciamiento definitivo del Tribunal
Fiscal respecto del asunto de fondo que
es materia de discusión.
Sin embargo, en ciertas oportunidades
el Poder Judicial ha establecido que
procede dicha demanda, en el entendido que el Tribunal Fiscal podría haberse
equivocado en las razones que le han
llevado a ordenar una ampliación de la
fiscalización.
5.4. Asuntos de mero trámite
A veces el Tribunal Fiscal se pronuncia
sobre cuestiones de mero trámite. Por
ejemplo, podría ser que la Resolución
de Intendencia de la Sunat no se haya
pronunciado sobre todos los puntos planteados en cierta reclamación.
En estos casos el Tribunal Fiscal ordena a
la Administración Tributaria que complete
su pronunciamiento. ¿Esta clase de órdenes puede ser objeto de una demanda
contencioso-administrativa ante el Poder
Judicial? Pensamos que la respuesta debe
ser negativa, toda vez que lo único que
en este caso exige el Tribunal Fiscal es que
la Administración Tributaria respete el
debido procedimiento; debiendo pronunciarse sobre todos los puntos formulados
en el reclamo.
5.5. Queja
Sabemos que ante un acto de la Administración Tributaria (Resolución de
Determinación, etc.) procede el recurso
de reclamación y/o apelación. En cambio ante un hecho de la Administración
Tributaria procede la queja. Solamente
ciertos pronunciamientos del Tribunal
Fiscal, sobre el tema de la queja, pueden
ser objeto de una demanda contenciosoadministrativa ante el Poder Judicial.
Por ejemplo, una resolución del Tribunal
Fiscal en cuya virtud se inhibe de emitir
pronunciamiento respecto de cierta queja,
porque entiende que en este caso no tiene
competencia, bien puede ser susceptible
de una demanda contencioso-administrativa ante el Poder Judicial, toda vez que
las razones del Tribunal Fiscal podrían ser
equivocadas.
5.6.Actuación de la Administración
Tributaria
Existen casos muy especiales donde la
Administración Tributaria realiza actos
de abuso, sin que exista una resolución
formal que los ampare, afectando los
intereses de los administrados. Así puede
ocurrir cuando la Administración Tributaria clausura un local, sin haberse expedido
la respectiva acta de intervención ni la
resolución que establece dicha sanción
para un determinado contribuyente.
Este proceder de la Administración Tributaria también es susceptible de una
demanda contencioso-administrativa
para que el Poder Judicial haga efectiva
la tutela o protección que debe brindar
a los administrados, ante los excesos de
la Administración Tributaria.
5.7. Ejecución de una resolución
La Administración Tributaria emite una
resolución conforme a ley. Pero, la ejecución de dicha resolución por parte de la
propia Administración Tributaria se lleva
a cabo de tal modo que se transgrede la
ley. Esta clase de excesos por parte de la
Sunat, Municipalidades, etc., también es
susceptible de una demanda contenciosoadministrativa para que el Poder Judicial
proteja los intereses de los administrados
que han sido afectados.
Así ocurre si una Municipalidad notifica
una Resolución de Ejecución Coactiva REC emitida conforme a ley, iniciando
una cobranza coactiva. En esta REC se
establece que el contribuyente tiene un
último plazo de gracia de siete días para
realizar el pago voluntario de la deuda tributaria. Podría ser que en el cuarto día de
transcurrido dicho plazo la Administración
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
Tributaria procede con trabar embargos
definitivos, ordenando a los bancos la
transferencia de cierto monto, a favor de
la cuenta bancaria del Estado, por una
suma equivalente al monto de la deuda
tributaria no pagada.
Aquí se aprecia un abuso de la Administración Tributaria en la etapa de ejecución
de la REC que, ciertamente, afecta los
intereses del contribuyente, de tal modo
que éste puede recurrir a la demanda
contencioso-administrativa ante el Poder
Judicial.
6. Exclusividad del proceso judicial
La impugnación de las resoluciones emitidas en última instancia administrativa
son impugnables exclusivamente ante el
Poder Judicial.
De modo excepcional, un acto administrativo puede ser motivo de litigio
en determinado proceso constitucional,
según lo establece el artículo 200° de la
Constitución. Si un acto administrativo
amenaza o viola la libertad de las personas o empresas, tiene cabida el proceso
de amparo. Si un acto administrativo
amenaza o viola el derecho de información de las personas o empresas, el sujeto
perjudicado puede recurrir al proceso de
hábeas data.
7. Principios del proceso contencioso-administrativo
Veamos los principios más importantes
del proceso contencioso-administrativo:
7.1. Principio de integración
Los jueces no deben dejar de resolver
el asunto controvertido por deficiencia
de la ley. En tales casos debemos traer a
colación la Norma IX del Título Preliminar
del Código Tributario, según la cual: “En
lo no previsto por este Código o en otras
normas tributarias podrán aplicarse normas
distintas a las tributarias, siempre que no se
les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho
Tributario, o en su defecto, los Principios
del Derecho Administrativo y los Principios
Generales del Derecho”.
Por ejemplo, los artículos 157° y 158°
del Código Tributario establecen los requisitos para la admisibilidad de la demanda
contencioso-administrativa. En este sentido, el primer párrafo del artículos 157°
del Código Tributario dispone que una
Resolución del Tribunal Fiscal bien puede
ser objeto de la demanda contenciosoadministrativa. ¿Cabe pensar en la figura
del silencio administrativo negativo como
supuesto válido para que el sujeto afectado (administrado) pueda plantear una
demanda contencioso-administrativa? O
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
sea, si un administrado plantea una apelación y transcurren más de doce meses
sin que el Tribunal Fiscal se pronuncie:
¿Es posible que el administrado considere
denegada la apelación para que el litigio
pueda pasar a conocimiento del Poder
judicial?
La verdad es que los artículos 157° y
158° del Código Tributario no contienen
una norma expresa –a favor o en contra–
sobre el particular.
Entonces, cabe remitirse al artículo
34°.1.5) de la Ley 27444 –Ley del
Procedimiento Administrativo General,
según el cual sólo cuando una norma legal
señala, de modo expreso, que –si luego
del plazo de ley– el órgano competente
no se ha pronunciado sobre una petición
del administrado, entonces éste puede
considerar rechazada su petición, de tal
modo que puede pasar a la siguiente
instancia del procedimiento, en vía de
impugnación.
Detrás de este dispositivo legal se encuentra un principio básico de todo procedimiento que se tramita ante una autoridad
administrativa y todo proceso que se lleva
a cabo ante la autoridad judicial: se trata
del principio de legalidad, según el cual
sólo las actuaciones expresamente establecidas por la ley procesal son admisibles
en Derecho.
Como en los artículos 157° y 158° del
Código Tributario no se tiene previsto de
modo expreso la figura del silencio administrativo negativo como causal para la
procedencia de la demanda contenciosoadministrativa, entonces –ante la falta de
pronunciamiento del Tribunal Fiscal dentro del plazo de ley– no cabe la admisión
a trámite de la referida demanda.
7.2. Principio de igualdad procesal
Las partes en el proceso contencioso-administrativo deben ser tratadas con igualdad,
independientemente de su condición de
entidad pública o administrado.
Es claro que el Poder Judicial debe ofrecer
las mismas consideraciones al administrado y la Administración Pública; sin
embargo, existen circunstancias objetivas
de hecho que muchas veces marcan importantes diferencias entre los litigantes.
Por ejemplo, de conformidad con el cuarto párrafo del artículo 157° del Código
Tributario, existen casos excepcionales
donde la Sunat puede interponer una demanda contencioso-administrativa contra
una resolución del Tribunal Fiscal. En este
caso la Sunat tiene todo un equipo de
abogados especialistas para llevar adelante el proceso contencioso-administrativo,
a través de sus distintas instancias.
Diferente es la posición del administrado,
pues muchas veces se trata de personas
I
naturales que tienen ingresos limitados
o empresas pequeñas. El denominador
común de estos sujetos es que tienen
un escaso margen de maniobra para
destinar sus escasos ingresos al financiamiento de los costos de todo juicio:
honorarios profesionales, pago de tasas
judiciales, etc. Estos costos son mayores
en la medida que los administrados se
encuentran ubicados en lugares cada vez
más distantes de aquellas ciudades donde
se encuentran las más altas instancias
judiciales que se van a pronunciar sobre
el litigio en trámite.
7.3.Principio de favorecimiento del
proceso
El juez no podrá rechazar liminarmente la
demanda en aquellos casos en los que por
falta de precisión del marco legal exista
incertidumbre respecto del agotamiento
de la vía previa. Asimismo, en el caso de
que el Juez tuviera cualquier otra duda
razonable sobre la procedencia o no de la
demanda, debe preferir darle trámite.
En virtud de la última parte del párrafo
precedente, debe prevalecer la sustancia
sobre la forma. Lo importante es que el
administrado siempre va a poder tener
acceso a la tutela judicial, independientemente que la demanda contencioso-administrativa planteada por éste adolezca
de errores formales en su etapa inicial.
Por ejemplo, podría ser que dicha demanda tenga errores subsanables en la
oportunidad de su interposición, como
por ejemplo que no va acompañada del
texto de la Resolución del Tribunal Fiscal
que es objeto de impugnación, etc.
De todos modos el Poder Judicial debe
admitir la demanda a trámite, toda vez
que uno de los objetivos centrales del
proceso contencioso-administrativo tiene
que ver con la efectiva posibilidad que
el administrado cuente con protección
judicial.
7.4. Principio de suplencia de oficio
El juez deberá suplir las deficiencias formales en las que incurran las partes, sin
perjuicio de disponer la subsanación de
las mismas en un plazo razonable en los
casos en que no sea posible la suplencia
de oficio.
El punto de partida es que el propio juez
debe subsanar las deficiencias que ocurran
durante la tramitación del proceso contencioso-administrativo, aun cuando las
partes todavía no lo hubiesen solicitado.
Si para el juez es materialmente imposible
proceder con la referida subsanación, entonces esta autoridad debe disponer que
los propios litigantes pasen a subsanar
las deficiencias formales ocurridas. Para
estos efectos el juez debe indicar un plazo
razonable, según las necesidades de cada
actividad de subsanación en particular.
Actualidad Empresarial
I-3
I
Informes Tributarios
¿No hay norma mal emitida, sino mal entendida?
La Apelación de Puro Derecho
Ficha Técnica
Autor : Dr. Daniel Arana*
Título : ¿No hay norma mal emitida, sino mal entendida? - La Apelación de Puro Derecho
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 194 - Primera
Quincena de Noviembre 2009
1. Introducción
Resulta cotidiano que a la culminación
de la labor de verificación o fiscalización
efectuada por parte de la Administración
Tributaria, respecto del cumplimiento de
las obligaciones tributarias de un contribuyente en particular, éste sea notificado con
actos administrativos1 que generalmente
implican la determinación de un tributo
insoluto y/o la imposición de sanciones
por infracciones tributarias detectadas
durante la intervención fiscal.
Al respecto, teniendo en consideración
que en no pocos casos la Administración
Tributaria es susceptible de incurrir en
imprecisiones al momento de aplicar la
legislación tributaria pertinente, el ordenamiento jurídico le franquea al contribuyente diversos mecanismos que le permiten
cuestionar aquellos actos administrativos
que contravienen sus derechos, siendo
necesario que para el efecto el contribuyente observe determinados requisitos
establecidos en el Código Tributario.
En efecto, dichos medios de defensa
otorgados al contribuyente tienen por
finalidad la revocación o suspensión
de aquellos actos administrativos que
conculcan sus derechos, sea por una
incorrecta evaluación del fondo de la controversia o por errores de procedimiento
en la emisión de tales actos, obligando así
a que éstos sean revisados por el propio
ente administrativo que los emitió.
siendo ésta quien lo evalúe, confirme o
revoque, pudiendo posteriormente el
contribuyente cuestionar dicha decisión
de la Administración vía recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal, órgano colegiado y última instancia administrativa
para propósitos tributarios.
Como es de advertirse, de ordinario la
etapa de apelación requiere de un acto
administrativo (Ej. Resolución de Intendencia) que previamente haya resuelto
la impugnación planteada por el contribuyente, de manera que el Tribunal Fiscal
resuelva la controversia como instancia
administrativa final.
No obstante ello, la normatividad tributaria vigente contempla la posibilidad
de acudir directamente ante dicho órgano cuando existe una manifiesta mala
aplicación de la Ley que no requiera de
mayor probanza.
En efecto, de acuerdo con lo establecido
en el artículo 151° del Código Tributario,
existe un instrumento a través del cual el
contribuyente puede apelar directamente
ante el Tribunal Fiscal sin necesidad de
interponer reclamación ante instancias
previas siempre que la controversia se
refiriera a la aplicación de una norma y
no se requiera de la probanza de hechos
al respecto, esto es, la apelación de puro
derecho.
En el presente trabajo desarrollaremos
tanto las principales características de esta
modalidad de impugnación como también algunos precedentes de relevancia
en cuanto a su interposición.
2. Aspectos normativos y generalidades
En ese orden de ideas, nos encontramos
frente al procedimiento contencioso
tributario, el mismo que se inicia con la
interposición del respectivo recurso de
reclamación por parte del afectado (contribuyente o administrado) contra el acto
emitido por la Administración Tributaria,
La apelación de puro derecho se encuentra prevista en el artículo 151° del Código
Tributario, el mismo que indica que podrá
interponerse recurso de apelación ante el
Tribunal Fiscal dentro del plazo de veinte
(20) días hábiles siguientes a la notificación de los actos de la Administración,
cuando la impugnación sea de puro
derecho, no siendo necesario interponer
reclamación ante instancias previas.
De la norma precitada se puede advertir
que bajo esta forma de apelación, el plazo
de interposición es mayor, toda vez que
mientras que en la apelación convencional el plazo para interponer el recurso es
de quince2 (15) días hábiles siguientes a
aquel en que se efectuó la notificación
* Profesor del Postítulo de Derecho Tributario en la PUC. Consultor
Tributario.
1 Constituyen actos administrativos aquellas decisiones que, en ejercicio
de sus funciones, toma en forma unilateral la autoridad administrativa, y que afecta a derechos, deberes e intereses de los administrados
dentro de una situación concreta, de acuerdo con la Ley N° 27444,
Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG).
2 Caso diferente es el del plazo de interposición de la apelación contra
aquellas resoluciones que resuelvan reclamaciones sobre sanciones
de internamiento temporal de vehículos, comiso de bienes y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan, pues éstas sólo
podrán ser apeladas ante el Tribunal Fiscal dentro de los cinco (5)
días hábiles siguientes a los de su notificación.
Asimismo, de ratificarse la Administración en su posición, queda expedito el
derecho del administrado a recurrir a
una instancia administrativa superior que
concluya en una “cosa decidida” que le
resulte favorable.
I-4
Instituto Pacífico
del acto administrativo recurrido, en el
caso particular de una apelación de puro
derecho, dicho término es de veinte (20)
días hábiles.
Asimismo, no es necesario reclamar el
acto ante el mismo ente administrativo
que lo emitió, por lo cual se puede recurrir
directamente ante el Tribunal Fiscal, instancia que resolverá la apelación siempre
que la apelación efectivamente califique
como de puro derecho.
Así las cosas, si respecto de un contribuyente la Administración Tributaria determina
un adeudo tributario mediante una aplicación errónea de las normas tributarias
y ello resulta evidente sin necesidad de
requerir probar hecho alguno, tal administrado podrá presentar la correspondiente
apelación de puro derecho al Tribunal
Fiscal; pero para ello, tanto el escrito
correspondiente como los documentos relacionados deben ser canalizados a través
del órgano recurrido que emitió el acto
cuestionado (Sunat, municipio, Senati,
etc), de manera que éste efectúe la alzada
luego de verificar lo siguiente:
a) Cumplimiento de los requisitos de
apelación que resultaran aplicables,
según el artículo 146° del Código
Tributario.
b) Que no haya reclamación en trámite
sobre la materia.
Por otro lado, no resulta poco frecuente
que numerosos contribuyentes vean rechazadas sus apelaciones por considerar
que el mencionado plazo de veinte (20)
días hábiles para apelar de puro derecho
aplica a cualquier situación, habida cuenta que el referido término de ley será de
aplicación dependiendo de la naturaleza
de la resolución cuestionada, como es el
caso de las resoluciones que establezcan
sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de
profesionales independientes, así como
las resoluciones que las sustituyan.
En estos casos, el plazo para apelar de puro
derecho se ve reducido a sólo diez (10)
días hábiles, por lo que transcurrido tal
lapso de tiempo, la impugnación presentada podrá ser declarada inadmisible.
Ahora bien, como hemos podido advertir
de las consideraciones expuestas hasta
el momento, en una apelación de puro
derecho la controversia se circunscribe a
la correcta aplicación de una ley y siempre que no existan hechos que probar,
calificación que será efectuada por el
propio Tribunal Fiscal al momento de
recepcionar el expediente de apelación
correspondiente.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
Efectivamente, si dicha última instancia
administrativa llega a calificar como de
puro derecho la apelación interpuesta,
procederá a analizarla y resolverla como
tal, pudiendo declarar la misma como fundada o infundada, según corresponda.
En caso contrario, esto es, de advertirse que
no hubo incorrecta aplicación normativa
y/o existieran hechos que deben ser acreditados para dilucidar la controversia, la
apelación no será calificada como de puro
derecho, se declarará nulo el concesorio de
apelación y se devolverá lo actuado a la
entidad competente (Ejemplo, Sunat) para
que lo tramite y resuelva como recurso
de reclamación. Asimismo, el concesorio
también será declarado nulo en aquellos
casos en los que la Administración Tributaria hubiera elevado los actuados ante el
Tribunal Fiscal sin informar si existe o no
reclamación en trámite3.
Respecto de la remisión por el Tribunal Fiscal a la Administración Tributaria de aquellas impugnaciones que no califiquen como
de puro derecho, es necesario comentar
que el acto de calificación previa que
desestima el trámite del recurso como una
apelación de puro derecho debe ser notificado obligatoriamente al administrado, de
modo que éste pueda tomar conocimiento
de la entidad que finalmente resolverá su
recurso y, a su vez, pueda hacer uso de
los mecanismos de defensa que la ley le
otorga, pues de lo contrario se atentaría
contra su derecho de defensa4.
No obstante lo anterior, no se vulnera
el derecho de defensa del contribuyente cuando el Tribunal Fiscal le notifica
conjuntamente tanto la resolución que
resuelve su apelación de puro derecho
conjuntamente con la admisión a trámite
correspondiente.
En efecto, teniendo en cuenta que quien
resolvió fue el Tribunal Fiscal, ente resolutor originalmente pretendido por el
contribuyente, no se presentaría el riesgo
de afectarse el derecho de defensa del
administrado, pues la misma entidad que
se tenía prevista será la que finalmente
resuelva el recurso.
Consecuentemente, en casos como el
comentado en los que no se haya notificado previamente el acto de calificación
del recurso como una apelación de puro
derecho, sino junto con el fondo, no resulta violatorio de los derechos de defensa y
al debido proceso del administrado; más
aún cuando lo que éste pretendía con el
recurso de apelación de puro derecho era
obtener un pronunciamiento sobre el fondo, lo cual ha ocurrido, e incluso puede
ser cuestionado en la vía judicial.
Por otro lado, no resulta contrario a derecho afirmar que la interposición oportuna
3 Según acuerdos de Sala Plena Nos 2001-12 y 2002-10.
4 El debido proceso y los derechos que conforman su contenido esencial están garantizados no sólo en el seno de un proceso judicial, sino
también en el ámbito del procedimiento administrativo. El debido
procedimiento administrativo supone, en toda circunstancia, el
respeto –por parte de la administración pública o privada– de todos
los principios y derechos normalmente protegidos en el ámbito de la
jurisdicción común o especializada, a los cuales se refiere el artículo
139° de la Constitución (STC 4289-2004-AA/TC).
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
de una apelación de puro derecho puede
llegar a evitar momentáneamente el inicio
del procedimiento de cobranza coactiva
o incluso obligar al ejecutor coactivo a
concluirlo.
La premisa antes indicada encuentra fundamento en el hecho que si consideramos
que de acuerdo con el artículo 115° del
TUO del Código Tributario, “darán lugar
a acciones de coerción aquellas deudas
que califiquen como exigibles”, y se consideran como tales, entre otras, a aquellas
deudas establecidas por Resolución no
apelada en el plazo de ley, es posible
concluir que una deuda tributaria apelada
en forma oportuna, ya sea que la apelación fuera o no de puro derecho, no es
deuda exigible en cobranza coactiva y no
resultaría pacífico el inicio de un procedimiento de cobranza5.
Asimismo, debe recordarse además que
conforme a lo previsto en el numeral 1 del
inciso b) del artículo 119° del Código Tributario, constituye una causal de conclusión
del Procedimiento de Cobranza Coactiva, la
presentación oportuna del recurso de reclamación o apelación contra la Resolución de
Determinación o Resolución de Multa que
contenga la deuda tributaria puesta en cobranza; por lo que, habiéndose considerado
el término apelación en forma genérica,
sin discriminar a las apelaciones de puro
derecho, entendemos que éstas últimas se
encuentran comprendidas bajo los supuestos que pueden derivar en la conclusión del
procedimiento de cobranza coactiva.
No obstante lo anterior, si la apelación
fuera interpuesta extemporáneamente,
estando a lo dispuesto en el artículo 146°
del TUO del Código Tributario, para que
la misma sea admitida a trámite, el contribuyente deberá acreditar el pago de la
totalidad de la deuda tributaria apelada o
presentar carta fianza bancaria o financiera,
conforme lo prevé el artículo precitado. En
caso que no se cumpla con renovar la carta
fianza bancaria en los términos establecidos
por la Administración Tributaria, se podrá
ejecutar la misma, aun cuando el Tribunal
Fiscal no hubiera resuelto la apelación.
3. Aplicación práctica de la apelación de puro derecho
3.1. Arbitrios municipales
La apelación de puro derecho ha prosperado con éxito en aquellos casos en los
que el recurrente ha cuestionado la procedencia del cobro de arbitrios municipales
de limpieza pública, parques y jardines y
serenazgo cuando la ordenanza que fija
tales cobros colisiona con lo establecido
en la Ley de Tributación Municipal, así
como con criterios conexos fijados por el
Tribunal Constitucional.
En efecto, en estos casos la pretensión califica como de puro derecho al limitarse al
análisis de la validez legal de la ordenanza
5 Ver Informe N° 135-2001-K0000/SUNAT.
I
municipal de la cual se originan los cobros
que dan lugar a la controversia, siendo
entonces obligatorio verificar si dicha
ordenanza ha sido emitida observando
la Ley Orgánica de Municipalidades, la
Ley de Tributación Municipal, así como
también los pronunciamiento del Tribunal
Constitucional vinculantes de acuerdo
con el artículo 82° del Código Procesal
Constitucional.
El análisis citado en el parágrafo anterior,
respecto de la validez de la ordenanza
que soporta los cobros efectuados al vecindario, es sólo normativo, de modo que
deberá evaluarse el texto de la ordenanza
en cuestión para verificar la existencia del
elemento determinativo fundamental del
tributo, como lo es aquel que determine
el nacimiento de la obligación tributaria
en el caso particular de los arbitrios municipales, de manera que se cumpla el
principio de legalidad.
Casos como el planteado pueden ser
observados por ejemplo en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 3264-2-2007
–precedente de observancia obligatoria–
en la cual se resolvió que la Ordenanza
N° 830 emitida por la Municipalidad
Metropolitana de Lima para regular los
arbitrios municipales de los años 2001 a
2005 infringe el principio de reserva de
ley al no detallar ni el costo del servicio
de limpieza pública, parques, jardines y
serenazgo de dichos años ni el modo de
distribuir el costo de los servicios de barrido, recojo de basura, entre otros.
Asimismo, dicha ordenanza no señalaba
además la forma de determinación de
la cuota tributaria de los arbitrios de
limpieza pública, parques y jardines ni
justificó la aplicación del principio de
solidaridad.
Como resulta evidente, la Ordenanza
N° 830 adolecía de diversas contravenciones a principios fundamentales, lo cual
devenía en su invalidez por no cumplir
con los parámetros de validez y vigencia
establecidos por el Tribunal Constitucional
a través de sus sentencias relacionadas
a los Expedientes Nos 0041-2004-AI/
TC y 0053-2004-PI/TC, lo cual motivó
que las resoluciones de determinación
emitidas por el Municipio a la luz de la
mencionada Ordenanza queden sin efecto
al declararse como fundada la apelación
de puro derecho.
Al margen de la situación práctica expuesta,
consideramos como una tarea pendiente
para el Tribunal Fiscal el determinar si constituye apelación de puro derecho el recurso
presentado por los contribuyentes cuando
estimen que la impugnación sólo se refiere a
la aplicación por parte de la administración
tributaria de una norma infraconstitucional
que contravenga la Constitución.
3.2.Apelación de puro derecho vs.
Queja
Algunos contribuyentes pretenden interponer apelaciones de puro derecho contra
Actualidad Empresarial
I-5
I
Informes Tributarios
resoluciones coactivas que declaran improcedentes sus solicitudes de suspensión del
procedimiento de cobranza coactiva.
En efecto, supongamos que un contribuyente formulara apelación de puro derecho contra una resolución coactiva que
declaró como improcedente su solicitud
de suspensión de un procedimiento de
cobranza coactiva seguido para el pago
de la segunda cuota del Impuesto al Patrimonio Predial 2008.
Respecto de la situación planteada, resulta evidente que la Administración Tributaria tendría que desestimar la apelación
presentada por el contribuyente, toda
vez que por lo general las resoluciones
emitidas por un ejecutor coactivo sólo son
apelables de acuerdo a lo señalado por el
artículo 122° del Código Tributario que
señala que sólo después de terminado el
procedimiento de cobranza coactiva, se
podrá interponer recurso de apelación
ante la Corte Superior dentro de un plazo
de 20 días hábiles de notificada la resolución que pone fin al pronunciamiento
de cobranza coactiva.
Enriqueciendo aún más el ejemplo, si
frente a este rechazo de su apelación de
puro derecho el contribuyente optara
por presentar una queja ante el Tribunal
Fiscal aduciendo que hubo una mala
actuación por parte de la Administración
Tributaria, “por no cumplir con elevar
su apelación de acuerdo con lo establecido en el artículo 151° del Código
Tributario”, el Tribunal Fiscal no tendría
otra alternativa que resolver como infundada dicha queja, habida cuenta que
contra los pronunciamientos del ejecutor
coactivo no procede la interposición de
recursos impugnativos como la apelación
de puro derecho, sino que de acuerdo con
lo previsto en el artículo 38° de la Ley
del Procedimiento de ejecución coactiva, concordada con el artículo 155° del
Código Tributario, corresponde formular
queja ante el Tribunal Fiscal para exponer
válidamente todo argumento dirigido a
cuestionar el procedimiento de cobranza
coactiva seguido6.
Respecto del recurso de queja, es conveniente recordar que constituye un medio
por el cual el contribuyente cuestiona
actuaciones o procedimientos de la Administración que afecten directamente
o infrinjan lo establecido en el Código
Tributario, según lo indica el artículo 155°
antes indicado.
Asimismo, cabe también hacer la reflexión
que, si bien legalmente un recurso de
queja debería ser resuelto por el Tribunal
Fiscal en el plazo de veinte (20) días hábiles siguientes a su interposición, en la
práctica es frecuente que la resolución de
la queja tome un tiempo significativamente mayor en algunos casos, aduciendo la
Sala encargada de resolver la queja que la
6 V. RTF Nos 1320-3-2003 y 11994-1-2007 de fechas 13 de marzo
de 2003 y 19 de diciembre de 2007, respectivamente.
I-6
Instituto Pacífico
demora obedece al retraso en que incurre
la Administración Tributaria (Ej. Sunat)
en atender el proveído y remitir la información, colocando al contribuyente en
un estado de indefensión y desigualdad,
toda vez que los plazos para alcanzar la
información faltante sí se cumplen en la
práctica para el quejoso, pero no para la
Administración Tributaria.
En efecto, la situación expuesta implicaría
que se venga incumpliendo lo dispuesto
en el Acuerdo de Sala Plena N° 2005-15
de fecha 10 de mayo de 2005, en la cual
el propio Tribunal dispone que el plazo
con el que cuenta la Administración Tributaria para alcanzar la información faltante
según proveído es de siete (7) días hábiles
con arreglo al numeral 3 del artículo 132°
de la LPAG, pudiendo prorrogarse por tres
(3) días cuando se requiera el traslado
fuera de su sede o la asistencia de terceros.
Vencido el plazo otorgado, el Tribunal
Fiscal resuelve el expediente mediante
una Resolución, aun cuando no exista
respuesta o la misma sea incompleta.
En consecuencia, consideramos que, de
presentar el contribuyente una queja, los
plazos necesarios para su resolución deben
ser aplicados con el mismo rigor por el
Tribunal Fiscal, tanto para el contribuyente
como para la Administración Tributaria.
3.3.Impuesto General a las Ventas
(IGV) - Ventas antes de despacho
a consumo
En esta controversia resuelta por el Tribunal Fiscal a través de su Resolución
N° 03475-3-2005, el contribuyente interpuso apelación de puro derecho contra
resoluciones de determinación y de multa
originados por una supuesta omisión
de pago del IGV, al considerar la Sunat
como una operación no gravada con el
IGV el monto equivalente al valor CIF en
la transferencia de bienes no producidos
en el país, situación que obligaba al contribuyente a efectuar el procedimiento de
prorrata del crédito fiscal.
Dada la naturaleza de la controversia
planteada, el Tribunal calificó fácilmente
la apelación como de puro derecho, teniendo en cuenta que se trataba de una
cuestión de interpretación normativa sin
más hechos que probar, pues la misma se
resolvía determinando si efectivamente la
transferencia de bienes efectuada por la
recurrente antes de solicitar el despacho a
consumo, hasta el monto del valor CIF, debía considerarse o no como una operación
no gravada a efectos del procedimiento de
prorrata del crédito fiscal.
En línea con ello, previa confirmación de
la Sunat del cumplimiento de los plazos
para la interposición de la apelación, así
como también de la no tramitación en
curso de recurso de reclamación alguno,
el Tribunal Fiscal, luego de interpretar las
normas pertinentes del IGV, estableció
como criterio que no se encontraba
obligado a efectuar el procedimiento de
prorrata aquel contribuyente que transfiriera antes del despacho a consumo
bienes no producidos en el país, caso en el
cual dichas operaciones debían reputarse
como efectuadas en forma externa al territorio nacional, encontrándose por ende
dichas transferencias fuera del ámbito
de aplicación del impuesto y teniendo el
contribuyente derecho a aplicar el crédito
fiscal en su integridad7.
Consecuentemente, la referida apelación
fue declarada fundada y los valores correspondientes (resoluciones de determinación y multa) dejados sin efecto.
Finalmente, respecto de la Resolución
comentada, es importante advertir que
durante la tramitación de la misma se le
permitió el uso de la palabra a la recurrente, lo cual deja sentado dicho derecho
del contribuyente en la tramitación de la
apelación de puro derecho.
Sin embargo, luego de la modificación
al Código Tributario, de acuerdo con el
cuarto párrafo de su artículo 150°, el
Tribunal no concederá el uso de la palabra
cuando considere que las apelaciones de
puro derecho presentadas no califican
como tales.
4. Conclusiones
1. El Tribunal Fiscal sólo está obligado
a notificar al contribuyente en forma
previa e individual el acto de calificación previa de la apelación de puro
derecho cuando el recurso interpuesto
no califica como tal, de modo que el
contribuyente tome las previsiones
del caso y pueda ejercer su derecho
de defensa debidamente.
2. Una apelación no califica como de
puro derecho cuando los hechos a
probar están referidos al caso concreto
materia de la controversia; es decir, a
los hechos producidos en la realidad
respecto a los que se requiere determinar si se encuentran comprendidos
dentro de la hipótesis de incidencia
tributaria.
3. En el caso de resoluciones de multa,
no califican como de puro derecho
aquellas apelaciones cuyo petitorio
discuta asuntos de carácter fáctico
que determinen si cometió o no la
infracción. Se debe en cambio solicitar
se dilucide el alcance de una norma
tributaria para el caso en particular.
4. No procede formular apelación de
puro derecho contra actos que no
tengan la naturaleza de reclamables
(estados de cuenta, hojas de liquidación, entre otros similares) ni contra
Resoluciones del Tribunal Fiscal8.
7 V. RTF N° 434-4-97: “El objeto de la prorrata es que no se tome
crédito fiscal por operaciones por las que no se deba pagar el
impuesto; sin embargo, ello no autoriza que se incluyan dentro de
la definición de “operaciones no gravadas” actividades que no se
encuentran dentro del campo de aplicación del IGV”.
8 De acuerdo con el artículo 153° del Código Tributario, contra lo
resuelto por el Tribunal Fiscal no cabe recurso alguno en la vía
administrativa, por lo que al haberse agotado dicha instancia no
resulta procedente apelación alguna.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
I
La Apelación dentro del Procedimiento
Contencioso Tributario
Autor : Dra. Carmen del Pilar Robles Moreno (*)
administrativo en segunda instancia, que
debe ser conocido y resuelto por el Tribunal Fiscal.
Título : La Apelación dentro del Procedimiento
Contencioso Tributario
3. Tribunal Fiscal
Ficha Técnica
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 194 - Primera
Quincena de Noviembre 2009
1. Introducción
En esta oportunidad vamos a revisar los
temas más relevantes que debemos tener
en cuenta en la apelación dentro del procedimiento contencioso tributario.
2. Concepto
Como sabemos, la apelación en materia
tributaria es un recurso impugnativo
El Tribunal Fiscal es el máximo órgano
administrativo resolutivo en materia
administrativa tributaria, y resuelve en
última instancia los procedimientos contenciosos tributarios.
Esto significa que el Tribunal Fiscal es el
órgano encargado de resolver en última
instancia administrativa las reclamaciones
sobre materia tributaria, general y local,
inclusive la relativa a las aportaciones a
EsSalud y a la ONP, así como las apelaciones sobre materia de tributación
aduanera.
Presidente del Tribunal Fiscal
E l Recurso de Apelación deberá ser presentado ante el órgano que dictó la resolución
apelada, el cual, sólo en el caso que se
cumpla con los requisitos de admisibilidad,
elevará el expediente al Tribunal Fiscal.
Oficina técnica
Vocal administrativo
•Mesa de partes
•Atención al contribuyente
•Personal administrativo
•Sistemas
Sala 1
Sala 2
Sala 3
Sala 4
Tribunal Fiscal
S egún el artículo 102º del Código Tributario,
al resolver, el Tribunal Fiscal deberá aplicar
la norma de mayor jerarquía. En dicho caso,
la resolución deberá ser emitida con carácter
de precedente de observancia obligatoria.
Al respecto, el Tribunal Constitucional, a
través de la STC Exp. 3741-2004-AA/TC, con
el carácter de precedente vinculante y su aclaratoria, ha señalado que corresponde a los
Tribunales Administrativos con competencia
nacional, como es el caso del Tribunal Fiscal,
efectuar no sólo un control de legalidad sino
también de constitucionalidad de las normas,
para ello ha fijado los siguientes requisitos:
1.Sólo si es a pedido de parte, no de oficio,
excepto, que se trate de la aplicación de una
disposición que vaya contra la interpretación realizada por el Tribunal Constitucional
o de la aplicación de una disposición que
contradiga uno de sus precedentes vinculantes. Nótese que no se alude a los fallos
que pudiesen haberse emitido por el Poder
Judicial.
2.Se trate de una infracción constitucional
manifiesta (por el fondo o por la forma),
(*) Profesora de Derecho Tributario de la PUC y UNMSM.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Sala 5
El Recurso de Apelación deberá ser presentado ante el órgano que dictó la resolución apelada, el cual, sólo en el caso que
se cumpla con los requisitos de admisibilidad, elevará el expediente al Tribunal Fiscal dentro de los 30 días hábiles siguientes
a la presentación de la apelación. Cuando
se trate de apelaciones contra resoluciones
que resuelvan reclamos sobre sanciones de
comiso de bienes, internamiento temporal
de vehículos, cierre temporal de establecimiento o de oficinas de profesionales
independientes, y de las resoluciones que
sustituyan estas sanciones, el plazo para
elevar el expediente al Tribunal Fiscal es de
15 días hábiles siguientes a la presentación
de la apelación.
Órgano ante el cual se presenta
Apelación
Organigrama del Tribunal Fiscal
Sala Plena
5. ¿Ante qué órgano se presenta el
recurso de apelación y plazos?
Actualidad y Aplicación Práctica
Área Tributaria
Sala 6
6. Aspectos inimpugnables
Sala 7
siendo que ante la duda se deberá presumir
la constitucionalidad de la disposición.
3.Si el examen de constitucionalidad es
relevante para la resolución del caso.
4.Si se ha agotado la posibilidad de interpretar la norma conforme con la Constitución.
5.La finalidad de la inaplicación de una
norma debe ser la mayor protección de
los derechos fundamentales de los administrados.
4. Actos apelables
Las resoluciones que resuelven una reclamación, la resolución denegatoria tácita
de una reclamación, la resolución que
deniega fraccionamiento o aplazamiento
especial, los valores cuando el tema es
de puro derecho, y aun cuando no se
encuentre dentro del procedimiento contencioso tributario también son apelables
las resoluciones que se pronuncian sobre
una solicitud no contenciosa vinculada
con la determinación de la obligación
tributaria.
Señala el artículo 147° del Código Tributario que hay aspectos que no pueden
ser discutidos en la apelación, específicamente se refiere a todos aquellos que no
fueron impugnados en la reclamación.
Como hemos visto, la reclamación va en
primera instancia y la apelación en segunda instancia, y justamente aquellos aspectos que el contribuyente o recurrente no
discutió o mejor dicho no impugnó en la
reclamación ya no puede impugnarlos en
la apelación, esto porque no se le estaría
dando espacio a la Administración Tributaria para señalar su punto de vista.
No obstante ello, en el caso que aun
cuando no figuren en la resolución que
se reclamó, hubiera sido incluido por la
Administración Tributaria cuando resolvió
la reclamación, el contribuyente sí puede
impugnar estos aspectos.
7. Jerarquía procedimental
Contra lo resuelto por una municipalidad
distrital, se apela al Tribunal Fiscal, esto
porque de acuerdo con la actual Ley
Orgánica de Municipalidades, aprobada
por la Ley 27972, las apelaciones contra
resoluciones de la municipalidad distrital
son apelables ante el Tribunal Fiscal.
En este sentido, debemos tener presente
que, las apelaciones interpuestas contra
lo resuelto por una muncipalidad distrital
Actualidad Empresarial
I-7
I
Actualidad y Aplicación Práctica
hasta el 27.05.03, fecha en que estuvo
vigente la anterior Ley Orgánica de Municipalidades, las resoluciones eran apelables
ante la municipalidad Provincial antes de
recurrirse al Tribunal Fiscal. Pero con la
vigencia de la actual Ley Orgánica de Municipalidades, y a la RTF 03590-6-2003 de
25.06.03, con naturaleza de precedente
de observancia obligatoria (publicada en
el diario oficial El Peruano el 2 de julio de
2003) contra lo resuelto por la distrital se
apela al Tribunal Fiscal.
8. La Administración Tributaria
es parte en la apelación
Como quiera que las Administraciones
Tributarias son quienes resuelven las
reclamaciones y son parte del proceso,
cuando el contribuyente apela la resolución que resuelve la reclamación, se le
considera como parte del procedimiento
de apelación, así lo señala el artículo 149°
del Código Tributario.
9. Requisitos de admisibilidad
de una apelación
El artículo 146° del Código Tributario nos
señala cuáles son los requisitos de admisibilidad para interponer una reclamación.
Debemos tener especial cuidado en que
se cumpla con todos estos requisitos.
En el supuesto que el contribuyente no
cumpla con alguno de los requisitos de admisibilidad, la Administración le otorga un
plazo de 15 días o 5 días (hábiles) según el
caso, para que el reclamante cumpla con
subsanarlos. Lo que debe hacer el contribuyente es subsanar las observaciones
por los requisitos no cumplidos, ya que
caso contrario, vencido el plazo de 15 ó
5 días hábiles, se declarará inadmisible la
apelación, y cuando se declara inadmisible el Tribunal Fiscal no entra a conocer
el fondo de la materia controvertida, sino
que el caso queda fuera por no cumplir
con requisitos de naturaleza formal.
Requisitos de admisibilidad
¿Se puede apelar vencidos los plazos?
1. Sin pago previo de deuda dentro de 15
días de notificada o 30 si es precios de
transferencia.
2. Con pago previo o carta fianza, vencidos
15 días de notificada hasta 6 meses
3. Pago previo de deuda no impugnada.
4. Escrito fundamentado
5. Firma de abogado con registro hábil
6. Hoja de información sumaria
7. Poder (de ser el caso) por documento
público o privado con firma legalizada o
autenticada.
Sí. En la medida que se pague la deuda
tributaria o se presente carta fianza bancaria
o financiera de la deuda actualizada hasta
por 6 meses posteriores a la fecha de interposición de la apelación, con una vigencia de
6 meses, debiendo renovarse por períodos
similares, según lo indique la Sunat; y
Siempre que se interponga la apelación dentro de los 6 meses siguientes de notificada
la resolución que se impugna.
10. Plazos para apelar
El artículo 146° del Código Tributario
regula los plazos para interponer una
apelación.
Plazos para apelar
• 15 días hábiles siguientes a aquel en
que se realizó la notificación del recurso
resolvió reclamación.
• 30 días hábiles caso de precios de transferencia.
• 5 días hábiles caso de resoluciones que
resuelven comiso, internamiento temporal de vehículos o las resoluciones que la
sustituyan.
• Se presenta ante el órgano que dictó la
resolución que se apela.
Debemos tener mucho cuidado con
estos plazos, veamos: ya que una vez
vencidos, tenemos que pagar la deuda o
afianzarla como requisito para interponer
la apelación.
Cuando se trata de resoluciones que
resuelven una reclamación el plazo para
apelar es de 15 días hábiles o 30 días si
se trata de precios de transferencia. Este
plazo se cuenta a partir del día hábil siguiente a la notificación certificada de la
resolución que se está apelando.
Plazos para interponer recurso de apelación
Notificación de
Acto Apelable
30 días hábiles
15 días hábiles
5 días hábiles
Resoluciones por comiso,
internamiento temporal
de vehículos
Resolución administrativa tributaria
Resolución administrativa tributaria sobre precios de transferencia
NOTA: Se puede interponer recurso de apelación fuera de los plazos señalados (sólo hasta 6 meses después
de notificada la resolución apelada), en la medida que se pague la deuda tributaria o se presente carta
fianza bancaria o financiera de la deuda actualizada hasta por 6 meses posteriores a la fecha de interposición de la apelación, con una vigencia de 6 meses, debiendo renovarse por períodos similares.
I-8
Instituto Pacífico
Se debe tener presente que vencido
este plazo, se puede apelar con pago de
deuda o carta fianza hasta el término de
6 meses contados desde el día siguiente
de la notificación certificada.
Cuando se trata de resoluciones que resuelvan una reclamación sobre comiso, internamiento temporal de vehículos, cierre
de establecimientos o cierre temporal de
establecimientos u oficina de profesionales
independientes, así como las resoluciones
que sustituyan a estas sanciones, el plazo
para apelar es de 5 días hábiles.
10.1.Plazo de caducidad de la apelación
Se debe tener especial cuidado en el plazo
de los 6 meses con que se cuenta para
apelar, esto porque se trata de un plazo
de caducidad. Significa que una vez que
la Administración Tributaria ha resuelto la
reclamación, el contribuyente cuenta con
un plazo de 6 meses como máximo para
interponer la apelación (de acuerdo a lo
señalado por el artículo 146° del Código
Tributario), luego de lo cual su derecho a
apelar desaparece, y la deuda se convierte
en exigible en cobranza coactiva.
Plazo de caducidad de la apelación
RTF Nº 03865-5-2004
“(…) Se confirma la apelada que declaró
inadmisible la apelación presentada fuera del
plazo de caducidad de 6 meses señalado en el
Artículo 146º del CT, siendo además que habiendo vencido el plazo máximo para impugnar la citada resolución, esta última constituye
un acto firme y, por tanto, inimpugnable de
conformidad con el Artículo 212° de la LPAG,
aprobada por la Ley Nº 27444(…)”.
10.2.Supuesto en que no se cuenta el
plazo de los 6 meses
Si estamos ante el caso de una resolución
denegatoria ficta de una reclamación,
esto es que la Administración no resuelve
dentro del plazo, el contribuyente o recurrente no se encuentra dentro del plazo
de 6 meses para apelar.
Esto debido a que la aplicación del
silencio administrativo negativo es una
facultad del contribuyente (no una
obligación), y él puede o no considerar
denegada la reclamación o esperar una
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
resolución tardía, ya que es un derecho
que le asiste el considerar o no denegada
la reclamación.
Esto tiene lógica, ya que de lo contrario,
el contribuyente en todos los casos en que
la Administración Tributaria no resuelva
dentro del plazo tendría de manera obligatoria de entender denegado su pedido.
Como sabemos esto no es así.
En resumen, para el caso en que no exista
pronunciamiento expreso desestimando
la reclamación, no se aplica el plazo de 6
meses para interponer la apelación, este
plazo sólo se aplica cuando la Administración Tributaria desestima de manera
expresa.
10.3. RTF N° 13960-5-2008, se precisa el plazo que debe entenderse
en el artículo 144°
Como sabemos, literalmente el artículo
144° del Código Tributario señala que
cuando se formule una reclamación ante
la Administración Tributaria y ésta no
notifique su decisión en el plazo de seis
(6) meses, o de nueve (9) cuando se trate
de precios de transferencia, de dos (2)
meses, respecto de la denegatoria tácita
de las solicitudes de devolución de saldos
a favor de los exportadores y de pagos
indebidos o en exceso, o de veinte (20)
días hábiles respecto de las resoluciones
que establecen sanciones de comiso
de bienes, internamiento temporal de
vehículos y cierre de establecimientos, el
interesado puede considerar desestimada la reclamación, pudiendo hacer uso
de los recursos siguientes: i) interponer
apelación ante el superior jerárquico si se
trata de un órgano sometido a jerarquía,
ii) interponer apelación ante el Tribunal
Fiscal, si se puede recurrir directamente
al Tribunal Fiscal, y nosotros agregamos
aun cuando el artículo 144° no lo diga
expresamente, como es un derecho del
contribuyente, puede esperar una resolución tardía.
Ahora bien, como sabemos con el Decreto
Legislativo 981, que entró en vigencia el
1 de abril del año 2007, el plazo con que
cuenta la Administración Tributaria para
Resolver una Reclamación se incrementó
de 6 a 9 meses, y por ello se modificaron
diversos artículos del Código Tributario
(entre ellos el artículo 142°), pero como
podemos apreciar del artículo 144°, éste
no fue modificado (entendemos que por
olvido del legislador). En este sentido, ha
sido necesario que el Tribunal Fiscal se
pronuncie, y así lo ha hecho con la RTF
13960-5-2008 de 16.12.08.
En esta RTF el Tribunal aclara que en atención a la modificación del artículo 142°
del Código Tributario por el Decreto Legislativo 981, debe interpretarse que a partir
de la entrada en vigencia de esta norma
el 1.04.07, en los casos en que la AdmiN° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
nistración Tributaria no hubiera cumplido
con resolver la reclamación dentro de los
plazos establecidos en el artículo 142°, el
contribuyente tiene expedido su derecho
para interponer apelación contra la resolución ficta que desestima su reclamación,
considerando denegada su petición, esto
es que ha operado el silencio administrativo negativo. En conclusión, el plazo que
debe entenderse en el artículo 144° es
de 9 meses (y no de 6 como literalmente
señala la norma).
En relación al plazo para ofrecer y actuar las pruebas es de 30 días hábiles,
contados a partir de la fecha en que se
interpone el recurso de apelación, o de
45 días o 5 días, de acuerdo al siguiente
cuadro:
Etapa probatoria
30 DÍAS HÁBILES, contados a partir de la fecha
en que se interpone el
recurso de apelación
11.Medios probatorios admisibles
Como ya lo hemos señalado anteriormente, uno de los principios que rigen
el procedimiento tributario es el de la
verdad material, es por ello que la etapa
probatoria y la prueba en sí, lo que busca
es demostrar la verdad de los hechos que
se discuten en el procedimiento contencioso, de tal manera que con las pruebas
se pueda formar convicción o demostrar
ante el órgano que va resolver tanto la
reclamación como la apelación.
En la apelación debemos tener especial
cuidado con los señalado por el artículo
148° del Código Tributario, en el sentido
que ante el Tribunal Fiscal no se admite
como medio probatorio aquella documentación que haya sido requerida en
primera instancia (reclamación) y que el
contribuyente no hubiera presentado o
no hubiera exhibido.
Medios probatorios admisibles
Los documentos
La pericia
La inspección
I
Plazo para
ofrecer las
pruebas y
actuar las
pruebas
45 DÍAS HÁBILES
Tratándose de resoluciones de reclamaciones
sobre normas de precios
de transferencia
5 DÍAS HÁBILES
Tratándose de reclamaciones que resuelvan
reclamaciones sobre
comiso de bienes, internamiento temporal de
vehículos, cierre temporal de establecimientos.
11.1.Medio probatorio extemporáneo
No obstante ello, el Tribunal Fiscal debe
admitir y actuar aquellas pruebas que el
contribuyente demuestre que la omisión en
la presentación no fue generada por él.
El Tribunal también se encuentra obligado
a aceptar aquellas pruebas (aun cuando
no hayan sido presentadas en la reclamación) en las que el contribuyente acredite
la cancelación del monto impugnado
siempre que se encuentren vinculadas a
las pruebas no presentadas y/o exhibidas
en la reclamación.
12. Informe oral
Medios probatorios inadmisibles
ante el TF
• El medio probatorio que habiendo sido
requerido en primera instancia, no hubiera sido presentado.
• Tampoco se actuará aquellas pruebas
que no hubieran sido ofrecidas en primera instancia.
Excepciones:
• Si el contribuyente prueba que la omisión no se generó por su causa; o
• Acredita la cancelación del monto
reclamado vinculado a las pruebas presentadas; o
• Presenta carta fianza bancaria o financiera.
En la apelación, tanto el contribuyente
como la Administración Tributaria (las
partes del procedimiento de apelación,
podrán solicitar el uso de la palabra
(se le llama informe oral). El plazo que
tienen para efectuar este pedido es de
45 días hábiles que se cuentan a partir
del día en que se presenta la apelación,
así lo señala el artículo 150° del Código
Tributario. Por ello, lo conveniente es que
el pedido de uso de la palabra o informe
oral sea efectuado en el mismo recurso
de apelación.
El Tribunal Fiscal por su parte, cuando
señala fecha y hora para el informe oral,
lo hace para ambas partes, aun cuando
sólo una de ellas haya solicitado el uso
de la palabra.
Actualidad Empresarial
I-9
I
Actualidad y Aplicación Práctica
En el caso del comiso, internamiento de
vehículos, cierre temporal de establecimientos u oficina de profesionales, y de
resoluciones que sustituyan estas sanciones, el plazo para solicitar el informe
oral es de 5 días, por ello nuevamente lo
recomendable es que el pedido de uso
de la palabra se haga con el escrito de
apelación.
d) Cuando se trate de quejas.
e) Cuando se trate de solicitudes de ampliación, corrección o aclaración.
13. Plazo de la Administración
Tributaria para resolver una
apelación
Hay que tener presente que hay casos
es que aun cuando se solicite el informe
oral, el Tribunal Fiscal no concederá este
pedido, en los siguientes casos:
El Tribunal Fiscal cuenta con diferentes
plazos, dependiendo la materia apelada.
De acuerdo a lo señalado por el artículo
150° del Código Tributario, el plazo
general que tiene el Tribunal Fiscal para
resolver una apelación es de 12 meses.
Estos 12 meses se cuentan a partir del día
en que ingresa el expediente al Tribunal
Fiscal, esto significa que no se cuentan los
30 días de la calificación de los requisitos
de admisibilidad.
Informe oral
Artículo 150° CT
Se puede solicitar hasta 45 ó 5 días de interpuesta la apelación, no procede:
a) Cuando apelaciones de puro derecho no
califiquen como tales.
b) Cuando se declare nulo el concesorio.
c) Cuando se declare nula e insubsistente la
apelada según artículo 150°.
Cuando se trate de precios de transferencia
el plazo es mayor, 18 meses. Se cuentan
de la misma manera, a partir del día del
ingreso del expediente al Tribunal Fiscal.
Plazos para resolver la apelación
Fecha de ingreso de los
actuados al Tribunal
18 meses
Resolución administrativa tributaria
Resolución administrativa tributaria sobre precios de transferencia
En el caso de apelaciones contra resoluciones que resuelvan las reclamaciones por
comiso de bienes, internamiento temporal
de vehículos y cierre temporal de establecimiento o de oficina de profesionales
independientes, o de las resoluciones que
las sustituyan, el plazo que tiene el Tribunal
Fiscal para resolver es de 20 días.
Plazos para resolver apelación
Clase de apelación
Plazos
Resoluciones que resuelven una reclamación
12 meses (general) o 18 meses precios de transferencia
Resolución denegatoria ficta de una reclamación
12 meses (plazo general) o 18 meses precios de
transferencia
Resolución de procedimiento no contencioso
12 meses (plazo general) o 18 meses precios de
transferencia
Apelación de puro derecho
20 días (comiso, internamiento, cierre y multas
sustitutorias) o un año (los demás actos) o 18
meses precios de transferencia
Resolución que resuelve una reclamación sobre comiso, internamiento, cierre; y multas sustitutorias
20 días
Intervención excluyente de propiedad
20 días
Instituto Pacífico
En este caso, el recurso de apelación se
presenta ante el órgano que resolvió la
apelación, quien verificará que se cumplan con los requisitos de admisibilidad
y luego lo remite al Tribunal Fiscal. La
recurrente o contribuyente cuenta con
un plazo para presentar y actuar pruebas
de 5 días hábiles, que se cuentan a partir
del día siguiente a la presentación de la
apelación. Por su parte el Tribunal Fiscal
tiene un plazo de 20 días hábiles para
resolver la apelación, que se cuentan a
partir del día siguiente de la recepción
del expediente.
Cuando la materia controvertida sea de
puro derecho, interpretación de normas,
donde no existan hechos que probar, se
puede interponer una apelación de puro
derecho, así lo señala el artículo 151° del
Código Tributario.
Resoluciones por comiso,
internamiento temporal
de vehículos
I-10
Cuando hay resoluciones que resuelven
reclamaciones contra actos que establecieron sanciones de internamiento
temporal de vehículos, comiso de bienes
y cierre temporal de establecimiento u
oficina de profesionales independientes,
así como el caso de las resoluciones que
sustituyan estas sanciones, se podrá apelar
estas resoluciones ante el Tribunal Fiscal
dentro del plazo de cinco (5) días hábiles
siguientes a los de su notificación.
15.Apelación de puro derecho
12 meses
20 días hábiles
Tratándose de apelaciones presentadas
como consecuencia de la aplicación del
silencio administrativo negativo, llamada
resolución ficta denegatoria, el plazo que
tiene el Tribunal Fiscal para resolver es de
12 meses. Cuando se trate de apelaciones
de puro derecho el plazo que tiene el
Tribunal es de 20 días hábiles.
14.Apelación contra resoluciones que resuelvan las reclamaciones de cierre, comiso o
internamiento
Características de la apelación
de puro derecho
• Se discute una norma tributaria, no se
discute hechos, determinación ni base
imponible.
• No es requisito haber interpuesto previamente recurso de reclamación.
• Se presenta ante el órgano recurrido,
quien luego de verificar que se haya
cumplido requisitos del artículo 146°
CT, elevará el recurso al Tribunal Fiscal.
El plazo que se tiene para interponer este
tipo de apelación es de 20 días hábiles
que se cuentan a partir de la notificación
de los actos de la Administración, de los
cuales se discrepa. En este caso no es
requisito interponer previamente una
reclamación.
Cuando la apelación de puro derecho
trate sobre comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento o de oficina
de profesionales independientes, o de las
resoluciones que las sustituyan, el plazo
para interponer la apelación es de 10
días hábiles.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
reclamación y remite el expediente al
órgano que debe conocerlo, notificando
de esto al contribuyente que interpuso
la apelación. Siempre el expediente se
presenta ante el órgano recurrido, quien
sólo tiene facultad de verificar que se
cumplan con los requisitos de admisibilidad establecidos en el artículo 146° del
Código Tributario.
Plazo para interponer apelación
de puro derecho
• 20 días hábiles siguientes a la notificación de los actos de la Administración
Tributaria.
• 10 días hábiles, contra resoluciones
de comiso, internamiento temporal
de vehículos y cierre temporal de establecimientos o las resoluciones que la
sustituyan.
¿Quién califica la apelación
como de puro derecho?
20 días hábiles
(desde el día
hábil siguiente
al de la notificación del Acto
de la Administración)
Plazo
general
Si la apelación versa
sobre:
• Comiso de bienes.
• Internamiento temporal de vehículos.
• Cierre temporal de
establecimiento o de
oficina de profesionales independientes, o
de las resoluciones
que las sustituyan.
RTF N° 679-2-97
El Tribunal Fiscal es el órgano competente
para calificar si la apelación es o no de
puro derecho, correspondiendo al órgano
ante el cual se presentó el recurso, verificar
únicamente el cumplimiento de los requisitos formales de admisibilidad de dicha
impugnación.
16.Desistimiento
10 días
De acuerdo a lo señalado por el artículo
130° del Código Tributario, el contribuyente o sujeto pasivo, puede desistirse
de sus recursos en cualquier etapa del
procedimiento.
Esto significa que sí puede desistirse tanto
de la reclamación como de la apelación.
Es importante saber determinar cuándo
nos encontramos ante una apelación de
puro derecho, ya que si bien es cierto,
el Tribunal Fiscal tiene la potestad de
previamente a conocer el caso, calificar
si efectivamente se trata o no de una
apelación de puro derecho; somos los
operadores del derecho tributario quienes
debemos conocer cuándo estamos o no
ante este tipo de apelación.
En el caso el Tribunal Fiscal determine
que no se trata de una apelación de
puro derecho, le da el trámite de una
Es importante tener presente que el
desistimiento en el procedimiento de
reclamación o de apelación es incondicional e implica el desistimiento de la
pretensión, esto significa que el sujeto o
contribuyente o sujeto pasivo, no podrá
iniciar otro procedimiento sobre el mismo
tema, debido a que se ha desistido de la
pretensión que tenía.
En relación al aspecto formal, es necesario
que se presente el escrito de desistimiento
con firma legalizada del contribuyente o
del representante legal ante el órgano de
quien se va desistir.
I
Sobre esto, hay que tener en cuenta que
la legalización podrá efectuarse ante
notario o fedatario de la Administración
Tributaria.
No obstante lo señalado anteriormente,
se debe recordar que el desistimiento
tiene que ser aprobado por el órgano
encargado de resolver, no es suficiente
con que el contribuyente lo solicite para
que se le tenga por desistido, ya que tiene
que ser aceptado por el órgano encargo
de resolver aceptar el desistimiento.
Desistimiento
• Deudor decide no continuar con procedimiento.
• El escrito de desistimiento deberá presentarse con firma legalizada del contribuyente o representante legal.
•La legalización podrá efectuarse ante
notario o fedatario de la Administración
Tributaria.
• El desistimiento en el procedimiento de
reclamación o de apelación es incondicional e implica el desistimiento de la
pretensión, no de la acción.
• El deudor tributario podrá desistirse de
sus recursos en cualquier etapa del procedimiento.
• Es potestativo del órgano encargado de
resolver aceptar el desistimiento. El desistimiento de una reclamación interpuesta
contra una resolución ficta denegatoria de
devolución, tiene como efecto que la Administración Tributaria se pronuncie sobre
la devolución, que el deudor tributario
consideró denegada.
• El desistimiento de una reclamación
interpuesta contra una resolución ficta
denegatoria de una solicitud de devolución o de una apelación contra dicha
resolución ficta, tiene como efecto que
la Administración Tributaria se pronuncie
sobre la solicitud o resolución, que el
deudor tributario consideró denegada.
• Se puede presentar desistimiento, el cual
será de la pretensión y no de la acción.
• Se requiere firma legalizada o autenticada
por fedatario.
17. Mapa de la apelación
Apelación
APELACIÓN DE PURO DERECHO
Plazo 20 días hábiles
(Artículo 151° CT)
Plazo 15 ó 5 días hábiles
(Artículos 146° y 152° del CT)
RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA TRIBUTARIA
Requisitos de Admisibilidad (Artículo 146° CT)
Escrito fundamentado
Autorizado por abogado hábil
Plazo
15 días hábiles
Vencido el plazo de 15 días para apelar, se debe pagar
o afianzar la deuda.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
RECURSO DE
APELACIÓN
Plazo probatorio 30 ó 5 días hábiles
RESOLUCIÓN
TRIBUNAL
FISCAL
(Artículo 125° CT)
Plazo para resolver: 12 meses o 18 PT
(Artículo 150° CT)
DECLARA
1.Confirma
2.Revoca
3.Fundada
4.Infundada
5.Improcedente
6.Nula e insubsistente
7.Inadmisible
Actualidad Empresarial
I-11
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Breve repaso y comentarios respecto del
procedimiento de Cobranza Coactiva (Parte II)
Ficha Técnica
Autor : Dr. Danilo Guevara Cotrina*
Título : Breve repaso y comentarios respecto del
procedimiento de Cobranza Coactiva
(Parte II)
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 194 - Primera
Quincena de Noviembre 2009
1. Introducción
En una anterior edición, iniciamos este
repaso por la institución de la cobranza
coactiva advirtiendo que todos los temas
relacionados a ella no podrían ser agotados en dicha entrega y nos comprometimos a seguir con el estudio de otros
tópicos que giran alrededor de aquella
en una posterior.
PROCEDIMIENTO DE
COBRANZA COACTIVA
El término “coactivo” encierra las ideas
de: fuerza, imposición, exigibilidad,
coercitivo.
El procedimiento coactivo es el conjunto
de actos de coerción que las distintas
entidades de la A. P. llevan a cabo para
realizar el cobro o la ejecución forzosa de
las obligaciones de derecho público.
Es un procedimiento inmediato, bajo
amenaza de embargo y remate de bienes.
No es un juicio porque la autoridad que
lo desarrolla no es un Juez sino un “Ejecutor”. Su intervención no es jurisdiccional,
no administra justicia.
Es una facultad propia y exclusiva del
Estado. Sólo puede iniciarla con el objeto
de recuperar sus bienes o recabar sus
rentas impagas.
Advirtiendo nuevamente que el estudio
de esos temas no se verán agotados gracias a la particular y formidable característica del Derecho de poder ser modificado,
entendido e interpretado de diversas
maneras a fin de lograr su fin supremo
que es la justicia1, pero con la expectativa
que sí podrá servir como base para que
* Docente del Postítulo en Derecho Tributario de la PUCP. Maestría
en Derecho de la Empresa de la PUCP. Ex Ejecutor Coactivo de la
Sunat. Actualmente responsable del Área Legal de Sociedad Minera
Corona S.A.
1 Quizá la manera más entusiasta de graficar esa característica es
recurriendo a una humorada que, hace unos días, un entrañable
amigo –también abogado– me envió, y que decía algo así: Se
encontraba Moisés leyendo a su pueblo los mandamientos: ‘Noveno
mandamiento: no desear a la mujer del prójimo’. A lo cual se oye
la protesta general del pueblo. En seguida Moisés aclara: ‘Eso dice
la ley, esperemos a ver qué dice la jurisprudencia...’.
I-12
Instituto Pacífico
todas aquellas personas vinculadas al
procedimiento coactivo profundicen su
estudio, honramos nuestro compromiso
de redactar la continuación del referido
artículo en el que hemos considerado
oportuno abordar los siguientes temas:
2. La Medida Cautelar Genérica
Sabemos que si no se ha producido el
cumplimiento de la obligación tributaria
dentro del plazo de 7 días hábiles de
notificada la Resolución de Ejecución Coactiva (REC), el TUO del Código Tributario
otorga la facultad al Ejecutor Coactivo de
trabar, indistintamente, cualquier medida
cautelar con la que asegure la eficacia o
cumplimiento de la obligación exigible.
Dentro de dichas medidas cautelares se
encuentran, naturalmente, las contempladas expresamente en el mismo texto
normativo; es decir, las denominadas
medidas cautelares típicas, llámense los
embargos en forma de intervención,
depósito, retención e inscripción.
En adición o en defecto de ellas, y siempre bajo el entendido que el embargo
significa la afectación jurídica de un bien
o derecho del presunto obligado, el Ejecutor Coactivo puede dictar otras medidas
no prevista expresamente en el Código
que aseguren de la forma más adecuada
el pago de la deuda tributaria.
Y es que existen circunstancias en las que,
técnicamente, no resultará propio que
sobre determinados bienes de propiedad
del deudor se trabe ninguno de los cuatro
embargos típicos anteriormente mencionados, pues los supuestos de hecho
(circunstancias que se presentan en la realidad) no encuadrarán con los supuestos
establecidos en la ley; así tenemos, por
ejemplo, el embargo sobre bienes comisados y el embargo sobre devoluciones
no compensadas. Veamos:
MEDIDA CAUTELAR GENÉRICA
Otras medidas no previstas expresamente
que aseguren de la forma más adecuada
el pago de la deuda tributaria.
Ejemplo:
• Bienes comisados
(ver RTFs Nº 1144-3-98 y 1606-52005)
• Devoluciones no compensadas
(ver RTF Nº 775-3-98)
• Draw back
2.1.Embargo sobre bienes comisados
El comiso es una de las sanciones que
ha fijado el Código Tributario en caso el
deudor tributario incumpla con ciertas
obligaciones de carácter formal.
Así tenemos que el comiso, en virtud de
lo establecido en los artículos 174°.8 y
184° del Código, se puede aplicar cuando
el contribuyente remite bienes sin el comprobante de pago, guía de remisión y/u
otro documento previsto por las normas
para sustentar la remisión.
En términos resumidos, la secuencia
del comiso es la siguiente: Detectada
la infracción y levantada el acta correspondiente, el contribuyente goza
de un plazo (10 días en caso de bienes
no perecederos) para acreditar ante la
Sunat, con el comprobante de pago que
cumpla con los requisitos y características
señaladas en la norma sobre la materia o,
con documento privado de fecha cierta,
documento público u otro documento
fehaciente a juicio de la Sunat, su derecho
de propiedad o posesión sobre los bienes
comisados.
Luego de tal acreditación, la Sunat procederá a emitir la Resolución de Comiso
correspondiente, en cuyo caso el infractor
podrá recuperar sus bienes si en un plazo
de quince días hábiles de notificada la
referida resolución cumple con pagar
una multa equivalente al quince por
ciento (15%) del valor de los mismos.
Cancelada dicha multa debería proceder,
sin ningún problema, la devolución de
los bienes a su propietario acreditado,
pero ello no necesariamente será así si
éste mantiene una deuda en cobranza
coactiva.
En efecto, es común que el área de comisos de la Sunat, una vez que la antedicha
multa esté cancelada, revise su sistema
informático para verificar si el contribuyente mantiene alguna otra deuda en
etapa coactiva, en cuyo caso da aviso
inmediato al Ejecutor para que dicte las
medidas que considere oportunas.
Y aquí nos volvemos a centrar en el tema
que nos convoca, para preguntarnos ¿qué
tipo de medida cautelar prevista en el
Código Tributario podría trabar el Ejecutor
Coactivo sobre los bienes comisados?
Si repasamos mentalmente una a una las
medidas cautelares típicas, concluiremos
que ninguna de ellas será la adecuada
para afectar los bienes del deudor que se
encuentran en la situación antes descrita.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
Así, queda claro que no resultará propio
trabar sobre ellos un embargo en forma
de depósito (con o sin extracción) dado
que los bienes no están físicamente en
poder del deudor (requisito para poder
extraerlos o dejarlos bajo su custodia)
ni un embargo en forma de retención
toda vez que aquellos no se encuentran
en poder de terceros (se encuentran
físicamente en poder del acreedor)2, y
ni qué decir de un embargo en forma
de intervención o uno en forma de
inscripción (lo cual no requiere siquiera
una explicación).
Pero ello no es óbice para que el Ejecutor Coactivo, válidamente, pueda
dictar “otras medidas no prevista expresamente en el Código que aseguren
de la forma más adecuada el pago de la
deuda tributaria”, es decir, una medida
cautelar genérica sobre los referidos
bienes disponiendo que los mismos
se mantengan en poder de la Administración Tributaria para su posterior
tasación y remate.
Sabiendo que el Ejecutor Coactivo puede
ordenar una medida cautelar genérica sobre bienes comisados una vez que el proceso de comiso ha culminado con el pago
de la multa respectiva, cabe preguntarse
qué recurso tiene aquel contribuyente
que ve embargados por ese mecanismo
bienes que le resultan indispensables
para su negocio o que forman parte de
su unidad de comercio.
A nuestro criterio, es absolutamente válido que se aplique en este caso las normas
que regulan el embargo en forma de
depósito con extracción en tanto estamos
frente afectaciones similares que significan la no tenencia del bien por parte de
su propietario.
Así, las normas citadas, si bien no prohíben que se trabe medidas cautelares
sobre bienes que pertenezcan o correspondan a la actividad comercial del
deudor, sí establecen un procedimiento
en el caso que el embargo recaiga sobre
bienes que forman parte de la unidad de
comercio, permitiendo excepcionalmente
la desposesión inmediata y directa de
los bienes sólo si la ausencia aislada de
éstos no afecta el proceso de comercialización.
En ese sentido, si el contribuyente acredita
ante el Ejecutor Coactivo que la medida
cautelar genérica ha recaído sobre bienes
que son parte del proceso productivo
o su que privación afecta el proceso
de comercio, dicho funcionario deberá
dejar sin efecto la medida de embargo
o, en su caso, deberá sustituirla por otra
que otorgue la tenencia de los bienes al
deudor tributario; en caso de negativa,
2 Al respecto ver la RTF Nº 1144-3-98.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
procederá el recurso de queja ante el
Tribunal Fiscal3.
2.2.Embargo sobre devoluciones no
compensadas
Todo contribuyente tiene derecho a
exigir la devolución de lo pagado indebidamente o en exceso4, dentro de
los plazos establecidos por ley y con las
formalidades que exige la Administración
Tributaria.
Pero, puede ser que dicha devolución
jamás llegue a manos del contribuyente
porque igualmente cierto es que los créditos por tributos, sanciones, intereses y
otros conceptos pagados en exceso o indebidamente pueden compensarse total
o parcialmente con la deuda tributaria
que mantenga aquel o que determine
la Sunat con motivo de la verificación
o fiscalización efectuada a partir de la
solicitud mencionada.
No obstante, para que proceda esa compensación, el Código Tributario exige
que los conceptos pagados en exceso
o de manera indebida y los conceptos
que componen la deuda tributaria sean
administrados por el mismo órgano administrador y su recaudación constituya
ingreso de una misma entidad.
En buena cuenta, en aplicación de esta
regla, no procede la compensación de
créditos (y deudas) por tributos que son
ingresos del Tesoro Público (tales como el
Impuesto a la Renta o el IGV) con deudas
(y créditos) por aportes a EsSalud o a la
ONP ni los créditos y deudas por aportes
a una de estas últimas entidades con los
de la otra.
Así, puede darse el caso que un contribuyente solicite ante la Sunat la devolución
de un pago indebido abonado a favor
del Tesoro Público (por ejemplo, por
concepto de IGV).
Después de la verificación respectiva,
la Sunat determina que no existen
deudas del Tesoro Público que puedan ser materia de compensación con
el pago cuya devolución se solicita,
pero advierte que sí existen deudas
en cobranza coactiva por concepto de
aportes al EsSalud.
En ese caso, y conforme lo establece
el artículo 40 del Código Tributario, la
Sunat no podrá efectuar la compensación del crédito por IGV con la deuda
de EsSalud, por tratarse de ingresos de
distintas entidades; sin embargo, sí será
posible que el Ejecutor Coactivo ordene
una medida cautelar genérica sobre el
importe materia de devolución (repre3 Al respecto ver la RTF Nº 1606-5-2005.
4 Según el artículo 1267° del Código Civil, pago indebido es aquél
efectuado por error de hecho o de derecho, pudiendo considerarse
tal el realizado sin causa legítima.
I
sentado en cheque) a efectos de que con
el mismo se pueda amortizar o cancelar
la referida deuda.
Nótese que en este caso, al igual que
el mencionado en el acápite anterior,
ninguno de los embargos típicos servirá
para afectar el bien (dinero representado
en un cheque) de propiedad del contribuyente.
El supuesto de hecho no calzará, pues,
con un embargo en forma de depósito ni
menos de uno en forma de inscripción o
de intervención. Quizá, podría asimilarse
a un embargo en forma de retención,
pero sin serlo propiamente, toda vez que
el Código Tributario señala que este tipo
de embargo procede cuando los bienes,
valores, derechos de crédito, entre otros,
se encuentran en poder de terceros, vale
decir, de aquellos que son ajenos a la
relación acreedor-deudor tributario respecto de la deuda cuyo pago se pretende
asegurar, por lo que mal sería calificar
a la Administración Tributaria como un
tercero desde que es el acreedor de esa
relación jurídica.
En ese sentido, si se pretende afectar
un derecho de crédito cuya titularidad
corresponde al contribuyente y el mismo
se encuentra en poder de la Administración –quien no tiene la posición de
un tercero–, lo técnicamente correcto
será que el Ejecutor Coactivo adopte
“otra medida no prevista en el Código
que asegure de la forma más adecuada el
pago de la deuda materia de cobranza”;
es decir, una medida cautelar genérica
disponiendo que dicho importe no sea
entregado al contribuyente, sino más
bien se extienda el cheque a favor de la
Administración Tributaria con la finalidad
de pagar la deuda materia del procedimiento coactivo.
3. Bienes inembargables
Como es sabido, el patrimonio de una
persona constituye una garantía común
para sus acreedores; en consecuencia,
los bienes que lo integran se encuentran
afectos a la responsabilidad de las obligaciones asumidas y que pesan sobre su
titular, incluyendo obviamente las obligaciones de carácter tributario.
Las excepciones que se hacen a esta regla
deben estar previstas expresamente en
la ley y normalmente están fundadas en
razones de humanidad, de asistencia y de
cohesión familiar.
En el caso del ordenamiento peruano,
si bien el TUO del Código Tributario no
hace una enumeración de los bienes que
revisten la condición de inembargables,
lo propio es remitirse al artículo 648°
del Código Procesal Civil que se aplica
Actualidad Empresarial
I-13
I
Actualidad y Aplicación Práctica
de manera supletoria al procedimiento
de cobranza coactiva5, y que señala que
son inembargables:
• Los bienes constituidos en patrimonio
familiar.
• Las prendas de estricto uso personal,
libros y alimentos básicos del obligado y de sus parientes con los que
conforma una unidad familiar, así
como los bienes que resultan indispensables para su subsistencia.
• Los vehículos, máquinas, utensilios
y herramientas indispensables para
el ejercicio directo de la profesión,
oficio, enseñanza o aprendizaje del
obligado.
• Las insignias condecorativas, los
uniformes de los funcionarios y servidores del Estado y las armas y equipos de los miembros de las Fuerzas
Armadas y de la Policía Nacional.
• Las remuneraciones y pensiones,
cuando no excedan de cinco Unidades de Referencia Procesal, siendo el
exceso embargable hasta una tercera
parte.
• Las pensiones alimentarias.
• Los bienes muebles de los templos
religiosos.
• Los sepulcros.
Existen igualmente leyes especiales que
han declarado inembargables otros tipos
de bienes, como es el caso de la Ley
Nº 29362 que hizo lo propio con los
fondos y recursos de la Caja de Pensiones
Militar-Policial.
Si bien cada caso de inembargabilidad
merece un estudio aparte, en esta ocasión
abordaremos sólo algunos que, a nuestro
criterio, resultan los más comunes e interesantes; así tenemos:
3.1.Bienes constituidos como patrimonio familiar
Si bien en un sentido amplio podemos
entender como patrimonio familiar al
conjunto de los bienes materiales, el
capital humano (bienestar familiar) y el
acervo cultural-intelectual que posean
todos y cada uno de los miembros que
componen una familia, la constitución
de patrimonio familiar en los términos a
que se refiere el artículo 488° del Código
Civil no es sino la afectación de un bien
inmueble para que sirva de vivienda a los
miembros de la familia o esté destinado a
la agricultura, la artesanía, la industria o
el comercio, a efectos de que el entorno
familiar tenga recursos suficientes que
aseguren su subsistencia. Jurídicamente
no significa que dicho bien inmueble pase
a ser propiedad de todo el núcleo fami5 La 1.ra DCyF del Código Procesal Civil establece que: “Las disposiciones de este Código se aplican supletoriamente a los demás
ordenamientos procesales, siempre que sean compatibles con su
naturaleza”.
I-14
Instituto Pacífico
liar, es decir, propiedad mancomunada
y conjunta de madre, padre e hijos, sino
que otorga a todos ellos el derecho de
disfrutar del bien bajo la seguridad que el
mismo tendrá la calidad de inembargable
e inalienable.
Indudablemente, esta institución está
dirigida a proteger al núcleo familiar y
tiene un doble objetivo: el económico,
tendiente a la conservación de una parte
del patrimonio dentro del núcleo familiar;
y el social, en cuanto propende al mantenimiento de la unidad de la familia.
En el Perú, se puede solicitar la constitución de patrimonio familiar ante el Juez
de Paz Letrado o ante Notario Público
a través de un procedimiento no contencioso. En ambos casos se formalizará
dicha constitución mediante escritura
pública, la misma que deberá ser inscrita
en el registro público correspondiente.
Por ende, el bien inmueble constituido
como patrimonio familiar quedará excluido como garantía de los acreedores
a partir de su inscripción en el Registro,
no pudiendo ser objeto de embargo, por
ejemplo, dentro de un procedimiento de
cobranza coactiva respecto de deudas
posteriores a dicha inscripción6; a contrario sensu, los créditos anteriores no
pierden la ejecutabilidad sobre aquel,
lo cual encuentra su justificación en el
hecho de que al momento de generarse
la obligación todo acreedor del titular
del inmueble computaba que el mismo
respondería ante un eventual incumplimiento. Interpretar lo contrario, a nuestro
entender, sería inferir una lesión al derecho adquirido del acreedor, so pretexto
de amparar a la familia.
Cabe finalmente precisar que el artículo
492° del Código Civil excepciona la
regla del principio de inembargabilidad
del bien constituido como patrimonio
familiar sólo respecto a los frutos que
produce dicho bien y únicamente cuando
existen deudas resultantes de condenas
penales, cuando existe deuda por tributos
referentes al bien y cuando existe deuda
por pensiones alimenticias. En lo que a
nosotros nos concierne, debemos recalcar
que dicha excepción se aplica cuando hay
deuda tributaria propia del bien; es decir,
por ejemplo, por concepto de Impuesto
al Patrimonio Predial.
3.2.Las prendas de estricto uso personal, libros y alimentos básicos
del obligado y de sus parientes
con los que conforma una unidad
familiar, así como los bienes que
resultan indispensables para su
subsistencia
Si bien, como dijimos anteriormente,
el patrimonio del deudor es prenda co6 Al respecto puede verse el Fundamento Nº 11 de la RTF Nº 49702-2003.
mún de sus acreedores ante un eventual
incumplimiento, no cabe duda de que
la ley no puede permitir el abuso de
dicho derecho por parte de éstos últimos
al extremo de llevar a la indigencia al
primero, lo cual resultaría repugnante
a los más elementales sentimientos
humanitarios.
Así, se ha reconocido al deudor el derecho de preservar de toda injerencia de
sus acreedores, aquellos bienes que le son
necesarios para la subsistencia material
y moral de sí mismo y de su familia, y
para llevar una vida digna mínimamente
decorosa.
Tal criterio, que entronca en el contorno
de la función social en que corresponde
se desenvuelvan los derechos de índole
patrimonial, y que impide que sean ejercidos como verdaderas armas agresivas
contra los sujetos pasivos7, halla expresión en lo pertinente en el inciso 3 del
citado artículo 648° del Código Procesal
Civil, que impide, de manera supletoria,
que el Ejecutor Coactivo trabe embargos
sobre los alimentos, la ropa, los utensilios
de carácter personal así como los muebles
de “indispensable” uso del deudor y de
su familia.
Bajo el mismo principio, queda igualmente claro que aunque el texto expreso
de la ley no lo mencione, resultan inembargables las medicinas que consume el
deudor o su familia para paliar alguna
enfermedad o los instrumentos médicos
que usa para controlar o diagnosticar la
misma.
Dado que la legislación no hace una
enumeración de los bienes que revisten la
condición de “indispensables”, el alcance
de este inciso debería haber dado lugar
a abundante y variada jurisprudencia, lo
cual no necesariamente ha sucedido.
A nuestro modesto entender, la indispensabilidad de los bienes integrantes del
ajuar doméstico no puede determinarse
por un criterio general, sino en cada caso
particular.
En ese sentido, si el uso de cierto mueble es o no indispensable constituye un
problema de oportunidad en función de
las particularidades del caso concreto
y la valoración en especial del destino
dado al mismo, así como al nivel medio
de vida alcanzado por la población de
la región o del lugar donde se ejecute
el embargo.
Por citar un ejemplo, la jurisprudencia
argentina ha considerado como bienes
exceptuados de embargo por aplicación
del principio anteriormente expuesto,
entre otros, la cocina, los cubiertos,
la vajilla, la refrigeradora, el juego de
7 MARTINEZ BOTOS, Raúl. Las medidas cautelares. Editorial Universidad. Buenos Aires, 1990. Pág. 286.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
comedor, juego de living, los libros y hasta
el televisor, pero siempre partiendo de la
premisa que no se tratan de bienes suntuarios o lujosos y cuyo despojo causaría
un considerable deterioro en el nivel de
vida de la familia.
3.3.Los vehículos, máquinas, utensilios y herramientas indispensables para el ejercicio directo de
la profesión, oficio, enseñanza o
aprendizaje del obligado
Cuando la norma bajo comentario alude
a la profesión, arte u oficio consagra una
protección al trabajo individual, a fin de
que el deudor obtenga el salario o ingreso
suficiente para su sustento; por ende,
sólo resultan comprendidos dentro de su
ámbito los implementos, herramientas y
útiles de trabajo imprescindibles para el
ejercicio individual de aquella actividad,
quedando excluidas, desde nuestro punto
de vista, las instalaciones, maquinarias o
instrumental que importen una acumulación de capital.
En otras palabras, un implemento de trabajo será inembargable en la medida que
se demuestre la íntima vinculación entre
su posesión y la actividad que se realiza
con él, de modo tal que su privación
impida o haga imposible aquella.
Al igual que en el caso del acápite anterior, la calidad de indispensable de
ciertos bienes incorporados a un trabajo
individual no puede determinarse por
un criterio general, sino en cada caso
particular. Así tenemos que, por ejemplo,
una computadora puede resultar un elemento fundamental e indispensable para
un negocio unipersonal dedicado a la
programación de sistemas informáticos
pero tan sólo un instrumento facilitador
de su tarea para otro dedicado a prestar
servicios de alquiler de maquinaria8.
Incluso, dentro del propio negocio de
programación pueden existir otras computadoras que suplan la ausencia de la
que está siendo embargada; consecuentemente, dicha calidad de bien indispensable no proviene mecánicamente
de su identidad, sino del uso dado en
el caso concreto y de la inexistencia de
otros similares.
Quizá un ejemplo más común sería el
caso de un taxista cuyo único vehículo
es embargado a raíz de una deuda tributaria.
No nos cabe duda que dicho bien tiene,
en principio, la calidad de inembargable
según el precepto legal bajo comentario,
pero el asunto peliagudo aquí es el tema
probatorio dada la alta informalidad reinante alrededor de dicho oficio.
8 Al respecto ver la RTF Nº 826-3-98.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
En el Perú cualquier persona puede ser
taxista sin mayor permiso, licencia o
requisito que ponerse al timón y estirar
la mano izquierda por la ventana para
llamar la atención de los potenciales pasajeros al tiempo de tocar rítmicamente
la bocina con la derecha.
Creemos por ello que para que el Ejecutor Coactivo pueda válidamente levantar
el embargo, el afectado tendrá pues que
acreditar su afiliación, por ejemplo, al
servicio de taxis que ofrecen las municipalidades (como es el caso del Setame) o
a una asociación privada de transportistas
o entidad similar; caso contrario, ese
vehículo se convertiría perfectamente en
un bien susceptible de embargo al no ser
imprescindible para el oficio que refiere
desempeñar el deudor, pero que no está
acreditado que realmente desempeñe9.
3.4.Las remuneraciones y pensiones,
cuando no excedan de cinco
Unidades de Referencia Procesal,
siendo el exceso embargable hasta
en una tercera parte
En este caso, la ley deja establecido
que el sueldo o remuneración de una
persona no puede ser susceptible de embargo –entendemos por la misma razón
anotada en los supuestos anteriores, el
cual es asegurar su subsistencia y la de
su familia–, salvo una tercera parte del
exceso de las primeras 5 URP (cada URP
equivale al 10% de la UIT).
Así tenemos, por ejemplo, que si un
trabajador dependiente recibe una remuneración mensual de S/. 3,000.00, será
inembargable la suma de S/. 1,775.00
(resultante de multiplicar por 5 el valor
de la URP)10.
El exceso, es decir, S/. 1,225.00 será embargable únicamente hasta una tercera
parte, esto es, S/. 408.33. En términos
resumidos, de los S/. 3,000.00 que percibe el trabajador del ejemplo, sólo podrán
ser embargados S/. 408.33.
La casuística respecto a estos embargos
se ha visto nutrida desde que en el Perú
se instauró la sana costumbre de que los
empleadores depositen los sueldos de sus
empleados en cuentas bancarias.
Así, inicialmente el Tribunal Fiscal tenía
el criterio que era posible que el Ejecutor Coactivo trabe embargo en forma
de retención en la cuenta de ahorros
del deudor en la que se le depositaba
9 Aunque no es una cuestión propia del tema que nos convoca, cabe
advertir que pueden afectarse los bienes señalados en los numerales
precedentes cuando se trata de garantizar el pago del precio en
que han sido adquiridos. Es el caso de la entidad financiera que
desembolsó un préstamo a favor del taxista del ejemplo y que ante
el incumplimiento en el pago de las cuotas, puede válidamente
embargar el vehículo pese a que se encuentre acreditado que dicho
bien es destinado por el deudor para el desempeño de su oficio.
10 El valor de la URP para el año 2009 es de S/. 355.00 toda vez
que la UIT para el mismo período ha sido fijada en la suma de
S/. 3,550.00.
I
sus remuneraciones, hasta el 100% de
lo que tenía depositado en ella, pues
–según exponía– existen dos momentos
independientes, por un lado está el pago
de la remuneración por el servicios que
presta el contribuyente y, por otro, está
el depósito de dicho ingreso a una cuenta
de ahorros, la que no distingue si es por
remuneraciones o por otro ingreso adicional, “pues una vez ingresados al poder de
los intermediarios financieros, esos ingresos
dejan de ser remuneraciones y se convierten en montos que perciben intereses, [no
existiendo] prohibición expresa alguna que
impida el embargo de los depósitos de
ahorro”11.
Tuvieron que pasar algunos años para
que, afortunadamente, el Tribunal Fiscal
corrija ese criterio12, señalando que resulta imperativo que el Ejecutor Coactivo, a
partir de la documentación que le alcance
el deudor tributario, distinga qué importes abonados en la cuenta embargada
se encuentran referidos exclusivamente
a los haberes de éste último y qué otros
podrían constituir un ingreso adicional
distinto a la remuneración.
Entonces, acá tenemos igualmente casos
donde el elemento probatorio, cuya
aportación correrá a cuenta del afectado,
es importantísimo. El contribuyente podrá ofrecer como prueba, entre otros, el
reporte de los movimientos de su cuenta
personal en el que diferencien los depósitos por concepto de haberes, el contrato
de trabajo que lo une laboralmente con
el empleador depositante de dichos importes, copia de los oficios remitidos por
éste último al banco mediante los cuales
le instruye para realizar el abono de la
remuneraciones a favor de sus trabajadores y/o copia de las planillas de sueldos y
remuneraciones del mismo empleador a
efectos de identificar el monto mensual
que se abona a su favor.
Mientras dure la evaluación de dicha
documentación por parte del Ejecutor,
creemos que es absolutamente razonable
que, a través de un recurso de queja, el
contribuyente solicite al Tribunal Fiscal
que disponga que la Administración se
abstenga de ejecutar la medida cautelar
dictada a efectos de evitar un probable,
y quizá irreparable, perjuicio al administrado13.
Nótese que una vez identificado el
monto proveniente de la remuneración
mensual, sólo podrá ser materia de
embargo una tercera parte del exceso
de cada remuneración, así como la
totalidad de otros conceptos como los
intereses ganados.
11 Ver RTF Nº 661-3-98.
12 Básicamente a partir de la RTF Nº 5349-4-2003.
13 Ver RTF Nº 3155-2-2006.
Actualidad Empresarial
I-15
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Hacemos esta advertencia porque no
basta, como hemos leído en algunas
resoluciones14, que el Ejecutor Coactivo
“[precise que] es de libre disposición del
contribuyente cualquier suma menor o igual
equivalente a 5 Unidades de Referencia
Procesal (…)”, pues lo correcto será que
esa libre disponibilidad también alcance
a las dos terceras partes del exceso de
dicho tope respecto de cada remuneración mensual.
En ese sentido y para evitar confusiones,
creemos que constituirá mejor práctica
que el Ejecutor Coactivo, después del
estudio de los documentos aportados
por el contribuyente y de aquellos que
pudiera solicitar de oficio a la entidad
bancaria, precise en su resolución un
monto exacto que será el afectado con
el embargo ordenado por su despacho,
según el salario percibido durante cada
mes por el trabajador.
Cabe advertir que el caso de inembargabilidad bajo comentario no alcanza al
supuesto en que las cuentas bancarias
involucradas sean de titularidad del
empleador, por más que éste señale –y
eventualmente demuestre– que el dinero
depositado en ellas era el destinado al
pago de su planilla de trabajadores, toda
vez que en este caso el Ejecutor Coactivo
no estará embargando el concepto laboral “remuneración” en tanto la medida
cautelar ha recaído antes de que sea
abonado y, por tanto, que sea de libre
disponibilidad del trabajador, sino que
afectará un dinero perteneciente a la
empresa deudora del fisco titular de la
cuenta bancaria embargada15.
4. Embargos sobre bienes del
Estado
Estrechamente ligado con el tema anterior, encontramos el tratamiento legislativo y jurisprudencial que se ha venido
dando en los últimos años alrededor de
los bienes de propiedad del Estado.
Muchos Ejecutores Coactivos aún mantienen la creencia que éstos constituyen
bienes de carácter inembargable, tan es
así que hasta la fecha no son muchos los
casos en los que se han dictado medidas
cautelares sobre aquellos.
Para introducirnos en este espinoso
terreno, comenzaremos recordando
que el artículo 73° de la Constitución
Política de 1993 señala que: “Los bienes
de dominio público son inalienables e imprescriptibles”. La inalienabilidad, como
se conoce, consiste en que el dominio
de dichos bienes no puede ser cedido
a terceros bajo forma de propiedad; en
otras palabras, no puede el Estado en14 Ver RTF Nº 7628-7-2007.
15 Ver RTF Nº 2489-2-2002.
I-16
Instituto Pacífico
tregarlos en propiedad a los particulares
bajo ninguna forma.
Por su parte, la imprescriptibilidad consiste en la imposibilidad que los particulares tienen de adquirir estos bienes por
prescripción que, como sabemos, es la
adquisición en propiedad por poseer el
bien por determinado tiempo y bajo ciertas condiciones establecidas por ley16.
En el año 1996, la Ley Nº 2659917 introdujo el inciso primero del artículo 648°
del Código Procesal Civil, con el tenor
siguiente:
“Son inembargables: 1. Los bienes del
Estado. Las resoluciones judiciales o administrativas, consentidas o ejecutoriadas que
dispongan el pago de obligaciones a cargo
del Estado, sólo serán atendidas con las
partidas previamente presupuestadas del
Sector al que correspondan”.
Cabe señalar que este inciso fue declarado inconstitucional por Sentencia del
Tribunal Constitucional del 30 de enero
de 1997, recaída en el Exp. Nº 00696-I/TC, que declaró fundada en parte
la demanda.
Dentro de los fundamentos de dicha
Sentencia se señala con absoluta claridad
que: “Los bienes del Estado se dividen en
bienes de dominio privado y bienes de dominio público; sobre los primeros el Estado
ejerce su propiedad como cualquier persona
de derecho privado; sobre los segundos,
ejerce administración de carácter tuitivo y
público”. A partir de dicha diferenciación –que a su vez se basa en la doble
manera como el Estado manifiesta su
personalidad jurídica– se deja igualmente
establecido que: “El artículo 73º de la Constitución Política del Estado establece, que los
bienes de dominio público son inalienables e
imprescriptibles, deduciéndose de ello, que
no gozan de aquellas inmunidades los bienes
que conforman el patrimonio privado del
Estado”, concluyendo de este modo que
la Ley Nº 26599 otorgaba indebidamente
a los bienes de dominio privado aquella
inmunidad que la Constitución otorgó
únicamente a los bienes de dominio
público.
Siendo ello así, mediante Ley N° 2675618
se constituyó una Comisión encargada
de proponer al Congreso un proyecto de
ley que determine los bienes del Estado
que pueden ser materia de embargo19 y
estableció en su artículo 2° que: “Sólo son
16 BERNALES BALLESTEROS, Enrique. La Constitución de 1993:
Análisis comparado. 5.a edición. Editora Rao. Lima, 1999. Págs.
387-388.
17 Publicada en el diario oficial El Peruano con fecha 24 de abril de
1996.
18 Publicada en el diario oficial El Peruano el 7 de marzo de 1997.
19 Mediante Ley Nº 26938 (publicada el 3 de abril de 1998), se otorgó
un plazo adicional a la Comisión creada por Ley N° 26756. Hasta
donde hemos podido indagar, la misma nunca habría sesionado,
no habiendo hasta la fecha cumplido el encargo establecido en la
Ley.
embargables los bienes del Estado que se
incluyan expresamente en la respectiva ley”.
Unos años después, la Ley Nº 2768420
que modificó el artículo 42° de la entonces reciente Ley Nº 2758421 –que regula
el proceso contencioso administrativo–,
introdujo que: “Las sentencias en calidad
de cosa juzgada que ordenen [al Estado] el
pago de suma de dinero, serán atendidas
única y exclusivamente por el Pliego Presupuestario en donde se generó la deuda,
bajo responsabilidad del Titular del Pliego,
y su cumplimiento se hará de acuerdo a
[ciertos] procedimientos” señalados en la
misma ley.
Estas iniciativas legislativas dieron lugar
a un nuevo pronunciamiento de nuestro
máximo intérprete de la Constitución; así,
mediante Sentencia del Tribunal Constitucional del 29 de enero de 2004, recaída
dentro del Expediente Nº 015-2001-AI/
TC y acumulados, se declaró la inconstitucionalidad del artículo 2° de la Ley
N° 26756, en la parte que contiene el
adverbio “sólo”, quedando subsistente
dicho artículo con la siguiente redacción:
“Son embargables los bienes del Estado que
se incluyan expresamente en la respectiva
ley”. Igualmente, declaró la inconstitucionalidad de la expresión “única y
exclusivamente” del artículo 42° de la Ley
N° 27584, modificado por el artículo
1° de la Ley N° 27684, quedando
subsistente dicho precepto legal con la
siguiente redacción: “Las sentencias en
calidad de cosa juzgada que ordenen el
pago de suma de dinero, serán atendidas
por el Pliego Presupuestario en donde se
generó la deuda, bajo responsabilidad del
Titular del Pliego, y su cumplimiento se
hará de acuerdo con los procedimientos
que a continuación se señalan: (...)”, con
lo quedó claro que la pauta del Supremo Tribunal es eliminar toda barrera
legislativa que impida a un ciudadano
o a otro sujeto de derecho ejercer su
facultad de cobrar cualquier acreencia
del Estado por la vía de la ejecución
forzada, siempre teniendo en cuenta que
sólo resultan embargables los bienes de
dominio privado.
Cuestión importante de este pronunciamiento es que integró al fallo varios de
los fundamentos expuestos en su parte
considerativa, de cuyo texto podemos
destacar lo siguiente:
• Que la inexistencia de una ley especial
que determine qué bienes del Estado
son embargables, no supone que la
autoridad correspondiente no pueda
dictar o ejecutar embargos sobre
bienes del Estado (f. 25).
20 Publicada en el diario oficial El Peruano el 16 de marzo de 2002.
21 Publicada en el diario oficial El Peruano el 7 de diciembre de
2001.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
• Que el principio general es que
a dicha autoridad le corresponde
pronunciarse respecto del carácter
embargable de un determinado bien,
analizando, en cada caso concreto, si
el mismo está o no relacionado con
el cumplimiento de las funciones del
órgano público, y si está o no afecto
a un uso público (f. 26.)
• Que, incluso cuando la ley establece
que “los depósitos de dinero existentes
en las cuentas del Estado en el Sistema
Financiero Nacional, constituyen bienes
inembargables”22, debe interpretarse
que tales depósitos de dinero son
sólo aquellos que se encuentren
afectos al servicio público, estos es,
estén destinados a la satisfacción
de intereses y finalidades públicas,
resultando indispensable para el
cumplimiento de los fines esenciales
de los órganos del Estado o porque
contribuyen con su funcionamiento
(f. 32)23.
Para mayor detalle en relación a la distinción entre bienes de dominio público y de
dominio privado, es conveniente revisar
la RTF Nº 5434-5-200224, que constituye
precedente de observancia obligatoria,
así como remitirnos al Decreto Supremo
Nº 007-2008-Vivienda25 que aprueba
el Reglamento de la Ley Nº 29151, Ley
General del Sistema Nacional de Bienes
Estatales, el cual establece que:
a) Son bienes de dominio público aquellos bienes estatales, destinados al uso
público como playas, plazas, parques,
infraestructura vial, vías férreas, caminos y otros, cuya administración,
conservación y mantenimiento corresponde a una entidad; aquellos que
sirven de soporte para la prestación
de cualquier servicio público como
los palacios, sedes gubernativas e
institucionales, escuelas, hospitales,
estadios, aportes reglamentarios,
bienes reservados y afectados en
uso a la defensa nacional, establecimientos penitenciarios, museos,
cementerios, puertos, aeropuertos y
otros destinados al cumplimiento de
los fines de responsabilidad estatal,
22 El Decreto Supremo Nº 019-2001 en su artículo 1º estableció que
los depósitos de dinero existentes en las cuentas del Estado en el
Sistema Financiero Nacional, constituían bienes inembargables y
que las obligaciones del Estado determinadas por mandato judicial
serían pagadas conforme al procedimiento establecido en la Ley
Nº 26756.
23 A la luz ese criterio, se emitieron, entre otras, las RTF Nº 3558-32005 y Nº 3342-1-2008. Ciertamente, existen otras RTF, tales como
la Nº 009-1-2004 y la Nº 5652-1-2006 que consideraron como
inembargables las cuentas del Estado; no obstante, cabe aclarar
que la primera de ellas fue emitida antes de la publicación de la
Sentencia del Tribunal Constitucional bajo comentario, y, respecto
de la segunda, debemos entender que se estimó que los fondos de
la cuenta estaban destinados a fines públicos.
24 En dicha RTF se analizó la naturaleza de un bien inmueble de propiedad de una Municipalidad cuyo uso fue cedido a un particular
a cambio de una contraprestación, a efectos de determinar si esta
última constituye o no tributo. Se concluyó que la cesión del uso
o disfrute de un bien de dominio privado a favor de un particular
no puede dar origen a un tributo (tasa), a diferencia de lo que
sucedería si se tratase de un bien de dominio público.
25 Publicado en el diario oficial El Peruano el 15 de marzo de 2008.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
I
o cuya concesión compete al Estado.
Tienen el carácter de inalienables e
imprescriptibles. Sobre ellos, el Estado ejerce su potestad administrativa,
reglamentaria y de tutela conforme a
ley.
b) Son bienes de dominio privado del
Estado aquellos bienes estatales que
siendo de propiedad del Estado o de
alguna entidad, no están destinados
al uso público ni afectados a algún
servicio público, y respecto de los
cuales sus titulares ejercen el derecho
de propiedad con todos sus atributos.
Este repaso legislativo y jurisprudencial tiene vigencia cuando recordamos
que muchas de las Municipalidades y
Beneficencias Públicas a nivel nacional
son las principales deudoras en cuanto
a impuestos y contribuciones se refiere,
en especial por aportes al EsSalud y la
ONP. En ese sentido, si bien no resulta
deseable, nada impide que un Ejecutor
Coactivo trabe embargos respecto de
bienes de propiedad de la Municipalidad
o de la Beneficencia, siempre que sean
de dominio privado, como por ejemplo
resultaría ser el automóvil asignado
al uso exclusivo del Alcalde o el local
comercial por cuyo alquiler se percibe
una renta26. Para llegar a ello, indudablemente el Ejecutor Coactivo debe hacer un
análisis del caso concreto, el cual puede
partir del estudio de documentación
legal y contable de la entidad, la misma
que puede ser requerida a través de un
embargo en forma de intervención en
información.
sus efectos en caso la Administración
Tributaria no ejecute la misma dentro de
determinado plazo.
5. Caducidad de las medidas
cautelares
Comenzaremos con un repaso de la
cambiante legislación sobre el particular,
indicando que el texto original del artículo
625° del Código Procesal Civil señalaba
que: “Toda medida cautelar caduca a los
dos años de consentida o ejecutoriada la
decisión que amparó la pretensión garantizada con ésta. La caducidad opera de pleno
derecho, siendo inimpugnables los actos
procesales destinados a hacerla efectiva.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo
anterior, toda medida cautelar caduca a
los cinco años contados desde la fecha
de su ejecución”. En el marco de dicho
texto, se promulgó la Ley Nº 2663929
cuyo artículo 1º dice que “el plazo de
caducidad previsto en el artículo 625° del
Código Procesal Civil se aplica a todos los
embargos y medidas cautelares dispuestas
judicial o administrativamente, incluso con
anterioridad a la vigencia de dicho Código y
ya sea que se trate de procesos concluidos
o en trámite”. Se indica igualmente en
el segundo párrafo del citado artículo,
Cuando hablamos de caducidad nos
referimos al efecto que en el vigor de
una norma o un derecho produce el
transcurso del tiempo sin aplicarlos,
equiparable en cierto modo a una derogatoria tácita27; en buena cuenta, es la
muerte del derecho a entablar o proseguir una acción o un derecho en virtud
de no haberlos ejercitado dentro de los
términos para ello, figura jurídica la cual
ha sido recogida en nuestro ordenamiento en el artículo 2003° del Código Civil,
donde explícitamente se señala que la
caducidad extingue el derecho y la acción
correspondiente28.
Para los efectos del presente artículo nos
interesa saber si una medida cautelar
dictada dentro de un procedimiento de
cobranza coactiva tiene un tiempo de
vida, vale decir, si alguna vez cesarán
26 Al respecto ver las RTF Nº 661-5-2003 y Nº 5672-4-2003.
27 CABANELLAS DE TORRES, Guillermo. Diccionario Jurídico Elemental. Editora Heliasta. Buenos Aires, 1988. Pág. 42.
28 A diferencia de la prescripción, que únicamente extingue la acción,
más no el derecho.
Desde ya podemos adelantar que no
existe un criterio uniforme al respecto
y que las interpretaciones alrededor de
este tema son variadas y opuestas dada la
cambiante legislación sobre el particular y
sobre todo respecto de aquellas medidas
cautelares dictadas con anterioridad a
la promulgación del Decreto Legislativo
Nº 953, tal como lo veremos en adelante.
CADUCIDAD DE LAS MEDIDAS
CAUTELARES
• Anteriormente el Código Tributario
(Dec. Leg. 816) no señalaba expresamente plazos de caducidad para
los embargos (salvo MCP).
• La LPEC actualmente no señala expresamente nada al respecto; pero la 2.a
DF nos remite al CPC.
• Con el D.Leg. 953 (06.02.04) las trabadas dentro del PCC no caducan.
• Respecto a la LPEC que remite al CPC
 el art. 625° del CPC modificado
por Ley Nº 28473: las medidas cautelares no tienen plazo de caducidad,
salvo las trabadas con el derogado C.
de PC.
¿Un embargo trabado en enero de 2000
a la fecha se encuentra caduco?
Ver: RTFs Nº 5470-4-2002 y 1170-32000 y RTR Nº 027-2002/SUNARPTR/L
29 Norma publicada en el diario oficial El Peruano el 27 de junio
de 1996 y que, a la fecha, no ha sufrido ninguna derogatoria
expresa.
Actualidad Empresarial
I-17
I
Actualidad y Aplicación Práctica
la forma que debe revestir la solicitud
de cancelación, es decir, formularse a
través de “una declaración jurada con firma
legalizada por Fedatario o Notario Público,
en la que se indique la fecha del asiento de
presentación que originó la anotación de la
medida cautelar y el tiempo transcurrido”,
correspondiendo al Registrador la verificación del mismo.
Por su parte, el Código Tributario no
contenía, sino hasta la dación del Decreto
Legislativo Nº 95330, ninguna disposición
que tratara el tema de caducidad de
manera expresa; consecuentemente, a
nuestro entender, se aplicaba el Código
Procesal Civil por una doble razón, primero por remisión de la Norma IX del
Título Preliminar del propio Código que
señala que en lo no previsto por el mismo
podrán aplicarse normas distintas a las
tributarias siempre que no se les opongan
ni las desnaturalicen, y, segundo, por lo
establecido en la 1.a Disposición Complementaria y Final del código adjetivo
que establece que: “Las disposiciones de
este Código [Procesal Civil] se aplican supletoriamente a los demás ordenamientos
procesales, siempre que sean compatibles
con su naturaleza”. No obstante, ese no
es el criterio del Tribunal Fiscal.
En efecto, el Tribunal Fiscal consideraba31,
y aún considera32, que el Código Tributario constituye una norma especial que
regula las medidas cautelares dictadas
dentro de un procedimiento coactivo
tributario; por lo tanto, si dicha norma
especial no prevé un plazo de caducidad
para los embargos dictados dentro del
citado procedimiento, “debido al interés
público que se pretende tutelar con ellos,
cuál es el pago de la deuda tributaria, no
resulta aplicable a tales medidas el plazo de
caducidad previsto en el artículo 625° del
Código Procesal Civil, ni lo dispuesto por la
Ley Nº 26639”, posición que, insistimos,
desde nuestra perspectiva resulta errada y
contraria a lo que señalan expresamente
las antedichas normas, más propiamente
el citado artículo 1° de la Ley Nº 26639
que explícitamente menciona que el plazo
de caducidad (de 5 años) “se aplica a todos
los embargos y medidas cautelares dispuestas judicial o administrativamente(…)” (el
subrayado es nuestro) y, dentro de éstas
últimas –que duda cabe– se deben considerar las dictadas por el Ejecutor Coactivo,
que, finalmente, es el único funcionario
administrativo competente para ordenar
la adopción de un embargo.
Posición similar a la nuestra, por ende
contrapuesta a la del Tribunal Fiscal, ha
pronunciado el Tribunal Registral33, quien
30 Publicado en el diario oficial El Peruano el 5 de febrero de 2004.
31 Ver las RTF Nº 5470-4-2002 y Nº 1170-3-2000.
32 Ver la RTF Nº 8040-2-2007.
33 A través de las Resoluciones del Tribunal Registral Nº 027-2002SUNARP-TR-L del 20 de setiembre de 2002 y Nº 164-99-ORLC/
TR del 30 de junio de 1999.
I-18
Instituto Pacífico
ha dejado establecido que resulta aplicable a los embargos y medidas cautelares
dispuestas administrativamente, el plazo
de caducidad de cinco años contados a
partir de la fecha de su ejecución, dentro de los cuales se considera a aquellos
embargos trabados dentro del procedimiento coactivo. Así, visto ese contraste
entre dos tribunales administrativos, si un
contribuyente considera que, por ejemplo, el embargo en forma de inscripción
dictado por el Ejecutor Coactivo de la
Sunat sobre el inmueble de su propiedad
ha caducado, lo razonable (y válido) será
que recurra directamente al Registrador
conforme al procedimiento fijado en el
segundo párrafo del artículo 1º de la Ley
Nº 26639 a efectos de que este funcionario verifique únicamente el transcurso del
tiempo y proceda a anotar la cancelación
de la medida cautelar, en lugar de recurrir
en queja ante el Tribunal Fiscal.
Pero para confundir más las cosas (como
si no bastara con que dos tribunales
administrativos expresen posiciones diametralmente opuestas respecto de una
misma ley), en febrero del año 2004 el
Decreto Legislativo Nº 953 modificó el
artículo 118° del Código Tributario introduciendo la regla que las medidas cautelares trabadas al amparo de dicha norma
“no están sujetas a plazo de caducidad”.
Posteriormente, por Ley Nº 2847334 se
modificó también el citado artículo 625°
del Código Procesal Civil, limitando toda
referencia a la caducidad de las medidas
cautelares a las dictadas a las concedidas
con el derogado Código de Procedimientos Civiles de 1912. Y allí comienza otra
historia colmada de más interrogantes,
siendo las principales: ¿qué suceden con
las medidas cautelares trabadas antes de
la dación de dicha norma y cuyo plazo
de caducidad venció incluso antes de
febrero de 2004?, y ¿qué suceden con
las medidas cautelares dictadas antes de
febrero de 2004 cuyo plazo de caducidad
venía transcurriendo al tiempo de dictarse
la norma y culminaba con posterioridad
a dicha fecha?
Previo a intentar una respuesta a dichas
interrogantes, cabe preguntarse respecto
del porqué de la norma, es decir, cuál
fue la razón por la que el legislador introdujo esa regla en el Código Tributario,
y reflexionar si realmente es conveniente.
Desde nuestro punto de vista, la razón que
motivó dicha implantación no fue técnica
ni jurídica sino práctica o, llamando las
cosas por su nombre, burocrática, pues
es sabido que para las Administraciones
Tributarias era muy complicado tener
un control ordenado de las numerosas
medidas cautelares que habían dictado
y que por diferentes causas no habían
34 Publicada en el diario oficial El Peruano el 18 de marzo de 2005.
podido ser ejecutadas, las mismas que en
muchos casos tenían o estaban próximas
a cumplir los cinco años de antigüedad.
Ciertamente, normas dadas bajo esos
criterios jamás pueden calificarse como
convenientes, más aún cuando para su
dación no se miden las consecuencias negativas que pueden acarrear al mediano o
largo plazo. Así, al margen que esta regla
está reconociendo y fomentando la ineficacia del Estado, pues éste puede esperar
el tiempo que considere oportuno para
ejecutar un embargo sin el apremio de
que vaya a caducar, puede darse el caso
–como anteriormente se daba de manera
frecuente– que por negligencia del acreedor o descuido del deudor, una medida
cautelar no sea levantada oportunamente
una vez que se extingue la deuda cuyo
pago pretendía garantizar y, al cabo de
unos años, se intente tramitar el levantamiento cuando el expediente coactivo ya
se encuentre archivado (v.gr. desaparecido), el Ejecutor Coactivo sea otra persona
e, incluso, el interesado sea un heredero
del deudor fallecido en el ínterin. Como
es de esperar, ese trámite será de nunca
acabar para el administrado, pero lo más
lamentable será que el bien afectado con
la medida difícilmente podrá reintegrarse
al tráfico jurídico en tanto nadie querrá
adquirir una cosa sobre el cual pesa un
embargo que prácticamente no podrá
ser cancelado.
Hecha esa reflexión y retornando a las
interrogantes planteadas, debemos ser
categóricos en afirmar que en el caso de
las medidas cautelares trabadas antes de
la dación del Decreto Legislativo Nº 953 y
cuyo plazo de caducidad (5 años) venció
antes de su entrada en vigencia el 6 de
febrero de 2004, las mismas a la fecha
se deben considerar caducas, pudiendo
el contribuyente solicitar directamente al
Registrador la cancelación correspondiente de acuerdo al procedimiento fijado en
la Ley Nº 26639.
Con relación a las medidas cautelares
dictadas antes del 6 de febrero de 2004
cuyo plazo de caducidad venía transcurriendo al tiempo de dictarse el Decreto
Legislativo Nº 953 la respuesta sí debe
ser más estudiada. Sin ánimo de entrar
a reflexiones jurídicas que rebasarían
el propósito del presente artículo, cabe
recordar que la Constitución Política
consagra la tesis de los hechos cumplidos
para la aplicación de las normas35. En
mérito a ello, muchos podrán afirmar
35 Conforme a esta teoría, los hechos cumplidos bajo la antigua ley
se rigen por aquella, en tanto que los efectos o hechos que se
produzcan o cumplan luego de la entrada en vigencia de la nueva
ley se rigen por ésta. Su fundamento radica en que no se puede
desconocer el carácter obligatorio de las normas desde su vigencia
ni el poder del Estado para modificar sus propios mandatos cuando
las circunstancias lo ameriten.
En contrapartida la teoría de los derechos adquiridos busca garantizar la seguridad jurídica de las personas, de modo que una ley
nueva no modifique las normas que estaban vigentes al momento
en que se adquirieron derechos o se celebraron contratos, hasta su
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
que, promulgado el citado Decreto Legislativo, ninguna medida cautelar dictada
en mérito a lo establecido en el artículo
118° del Código Tributario caduca,
independientemente de cuándo fue
dictada, más aún cuando la 2.a Disposición Complementaria y Final del Código
Procesal Civil, de aplicación supletoria,
señala que “las normas procesales son de
aplicación inmediata, incluso al proceso
en trámite”. Sin embargo, cabe indicar
que esa misma disposición indica expresamente que “continuarán rigiéndose
por la norma anterior, [entre otros], los
plazos que hubieran empezado”; y, resulta lógico que ello sea así, toda vez que
resultaría vulneratorio para la seguridad
jurídica que el Estado modifique plazos
culminación, aun cuando aquellas se modifiquen o sean derogadas
en el transcurso del tiempo. Para estos casos, se aplicaría ultractivamente la norma derogada, en vez de aplicar la nueva ley vigente.
El ordenamiento jurídico peruano opta por la aplicación inmediata
de la Ley. Esto se aprecia en el artículo 109º de la Constitución,
conforme al cual las leyes son obligatorias desde el día siguiente
de su publicación en el diario oficial, salvo disposición contraria de
la misma ley, postergando su vigencia en todo o en parte; y en el
tercer párrafo del artículo 74º, conforme al cual las leyes relativas
a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de
enero del año siguiente a su promulgación. Además, el Artículo
III del Título Preliminar del Código Civil es claro al señalar que las
leyes se aplican a las consecuencias de las relaciones y situaciones
jurídicas existentes, y no tienen fuerza ni efectos retroactivos, salvo
las excepciones previstas en la Constitución.
que están por vencerse o, más aún,
por ejemplo, las competencias de los
juzgados, cada vez que su sano arbitrio
así lo decida.
Entonces, si partimos de la premisa que
siempre le fue aplicable supletoriamente
a las medidas cautelares dictadas dentro
del procedimiento coactivo el artículo
625° del Código Procesal Civil, también
le resulta de aplicación la Ley Nº 26639
así como la referida 2. a Disposición
Complementaria y Final; en ese sentido,
el Decreto Legislativo Nº 953 no inmortaliza automáticamente todas la medidas
cautelares dictadas con anterioridad a
su dación, pues al tratarse de plazos de
caducidad que ya habían empezado a
correr éstos no podrían sufrir alteración
y, más bien, seguirían rigiéndose por
la norma anteriormente aplicable. El
panorama no varía para esas medidas
con la modificatoria introducida en
marzo de 2005 por la Ley Nº 28473,
por idéntica razón. Distinto es el caso
de los embargos dispuestos dentro del
procedimiento coactivo a partir del 6
de febrero de 2004 (fecha de entrada
en vigencia del Decreto Legislativo
I
Nº 953), las mismas que, pese a quien
le pese, nunca caducarán.
Cabe advertir finalmente que, en la práctica, algunos Ejecutores Coactivos vienen
actualmente “ampliando” las medidas
cautelares dictadas con anterioridad al
Decreto Legislativo Nº 953 a efectos de
no perder la prioridad en el tiempo de la
inscripción que determina la preferencia
de los derechos que otorga el registro
(en caso que existan otras cargas o gravámenes anotadas con posterioridad), lo
cual podría ser cuestionable si tenemos
en cuenta que no podría “ampliarse” una
medida cautelar que ya se encontraría
caduca, cuestión que tiene que analizarse
según el caso concreto.
Por razones de tiempo y espacio, dejamos
para una siguiente entrega el análisis que
efectuaremos respecto de otros aspectos
relevantes del procedimiento coactivo,
tales como las causales de suspensión y
conclusión, la intervención excluyente
de propiedad y las medidas cautelares
previas, siempre con la aceptación tácita
y generosa de los editores de esta prestigiosa revista.
6. MAPA DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA
DEUDAS EXIGIBLES (Art. 115° CT)
1. La establecidas por RD o RM, o la contenida Resolución de pérdida de fraccionamiento
notificadas por la A.T. y no reclamadas en el plazo de ley. Caso pérdida de fraccionamiento. Se mantiene la condición de deuda exigible si efectuada la Reclamación
dentro de plazo, no se continúa con el pago de las cuotas del fraccionamiento.
2. La establecida por RD o RM reclamada fuera del plazo de Ley, siempre que no se
cumpla con presentar la Carta Fianza de acuerdo al art. 137°.
3. La establecidas por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera de
plazo, siempre que no cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva, de acuerdo
al art.146°, o la establecida por RTF.
4. La establecida en una Orden de Pago notificada conforme a ley.
5. Las costas y gastos en que la A.T. hubiera incurrido en el PCC, y en la aplicación de
sanciones no pecuniarias.
La Notificación de medidas cautelares
surte efecto en el momento de su
recepción. (Art. 106° CT)
MEDIDAS
CAUTELARES
1. Intervención
2. Depósito
3. Inscripción
4. Retención
PAGA
INICIO: (Art. 117° CT)
El PCC con la notificación de la REC que
contiene un mandato de pago, dentro del
plazo de siete ( 7 ) días hábiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares
o de iniciarse la ejecución forzada de las
mismas, en el caso éstas ya se hubieran
dictado.
EJECUTOR
COACTIVO
N° 194
REQUISITOS REC: (Art. 117° CT)
La REC debe tener bajo sanción de nulidad:
1. Nombre del deudor tributario.
2. El número de la OP o Resolución objeto
de cobranza.
3. El monto del tributo o multa, de los intereses, y el monto total de la deuda.
4. El tributo o multa y el período a que
corresponde.
Primera Quincena - Noviembre 2009
DEUDOR
TRIBUTARIO
NO PAGA
Suspensión o
Conclusión del PCC
(Art. 119°)
Intervención excluyente de propiedad (Art. 120°)
TASACIÓN Y REMATE
• La tasación la efectúa un perito de
la A.T. o designado por ella.
• Si existe acuerdo deudor y la A.T.,
no se necesita tasación.
• Convoca al remate sobre base 2/3
valor tasación
• Si no hay postores la base se reduce
en un 15%
• Si segunda tampoco hay postores
se convoca nuevamente Remate
sin señalar precio base
• El Remanente se entrega al Ejecutado
Actualidad Empresarial
I-19
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Resoluciones del Tribunal Fiscal sobre la Queja
DEUDA EXIGIBLE COACTIVAMENTE
DOCUMENTACIÓN PROBATORIA
RTF 4415-5-2006: Si la Administración no
remite al Tribunal Fiscal las declaraciones juradas que sustentan las órdenes de pago materia
de cobranza coactiva a pesar de habérselas
solicitado, no acredita que tales valores se
ajusten a lo dispuesto por el artículo 78° del
Código Tributario y por tanto que la deuda
que contienen sea exigible coactivamente.
RTF 6561-1-2007 y 6562-1-2007: La queja
es infundada cuando el quejoso no acredita
que la Administración le haya iniciado un
procedimiento de cobranza coactiva ni la
existencia de actuaciones que lo afecten
directamente o infrinjan lo establecido en el
Código Tributario.
RTF 6445-5-2005 y 451-4-1999: La orden
de pago que no se ajusta al supuesto del
numeral 1) del artículo 78° del Código Tributario, por haber sido emitida objetando lo consignado por la recurrente en su declaración, no
constituye deuda exigible coactivamente.
NOTIFICACIONES
RTF 04685-2-2006 y 02000-5-2007: El
hecho que se haya consignado como resultado de la diligencia de notificación que el
destinatario era desconocido no supone que
el contribuyente y el domicilio fiscal en el que
se realizó la diligencia tengan la condición
de “no hallado” o “no habido”, por lo que
no procede efectuar la notificación mediante
publicación.
RTF 2680-5-2007 y 2759-1-2007: Para que
la notificación por cedulón prevista por el inciso f) del artículo 104° del Código Tributario
sea válida, debe dejarse constancia de que el
cedulón se ha fijado en el domicilio fiscal y
que los documentos a notificar se han dejado
en sobre cerrado, bajo la puerta.
RTF 486-4-2007 y 4034-5-2007: La
modalidad de notificación por cedulón no
se encuentra contemplada en la Ley del
Procedimiento Administrativo General, Ley
N° 27444, por lo que no resulta válida para
notificar las resoluciones de cobranza coactiva
emitidas por los Gobiernos Locales.
RTF 01380-1-2006 - Precedente de Observancia Obligatoria: Procede que el Tribunal
Fiscal en vía de queja se pronuncie sobre la
validez de la notificación de los valores y/o
resoluciones emitidas por la Administración
cuando la deuda tributaria se encuentra en
cobranza coactiva.
RTF 4488-5-2007: La notificación conjunta de la orden de pago y la resolución
de ejecución coactiva vulnera el debido
procedimiento y el derecho de defensa en
sede administrativa según sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente
Nº 3797-2006-PA/TC.
ARBITRIOS
RTF 06950-5-2006 - Precedente de Observancia Obligatoria: No procede que en
vía de queja el Tribunal Fiscal se pronuncie
sobre la validez de las ordenanzas que crean
Arbitrios; sin embargo, cuando el Tribunal
hubiere inaplicado una ordenanza procede
que deje sin efecto la cobranza de la deuda
sustentada en aquella.
I-20
Instituto Pacífico
PROCEDENCIA DE LA QUEJA
RTF 7036-5-2006: No procede la queja
cuando se trata de actos administrativos
emitidos por la Administración Tributaria que
son susceptibles de ser impugnados mediante
el procedimiento contencioso tributario, no
procede interponer una queja, debido a
que no es la vía adecuada para cuestionar
estos actos, justamente porque existe la vía
contenciosa tributaria para ello.
RTF 5612-1-2007 y RTF 6883-1-2007:
No procede la queja cuando se desea cuestionar las resoluciones de determinación o las
resoluciones de multa, la queja no es la vía
correspondiente. En estos casos la vía correspondiente es el recurso de reclamación o de
ser el caso una apelación de puro derecho.
RTF 1375-4-1996 y RTF 021-4-2000: No
procede la queja cuando se trata de resoluciones emitidas por la Administración Tributaria que declaran inadmisible los recursos
presentados por los interesados, no procede
interponer una queja, debido a que no es la
vía adecuada, ya que en estos casos procede
la interposición de un recurso impugnativo
que podría ser una apelación.
No procede cuando trata de cuestionar el
actuar de la Administración Tributaria durante
un procedimiento de fiscalización.
RTF 4197-5-2002: No procede la queja
cuando se trata de cuestionar la demora de
la Administración Tributaria en pronunciarse
sobre una reclamación, ya que la queja no
es la vía idónea, debiendo hacerse uso del
silencio administrativo negativo, esto es tener por denegado el recurso de reclamación
y presentar recurso de apelación ante el
Tribunal Fiscal.
RTF 02763-4-2005 - Precedente de Observancia Obligatoria: No procede la queja
contra los requerimientos de pago previo
durante la tramitación de un recurso de reclamación o apelación, pues tal cuestionamiento
debe ser dilucidado precisamente en dicho
procedimiento contencioso en trámite.
RTF 06950-5-2006 - Precedente de Observancia Obligatoria: No procede la queja
cuando se solicita que el Tribunal Fiscal se
pronuncie sobre la validez de las ordenanzas
que crean Arbitrios; sin embargo, cuando el
Tribunal hubiere inaplicado una ordenanza
procede que deje sin efecto la cobranza de
la deuda sustentada en aquella.
RTF 6561-1-2007 y 6562-1-2007: No
procede la queja cuando el contribuyente no
acredita que la Administración le haya inicia-
do un procedimiento de cobranza coactiva
ni la existencia de actuaciones que lo afecten
directamente o infrinjan lo establecido en el
Código Tributario.
RTF 7036-5-2006: La queja no es la vía para
cuestionar los actos emitidos por la Administración que son susceptibles de ser impugnados a través del procedimiento contencioso
tributario regulado en el Código Tributario.
RTF 5612-1-2007 y 6883-1-2007: La queja
no es la vía para cuestionar las resoluciones
de determinación y las resoluciones de multa,
sino el recurso de reclamación o apelación de
puro derecho.
RTF 01194-1-2006: Precedente de observancia obligatoria publicada en El Peruano
el 22.03.06 y RTF 4348-5-2007 Procede
que el Tribunal Fiscal se pronuncie en vía de
queja sobre la prescripción de la acción de
la Administración para exigir el pago de una
deuda que se encuentra en cobranza coactiva,
siempre y cuando previamente el quejoso
hubiere deducido la prescripción ante el
ejecutor coactivo.
INCOMPETENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL
RTF 3257-5-2007: Papeleta impuesta por
“no exhibir la respectiva licencia de funcionamiento” corresponde a una sanción impuesta
por una infracción de carácter administrativa y
no tributaria, por lo que el Tribunal Fiscal no es
competente para emitir pronunciamiento.
RTF 1330-5-05: Multa impuesta por el
Ministerio de Trabajo por la comisión de
“no haber pagado beneficios y derechos
laborales irrenunciables”, detectada en el
marco de un procedimiento de inspección
de trabajo, no tiene naturaleza tributaria sino
administrativa.
RTF 7134-5-2005: Las multas por “operar
un establecimiento sin contar con la respectiva licencia de funcionamiento y por
instalar anuncios sin autorización municipal”,
son impuestas por infracciones de carácter
administrativo y no tributaria, por lo que el
Tribunal Fiscal carece de competencia para
pronunciarse sobre el procedimiento de
cobranza coactiva de las mismas.
RTF 2520-5-2005: Las papeletas por la
comisión de una infracción de tránsito como
“usar luces altas en vías urbanas o hacer mal
uso de las luces (Código C32)”, no tienen
naturaleza de obligación tributaria, por lo
que el Tribunal Fiscal carece de competencia
para pronunciarse sobre los actos para hacer
efectiva su cobranza coactiva.
RTF 6077-5-2006: Las resoluciones de multa
giradas por “operar un establecimiento sin
contar con la respectiva licencia de funcionamiento y por carecer del Certificado de
Inspección de Defensa Civil”, no responden
a infracciones de naturaleza tributaria sino
administrativa, por lo que el Tribunal Fiscal no
tiene competencia para pronunciarse sobre la
apelación interpuesta.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
I
Nos preguntan y contestamos
Procedimiento de Cobranza Coactiva
1. No debe iniciarse procedimiento de cobranza coactiva cuando se presente el Formulario 194 para
quebrar una Resolución de Multa dentro del plazo de 20 días hábiles de notificado el valor
Ficha Técnica
Autor : Dra. Rosa Sofía Figueroa Suárez
Título : Procedimiento de Cobranza Coactiva
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 194 - Primera
Quincena de Noviembre 2009
Consulta
El contador de la empresa textil MARLUV S.A., con
RUC 20416559820, presenta y paga correcta y
puntualmente todas sus declaraciones en su PDT
621 y 601; sin embargo, en el mes de setiembre
de 2009 goza de sus vacaciones por lo que su
asistente presenta la declaración de agosto de
2009, que se declara dentro de la fecha, el día
21 de setiembre de 2009. A su regreso, el día
2 de octubre de 2009, se da cuenta de que su
asistente presentó correctamente la declaración
del PDT 621 por los tributos de IGV y Renta y su
declaración del PDT 601 (Planilla Electrónica); no
obstante, no cumplió con pagar ningún tributo
por lo que ese mismo día cumple con los respectivos pagos de los tributos más intereses y con el
pago de sus dos multas por retener y no pagar
(numeral 2 del Artículo 178° del Código Tributario) relacionadas a los tributos de ONP y Renta
de Quinta Categoría, con la respectiva rebaja
del 90% (Artículo 179° del Código Tributario),
debido a que no ha sido notificado de ninguna
comunicación por parte de la Administración y
con los respectivos intereses calculados hasta el
día del pago.
El día 5 de octubre en la mañana, se le notifica
a la empresa de dos Resoluciones de Multa por
Retener y no pagar (numeral 2 del Artículo 178°
del Código Tributario) relacionadas a los tributos
de ONP y Renta de Quinta Categoría.
Alertado el contador de dicha situación, el día 6
de octubre se apersona con el gerente general
de la empresa a la Sunat para presentar dos (2)
Formularios 194, cada uno por los respectivos
valores notificados (Resolución de Multa).
Cuando ya parecía que todo estaba solucionado,
el día 3 de noviembre de 2009 se le notifica a la
empresa de la Resolución de Ejecución Coactiva
la cual le daba un plazo de siete (7) días hábiles
a fin de que subsane con los pagos debidos, de lo
contrario se iniciaría la ejecución forzada de las
mismas. Nos consulta el contador al respecto, si
es correcto que la Administración le vaya iniciar
la ejecución forzada por los respectivos valores
debido a que aún no ha sido resuelta su solicitud
presentada con el Formulario 194.
Respuesta:
En el caso materia de consulta, es correcto que la
declaración del período de agosto 2009 se haya
presentado dentro de la fecha de vencimiento;
por lo que el no pago de los tributos de IGV,
Renta de Tercera Categoría y Essalud generó
intereses hasta la fecha de pago. Por su parte, el
no pago de los tributos de ONP y Renta de Quinta
Categoría además de generar el devengamiento
automático de intereses por los tributos impagos,
generó la infracción tipificada en el numeral 2
del artículo 178° del Código Tributario (retener
y no pagar dentro de los plazos establecidos)
con una rebaja del 90% si es que se cumple con
pagar el tributo y la multa más los intereses hasta
antes de cualquier comunicación por parte de la
Administración, según lo estipulado en el artículo
179° del Código Tributario.
Es en ese sentido que en el presente caso se
cumplió con el pago de los respectivos tributos
más intereses hasta antes de cualquier notificación
por parte de la Administración, además del pago
de la multa con la rebaja del 90% más intereses,
debido a que no había sido notificado por la
Administración respecto a los referidos períodos
y los referidos tributos (ONP y Renta de Quinta
Categoría); por lo que no es correcto que se le
notifique dos Resoluciones de Multa por retener y
no pagar ONP y Renta de Quinta Categoría dentro
del plazo establecido por la Administración.
Al respecto, debemos recordar que mediante la
Resolución de Superintendencia 002-97/SUNAT
(14/01/97) se aprobó el uso del Formulario 194
para Revocar, Modificar, Sustituir, Complementar
o Convalidar Actos Administrativos, debido a
errores cometidos por la Administración, supuestos que deben estar dentro de uno de los nueve
(9) motivos que establece dicha Resolución;
por ejemplo, cuando existan pagos totales o
parciales de la deuda tributaria realizados hasta
el día anterior a aquel en que se efectúe la notificación de las Órdenes de Pago, Resoluciones
de Determinación o Resoluciones de Multa que
contienen dicha deuda. Cabe señalar que dicho
Formulario 194 es resuelto hasta dentro del plazo
de 45 días hábiles.
Con referencia al Formulario 194, el Tribunal Fiscal mediante RTF N° 01743-3-2005 ha dispuesto
como criterio de observancia obligatoria que el
Formulario N° 194 es una reclamación especial
en que la voluntad del administrado es cuestionar el acto de cobro, y, en consecuencia, contra
lo resuelto por la Administración procederá el
recurso de apelación respectivo.
En este orden de ideas, el Ejecutor Coactivo debe
suspender temporalmente el procedimiento de
cobranza coactiva cuando se haya presentado
oportunamente el Formulario N° 194, es decir,
dentro del plazo indicado en el TUO del Código
Tributario respecto de una Orden de Pago que
es de 20 días hábiles.
En resumen, tratándose de Resoluciones de
Determinación y Multa por las cuales se hubiera
presentado dentro del plazo de 20 días hábiles
el Formulario N° 194, no debe iniciarse el procedimiento de cobranza coactiva, debido a que
la deuda contenida en los indicados valores no
califica como exigible para el ejercicio de acciones
de coerción.
Por lo que en el caso consultado, al ser presentado
el Formulario 194 dentro del plazo de 20 días
hábiles por la empresa textil MARLUV S.A, ya
que no era correcto que se le emita dichos valores
(Resolución de Multa), debido a que se había
cumplido con cancelar la deuda tributaria hasta
antes de cualquier notificación por parte de la Administración; el Ejecutor Coactivo al haber iniciado
indebidamente el procedimiento de cobranza
coactiva, deberá darlo por concluido, levantar los
embargos y ordenar el archivo de los actuados, en
aplicación del numeral 1 del inciso b) del artículo
119° del TUO del Código Tributario.
Nos preguntan y contestamos
Área Tributaria
2. Prescripción de una Orden Pago que se encuentra en procedimiento de cobranza coactiva
Consulta
La empresa de publicidad Artemix S.A. inició sus
actividades desde el 23 de enero de 2003, su gerente
general nos comenta que su primera declaración
(enero 2003) la realizó dentro de la fecha, pero no
efectuó ningún pago debido a que se le olvidó, ya
que en ese momento no contaba con contador
alguno. Nos señala adicionalmente que no se encuentra funcionando la empresa, pero cumple con
declarar mensualmente en cero todos los meses,
y que la condición de su RUC siempre es activo y
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
habido. Al respecto, nos consulta qué puede hacer
debido a que su contador le ha impreso de internet
(con su clave sol) un reporte valores donde aparece
una Orden de Pago del período enero de 2003 por
tributo de IGV, la cual está en cobranza coactiva;
sin embargo, él nos indica que hasta el día de hoy
no ha sido notificado del referido valor.
Respuesta:
Según lo estipulado en el artículo 43° del Código
Tributario, la Sunat tiene un plazo de cuatro (4)
años para exigir el pago de la obligación tributa-
ria declarada por el contribuyente; no obstante,
el artículo 47° del mencionado código establece
que la referida prescripción es a solicitud de parte
y no de oficio.
Es en ese sentido que, en el presente caso al haber
transcurrido el plazo de prescripción, la empresa
Artemix S.A. podrá solicitar la prescripción del
referido valor; sin embargo, por encontrarse en
cobranza coactiva la Administración le interpone
medidas cautelares en forma de intervención en
recaudación, en forma de depósito, en forma de
inscripción y en forma de retención, según lo esta-
Actualidad Empresarial
I-21
I
Nos preguntan y contestamos
blecido en el artículo 118° del Código Tributario,
el contribuyente sobre la base de lo ya establecido
por el Tribunal Fiscal, mediante RTF N° 12880-42008 de Observancia Obligatoria, podrá deducir
la prescripción de la referida deuda ante el propio
ejecutor coactivo, dado que la notificación de
dicho valor emitido por dicho tributo y período
no interrumpe el plazo prescriptorio por cuanto
no se realizó conforme a ley.
Que, en el caso de que el ejecutor coactivo no emita
pronunciamiento sobre la prescripción alegada,
no obstante que le corresponda hacerlo, procede
presentar Queja por parte del contribuyente debido a que ello implicaría que el citado funcionario
ha omitido tal verificación, contraviniendo así las
reglas del procedimiento señalado en el Codigo
Tributario y afectando indebidamente al deudor
tributario, lo cual da competencia al Tribunal Fiscal
para emitir un pronunciamiento al respecto en la
vía de la queja. Esto debido a que la naturaleza
de la queja es la de un remedio con que cuenta el
contribuyente por las actuaciones indebidas de la
Administración o por la sola contravención de las
normas que inciden en la relación jurídica tributaria, permite corregir las actuaciones y reencauzar
el procedimiento bajo el marco de lo establecido
en las normas correspondientes.
en cualquier momento antes de que se inicie el
remate del bien y siempre que esté sustentada
mediante documento público que acredite la
transferencia de propiedad a favor de los terceristas con fecha anterior al de la medida cautelar.
Es en este sentido que en el presente caso, el
señor Federico Gómez Molina al haber adquirido
el inmueble con anterioridad a la medida cautelar podrá interponer la Intervención Excluyente
de Propiedad, ya que la Escritura Pública es un
documento de fecha cierta, y que la inscripción en
Registros Públicos no lo constituye como propietario, sino que le permite a los adquiriente publicitar
su propiedad frente a terceros. Además la referida
deuda en mención no corresponde a él como
deudor sino al Sr. Adrián Gutiérrez López.
Por lo que el señor Federico Gómez Molina deberá presentar los siguientes documentos ante
la Sunat:
1) Escrito fundamentado, señalando su nombre
y domicilio real, fiscal o procesal, firmado por
él, adjuntando copia simple de su documento
de identidad.
2) Poder otorgado a su representante legal, de
ser el caso (original del documento público
o privado con firma autenticada por fedatario designado por la Sunat o legalizada por
notario público).
3) Documentación sustentatoria: documento
privado de fecha cierta, documento público
u otro documento que acredite fehacientemente la propiedad del bien antes de
haberse trabado la medida cautelar; que en
el presente caso será su escritura pública.
Con referencia a los plazos, cabe señalar que el
escrito a través del cual el tercero interpone una
intervención excluyente de propiedad es puesto a
conocimiento del deudor para que éste conteste
el mismo en un plazo no mayor a cinco (5) días
hábiles a la fecha en que fue notificado. Vencido
dicho plazo, con la contestación del deudor o sin
ella, el ejecutor emitirá pronunciamiento dentro
del plazo establecido.
Vencido el plazo de 5 días de notificado el escrito
al deudor, la Administración contará un plazo
de treinta (30) días hábiles a fin de resolver la
mencionada solicitud de Intervención Excluyente
de Propiedad.
recaída en el Expediente Nº 3797-2006-PA/TC,
se ha señalado que el debido procedimiento
administrativo obliga a salvaguardar el interés
general y, en particular, los derechos constitucionales de los administrados, por lo que la
notificación conjunta de una Orden de Pago y
de su Resolución de Ejecución Coactiva implica
una vulneración del debido procedimiento y
del derecho de defensa en sede administrativa.
En tal sentido, se debe ordenar la suspensión
definitiva del procedimiento iniciado y el
levantamiento de las mediadas cautelares en
forma de intervención en recaudación, en
forma de depósito, en forma de inscripción
y en forma de retención establecidas en el
artículo 118º del Código Tributario; así como
de las costas y gastos originados en el Procedimiento de Cobranza Coactiva desde el
momento de la Resolución de la Ejecución
de Cobranza Coactiva, debido a que ha sido
iniciado indebidamente.
Por lo que procederá interponer su Queja ante
el Tribunal Fiscal por la notificación conjunta de
la Orden de Pago y la Resolución de Ejecución
Coactiva.
3. Tercería excluyente de propiedad
Consulta
El señor Federico Gómez Molina nos indica que
el día 27.02.05 compró un inmueble al Sr. Adrián
Gutiérrez López, el cual lo transfirió mediante
escritura pública; sin embargo, no lo llegó a
registrar ante Registros Público.
El día de ayer intentó vender dicho inmueble,
pero cuando estaba haciendo la transferencia de
propiedad el notario le indicó que el inmueble se
encontraba con una medida cautelar en forma
de inscripción por la Sunat, por lo que no pudo
vender el inmueble. Al respecto, el Sr. Gutiérrez
nos pregunta qué puede hacer, ya que la medida
cautelar fue inscrita con posterioridad a la transferencia de propiedad y la deuda ante la Sunat es
del Sr. Adrián Gutiérrez López y no de él.
Respuesta:
El artículo 120° del Código Tributario establece
que el tercero que sea propietario de bienes
embargados podrá interponer Intervención Excluyente de Propiedad ante el Ejecutor Coactivo
4. Medidas cautelares
Consulta
La empresa farmacéutica Laboratorios S.A., con
RUC 20936455566, nos consulta si es correcto
que la Administración le haya notificado el día
10 de noviembre de 2009 la Orden de Pago por
el período de octubre 2008 por tributo de IGV
y conjuntamente la Resolución de Ejecución
Coactiva por el referido valor, debido a que le han
embargado sus cuentas en el banco.
Respuesta:
Según sentencia del Tribunal Constitucional
5. Formas de embargo y bienes inembargables
Consulta
La señorita Valentina Fernández Gutiérrez, con
RUC 10226459888, tiene su negocio de impresiones como persona natural. Al respecto nos
consulta qué consecuencia le va a traer el contar
con cuatro (4) Órdenes de Pago por tributo de
IGV de los periodos de julio a octubre 2008; sin
embargo, el día de ayer le han notificado una
Resolución de Ejecución de Cobranza Coactiva
por los cuatro (4) valores.
Respuesta:
Según lo establecido en el artículo 117° del
Código Tributario, el Procedimiento de Cobranza
Coactiva es iniciado por el Ejecutor Coactivo
mediante la notificación al deudor tributario de
la Resolución de Ejecución Coactiva, que contiene
un mandato de cancelación de las Órdenes de
I-22
Instituto Pacífico
Pago o Resoluciones en Cobranza, dentro de siete
(7) días hábiles, bajo apercibimiento de dictarse
medidas cautelares o de iniciarse la ejecución
forzada de las mismas.
Las referidas medidas cautelares, surtirán sus
efectos desde el momento de su recepción y
señalará cualquiera de los bienes y/o derechos
del deudor tributario, aun cuando se encuentren
en poder de un tercero. Dichas medidas cautelares pueden ser en forma de intervención en
recaudación; en forma de depósito, las cuales
a solicitud del deudor tributario, podrá sustituir
los bienes por otros de igual o mayor valor; en
forma de inscripción, debiendo el importe de
las tasas registrales u otros derechos, ser pagado
por la Administración Tributaria con el producto
del remate, luego de obtenido éste, o por el
interesado con ocasión del levantamiento de
la medida; y en forma de retención, los cuales
en caso no cubran la deuda podrá comprender
nuevas cuentas, depósitos, custodia u otros de
propiedad del ejecutado.
No pudiendo ser embargables los bienes constituidos en el patrimonio familiar; las prendas de
estricto uso personal; los vehículos, máquinas,
utensilios y herramientas indispensables para el
ejercicio directo de la profesión u oficio, enseñanza
o aprendizaje del obligado; las insignias condecorativas, los uniformes y las armas de los funcionarios
y de los miembros de las FF.AA. y PNP; las remuneraciones y pensiones, cuando no excedan de 5 URP.
El exceso es embargable hasta una tercera parte;
las pensiones alimentarias; los bienes muebles de
los templos religiosos y los sepulcros.
Adicionalmente, el ejecutado está obligado a
pagar a la Administración las costas y gastos
originados en el Procedimiento de Cobranza
Coactiva desde el momento de la notificación de
la Resolución de Ejecución Coactiva, salvo que la
cobranza se hubiese iniciado indebidamente.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
I
Naturaleza Jurídica del Formulario 194
Ficha Técnica
Autor : Dra. Rosa Sofía Figueroa Suárez*
Título : Naturaleza Jurídica del Formulario 194
RTF Nº: 1743-3-2005
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 194 - Primera
Quincena de Noviembre 2009
2. Materia controvertida
Sumilla
“El Formulario 194 ‘Comunicación para
la revocación, modificación, sustitución
o complementación de actos administrativos’ regulados por la Resolución de
Superintendencia N° 002-97/SUNAT es
una reclamación especial en que la voluntad del administrado es cuestionar el
acto de cobro y, en consecuencia, contra
lo resuelto por la Administración procederá el recurso de apelación respectivo.
El carácter de especial de la reclamación
está dado porque considerando los casos
en que procede no le son aplicables los
requisitos de admisibilidad establecidos
en el artículo 137° del Código Tributario
excepto el del plazo.
En caso lo solicitado por el administrado
mediante la comunicación contenida en
el Formulario 194, no se encuentre dentro
de los supuestos de la mencionada Resolución, procede que la Administración Tributaria le otorgue a dicha comunicación
el trámite de recurso de reclamación, en
aplicación del artículo 213° de la Ley de
Procedimiento Administrativo General,
Ley 27444, considerando como fecha
de presentación del recurso la que conste
como tal en el Formulario 194”.
1. Introducción
Al respecto, mediante la Resolución de Superintendencia 002-97/SUNAT (14.01.97)
se aprobó el uso del Formulario 194 para
Revocar, Modificar, Sustituir, Complementar o Convalidar Actos Administrativos, debido a errores cometidos por la
Administración; supuestos que deben estar
dentro de uno de los nueve (9) motivos
que establece dicha Resolución.
Los deudores tributarios podrán interponer el medio impugnatorio que corresponda, en caso de errores materiales o
circunstancias posteriores a la emisión
de los actos de la Administración no
contemplados en los nueve (9) supuestos
establecidos en la Resolución de Superintendencia N° 002-97/SUNAT.
Cabe señalar que, el mencionado Formulario 194 a diferencia de un Recurso
* Abogada de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Cursante
de la Maestría de Tributación de la PUCP.
N° 194
de Reclamación, no requiere escrito fundamentado ni firma de abogado hábil, y
el plazo para resolverlo es de cuarenta y
cinco (45) días hábiles.
Es bajo este marco que se plantea la controversia respecto a la naturaleza jurídica
del Formulario 194 y su similitud con el
Recurso de Reclamación.
Primera Quincena - Noviembre 2009
Consiste en determinar la naturaleza
jurídica del Formulario 194 a fin de
establecer si el Tribunal Fiscal resulta
competente para emitir pronunciamiento
sobre la impugnación contra Resolución
de Oficina Zonal que resuelve la solicitud
de Comunicación para la Revocación, Modificación, Sustitución, Complementación
o Convalidación de Actos Administrativos
- Formulario 194.
3. Argumentos de la contribuyente
En la RTF materia de análisis, la recurrente
sostiene que de acuerdo a su declaración
del Impuesto a la Renta del ejercicio 2000,
ésta contaba con un saldo a favor mayor
al determinado por la Administración
al emitir la Resolución de Oficina Zonal
N° 171401646, debido a que la Administración emitió la resolución impugnada
revocando una Orden de Pago, a raíz de la
presentación del Formulario 194.
4. Argumentos de la Administración Tributaria
La Administración mediante Resolución
de Oficina Zonal N° 171401646 resuelve
la solicitud de Comunicación para la
Revocación, Modificación, Sustitución,
Complementación o Convalidación de
Actos Administrativos - Formulario
194, presentada por la recurrente, revocando la Orden de Pago interpuesta por
la Administración, debido a que no se
había considerado la utilización del saldo
a favor del período anterior.
5. Posición del Tribunal Fiscal
Para el Tribunal Fiscal, a efectos de resolver la controversia establecida entre
la Administración y la Recurrente, se
establece que es necesario determinar la
naturaleza jurídica del Formulario 194Comunicación para la Revocación,
Modificación, Sustitución, Complementación o Convalidación de Actos
Administrativos a efectos de establecer
si el Tribunal es competente para emitir
pronunciamiento sobre la impugnación
contra la Resolución de Oficina Zonal
N° 171401646.
En este sentido, el Tribunal establece
cuatro interpretaciones respecto a la na-
turaleza jurídica del Formulario 194, a fin
de establecer un criterio unificado:
1) Debe ser tramitado en todos los casos
como un recurso de reclamación,
posición recogida en la RTF N° 00262-2001.
2) Tiene la naturaleza de reclamación
especial dado que la voluntad del
administrado es cuestionar el acto de
cobro, no siéndole aplicable los requisitos de admisibilidad establecidos en
el artículo 137° del Código Tributario,
excepto el del plazo.
3) Tiene la naturaleza de una solicitud
no contenciosa vinculada a la determinación de la obligación tributaria,
interpretación recogida en la RTF
N° 9392-5-2001.
4) Tiene la naturaleza de una declaración
tributaria o comunicación de datos,
lo que no afecta el derecho de los
deudores tributarios de interponer
simultánea o sucesivamente los medios impugnativos correspondientes
en los casos previstos en el artículo 1°
de la Resolución de Superintendencia
N° 002-97/SUNAT.
Al respecto es el segundo criterio el adoptado por el Tribunal mediante Acuerdo
recogido en el Acta de reunión de Sala
Plena1 N° 20054, sustentado sobre la
base de lo establecido por el artículo
108° del Código Tributario en el que se
establece que la Administración Tributaria señalará los casos en que existan
circunstancias posteriores a la emisión
de sus actos, así como errores materiales,
y dictará el procedimiento para revocar,
modificar, sustituir o complementar sus
actos, según corresponda.
Bajo este criterio es que se aprobó la
Resolución de Superintendencia Nº 00297/SUNAT en el que se establece que los
deudores tributarios deberán presentar el
Formulario Nº 194.
Sin embargo, tanto el procedimiento
regulado por la Resolución de Superintendencia 002-97/SUNAT, como el
procedimiento contencioso tributario
iniciado con el recurso de reclamación
a que se refiere el artículo 137° del
Código Tributario, cuestionan los actos
administrativos, sólo que el primero está
referido exclusivamente a aquellos actos
emitidos por error u omisión de la citada
entidad, y que se encuentran incursos
en la referida Resolución; mientras que
el segundo está dirigido a impugnar los
actos administrativos cuando el deudor
tributario discrepe de la acotación o
Análisis Jurisprudencial
Área Tributaria
1 La Sala Plena del Tribunal Fiscal está compuesta por todos los
vocales del Tribunal Fiscal. Es el órgano encargado de establecer,
mediante acuerdos de Sala Plena, los procedimientos que permitan
el mejor desempeño de las funciones del Tribunal Fiscal, así como
la unificación de los criterios de sus Salas.
Actualidad Empresarial
I-23
I
Análisis Jurisprudencial
decisión de la Administración Tributaria
contenida en el acto administrativo, independientemente si dicha discrepancia
se basa en la existencia de los supuestos
contenidos en la Resolución de Superintendencia Nº 002-97/SUNAT.
Al respecto, el Tribunal Fiscal aclara que
en caso la Administración Tributaria considerase que sus actos no se encuentran
incursos en dichas causales, la referida
entidad en aplicación del artículo 213°
de la Ley de Procedimiento Administrativo General, deberá dar a la citada
comunicación el trámite de recurso de
reclamación a que se refiere el artículo
137° del Código Tributario, considerando
como fecha de interposición del recurso,
la que consta como tal en el Formulario
194.
En este orden de ideas el Tribunal Fiscal
establece que resulta competente para
conocer de la apelación interpuesta
contra la Resolución de Oficina Zonal
N° 171401646, en el extremo referido
a la modificación del saldo a favor del
Impuesto a la Renta del ejercicio 2000.
En conclusión, se determina que en el
presente caso la Administración modificó
el saldo a favor consignado en la declaración del ejercicio 2000, el que sólo podría
ser rectificado mediante Resolución de
Determinación como resultado de un procedimiento de fiscalización o verificación.
En tal sentido, al haberse efectuado una
nueva determinación del saldo a favor
declarado, sin seguir el procedimiento
establecido (emisión de resolución de
Determinación), la Resolución de Oficina
Zonal N° 171401646 deviene en nula,
según lo establece el numeral 2 del artículo 109° del Código Tributario.
6. Análisis y comentario
En el presente caso coincidimos con la
posición del Tribunal Fiscal al establecer
que el Formulario 194 tiene la naturaleza
de reclamación especial, dado que la
voluntad del administrado es cuestionar
el acto de cobro; sin embargo, al respecto
hay que tener claro dos supuestos que se
puede incurrir respecto a la presentación
del Formulario 194:
Que se presente el Formulario 194 y
que luego de presentado la Administración recalifique el referido formulario al área de reclamos
Como ya ha quedado establecido mediante la Resolución de Superintendencia
N° 002-97/SUNAT, se establece nueve
(9) supuestos a fin de que se pueda presentar la comunicación de la existencia
de errores materiales o circunstancias
posteriores a la emisión de actos de la
Administración Tributaria. Supuestos
tales como el plasmado en el literal i)
del artículo 1° de la referida Resolución, donde se aceptará la presentación
del Formulario 194 cuando exista una
I-24
Instituto Pacífico
declaración rectificatoria que hubiera
determinado una obligación menor respecto a la deuda tributaria contenida en
una Orden de Pago y, de ser el caso, en
una Resolución de Multa, siempre que la
aludida declaración hubiera surtido efecto
si dentro de un plazo de sesenta (60)
días hábiles siguientes a su presentación
la Administración Tributaria no emitiera
pronunciamiento sobre la veracidad y
exactitud de los datos contenidos en ella
(Artículo 88° del Código Tributario). Pero
qué sucedería si se presenta el referido
Formulario 194 antes del plazo de los
sesenta (60) días hábiles, ¿qué sucederá
con la solicitud? Al respecto, la Ley de
Procedimiento Administrativo General
contempla entre uno de sus principios
el Principio de Impulso de Oficio2, según
el cual cuando se presente el Formulario
194 y el supuesto alegado por el contribuyente no encuentre dentro de los
supuestos contemplados en la Resolución
de Superintendencia Nº 002-97/SUNAT,
la Administración deberá derivarlo al
área respectiva a fin de que se resuelva
su trámite iniciado con la finalidad de
cuestionar los actos administrativos de
la Administración Tributaria; siendo el
área encargada el área de reclamación,
debido a que tanto en el Formulario 194
como en el recurso de reclamación lo
que se busca es cuestionar dichos actos
administrativos.
Es en ese sentido que en este supuesto no
podemos dar el mismo tratamiento que al
del siguiente literal, debido a que si bien
éste se generó como un Formulario 194,
al no cumplir con la causal establecida en
el Formulario 194, pero al sí estar acreditada su cuestionamiento de los actos de la
Administración se deriva al área respectiva, ya que el error en la calificación del
recurso por parte del recurrente no será
obstáculo para su tramitación, siempre
que del escrito se deduzca su verdadero
carácter de impugnación.
Que se presente el Formulario 194
y que presentado el referido formulario la Administración denegará su
solicitud
Del ejemplo mencionado anteriormente,
si el referido Formulario es presentado
culminado el plazo de sesenta (60) días
hábiles, pero dentro del plazo de veinte
(20) días hábiles de notificado el valor, y
como consecuencia de dicha formalidad
la Administración emitiera un pronunciamiento no favorable al contribuyente.
Dicho contribuyente tendrá válido su
derecho de presentar su recurso de apelación, debido a que él optó por cuestionar
los actos administrativos mediante la
presentación del Formulario 194, y no
mediante un Recurso de Reclamación. Es
por ello que de no ser así vulneraríamos
2 Mediante este principio las autoridades deben dirigir e impulsar de
oficio el procedimiento, y ordenar la realización o práctica de los
actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución
de las cuestiones necesarias.
el Principio del Debido Procedimiento3 y
Principio de Instancia Plural.
Con lo establecido en los párrafos anteriores, afirmamos la posición del Tribunal
Fiscal en la que le da un carácter especial
de reclamación; pero como lo establece
el Tribunal Fiscal, se le da un carácter
especial de reclamación, el cual está
dado porque considerando los casos en
que procede no le son aplicables los requisitos de admisibilidad establecidos en
el artículo 137° del Código Tributario, a
excepción del plazo, es por ello que sólo
nos queda señalar las siguientes diferencias que hay entre ellos:
Formulario 194
Reclamación
No requiere estar firmado por abogado hábil.
Requiere estar firmado
por abogado hábil.
El TUPA de la Sunat le da
un plazo para ser resuelto de cuarenta y cinco
(45) días hábiles.
El artículo 137° del
Código Tributario le establece un plazo para
resolver el referido recurso en un plazo de
nueve (9) meses.
Establece nueve (9) supuestos específicos a fin
de solicitar la Comunicación para la Revocación,
Modificación, Sustitución, Complementación
o Convalidación de Actos Administrativos.
No se establece supuestos específicos, pero se
le entiende como un
recurso impugnativo.
Y el artículo 135° establece qué actos son
reclamables.
Así como sus similitudes:
Formulario 194
Reclamación
Cuestionan los actos
administrativos de la
Administración Tributaria.
Cuestionan los actos
administrativos de la
Administración Tributaria.
Una vez resuelto el
Formulario 194 por
la Administración, el
Tribunal Fiscal resulta competente para
conocer la apelación
interpuesta contra la
referida Resolución.
Emitida la Resolución
de Intendencia que
concluye el Recurso de
Reclamación, el Tribunal Fiscal resulta competente para conocer
la apelación interpuesta
contra la referida Reclamación.
Tratándose de Resoluciones de Determinación y Multa, por
las cuales se hubiera
presentado dentro del
plazo señalado en el
artículo 137° del TUO
del Código Tributario el
Formulario N° 194, no
debe iniciarse el procedimiento de cobranza
coactiva, toda vez que
la deuda contenida en
los indicados valores no
califica como exigible
para el ejercicio de acciones de coerción.
Tratándose de Resoluciones de Determinación y Multa, por
las cuales se hubiera
presentado dentro del
plazo señalado en el
artículo 137° del TUO
del Código Tributario el
recurso de reclamación,
no debe iniciarse el procedimiento de cobranza
coactiva, toda vez que
la deuda contenida en
los indicados valores no
califica como exigible
para el ejercicio de acciones de coerción.
3 Mediante este principio los administrados gozan de todos los derechos y garantías inherentes al debido procedimiento administrativo,
que comprende el derecho a exponer sus argumentos, a ofrecer y
producir pruebas y a obtener una decisión motivada y fundada en
derecho.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Área Tributaria
I
Queja
El error en la calificación de la queja no es obstáculo para su correcta
tramitación
RTF Nº 00918-3-2009 (03.02.09)
El Tribunal Fiscal a través de la presente Resolución señala que, en conformidad con el artículo 213º de la Ley del Procedimiento Administrativo
General no existe impedimento alguno para dar el correcto trámite a un
procedimiento mal invocado.
En el presente caso observamos que el quejoso presentó una queja por habérsele iniciado, de forma indebida, un procedimiento de cobranza coactiva,
ante lo cual el Tribunal Fiscal determinó que las notificaciones emitidas para
iniciarse dicho procedimiento eran válidas, según lo establecido en la RTF
1380-1-2006 (JOO).
Asimismo, el quejoso extiende su petitorio en el extremo referido a la reclamación interpuesta ante el procedimiento de cobranza coactiva, puesto
que no se encuentra de acuerdo con las normas aplicadas a la subsanación
de los requisitos de admisibilidad de la reclamación interpuesta, alegando
que debe aplicarse el artículo 140º del Código Tributario y no el artículo
125º de la Ley del Procedimiento Administrativo General como lo dispuso
la Municipalidad.
Por lo expuesto, el Tribunal Fiscal declaró que la vía idónea para conocer
la presente controversia no era mediante la queja sino mediante el recurso
de apelación.
Procederá la queja sólo cuando se cuestionen actuaciones concretas
de la Administración Tributaria que infrinjan lo establecido en el
Código Tributario
RTF Nº 02510-5-2009 (03.02.09)
A través del presente caso, la quejosa manifiesta que se han creado las
condiciones necesarias para trabar en su contra medidas cautelares previas,
puesto que la misma no cumplió con entregar a la Administración Tributaria
los libros y diversa documentación contable exigida.
Bajo esta premisa, el Tribunal Fiscal declaró improcedente la queja interpuesta, señalando que, según lo establecido en el artículo 155º del Código
Tributario, la queja se presenta cuando existen actuaciones o procedimientos
que afectan directamente o infringen lo establecido en el Código Tributario,
no siendo posible recurrir a la misma cuando no hay certeza de que exista
alguna actuación de la Administración que vulnere algún derecho, por el
contrario, la quejosa asume que dentro del procedimiento de reclamación
iniciado, la Administración concluirá denegando su reclamación y que , por lo
tanto, tendrá la facultad de dictar medidas cautelares en su contra, hechos que
no se han verificado, no pudiéndose dar trámite a la queja interpuesta.
La demora en resolver las solicitudes de devolución no constituye
fundamento para interponer el recurso de la queja
RTF Nº 1187-3-2008 (29.01.08)
Como se sabe, el artículo 162º y 163º del Código Tributario disponen que la
Administración Tributaria deberá resolver en un plazo no mayor de 45 días
hábiles las solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinación de la
obligación y de no cumplirse con ello, el deudor tributario podrá interponer recurso de reclamación, esto último tratándose de solicitudes de devolución.
Al respecto, en el presente caso el Tribunal Fiscal mediante RTF 05968-12007, ya se había pronunciado sobre la improcedencia de la queja vertida
sobre los hechos referidos a la demora de resolver las solicitudes de devolución, alegados por el quejoso; empero, sin perjuicio de lo ya expuesto, el
Tribunal Fiscal resalta que el quejoso tiene la facultad de dar por denegadas
las solicitudes que presentó, e interponer la reclamación correspondiente,
pues existiendo un procedimiento alternativo no constituye fundamento
para la interposición de una queja.
La Administración no puede reabrir una fiscalización si la misma no
se encuentra debidamente motivada y contemplada en el artículo
108º del Código Tributario
Jurisprudencia al Día
Jurisprudencia al Día
RTF Nº 00118-2-2008 (08.01.08)
Una de las facultades tipificadas en el artículo 108º del Código Tributario
y otorgadas a la Administración Tributaria es que después de un ejercicio
ya fiscalizado y al cual se le dio término con la respectiva emisión de los
valores, acotando omisiones o errores en la autoliquidación, ésta pueda
revocar, modificar, sustituir o complementar los actos emitidos después de
la notificación siempre y cuando se detecten los hechos contemplados en
el numeral 1 artículo 178º, así como en los casos de connivencia entre el
personal de la Administración y el deudor tributario; o, cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias posteriores a su
emisión que demuestren improcedencia así como errores materiales tales
como de redacción o cálculo.
De esta forma, el Tribunal Fiscal declara fundada la queja interpuesta
señalando que no existen razones suficientes que sustenten la decisión de
la Administración Tributaria, la cual alegaba que existían circunstancias
posteriores a la emisión de los valores resultantes de la primera fiscalización
que justificaban el inicio de la segunda fiscalización. Estos hechos fueron
desvirtuados quedando establecido que los mismos fueron anteriores al
inicio de la primera fiscalización.
No procede que mediante la queja, el Tribunal Fiscal se pronuncie
sobre la validez de las Ordenanzas que crean arbitrios
RTF Nº 06950-5-2006 (JOO) (21.12.06)
Mediante la STC Nº 0053-2004-PI/TC se prohibió todo inicio o prosecución
de cobranza a Arbitrios Municipales basados en ordenanzas que presenten
vicios de invalidez; asimismo, se estableció ciertas pautas para que los
municipios cobren los arbitrios por los períodos impagos no prescritos. En
concordancia con ello, era plausible que el Tribunal Fiscal emitiera pronunciamiento sobre la validez de tales ordenanzas siempre que se cuestionara
la cobranza de la deuda tributaria, empero no se determinó si esto abarcaba
a las nuevas ordenanzas emitidas por las municipalidades.
En ese sentido, el Tribunal Fiscal ha establecido que, siendo la queja un
remedio procesal cuya finalidad está orientada a corregir las actuaciones indebidas de la Administración y reencauzar el procedimiento, no corresponde
mediante esta vía conocer sobre la validez de estas ordenanzas, pues esto
requeriría un examen sobre cómo los municipios han aplicado los criterios
dictados por el Tribunal Constitucional. Caso distinto sería si mediante la vía
de la queja se cuestionara la cobranza de una deuda tributaria sustentada
en una ordenanza declarada inválida por el Tribunal Fiscal, caso en que sí
procedería que se deje sin efecto el cobro de la deuda tributaria.
Glosario Tributario
1. ¿Qué se entiende por procedimiento administrativo?
Se entiende por procedimiento administrativo al conjunto de actos y diligencias tramitados en las entidades, conducentes a la emisión de un acto
administrativo que produzca efectos jurídicos individuales o individualizables
sobre intereses, obligaciones o derechos de los administrados.
3. En el procedimiento de cobranza coactiva, ¿en qué consiste el embargo?
Si no se ha producido el cumplimiento de la obligación dentro del plazo
otorgado, se procede a trabar medida cautelar. A través del embargo se
pretende asegurar la eficacia o cumplimiento de la obligación exigible.
2. En el procedimiento de cobranza coactiva, ¿en qué consiste la notificación?
Es el acto por el cual se pone en conocimiento del administrado no la obligación exigible (que fue objeto de comunicación anterior o simultánea) sino la
Resolución de Ejecución Coactiva conteniendo un mandato de cumplimiento
de una obligación dentro del plazo de 7 (siete) días hábiles, bajo apercibimiento de dictarse embargos o ejecutar los ya dispuestos.
4. ¿Cuáles son las características del embargo?
Afectación de elementos patrimoniales del ejecutado fundamentada en la
declaración expresa de autoridad competente. Recae sobre elemento patrimonial susceptible de realización. El embargante no obtiene ningún derecho real
con el embargo. Otorga un derecho de persecución sobre el bien. Constituye
el presupuesto indispensable para la ejecución del bien. La estructura del
embargo es simple, basta la declaración administrativa de afectación.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
Actualidad Empresarial
I-25
I
Indicadores Tributarios
Indicadores Tributarios
IMPUESTO A LA RENTA Y NUEVO RUS
Determinación de las retenciones por rentas de quinta categoría1
Participación en las utilidades
--
Deducción de
7 UIT
Renta
Anual
=
Otros ingresos puestos a disposición en el mes de retención
Exceso de
27 UIT a 54 UIT
21%
ID
9
IMPUESTO -ANUAL
Otras
Deducciones:
-Retención
de meses
anteriores
-Saldos a
favor
=R
MAYO-JULIO
ID
8
=
=R
agosto
ID
ID
5
=R
set. - nov.
ID
4
Exceso de 54 UIT
30%
Remuneraciones de meses anteriores
=R
ABRIL
Hasta 27 UIT
15%
Gratificaciones ordinarias mes de
julio y diciembre
Gratificaciones extraordinarias
a disposición en el mes de retención
ENERO-MARZO
ID
12
Remuneración mensual por el
número de meses que falte para
terminar el ejercicio (incluye mes
de retención)
R : Retenciones del mes
ID : Impuesto determinado
=R
DICIEMBRE
ID = R
Mínimo no imponible promedio para los perceptores de Rentas de Quinta Categoría - Ejercicio 2009: S/. 1775.00
(Referencia: 12 remuneraciones y 2 gratificaciones en el ejercicio)
1 Cálculo aplicable para remuneraciones no variables
variación de las tasas DEL IMPUESTO A LA RENTA
2009
2008
2007
2006
2005
2004
1.Persona Jurídica
Tasa del Impuesto
Tasa Adicional
2.Personas Naturales
30%
30%
30%
30%
30%
30%
4.1%
4.1%
4.1%
4.1%
4.1%
4.1%
4 y 5 categ.*
Hasta 27 UIT
1,2,4 y 5 categoría
15%
15%
15%
15%
15%
15%
Exceso de 27 UIT hasta 54 UIT
21%
21%
21%
21%
21%
21%
Por el exceso de 54 UIT
30%
30%
30%
30%
30%
30%
1 y 2 categ.*
No aplica
6.25%
Con Rentas de Tercera Categ.
30%
30%
30%
30%
30%
30%
No están
obligados a
efectuar pagos a cuenta
del Impuesto
a la Renta
los siguientes
contribuyentes
Cuota
Mensual
(S/.)
Total Ingresos
Brutos Mensuales
(Hasta S/.)
Total Adquisiciones
Mensuales
(Hasta S/.)
1
5 000
5 000
2
8 000
8 000
50
3
13 000
13 000
200
4
20 000
20 000
400
5
30 000
30 000
600
CATEGORÍA*
ESPECIAL
RUS
60 000
60 000
0
20
No deberá efectuarse la retención del Impuesto a la Renta
cuando los recibos de honorarios que se paguen o acrediten
sean por un importe que no exceda a:
S/. 1,500
Cuyos ingresos por renta de 4ta. (Art. 33 a) y 5ta. percibidas en
el mes no superen la suma de:
S/. 2,589
Importante: Los que se acojan al Nuevo RUS y no se ubiquen en alguna categoría, se encontrarán comprendidos en la categoría más alta hasta el mes que
comuniquen la que les corresponde.
Los directores de empresas, síndicos, mandatarios, gestores de
negocios, albaceas o similares, y otras rentas de 4ta. (Art. 33 b)
y 5ta. categoría, que no superen la suma de:
S/. 2,071
SUSPENSIÓN DE RETENCIONES Y/0 PAGOS A CUENTA
de RENTAS DE 4ta. CATEGORÍA(1)
P
E
R
C
E
P
T
O
R
E
S
Parámetros
Categorías
* Los sujetos de esta categoría deberán tener en cuenta lo siguiente:
a. Que se dediquen únicamente a la venta de hortalizas, legumbres, tubérculos,
raíces, semillas y demás bienes especificados en el Apéndice I de la Ley del
IGV e ISC, realizada en mercado de abastos.
b. Sujetos dedicados exclusivamente al cultivo de productos agrícolas y que
vendan sus productos en su estado natural.
c. Asimismo, deberán presentar anualmente una declaración jurada informativa
a fin de señalar sus 5 (cinco) principales proveedores, en la forma, plazos y
condiciones que establezca la SUNAT.
* Nuevo régimen de acuerdo a las modificaciones del D.Leg. Nº 972 y la Ley 29308.
AGENTE
RETENEDOR
TABLA DEL NUEVO RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO 1
D. LEG. N.° 967 (24-12-06)
1 Tabla de categorización modificada por el artículo 7 del Decreto Legislativo N.° 967 (24-12-06),
vigente a partir del 1 de enero de 2007.
* Se debe tener presente que si se superan estos montos los
contribuyentes se encuentran obligados a efectuar pagos a
cuenta y a presentar la Declaración Determinativa Mensual,
PDT 616-Trabajador independiente.
(1)Base Legal: Resolución de Superintendencia Nº 004-2009/SUNAT (15-01-09)
UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA (UIT)
tipos de cambio al cierre del ejercicio
Dólares
Año
Euros
Activos
Compra
Pasivos
Venta
Activos
Compra
Pasivos
Venta
2008
3.137
2007
2.995
3.142
4.319
4.449
2.997
4.239
2006
4.462
3.194
3,197
4.121
4.249
2005
3.429
3.431
3.951
4.039
AñoS/.
AñoS/.
2004
3.280
3.283
4.443
4.497
2009
3 550
2004
3 200
2008
3 500
2003
3 100
2003
3.461
3.464
4.287
4.368
2007
3 450
2002
3 100
2002
3.513
3.515
3.535
3.621
2006
3 400
2001
3 000
2001
3.441
3.446
3.052
3.110
2005
3 300
2000
2 900
2000
3.523
3.527
3.206
3.323
I-26
Instituto Pacífico
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
I
Área Tributaria
DETRACCIONES Y PERCEPCIONES
SISTEMA DE PAGO DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS CON EL GOBIERNO CENTRAL D. Leg. N.º 940 (R.S. N.° 183-2004/SUNAT 15-08-04)
CÓD.
TIPO DE BIEN O SERVICIO
001 Azúcar
Anexo 1
Operaciones exceptuadas de la aplicación del sistema
PORCENT.
VENTA (INCLUIDO EL RETIRO) DE BIENES GRAVADOS CON EL IGV y traslado de bienes
No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:
- En operaciones cuyo importe de la operación sea igual o menor a media (1/2) UIT, salvo que por cada unidad de transporte,
la suma de los importes de las operaciones correspondientes a los bienes trasladados sea mayor a media (1/2) UIT.
- Tratándose de la venta gravada con el IGV, cuando por la operación se emita póliza de adjudicación con ocasión del
remate o adjudicación por los martilleros públicos o entidades que rematan o subastan bienes por cuenta de terceros,
o liquidación de compra.
003 Alcohol etílico
10%
10%
Anexo 3
Anexo 2
Venta (incluido el reTiRo) de Bienes Gravados con el IGV
018
023
Recursos hidrobiológicos
Maíz amarillo duro
Algodón
Caña de azúcar
Madera
Arena y piedra
Residuos, subproductos, desechos, recortes y desperdicios
Bienes del inciso a) del apéndice I de la Ley del IGV
Aceite de pescado
Harina, polvo y «pellets» de pescado, crustáceos, moluscos
y demás invertebrados acuáticos
Embarcaciones pesqueras
Leche cruda entera
012
019
020
021
022
024
025
026
Intermediación laboral y tercerización
Arrendamiento de bienes
Mantenimiento y reparación de bienes muebles
Movimiento de carga
Otros servicios empresariales
Comisión mercantil
Fabricación de bienes por encargo
Servicio de transporte de personas
004
005
006
007
008
009
010
011
016
017
No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:*
- El importe de la operación sea igual o menor a setecientos Nuevos Soles (S/. 700.00).
- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro beneficio vinculado con la devolución del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios, salvo que el adquirente sea una entidad del Sector Público Nacional.
- Se emita cualquiera de los documentos autorizados a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las pólizas emitidas por las bolsas de productos.
- Se emita liquidación de compra, de acuerdo a lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
9% y 15% 1
7%
10%5 y 15% 2
10% 5
9% 3
10% 5
10% 5
10%
9%
9%
Servicios Gravados con el IGV
No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:*
- El importe de la operación sea igual o menor a S/. 700.00.
- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro
beneficio vinculado con la devolución del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios, salvo que el usuario sea
una entidad del Sector Público Nacional.
- Se emita cualquiera de los documentos autorizados a que se refiere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de
Comprobantes de Pago.
- El usuario del servicio tenga la condición de no domiciliado, de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Impuesto
a la Renta.
Notas
1 El porcentaje de 9% se aplicará cuando el proveedor tenga la condición de titular del permiso de pesca de la embarcación pesquera que efectúa la extracción o descarga de los
bienes y figure como tal en el «Listado de proveedores sujetos al SPOT con el porcentaje de 9%» que publique la SUNAT. En caso contrario, se aplicará el porcentaje de 15%.
Dicho listado será elaborado sobre la base de la relación de embarcaciones con permiso de pesca vigente que publica el Ministerio de la Producción, de acuerdo con lo dispuesto
por el artículo 14 del Reglamento de la Ley General de Pesca, aprobado por el D. S. N.° 012-2001-PE.
El referido listado será publicado por la SUNAT a través de SUNAT Virtual, cuya dirección es http.//www.sunat.gob.pe, hasta el último día hábil de cada mes y tendrá vigencia a partir
del primer día calendario del mes siguiente para determinar el porcentaje a aplicar, el sujeto obligado deberá verificar el listado publicado por la SUNAT, vigente a la fecha en que se
deba realizar el depósito.
2 El porcentaje aplicable a la venta de algodón en rama sin desmotar efectuada por un sujeto que hubiera renunciado a la exoneración contenida en el inciso A) del Apéndice I
9%
4%
12% 5
12% 4
9% 4
12% 5
12% 5
12% 4
12% 4
12% 4
de la Ley del lGV es el 15%.
3 La inclusión de este numeral en el Anexo 2 mediante la R.S. N.º 178-2005/SUNAT (22-09-05) se aplicará de la siguiente forma:
- Tratándose de la venta gravada con IGV y el retiro considerado venta a que se refieren los incisos a) y b) del num. 2.1 del art. 2: a las operaciones respecto de las cuales no
hubiera nacido la obligación tributaria al 01-10-05.
- Tratándose de los traslados a que se refiere el inciso c) del num. 2.1 del art. 2: a aquellas que se produzcan a partir del 01-10-05.
4 Incluidos mediante R.S. N.° 258-2005/SUNAT del 29-12-05 se aplicarán respecto de aquellas operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria respecto al IGV se
produzca a partir del 1 de febrero de 2006.
5 Porcentaje aplicable a las operaciones cuyo momento para efectuar el depósito se produzca a partir del 03-04-06, según R.S. N.° 056-2006/SUNAT (02-04-06).
* Aplicables a las operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria del IGV se produzca a partir del 01-03-06.
SPOT APLICABLE AL TRANSPORTE DE BIENES REALIZADO POR VíA TERRESTRE (R. s. N.° 073-2006/SUNAT 13-05-06)1
1
Operaciones sujetas al sistema
Operaciones exceptuadas de la aplicación del sistema
Porcentaje
El servicio de transporte realizado por vía terrestre gravado
con IGV.
No se aplicará el sistema en los siguientes casos:
- El importe de la operación o el valor referencial sea igual o menor a S/. 400.00
- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro beneficio vinculado con la devolución
del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios. Salvo cuando el usuario sea una entidad del Sector Público Nacional.
- El usuario del servicio tenga la condición de no domiciliado, de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta.
4%
Aplicable para operaciones cuya obligación tributaria del IGV se genere a partir del 1 de octubre de 2006 (Res. de S. N.° 158-2006/SUNAT, publicado el 30-09-06). Excepto para aquellos servicios de transporte de bienes que tengan como punto de origen y/o destino
los departamentos de Arequipa, Moquegua, Tacna y Puno, para los cuales se aplica a partir del 01-12-06.
RELACIóN DE BIENES CUYA VENTA SE ENCUENTRA
SUJETA AL RéGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV
DETERMINACIÓN DEL IMPORTE DE LA PERCEPCIÓN
DEL IGV APLICABLE A LA IMPORTACIÓN DE BIENES1
Determinación del monto de la percepción aplicando porcentajes sobre el monto de la
operación
Porcent.
Condición
Cuando el importador, a la fecha en que se efectúa la numeración de la DUA o DSI:
1. Tenga domicilio fiscal no habido de acuerdo con las normas vigentes.
2. La SUNAT hubiera comunicado o notificado la baja de su inscripción en el RUC y dicha
condición figure en los registros de la Administración Tributaria.
3. Hubiera suspendido temporalmente sus actividades y dicha condición figure en los
registros de la Administración Tributaria.
10%
6. Estando inscrito en el RUC no se encuentre afecto al IGV.
Cuando el importador nacionalice bienes usados.
5%
3.5%
Cuando el importador no se encuentra en ninguno de los supuestos arriba señalados.
1 Inciso b) Segunda Disposición Transitoria Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el 02.01.08.
RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV APLICABLE
A LA ADQUISICIÓN DE COMBUSTIBLE 1
Comprende
Percepción
Los señalados en el numeral 4.2 del artículo 4 del
Reglamento para la Comercialización de Combustibles
Líquidos y otros Productos derivados de los Hidrocarburos aprobados por Decreto Supremo N.º 045-2001-EM
y normas modificatorias, con excepción del GLP (Gas
Licuado de Petróleo).
Uno por
ciento (1%)
sobre el
precio de
venta
1 Inciso a) Segunda Disposición Transitoria. Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el
02.01.08.
Primera Quincena - Noviembre 2009
Bienes comprendidos en el régimen
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
1101.00.00.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 2201.10.00.11/2201.90.00.10 y
2201.90.00.90/ 2202.90.00.00
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
2203.00.00.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 2711.11.00.00/2711.19.00.00
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
2811.21.00.00
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
3907.60.00.10
Sólo envases o preformas, de poli (tereftalato de etileno),
comprendidos en la subpartida nacional: 3923.30.90.00
Bienes comprendidos en la subpartida nacional:
3923.50.00.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 7010.10.00.00/7010.90.40.00
3 Cerveza de malta
5 Dióxido de carbono
5. Realice por primera vez una operación y/o régimen aduanero.
N° 194
Referencia
1 Harina de trigo o de morcajo (tranquillón)
2 Agua, incluida el agua mineral, natural o
artificial y demás bebidas no alcohólicas
4 Gas licuado de petróleo
4. No cuente con número de RUC o teniéndolo no lo consigne en la DUA o DSI.
La adquisición de
combustibles líquidos derivados del
petróleo, que se encuentren gravadas
con el IGV.
Apéndice 1 Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el 02.01.08.
6 Poli (tereftalato de etileno) sin adición de
dióxido de titanio, en formas primarias
7 Envases o prefomas, de poli (tereftalato
de etileno) (PET)
8 Tapones, tapas, cápsulas y demás dispositivos de cierre
9 Bombonas, botellas, frascos, bocales, tarros, envases tubulares, ampollas y demás
recipientes para el transporte o envasado,
de vidrio; bocales para conservas, de vidrio;
tapones, tapas y demás dispositivos de
cierre, de vidrio
10 Tapones y tapas, cápsulas para botellas, Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
tapones roscados, sobretapas, precintos y subpartidas nacionales: 8309.10.00.00 y 8309.90.00.00
demás accesorios para envases, de metal
común
11 Trigo y morcajo (tranquillón)
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 1001.10.10.00/1001.90.30.00
12 Bienes vendidos a través de catálogos
Bienes que sean ofertados por catálogo y cuya adquisición
se efectué por consultores y/o promotores de ventas del
agente de percepción.
13 Pinturas, barnices y pigmentos al agua Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
preparados de los tipos utilizados para el subpartidas nacionales: 3208.10.00.00/3210.00.90.00.
acabado del cuero.
Actualidad Empresarial
I-27
I
Indicadores Tributarios
Referencia
Bienes comprendidos en el régimen
14 Vidrios en placas, hojas o perfiles; colado o laminado, estirado o soplado, flotado, desbastado o
pulido; incluso curvado, biselado, grabado, taladrado,
esmaltado o trabajado de otro modo, pero sin enmar- Bienes comprendidos en alguna de
car ni combinar con otras materias; vidrio de seguridad las siguientes subpartidas nacionales:
constituido por vidrio templado o contrachapado; 7003.12.10.00/7009.92.00.00.
vidrieras aislantes de paredes múltiples y espejos
de vidrio, incluido los espejos retrovisores.
15 Productos laminados; alambrón; barras; perfiles;
alambre; tiras; tubos; accesorios de tuberías; cables,
trenzas, eslingas y artículos similares; de fundición
hierro o acero; y puntas, clavos, chinchetas (chinches), grapas y artículos similares; de fundición,
hierro, o acero, incluso con cabeza de otras materias,
excepto de cabeza de cobre.
Referencia
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 2009.11.00.00 /
2009.90.00.00.
19 Discos ópticos y estuches porta discos
Sólo los discos ópticos y estuches porta disco,
comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 3923.10.00.00, 3923.21.00.00,
3923.29.00.90, 3923.90.00.00, 4819.50.00.00 y
8523.90.90.00.
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes
subpartidas nacionales: 7208.10.10.00/7217.90.00.00,
7 2 1 9 . 11 . 0 0 . 0 0 / 7 2 2 3 . 0 0 . 0 0 . 0 0 ,
7225.11.00.00/7229.90.00.00, 7301.20.00.00,
7 3 0 3 . 0 0 . 0 0 . 0 0 / 7 3 07 . 9 9 . 0 0 . 0 0 ,
7312.10.10.00/7313.00.90.00 y 7317.00.00.00.
16 Adoquines, encintados (bordillos), losas, pla- Bienes comprendidos en alguna de las siguiencas, baldosas, losetas, cubos, dados y artículos tes subpartidas nacionales: 6801.00.00.00,
similares.
6802.10.00.00 y 6907.10.00.00/6908.90.00.00.
17 Fregaderos (pilletas de lavar), lavabos, pedestales Bienes comprendidos en alguna de las siguiende lavabo, bañeras, bidés, inodoros, cisternas tes subpartidas nacionales: 6910.10.00.00/
(depósitos de agua) para inodoros, urinarios y 6910.90.00.00.
aparatos fijos similares, de cerámicas, para usos
sanitarios.
Bienes comprendidos en el régimen
18 Jugos de hortalizas, frutas y otros frutos
PORCENTAJES PARA DETERMINAR EL IMPORTE DE LA
PERCEPCIÓN A LA VENTA DE BIENES1
Condición
Porcentaje
Cuando por la operación sujeta a percepción se emita comprobante de
pago que permite ejercer el derecho a crédito fiscal y el cliente figure en
el «Listado de clientes que podrán estar sujetos al porcentaje del 0.5%
de percepción del IGV».
0.5%
En los demás casos no incluidos anteriormente.
2%
1 Inciso c) Segunda Disposición Transitoria. Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el 02.01.08.
LIBROS Y REGISTROS CONTABLES Y PLAZO MÁXIMO DE ATRASO
Cód.
1
Libro o Registro vinculado a
asuntos tributarios
Libro caja y bancos
2
Libro de ingresos y gastos
3
Libro de inventarios y
balances
4
Libro de retenciones incisos e)
y f) del artículo 34 de la Ley del
Impuesto a la Renta*
5
Libro diario
5-A
6
Régimen
General
Máximo
atraso
permitido
Acto o circunstancia que determina el
inicio del plazo para el máximo atraso
permitido
Cód.
Tres (3)
meses
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se realizaron las operaciones
relacionadas con el ingreso o salida del
efectivo o quivalente del efectivo.
16
Diez (10)
días hábiles
Tratándose de deudores tributarios que obtengan rentas de segunda categoría: desde
el primer día hábil del mes siguiente a aquél
en que se cobre, se obtenga el ingreso o se
haya puesto a disposición la renta.
17
Desde el día hábil siguiente al cierre del
ejercicio gravable.
18
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se realice el pago.
Tres (3)
meses
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas las operaciones.
Tres (3)
meses
Libro diario de formato Simplificado
Tres (3)
meses
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas la operaciones
Libro mayor
Tres (3
meses
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas las operaciones.
Tres (3)
meses
Desde el día hábil siguiente al cierre del
ejercicio gravable.
7
Registro de activos fijos
8
Registro de compras
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
9
Registro de consignaciones
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
10
Registro de costos
Tres (3)
meses
Desde el día hábil siguiente al cierre del
ejercicio gravable.
11
Registro de huéspedes
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se emita el comprobante de
pago respectivo.
Un (1)
mes
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas las operaciones relacionadas
con la entrada o salida de bienes.
Tres (3)
meses
Desde el primer día hábil del mes siguiente
de realizadas las operaciones relacionadas
con la entrada o salida de bienes.
12
Registro de inventario permanente en unidades físicas**
13
Registro de inventario permanente valorizado**
14
Registro de ventas e ingresos
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se emita el comprobante de
pago respectivo.
15
Registro de ventas e ingresos - artículo 23 Resolución de Superintendencia N.° 266-2004/SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se emita el comprobante de
pago respectivo.
I-28
Instituto Pacífico
Libro o Registro vinculado a
asuntos tributarios
Máximo
atraso
permitido
Acto o circunstancia que determina el
inicio del plazo para el máximo atraso
permitido
Registro del régimen de percepciones
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se emita el documento que
sustenta las transacciones realizadas con
los clientes.
Registro del régimen de retenciones
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente
a aquél en que se recepcione o emita,
según corresponda, el documento que
sustenta las transacciones realizadas con
los proveedores.
Registro IVAP
Diez (10)
días hábiles
Desde la fecha de ingreso o desde la fecha
del retiro de los bienes del Molino, según
corresponda.
19
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - artículo 8 Resolución
de Superintendencia N.° 022-98/
SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
20
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer párrafo
artículo 5 Resolución de Superintendencia N.° 021-99/SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
21
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer
párrafo artículo 5 Resolución
de Superintendencia N.° 1422001/SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
22
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso c) primer
párrafo artículo 5 Resolución
de Superintendencia N.° 2562004/SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
23
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer
párrafo artículo 5 Resolución
de Superintendencia N.° 2572004/SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
24
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso c) primer
párrafo artículo 5 Resolución
de Superintendencia N.° 2582004/SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
25
Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - inciso a) primer
párrafo artículo 5 Resolución
de Superintendencia N.° 2592004/SUNAT
Diez (10)
días hábiles
Desde el primer día hábil del mes siguiente a
aquél en que se recepcione el comprobante
de pago respectivo.
* Se exceptúa de llevar este libro a los sujetos que lleven la Planilla Electrónica a que se refiere el D.S.
Nº 098-2007-TR, según lo señala el articulo 3º del D.S. 177-2008-EF (30.12.08), vigente desde el
31.12.08.
** Por el artículo 5º de la Resolución de Superintendencia Nº 239-2008/SUNAT (31-12-08), se incorpora el
numeral 13.4 del artículo 13º de la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT en la que se
señala que los contribuyentes que se encuentren obligados a llevar el registro de inventario permanente
valorizado, se encuentran exceptuados de llevar el registro de inventario permanente en unidades físicas;
esta disposición está vigente desde el 1 de enero de 2009.
N° 194
Primera Quincena - Noviembre 2009
I
Área Tributaria
VENCIMIENTOS Y FACTORES
TABLA DE VENCIMIENTOS PARA LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS DE VENCIMIENTO MENSUAL,
CUYA RECAUDACIÓN EFECTÚA LA SUNAT 1
VENCIMIENTO DE ACUERDO AL ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC
Período
Tributario
Ene. 09
Feb. 09
Mar. 09
Abr. 09
May. 09
Jun. 09
Jul. 09
Ago. 09
Set. 09
Oct. 09 Nov. 09
Dic. 09
0
1
2
3
4
5
6
7
8
9
11 feb. 12 mar.
17 abr.
18 may.
16 jun.
17 jul.
20 ago.
21 set.
09 oct.
10 nov.
11 dic.
14 ene.
12 feb. 13 mar.
20 abr.
19 may.
17 jun.
20 jul.
21 ago.
08 set.
12 oct.
11 nov.
14 dic.
15 ene.
13 feb.
16 mar.
21 abr.
20 may.
18 jun.
21 jul.
10 ago.
09 set.
13 oct.
12 nov.
15 dic.
18 ene.
16 feb. 17 mar.
22 abr.
21 may.
19 jun.
08 jul.
11 ago.
10 set.
14 oct.
13 nov.
16 dic.
19 ene.
17 feb. 18 mar.
23 abr.
22 may.
08 jun.
09 jul.
12 ago.
11 set.
15 oct.
16 nov.
17 dic.
20 ene.
18 feb. 19 mar.
24 abr.
11 may.
09 jun.
10 jul.
13 ago.
14 set.
16 oct.
17 nov.
18 dic.
21 ene.
19 feb. 20 mar.
13 abr.
12 may.
10 jun.
13 jul.
14 ago.
15 set.
19 oct. 18 nov.
21 dic.
22 ene.
20 feb. 09 mar.
14 abr.
13 may.
11 jun.
14 jul.
17 ago.
16 set.
20 oct.
19 nov.
22 dic.
11 ene.
09 feb. 10 mar.
15 abr.
14 may.
12 jun.
15 jul.
18 ago.
17 set.
21 oct.
20 nov.
09 dic.
12 ene.
10 feb. 11 mar.
16 abr.
15 may.
15 jun.
16 jul.
19 ago.
18 set.
22 oct.
09 nov.
10 dic.
13 ene.
BUENOS CONTRIBUYENTES
0, 1, 2, 3 y 4
5, 6, 7, 8 y 9
23 feb. 24 mar.
27 abr.
26 may.
22 jun.
23 jul.
24 ago.
23 set.
23 oct.
24 nov.
23 dic.
26 ene.
24 feb.
23 mar.
28 abr.
25 may.
23 jun.
22 jul.
25 ago.
22 set.
26 oct.
23 nov.
23 dic.
25 ene.
1 Resolución de Superintendencia N° 237-2008/SUNAT (30-12-08).
Tasa de Interés Moratorio (TIM) en Moneda Nacional (S/.)
Vigencia
Mensual
Diaria
Base Legal
1.50%
0.0500%
R.S. N.° 032-2003/SUNAT (06-02-03)
Del 01-11-01 al 06-02-03
1.60%
0.0533%
R.S. N.° 126-2001/SUNAT (31-10-01)
Del 01-01-01 al 31-10-01
1.80%
0.0600%
R.S. N.° 144-2000/SUNAT (30-12-00)
Del 03-02-96 al 31-12-00
2.20%
0.0733%
R.S. N.° 011-96-EF/SUNAT (02-02-96)
Del 01-10-94 al 02-02-96
2.50%
0.0833%
R.S. N.° 079-94-EF/SUNAT (30-09-94)
Del 07-02-03 a la fecha
Tasa de InterÉs Moratorio (TIM) en Moneda Extranjera ($)
Vigencia
Mensual
Diaria
Base Legal
0.75%
0.02500%
R.S. N.° 028-2004/SUNAT (31-01-04)
Del 07-02-03 al 31-01-04
0.84%
0.02800%
R.S. N.° 032-2003/SUNAT (06-02-03)
Del 01-11-01 al 06-02-03
0.90%
0.03000%
R.S. N.° 126-2001/SUNAT (31-10-01)
Del 01-08-00 al 31-10-01
1.10%
0.03667%
R.S. N.° 085-2000-EF/SUNAT (30-07-93)
Del 01-12-92 al 31-07-00
1.50%
0.05000%
R.S. N.° 214-92-EF/SUNAT (02-12-92)
Del 01-02-04 a la fecha
FACTORES DE ACTUALIZación A UTILIZARSE EN EL AJUSTE INTEGRAL
EN LOS EE.FF. POR EFECTOS DE LA INFLACIÓN (1)
Mes/año
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Promedio
Anual
Último dígito
de RUC
Fecha de
Vencimiento
Último dígito del
Nº del RUC o DNI
9
26-03-2009
0
9 de Octubre2009
0
27-03-2009
1
12 de octubre 2009
1
30-03-2009
2
13 de octubre 2009
2
31-03-2009
3
14 de octubre 2009
3
01-04-2009
4
15 de octubre 2009
4
02-04-2009
5
16 de octubre 2009
5
03-04-2009
6
19 de octubre 2009
06-04-2009
7
20 de octubre 2009
7
07-04-2009
8
21 de octubre 2009
8
08-04-2009
9
22 de octubre 2009
6
* Resolución de Superintendencia Nº 001-2009/
SUNAT (Publicado el 09.01.09).
N° 194
Fecha de
Vencimiento
* Resolución de Superintendencia Nº 169-2009/
SUNAT (Publicado el 08.08.09).
Primera Quincena - Noviembre 2009
1999
1.053
1.041
1.035
1.029
1.027
1.026
1.020
1.019
1.014
1.009
1.004
1.000
1.023
1.055
2000
1.038
1.034
1.030
1.025
1.024
1.022
1.016
1.016
1.009
1.005
1.001
1.000
1.018
1.038
2001
0.977
0.975
0.974
0.975
0.975
0.976
0.982
0.986
0.984
0.990
0.995
1.000
0.982
0.978
2002
1.019
1.023
1.022
1.015
1.015
1.015
1.009
1.007
0.998
0.993
0.996
1.000
1.009
1.017
2003
1.022
1.017 1.009 1.011 1.013 1.016 1.019 1.017 1.010 1.008 1.006 1.000 1.012
1.020
2004
1.043
1.030
1.020
1.014
1.007
1.001
0.999
1.001
1.000
1.000
0.997
1.000
1.009
1.049
1 Factores de Actualización aprobados por Resolución de Contaduría Nº 179-2005-EF/93.01 (13-01-05).
TASAS DE DEPRECIACIÓN 1
Porcentaje Anual Máximo
de Depreciación
Edificios y otras construcciones.
3% 2
Ganado de trabajo y reproducción; redes de pesca.
25%
Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles);
20%
hornos en general.
Maquinaria y equipo utilizados por las actividades
20%
minera, petrolera y de construcción; excepto muebles,
enseres y equipos de oficina.
Equipos de procesamiento de datos.
25%
Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01-01-91.
10%
Otros bienes del activo fijo.
10%
Gallinas
75% 3
Bienes
1
2
3
4
*PLAZO PARA LA DECLARACIÓN
Cronograma de
ANUAL DEL IMPUESTO A LA RENTA Y Presentación de Declaración
DEL IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES
Precios de Transferencia
FINANCIERAS EJERCICIO 2008
año 2008
1998
1.051
1.042
1.030
1.026
1.023
1.020
1.012
1.006
1.002
1.001
1.000
1.000
1.018
1.065
5
6
7
8
1 Art. 22 del Reglamento de LIR D.S. N.° 122-94-EF (21-09-04).
2 Tasa de depreciación fija anual.
3 R.S. N.° 018-2001/SUNAT (30-01-01).
CRONOGRAMA DE VENCIMIENTOS PARA LA PRESENTACIÓN DE LA
DECLARACIÓN DE PREDIOS CORRESPONDIENTE AL AÑO 2008 (30-05-09)
Último dígito del N° RUC o
documento de identidad
0
1
2
3
4
5
6
7
8
9 o una letra
Fechas de vencimiento
25 de agosto de 2009
26 de agosto de 2009
27 de agosto de 2009
28 de agosto de 2009
31 de agosto de 2009
1 de setiembre de 2009
2 de setiembre de 2009
3 de setiembre de 2009
4 de setiembre de 2009
7 de setiembre de 2009
Base Legal: R.S. Nº 114-2009/SUNAT (30.05.09).
Actualidad Empresarial
I-29
I
Indicadores Tributarios
TIPOS DE CAMBIO
COMPRA Y VENTA PARA OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA
I
TIPO DE CAMBIO APLICABLE AL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS E IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO 1
D
DÍA
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
Ó
L
setiembre-2009
Compra
2.945
2.951
2.948
2.944
2.935
2.935
2.935
2.931
2.919
2.921
2.926
2.924
2.924
2.924
2.921
2.918
2.900
2.897
2.894
2.894
2.894
2.901
2.888
2.871
2.877
2.880
2.880
2.880
2.881
2.888
A
R
E
S
E
OCTUbre-2009
Venta
2.948
2.952
2.949
2.944
2.936
2.936
2.936
2.932
2.920
2.922
2.928
2.925
2.925
2.925
2.923
2.919
2.902
2.898
2.895
2.895
2.895
2.902
2.890
2.871
2.878
2.882
2.882
2.882
2.883
2.891
Compra
2.883
2.889
2.883
2.883
2.883
2.870
2.862
2.886
2.886
2.886
2.886
2.886
2.856
2.855
2.855
2.855
2.854
2.854
2.854
2.851
2.862
2.857
2.861
2.867
2.867
2.867
2.877
2.898
2.905
2.894
2.902
noviembre-2009
Venta
2.885
2.891
2.885
2.885
2.885
2.872
2.864
2.867
2.867
2.867
2.867
2.867
2.858
2.857
2.856
2.856
2.855
2.855
2.855
2.853
2.863
2.858
2.863
2.868
2.868
2.868
2.879
2.899
2.906
2.896
2.906
Compra
2.902
2.902
2.901
2.909
2.899
2.896
2.898
2.898
2.898
2.888
2.886
2.876
2.878
2.876
2.876
Venta
2.906
2.906
2.902
2.913
2.901
2.898
2.900
2.900
2.900
2.890
2.888
2.877
2.880
2.878
2.878
DÍA
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
U
setiembre-2009
Compra
4.050
4.124
4.118
3.967
4.008
4.008
4.008
4.002
3.982
4.033
4.117
4.021
4.021
4.021
4.141
4.176
4.065
4.066
4.210
4.210
4.210
4.057
4.103
4.135
4.096
3.952
3.952
3.952
4.076
4.108
R
O
S
OCTUbre-2009
Venta
4.258
4.315
4.258
4.239
4.412
4.412
4.412
4.244
4.399
4.471
4.444
4.523
4.523
4.523
4.484
4.401
4.342
4.482
4.376
4.376
4.376
4.358
4.353
4.338
4.383
4.265
4.265
4.265
4.330
4.312
Compra
4.061
4.037
4.134
4.134
4.134
4.042
4.053
4.074
4.074
4.074
4.074
4.074
4.080
4.132
4.208
4.200
4.192
4.192
4.192
4.192
4.189
4.221
4.228
4.214
4.214
4.214
4.209
4.263
4.231
4.225
4.197
noviembre-2009
Venta
4.389
4.428
4.413
4.413
4.413
4.408
4.336
4.344
4.344
4.344
4.344
4.344
4.350
4.298
4.383
4.379
4.325
4.325
4.325
4.332
4.419
4.323
4.346
4.367
4.367
4.367
4.369
4.322
4.340
4.349
4.362
Compra
4.197
4.197
4.213
4.168
4.140
4.147
4.179
4.179
4.179
4.146
4.192
4.222
4.117
4.233
4.233
Venta
4.362
4.362
4.388
4.336
4.468
4.448
4.366
4.366
4.366
4.491
4.468
4.376
4.435
4.385
4.385
1 Para efectos del Registro de Compras y Ventas, se aplicará el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado el día de nacimiento de la obligación tributaria.
Base Legal: Numeral 17 del art. 5º del D.S. Nº 136-96-EF Reglamento del IGV.
Ii
TIPO DE CAMBIO APLICABLE AL IMPUESTO A LA RENTA 1
D
DÍA
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
Ó
setiembre-2009
Compra
2.951
2.948
2.944
2.935
2.935
2.935
2.931
2.919
2.921
2.926
2.924
2.924
2.924
2.921
2.918
2.900
2.897
2.894
2.894
2.894
2.901
2.888
2.871
2.877
2.880
2.880
2.880
2.881
2.888
2.883
L
A
R
E
S
E
OCTUbre-2009
Venta
2.952
2.949
2.944
2.936
2.936
2.936
2.932
2.920
2.922
2.928
2.925
2.925
2.925
2.923
2.919
2.902
2.898
2.895
2.895
2.895
2.902
2.890
2.871
2.878
2.882
2.882
2.882
2.883
2.891
2.885
Compra
2.889
2.883
2.883
2.883
2.870
2.862
2.886
2.886
2.886
2.886
2.886
2.856
2.855
2.855
2.855
2.854
2.854
2.854
2.851
2.862
2.857
2.861
2.867
2.867
2.867
2.877
2.898
2.905
2.894
2.902
2.902
noviembre-2009
Venta
2.891
2.885
2.885
2.885
2.872
2.864
2.867
2.867
2.867
2.867
2.867
2.858
2.857
2.856
2.856
2.855
2.855
2.855
2.853
2.863
2.858
2.863
2.868
2.868
2.868
2.879
2.899
2.906
2.896
2.906
2.906
Compra
2.902
2.901
2.909
2.899
2.896
2.898
2.898
2.898
2.888
2.886
2.876
2.878
2.876
2.876
2.876
Venta
2.906
2.902
2.913
2.901
2.898
2.900
2.900
2.900
2.890
2.888
2.877
2.880
2.878
2.878
2.878
DÍA
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
U
setiembre-2009
Compra
4.124
4.118
3.967
4.008
4.008
4.008
4.002
3.982
4.033
4.117
4.021
4.021
4.021
4.141
4.176
4.065
4.066
4.210
4.210
4.210
4.057
4.103
4.135
4096
3.952
3.952
3.952
4.076
4.108
4.061
R
O
S
OCTUbre-2009
Venta
4.315
4.258
4.239
4.412
4.412
4.412
4.244
4.399
4.471
4.444
4.523
4.523
4.523
4.484
4.401
4.342
4.482
4.376
4.376
4.376
4.358
4.353
4.338
4.383
4.265
4.265
4.265
4.330
4.312
4.389
Compra
4.037
4.134
4.134
4.134
4.042
4.053
4.074
4.074
4.074
4.074
4.074
4.080
4.132
4.208
4.200
4.192
4.192
4.192
4.192
4.189
4.221
4.228
4.214
4.214
4.214
4.209
4.263
4.231
4.225
4.197
4.197
noviembre-2009
Venta
4.428
4.413
4.413
4.413
4.408
4.336
4.344
4.344
4.344
4.344
4.344
4.350
4.298
4.383
4.379
4.325
4.325
4.325
4.332
4.419
4.323
4.346
4.367
4.367
4.367
4.369
4.322
4.340
4.349
4.362
4.362
Compra
4.197
4.213
4.168
4.410
4.147
4.179
4.179
4.179
4.146
4.192
4.222
4.117
4.233
4.233
4.233
Venta
4.362
4.388
4.336
4.468
4.448
4.366
4.366
4.366
4.491
4.468
4.376
4.435
4.385
4.385
4.385
1 Para cuentas del activo se utilizará el tipo de cambio compra. Para cuentas del pasivo se utilizará el tipo de cambio venta, vigente a la fecha de la operación.
Base Legal: Art. 61º del D.S. Nº 179-2004-EF TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; Art. 34º del D.S. Nº 122-94-EF, Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
D
Ó
L
A
R
E
S
E
TIPO DE CAMBIO AL CIERRE 31-12-08
COMPRA
I-30
3.137
Instituto Pacífico
VENTA
U
R
O
S
TIPO DE CAMBIO AL CIERRE 31-12-08
3.142
COMPRA
4.319
N° 194
VENTA
4.449
Primera Quincena - Noviembre 2009