I Diferimiento del uso del crédito fiscal en el Sistema de detracciones

I
Diferimiento del uso del crédito fiscal
en el Sistema de detracciones
Área Tributaria
Ficha Técnica
Autor: Br. Jenny Peña Castillo
Título:Diferimiento del uso del crédito fiscal en el
Sistema de detracciones
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 237 - Segunda
Quincena de Agosto 2011
1.Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el
Gobierno Central (SPOT)
El Poder Ejecutivo en aplicación de las
facultades delegadas otorgadas por el
Congreso de la República, mediante
la Ley N° 28079, publicó en el diario
oficial El Peruano el Decreto Legislativo
N° 940, cuyo Texto Único Ordenado
fue aprobado por el Decreto Supremo
N° 155-2004-EF.
El Sistema de detracciones es un mecanismo que consiste en que el usuario de un servicio comprendido en el
anexo III de la norma de detracciones
detraiga o descuente un porcentaje el
cual se encuentra fijado por la norma,
considerando para ello como base el
Precio del Proveedor (vendedor del
bien o prestador del servicio), para
posteriormente efectuar el depósito
en el Banco de la Nación, en una
cuenta corriente que se encuentra a
nombre del Proveedor.
En sí, la finalidad de la detracción es
asegurar que esa detracción de una
parte de los montos que corresponden al pago de una operación tenga
como destino exclusivo el pago de
tributos ante el fisco, asegurando
la recaudación tributaria.Con ello,
se intenta reducir la informalidad
cuando se realicen ventas de los
productos o también cuando se
presten servicios sujetos al Sistema,
ya que el comprador o usuario del
servicio para poder cumplir con su
obligación de efectuar la detracción
correspondiente necesita que las
personas que le efectúen ventas
de bines o les provean de servicios
tengan una cuenta corriente en el
Banco de la Nación, entidad que,
adicionalmente a los requisitos comunes para la apertura de una cuenta corriente, exige que el proveedor
cuente con número de RUC. Lo que
se busca es básicamente ampliar la
base tributaria y por ende incrementar la recaudación.
Con respecto a los sujetos obligados
a detraer, cabe indicar que, para el
N° 237
Segunda Quincena - Agosto 2011
caso de la detracción sucede algo
diferente que en el caso del Régimen
de Retenciones y de Percepciones,
pues en dichos regímenes se determina puntualmente quiénes son los
sujetos designados como agentes de
retención y percepción. No obstante,
en el Sistema de detracciones (SPOT)
la SUNAT no designa Agentes de Detracción, simplemente se encuentran
comprendidos de manera general
todos los sujetos que adquieran bienes o servicios comprendidos en el
sistema, independientemente del tipo
de persona que se trate, pudiendo
darse casos en los cuales sean personas naturales o jurídicas, del sector
estatal o privado, etc.
2. Crédito fiscal en el Sistema de
detracciones
2.1. ¿Cuándo deberá ejercerse el crédito fiscal?
Conforme lo establecido en la Primera Disposición Final del Decreto
Legislativo N° 940, el contribuyente
podrá ejercer el crédito fiscal, Saldo a
Favor del Exportador o cualquier otro
beneficio vinculado al IGV, a partir del
período en que acredite el depósito
de la detracción.
En ese sentido, conforme lo establecido en el artículo 16° de la Resolución
de Superintendencia N° 183-2004/
SUNAT, el usuario del servicio o quien
efectúe el contrato de construcción
deberá efectuar el depósito de la
detracción:
- Hasta la fecha de pago parcial o
total.
- Dentro del quinto día hábil del
mes siguiente a aquel en que se
efectúe la anotación del comprobante de pago en el Registro de
Compras, lo que ocurra primero.
Para los efectos, seguimos las siguientes reglas:
Situación
Momento
Se realiza la detracción en alguno de los
cinco días hábiles del
mes siguiente.
Se podrá usar el crédito fiscal en el mes
de la anotación.
Se realiza la detracción en alguno de los
cinco días hábiles del
mes siguiente, pero
el pago del depósito
se hizo en el mes de
la anotación.
Se podrá usar el crédito fiscal en el mes
en que se efectuó el
depósito.
Siendo ello así, el contribuyente ejercerá el crédito fiscal cumpliendo no
sólo con los requisitos sustanciales y
formales establecidos en los artículos
18° y 19° del TUO de la Ley del IGV;
sino que si está ante alguna operación
afecta al Sistema de detracción, se deberá cumplir además con el pago de
la detracción. Sin embargo, es óbice
aclarar que ello no es limitación a la
existencia del derecho al crédito fiscal
sino a su ejercicio, tal como ha sido
confirmada por el Tribunal Fiscal en
reiteradas resoluciones1.
Es por eso que, el usuario del servicio o el comprador del bien en
algunos casos tiene que diferir el
uso del crédito fiscal, porque en
algunas circunstancias se encuentra
imposibilitado a detraer2 o simplemente no cumple con dicho deber
dentro del plazo que establece la
norma de detracciones, viéndose en
la obligación de no ejercer el crédito
fiscal sino hasta el período en que
efectivamente detrae.
2.2.¿Qué multas acarrea usar el crédito Físcal sin haber detraído?
En este caso, estamos ante una utilización indebida del crédito fiscal, pues
el cliente ha efectuado el uso del
mismo sin que hubiese efectuado
el correspondiente depósito de la
detracción. En ese sentido, corresponde efectuar el respectivo reparo
del crédito fiscal, y a la vez, la imposición de una multa por la infracción
tipificada en el inciso 1 del artículo
178° del Código Tributario. Dicha
infracción cuenta con una multa, la
cual se encuentra tipificada en las
Tablas I, II y III del Código Tributario
con una multa equivalente al 50%
del tributo omitido y/o crédito indebidamente consignado. A su vez,
la referida infracción está sujeta a la
aplicación del Régimen de Incentivos previsto en el texto del artículo
179° del Código Tributario, el cual
determina una rebaja del 90% si la
Administración no le ha requerido la
subsanación, 70% cuando el sujeto
ha sido notificado con algún requerimiento por parte de la Administración
pero aún no surte efecto dicha notificación o 50% cuando la notificación
ha surtido efecto.
1 RTF N° 2150-7-2009, 11952-1-2008 y 4355-3-2008
2 Por ejemplo, cuando el prestador del servicio o el vendedor del
bien no abre su cuenta en el Banco de la Nación dentro del plazo
establecido.
Actualidad Empresarial
I-15
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Adicionalmente a la multa antes
indicada, el contribuyente deberá
efectuar el pago de otra multa establecida en el artículo 12° del TUO
del Decreto Legislativo N° 940 que
señala la comisión de infracciones y
aplicación de sanciones, todas ellas
equivalentes al 100% del monto
del importe de la detracción no
efectuada3.
Asimismo, dicha multa cuenta con un
régimen de gradualidad establecida
en la R. S. N° 254-2004/SUNAT, publicada en el diario oficial El Peruano el
30 de octubre de 2004, la cual utiliza
dos criterios que permiten graduar la
sanción de multa originada por la
infracción mencionada. Por un lado
está la Subsanación4 y por otro la
Comunicación Oportuna5.
Criterios de Gradualidad: Comunicación oportuna (1)
y Subsanación (2) (Porcentaje de rebaja de la multa)
Sujetos obligados
(Art. 5º del
Decreto y
Normas
Complementarias)
a) El adquirente del
bien o usuario del
servicio, cuando el
proveedor del bien
o prestador del servicio no tiene cuenta abierta en la que
se pueda realizar el
Depósito.
Si se cumple con la
Subsanación, hasta
el quinto día hábil
Criterios de siguiente a la fecha
Gradualidad en que la SUNAT
le comunica al
infractor el número
de la cuenta del
provedor del bien
o prestador del
servicio
Comunicación
oportuna
(1) y subsanación
(2)
100%
Si se cumple con
la Subsanación,
desde el sexto y
hasta el décimo
quinto día hábil siguiente a la fecha
en que la SUNAT
le comunica al infractor el número
de la cuenta del
proveedor del
bien o prestador
del servicio
Si se realiza la Subsanación
después del décimo quinto
día hábil siguiente a la
fecha en que la SUNAT le
comunica al infractor el
número de la cuenta del
proveedor del bien o prestador del servicio y antes
que surta efecto cualquier
notificación en la que ha
incurrido en infracción
70%
50%
Criterios de Gradualidad: Subsanación (1)
(Porcentaje de rebaja de la multa)
Sujetos obligados
(Art. 5 del
Decreto y
Normas
Complementarias)
Criterios
de
Gradualidad
Si se realiza la Subsanación
Si se cumple con
después del décimo quinto
Si se cumple con la
la Subsanación
día hábil siguiente a la
Subsanación, hasta desde el sexto y
fecha o plazo previsto para
el quinto día hábil hasta el décimo
efectuar el Depósito (3)
siguiente a la fecha quinto día hábil siy antes que surta efecto
o plazo previsto
guiente a la fecha
cualquier notificación en
para efectuar el
o plazo previsto
la que se le comunica al
Depósito (3)
para efectuar el
infractor que ha incurrido
Depósito (3)
en infracción
Subsanación (2)
100%
70%
50%
d) El sujeto del IGV,
en el caso del retiro de bienes, y el
propietario de los
bienes que realice o
encargue el traslado
de dichos bienes.
3Cabe indicar que concordamos con lo establecido en la RTF N° 12879-4-2008 cuando establece que en estos casos no hay un concurso de multas ni se
genera una doble sanción, pues se está sancionando por dos infracciones distintas.
4
Subsanación: A la regularización total o parcial del depósito omitido efectuado considerando lo previsto en el anexo. En caso que el infractor
sea el adquirente o usuario que le hubiese entregado al proveedor o prestador el íntegro del importe de la operación sujeta al Sistema, sólo se
considerará la regularización toral o parcial del depósito omitido que se haya efectuado durante los veinticinco días hábiles siguientes a la fecha
o plazo previsto para que el adquirente o usuario realice el depósito al amparo del decreto.
5
Comunicación Oportuna: A la comunicación realizada por el adquirente o usuario a la SUNAT para indicar que el proveedor o prestador no
tiene cuenta que permita efectuar el depósito, considerando el procedimiento señalado en la Norma Complementaria y dentro de los cinco días
hábiles siguientes a la fecha o plazo previsto en el Decreto para realizar el Depósito.
I-16
3.Detraer por una operación
no afecta al Sistema de detracciones. ¿Qué pasa con el
crédito fiscal?
b) El adquirente del
bien o usuario del
servicio, cuando el
proveedor del bien
o prestador del servicio tiene cuenta
abierta en la que
se puede realizar el
Depósito.
c) El proveedor del
bien o prestador del
servicio (4).
2.3.¿Sobre qué base se calcula la
detracción?
Conforme a lo establecido en el artículo 1° de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT,
la detracción se deberá efectuar por
todo el importe de la operación o la
suma que queda obligado a pagar el
usuario del servicio. Al respecto cabe
precisar que existe una controversia,
pues muchos afirman que la detracción
se deberá efectuar sobre el monto del
comprobante de pago el cual pudo
haberse emitido por un monto parcial.
No obstante, debemos de tomar en
cuenta que el sentido del Sistema
de Detracciones es la recaudación
y la evasión tributaria; por lo que,
consideramos que se debe hacer una
interpretación literal de dicho artículo
y entender que la detracción se debe
hacer por la totalidad de la operación
así se efectúen pagos parciales como
en el caso de las auditorías6.
La pregunta que se viene a continuación es: ¿Qué pasa si se detrae sobre
el monto del comprobante de pago?
En ese sentido, se habría incurrido en la
infracción establecida en el artículo 12°
del TUO del Decreto Legislativo N°
940 por no haber detraído el monto
total de la operación. Entendiéndose
que en ese caso, no se podrá usar el
crédito fiscal porque no se ha efectuado de manera correcta la detracción.
En el supuesto que también se haya
usado el crédito fiscal se habrá incurrido
en la infracción establecida en el inciso
1 del artículo 178° del (CT).
Instituto Pacífico
En muchas ocasiones en el mercado
surge un problema para las empresas
usuarias de servicios o vendedores
de bienes que cometen el error de
detraer por una operación que no se
encuentra afecta al Sistema de detracciones usando el crédito fiscal. En
ese caso la pregunta que muchas de
estas empresas se hacen es: ¿Cómo
revierto ese error? Y ¿Qué hago con el
crédito fiscal ya usado? Con respecto
al crédito fiscal, no hay problema
porque al final el usuario del servicio
no se encontraba en la obligación de
efectuar la detracción; por lo que, el
uso del crédito fiscal es válido.
Con respecto a la detracción mal efectuada, cabe indicar que la Resolución
de Superintendencia N° 183-2004/
SUNAT no ha establecido un procedimiento específico al respecto; no
obstante, en el Portal Electrónico de la
SUNAT podemos ubicar el instructivo
6 Lo que no sucede en el caso del Régimen de Retención o Percepción,
pues en ese caso, se deberá efectuar la retención sólo por el monto
del o los comprobantes de pago.
N° 237
Segunda Quincena - Agosto 2011
Área Tributaria
denominado “Procedimiento a seguir
para solicitar que SUNAT autorice la
restitución de fondos correspondientes
a depósitos indebidos o en exceso
efectuados en cuenta de detracciones”7.
En dicho procedimiento se señala que
se considera depósito Indebido o en
Exceso los siguientes:
a) Depósito duplicado.
b) Depósito por una operación no
sujeta a detracción.
c) Depósito en exceso por error de
cálculo.
d) Depósito realizado en una Cuenta de
Detracción que no corresponde al
proveedor o prestador del servicio.
En este caso, el depositante, es decir,
la persona que realizó el depósito indebido o en exceso en una Cuenta de
Detracción, podrá solicitar a la SUNAT
que se autorice la restitución del importe indebido o en exceso, presentando:
a) Escrito del depositante, señalando que ha efectuado un depósito indebido o en exceso, según
el tipo de error, el cual debe estar
firmado por el Contribuyente o el
Representante Legal, precisando
la siguiente información:
- Cuenta de Detracción del beneficiario, donde se efectúo el
depósito indebido o en exceso,
precisando: Número de la Cuenta
del Beneficiario, Nº de RUC y
nombre o razón social.
- Cuenta Bancaria Comercial, donde
de corresponder, será efectuado
el abono por la restitución del
depósito indebido o en exceso,
precisando lo siguiente: Número
de la Cuenta Bancaria Comercial,
de la cual es titular el depositante, proveedor o prestador de
servicio, según corresponda.
- Código de la Cuenta Interbancaria
y nombre del Banco Comercial correspondiente a la Cuenta Bancaria
Comercial donde se abonará la
restitución de fondos, RUC del titular de la Cuenta, Nombre o Razón
Social del titular de la Cuenta donde
se abonará la restitución de fondos.
- Constancia del depósito a través
del cual se efectúo el depósito
indebido o en exceso.
- Número de la Constancia, fecha de
depósito, importe total depositado, importe indebido o en exceso.
b) Escrito del Beneficiario de la
Cuenta, donde indicará del depósito indebido o en exceso, el
monto y la autorización para que
dicho monto sea debitado de su
Cuenta de Detracción, firma del
Contribuyente o Representante
Legal y por los titulares cuyas
7http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php?option=com_content&
view=article&id=737:procedimientos&catid=113:procedimient
os&Itemid=184
N° 237
Segunda Quincena - Agosto 2011
firmas estén registradas en el
Banco de la Nación como autorizados a girar contra la Cuenta.
c) Copia simple de la Constancia
del Depósito.
d) Comprobante de pago correspondiente a la operación por la
que se realizó el depósito de la
detracción.
e) Carta del Banco Comercial a la
que pertenece la Cuenta donde
se abonará la restitución de
fondos, indicando el Código de
la Cuenta Interbancaria – CCI8
y el titular de dicha Cuenta.
f) Cualquier otra información que
el solicitante considere necesario para sustentar la solicitud.
La SUNAT podrá requerir información
adicional. El plazo para resolver la
Solicitud es de 30 días hábiles.
5. La determinación del crédito
fiscal considerando las notas
de crédito
4. Agente de Retención que debe
realizar la detracción pero en
su lugar practica la retención
4.1.Debe o no detraer
Conforme lo establecido en la Primera
Disposición Final de la Resolución
de Superintendencia N° 183-2004/
SUNAT, no se efectuará la retención
del IGV a la que se refiere la R. S. N°
037-2002/SUNAT en aquellas operaciones sobre las cuales se debe efectuar
el Sistema de Pago de Obligaciones
Tributarias con el Gobierno Central
establecido por el Decreto Legislativo
N° 940 y norma modificatoria.
No obstante, en algunas ocasiones
el Agente de Retención comete el
error de efectuar la retención y no
la detracción. En ese caso, el Agente
de todas maneras deberá detraer el
monto correspondiente al prestador
del servicio y pagar una multa por no
haber efectuado la detracción dentro
del plazo indicado por la norma de
detracciones. Dicha multa se encuentra establecida en el artículo 12° del
TUO del D. L. N° 940 cuya suma es el
100% del monto del importe de la
detracción no efectuada.
Con respecto a la retención del IGV,
el sujeto a quien se le retuvo puede
usar dicha retención sin problemas.
4.2.¿Qué pasa con el crédito fiscal?
Por haber cometido el error de retener
en vez de efectuar la detracción, el
adquirente del bien, usuario del servicio o quien encarga la construcción
tendrá que diferir el uso del crédito
fiscal hasta que cumpla con el depósito de la detracción y con la multa,
pudiendo usar dicho crédito fiscal en
el período de la subsanación.
8 El CCI es un Código que consta de veinte (20) dígitos asignados por Bancos, que identifican en forma única y segura la Cuenta Bancaria Comercial
en todo el Sistema Bancario en el Perú y sirve para realizar transferencias
interbancarias. El CCI permite a los bancos identificar la Cuenta a la que
corresponde la operación (Cuenta Corriente o Cuenta de Ahorro).
I
Para el caso de las notas de crédito, la situación varía dependiendo si se efectuó o
no el pago del comprobante de pago antes de la emisión de la nota de crédito.
En este caso, la detracción correspondiente al monto de las notas de crédito,
podrá deducirse de la detracción que
corresponda a otras operaciones con el
mismo proveedor respecto de las cuales aún no ha operado la detracción. Y
el Proveedor deducirá el IGV detraído
del Impuesto Bruto mensual.
Es decir, si efectúo una detracción
de S/.84.00 (12% de S/.700.00) y
posteriormente se emite una nota de
crédito, dicha nota de crédito ya no podrá modificar dicho monto, pero si en
una próxima operación se emite una
factura al mismo proveedor se podrá
deducir dicho monto. Por ejemplo: El
importe de la operación es S/.800.00,
el importe de la detracción es S/.96
(12% de S/.800.00), la detracción que
le correspondería sería S/.96 - 84 = 12.
6. Caso práctico
El 15.01.11 la empresa X adquiere de
su proveedor mercadería por un precio
de venta de S/.2,500, que fue cancelada inmediatamente. El 25.06.11
su proveedor le emite una nota de
crédito por dicha factura, por la anulación de la venta citada. En la misma
fecha recibe del mismo proveedor otra
factura por S/.4,000 incluido IGV por
la adquisición de otra mercadería.
¿Cuánto debe detraer?
Respuesta
Por la -factura de S/.2,500 se aplicó
la detracción de S/.300.00 (12%
(2,500)) en la fecha del pago. La
emisión de la nota de crédito por la
anulación de la operación, no da lugar
a la devolución del monto detraído, ya
que se emitió la nota de crédito posteriormente al depósito de la detracción.
Sin embargo, la empresa podrá deducir los S/.300.00 detraídos aplicándolo
al importe de la detracción correspondiente a la factura 2 de S/.4,000.
Monto que se
deberá detraer
Valor de Venta:
3,280
IGV:720
_______
Precio de Venta: 4,000
Detracción: 12% x 4,000 = S/.480.00
S/.480.00 - S/.300.00
(ya detraído en la factura 1)
= S/.180.00
Actualidad Empresarial
I-17