STC 150/2003, de 15 de julio de 2003. Tasa por servicios sanitarios

STC 150/2003, de 15 de julio de 2003. Tasa por servicios sanitarios. Normas preconstitucionales y principio de reserva de ley1.
I. DOCTRINA DEL TRIBUNAL
La remisión efectuada por el artículo 11 de la Ley 22/1993, de 29 de diciembre,
de medidas fiscales, de reforma del régimen jurídico de la función pública y de la
protección por desempleo, a la regulación de la tasa por servicios sanitarios contenida
en el Decreto 474/1960 no vulnera el principio de reserva de ley, aun tratándose esta
última de una norma preconstitucional.
II. ANTECEDENTES JURISPRUDENCIALES
El principio de reserva de ley tributaria
Es establecido por el art. 133 CE para el estricto ámbito de los tributos y el art.
31 CE para las ‘prestaciones patrimoniales de carácter público’, que constituyen una
categoría jurídica más amplia en la que se integran los tributos (SSTC 185/1995, de 14
de diciembre, F. Jco. 3º; 182/1997, de 28 de octubre, F. Jco. 15º; y 63/2003, de 27 de
marzo, F. Jco. 4º).
Exige que la creación ex novo de un tributo y la determinación de los elementos
esenciales o configuradores del mismo’ deba llevarse a cabo mediante una ley. Ahora
bien, su alcance no opera de la misma manera en relación con cada uno de los
elementos esenciales del tributo. El grado de concreción exigible a la ley es máximo
cuando regula el hecho imponible. Por el contrario, es menor cuando se trata de
regular otros elementos, como el tipo de gravamen y la base imponible. (STC 221/1992,
de 11 de diciembre, F. Jco. 7º; STC 233/1999, de 16 de diciembre, F. Jco. 9º; y STC
63/2003). En consecuencia, se trata de una reserva relativa de suerte que resulta
admisible la colaboración del reglamento, siempre que sea indispensable por motivos
técnicos o para optimizar el cumplimiento de las finalidades propuestas por la
Constitución o por la propia Ley y siempre que la colaboración se produzca ‘en
términos de subordinación, desarrollo y complementariedad’ (SSTC 37/1981, 6/1983,
179/1985, 60/1986, 19/1987, 99/1987, 185/1995 y 63/2003). El alcance de la
colaboración estará en función de la diversa naturaleza de las diversas figuras
jurídico-tributarias y de los distintos elementos de las mismas (SSTC 37/1981 y
19/1987)".
Es más flexible cuando se trata de tasas. De este modo, la colaboración del
reglamento puede ser especialmente intensa en la fijación y modificación de las
cuantías —estrechamente relacionadas con los costes concretos de los diversos
servicios y actividades— y de otros elementos de la prestación dependientes de las
específicas circunstancias de los distintos tipos de servicios y actividades (STC
185/1995, F. Jco. 5º).
Mercedes Ruiz Garijo. Profesora Titular Interina de Derecho Financiero y Tributario. Universidad Complutense.
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III. SUPUESTO DE HECHO
La Sentencia que comentamos resuelve una cuestión de inconstitucionalidad
planteada por la Sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia
del País Vasco. Esta Sala conocía de un recurso contra tres resoluciones del TEAR del
País Vasco, de 28 de septiembre de 1994, por los que se desestimaban sendas
reclamaciones formuladas contra el mismo número de liquidaciones practicadas por la
Unidad Administrativa de Vizcaya del Ministerio de Sanidad y Consumo en concepto
de tasa por servicios sanitarios.
La entidad recurrente consideró que la regulación de la tasa sanitaria por
inspecciones veterinarias relativas a importaciones de productos de origen animal
procedentes de países ajenos a la CEE por vía marítima o aérea vulneraba el principio
de reserva de ley. De este modo, había que tener en cuenta las vicisitudes normativas
experimentadas por dicha tasa, inicialmente creada por el Decreto 474/1960, de 10 de
marzo. Más tarde, sin embargo, se procede a su supresión por el art. 220.1 de la Ley
41/1964, de 11 de junio, de reforma tributaria y por el art. 109 de la Ley 33/1987, de 23
de diciembre, de presupuestos generales del Estado para 1988. Por último, y finalmente,
vuelve a ser restaurada por el art. 11 de la Ley 22/1993 que, a su vez, se remitía al
Decreto 474/1960. En efecto, en dicho precepto se disponía lo siguiente: “las tasas por
servicios sanitarios sobre el tráfico marítimo y aéreo reguladas en el Decreto
474/1960, de 10 de marzo, serán de aplicación obligatoria a todos los productos de
origen animal considerados en tal norma, cuando provengan de un país tercero no
perteneciente a la Comunidad Europea".
Justamente es este reestablecimiento el que, a juicio de la entidad recurrente,
vulnera el art. 133.1 CE, precepto que establece una reserva de ley para la creación de
tributos, no pudiendo ser éstos creados por Ley de presupuestos. En el mismo sentido,
se entendía que no se satisfacen los principios de equivalencia (entre coste y servicio) en
tanto que el Decreto citado no contemplaba dicha exigencia contenida en la LTPP de
1989.
IV. TIPO DE RECURSO
En la sentencia comentada se ha seguido el cauce previsto en el art. 35 de la
LOTC en el que se regula la cuestión de inconstitucionalidad. De este modo, “cuando
un juez o tribunal, de oficio o a instancia de parte, considere que una norma con rango
de Ley aplicable al caso y de cuya validez dependa el fallo pueda ser contraria a la
Constitución, planteará la cuestión al Tribunal Constitucional”. En consecuencia, la
Sala del TSJ del País Vasco siguió el procedimiento establecido en el precepto citado
atendiendo a las siguientes consideraciones:
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El sustento legal de la existencia de la tasa es el artículo cuestionado de la Ley
22/1993, pues el art. 109.4 de la Ley 33/1987 había suprimido la citada tasa.
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La explícita alusión del artículo cuestionado al Decreto de 1960 no significa que la
tasa nunca fuese suprimida. El art. 109 de la Ley 33/1987 establecía la "supresión de
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tasas y exacciones parafiscales". Otra cosa es que se contemplara la excepción en
los supuestos en los que inspección se realizara "a instancia de parte". De ahí que la
disposición reglamentaria no fuera formalmente derogada. En definitiva, dejó de
existir el presupuesto de hecho normativo de la tasa en cuestión que fue
completamente eliminada de la realidad jurídico-tributaria. Prueba de ello es que la
disposición final segunda del Real Decreto 2022/1993, de 19 de noviembre,
adaptador de la normativa comunitaria en relación con los controles veterinarios
aplicables a productos procedentes de países no comunitarios, se refiriese a que el
"cobro de las tasas de los controles veterinarios ... entrarán en vigor una vez que
las mismas hayan sido legalmente establecidas".
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La duda de constitucionalidad se refiere al cumplimiento del principio de reserva de
ley tributaria que se establece en los arts. 31.3 y 133.1 CE. Tal duda de
constitucionalidad se confirma a la vista de la jurisprudencia constitucional en
materia de reserva de ley tributaria, resumida en la STC 185/1995, de 14 de
diciembre.
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En definitiva, el art. 11 de la Ley 22/1993, si no crea ex novo el tributo toda vez que
"éste subsistía residualmente", sí amplía el ámbito de aplicación del mismo con un
elemento esencial de configuración o identificación tan relevante como es su
aplicación obligatoria a los productos de origen animal señalados en la regulación
del Decreto 474/1960, cuando provengan de un país extracomunitario, delegando
todos los demás elementos, y particularmente los de cuantificación, en la citada
disposición reglamentaria preconstituida. Ello supone en la práctica una casi
completa deslegalización, en tanto que el art. 11 es ley meramente habilitadora y no
ordenadora del título, lo que no parece justificable tampoco desde el prisma
estrictamente técnico, como demuestra que la Ley de presupuestos generales del
Estado para 1985 cuantificara la tasa en cuestión.
V. FUNDAMENTOS JURÍDICOS
El Tribunal Constitucional, después de hacer un repaso de las vicisitudes
normativas de la tasa comentada y de la doctrina sobre el principio de reserva de ley en
materia tributaria, considera que el art. 11 de la Ley 22/1993, de 29 de diciembre,
respeta la reserva de ley que exigen los arts. 31.3 y 133.1 CE. En este sentido, afirma
que dicho precepto se contiene en una ley formal. Por otro lado, dicho precepto
establece directa y explícitamente el principal de los elementos configuradores de la
prestación pública en cuestión: el hecho imponible. Así pues, ningún reproche cabe
hacer desde el punto de vista tanto de su rango de fuente del derecho como de su
concreto contenido en relación con el hecho imponible.
Por lo que se refiere a la remisión que el artículo cuestionado hace al Decreto
474/1960, en el que se regulan los demás elementos esenciales de la tasa, el Tribunal
considera que es obligado advertir que el Decreto en cuestión es una norma
preconstitucional. Por lo tanto no es exigible, respecto de tal norma, la observancia del
principio constitucional de reserva de Ley. De este modo, se remite a la STC 52/2003,
de 17 de marzo (dictada en materia sancionadora pero aplicable, según el Tribunal, en la
materia que nos ocupa) en la que se afirmaba que “no es posible exigir reserva de la Ley
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de manera retroactiva para anular o considerar nulas disposiciones reglamentarias
reguladoras de materias y de situaciones respecto de las cuales tal reserva no existía de
acuerdo con el Derecho preconstitucional". En definitiva, para el Tribunal es
constitucionalmente conforme que los restantes elementos esenciales de la tasa discutida
permanezcan en una norma preconstitucional infralegal cuando el legislador formal ha
incidido únicamente en uno de dichos elementos, a saber, el hecho imponible. Lo que ha
hecho el legislador es asumir el contenido del citado Decreto preconstitucional en todo
lo demás que no fuese lo que dicho art. 11 expresamente establecía, a saber: la
imposición obligatoria de los servicios sanitarios para todos los productos de origen
animal importados de países extracomunitarios por vía marítima o aérea.
Cuestión distinta, según el Tribunal, es que hubiese sido deseable o
conveniente que por ley formal se hubiera producido la regulación íntegra de la
tasa, una vez vigente la norma fundamental. En este sentido, el Tribunal recuerda que
un año después de promulgada la Ley 22/1993 se promulga la Ley 42/1994, de 30 de
diciembre, de medidas fiscales, administrativas y de orden social. Esta Ley regulaba en
su art. 27 las "Tasas por controles de sanidad exterior realizados a carnes y productos
de origen animal de países no comunitarios" con sus elementos esenciales y derogaba
expresamente la "Sección 4ª de los ‘Derechos sanitarios sobre tráfico marítimo y aéreo’
de las tasas por servicios sanitarios, convalidados por Decreto 474/1960, de 10 de
marzo". Es decir, derogaba la normativa preconstitucional reguladora de la prestación
patrimonial pública objeto de atención. En el mismo sentido, la Ley 13/1996, de 30 de
diciembre, de medidas fiscales, administrativas y de orden social, volvió a regular
íntegramente, y de un modo prácticamente idéntico, las mismas tasas (art. 28), excepto
en la cuantía, que sufría el pertinente incremento. Sea como fuere, aunque dichas leyes
no eran de aplicación al presente caso, pues eran posteriores a los hechos objeto de
devengo en la causa de la que traía su origen la presente cuestión de
inconstitucionalidad, en el momento de la interposición del recurso contenciosoadministrativo ya estaba vigente la primera de las Leyes y cuando se promovió la
presente cuestión de inconstitucionalidad, también se había producido ya la nueva
regulación citada de 1996.
VI. COMENTARIO CRÍTICO
Nos encontramos con un pronunciamiento de escasa relevancia en cuanto al
contenido. Tal y como hemos visto, el legislador optó por regular íntegramente la tasa
por controles sanitarios en dos leyes específicas, una de 1994 y otra de 1996.
Mayor relevancia tienen los argumentos del Tribunal relativos a la creación de
tasas mediante Leyes de medidas fiscales, administrativas y del orden social (mal
denominadas Leyes de acompañamiento) y la referencia a las normas
preconstitucionales. Por lo que se refiere al primer aspecto, es por todos sabido que el
artículo 134.7 de la CE dispone que la Ley de Presupuestos no puede crear tributos y
solamente modificarlos cuando así lo prevea una ley tributaria sustantiva. En este punto
siempre ha surgido la eterna cuestión: si dicho precepto alcanza también a la ley
complementaria o instrumental de aquélla. Es decir, a la Ley de acompañamiento
(cuestión aun no zanjada por el Tribunal Constitucional a pesar de haberse interpuesto
ya diversos recursos de inconstitucionalidad).
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Dos han sido y son en la actualidad las posiciones al respecto. Una primera, que
es la que mantiene el Tribunal Constitucional en la sentencia que comentamos: que
dichas leyes constituyen una ley ordinaria más y, por tanto, pueden crear y modificar
tributos sin reproche alguno.
Una segunda posición, mayoritaria, pone el acento en la forma y momento de su
tramitación. De este modo, las leyes de medidas fiscales, administrativas y del orden
social no son leyes ordinarias sino leyes complementarias, apéndices de la ley de
presupuestos que se tramitan en el mismo momento y con las mismas especialidades y
privilegios que ésta si bien no se someten a los mismos límites que aquélla,
especialmente en lo relativo a la creación y modificación de tributos (así, viene siendo
ya habitual la creación de tasas mediante leyes de acompañamiento). De ahí que la
doctrina haya llegado a advertir que este tipo de leyes suponen una burla a la
Constitución española, una huida de la constitucionalidad y una vulneración al principio
de seguridad jurídica. Se trata de leyes totum revolutum, un cajón de sastre al que el
contribuyente se enfrenta a principios de cada año creadas con la única finalidad de
escaparse a los límites y a la prohibición establecida en el art. 134.7 de la CE.
Esta huida es más latente en el caso de creación de una tasa a través de la Ley de
Acompañamiento. En ella, además de vulnerarse lo dispuesto en la CE, se obvia uno de
los requisitos necesarios para el establecimiento de este tributo: la exigencia de una
memoria económico-financiera, en los términos previstos en el art. 20 de la LTPP. De
este modo, en el supuesto de la sentencia que comentamos, la Ley 22/1993 omite esta
exigencia remitiéndose al Decreto de 1960 a la hora de regular la cuantificación de la
tasa por la prestación de servicios sanitarios.
¿La ausencia de la memoria económico financiera podría justificarse en el
mismo motivo que, a juicio del Tribunal Constitucional, avala el pleno respeto al
principio de reserva de ley¿ ¿Es decir, en el hecho de que el Decreto de 1960, que
regula los elementos esenciales de la tasa por remisión de la Ley de Presupuestos, es
una norma preconstitucional?. En nuestra opinión, no. Ello por dos motivos. El primero
porque la memoria económico financiera regulada en la LTPP de 1989 constituye un
elemento esencial en orden a la cuantificación del tributo. Constituye una auténtica
garantía del principio de reserva de ley. De este modo, la regulación de los elementos
de cuantificación de la tasa (tipo de gravamen, base imponible y cuota tributaria) es
insuficiente. En este punto no hay que olvidar la verdadera naturaleza de la tasa: se trata
de un tributo que se exige a aquellos sujetos beneficiados por la prestación de un
servicio público o la realización de una actividad administrativa. En consecuencia, la
cuantía recaudada no puede exceder del coste del servicio o de la actividad
administrativa. Debe existir, de alguna manera, una equivalencia o correspondencia
entre ambas magnitudes, equivalencia que debe venir reflejada en la memoria
económico-financiera. De lo contrario la tasa podría presentar una clara naturaleza
impositiva.
En segundo término, no podemos compartir la opinión del Tribunal
Constitucional de que en las normas preconstitucionales no es exigible la observancia
del principio constitucional de reserva de Ley. En nuestra opinión, una vez que la
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Constitución de 1978 incorpora dicho principio al ordenamiento jurídico tributario, el
legislador viene obligado a adaptar toda la normativa a dicho principio. De este modo,
todas las disposiciones que no se adapten a este mandato constitucional deberían ser
reputadas nulas de pleno derecho. Los ejemplos de esta nulidad son numerosos. Así, por
poner un ejemplo conocido, el artículo 11.3 de la LGT, que se refiere al valor de mera
disposición administrativa de la legislación delegada que exceda de los límites de la
delegación o autorización debe reputarse nulo de pleno derecho a partir de la entrada en
vigor de la CE. El artículo 82 de la Carta Magna contiene una regulación detallada de
este tipo de legislación y el incumplimiento de cualquiera de los requisitos establecidos
en él ha de ser sancionado con la inconstitucionalidad de dicha legislación.
No parece admisible, en definitiva, que el legislador constitucional se remita a
normas preconstitucionales. De lo contrario se estaría abriendo una importante vía de
fraude permitiendo al legislador remitirse a dichas normas para no someterse a los
requisitos sustantivos y formales exigidos en la regulación de las tasas (derivados de la
propia CE y de la LTPP).
VIII. BIBLIOGRAFÍA
CHECA GONZÁLEZ,. C.: “El principio de reserva de ley en materia tributaria”, en Estudios de
Derecho y Hacienda, vol. II, 1987; FALCÓN Y TELLA, R.: “Leyes de Presupuestos y Leyes de
Acompañamiento: un posible fraude a la Constitución”. QF, núm. 22, 1994; GARCÍA NOVOA,
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“Leyes de presupuestos y leyes de acompañamiento (aspectos constitucionales de los
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Tomo IV, 1995.
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